Справа № 160/26758/23
Суддя: Горбалінський Володимир Володимирович
Дата ухвалення: 2023-12-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіГорбалінського В.В.
за участі секретаря судового засіданняСітайло О.В.
представник позивача представник відповідача Талан О.Л. Мосесов А.Р.
16.10.2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Активспорт» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій позивач просить:
В обґрунтування позову позивачем зазначено, що контролюючим органом протиправно прийняті оскаржувані податкове повідомлення-рішення, оскільки оскаржувані рішення прийняті необґрунтовано та безпідставно, з огляду на те, що позивачем було надано усі наявні первинні документи щодо предмета перевірки, які підтверджують дотримання позивачем податкового законодавства при декларуванні за березень 2023 року у податковій декларації з податку на додану вартість
Ухвалою суду від 20.10.2023 року відкрито провадження у справі та призначено розгляд останньої за правилами загального позовного провадження.
10.11.2023 року представником відповідача надано до суду письмовий відзив на позов, в якому останній проти задоволення позовних вимог заперечував, посилаючись на те, що аналізом руху ТМЦ в періоді з 01.09.2020 по 31.03.2023, згідно наданих до перевірки даних бухгалтерського обліку (оборотно-сальдової відомості по бух.рах. 28 «Товари») встановлено, що кількість придбаних та списаних ТМЦ є значно меншою, ніж кількість таких ТМЦ, по яких встановлено їх нестачу на складі.
21.11.2023 року на адресу суду від представника позивача надійшла відповідь на відзив, в якій підтримано позицію, викладену в позовній заяві, та зазначено, що відзив контролюючого органу є законодавчо необґрунтованим та таким, що не спростовує доводи, викладені в позовній заяві, як підстави для задоволення позову.
Ухвалою суду від 29.11.2023 року підготовче засідання у справі закрито та призначено розгляд справи по суті.
Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав у повному обсязі, надав пояснення, аналогічні викладеним в позовній заяві та у відповіді на відзив, які надавались на адресу суду, просив суд задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення позову заперечував, посилаючись на письмовий відзив, що міститься в матеріалах справи, у зв`язку з чим у задоволенні позовної заяви просив відмовити.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.
За результатами позапланової виїзної перевірки складено акт від 22.05.2023 року №1962/04-36-07-02/40069052.
Перевіркою встановленні такі порушення ТОВ «Активспорт»:
1. п. 199.2, п. 199.3, п. 199.4, п. 199.5 ст.199 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті:
заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 3 670 062 грн., в т.ч. березень 2023 року на суму - 3 670 062 грн.
завищено від`ємне значення з ПДВ за березень 2023 року, що зараховується до складу наступного звітного періоду у сумі 3 880 252 грн.
Відповідно до пп.78.1.8. п.78.1. ст.78 платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень;
Таким чином, за цією перевіркою грошові зобов`язання з ПДВ ( у тому числі штрафні санкції), сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, можуть бути визначеними лише за звітній податковий період - березень 2023року.
2. п.201.1 ст.201, абз.4 пп.201.10 ст.201, п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями) в частині не здійснення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; штрафна санкція складає 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3 400 гривень.
Перевірка проводилась з 03.07.2023 року по 14.07.2023 року.
Термін проведення перевірки продовжувався на 2 робочих дні з 10.07.2023 року на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 07.07.2023 року №3201-п.
Термін проведення перевірки продовжувався на 3 робочих дні з 12.07.2023 року на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 11.07.2023 року №3228-п.
03.07.2023 року посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області складено та направлено директору ТОВ «Активспорт» запити №1, №2 та №3, відповідно до яких у позивача витребувано наступні документи, а саме:
- загальна оборотно-сальдова відомість по всім рахункам з розгорнутими субрахунками (в три, чотири цифри) з 01.09.2021 року по 31.03.2023 року в електронному вигляді (по періодам: вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 10, 15, 20, 22, 23, 25, 26, 28, 361, 362, 37, 631, 632, 68, 70, 71, 90, 91, 92, 93, 94 (інформацію надати по розгорнутим субрахункам (в три або чотири цифри) та по субконто (з найменуванням у кількісних та вартісних показників) з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року в електронному вигляді (по періодам за вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
-аналізи рахунку 79 по субрахункам за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року в електронному вигляді (по періодам за вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- первинні документи (договори з додатковими угодами, контракти, видаткові накладні, акти виконаних робіт, ВМД, специфікації, CMR, ТТН, рахунки-фактури, сертифікати якості або відповідності та інше) за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року;
- банківські виписки за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (Запит №1).
- перелік ТМЦ, що відображені зокрема, але не виключно на рахунках 20, 23, 25, 26, 28 у кількісному та вартісному виразі в розрізі місць зберігання та/або передані на переробку стороннім організаціям станом на 03.07.2023 та на дату проведення інвентаризації;
- первинні документи (договори, акти прийома-передачі, акти виконаних робіт, відомості щодо фізичного переміщення ТМЦ та інші) щодо ТМЦ, які передані стороннім організаціям на переробку, виготовлення товарів та/або передані на зберігання (Запит №2).
- надати доступ під час проведення перевірки до територій, приміщень та іншого майна, що використовується для провадження господарської діяльності та забезпечити проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, які розміщені у виробничих приміщеннях або інших місцях зберігання станом на «06» липня 2023 року. Інвентаризацію провести у присутності з боку фахівців Головного управління ДПС: Ніни ГУЖВИ (Запит №3).
- загальна оборотно-сальдова відомість по всім рахункам з розгорнутими субрахунками (в три, чотири цифри) з 01.09.2021 року по 31.03.2023 року в електронному вигляді (по періодам: вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 70 та 90 по субконто за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (по періодам за вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
-аналізи рахунку 79 по субрахункам за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року;
- банківські виписки за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року;
- належним чином оформлений документ відповідно до п.7 «Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2011 №279.
На вказаному акті наявні зауваження представника ТОВ «Активспорт», відповідно до яких останній зазначав, що оборотно-сальдові відомості за період з 01.09.2020 по 31.03.2020 буде надано в термін проведення перевірки; журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 70 та 90 по субконто за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року, а також договори та інші первинні документи також буде надано в термін проведення перевірки.
Окремо, представником ТОВ «Активспорт» було зазначено про надання повного доступу до приміщень та майна, що використовується для проведення інвентаризації ТМЦ, які розміщенні у виробничих приміщеннях та інших місцях зберігання станом на 06.07.2023 року.
Згідно вказаного акта ТОВ «Активспорт» було надано до контролюючого органу:
- банківські виписки за період з 01.09.2020 року по 30.06.2022 року, та з 01.01.2023 року по 31.03.2023 року;
- первинні бухгалтерські документи (договори та додаткові угоди до них, видаткові накладні).
13.07.2023 року посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області складено та направлено директору ТОВ «Активспорт» запит №4, відповідно до якого у позивача витребувано наступні документи, а саме:
- документи, які підтверджують факт продажу або переміщення даних товарно-матеріальних цінностей (видаткові накладні, банківські виписки, договори, документи, що підтверджують факт перевезення, вказати зареєстровані податкові накладні за яким було нараховано податок на додану вартість з продажу вищевказаних ТМЦ). як вказані операції були відображені в податковому та бухгалтерському обліку підприємства;
- загальна оборотно-сальдова відомість по всім рахункам з розгорнутими субрахунками (в три, чотири цифри) з 01.09.2021 року по 31.03.2023 року (по періодам: вересень-грудень 2020,2021,2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 28, (інформацію надати по розгорнутим субрахункам (в три або чотири цифри) та по субконто (з найменуванням у кількісних та вартісних показників) з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (по періодам за вересень-грудень 2020,2021,2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 79 по субрахункам за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (по періодам за вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- первинні документи (договори з додатковими угодами, видаткові накладні, акти виконаних робіт, ТТН, рахунки-фактури, сертифікати якості або відповідності та інше) за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (за винятком вже наданих до перевірки):
- банківські виписки за період з 01.07.2022 року по 31.12.2022 року.
- загальна оборотно-сальдова відомість по всім рахункам з розгорнутими субрахунками (в три, чотири цифри) з 01.09.2021 року по 31.03.2023 року в електронному вигляді (по періодам: вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 79 по субрахункам за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (по періодам за вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- первинні документи за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року, а саме: ТТН.
21.07.2023 року за результатами позапланової виїзної перевірки складено акт від 21.07.2023 року №2633/04-36-07-02/40069052.
Перевіркою встановленні такі порушення ТОВ «Активспорт»:
1. п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті:
заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 1 116 870 грн., в т.ч. березень 2023 року на суму - 1 116 870 грн.
завищено від`ємне значення з ПДВ за березень 2023 року, що зараховується до складу наступного звітного періоду у сумі 3 880 252 грн.
Відповідно до пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки.
визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень;
Таким чином, за цією перевіркою грошові зобов`язання з ПДВ (у тому числі штрафні санкції), сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, можуть бути визначеними лише за звітній податковий період -березень 2023року.
2. п.201.1 ст.201, абз.4 пп.201.10 ст.201, п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями) в частині не здійснення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; штрафна санкція складає 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3 400 гривень.
3. п.201.1 та п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями), в результаті чого підприємством не складено та незареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 30 000 грн., що тягне за собою накладення штрафу у розмірі 50% від суми податкових зобов`язань з ПДВ;
4. Відповідно до п.120-1.2 ст.120-1, п.201.10 ст.201 Податкового Кодексу України буде застосовано штрафну санкцію за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.
- п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, в березні 2023 року у сумі 3 880 252 грн. та занижено показника рядка 18 (колонка Б) Декларації, податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 1 116 870 грн., в т.ч. березень 2023 року на суму - 1 116 870 грн.
Так, позивачем було складено та направлено скаргу на вказані податкові повідомлення-рішення до Державної податкової служби України.
Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.
Матеріалами справи підтверджено, що 03.07.2023 року посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області складено та направлено директору ТОВ «Активспорт» запити №1, №2 та №3, відповідно до яких у позивача витребувано наступні документи, а саме:
- загальна оборотно-сальдова відомість по всім рахункам з розгорнутими субрахунками (в три, чотири цифри) з 01.09.2021 року по 31.03.2023 року в електронному вигляді (по періодам: вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 10, 15, 20, 22, 23, 25, 26, 28, 361, 362, 37, 631, 632, 68, 70, 71, 90, 91, 92, 93, 94 (інформацію надати по розгорнутим субрахункам (в три або чотири цифри) та по субконто (з найменуванням у кількісних та вартісних показників) з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року в електронному вигляді (по періодам за вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
-аналізи рахунку 79 по субрахункам за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року в електронному вигляді (по періодам за вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- первинні документи (договори з додатковими угодами, контракти, видаткові накладні, акти виконаних робіт, ВМД, специфікації, CMR, ТТН, рахунки-фактури, сертифікати якості або відповідності та інше) за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року;
- банківські виписки за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (Запит №1).
- перелік ТМЦ, що відображені зокрема, але не виключно на рахунках 20, 23, 25, 26, 28 у кількісному та вартісному виразі в розрізі місць зберігання та/або передані на переробку стороннім організаціям станом на 03.07.2023 та на дату проведення інвентаризації;
- первинні документи (договори, акти прийома-передачі, акти виконаних робіт, відомості щодо фізичного переміщення ТМЦ та інші) щодо ТМЦ, які передані стороннім організаціям на переробку, виготовлення товарів та/або передані на зберігання (Запит №2).
- надати доступ під час проведення перевірки до територій, приміщень та іншого майна, що використовується для провадження господарської діяльності та забезпечити проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, які розміщені у виробничих приміщеннях або інших місцях зберігання станом на «06» липня 2023 року. Інвентаризацію провести у присутності з боку фахівців Головного управління ДПС: Ніни ГУЖВИ (Запит №3).
- загальна оборотно-сальдова відомість по всім рахункам з розгорнутими субрахунками (в три, чотири цифри) з 01.09.2021 року по 31.03.2023 року в електронному вигляді (по періодам: вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 70 та 90 по субконто за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (по періодам за вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
-аналізи рахунку 79 по субрахункам за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року;
- банківські виписки за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року;
- належним чином оформлений документ відповідно до п.7 «Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2011 №279.
На вказаному акті наявні зауваження представника ТОВ «Активспорт», відповідно до яких останній зазначав, що оборотно-сальдові відомості за період з 01.09.2020 по 31.03.2020 буде надано в термін проведення перевірки; журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 70 та 90 по субконто за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року, а також договори та інші первинні документи також буде надано в термін проведення перевірки.
Окремо, представником ТОВ «Активспорт» було зазначено про надання повного доступу до приміщень та майна, що використовується для проведення інвентаризації ТМЦ, які розміщенні у виробничих приміщеннях та інших місцях зберігання станом на 06.07.2023 року.
13.07.2023 року посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області складено та направлено директору ТОВ «Активспорт» запит №4, відповідно до якого у позивача витребувано наступні документи, а саме:
- документи, які підтверджують факт продажу або переміщення даних товарно-матеріальних цінностей (видаткові накладні, банківські виписки, договори, документи, що підтверджують факт перевезення, вказати зареєстровані податкові накладні за яким було нараховано податок на додану вартість з продажу вищевказаних ТМЦ). як вказані операції були відображені в податковому та бухгалтерському обліку підприємства;
- загальна оборотно-сальдова відомість по всім рахункам з розгорнутими субрахунками (в три, чотири цифри) з 01.09.2021 року по 31.03.2023 року (по періодам: вересень-грудень 2020,2021,2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 28, (інформацію надати по розгорнутим субрахункам (в три або чотири цифри) та по субконто (з найменуванням у кількісних та вартісних показників) з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (по періодам за вересень-грудень 2020,2021,2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 79 по субрахункам за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (по періодам за вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- первинні документи (договори з додатковими угодами, видаткові накладні, акти виконаних робіт, ТТН, рахунки-фактури, сертифікати якості або відповідності та інше) за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (за винятком вже наданих до перевірки):
- банківські виписки за період з 01.07.2022 року по 31.12.2022 року.
- загальна оборотно-сальдова відомість по всім рахункам з розгорнутими субрахунками (в три, чотири цифри) з 01.09.2021 року по 31.03.2023 року в електронному вигляді (по періодам: вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 79 по субрахункам за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року (по періодам за вересень-грудень 2020, 2021, 2022, січень-березень 2023, березень 2023);
- первинні документи за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року, а саме: ТТН.
При цьому, судом також встановлено, що 04.07.2023 року представником ТОВ «Активспорт» було надано відповідь на запити контролюючого органу документи, а саме:
- оборотно-сальдові відомості по рахунках 22, 28, 361, 37, 631, 632 та аналіз по рахунках 70, 71, 90 за період вересень-грудень 2020 року, 2021 рік, 2022 рік, січень-березень 2023, березень 2023.
Також у вказаній відповіді зазначено, що інші рахунки, перелічені в запиті - 10, 15, 20, 23, 25, 26, 362, 68, 91, 92, 93, 94 - або не має ОЗ , або відсутні в бухгалтерському обліку підприємства, або не мають операцій (так як підприємство не є виробництвом), які оподатковуються податком на додану вартість та не є експортером.
Також у відповіді на запит зазначено, що Підприємство не підпадає під перелік платників які зобов`язані надавати документи в електронній формі при проведені перевірки .
У відповіді на запит вказано, що рахунок 79 «Фінансові результати» призначено для обліку й узагальнення інформації про фінансові результати діяльності підприємства, тобто також взагалі не має відношення до податку на додану вартість.
Також, надано рух товарів з підтверджуючими первинними документами з 04.05.2023 року по 03.07.2023 року.
Згідно вказаного акта ТОВ «Активспорт» було надано до контролюючого органу:
- банківські виписки за період з 01.09.2020 року по 30.06.2022 року, та з 01.01.2023 року по 31.03.2023 року;
- первинні бухгалтерські документи (договори та додаткові угоди до них, видаткові накладні).
Враховуючи вказані обставини, суд зазначає наступне.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності врегульований статтею 44 Податкового кодексу України.
Так, пунктом 44.1 вказаної статті визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3 статті 44).
Відповідно до положень Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію (стаття 1). Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (частина перша статті 9).
З огляду на вказані норми права підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності не підтверджених відповідними первинними документами.
Таким чином, на підтвердження правомірності формування даних податкового обліку Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які і є підставою для формування даних податкового та бухгалтерського обліку.
Згідно вимог пункту 85.2 статті 85 платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) (пункт 85.4 статті 85).
Отже платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови (пункт 85.6 статті 85).
Відповідно до вимог пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Таким чином у разі якщо до закінчення перевірки або протягом десяти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених первинними документами, реєстрами бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством, зазначена імперативна норма передбачена пунктом 44.1 статті 44 і кореспондується з вимогами пункту 198.6 статті 198, якою передбачено, що у разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Суд зауважує, що приписи статті 44 Податкового кодексу України визначають обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та податкових зобов`язань, а також визначають наслідки недотримання вимог щодо наявності та надання до контролюючого органу під час перевірки первинних документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Вказані норми є матеріально - правовими, однак для застосування стандартів доказування при розгляді адміністративних спорів, які виникають за наслідками проведених перевірок, такі фактично впливають на визначення властивостей доказів, а саме які докази можуть вважатись допустимими.
Відтак передумовою застосування приписів процесуального закону щодо доказування в адміністративних справах по розгляду податкових спорів необхідною умовою, якщо на цьому наполягають сторони, є перевірка на дотримання норм матеріального закону, якою є, зокрема, стаття 44 Податкового кодексу України, від чого залежатиме оцінка доказів на їх допустимість для доведення фактів, що є предметом доказування.
Суд дослідивши спірні правовідносини зазначає, що на вищезазначені запити контролюючого органу позивачем надавались первинні документи, що не заперечується відповідачем та підтверджується матеріалами справи.
Так, суд звертає увагу на наступне.
Суд акцентує увагу на тому, що зазначений акт складений із зауваження представника ТОВ «Активспорт», відповідно до яких останній зазначав, що оборотно-сальдові відомості за період з 01.09.2020 по 31.03.2020 буде надано в термін проведення перевірки; журнали-ордера або обороти бухгалтерських рахунків 70 та 90 по субконто за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 року, а також договори та інші первинні документи також буде надано в термін проведення перевірки.
Окремо, представником ТОВ «Активспорт» було зазначено про надання повного доступу до приміщень та майна, що використовується для проведення інвентаризації ТМЦ, які розміщенні у виробничих приміщеннях та інших місцях зберігання станом на 06.07.2023 року.
Згідно вказаного акта ТОВ «Активспорт» було надано до контролюючого органу:
- банківські виписки за період з 01.09.2020 року по 30.06.2022 року, та з 01.01.2023 року по 31.03.2023 року;
- первинні бухгалтерські документи (договори та додаткові угоди до них, видаткові накладні).
Отже, суд вказує, що надані позивачем первинні документи були використані контролюючим органом під час здійснення перевірки.
Таким чином, суд вказує, що обсяг первинних документів був достатнім для складення контролюючим органом своїх висновків.
При цьому, суд зауважує, що контролюючим органом не зазначено про неможливість складення висновків перевірки без визначених у запитах первинних документів.
При цьому, суд окремо зауважує на такому.
Як вже зазначалося судом, згідно вимог пункту 85.2 статті 85 платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Як вбачається зі змісту акта перевірки, контролюючий орган зазначає, що причиною виникнення у позивача від`ємного значення з ПДВ у перевіряємому періоді є перевищення обсягів придбання над обсягами реалізації (залишки ТМЦ).
Вказані висновки відповідача грунтуються на підставі аналізу податкових декларацій платника податків з ПДВ за період з вересня 2020 року по березень 2023 року.
Тобто до вказаних висновків контролюючий орган дійшов виключно з підстав дослідження податкових декларацій платника податків з ПДВ суцільним порядком.
Тобто, суд вказує, що контролюючим органом фактично не встановлено ані період, ані господарські операції, які відбулись та вплинули на формування від`ємного значення з ПДВ за березень 2023 року.
А, отже, суд зазначає, що витребування у позивача фактично усіх первинних документів за період з вересня 2020 року по березень 2023 року є безпідставним, з огляду на приписи пункту 85.2 статті 85 ПК України.
Відтак, суд доходить висновку, що контролюючим органом не доведено та не надано обґрунтувань, яким чином первинні документи, визначенні у запитах №1-№4, належать або пов`язані з предметом перевірки, що в свою ергу вказує на правомірність дій позивача та його добросовісність, як платника.
Доказами в адміністративному судочинстві відповідно до положень частини першої статті 72 КАС України є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно з ч. 1 ст. 73 КАС України, належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.
Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (ст. 75 КАС України).
Достатніми, відповідно до приписів частини першої статті 76 КАС України, є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.
Відповідно до положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та обєктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний звязок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Згідно з вимогами частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Нормами частини другої зазначеної статті встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, враховуючи вищевказані норми, суд вказує на наступне.
Презумпція винуватості покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів.
Потенційний обов`язок суб`єкта владних повноважень довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності в суді посилює його відповідальність при прийнятті рішень, вчиненні інших дій чи допущенні бездіяльності.
Презумпція винуватості суб`єкта владних повноважень відповідача також означає припущення, що повідомлені позивачем обставини у справі про рішення, дії, бездіяльність відповідача і про порушення права, свободи чи інтересу відповідають дійсності, доки відповідач їх не спростує на основі доказів.
Аналогічний правовий висновок, викладений у постанові Верховного суду від 20.02.2019 у справі №810/3212/16.
Втім, суд зауважує саме на наступному.
Відповідно до положення підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Отримання податкової інформації контролюючими органами регламентується статтею 73 Податкового кодексу України та постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1245 "Про затвердження Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом".
Пунктом 73.3 статті 73 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити:
1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує;
2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати;
3) печатку контролюючого органу.
Дослідивши запити контролюючого органу, суд зауважує, що в порушення приписів пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України, останні не мають печатки контролюючого органу.
Так, відсутність печатки на письмовому запиті направленому контролюючим органом на адресу позивача неможна віднести до недоліків, випадково допущених при їх оформленні.
Відтак, якщо запити податкового органу отримані без печатки, то платник податків звільняється від обов`язку надати відповідь на запит контролюючого органу.
Вказаний правовий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій під час розгляду аналогічних правовідносин (постанова від 26.02.2019, справа №826/9082/15, від 16 квітня 2020 року у справі № 812/1681/16, від 07 червня 2022 року у справі №360/4140/20).
Згідно пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
В силу приписів п. 44.1 ст. 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
При цьому, платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом 44.2 ст. 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Процесуальна діяльність суду із встановлення обґрунтованості права платника податку на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування з податку на додану вартість включає наступне.
Встановлення факту здійснення господарської операції. При цьому, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції - договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. Необхідно перевірити фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, такі як: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення, приміщень для зберігання товарів тощо; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки, з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.
Встановлення спеціальної правосуб`єктності учасників господарської операції. Особа, яка видає податкову накладну, повинна бути зареєстрована як платник податку на додану вартість на момент вчинення відповідної господарської операції.
Встановлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг) і господарською діяльністю платника податку.
Встановлення дотримання платником податку спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум податкового кредиту та/або бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.
Як зазначено контролюючим органом, за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 ТОВ «Активспорт» задекларовано податкових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 32 121 372 грн.
Відповідачем вказано, що перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 01.09.2020 року по 31.03.2023 встановлено їх заниження на суму 4 997 122 грн., в т.ч.:
- за березень 2021 року у сумі 30 000 грн.,
- за березень 2023 року у сумі 4 967 122 грн., з огляду на наступні висновки контролюючого органу:
1. Заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок нестачі ТМЦ на складі ТОВ «АКТИВСПОРТ» при проведенні інвентаризації ТМЦ.
До таких висновків контролюючий орган дійшов за результатами проведеної інвентаризації у м.Одеса (виявлено нестачу ТМЦ на загальну суму 1 121 385,15 грн.) та за результатами проведеної інвентаризації у м.Дніпро (виявлено нестачу ТМЦ на загальну суму 42 020,68 грн.).
2. Проведеним аналізом наданих до перевірки первинних бухгалтерських документів, проведеним аналізом баз даних ГУ ДПС було встановлено невідповідність обліку підприємства з даними перевірки по ТМЦ, а саме:
- заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок нестачі ТМЦ на складі ТОВ «Активспорт» при проведенні інвентаризації ТМЦ та відсутності їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, які придбані у перевіряємому періоді;
- заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок нестачі ТМЦ, які обліковувались в бухгалтерському обліку підприємства на початок перевіряємого періоду (на 01.09.2020 року), та відсутності їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних., та їх відсутність при проведенні інвентаризації.
Враховуючи такі висновки контролюючого органу, суд зазначає про таке.
В ході проведення перевірки, з метою підтвердження залишків ТМЦ та наявності основних засобів представнику ТОВ «Активспорт» вручено запит від 03.07.2023 №3 «Про проведення інвентаризації» щодо необхідності забезпечення проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, зняття залишків товарно - матеріальних цінностей на складах та місцях зберігання в присутності фахівців, що здійснюють перевірку.
ТОВ «Активспорт» надано до перевірки копію наказу від 05.07.2023 №4 про проведення позапланової інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, які перебували на балансі підприємства станом на 06.07.2023 у розрізі складів.
За змістом норм п.п. 200.1, 200.4 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
У свою чергу, відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, абз. «а» п. 185.1 ст. 185, пп. «а» п. 198.1, п. 198.2 ст. 198 ПК України, «податковий кредит» - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.
Об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Також, згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Таким чином, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених у складі ціни за придбану продукцію та виконані роботи, необхідні первинні документи, оформлені відповідно до вимог законодавства України.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХIV (далі - Закон №996-ХIV).
Відповідно до ст. 1 цього Закону (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), «первинний документ» - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що «господарська діяльність» - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно зі ст. 1 Закону №996-ХIV «господарська операція» - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
За змістом ч.ч. 1, 2 і 3ст. 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.
При цьому, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. При цьому, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій (видаткові накладні, акти виконаних робіт та інші).
У свою чергу згідно з ч. 2 ст. 3 цього Закону податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Також суд враховує те, що згідно пп. 2.1 та пп. 2.4 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704) (далі за текстом - Положення № 88), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За змістом п. 2.5 Положення №88, документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Отже, первинні документи, зокрема рахунки на оплату, видаткові накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, акти здачі-приймання робіт (надання послуг) оформлені відповідно до вимог, встановлених Законом №996 та Положенням №88 та складені в момент проведення кожної господарської операції або (якщо це неможливо) безпосередньо після її завершення є підставою для включення даних по проведеним господарським операціям до податкового обліку платника податку.
Таким чином, господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником ПДВ при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 КАС щодо достовірності доказів. Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.
Суд зазначає, що надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як:
- неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;
- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;
- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
Як вже встановлювалося судом, висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки ґрунтуються на результатах проведеної інвентаризації у м.Одеса (виявлено нестачу ТМЦ на загальну суму 1 121 385,15 грн.) та за результатами проведеної інвентаризації у м.Дніпро (виявлено нестачу ТМЦ на загальну суму 42 020,68 грн.), а також на підставі аналізу наданих до перевірки первинних бухгалтерських документів встановлено невідповідність обліку підприємства з даними перевірки по ТМЦ.
Як наслідок, за результатами та наслідками проведеної інвентаризації та виявленої нестачі ТМЦ, контролюючим органом зроблено висновки про заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок нестачі ТМЦ на складі ТОВ «АКТИВСПОРТ» при проведенні інвентаризації ТМЦ; заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок нестачі ТМЦ на складі ТОВ «Активспорт» при проведенні інвентаризації ТМЦ та відсутності їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, які придбані у перевіряємому періоді та заниження податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок нестачі ТМЦ, які обліковувались в бухгалтерському обліку підприємства на початок персвіряємого періоду (на 01.09.2020 року), та відсутності їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, та їх відсутність при проведенні інвентаризації.
Відтак, суд зазначає про наступне.
Так, згідно з п. 20.1.9 п. 20.1 статті 20 ПК України, контролюючий орган під час проведення перевірки має право, зокрема, вимагати від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
Організація та основні правила проведення інвентаризації врегульовано Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 02 вересня 2014 року № 879 (далі також - Положення).
Згідно з п. 5 розд. І Положення, інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов`язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка. При цьому забезпечуються: виявлення фактичної наявності активів та перевірка повноти відображення зобов`язань, коштів цільового фінансування, витрат майбутніх періодів; установлення залишку або нестачі активів шляхом зіставлення фактичної їх наявності з даними бухгалтерського обліку; виявлення активів, які частково втратили свою первісну якість та споживчу властивість, застарілих, а також матеріальних та нематеріальних активів, що не використовуються, невикористаних сум забезпечення; виявлення активів і зобов`язань, які не відповідають критеріям визнання.
У відповідності до п. 7 розд. І Положення, проведення інвентаризації є обов`язковим, у тому числі на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.
В той же час, у відповідності до п. 1 розд. II Положення, у разі проведення інвентаризації на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
Отже, проведення інвентаризації на вимогу уповноваженого органу є обов`язковим для суб`єкта господарювання, до якого звернута відповідна вимога.
Крім того, згідно з п. 14 роз. II Положення, інвентаризаційні описи, акти інвентаризації, звіряльні відомості оформлюються відповідно до вимог, установлених Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704 (далі також - Положення № 88), для первинних документів з урахуванням обов`язкових реквізитів та вимог, передбачених цим Положенням.
Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та у присутності матеріально-відповідальної особи.
Відповідно до п. 16 розд. II Положення, в інвентаризаційному описі активи наводяться за найменуваннями в кількісних одиницях виміру, прийнятих в обліку, окремо за місцезнаходженням таких цінностей та особами, відповідальними за їх зберігання, з можливим виділенням за субрахунками та номенклатурою.
На кожній сторінці інвентаризаційного опису вказуються словами число порядковий номер активів та загальна кількість у натуральних вимірах усіх активів, що записані на цій сторінці, незалежно від того, в яких одиницях виміру (штуках, метрах, кілограмах тощо) вони відображені.
Акти інвентаризації заповнюються з урахуванням об`єктів інвентаризації, при цьому мають бути забезпечені їх ідентифікація та співставлення з даними бухгалтерського обліку.
Відповідно до п. 18 розд. II Положення, інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) підписуються всіма членами інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та матеріально - відповідальними особами. При цьому матеріально - відповідальні особи дають розписку, в якій підтверджується, що перевірка активів відбулася в їх присутності, у зв`язку з чим претензій до членів комісії вони не мають, та що вони приймають на відповідальне зберігання перелічені в описі активи. При проведенні інвентаризації, у разі зміни матеріально - відповідальної особи та особа, яка приймає активи, дає розписку про отримання активів, а та, яка передає, - про передачу активів.
У даному випадку, предметом документальної позапланової виїзної перевірки позивача була законність декларування останнім від`ємного значення з ПДВ, яке становить більше 100 000 грн., за березень 2023 року.
Втім, інвентаризація, яку ініціював контролюючий орган, на підтвердження факту наявності товарно-матеріальних цінностей та інших активів позивача було здійснена вже станом на липень 2023 року.
Як встановлено судом, уповноваженій особі ТОВ «Активспорт» вручено запит від 03.07.2023 №3 «Про проведення інвентаризації» щодо необхідності забезпечення проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, зняття залишків товарно - матеріальних цінностей на складах та місцях зберігання в присутності фахівців, що здійснюють перевірку.
ТОВ «Активспорт» надано до перевірки копію наказу від 05.07.2023 №4 щодо проведення 06 липня 2023 року інвентаризаційною комісією позапланової інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, які перебували на балансі підприємства станом на 06.07.2023р. у розрізі складів.
Дані та відомості за наслідками вищевказаної інвентаризації, проведеної станом на 06.07.2023, покладені в основу висновків контролюючого органу щодо виявлених порушень.
Таким чином, враховуючи вищевказані обставини, суд доходить висновку, що посадові особи податкового органу вийшли за межі періоду, що досліджувався у межах податкової перевірки, оскільки перевірці підлягали лише ті первинні документи та дані бухгалтерського обліку, які були у розпорядженні позивача, станом березень 2023 року та були підставою для декларування від`ємного значення з ПДВ саме за березень 2023 року.
Таким чином, ініціюючи перевірку залишків ТМЦ, станом на липень 2023 року, по сумі від`ємного значення з ПДВ, що виникла за березень 2023 року, відповідач вийшов за межі своїх повноважень, а тому такі дії суперечать вимогам чинного законодавства та не може бути допустимим доказом відсутності ТМЦ, що обліковуються згідно оборотно - сальдової відомості, у зв`язку з чим відповідач діяв не у порядку та спосіб, визначений законом.
При цьому, суд зазначає, що під час перевірки контролюючим органом не було зазначено, що надані під час перевірки первинні документи оформлені з порушенням ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
З огляду на вказане, суд дійшов висновку, що висновки контролюючого органу про завищення від`ємного значення з ПДВ на суму 3 880 252,00 грн. та заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 1 116 870,00 грн. є необґрунтованими та безпідставними, оскільки у відповідача були відсутні підстави для ініціювання та проведення інвентаризації ТМЦ.
Крім того, суд зазначає і про таке.
Відповідно до п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України у разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.
Судом встановлено, що штрафну санкцію застосовано у розмірі 5% відсотків від суми нарахованого податкового зобов`язання з податку на додану вартість.
Враховуючи, що судом у рішенні суду встановлено відсутність підстав для збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість та наявність підстав для, суд доходить висновку про протиправність нарахування штрафної санкції, оскільки такі висновки контролюючого органу є похідними відповідно до висновків контролюючого органу про завищення позивачем розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість.
Суд зазначає, що довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.
У пункті 53 рішення у справі "Федорченко та Лозенко проти України" ЄСПЛ зазначив, що суд при оцінці доказів керується критерієм доведення "поза розумним сумнівом". Так, наведені інспекцією аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентом, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 74 КАС України. Чинним законодавством України на сторону господарських операцій - покупця товару (робіт, послуг), який є платником податків, не покладено обов`язку в подальшому за можливі будь-які неправомірні дії постачальників товару (послуг) зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування валових витрат та податкового кредиту.
У відповідності до ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно з вимогами ст.73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.
Згідно з ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Під час перевірки правомірності оскаржуваного рішення суд враховує, чи прийняті вони з використанням повноважень та спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискредитації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь яким несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Оцінюючи докази надані сторонами, суд відзначає, що позивачем надано належні та допустимі докази на підтвердження заявлених позовних вимог, у той час як відповідачем не надано належних доказів на підтвердження законності спірних рішень.
Відповідно до ч.1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись ст. ст.139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та строки, передбачені статтею 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 29 грудня 2023 року.

Суддя В.В. Горбалінський