Справа № 440/11615/23
Суддя: М.В. Довгопол
Дата ухвалення: 2023-12-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 грудня 2023 року м. ПолтаваСправа № 440/11615/23

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Довгопол М.В.,

за участю:

секретаря судового засідання - Решетника В.І.

позивача - ОСОБА_1 ,

представника відповідача - Орлової М.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування наказу,

В С Т А Н О В И В:

І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1. Стислий зміст позовних вимог

ОСОБА_1 звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якій просив визнати протиправним та скасувати Наказ Головного управління ДПС у Полтавській області від 26.07.2023 № 19-дс "Про накладання дисциплінарного стягнення на ОСОБА_2 ", яким застосовано дисциплінарне стягнення у вигляді догани за вчинення дисциплінарного проступку, передбаченого підпунктом п`ятим частини другої статті 65 Закону України "Про державну службу" (з урахуванням уточненої позовної заяви /а.с. 156 - 166, т. 1/.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що підставою винесення позивачу догани послугував проступок, передбачений пунктом 5 частини 2 статті 65 Закону України «Про державну службу», а саме, не невиконання або неналежне виконання посадових обов`язків, актів органів державної влади, наказів (розпоряджень) та доручень керівників, прийнятих у межах їхніх повноважень, проте відповідачем не враховано надані позивачем пояснення та проігноровано той факт, що питання правильності визначення податкових зобов`язань та податкового кредиту з ПДВ під час перевірки ФОП ОСОБА_3 позивачем не перевірялися, натомість позивач перевіряв питання правильності визначення загального оподатковуваного доходу і документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 (п.п. 2.1.1., 2.1.2., 2.1.3., 2.1.4., 2.1.5. Акту перевірки). Стосовно зазначення на сторінці 13 Акту перевірки від 26.04.2023 № 4486/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 у переліку використаних для перевірки документів, зокрема, інформації щодо перевірки позивачем податкових декларацій з ПДВ за 2019 - 2022 роки та податкових накладних, позивач зауважував, що ним дійсно використовувалися під час перевірки дані з податкових декларацій з ПДВ (зокрема, щодо обсягів продажів), але не з метою перевірки правильності визначення податкових зобов`язань та податкового кредиту, а задля перевірки правильності складання платником декларацій про отримані доходи та майновий стан, а податкові накладні вивчалися, оскільки зазначені документи є одним з різновидів документів, що підтверджують витрати у сукупності з іншими платіжними документами. При цьому позивач пропонував комісії вивчити електронний файл, яким позивач надав свою частину акту перевірки з дослідженими ним питаннями для написання загального акту.

Також позивач вказував, що дисциплінарною комісією не взято до уваги, що жоден з учасників перевірки станом на час її проведення та написання Акту не мав в ІКС «Податковий блок» відкритих ролей, що дозволяють формувати в автоматичному режимі інформацію щодо суми перевищення (за посиланням «облік платежів - «облік ПДВ» - «інформація про суму перевищення»).

Крім того, позивач зазначав, що дисциплінарна відповідальність повинна мати індивідуальний характер, тобто особа притягується до такої відповідальності лише у разі вчинення проступку саме нею і не може відповідати в солідарному порядку за вчинення правопорушень іншими працівниками, однак при здійсненні дисциплінарного провадження не досліджено та не встановлено обставин вчинення правопорушення, подання дисциплінарної комісії не містить відомостей про те, що аналізувалися письмові пояснення учасників перевірки - ОСОБА_1 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , не вказано підстав для неврахування таких пояснень та спростування аргументів позивача, відтак неповно встановлено усі обставини справи, а висновки про невиконання або неналежне виконання позивачем посадових обов`язків є необгрунтованими та безпідставними.

2. Стислий зміст заперечень відповідача

У відзиві на позовну заяву /а.с. 173 - 177, т.1/ представник відповідача позовні вимоги не визнав та просив відмовити в їх задоволенні, посилаючись на те, що під час дисциплінарного провадження стосовно позивача дисциплінарною комісією враховано пояснення позивача від 08.06.2023, 30.06.2023, про що свідчать сторінки 23-24 та 36-37 подання, пояснення позивача від 19.07.2023 перед накладенням дисциплінарного стягнення направлено на ім`я в.о. начальника Головного управління ДПС у Полтавській області та брались ним до уваги при прийнятті рішення за результатами розгляду дисциплінарного провадження. Наголошував на тому, що наявність індивідуальної вини ОСОБА_1 у виявленому дисциплінарному провадженні факті невідображення в акті від 26.04.2023 № 4486/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 завищення ФОП ОСОБА_3 податкового кредиту у зв`язку з включенням до його складу незареєстрованих постачальниками податкових накладних в ЄРПН та несвоєчасно зареєстрованих постачальниками податкових накладних в ЄРПН, підтверджується тим, що згідно п.п. 1.13 п. 1 Розділу II акта перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ податкові декларації з ПДВ за 2019 - 2022 р.р., податкові накладні за 2019 - 2022 р.р. та інформація з державних баз за перевіряємий період були охоплені суцільним методом перевірки всіма чотирма посадовими особами Управління, які проводили дану перевірку, у тому числі й ОСОБА_1 , про що свідчить його підпис в акті.

Також представник відповідача зауважував, що згідно з актом перевірки ФОП ОСОБА_3 від 13.07.2023 № 7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 , витребуваної в ході дисциплінарного провадження, донарахування з ПДВ, які не були відображені в акті від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 , становлять загалом 4 311 123,25 грн, в тому числі 2 009 584,92 грн, які були встановлені під час дисциплінарного провадження.

Крім того, вказував, що у поясненнях ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , наданих ними у відповідних дисциплінарних провадженнях, не міститься інформації, що підтверджує доводи ОСОБА_1 про те, що ним не досліджувалося питання своєчасності реєстрації податкових накладних та питання правомірності включення сум ПДВ за ними до складу податкового кредиту під час перевірки, тому відповідна інформація відсутня й у матеріалах дисциплінарної справи.

Стосовно тверджень позивача про те, що ним надавалося клопотання про вивчення електронного файлу, яким позивач надавав свою частину акту перевірки для написання загального акту, то представник відповідача зауважував, що вони не мають відношення до дисциплінарного провадження та не означають відсутності вини позивача у виявленому дисциплінарним провадженням проступку.

Виходячи з викладеного, з урахуванням обставин, що пом`якшують та обтяжують відповідальність, відповідно до вимог пункту 5 частини 2 статті 65 та частини 2 статті 74 Закону України «Про державну службу» ОСОБА_1 оголошено догану у зв`язку з неналежним виконанням п. 3 -5 розділу ІІ Порядку № 727, п.п. 21.1.1. - 21.1.3. п. 21.1. статті 21 ПКУ, пп. 89.4. п. 89 Положення про відділ позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб Управління та пунктів 1, 2, 3, 4 розділу 3 посадової інструкції, а саме - не виявлення в рамках документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_3 фактів порушення норм податкового законодавства, - п.п. 192.1.1. п. 192.1. статті 192, п. 198.3., п. 198.6., п. 201.1. статті 201 ПКУ, в результаті чого не визначено суму грошових зобов`язань з ПДВ на 2 009 584,92 грн та не застосовано штрафні (фінансові) санкції з ПДВ, передбачені п.п. 54.3.2. п. 54.3. статті 54 та ст. 123 ПКУ.

3. Процесуальні дії по справі

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 21.08.2023 позовну заяву залишено без руху /а.с. 151, т.1/.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 27.09.2023 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі № 440/11615/23 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування наказу, справу вирішено розглядати за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання /а.с. 169, т.1/.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 16.11.2023 заяву позивача про виклик свідка задоволено, викликано в судове засідання в якості свідка ОСОБА_4 /а.с. 50, т.4/.

Протокольною ухвалою суду від 16.11.2023 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті /а.с. 44, т.4/.

У судовому засіданні позивач підтримав позовні вимоги, просив їх задовольнити, представник відповідача проти позову заперечувала, просила відмовити у задоволенні позову.

ІІ. ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Заслухавши вступне слово учасників справи, показання свідка ОСОБА_4 , дослідивши письмові докази, суд встановив такі обставини справи та відповідні правовідносини.

ОСОБА_1 з 04.10.2022 обіймав посаду начальника відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області, на яку був переведений згідно з наказом Головного управління ДПС у Полтавській області № 406-о від 30.09.2022 /а.с. 184, т. 1/.

Наказом Головного управління ДПС у Полтавській області від 06.04.2023 № 924-п визначено провести документальну позапланову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2019 по 31.12.2022, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2022 терміном 5 робочих днів з 11.04.2023 /а.с. 15, т. 4/.

У період з 11.04.2023 по 19.04.2023 (строк перевірки продовжено на 2 робочі дні наказом Головного управління ДПС у Полтавській області від 17.04.2023 № 1020-п /а.с. 16, т.4/) начальником відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Михайликом Геннадієм Миколайовичем, заступником начальника відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Погорілою Вікторією Вікторівною, головним державним інспектором відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Остапенко Тетяною Анатоліївною та головним державним інспектором відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області ОСОБА_5 на підставі направлень на перевірку від 10.04.2023 № 1668, № 1669, № 1670, № 1671 /а.с. 16 - 20, т.4/ проведено документальну позапланову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2019 по 31.12.2022, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2022, за наслідками якої складено і підписано акт перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 /а.с. 201 - 250, т.1, а.с. 1 - 53, т.2/.

За висновками вказаного акту перевірки встановлено ряд порушень вимог податкового та іншого законодавства, зокрема, порушення абзацу «а» п. 185.1. статті 185, п. 187.1. статті 187, пп. 192.1.1. п. 192.1. статті 192, п. 198.6. статті 198, статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 352287 грн, у тому числі по періодам: у грудні 2019 року у сумі 1670 грн, у квітні 2022 року у сумі 256988 грн та у листопаді 2022 року у сумі 93629 грн.

19.05.2023 на адресу Головного управління ДПС у Полтавській області надійшов лист ДПС України від 19.05.2023 № 11437/7/99-00-24-04-02-07 /а.с. 198, т.1/, до якого додано копію листа Державного бюро розслідувань від 16.05.2023 № 10-2-05-02-11511 /а.с. 199 - 200, т. 1/, в якому повідомлено, що в межах досудового розслідування у кримінальному провадженні № 0000370, зокрема, встановлюються обставини зловживання службовими особами ГУ ДПС у Полтавській області своїм службовим становищем під час проведення, документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_3 , проведеної згідно наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 06.04.2023 № 924-п, та фактичної перевірки ТОВ «Петролеум Плюс», проведеної згідно наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 16.11.2022 № 2056-п, під час яких в актах вищезазначених перевірок порушення податкового, валютного та іншого законодавства відображено не в повному обсязі, у зв`язку з чим викладено прохання розглянути питання проведення перевірки вищезазначених СГД на підставі п.п. 78.1.12. п. 78 статті 78 Податкового кодексу України.

25.05.2023 начальником управління оподаткування юридичних осіб ОСОБА_7 подано на ім`я в.о. начальника Головного управління ДПС у Полтавській області доповідну записку № 7027/16-31-04-01-07, в якій у зв`язку з листом ДПС України від 19.05.2023 № 11437/7/99-00-24-04-02-07 повідомлено, що за результатами оперативного аналізу інформаційних систем ДПС України встановлено ймовірне заниження сум задекларованого податкового зобов`язання з ПДВ та завищення сум податкового кредиту з ПДВ, чим порушено вимоги п. 201.10. статті 201 Податкового кодексу України, також вбачається можливе порушення періоду включення до складу податкового кредиту сум ПДВ по податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням граничних термінів реєстрації податкових накладних, передбачених п. 120-1.1. статті 120-1 Податкового кодексу України /а.с. 197, т.1/.

На вказаній доповідній записці в.о. начальника Головного управління ДПС у Полтавській області поставлено резолюцію «для ініціювання дисциплінарного провадження відносно посадових осіб, які проводили перевірку».

Розпорядженням Головного управління ДПС у Полтавській області від 25.05.2023 № 30-р «Про порушення дисциплінарного провадження» /а.с. 192 - 193, т. 1/ з метою визначення ступеня вини, характеру і тяжкості дисциплінарного проступку, можливо вчиненого згідно з інформацією, яка міститься в листі Державного бюро розслідувань від 16.05.2023 № 10-2-05-02-11511, надісланого листом ДПС України від 19.05.2023 № 11437/7/99-00-24-04-02-07, з врахуванням доповідної записки управління оподаткування юридичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області від 25.05.2023 № 7027/16-31-04-01-07 та на виконання резолюції керівника ГУ ДПС до неї, відповідно до службової записки управління оподаткування юридичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області від 25.05.2023 № 6259/16-31-24-01-06, зобов`язано порушити дисциплінарне провадження стосовно начальника відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області ОСОБА_2 , визначено строк здійснення дисциплінарного провадження тривалістю 45 календарних днів, утворено дисциплінарну комісію з розгляду дисциплінарних справ у складі згідно з додатком.

08.06.2023 ОСОБА_1 подано дисциплінарній комісії письмові пояснення щодо обставин, які стали підставою для порушення дисциплінарного провадження /а.с. 99 - 102, т.2/, в яких зазначено, що у зв`язку зі значним періодом, що охоплювався перевіркою (4 роки, в т.ч. 2019, 2020, 2021, 2022 рр.) та величезними обсягами доходу від здійснення підприємницької діяльності за ці періоди - 1547 516 648,19 грн, а також враховуючи те, що на проведення перевірки відведено 7 робочих днів (в т.ч. з врахуванням продовження терміну перевірки на 2 робочі дні, і цей термін є максимальним, відповідно до обмежень по тривалості позапланових перевірок, встановлених п. 82.2. Податкового кодексу України) - під час проведення перевірки учасниками було прийнято рішення про розподіл питань, які будуть перевірятися, між учасниками. Під час перевірки позивач безпосередньо перевіряв питання правильності визначення значень загального оподатковуваного доходу і документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця (пп. 2.1.1., 2.1.2., 2.1.3., 2.1.4., 2.1.5. Акту перевірки), у зв`язку з чим не може надати пояснення з питань, які відображені у доповідній записці управління оподаткування юридичних осіб від 25.05.2023 № 7027/16-31-04-01-04, питання визначення суми податкових зобов`язань та податкового кредиту з ПДВ ним не перевірялися. Одночасно позивачем повідомлено відому йому інформацію для об`єктивного розгляду питання встановленого формування ФОП ОСОБА_3 податкового кредиту по податкових накладних, незареєстрованих контрагентами - постачальниками в Єдиному реєстрі податкових накладних, отриману за наслідками спільного обговорення з іншими учасниками перевірки випадків встановлених порушень, зокрема, щодо відсутності порушення з боку ФОП ОСОБА_3 при формування податкового кредиту у звітних (податкових) періодах з 02.2022 по 05.2022 за первинними бухгалтерськими документами по взаємовідносинах з ТОВ «Фора». Зауважено, що жоден з учасників перевірки станом на час її проведення та написання Акту і станом на зараз не має в ІКС «Податковий блок» відкритих ролей, що дозволяють формувати в автоматичному режимі інформацію щодо суми перевищення (за посиланням «облік платежів - «облік ПДВ» - «інформація про суму перевищення»). Крім того, акцентовано увагу на тому, що на виконання пп. 2.1.1. п. 1 та пп. 2.1.3. п. 2 вимог Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДПС України від 04.09.2020 № 470, управлінням оподаткування фізичних осіб службовою запискою від 07.04.2023 № 4243/16-31-24-05-08 до управлінь ГУ ДПС у Полтавській області, в тому числі, до управління оподаткування юридичних осіб, повідомлено про початок документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_3 з пропозицією надати наявну інформацію щодо можливих схем ухилення від оподаткування, проте станом на дату підписання акту перевірки відповідь не отримано. Наявність вини у вчиненні дисциплінарного правопорушення ОСОБА_1 у поясненнях не визнано.

До матеріалів дисциплінарної справи долучено також пояснення начальника управління оподаткування фізичних осіб ОСОБА_8 , які стали підставою для порушення дисциплінарного провадження /а.с. 103 - 107, т. 2/, в яких, зокрема, повідомлено, що для об`єктивного розгляду питання щодо розбіжностей між сумами податкових зобов`язань та сумами ПДВ в зареєстрованих податкових накладних/розрахунках коригування жоден з учасників перевірки станом на час її проведення та написання Акту і станом на зараз не має в ІКС «Податковий блок» відкритих ролей, що дозволяють формувати в автоматичному режимі інформацію щодо суми перевищення (за посиланням «облік платежів - «облік ПДВ» - «інформація про суму перевищення»). Також зауважено, що під час перевірки висновок про відсутність порушень податкового законодавства ФОП ОСОБА_3 під час формування податкового кредиту за період з 02.2022 - 05.2022 по взаємовідносинах з ТОВ «Фора» узгоджується із роз`ясненнями ДПС України, зокрема, в інформаційному листі № 3/2022.

Розпорядженням Головного управління ДПС у Полтавській області від 19.06.2023 № 40-р продовжено до 60 календарних днів строк здійснення дисциплінарного провадження, що здійснюється згідно з розпорядженням ГУ ДПС від 25.05.2023 № 30-р «Про порушення дисциплінарного провадження» /а.с. 126 - 127, т. 2/.

В ході дисциплінарного провадження членом дисциплінарної комісії, головним державним інспектором відділу адміністрування ПДВ управління оподаткування юридичних осіб Аліною Петрівською складено службову записку від 26.06.2023 № 8440/16-31-04-02-05 /а.с. 129 - 140, т. 2/, в якій зазначено, що проведено аналіз декларацій з податку на додану вартість та єдиного реєстру податкових накладних та встановлено, що в порушення абз. 5 п. 198.6. статті 198 ПКУ ФОП ОСОБА_3 завищено суму податкового кредиту з ПДВ та занижено ПДВ до сплати в бюджет на 521 996,08 грн у зв`язку з включенням до складу податкового кредиту звітного податкового періоду несвоєчасно зареєстрованих постачальником податкових накладних в ЄРПН, при цьому зазначене порушення не було відображено в акті документальної позапланової перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 . Запропоновано направити цю інформацію до посадових осіб, стосовно яких здійснюються дисциплінарні провадження для надання додаткових пояснень.

Наказом Головного управління ДПС у Полтавській області від 27.06.2023 № 198-о переведено ОСОБА_1 , начальника відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб на посаду начальника відділу перевірок податкових агентів управління оподаткування фізичних осіб /а.с. 143, т.2/.

30.06.2023 позивачем складено пояснення щодо обставин, які стали підставою для порушення дисциплінарного провадження /а.с. 152, т. 2/, в розрізі питання, зазначеного у службовій записці від 26.06.2023 № 8440/16-31-04-02-05, та зокрема, зазначено про те, що як вже ним поінформовано раніше, у попередньому поясненні від 08.06.2023, під час перевірки він безпосередньо перевіряв питання правильності визначення значень загального оподатковуваного доходу і документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця (пп. 2.1.1., 2.1.2., 2.1.3., 2.1.4., 2.1.5. Акту перевірки), питання визначення суми податкових зобов`язань та податкового кредиту з ПДВ ним не перевірялися, у зв`язку з чим не може надати пояснення з питань, які відображені у службовій записці від 26.06.2023 № 8440/16-31-04-02-05.

Відповідно до службової записки голови дисциплінарної комісії від 30.06.2023 № 900/16-31-01-01-дк /а.с. 148, т.2/, з якою ознайомлено позивача 30.06.2023, засідання дисциплінарної комісії щодо розгляду дисциплінарної справи призначено на 14 год. 00 хв. 13.07.2023.

Службовою запискою члена дисциплінарної комісії, головного державного інспектора відділу адміністрування ПДВ управління оподаткування юридичних осіб Аліни Петрівської від 04.07.2023 № 8907/16-31-04-02-05, визначено необхідність долучення до матеріалів дисциплінарної справи інформації, яка потребує документального дослідження для встановлення повноти та правомірності декларування ФОП ОСОБА_3 податкових зобов`язань протягом 2019 - 2022 років, а саме, що згідно даних ІС «Податковий блок», Єдиного реєстру податкових накладних та поданої ФОП ОСОБА_3 податкової звітності з ПДВ встановлено за 2019 - 2022 роки розбіжності, що ймовірно призвели до заниження податкових зобов`язань на суму 516 181 грн, не було відображено в акті документальної позапланової перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 /а.с. 155 - 177, т.2/.

В ході дисциплінарного провадження до матеріалів дисциплінарної справи долучено акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки від 13.07.2023 № 990/16-31-01-01-дк /а.с. 207 - 250, т. 2, а.с. 1 - 90, т.3/.

13.07.2023 дисциплінарною комісією складено подання про результати розгляду дисциплінарної справи начальника відділу перевірок податкових агентів управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Михайлика Геннадія /а.с. 105 - 147, т. 3/, в якому, з урахуванням обставин, що пом`якшують та обтяжують відповідальність, відповідно до вимог пункту п`ятого частини другої статті 65 та частини другої статті 74 Закону України «Про державну службу» запропоновано оголосити начальнику відділу перевірок податкових агентів управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Михайлику Геннадію догану, у зв`язку з неналежним виконанням п. 3 - 5 розділу II Порядку № 727, п.п. 21.1.1 - 21.1.3 п. 21.1 ст. 21 ПКУ, пп. 89.4 п. 89 положення про відділ позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб Управління та пунктів 1, 2, 3, 4 розділу 3 посадової інструкції, а саме - не виявлення в рамках документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_3 фактів порушень норм податкового законодавства, - п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПКУ, в результаті чого не визначено суму грошових зобов`язань з ПДВ на 2 009 584,92 грн. та не застосовано штрафні (фінансові) санкції з ПДВ, передбачені п.п. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54, та ст. 123 ПКУ.

Вказане подання зареєстроване у Головному управлінні ДПС у Полтавській області 13.07.2023 за № 989/16-31-01-01-дк.

19.07.2023 позивачем подано на ім`я начальника Головного управління ДПС у Полтавській області пояснення перед накладенням дисциплінарного стягнення (у порядку статті 75 Закону України «Про державну службу») (зареєстроване за № 8279/16-31-24-07) /а.с. 153 - 155, т.3/, в яких звернуто увагу на неврахування дисциплінарною комісією наданої ним в поясненнях від 08.06.2023 та від 30.06.2023 інформації щодо обставин, які стали підставою для порушення дисциплінарного провадження, а саме, щодо переліку кола питань, які перевірялися ним безпосередньо під час перевірки. Також вказано, що позивач пропонував комісії вивчити електронний файл, яким він надавав свою частину Акту перевірки з дослідженими ним питаннями для загального акту, однак ці обставини навіть не зазначені у поданні комісії. Зауважено також, що комісією не досліджено взагалі ступінь вини кожного з перевіряючих. Крім того, заявлено клопотання про залучення до матеріалів дисциплінарної справи електронного файлу, який надавався ним стосовно перевірених питань під час написання загального Акту перевірки ФОП ОСОБА_3 № 4483/16-31-24-05-01/ від 26.04.2023, вказавши, що зазначений файл мітиться на службовому комп`ютері позивача, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 ). Також викладено прохання вжити додаткових заходів для встановлення обставин, яка мають значення для справи, а саме, запропонувати ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_11 надати пояснення щодо достовірності зазначеної ним інформації щодо не дослідження ним під час перевірки питань правильності визначення податкового кредиту та податкових зобов`язань по ПДВ (крім питання опрацювання інформації, яка надійшла листом ДПС України №5474/7/99-00-24-012-04-07 від 15.03.2023, вх. № 849/8/16-31 від 15.03.2023 щодо розбіжностей між зареєстрованими ФОП ОСОБА_3 в ЄРПН податковими накладними з типом причини « 11» та даними виторгів зареєстрованих РРО/ПРРО, яке відображене на сторінці 77 Акту перевірки ФОП ОСОБА_3 4483/16-31-24-05-01/ від 26.04.2023.

Наказом Головного управління ДПС у Полтавській області від 26.07.2023 №15-дс «Про накладення дисциплінарного стягнення на ОСОБА_2 » на підставі подання дисциплінарної комісії від 13.07.2023 № 989/16-31-01-01/дк, пояснень ОСОБА_1 від 08.06.2023, 30.06.2023, 19.07.2023 вирішено застосувати до начальника відділу перевірок податкових агентів управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області ОСОБА_1 дисциплінарне стягнення у вигляді догани за вчинення дисциплінарного проступку, передбаченого підпунктом п`ятим частини другої статті 65 Закону України «Про державну службу» /а.с. 156 - 162, т. 3/.

Згідно з наказом Головного управління ДПС у Полтавській області від 27.07.2023 № 20-дс внесено до наказу Головного управління ДПС у Полтавській області від 26.07.2023 № 19-дс «Про накладення дисциплінарного стягнення на Михайлика Геннадія», зокрема абзац перший пункту 1 розпорядчої частини викладено у новій редакції: « 1. Застосувати до начальника відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб ГУ ДПС ОСОБА_1 дисциплінарне стягнення у вигляді догани за вчинення дисциплінарного проступку, передбаченого підпунктом п`ятим частини другої статті 65 Закону України «Про державну службу» /а.с. 163 - 164, т.3/.

Внесення змін до наказу від 26.07.2023 № 19-дс було обумовлено тим, що під час його прийняття не враховано наказ Головного управління ДПС у Полтавській області від 19.07.2023 № 217-о «Про переведення працівників» /а.с. 182, т.1/, відповідно до якого ОСОБА_1 , начальника відділу перевірок податкових агентів управління оподаткування фізичних осіб з 19.07.2023 переведено на посаду начальника відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб.

Не погодившись з наказом Головного управління ДПС у Полтавській області від 26.07.2023 №15-дс «Про накладення дисциплінарного стягнення на Михайлика Геннадія», позивач звернувся до суду з цим позовом.

ІІІ. ДЖЕРЕЛА ПРАВА

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з такого.

Відносини, що виникають у зв`язку із вступом на державну службу, її проходженням та припиненням, правовий статус державного службовця регулює Закон України «Про державну службу» від 10 грудня 2015 року № 889-VIII (надалі - Закон № 889-VIII, у редакції, чинній на час спірних правовідносин) .

Відповідно до положень частин 1, 3 статті 5 Закону № 889-VIII правове регулювання державної служби здійснюється Конституцією України, цим та іншими законами України, міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, постановами Верховної Ради України, указами Президента України, актами Кабінету Міністрів України та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері державної служби.

Дія норм законодавства про працю поширюється на державних службовців у частині відносин, не врегульованих цим Законом.

За приписами пунктів 1, 8 частини 1 статті 8 Закону № 889-VIII державний службовець зобов`язаний: дотримуватися Конституції та законів України, діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; виконувати рішення державних органів, накази (розпорядження), доручення керівників, надані на підставі та у межах повноважень, передбачених Конституцією та законами України.

Державні службовці виконують також інші обов`язки, визначені у положеннях про структурні підрозділи державних органів та посадових інструкціях, затверджених керівниками державної служби в цих органах, та контракті про проходження державної служби (у разі укладення).

Згідно зі статтею 62 Закону № 889-VIII державний службовець зобов`язаний виконувати обов`язки, визначені статтею 8 цього Закону, а також: 1) не допускати вчинків, несумісних із статусом державного службовця; 2) виявляти високий рівень культури, професіоналізм, витримку і тактовність, повагу до громадян, керівництва та інших державних службовців; 3) дбайливо ставитися до державного майна та інших публічних ресурсів. Державний службовець особисто виконує покладені на нього посадові обов`язки.

Частиною 1 статті 64 Закону № 889-VIII передбачено, що за невиконання або неналежне виконання посадових обов`язків, визначених цим Законом та іншими нормативно-правовими актами у сфері державної служби, посадовою інструкцією, а також порушення правил етичної поведінки та інше порушення службової дисципліни державний службовець притягається до дисциплінарної відповідальності у порядку, встановленому цим Законом.

Відповідно до частини 1 статті 65 Закону № 889-VIII підставою для притягнення державного службовця до дисциплінарної відповідальності є вчинення ним дисциплінарного проступку, тобто протиправної винної дії або бездіяльності чи прийняття рішення, що полягає у невиконанні або неналежному виконанні державним службовцем своїх посадових обов`язків та інших вимог, встановлених цим Законом та іншими нормативно-правовими актами, за яке до нього може бути застосоване дисциплінарне стягнення.

В силу вимог пункту 5 частини 2 статті 65 Закону № 889-VIII дисциплінарним проступком, зокрема, є: невиконання або неналежне виконання посадових обов`язків, актів органів державної влади, наказів (розпоряджень) та доручень керівників, прийнятих у межах їхніх повноважень.

За змістом частини 1 статті 66 Закону № 889-VIII до державних службовців застосовується один із таких видів дисциплінарного стягнення: 1) зауваження; 2) догана; 3) попередження про неповну службову відповідність; 4) звільнення з посади державної служби.

У разі допущення державним службовцем дисциплінарних проступків, передбачених пунктами 4, 5, 12 та 15 частини другої статті 65 цього Закону, суб`єктом призначення або керівником державної служби такому державному службовцю може бути оголошено догану (частина 3 статті 66 Закону № 889-VIII).

Відповідно до частини 1 статті 67 Закону № 889-VIII дисциплінарне стягнення має відповідати характеру і тяжкості вчиненого дисциплінарного проступку та ступеню вини державного службовця. Під час визначення виду дисциплінарного стягнення необхідно враховувати характер дисциплінарного проступку, обставини, за яких він був вчинений, настання тяжких наслідків, добровільне відшкодування заподіяної шкоди, попередню поведінку державного службовця та його ставлення до виконання посадових обов`язків.

Згідно з положеннями частин 2 - 4 статті 67 Закону № 889-VIII обставинами, що пом`якшують відповідальність державного службовця, є:

1) усвідомлення та визнання своєї провини у вчиненні дисциплінарного проступку;

2) попередня бездоганна поведінка та відсутність дисциплінарних стягнень;

3) високі показники виконання службових завдань;

4) вжиття заходів щодо попередження, відвернення або усунення настання тяжких наслідків, які настали або можуть настати в результаті вчинення дисциплінарного проступку, добровільне відшкодування заподіяної шкоди;

5) вчинення проступку під впливом погрози, примусу або через службову чи іншу залежність;

6) вчинення проступку внаслідок неправомірних дій керівника.

Під час застосування дисциплінарного стягнення можуть враховуватися також інші, не зазначені у частині другій цієї статті, обставини, що пом`якшують відповідальність державного службовця.

Обставинами, що обтяжують відповідальність державного службовця, є:

1) вчинення дисциплінарного проступку у стані алкогольного сп`яніння або у стані, викликаному вживанням наркотичних або токсичних засобів;

2) вчинення дисциплінарного проступку повторно, до зняття в установленому порядку попереднього стягнення;

3) вчинення проступку умисно на ґрунті особистої неприязні до іншого державного службовця, у тому числі керівника, чи помсти за дії чи рішення щодо нього;

4) вчинення проступку умисно з мотивів неповаги до держави і суспільства, прав і свобод людини, окремих соціальних груп;

5) настання тяжких наслідків або заподіяння збитків внаслідок вчинення дисциплінарного проступку.

Згідно з частиною 1 статті 69 Закону № 889-VIII для здійснення дисциплінарного провадження з метою визначення ступеня вини, характеру і тяжкості вчиненого дисциплінарного проступку утворюється дисциплінарна комісія з розгляду дисциплінарних справ (далі - дисциплінарна комісія).

Постановою Кабінету Міністрів України від 4 грудня 2019 р. № 1039 затверджено Порядок здійснення дисциплінарного провадження, який визначає процедуру здійснення дисциплінарними комісіями з розгляду дисциплінарних справ дисциплінарних проваджень стосовно державних службовців (далі - Порядок № 1039).

Пунктом 33 Порядку № 1039 визначено, що Комісія, дисциплінарна комісія розглядає належним чином сформовану дисциплінарну справу та за результатами такого розгляду приймає рішення про наявність чи відсутність у діях державного службовця дисциплінарного проступку та підстав для його притягнення до дисциплінарної відповідальності, про що зазначається у протоколі засідання.

Комісія, дисциплінарна комісія повинна встановити:

чи мали місце обставини, на підставі яких порушено дисциплінарне провадження;

чи містять дії державного службовця ознаки дисциплінарного проступку;

чим характеризується дисциплінарний проступок, обставини, за яких він був вчинений, обставини, що пом`якшують чи обтяжують відповідальність, результати оцінювання службової діяльності державного службовця, наявність заохочень, стягнень та його ставлення до державної служби;

чи підлягає державний службовець притягненню до дисциплінарної відповідальності;

який вид дисциплінарного стягнення може бути застосований до державного службовця.

За приписами частин 10, 11 статті 69 Закону № 889-VIII результатом розгляду дисциплінарної справи є пропозиція Комісії або подання дисциплінарної комісії, які мають рекомендаційний характер для суб`єкта призначення.

Суб`єкт призначення протягом 10 календарних днів зобов`язаний прийняти рішення на підставі пропозиції Комісії або подання дисциплінарної комісії або надати вмотивовану відмову протягом цього строку.

Відповідно до частини 2 статті 74 Закону № 889-VIII дисциплінарне стягнення може бути накладено тільки у разі встановлення факту вчинення дисциплінарного проступку та вини державного службовця.

Згідно з частиною 1 статті 77 Закону № 889-VIII рішення про накладення на державного службовця дисциплінарного стягнення чи закриття дисциплінарного провадження приймає суб`єкт призначення протягом 10 календарних днів з дня отримання пропозицій Комісії, подання дисциплінарної комісії у державному органі. Рішення оформляється відповідним актом суб`єкта призначення.

За змістом частини 2 статті 77 Закону № 889-VIII у рішенні, яке оформляється наказом (розпорядженням), зазначаються найменування державного органу, дата його прийняття, відомості про державного службовця, стислий виклад обставин справи, вид дисциплінарного проступку і його юридична кваліфікація, вид застосованого дисциплінарного стягнення.

ІV. ВИСНОВКИ СУДУ

Аналіз наведених положень Закону № 889-VIII, Порядку № 1039 свідчить, що підставою для застосування дисциплінарного стягнення є вчинення особою дисциплінарного проступку, тобто протиправної винної дії або бездіяльності чи прийняття рішення, що полягає у невиконанні або неналежному виконанні державним службовцем своїх посадових обов`язків та інших вимог, встановлених Законом № 889-VIII та іншими нормативно-правовими актами.

Ці обставини, як і характер дисциплінарного проступку, обставини, за яких він учинений, настання тяжких наслідків, добровільне відшкодування заподіяної шкоди, попередню поведінку державного службовця та його ставлення до виконання посадових обов`язків з`ясовуються під час службового розслідування та/або прийняття рішення про накладення дисциплінарного стягнення чи закриття дисциплінарного провадження. Рішення суб`єкта призначення про накладення дисциплінарного стягнення має ґрунтуватись на матеріалах дисциплінарної справи.

При цьому, об`єктивною стороною дисциплінарного проступку є вчинення державним службовцем дій чи бездіяльності, або прийняття рішення, що містять ознаки протиправності, тобто, суперечать вимогам законодавства. Водночас, з суб`єктивної сторони дисциплінарний проступок характеризується наявністю вини державного службовця, під чим розуміється ставлення останнього до своїх протиправних дій чи бездіяльності, або рішення і їх шкідливих наслідків.

Аналогічний висновок щодо застосування норм права викладений у постанові Верховного Суду від 28 квітня 2020 року у справі № 822/46/18.

Складовими дисциплінарного проступку є дії (бездіяльність) працівника; порушення або неналежне виконання покладених на працівника трудових обов`язків; вина працівника; наявність причинного зв`язку між діями (бездіяльністю) і порушенням або неналежним виконанням покладених на працівника трудових обов`язків. Недоведеність хоча б одного з цих елементів виключає наявність дисциплінарного проступку.

Відповідний висновок щодо застосування норм права міститься у постанові Верховного Суду від 10 грудня 2020 року у справі № 812/831/16.

Пунктом 5 частини 2 статті 65 Закону № 889-VIII передбачено, що дисциплінарним проступком є невиконання або неналежне виконання посадових обов`язків, актів органів державної влади, наказів (розпоряджень) та доручень керівників, прийнятих у межах їхніх повноважень.

При цьому згідно із правовою позицією, наведеною у постанові Верховного Суду від 26.05.2022 у справі № 300/3980/20, невиконання чи неналежне виконання посадових обов`язків полягає у невчиненні чи неналежному вчиненні особою дій у межах наданих їй законом прав та обов`язків.

Предметом спору у цій справі є наказ Головного управління ДПС у Полтавській області від 26.07.2023 №15-дс «Про накладення дисциплінарного стягнення на ОСОБА_2 », яким, з урахуванням змін, внесених наказом Головного управління ДПС у Полтавській області від 27.07.2023 № 20-дс, на підставі подання дисциплінарної комісії від 13.07.2023 № 989/16-31-01-01/дк, пояснень ОСОБА_1 від 08.06.2023, 30.06.2023, 19.07.2023 вирішено застосувати до начальника відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб ГУ ДПС ОСОБА_1 дисциплінарне стягнення у вигляді догани за вчинення дисциплінарного проступку, передбаченого підпунктом п`ятим частини другої статті 65 Закону України «Про державну службу» /а.с. 163 - 164, т.3/.

Із змісту вказаного наказу слідує, що підставою застосування до ОСОБА_1 дисциплінарного стягнення у вигляді догани послугувало те, що за результатами розгляду дисциплінарної справи встановлено вину ОСОБА_1 у вчиненні дисциплінарного проступку, передбаченого підпунктом п`ятим частини другої статті 65 Закону України «Про державну службу», яка полягає у неналежному виконанні п. 3 - 5 розділу II Порядку № 727, п.п. 21.1.1 - 21.1.3 п. 21.1 ст. 21 ПКУ, пп. 89.4 п. 89 положення про відділ позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб Управління та пунктів 1, 2, 3, 4 розділу 3 посадової інструкції, а саме - не виявлення в рамках документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_3 фактів порушень норм податкового законодавства, - п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПКУ, в результаті чого не визначено суму грошових зобов`язань з ПДВ на 2 009 584,92 грн та не застосовано штрафні (фінансові) санкції з ПДВ, передбачені п.п. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54, та ст. 123 ПКУ.

При цьому суб`єктом призначення враховано обставини, що пом`якшують відповідальність ОСОБА_1 : попередня бездоганна поведінка та відсутність дисциплінарних стягнень, високі показники виконання службових завдань.

В якості обставини, що обтяжує відповідальність ОСОБА_1 , суб`єкт призначення визнав настання тяжких наслідків в частині заподіяння збитків у зв`язку з не відображенням порушень податкового законодавства з податку на додану вартість на суму 2 009 584,92 грн в акті від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/.

Суб`єктом призначення взято до уваги, що в ході дисциплінарного провадження встановлено порушення ФОП ОСОБА_3 норм податкового законодавства, які не відображені в акті від № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 , в сумі 2 009 584, 92 грн, з яких:

завищення податкового кредиту у зв`язку з не відображенням в рядку 14 декларацій з ПДВ отриманих та зареєстрованих в ЄРПН розрахунків коригування на зменшення сум податкового кредиту, виписаних до податкових накладних, які були включені до складу податкового кредиту в попередніх звітних періодах, в результаті чого не відкориговано податковий кредит в бік зменшення на суму 203 262,75 грн, що є порушенням п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. 198.3, ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПКУ;

завищення податкового кредиту у зв`язку з включенням до його складу несвоєчасно зареєстрованих постачальниками податкових накладних в ЄРПН на суму 601 894,64 грн, що є порушенням п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПКУ;

завищення податкового кредиту у зв`язку з включенням до його складу не зареєстрованих постачальниками податкових накладних в ЄРПН на суму 1 204 427,53 грн, що є порушенням п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПКУ.

Оцінюючи законність та обгрунтованість наказу Головного управління ДПС у Полтавській області від 26.07.2023 №15-дс «Про накладення дисциплінарного стягнення на Михайлика Геннадія», суд виходить з такого.

Позивач ОСОБА_1 на час спірних правовідносин обіймав посаду начальника відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області. У періоді з 27.06.2023 по 18.07.2023 під час дисциплінарного провадження був переведений на посаду начальника відділу перевірок податкових агентів управління оподаткування фізичних осіб.

Згідно із Положенням про відділ позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області, затвердженим 26.10.2022 /а.с. 27 - 41, т. 4/, одним із основних завдань відділу є виявлення та документування порушень податкового та іншого законодавства щодо використання платниками податків, нерезидентами та представництвами (постійними представництвами) нерезидентів схем ухилення від оподаткування (підпункт 89.4.пункту 89).

Відповідно до пунктів 1, 2, 3, 4 розділу 3 посадової інструкції начальника відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області, затвердженої 01.08.2022, з якою позивач ознайомлена 04.10.2022 /а.с. 115 - 116, т. 2/ до основних обов`язків за цією посадою віднесено:

- організація роботи щодо проведення документальних перевірок фізичних осіб (п. 1);

- організація проведення (участь у проведенні) документальних перевірок самозайнятих осіб, фізичних осіб, які не є суб`єктами господарювання (по податках, зборах і платежах, контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати яких покладено на податкові органи) (п. 2);

- організація та контроль за правомірністю нарахування бюджетного відшкодування ПДВ (п. 3);

- аналітично-інформаційне забезпечення контрольно-перевірочної роботи (п. 4).

У розумінні пп. 41.1.1. п. 41.1. статті 41 Податкового кодексу України (далі - ПКУ, у редакції, чинній на час спірних правовідносин) податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи, є контролюючими органами.

Обов`язки і відповідальність посадових та службових осіб контролюючих органів передбачені статтею 21 ПКУ.

Так, за приписами пп. 21.1.1, 21.1.2., 21.1.3 п. 21.1. статті 21 ПКУ посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані:

- дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами;

- забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій;

- забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень.

Пунктами 21.2., 21.3., 21.4. статті 21 ПКУ встановлено, що за невиконання або неналежне виконання своїх обов`язків посадові (службові) особи контролюючих органів несуть відповідальність згідно із законом.

За прийняття неправомірного рішення, яким визначаються податкові (грошові) зобов`язання платнику податків, посадова (службова) особа контролюючого органу, яка прийняла таке рішення, а також безпосередній керівник такої посадової особи несуть відповідальність згідно із законом.

Повторне протягом останніх дванадцяти місяців прийняття неправомірного рішення, яким визначаються податкові (грошові) зобов`язання платників податків, посадовою (службовою) особою контролюючого органу, яка прийняла таке рішення, є підставою для застосування до такої посадової (службової) особи дисциплінарного стягнення у порядку, передбаченому законом.

Незаконна відмова у наданні індивідуальної податкової консультації є підставою для застосування до винної посадової (службової) особи контролюючого органу дисциплінарного стягнення у порядку, передбаченому законом.

Шкода, завдана платнику податків неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю посадової або службової особи контролюючого органу, відшкодовується за рахунок коштів державного бюджету, передбачених для фінансування цього органу, незалежно від вини цієї особи.

Посадова або службова особа контролюючого органу несе перед державою відповідальність в порядку регресу в розмірі виплаченого з бюджету відшкодування через неправомірні рішення, дії чи бездіяльність цієї посадової (службової) особи.

З викладеного слідує, що підставами дисциплінарної відповідальності посадових (службових) осіб контролюючого органу за нормами Податкового кодексу України визначено повторне протягом останніх дванадцяти місяців прийняття неправомірного рішення, яким визначаються податкові (грошові) зобов`язання платників податків, а також незаконна відмова у наданні індивідуальної податкової консультації. Бездіяльність посадових (службових) осіб контролюючого органу щодо встановлення порушень вимог податкового та іншого законодавства платником податку як підстава для дисциплінарної відповідальності окремо положеннями Податкового кодексу України не передбачена.

Відповідно до положень пункту 62.1. статті 62 ПКУ податковий контроль здійснюється шляхом:

- ведення обліку платників податків;

- інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів;

- перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

- моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Пунктом 75.1. статті 75 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

В силу приписів пункту 83.1. статті 83 ПКУ для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.

Згідно з пунктом 85.2. статті 85 ПКУ платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до пункту 86.1. статті 86 ПКУ результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Згідно з пунктом 86.7. статті 86 ПКУ у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

За змістом пункту 86.8. статті 86 ПКУ податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.

Відповідно до пункту 86.10. статті 86 ПКУ в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.

Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727 затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків (далі - Порядок № 727, в редакції, чинній на час спірних правовідносин), яким визначаються основні вимоги до форми та змісту акта (довідки) документальної перевірки, інформативних додатків до акта (довідки) документальної перевірки, порядку його (її) підписання, реєстрації та зберігання.

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Порядку № 727 результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а в разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки.

За змістом пунктів 3 - 5 розділу ІІ Порядку № 727 акт документальної перевірки має містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного законодавства, законодавства з єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (далі - податкове, валютне та інше законодавство, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи).

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.

Обов`язково наводиться в акті документальної перевірки інформація щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Податковим кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документами та інформацією, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформація щодо пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податків.

Пунктом 58.1. статті 58 ПКУ визначено, що контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт:

невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації;

завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу;

заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій (митній) декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки;

завищення сум податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету, заявлених у податкових деклараціях, зокрема при використанні права на податкову знижку відповідно до розділу IV цього Кодексу;

наявності помилок при визначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або відсутності реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної протягом граничних строків, передбачених цим Кодексом

Аналіз викладених норм ПКУ та Порядку № 727 свідчить, що встановлення фактів порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у діяльності платника податку, у тому числі, заниження або завищення суми податкових зобов`язань, може здійснюватися контролюючим органом лише в межах процедури відповідної перевірки платника податку. При цьому акт перевірки є документом, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати, а також слугує підставою для надсилання платнику податку податкового повідомлення-рішення у встановлених ПКУ випадках.

В ході розгляду справи підтверджено, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Полтавській області від 06.04.2023 № 924-п начальником відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Михайликом Геннадієм Миколайовичем разом із заступником начальника відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Погорілою Вікторією Вікторівною, головним державним інспектором відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Остапенко Тетяною Анатоліївною та головним державним інспектором відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Черновим Сергієм Григоровичем у період з 11.04.2023 по 19.04.2023 проведено документальну позапланову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2019 по 31.12.2022, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2022, за наслідками якої складено і підписано акт перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 /а.с. 201 - 250, т.1, а.с. 1 - 53, т.2/.

За висновками вказаного акту перевірки встановлено ряд порушень вимог податкового та іншого законодавства, зокрема:

- пп.49.18.5 п.49.18 ст.49, пп.177.11 ст.177 ПКУ, а саме несвоєчасно подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2019 рік (вх. .№ від 18.03.2020);

- пп. «ґ», п. 176.2 ст. 176 ПКУ та розділу III «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15.12.2020 №773 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28.12.2020 № 1304/35587), саме: подання з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків за І квартал 2019 року, II квартал 2019 року, II квартал 2020 року, II квартал 2021 року, III квартал 2021 року, IV квартал 2021 року та І квартал 2022 року;

- п.4 ч. 2 ст.6 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (зі змінами та доповненнями), у результаті несвоєчасного подання Звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, надбавки, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску до контролюючого органу за квітень 2019 року, граничний термін подання 20.05.2019, фактично подано 21.05.2019 (реєстраційний номер ), та за червень 2019 року, граничний термін подання 22.07.2019, фактично подано 24.07.2019 (реєстраційний номер );

- п. 203.1 ст.203 ПКУ, а саме несвоєчасно подано податкову декларацію з податку на додану вартість за травень 2022 року по граничному терміну подання 20.06.2022, фактично декларацію подано 19.07.2022, реєстраційний № ;

- абзацу «а» п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, пп.192.1.1 п.192.1 ст.192, п.198.6 ст.198, ст.201 ПКУ, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 352287 грн, у тому числі по періодам: у грудні 2019 року у сумі 1670 грн., у квітні 2022 року у сумі 256988 грн та у листопаді 2022 року в сумі 93629 грн;

- абз.1 п.201.10 ст.201 ПКУ, а саме прострочено терміни реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних;

- п.п.49.18.1, п.49.18 ст.49, п.223.2 ст.223 ПКУ, а саме несвоєчасно подано декларацію акцизного податку за вересень 2019 року (граничний термін подання 21.10.2019, фактично подано 05.11.2019, реєстраційний номер );

- п.250.2. ст.250 ПКУ, а саме несвоєчасно сплачено (перераховано) екологічний податок за IV квартал 2021 року в сумі 72,80 грн по строку сплати 21.02.2022, фактично сплачено 04.03.2022 (платіжне доручення від 04.03.2022 № 713) із затримкою на 11 днів.

Під час дисциплінарного провадження щодо ОСОБА_1 дисциплінарною комісією встановлено та у поданні зазначено, що Акт перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 вручено ФОП ОСОБА_3 26.04.2023. Заперечення, відповідно до п. 86.7 ст. 86 ПКУ, від ФОП ОСОБА_3 на адресу ГУ ДПС не надходили. На підставі акта перевірки 17.05.2023 прийнято наступні податкові повідомлення - рішення (далі - ППР):

- № 5 форми «ПС», яким застосовано штрафну санкцію в сумі 1020 грн з податку на доходи фізичних осіб за кодом платежу 11010100 у зв`язку з порушенням пп. «ґ», п. 176.2 ст.176 ПКУ;

- № 5 форми «ПС», яким застосовано штрафну санкцію в сумі 340 грн з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів за кодом платежу 14040200 у зв`язку з порушенням п.п.49.18.1, п.49.18 ст.49, п.223.2 ст.223 ПКУ;

- № 5 форми «ПС», яким застосовано штрафну санкцію в сумі 340 грн з податку на доходи фізичних осіб за кодом платежу 11010500 у зв`язку з порушенням пп.49.18.5 п.49.18 ст.49, пп.177.11 ст.177 ПКУ;

- № 5 форми «ПС», яким застосовано штрафну санкцію в сумі 13367,29 грн з ПДВ за кодом платежу 14060100 у зв`язку з порушенням абз.1 гі.201.10 ст.201 ПКУ;

- № 5 форми «Р», яким платнику донараховано основного платежу в сумі 352287,0 грн та застосовано штрафну санкцію в сумі 88071,75 грн з ПДВ за кодом платежу 14060100 у зв`язку з порушенням абзацу «а» п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, пп.192.1.1 п.192.1 ст.192, п.198.6 ст.198, ст.201 ПКУ.

ППР надіслані на адресу ФОП ОСОБА_3 листом від 17.05.2023 № 17454/6/16-31-24-05-06. По строку 18-19.05.2023 платником сплачені донараховані суми в повному обсязі. Згідно корінця повідомлення про вручення, ППР вручено платнику засобами поштового зв`язку 30.05.2023. Станом на 13.07.2023 інформація щодо оскарження платником ППР в ГУ ДПС відсутня.

Таким чином за наслідками дослідження суцільним методом документів, наданих платником податків, окремих видів податкової інформації, перелік яких наведено у п.п. 1.13 п. 1 Розділу II акта перевірки, позивач разом іншими ревізорами виявили ряд порушень податкового законодавства, які були зафіксовані в акті перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 , на підставі якого ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкові повідомлення-рішення, грошові (податкові) зобов`язання за якими у добровільному порядку сплачені платником податку.

Зауважень до обґрунтованості та правомірності встановлених перевіркою порушень дисциплінарною комісією не наведено.

Разом з тим, із змісту подання дисциплінарної комісії про результати розгляду дисциплінарної справи від 13.07.2023, матеріалів дисциплінарної справи слідує, що в ході дисциплінарного провадження дисциплінарною комісією встановлено інші порушення ФОП ОСОБА_3 норм податкового законодавства, які не відображені в акті від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/, в сумі 2 009 584, 92 грн, з яких:

завищення податкового кредиту у зв`язку з не відображенням в рядку 14 декларацій з ПДВ отриманих та зареєстрованих в ЄРПН розрахунків коригування на зменшення сум податкового кредиту, виписаних до податкових накладних, які були включені до складу податкового кредиту в попередніх звітних періодах, в результаті чого не відкориговано податковий кредит в бік зменшення на суму 203 262,75 грн, що є порушенням п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. 198.3, ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПКУ;

завищення податкового кредиту у зв`язку з включенням до його складу несвоєчасно зареєстрованих постачальниками податкових накладних в ЄРПН на суму 601 894,64 грн, що є порушенням п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПКУ;

завищення податкового кредиту у зв`язку з включенням до його складу не зареєстрованих постачальниками податкових накладних в ЄРПН на суму 1 204 427,53 грн, що є порушенням п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПКУ.

При цьому висновки про порушення ФОП ОСОБА_3 норм податкового законодавства в сумі 2 009 584, 92 грн дисциплінарною комісією зроблено на підставі інформації щодо: розбіжностей (відхилень) сум ПДВ по податкових накладних (розрахунках коригування) зареєстрованих ФОП ОСОБА_3 в єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), які перевищують суму ПДВ відображену в рядку 9 декларацій з ПДВ всього на 516 181,0 грн., що може свідчити про декларування податкових зобов`язань з ПДВ не в повній мірі; розбіжностей з формування ФОП ОСОБА_3 податкового кредиту з ПДВ по податковим накладним, які не зареєстровано контрагентами- постачальниками в ЄРПН на суму 1 902 628,0 грн. ПДВ, що може свідчити про завищення податкового кредиту з ПДВ. Відповідна інформація щодо зазначених вище розбіжностей знайшла відображення у додатку до службової записки від 31.05.2023 № 715/16-31-01-01-дк, службовій записці від 04.07.2023 № 8907/16-31-04-02-05. Також дисциплінарною комісією здійснено аналіз декларацій з податку на додану вартість ФОП ОСОБА_3 та ЄРПН, внаслідок чого встановлено відповідні порушення.

Зведена та доопрацьована інформація щодо встановленого в ході дисциплінарного провадження завищення податкового кредиту, яке не було відображено в акті документальної позапланової перевірки від 26.04.2023 №4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 , викладена у додатках № 1, № 2 до подання дисциплінарної комісії /а.с. 148 - 149, т. 3/.

Таким чином дисциплінарною комісією фактично проведено камеральну перевірку ФОП ОСОБА_3 за період, що був охоплений документальною позаплановою перевіркою, за відсутності встановлених законодавчих підстав та не у спосіб, визначений податковим законодавством.

Факти порушення платником податку вимог податкового законодавства на суму 2 009 584, 92 грн встановлено без дослідження первинних та зведених документів бухгалтерського обліку підприємця.

Незважаючи на те, що за твердженням дисциплінарної комісії у поданні, актом від 13.07.2023 №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 визначено донарахування з ПДВ, які не були відображені в акті від 26.04.2023 №4483/16-31-24-05- 01/, на суму 4 311 123,25 грн., в тому числі і 2 009 584,92 грн., які були встановлені в ході дисциплінарного провадження, суд вважає, що дисциплінарною комісією неналежним чином встановлено порушення ФОП ОСОБА_3 вимог податкового законодавства на суму 2 009 584, 92 грн, оскільки нею самостійно визначено цю суму за наслідками аналізу баз ЄРПН, податкових декларацій ФОП ОСОБА_3 за відсутності на те законодавчих підстав, а посилання на акт від 13.07.2023 №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 здійснено в якості додаткового підтвердження власних висновків.

Крім того, суд зауважує, що за результатами документальної позапланової перевірки ФОП ОСОБА_3 , проведеної на підставі наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 28.06.2023 № 1650-п /а.с. 21, т. 4/ та оформленої актом від 13.07.2023 №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 , ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.08.2023 № 6, яким ФОП ОСОБА_3 збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 5 388 096,25 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями - 4 311 125 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 077 781,25 грн.

Водночас вказане податкове повідомлення-рішення було оскаржено платником в адміністративному порядку /а.с. 1 - 9, т.4/, і наразі є предметом оскарження у справі № 440/16665/23, яка розглядається Полтавським окружним адміністративним судом /а.с. 71 - 73, т.4/, відтак грошові (податкові) зобов`язання з ПДВ, визначені ФОП ОСОБА_3 , є неузгодженими, і правову оцінку встановленим актом від 13.07.2023 №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 порушенням та визначеній на його підставі сумі грошового зобов`язання з ПДВ буде надана судом в межах розгляду відповідної справи.

З огляду на викладене, суд приходить до висновку, що матеріали дисциплінарного провадження не містять жодних об`єктивних, підтверджених належними, достовірними і достатніми доказами, даних про те, що ФОП ОСОБА_3 порушено норми податкового законодавства, які не відображені в акті від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 , щодо завищення податкового кредиту з ПДВ в сумі 2 009 584, 92 грн.

За наведених обставин відповідно не підтверджено факт неналежного виконання позивачем п. 3 - 5 розділу II Порядку № 727, п.п. 21.1.1 - 21.1.3 п. 21.1 ст. 21 ПКУ, пп. 89.4 п. 89 положення про відділ позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб Управління та пунктів 1, 2, 3, 4 розділу З посадової інструкції, а саме - не виявлення в рамках документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_3 фактів порушень норм податкового законодавства, - п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПКУ, в результаті чого не визначено суму грошових зобов`язань з ПДВ на 2 009 584,92 грн. та не застосовано штрафні (фінансові) санкції з ПДВ, передбачені п.п. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54, та ст. 123 ПКУ.

Також суд акцентує увагу на тому, що в ході дисциплінарного провадження стосовно ОСОБА_1 дисциплінарною комісією не надано належну оцінку доводам ОСОБА_1 , викладених у його поясненнях від 08.06.2023, 30.06.2023, про те, що він під час перевірки безпосередньо перевіряв питання правильності визначення значень загального оподатковуваного доходу і документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця (пп. 2.1.1., 2.1.2., 2.1.3., 2.1.4., 2.1.5. Акту перевірки), питання визначення суми податкових зобов`язань та податкового кредиту з ПДВ ним не перевірялися.

Зміст пояснень позивача свідчив про те, що позивач не мав відношення до встановленого дисциплінарною комісією факту невідображення в акті перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 порушень норм податкового законодавства щодо завищення податкового кредиту з ПДВ в сумі 2 009 584, 92 грн. Водночас дисциплінарною комісією з метою перевірки цих тверджень не вжито жодних заходів, зокрема, щодо отримання пояснень інших учасників перевірки в розрізі повідомленої позивачем інформації, дослідження інформації на службовому комп`ютері позивача тощо.

Натомість в ході розгляду справи свідком ОСОБА_4 , яка брала участь у проведенні відповідної перевірки, підтверджено, що ОСОБА_1 безпосередньо перевіряв питання правильності визначення значень загального оподатковуваного доходу і документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця.

При цьому суд зауважує, що ані в ході дисциплінарного провадження, ані актом від 13.07.2023 №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 не встановлено інших порушень ФОП ОСОБА_3 вимог законодавства з питань оподаткування доходу, крім тих, що були зафіксовані в акті перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 .

Суд критично оцінює доводи відповідача про те, що згідно п.п. 1.13 п. 1 Розділу II акта перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ податкові декларації з ПДВ за 2019 - 2022 р.р., податкові накладні за 2019 - 2022 р.р. та інформація з державних баз за перевіряємий період були охоплені суцільним методом перевірки всіма чотирма посадовими особами Управління, які проводили дану перевірку, тому немає необхідності визначати дії кожної з цих посадових осіб.

Суд наголошує, що інститут дисциплінарної відповідальності не передбачає поняття колективної дисциплінарної відповідальності, а відтак дисциплінарна комісія мала встановити конкретні дії позивача під час перевірки, оформленої актом від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 , які складають дисциплінарний проступок.

Однак, дисциплінарною комісією під час встановлення дисциплінарного проступку у діях позивача та визначення дисциплінарної відповідальності не дотримано принципу індивідуалізації відповідальності, оскільки не встановлено, яку частину документів ФОП ОСОБА_3 , за який період досліджував позивач, яку частину акту перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 безпосередньо складав. За наведених обставин, об`єктивна сторона дисциплінарного проступку залишилась невстановленою.

Суд також вважає за необхідне зазначити, що дисциплінарною комісією та суб`єктом призначення при оцінці дій позивача, які розцінено як дисциплінарний проступок, та обставин, за яких ці дії відбулися, вини позивача, не враховано істотних обставин, зокрема, відсутності у позивача на час проведення перевірки та складання Акту від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 , в ІКС «Податковий блок» відкритих ролей, що дозволяють формувати в автоматичному режимі інформацію щодо суми перевищення (за посиланням «облік платежів - «облік ПДВ» - «інформація про суму перевищення»), про що зазначено у письмових поясненнях начальника управління оподаткування фізичних осіб ОСОБА_8 від 09.06.2023 та не заперечується відповідачем і підтверджується наданими ним документами /а.с. 53 -60, т.4/, внаслідок чого, зважаючи на великий обсяг документів, що підлягали перевірці у передбачений ПКУ строк, значно ускладнювалося встановлення усіх фактів завищення і заниження податкових зобов`язань з ПДВ. Відповідну роль відкрито позивачу лише 16.06.2023 /а.с. 61, т. 4/.

Також дисциплінарною комісією і суб`єктом призначення не взято до уваги, що управлінням оподаткування фізичних осіб службовою запискою від 07.04.2023 № 4243/16-31-24-05-08 /а.с. 217, т.2/ до компетентних управлінь ГУ ДПС у Полтавській області повідомлено про початок документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_3 з пропозицією надати наявну інформацію щодо можливих схем ухилення від оподаткування, проте станом на дату підписання акту перевірки відповіді із зазначенням відповідних схем, інформації щодо розбіжностей (відхилень) сум ПДВ по податкових накладних (розрахунках коригування) не було отримано.

Поміж іншого, суд вважає за необхідне акцентувати увагу на необґрунтованість констатації під час дисциплінарного провадження та вирішення питання про притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності в діях позивача такої обтяжуючої обставини, як настання тяжких наслідків в частині заподіяння збитків у зв`язку з не відображенням порушень податкового законодавства з податку на додану вартість на суму 2 009 584,92 грн в акті від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/.

В силу положень частини 2 статті 22 Цивільного кодексу України збитками є:

1) втрати, яких особа зазнала у зв`язку зі знищенням або пошкодженням речі, а також витрати, які особа зробила або мусить зробити для відновлення свого порушеного права (реальні збитки);

2) доходи, які особа могла б реально одержати за звичайних обставин, якби її право не було порушене (упущена вигода).

Суд зауважує, що обов`язок платника податку сплатити до бюджету визначене контролюючим органом грошове зобов`язання виникає після узгодження відповідної суми зобов`язання, встановленої у податковому-повідомленні-рішенні. Набуття грошовим зобов`язанням статусу узгодженого дозволяє обґрунтовано констатувати про суму коштів, яку бюджет недоотримав внаслідок порушення платником вимог законодавства, тобто про суму збитків.

Зважаючи на те, що станом на час здійснення дисциплінарного провадження та притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 2 009 584,92 грн навіть не було визначено контролюючим органом ФОП ОСОБА_3 , підстави для визнання цієї суми збитками внаслідок дій позивача та врахування як обтяжуючої обставини були відсутні.

Крім того, суд акцентує увагу на тому, що незважаючи на те, що перевірку ФОП ОСОБА_3 здійснювали 4 посадові особи, усю суму збитків (2 009 584,92 грн), яка на думку дисциплінарної комісії, виникла у зв`язку з не відображенням порушень податкового законодавства з податку на додану вартість в акті від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/, пов`язано із діями позивача, що суперечить принципу індивідуалізації відповідальності.

Підсумовуючи викладене вище, суд зазначає, що матеріалами дисциплінарної справи щодо позивача не підтверджено наявність у діях позивача складових дисциплінарного проступку: протиправних дій (бездіяльності) позивача у зв`язку з неналежним виконанням покладених на нього посадових обов`язків; вини позивача. Недоведеність цих елементів виключає наявність дисциплінарного проступку, а відтак і підстави для дисциплінарної відповідальності.

Також суд акцентує увагу на тому, що дисциплінарне стягнення у вигляді догани накладено на позивача з порушенням строку, передбаченого частиною 11 статті 69 та частиною 1 статті 77 Закону № 889-VIII (10 календарних днів після отримання пропозиції (подання) комісії), оскільки подання дисциплінарної комісії суб`єкту призначення внесено 13.07.2023, а наказ про притягнення до дисциплінарної відповідальності прийнято 26.07.2023.

Отже, суд приходить до висновку, що наказ Головного управління ДПС у Полтавській області від 26.07.2023 № 19-дс "Про накладення дисциплінарного стягнення на ОСОБА_2 " (з урахуванням внесених змін) не ґрунтується на вимогах законодавства, прийнято без урахування усіх обставин, що мали значення для його прийняття, з порушенням процедури прийняття, а тому підлягає визнанню протиправним та скасуванню, а позов - задоволенню.

V. РОЗПОДІЛ СУДОВИХ ВИТРАТ

Відповідно до статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Згідно з частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При поданні позовної заяви позивачем сплачено судовий збір у розмірі 1073,60 грн, що підтверджується квитанцією № 0.0..1 від 07.08.2023 /а.с. 148, т.1/.

З огляду на задоволення позовних вимог, суд вважає за необхідне стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір у розмірі 1073,60 грн.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36014, ) про визнання протиправним та скасування наказу задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Полтавській області від 26.07.2023 № 19-дс "Про накладення дисциплінарного стягнення на ОСОБА_2 ".

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь ОСОБА_1 витрати по сплаті судового збору в сумі 1073,60 грн (одна тисяча сімдесят три гривні шістдесят копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 01 січня 2024 року.

Головуючий суддя М.В. Довгопол