Справа № 160/13962/22
Суддя: Шальєва В.А.
Дата ухвалення: 2023-12-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

19 грудня 2023 року м. Дніпросправа № 160/13962/22

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.

суддів: Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,

розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2022 року (суддя Юхно І.В.) в справі № 160/13962/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стратегія Еволюшн» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Стратегія Еволюшн» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі ГУ ДПС), Державної податкової служби України (далі ДПС) про визнання протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації: №6908226/40711843 від 08 червня 2022 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 55 від 31 липня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, № 6937823/40711843 від 20 червня 2022 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 39 від 31 серпня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язання ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 55 від 31 липня 2021 року та № 39 від 31 серпня 2021 року датою їх фактичного надходження.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2022 року позов задоволено, визнано протиправними та скасовані рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 08 червня 2022 року №6908226/40711843 та 20 червня 2022 року №6937823/40711843 про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні від 31 липня 2021 року №55 та від 31 серпня 2021 року №39, складені ТОВ «Стратегія Еволюшн», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного отримання.

В апеляційній скарзі відповідач ГУ ДПС просить скасувати рішення з підстав неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильного та неповного дослідження доказів, неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Апелянт зазначає, що контролюючий орган при направленні квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної дотримався абз. 10 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, адже платника податку повідомлено такою квитанцією про факт зупинення реєстрації податкової накладної, а також зазначено причини такого зупинення. На думку апелянта, у платника податку після отримання квитанції виникає право на подання первинних документів на підтвердження факту наявності чи відсутності господарської операції, а контролюючий орган не зобов`язаний у квитанції вказувати перелік документів, який необхідно подати, оскільки таке прямо не передбачено нормативно-правовими актами. При цьому вважає, що платник податку має бути обізнаний, які первинні документи підтверджують реальність господарської операції.

Вказує, що платника рішеннями повідомлено про підстави відмови у реєстрації податкових накладних подання неповного пакету документів.

Апелянт посилається на висновки Верховного Суду з приводу правовідносин щодо фактичного підтвердження господарських операцій та зазначає, що обов`язок підтвердити реальність господарської операції виникає у платника податку з моменту зупинення реєстрації податкової накладної.

Також вважає, що прийнявши рішення про зобов`язання зареєструвати податкові накладні, суд першої інстанції втрутився в дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень, а з урахуванням пункту 20 Порядку № 1246 належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційної скарги.

Справа судом розглянута без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить до висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що 10 вересня 2020 року між ТОВ «Стратегія Еволюшн» (наймодавець) та ТОВ «Торговий дім «Кременчукнафтопродуктсервіс» (наймач) укладено договір найму транспортних засобів № 74-09/20, відповідно до умов якого наймодавець зобов`язався передати наймачу в строкове платне користування транспортні засоби згідно з переліком, а наймач зобов`язався прийняти вищевказані автомобілі та використовувати їх виключно за цільовим призначенням у власній господарській діяльності, а також сплачувати наймодавцю плату за користування.

10 вересня 2020 року сторонами підписано протокол узгодження ціни до договору №74-09/20 від 10 вересня 2020 року найму транспортних засобів, відповідно до умов якого встановлена орендна плата за кожен транспортний засіб.

10 вересня 2020 року транспортні засоби передані ТОВ «Стратегія Еволюшн» у користування ТОВ «ТД «Кременчукнафтопродуктсервіс», що підтверджується відповідними актами №1-20 приймання-передачі транспортних засобів.

На виконання вимог договору ТОВ «Стратегія Еволюшн» та ТОВ «ТД «Кременчукнафтопродуктсервіс» підписані акт надання послуг №308 від 31 липня 2021 року та акт надання послуг №368 від 31 серпня 2021 року, відповідно до яких надані відповідні послуги з найма вищезазначених транспортних засобів, а загальна вартість робіт (послуг) за кожним документом склала 492 000,00 грн., в тому числі ПДВ - 82 000,00 грн.

За результатами здійснення господарських операцій з ТОВ «ТД «Кременчукнафтопродуктсервіс» позивачем 31 липня 2021 року та 31 серпня 2021 року складено податкові накладні №55 та №39 відповідно на загальну суму 492 000,00 грн., в тому числі ПДВ - 82 000,00 грн. кожна, а також направлено їх на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з отриманими позивачем квитанціями від 05 серпня 2021 року та від 10 вересня 2021 року про зупинення реєстрації вказаної податкової накладної її прийнято, але реєстрацію зупинено із зазначенням таких підстав: «Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 31 липня 2021 року №55/від 31 серпня 2021 року №39 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D" = 7,1464% / 7,9630%, "Р" = 0».

З метою надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН позивачем направлено на адресу контролюючого органу Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрація яких зупинено, до яких надано документи на підтвердження господарської операції у кількості 28 додатків до кожного.

Рішеннями комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 08 червня 2022 року №6908226/40711843 та від 20 червня 2022 року №6937823/40711843 відмовлено в реєстрації податкових накладних №55 від 31 липня 2021 року та №39 від 31 серпня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно.

Підставою для відмови в реєстрації податкової накладної у рішенні від 08 червня 2022 року №6908226/40711843 зазначено: ненадання платником податку копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: Відсутні акти наданих послуг, банківські документи, тощо, наявність ризикових операцій.

Підставою для відмови в реєстрації податкової накладної у рішенні від 20 червня 2022 року №6937823/40711843 зазначено: ненадання платником податку копій документів. Додаткова інформація: наявність ризикових операцій.

При цьому, зі змісту означеного рішення слідує, що контролюючим органом при його прийнятті з посиланням на ненадання платником податку копій документів, не підкреслено жодного з перелічених документів, в даному випадку останній обмежився лише проставлянням відмітки "х" навпроти всього вищевказаного переліку, не вказавши яких саме конкретно документів не було надано платником податку для реєстрації спірної податкової накладної.

Суд першої інстанції звернув увагу, що рішенням комісії регіонального рівня від 13 липня 2022 року №42550 ТОВ «Стратегія Еволюшн» включено до переліку ризикових, як такого, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (Протокол від 13 липня 2023 року №268), проте відхилив посилання контролюючого органу на це рішення як на підставу спірних податкових накладних, оскільки воно прийнято лише 13 липня 2022 року, тоді як реєстрацію спірних податкових накладних зупинено 05 серпня 2021 року та 10 вересня 2021 року, тобто до прийняття рішення про відповідність ТОВ «СТРАТЕГІЯ ЕВОЛЮШН» критеріям ризиковості платника податку від 13 липня 2022 року №42550.

Крім того, постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 16 липня 2022 року у справі №160/14472/21 визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №28454 від 27 травня 2021 року про включення ТОВ «Стратегія Еволюшн» () до переліку ризикових платників податків; визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №35632 від 15 липня 2021 року про включення ТОВ «Стратегія Еволюшн» () до переліку ризикових платників податків; зобов`язано Головне управління ДПС у Дніпропетровській області виключити ТОВ «Стратегія Еволюшн» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Проте, ані квитанції про зупинення спірних податкових накладних, ані оскаржувані рішення не містять посилання на підстави відповідності позивача п. 8 Критеріям ризиковості, що унеможливлює встановлення, чи було рішення №28454 від 27 травня 2021 року підставою для зупинення спірних податкових накладних.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що за відсутності конкретної пропозиції про необхідність надання певних документів та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, які подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, такі рішення є протиправними.

Також суд першої інстанції вважав, що ефективним та реальним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС зареєструвати податкові накладні датою їх подання на реєстрацію.

Суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що основним видом діяльності ТОВ «Стратегія Еволюшн» () є надання в оренду вантажних автомобілів.

ТОВ «Стратегія Еволюшн» є платником податку на додану вартість.

ТОВ «Стратегія Еволюшн» має у власності транспортні засоби, які передає в оренду іншим суб`єктам господарювання.

Між ТОВ «Стратегія Еволюшн» як наймодавцем та ТОВ «ТД «Кременчукнафтопродуктсервіс» як наймачем 10 вересня 2020 року укладено договір найму транспортних засобів №74-09/20, за умовами якого наймодавець передав наймачу в строкове платне користування транспортні засоби, передбачені у договорі (а.с. 42-44).

Згідно з актами №1-20 приймання-передачі транспортних засобів до договору №74-09/20 від 10 вересня 2020 року транспортні засоби передані у користування ТОВ «ТД «Кременчукнафтопродуктсервіс»10 вересня 2020 року (а.с. 47-63).

Протоколом від 10 вересня 2020 року узгоджено ціни до договору №74-09/20 (а.с. 45-46).

Між сторонами договору 31 липня 2021 року підписано акт надання послуг № 308, згідно з яким зафіксовано надання послуги з найма транспортного засобу, а також виникнення зобов`язання по оплаті вартості послуги у загальному розмірі 492 000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість 82 000,00 грн. (а.с. 71-72).

Між ТОВ «Стратегія Еволюшн» та ТОВ «ТД «Кременчукнафтопродуктсервіс» 31 серпня 2021 року підписано акт надання послуг № 368, згідно з яким зафіксовано надання послуги з найма транспортного засобу, а також виникнення зобов`язання по оплаті вартості послуги у загальному розмірі 492 000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість 82 000,00 грн. (а.с. 73-74).

Позивачем за правилом першої події 31 липня 2021 року виписано та 05 серпня 2021 року направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 55 на суму 492 000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість 82 000,00 грн. (а.с. 13-15).

Відповідно до квитанції (а.с. 19) подана на реєстрацію позивачем податкова накладна прийнята контролюючим органом, проте реєстрація податкової накладної зупинена, оскільки платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації в ЄРПН.

У квитанції відсутній перелік документів, які платник податку має надати для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

На виконання зазначених вимог позивачем направлено на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та додаткових документів.

Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС № 6908226/40711843 від 08 червня 2022 року відмовлено в реєстрації податкової накладної у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі «Додаткова інформація» зазначено: «Відсутні акти надання послуг, банківські документи, тощо, наявність ризикових операцій» (а.с. 21-12).

Позивачем за правилом першої події 31 серпня 2021 року виписано та 10 вересня 2021 року направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 39 на суму 492 000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість 82 000,00 грн. (а.с. 16-18).

Відповідно до квитанції (а.с. 20) подана на реєстрацію позивачем податкова накладна прийнята контролюючим органом, проте реєстрація податкової накладної зупинена, оскільки платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації в ЄРПН.

У квитанції відсутній перелік документів, які платник податку має надати для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

На виконання зазначених вимог позивачем направлено на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та додаткових документів.

Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС № 6937823/40711843 від 20 червня 2022 року відмовлено в реєстрації податкової накладної у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів. У графі «Додаткова інформація» зазначено: «наявність ризикових операцій» (а.с. 23-24).

Рішенням №28454 від 27 травня 2021 року ТОВ «Стратегія Еволюшн» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. В графі «Податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку)» зазначено: «наявна податкова інформація структурного підрозділу стосовно взаємовідносин з суб`єктами господарювання, які віднесені та/або свідчать про здійснення ризикових операції».

Рішенням №35632 від 15 липня 2021 року ТОВ «Стратегія Еволюшн» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку підстав: аналіз наявної податкової інформації свідчить про можливе формування податкового кредиту без реального здійснення господарських операцій.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 16 липня 2022 року у справі №160/14472/21 визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №28454 від 27 травня 2021 року про включення ТОВ «Стратегія Еволюшн» () до переліку ризикових платників податків; визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №35632 від 15 липня 2021 року про включення ТОВ «Стратегія Еволюшн» () до переліку ризикових платників податків; зобов`язано Головне управління ДПС у Дніпропетровській області виключити ТОВ «Стратегія Еволюшн» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статі 201 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29 грудня 2010 року затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок № 1246).

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1246, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

За змістом пункту 11 Порядку №1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

Відповідно до пунктів 12, 13, 14 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до цієї норми Кабінетом Міністрів України 11 грудня 2019 року прийнято постанову № 1165 (на зміну постанови Кабінету міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117), якою затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Додатком №1 до Порядку № 1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, пункт 8 яких передбачає такий критерій як наявність у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Оскаржені позивачем рішення не містять жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з посиланнями на відповідні документи.

Відповідачами не надано інших доказів проведення будь-якого моніторингу та виявлення під час такого моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання товару, відомості про які зазначені у податкових накладних, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.

В рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних, які є предметом оскарження в межах цього позову, ГУ ДПС не вказано, у зв`язку з неподанням яких саме документів відмовлено у реєстрації податкових накладних.

Крім того, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не містять посилання на рішення комісії регіонального рівня, якими ТОВ «Стратегія Еволюшн» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

При цьому суд звертає увагу, що постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 16 липня 2022 року у справі №160/14472/21 визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №28454 від 27 травня 2021 року про включення ТОВ «Стратегія Еволюшн» () до переліку ризикових платників податків; визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №35632 від 15 липня 2021 року про включення ТОВ «Стратегія Еволюшн» () до переліку ризикових платників податків; зобов`язано Головне управління ДПС у Дніпропетровській області виключити ТОВ «Стратегія Еволюшн» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Рішення комісії регіонального рівня від 13 липня 2022 року №42550, яким ТОВ «Стратегія Еволюшн» включено до переліку ризикових як такого, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (протокол від 13 липня 2023 року №268), не має правового значення для спірних правовідносин, оскільки це рішення прийнято 13 липня 2022 року, тоді як реєстрацію податкових накладних, рішення про відмову у реєстрації яких є предметом позову в цій справі, зупинено 05 серпня 2021 року та 10 вересня 2021 року, тобто до прийняття рішення про відповідність ТОВ «Стратегія Еволюшн» критеріям ризиковості платника податку від 13 липня 2022 року №42550.

Таким чином, контролюючим органом не надано жодних доказів наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (далі Порядок № 520).

Пунктом 2 Порядку № 520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3).

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4).

У пункті 5 Порядку № 520 визначений орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7).

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9).

Судом встановлено, що позивачем подані повідомлення про подання пояснень щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, до яких долучено наявні у нього копії документів на підтвердження факту здійснення господарських операцій.

Суд погоджує висновок суду першої інстанції, що первинні документи, оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентами, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення щодо реєстрації податкових накладних, складені відповідно до вимог законодавства та є первинними документами у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

В той же час, оскаржені рішення не містять чіткого визначення підстав для прийняття комісією рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів як актів правозастосування, є обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій та ризиковості платника податку, мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Тобто, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення нормативно-правовим актом та, відповідно, контролюючим органом конкретної підстави віднесення господарської операції чи платника податку до категорії ризикових. Вживання контролюючим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, як в цьому випадку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

При цьому рішення контролюючого органу як індивідуальні акти мають відповідати законодавчо встановленим вимогам щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості таких індивідуальних актів, а зворотне призводить до протиправності таких актів.

Таким чином, суд визнає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про протиправність рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Суд визнає необґрунтованими посилання апелянта на неврахування судом першої інстанції обов`язку платника податку підтвердити реальність операцій, за якими складено податкові накладні, який виникає з моменту зупинення реєстрації податкової накладної, адже на стадії реєстрації податкової накладної у контролюючого органу відсутня компетенція на здійснення аналізу господарських операцій на предмет реальності. Така перевірка може бути проведена лише за результатом здійснення документальної перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Також суд відхиляє посилання апелянта на неврахування судом першої інстанції правових висновків Верховного Суду, викладених у приведених в апеляційній скарзі постановах, адже у цих рішеннях судом касаційної інстанції сформульовано висновки стосовно підтвердження реальності господарських операцій, проте, як вже зазначено, на стадії реєстрації податкової накладної у контролюючого органу відсутня компетенція на здійснення аналізу господарських операцій на предмет реальності, а така перевірка може бути проведена лише за результатом здійснення документальної перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Зазначення відповідачем в апеляційній скарзі, що повноваження контролюючого органу в контексті спірних правовідносин є дискреційними, жодним чином не спростовують висновків суду першої інстанції.

Не заперечуючи компетенцію контролюючого органу у питанні реєстрації податкових накладних, суд вказує, що у будь-якому випадку у разі виникнення спору саме на суд покладено компетенцію з перевірки правомірності рішень, дій та бездіяльності суб`єкта владних повноважень. Відповідно, скасувавши рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, суд першої інстанції не втрутився у дискрецію відповідача.

Враховуючи той факт, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних визнані судом протиправними, суд погоджує висновок суду першої інстанції про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог щодо зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкові накладні.

У спростування доводів апелянта, що зобов`язавши зареєструвати податкові накладі, суд першої інстанції втрутився у дискреційні повноваження ДПС, суд зазначає, що у контексті спірних правовідносини є правильним обраний судом першої інстанції спосіб захисту порушеного права позивача.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

За приписами статті 8 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» №3477-IV від 23 лютого 2006 року встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13 січня 2011 року (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».

Таким чином, позовні вимоги щодо зобов`язання зареєструвати податкові накладі/розрахунки коригування, рішення про відмову у реєстрації яких визнані судовим рішенням протиправними, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскаржених рішень, які були предметом судового контролю у межах цієї справи.

Ці ж висновки спростовують доводи апелянта, що належним способом захисту порушеного права позивача в контексті пункту 20 Порядку № 1246 є зобов`язання ДПС повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Оскільки ця справа є справою незначної складності у розумінні частини шостої статті 12 КАС України, розглянута за правилами спрощеного позовного провадження та не відноситься до справ, які відповідно до КАС України розглядаються за правилами загального позовного провадження, судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених цим пунктом.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2022 року в справі № 160/13962/22 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2022 року в справі № 160/13962/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стратегія Еволюшн» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати ухвалення 19 грудня 2023 року та відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.

Повне судове рішення складено 19 грудня 2023 року.

Суддя-доповідач В.А. Шальєва

суддя С.М. Іванов

суддя В.Є. Чередниченко