Справа № 320/18297/23
Суддя: Дудін С.О.
Дата ухвалення: 2023-12-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 грудня 2023 року № 320/18297/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С.О. розглянув у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Київської митниці ДФС до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Суть спору: до Київського окружного адміністративного суду звернулась Київська митниця ДФС з позовом до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.05.2023 № 8314/10-36-24-07, від 19.05.2023 №8316/10-36-24-07.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач зазначив, що спірними податковими повідомленнями-рішенням за результатами проведення документальної позапланової виїзної перевірки до нього застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати у сумі 1071135,15 грн. і пеню у сумі 11390,44 грн. з податку на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО) та у сумі 85737,41 грн. і пеню у сумі 1226,46 грн. з військового збору. При цьому, штраф нараховано у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету, як за дії, що вчинені умисно, хоча в акті перевірки від 14.02.23 № 2114/10-36-07-02-12/ НОМЕР_1 не наведено жодної обставини, яка б відповідно до положень п. 109.1 ст. 109 Податкового кодексу України свідчила про умисність вчинення відповідного порушення митницею.

Зокрема, позивач стверджує, що для застосування п. 109.1 ст. 109 Податкового кодексу України платник податків має цілеспрямовано створити умови для несплати або несвоєчасної сплати податків, що має призвести до невиконання податкового зобов`язання. Причому просто невчинення дій зі сплати податків не вказує на цілеспрямоване створення таких умов. Факт обізнаності платника податків зі змістом законодавчих норм і розуміння необхідності їх дотримуватися, на думку позивача, самі собою не можуть вважатися обставиною, що вказує на умисність діяння платника.

Таким чином, для притягнення до відповідальності платника податків контролюючий орган спочатку має довести наявність обставин, що вказують на умисел.

Позивач також посилається на те, що за попередні звітні періоди контролюючі податкові органи при проведенні аналогічних перевірок не вказували митниці на недотримання норм Податкового кодексу України в частині порушення порядку розрахунку та перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору, хоча митниця діяла таким самим чином, що, на думку позивача, додатково свідчить про відсутність будь-якого умислу на порушення вимог податкового законодавства.

Крім цього, позивач вказує на порушення відповідачем пункту 5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, оскільки стверджуючи про не утримання та несвоєчасне перерахування митницею до бюджету ПДФО та військового збору, як підставу для відповідальності, відповідачем не вказано, в чому полягає неправильність розрахунку, що спричинило несвоєчасну сплату, тобто, не означено суть та зміст такого порушення.

Також позивач стверджує про порушення відповідачем статті 102 та пункту 113.1 ст. 113 Податкового кодексу України щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платника податків поза граничними строками давності для нарахування грошових зобов`язань, визначеними статтею 102 Податкового кодексу України.

Окрім вказаного, позивач вважає, що наявні підстави для звільнення його від відповідальності на підставі останнього абзацу статті 125-1 Податкового кодексу України, якою передбачено, що податковий агент звільняється від відповідальності, якщо ненарахування, неутримання та/або неперерахування податку на доходи фізичних осіб самостійно виявляється податковим агентом при проведенні перерахунку цього податку, передбаченого пунктом 169.4 статті 169 цього Кодексу, та виправляється в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року згідно з нормами цього Кодексу. На підтвердження цього вказує, що в рамках місячного податкового періоду при виплаті заробітної плати за другу половину місяця до бюджету ним перераховано різницю між сумами ПДФО та військового збору з усієї суми заробітної плати і перерахованими до бюджету під час виплати авансу. Зазначене підтверджується меморіальними ордерами та актом перевірки від 14.02.2023 № 2114/10-36-07-02-12/ НОМЕР_1 , в якому зазначено, що станом на 03.02.2023 на підприємстві відсутня заборгованість перед бюджетом по ПДФО та по військовому збору.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 20.06.2023 відкрито провадження у справі, вирішено здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Відповідач проти позову заперечував та пояснив, що в результаті проведення документальної позапланової виїзної перевірки Київської митниці ДФС було складено акт від 14.02.2023 № 2114/10-36-07-02-12/39470947, яким зафіксовано порушення позивачем:

- пп.168.1.2, п.168.1, пп.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.176.2 «а» ст.176, п.171.1., п.171.2 «а» ст. 171 Податкового кодексу України, а саме, несвоєчасності перерахування до бюджету ПДФО у періоді з 01.01.2017р. по 03.02.2023р. у сумі 4 334 886,59 грн. , в тому числі за 2017р. 1 460 464,38 грн., за 2018р. 1 272 027,76 грн., за 2019р. 1588755,49 грн., за 2020р. 13638,96 грн.;

- п.161 підрозділу 10 розділу XX, п.п.168.1.2 п.168.1 ст.168, абз.«а» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, а саме, несвоєчасності перерахування до бюджету військового збору за період з 01.01.2017р. по 03.02.2023р. у розмірі 353 266,52 грн., в тому числі за 2017р. 71 430,11грн., за 2018р. 105 440,60 грн., за 2019р. 172 575,65грн., за 2020р. 3 717,03 грн., за 2021р. - 103,15 грн., за результатом чого було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення.

Відповідач стверджує, що допущене позивачем податкове правопорушення є винним та умисним, оскільки несвоєчасна сплата ПДФО та військового збору здійснювалася позивачем протягом 2017 2020 років, тобто мала систематичний характер і жодних перешкод для сплати вказаних податків під час виплати авансу впродовж 2017 2020 років позивач не мав, отже його дії мали ціленаправлений характер.

Також зазначив, що акт перевірки містить конкретний зміст порушень з посиланням на нормативне обґрунтування та складений у відповідності з Методичними рекомендаціями щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень, затверджених наказом від 01.06.2017 № 396.

Крім цього, вказав, що відповідно до п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України встановлено обов`язок податкового агента, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Відповідно до п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Відповідно до абз. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

При цьому, в порушення п.п. 168.1.2, п.п. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України позивачем несвоєчасно перераховано до бюджету за перевіряємий період ПДФО у сумі 4 334 886,59 грн., в тому числі за 2017р. 1 460 464,38 грн., за 2018р. 1 272 027,76 грн., за 2019р. 1588755,49 грн., за 2020р. 13638,96 грн.

Крім того, в порушення вимог п. 161 підрозділу 10 розділу XX, п.п. 168.1.2, п.п. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України встановлено несвоєчасне перерахування позивачем до бюджету військового збору за період з 01.01.2017р. по 03.02.2023р. у розмірі 353266,52 грн., в тому числі за 2017р. 71 430,11грн., за 2018р. 105 440,60 грн., за 2019р. 172 575,65грн., за 2020р. 3 717,03 грн., за 2021р. 103,15 грн.

Охоплення перевіркою та застосованими за її результатом фінансовими санкціями періоду, більшого за визначений статтею 102 ПК України, відповідач пояснює положеннями п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, згідно з якими строки давності, визначені статтею 102 ПК України, зупинені з 18.03.2020 по останній календарний день місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в :

Київська митниця ДФС є юридичною особою, зареєстрованою 03.11.2014, свідоцтво про державну реєстрацію від 03.11.2014 № 0005393, податковий номер платника податків: 39470947.

З матеріалів справи вбачається, що у період з 30.01.2023 по 07.02.2023 Головним управлінням ДПС у Київській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Київської митниці ДФС з метою дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 29.01.2023.

За результатами перевірки складено акт від 14.02.23 № 2114/10-36-07-02-12/39470947, згідно з яким було встановлено порушення позивачем, серед іншого:

- пп.168.1.2, п.168.1, пп.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.176.2 «а» ст.176, п.171.1., п.171.2 «а» ст.171 ПКУ, а саме: несвоєчасності перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб у періоді з 01.01.2017р. по 03.02.2023р. у сумі 4 334 886,59 грн. , в тому числі за 2017р. 1 460 464,38 грн., за 2018р. 1 272 027,76 грн., за 2019р. 1588755,49 грн., за 2020р. 13638,96 грн.;

- п.161 підрозділу 10 розділу XX, п.п.168.1.2 п.168.1 ст.168, абз.«а» п.176.2 ст.176 ПКУ, а саме: несвоєчасності перерахування до бюджету військового збору за період з 01.01.2017р. по 03.02.2023р. у розмірі 353 266,52 грн., в тому числі за 2017р. 71 430,11грн., за 2018р. 105 440,60 грн., за 2019р. 172 575,65грн., за 2020р. 3 717,03 грн., за 2021р. - 103,15 грн.

Контролюючий орган в акті перевірки зазначив, що об?єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб для резидента, зокрема, є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, яким є будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду, та який складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Відповідач зазначив, що під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму страхових внесків до Накопичувального фонду, а у випадках, передбачених законом, - обов?язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок заробітної плати працівника, а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності. При цьому, платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу.

Водночас аванс є виплатою заробітної плати за першу половину місяця, утримання податку на доходи фізичних осіб із застосуванням відрахувань єдиного на загальнообов?язкове державне соціальне страхування та податкової соціальної пільги на частину виплаченої протягом місяця заробітної плати (авансу) ПКУ не передбачено. Враховуючи викладене, на думку контролюючого органу, при виплаті авансу податковий агент зобов?язаний здійснити утримання та перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб і військового збору за першу половину місяця.

Відповідач зауважив, що в порушення пп. 168.1.2, пп. 168.1.4 п. 168.1 ст.168 ПКУ, КИЇВСЬКА МИТНИЦЯ ДФС несвоєчасно перераховано до бюджету за перевіряємий період податок на доходи фізичних осіб у сумі 4 334 886,59 грн., в тому числі за 2017р. - 1 460 464,38 грн., за 2018р. - 1 272 027,76 грн., за 2019р. - 1588755,49 грн., за 2020р. - 13638,96 грн.

В акті вказано, що в ході проведення перевірки КИЇВСЬКА МИТНИЦЯ ДФС надано запит за №2 від 03.02.2023р. з проханням надати пояснення стосовно встановленого порушення, у тому числі з наступних питань: причин, що спричинили несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету під час виплати доходу найманим працівникам; хто з посадових осіб несе відповідальність за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету за період перевірки; хто складав та підписував фінансову та податкову звітність за період перевірки.

Станом на день завершення перевірки та на день підписання акта перевірки відповіді що виключають вину КИЇВСЬКА МИТНИЦЯ ДФС у вчиненні правопорушень, пом?якшуючих обставин (стаття 112 Кодексу) або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податку (пункт 112.8 статті 112 Кодексу), не надано.

Виходячи з вищенаведеного, перевіркою було встановлено існування фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків КИЇВСЬКА МИТНИЦЯ ДФС через те, що платник податків мав можливість дотримуватися правил та норм, встановлених Податковим кодексом України, проте не вжив заходів для їх дотримання.

Контролюючий орган в акті перевірки зауважив, що статтею 112 Кодексу передбачено загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, в т.ч. обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства (п.112.8 ст.112 Кодексу) та обставини, що пом?якшують відповідальність особи (ст. 112 Кодексу).

Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Не дотримання цих правил та норм, є умисними діями особи, які визначають її вину у вчиненні податкового правопорушення, за умови доведення вказаного контролюючим органом.

Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил, на переконання відповідача, завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов?язків закріплених за платником податків у ст.ст. 16, 36 Кодексу.

На підставі цього акта перевірки відповідач склав податкові повідомлення-рішення від 06.03.2023 №№ 3697/10-36-24-07, 3698/10-36-24-07, за якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати у сумі 1073293,43 грн. і пеню у сумі 11401,79 грн. з податку на доходи фізичних осіб та у сумі 86557,98 грн. і пеню у сумі 1265,33 грн. з військового збору як за дії, що вчинені умисно.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач відповідно до статті 56 Податкового кодексу України оскаржив їх в адміністративному порядку до Державної податкової служби України.

Державною податковою службою України рішенням від 26.04.2023 №10086/6/99-00-06-01-04-06 частково задоволено скаргу Київської митниці ДФС від 20.03.2023 № 26/4-10-70-05-47: скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області від 06.03.2023 № 3697/10-36-24-07 в частині штрафних санкцій по ПДФО у розмірі 2158,28 грн. та пені - 11,35 грн., № 3698/10-36-24-07 в частині штрафних санкцій з військового збору у розмірі 820,57 грн. та пені - 38,87 грн., оскільки до платників податків, які були звільнені за порушення податкового законодавства відповідно до п. 521 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України штрафна санкції не застосовуються, якщо порушення вчинялись з 01.03.2020 по 27.05.2022; в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

Після закінчення процедури адміністративного оскарження відповідачем направлено позивачу податкові повідомлення-рішення від 19.05.2023 №№ 8314/10-36-24-07, 8316/10-36-24-07 на зменшену Державною податковою службою України суму грошового зобов`язання, зокрема, з штрафних санкцій у сумі 1071135,15 грн. і пені у сумі 11390,44 грн. з податку на доходи фізичних осіб та штрафних санкцій у сумі 85737,41 грн. і пені у сумі 1226,46 грн. з військового збору.

Не погоджуючись з правомірністю прийняття відповідачем вказаних податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з позовом про визнання їх протиправними та скасування.

Розглянувши даний позов, суд зазначає таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі також - ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (тут і далі в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин) грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.

Підпунктом 14.1.156 цього ж пункту визначено, що податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України.

Згідно з пунктом 36.1 статті 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк (п.38.1 ст.38 ПК України).

Відповідно до п.п. 168.1.1 п. 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу (п.п. 14.1.180 п. 14.1 статті 14 ПК України).

Відповідно до абз. «а» п. 176.2 статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

При цьому, об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (п.п. 163.1.1 п. 163.1 статті 163 ПК України), а базою оподаткування - є загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (п. 164.1 статті 164 ПК України).

Відповідно до п.п. 164.1.2 п. 164.1 статті 164 ПК України загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Об`єктом оподаткування військовим збором є доходи у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри (п.п. 1.2 п. 16№ підрозділу 10 розділу XX ПК України).

Згідно з п.п. 168.1.2 п. 168.1 статті 168 ПК України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Відповідно до п. 171.1 ст. 171 ПК України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Приписами пункту 167.1. статті 167 ПК України визначено, що ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується сторонами, в охоплений перевіркою період позивачем здійснювалась виплата заробітної плати працівникам двічі на місяць, за першу половину місяця (аванс) та за відповідний місяць.

В акті податковим органом зафіксовано, що позивачем саме несвоєчасно перераховано до бюджетну податок на доходи фізичних осіб за першу половину місяця (аванс) на загальну суму 4 334 886,59 грн, а саме: в 2017 році 1 460 464,38 грн, в 2018 році 1 272 027,76 грн, в 2019 році 1 588 755,49 грн, в 2020 році 13 638,96 грн.

При цьому, додаток №8 до Акта, таблиця «Результати перевірки своєчасності та повноти перерахування податку на доходи з фізичних осіб під час виплати доходів, у вигляді заробітної плати», відображає суму несвоєчасного перерахованого ПДФО з розрізі місяців.

Однак, в додатку №8 до акта перевірки в стовпці за порядковим номером 7 (без зазначення ані порядкового номера такого стовпця, ані його назви) контролюючим органом наведені цифрові показники без зазначення обґрунтування їх походження та методології їх обрахунку. У той же час, різниця між цим показником та сумою сплаченого позивачем податкового зобов`язання з ПДФО була відображена відповідачем в останньому стовпці в якості суми несвоєчасно перерахованого податку, що дозволяє суду зробити достатньо обґрунтоване логічне припущення, що сума, вказана в стовпці за порядковим номером 7 (без зазначення ані порядкового номера такого стовпця, ані його назви, розташованого між стовпцями із зазначеними номерами 7 та 9) Додатку №8 до акта перевірки, є сумою визначеного контролюючим органом податкового зобов`язання з ПДФО, належного до сплати при виплаті авансу.

Натомість, суд повторює, що ані в акті перевірки, ані в додатках до нього, ані під час розгляду даної справи відповідачем не наведено методології здійснених обчислень, з нормативним та фактичним обґрунтуванням.

У свою чергу, надаючи оцінку відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 03 грудня 2020 р. по справі № 823/716/17, від 21 лютого 2020 р. по справі № 826/17123/18, доводам позивача про те, що в порушення пункту 5 розділу ІІ, п.п. 2 пункту 4 розділу ІІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745, відповідачем не вказано в чому полягає неправильність розрахунку податків і зборів, тобто, суть та зміст виявленого порушення, оскільки жодного опису та обґрунтування виявлених порушень акт перевірки від 14.02.23 № 2114/10-36-07-02-12/39470947 не містить, а в додатку до акту лише наводиться розрахунок належних до сплати, на думку податкового органу, сум ПДФО і військового збору, суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 86.1 статті 86 ПК України акт перевірки це документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Пунктом 5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745 передбачено, що факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.

Відповідно до п.п. 2 п. 4 розділу ІІІ вказаного Порядку описова частина акта (довідки) документальної перевірки складається так: у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;

викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з первинними документами, бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Суд зазначає, що незважаючи на те, що акт податкової перевірки не є самостійним предметом судового оскарження, він є одним із доказів в адміністративній справі про визнання протиправним рішення контролюючого органу, прийнятого за наслідками проведеної перевірки. Текст акта перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення. Описова частина акта перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких прийнято податкове повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 26.06.2023 у справі № 815/6819/14.

Досліджуючи зміст акта перевірки, щодо суті вчинених позивачем порушень відповідачем зазначено, що в порушення пп.168.1.2, пп.168.1.4 п.168.1 ст.168 ПК України, Київською митницею ДФС несвоєчасно перераховано до бюджету за перевіряємий період податок на доходи фізичних осіб у сумі 4 334 886,59 грн., в тому числі за 2017р. 1 460 464,38 грн., за 2018р. 1 272 027,76 грн., за 2019р. 1588755,49 грн., за 2020р. 13638,96 грн. та в порушення вимог п.161 підрозділу 10 розділу XX, п.п.168.1.2, п.п.168.1.5 п.168.1 ст.168, абз. «а» п.176.2 ст.176 ПК України встановлено несвоєчасне перерахування до бюджету військового збору за період з 01.01.2017р. по 03.02.2023р. у розмірі 353266,52 грн., в тому числі за 2017р. 71 430,11грн., за 2018р. 105 440,60 грн., за 2019р. 172 575,65грн., за 2020р. 3 717,03 грн., за 2021р. - 103,15 грн. Результати перевірки своєчасності та повноти перерахування ПДФО і військового збору під час виплати доходів наведені у додатках до акта в табличному вигляді.

При цьому, деталізованої інформації, яка б відображала зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень, зокрема, в чому полягає хибність розрахунку податків і зборів під час виплати заробітної плати у вигляді авансу, описова частина акта не містить.

У той же час, надані позивачем первинні документи бухгалтерського обліку, зокрема, виписки по рахунках свідчать про здійснення позивачем перерахування ПДФО одночасно з виплатою заробітної плати за першу половину місяця (аванс).

Так, позивачем у період з 2017 року по 2019 рік нараховано та здійснено виплату (авансу) заробітної плати за першу половину місяця:

- січня 2017 року у сумі 1 077 800,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 194 004,00 грн;

- лютого 2017 року у сумі 1 230 000,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 221 400,00 грн;

- березня 2017 року у сумі 1 271 040,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 231 135,00 грн;

- квітня 2017 року у сумі 1 582 230,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 284 801,40 грн;

- травня 2017 року у сумі 1 525 368,93 грн, сплачено ПДФО у сумі 274 566,41грн;

- червня 2017 року у сумі 1 758 110,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 316 460,00 грн;

- липня 2017 року у сумі 1 809 720,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 325 750,00 грн;

- серпня 2017 року у сумі 1 576 300,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 283 734,00 грн;

- вересня 2017 року у сумі 1 245 456,57 грн, сплачено ПДФО у сумі 224 182,18 грн;

- жовтня 2017 року у сумі 1 480 000,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 266 400, 00 грн;

- листопада 2017 року у сумі 1 371 020,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 249 478,06 грн;

- грудня 2017 року у сумі 1 488 800,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 268 341,48 грн;

- січня 2018 року у сумі 1 422 100,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 255 978,00 грн;

- лютого 2018 року у сумі 2 187 000,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 393 660,00 грн;

- березня 2018 року у сумі 2 198 700,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 395 766,00 грн;

- квітня 2018 року у сумі 2 138 800,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 384 984,00 грн;

- травня 2018 року у сумі 2 444 980,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 440 096,57 грн;

- червня 2018 року у сумі 2 340 553,04 грн, сплачено ПДФО у сумі 432 717,36 грн;

- липня 2018 року у сумі 2 130 975,76 грн, сплачено ПДФО у сумі 383 575,64 грн;

- серпня 2018 року у сумі 2 017 490,72 грн, сплачено ПДФО у сумі 363 148,33 грн;

- вересня 2018 року у сумі 1 833 469,80 грн, сплачено ПДФО у сумі 330 024,56 грн;

- жовтня 2018 року у сумі 2 090 914,42 грн, сплачено ПДФО у сумі 376 364,60 грн;

- листопада 2018 року у сумі 2 051 755,56 грн, сплачено ПДФО у сумі 369 316,02 грн;

- грудня 2018 року у сумі 2 065 900,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 371 862,00 грн;

- січня 2019 року у сумі 2 172 603,49 грн, сплачено ПДФО у сумі 391 068,63 грн;

- лютого 2019 року у сумі 2 129 400,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 383 292,00 грн;

- березня 2019 року у сумі 2 184 425,76 грн, сплачено ПДФО у сумі 393 196,64 грн;

- квітня 2019 року у сумі 2 324 300,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 418 374,00 грн;

- травня 2019 року у сумі 2 603 280,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 468 590,40 грн;

- червня 2019 року у сумі 2 837 120,25 грн, сплачено ПДФО у сумі 510 681,65 грн;

- липня 2019 року у сумі 2 356 100,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 424 098,00 грн;

- серпня 2019 року у сумі 2 680 500,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 482 490,00 грн;

- вересня 2019 року у сумі 2 179 600,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 392 328,00 грн;

- жовтня 2019 року у сумі 2 230 000,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 401 400,00 грн;

- листопада 2019 року у сумі 2 325 800,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 418 644,00 грн;

- грудня 2019 року у сумі 1 695 700,00 грн, сплачено ПДФО у сумі 305 226,00 грн.

Тобто, наданими позивачем виписками по рахунках підтверджується, що на час виплати заробітної плати за першу половину місяця (аванс) за період з 2017 року по 2019 рік, позивачем здійснювалось перерахування до бюджету ПДФО у обсязі 18% саме під час виплати оподатковуваного доходу.

Отже, контролюючим органом помилково та безпідставно збільшено суми ПДФО, що підлягали сплаті, що відображені у додатку №8 до Акта. Таке невірне збільшення спричинило викривлення показників податкового обліку та відобразилось у виразі неповноти /несвоєчасності перерахування позивачем ПДФО.

Щодо періоду 2020 року, слід зазначити, що зі змісту додатку №8 до Акта вбачається, що майже продовж всього зазначеного періоду за позивачем обліковується від`ємний показник зі сплати ПДФО.

При цьому, відображена контролюючим органом в останньому стовпці додатку №8 до акта перевірки сума несвоєчасно перерахованого ПДФО в розмірі 5005,83 грн., як було вказано вище, належним чином не обґрунтована та методологічно не пояснена. У той же час, з відображених показників про виплату 13.02.2020 заробітної плати (авансу) в сумі 519 000,00 грн. та сплачений в той же день податок в розмірі 127 436,44 грн. (платіжне доручення від 12.02.2020 №247) вбачається дотримання позивачем податкової дисципліни.

Відображений контролюючим органом в останньому стовпці додатку №8 до акта перевірки епізод щодо несвоєчасної сплати 24.04.2020 суми ПДФО в розмірі 8633,13 грн. окремо судом не досліджується, оскільки відповідно до п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Вказані винятки були враховані під час адміністративного оскарження позивачем первинно прийнятих податкових повідомлень-рішень.

Враховуючи викладене, суд зауважує, що контролюючим органом не було надано належних та допустимих доказів на підтвердження фактів несвоєчасної сплати позивачем сум ПДФО із заробітної плати за першу половину місяця (авансу) за охоплений перевіркою період.

Строки та суми сплаченого ПДФО з інших виплат, судом не досліджуються, оскільки спірними є правовідносини щодо своєчасності сплати до бюджету ПДФО саме під час виплати заробітної плати за першу половину місяця (аванс) (пункт 3.1.5 пункту 3.1 розділу 3 Акта).

Таким чином, суд дійшов висновку, що контролюючий орган не обґрунтовано визначив суму податкового зобов`язання та безпідставно збільшив суму грошового зобов`язання та застосував штрафні (фінансові) санкції.

На думку суду, вказані порушення є достатніми для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 19.05.2023 №8314/10-36-24-07.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 19.05.2023 №8316/10-36-24-07, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору, суд зазначає таке.

Пунктом 16№ підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлено військовий збір. Відповідно до п.п. 1.2 п. 16№ підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України об`єктом оподаткування військовим збором є доходи у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

В порушення вимог п. 161 підрозділу 10 розділу XX, п.п. 168.1.2, п.п. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України встановлено несвоєчасне перерахування позивачем до бюджету військового збору за період з 01.01.2017 по 03.02.2023 у розмірі 353266,52 грн., в тому числі за 2017 рік 71430,11 грн., за 2018 рік 105440,60 грн., за 2019 рік 172575,65грн., за 2020 рік 3717,03 грн., за 2021 рік 103,15 грн.

Однак, наданні позивачем первинні документи бухгалтерського обліку, зокрема, виписки по рахунках свідчать, що позивачем у період з 2017 року по 2021 рік нараховано та здійснено перерахування військового збору з доходу за першу половину місяця у визначеному ПК України розмірі, а саме: у січні 2017 року сплачено 16 167,00 грн; у лютому 2017 року сплачено 18 450,00 грн; у березні 2017 року сплачено19 262,00 грн; у квітні 2017 року сплачено 23 733,45 грн; у травні 2017 року сплачено 22 880,53 грн; у червні 2017 року сплачено 36 465,58 грн; у липні 2017 року сплачено 27 146,00 грн; у серпні 2017 року сплачено 23 644,50 грн; у вересні 2017 року сплачено 18 681,85 грн; у жовтні 2017 року сплачено 22 200,00 грн; у листопаді 2017 року сплачено 20 789,84 грн; у грудні 2017 року сплачено 22 361,79 грн; у січні 2018 року сплачено 21 331,50 грн; у лютому 2018 року сплачено 32 805,00 грн; у березні 2018 року сплачено 32 981,00 грн; у квітні 2018 року сплачено 32 082,00 грн; у травні 2018 року сплачено 36 674,71 грн; у червні 2018 року сплачено 35 526,88 грн; у липні 2018 року сплачено 31 964,64 грн; у серпні 2018 року сплачено 30 262,36 грн; у вересні 2018 року сплачено 27 502,05 грн; у жовтні 2018 року сплачено 31 363,72 грн; у листопаді 2018 року сплачено 30 776,33 грн; у грудні 2018 року сплачено 30 988,50 грн; у січні 2019 року сплачено 32 589,05 грн; у лютому 2019 року сплачено 31 941,00 грн; у березні 2019 року сплачено 32 766,39 грн; у квітні 2019 року сплачено 34 864,50 грн; у травні 2019 року сплачено 39 049,20 грн; у червні 2019 року сплачено 42 556,80 грн; у липні 2019 року сплачено 35 341,50 грн; у серпні 2019 року сплачено 40 207,50 грн; у вересні 2019 року сплачено 32 694,00 грн; у жовтні 2019 року сплачено 33 450,00 грн; у листопаді 2019 року сплачено 34 887,00 грн; у грудні 2019 року сплачено 53 694,92 грн.

Тобто, наданими позивачем виписками по рахунках підтверджується, що на час виплати заробітної плати за першу половину місяця (аванс) за період з 2017 року по 2019 рік, позивачем здійснювалось перерахування до бюджету військового збору у обсязі 1,5%, саме під час виплати оподатковуваного доходу.

Щодо періоду за 2020 рік слід зазначити, що зі змісту додатку №9 до Акта вбачається, що майже продовж всього зазначеного періоду за позивачем обліковується від`ємний показник із сплати військового збору, а сума зазначена контролюючим органом як недоплата є помилковою.

Так, контролюючим органом встановлено недоплату військового збору 21.02.2020 (537,85 грн), 24.04.2020 (2651,56 грн), 28.07.2020 (66,71 грн), 20.09.2020 (460,90 грн), 20.04.2021 (103,15 грн).

Водночас, контролюючим органом помилково визначено суму військового збору, що позивачем підлягав сплаті: 21.02.2020 у сумі 6 760,80 грн (з 356 245,98 грн), 24.04.2020 17 196,32 грн ( з 910 408,23 грн), 28.07.2020 у сумі 5 109,28 грн. (з 257851,50 грн), 20.09.2020 у 1 565,27 грн (з 82 665,44 грн) та 20.04.2021 у сумі 619,20 грн ( з 32 854,61 грн).

Крім того, описані судом вище зауваження щодо неналежного складання акта перевірки в частині відсутності належним чином обґрунтування та методологічних пояснень здійснених донарахувань ПДФО в повній мірі застосовні і до відображених донарахувань військового збору, належних обрахунок якого також відповідачем не наведений.

З огляду на те, що контролюючим органом не вірно визначено в додатку до акта розмір судового збору, що підлягав сплаті при виплаті заробітної плати за першу половину місяця (авансу) та не надано на підтвердження таких розрахунків жодних доказів, суд вважає безпідставним доводи відповідача про поручення позивачем податкового законодавства із сплати військового збору за період 2020 та 2021 року.

Таким чином, суд дійшов висновку, що контролюючий орган не обґрунтовано визначив суму податкового зобов`язання та безпідставно збільшив суму грошового зобов`язання та застосував штрафні (фінансові) санкції.

Суду вважає, вказанні порушення є достатніми для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 19.05.2023 №8316/10-36-24-07.

На переконання суду, сплата (перерахування) позивачем податків (ПДФО і військового збору) під час виплати доходу здійснювалась у повному обсязі, під час розгляду справи відповідач не надав суду документально підтверджених обґрунтованих пояснень щодо зафіксованих в Акті розрахунків несвоєчасності сплати податків, як підстави для застосування до позивача штрафу за пунктом 1251.2 статті 1251 ПК України та пені відповідно до підпунктів 129.1.4 пункту 129.1 статті 129 ПК України.

У той же час, суд вважає непереконливими твердження позивача щодо здійснення податкових донарахувань поза межами граничних строків та з цього приводу зазначає таке.

Відповідно до п. 102.1 ст. 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі виявлення за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов`язаних з декларуванням податкових зобов`язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.

Пунктом 113.1 ст. 113 Податкового кодексу України встановлено, що граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування грошових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу.

Про необхідність дослідження питання дотримання строків донарахування грошових зобов`язань податковим органом йдеться у постановах Верховного Суду від 05 липня 2019 р. по справі № 820/11541/13-а, від 07 грудня 2022 р. по справі № 500/510/20, від 09 травня 2023 р. по справі № 200/12429/19-а. Верховний суд вказує, що враховуючи, що граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 Податкового кодексу України, то відповідно штрафні санкції можуть бути застосовані в межах 1095 днів, з дня, що настає за останнім днем граничного строку сплати грошових зобов`язань. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Натомість, суд зазначає, що відповідно до положень пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 №211 "Про запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19" установлено з 12.03.2020 на усій території України карантин.

У подальшому постановами Кабінету Міністрів України строк дії карантину неодноразово продовжувався та діяв до 30.06.2023.

Таким чином, твердження позивача про порушення контролюючим органом статті 102 ПК України суд визнає непереконливими.

Стосовно тверджень позивача про безпідставне здійснення контролюючим органом кваліфікації податкового порушення як винного, суд зазначає таке.

Згідно з п. 109.1 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. При цьому, діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України (п. 109.2 статті 109 ПК України).

За приписами п. 109.3 статті 109 ПК України у випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

Згідно з п. 110.1 статті 109 ПК України платники податків, податкові агенти, а також інші суб`єкти у випадках, прямо передбачених цим Кодексом, несуть фінансову відповідальність за вчинення податкових правопорушень.

Статтею 125-1 ПК України передбачено відповідальність за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати. Зокрема, ненарахування та/або неутримання, та/або несплата (неперерахування), та/або нарахування, сплата (перерахування) не в повному обсязі податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків, а також нерезидентом, на якого покладено обов`язок сплачувати податок у порядку, встановленому розділом III цього Кодексу, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету (п. 125-1.1 статті 125-1 ПК України). Ті самі дії, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету (п. 125-1.2 статті 125-1 ПК України).

Відповідно до п. 112.3 ст. 112 ПК України особа не може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення інакше, як на підставах і в порядку, передбачених цим Кодексом.

Згідно з п. 109.1 ст. 109 ПК України діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

З розрахунку штрафних санкцій за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями від 19.05.2023 №№ 8314/10-36-24-07, 8316/10-36-24-07 вбачається, що за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) ПДФО і військового збору у джерела виплати контролюючий орган застосував до позивача штраф у розмірі 25% від суми несвоєчасно сплачених зобов`язань.

З цього приводу суд зазначає, що для кваліфікації діянь позивача як таких, що вчинені умисно (що є підставою для застосування санкції за п. 125-1.2 статті 125-1 ПК України), контролюючий орган має довести існування обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Однак, наявність таких обов`язкових передумов під час розгляду цієї справи відповідачем доведено не була.

З викладених положень ПК України вбачається, що для застосування п. 109.1 статті 109 ПК України платник податків має цілеспрямовано створити умови для несплати або несвоєчасної сплати податків, що має призвести до невиконання податкового зобов`язання. Причому просто невчинення дій зі сплати податків не вказує на цілеспрямоване створення таких умов, оскільки мають бути вчинені додаткові дії, які свідчитимуть про цілеспрямоване ухилення від виконання податкових обов`язків.

Посилаючись на вказаний Порядок позивач зазначив, що в акті перевірки від 14.02.23 № 2114/10-36-07-02-12/ НОМЕР_1 відповідачем не наведено жодної обставини, яка б відповідно до положень п. 109.1 ст. 109 Податкового кодексу України свідчила про умисність вчинення відповідного порушення митницею.

Оцінюючи вищевказані доводи позивача, суд бере до уваги, що в акті від 14.02.23 № 2114/10-36-07-02-12/39470947 відповідач вказав, що вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Недотримання цих правил та норм, є умисними діями особи, які визначають її вину у вчиненні податкового правопорушення, за умови доведення вказаного контролюючим органом. Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків закріплених за платником податків у ст.ст. 16, 36 Кодексу.

Однак, суд не може погодитися з правомірністю такої позиції контролюючого органу, оскільки лише обізнаність платника податків про його обов`язок по сплаті податків та можливість виконати покладений на нього законом обов`язок дотримуватись встановлених правил та норм не свідчить про те, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України, оскільки у такому разі кожний факт несплати зобов`язання платником податків може бути розцінений як винне умисне діяння, що не відповідає меті законодавця, викладені в пункті 109.1 статті 109 ПК України.

При цьому, пунктом 112.7 ст. 112 ПК України передбачено, що усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

На переконання суду, сплата (перерахування) не в повному обсязі податків (ПДФО і військового збору) податковим агентом під час виплати доходу, мала бути підставою для притягнення його до відповідальності саме за пунктом 125.1 статті 125 ПК України, однак під час розгляду цієї справи відповідач не надав суду документально підтверджених обґрунтованих пояснень щодо неможливості застосування до позивача штрафу саме за цим пунктом статті 125 ПК України та не довів наявність підстав для застосування до позивача штрафних санкцій саме за пунктом 125.2 статті 125 ПК України.

У той же час, підставою для задоволення позову у даній справі та визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень-рішень є не неправильна кваліфікація контролюючим органом податкового правопорушення, а здійснення відповідачем донарахувань грошових зобов`язань за відсутності правових підстав для цього.

Відповідно до положень статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Відповідачем під час розгляду справи не було надано суду належних та допустимих доказів наявності обов`язкових передумов для притягнення позивача до відповідальності, визначеної пунктом 125.2 статті 125 ПК України, а саме, що позивач удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України.

При вирішенні даної справи суд враховує, що згідно з пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10.02.2010, заява 4909/04, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, №303-A, п.29).

На переконання суду, питання, які можуть вплинути на результат розгляду даної справи, судом було розглянуто та надано їм оцінку у повній мірі.

З урахуванням викладеного, позов слід задовольнити повністю.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд враховує, що відповідно до частини другої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову суб`єкта владних повноважень з відповідача стягуються виключно судові витрати суб`єкта владних повноважень, пов`язані із залученням свідків та проведенням експертиз.

Оскільки спір вирішено на користь суб`єкта владних повноважень, а також за відсутності витрат позивача - суб`єкта владних повноважень, пов`язаних із залученням свідків та проведенням судових експертиз, судові витрати (судовий збір) стягненню з відповідача не підлягають.

На підставі викладеного, керуючись статтями 242-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 19.05.2023 № 8314/10-36-24-07 та від 19.05.2023 8316/10-36-24-07.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Дудін С.О.