Справа № 600/6457/23-а
Суддя: Лелюк Олександр Петрович
Дата ухвалення: 2023-12-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 грудня 2023 р. м. Чернівці Справа № 600/6457/23-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Лелюка О.П., за участю: секретаря судового засідання Бошкової П.М., представника позивача Іванюка О.О, представників відповідача Агатія В.В. та Чокан М.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження справу за позовом Малого приватного підприємства Максим+ до Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

Мале приватне підприємство Максим+ звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Позивач просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівцькій області № 00000/5932/Ж10/24-13-07-01 від 14.08.2023 року, яким збільшено суму податкового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 427 465 грн та нараховано штрафні санкції у сумі 106866,30 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області № 00000/5933/Ж10/24-13-07-01 від 14.08.2023 року, яким збільшено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 474 966,00 грн та нараховано штрафні санкції у сумі 118741,50 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області № 00000/5934/Ж10/24-13-07-01 від 14.08.2023 року, яким застосовано штраф у сумі 237483,00 грн.

Ухвалою суду від 03 жовтня 2023 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження; призначено підготовче судове засідання по справі; встановлено строк для подання відзиву на позовну заяву.

У ході підготовки даної справи до розгляду по суті судом: з`ясовано зміст заявлених вимог; з`ясовано позицію відповідача; отримано від сторін заяви по суті справи, письмові пояснення та докази, якими вони обґрунтовують свої вимоги та заперечення; вчинено інші дії, передбачені частиною другою статті 180 Кодексу адміністративного судочинства України.

Ухвалою суду від 28.11.2023 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

Згідно змісту поданих позивачем заяв по суті справи та пояснень у судовому засіданні, в обґрунтування заявлених вимог позивач вказував про протиправність оскаржуваних рішень з огляду на безпідставність висновків податкового органу за результатом проведеної документальної планової виїзної перевірки.

Так, позивачем зазначалося, що податковим повідомленням рішенням від 14.08.2023 року №00000/5932/Ж10/24-13-07-01 визнано встановленим факт заниження суб`єктом господарювання показників у рядку 2000 Звіту про фінансові результати у сумі 2 374 805 грн. за період з 01.01.2018 року по грудень 2019 року та донараховано занижений податок на прибуток, який підлягає сплаті до бюджету в розмірі 427465 грн, з яких у сумі 233152 грн за 2018 рік та у сумі 194313 грн за 2019 рік. Загальна сума грошового зобов`язання визначена в розмірі 534 331,30 грн, з яких податкове зобов`язання з податку на прибуток в сумі 427 465 грн та штрафна санкція в сумі 106866,30 грн. Втім, на думку позивача, виключення з рядка 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати МПП «Максим+» за 2018-2019 року суми 2 374 805,00 грн та перенесення вказаної суми в рядок 2050 «Собівартість реалізованої продукції» Звіту про фінансові результати, за умови вірного визначення загальної виручки від реалізації та документального підтвердження понесених витрат, не змінює загального результату до оподаткування (рядок 2290 Звіту про фінансові результати). Як наслідок, відсутність підстав для зміни загального результату до оподаткування свідчить про відповідність розрахунку об`єкта оподаткування з податку на прибуток вимогам ст. 134 ПК України та спростовує висновки акту перевірки про заниження МПП «Максим+» податку на прибуток в сумі 427 465,00 грн. Відсутність факту податкового правопорушення в частині заниження податку на прибуток, в свою чергу, свідчить про відсутність підстав для нарахування штрафних санкцій в сумі 106866,30 грн. При цьому позивачем наголошено на тому, що зауважень в частині ненадання або неповноти надання документів первинного обліку під час проведення планової документальної виїзної перевірки, недоліків чи зауважень до складання документів перинного обліку, які стали би підставою для не підтвердження господарських операцій або реальності вчинення правочинів, в акті перевірки не зазначено. В акті перевірки відсутні висновки про невідповідність даних первинних документів бухгалтерського обліку відомостям про загальну виручку від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), а також про не підтвердження даними первинних документів бухгалтерського обліку відомостей про витрати, що враховуються при визначені фінансового результату. Позивачем указано, що суми доходів та витрат, підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку. За таких обставин, на думку позивача, відсутність підстав для зміни загального результату до оподаткування свідчить про відповідність розрахунку об`єкта оподаткування з податку на прибуток вимогам п.п. 134.1.1. п. 13 4.1. ст. 134 ПК України та спростовує висновки акту перевірки про заниження позивачем податку на прибуток в загальній сумі 427465,00грн. в т,ч. за 2018 рік в сумі 233 152,00 гри, та за 2019 рік в сумі 194 313, 00 грн.

Крім цього, позивачем зазначено, що податковим повідомленням рішенням від 14.08.2023 року №00000/5933/Ж10/24-13-07-01 донарахована сума податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 593 707,50 грн, з яких податкове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 474 966,00 грн. та штрафна санкція в сумі 118741,50 грн.

Позивачем указувалося, що висновки перевірки про заниження податкового зобов`язання зі сплати ПДВ спростовуються первинними та обліковими документами, які підтверджують факти проведення господарських операцій та ґрунтуються винятково на оціночних судженнях відповідача та не ґрунтуються на законі. Зазначалося, що відповідач самостійно обчислив собівартість продукції (послуги з переробки давальницької сировини) та на власний розсуд обрахував податкове зобов`язання зі сплати ПДВ та податковий кредит не на підставі договірної (контрактної) вартості послуги виготовлення одиниці продукції, а на підставі самостійно обрахованої собівартості переробки давальницької сировини. При цьому висновок про заниження встановленої договором контрактної вартості послуги виготовлення одиниці продукції, а також висновок встановлення контрактної вартості послуги нижче звичайних або ринкових цін, - в акті перевірки відсутні. Також в акті перевірки відсутні посилання на будь-які первинні документи бухгалтерського обліку, які би обґрунтовували самостійно проведений відповідачем обрахунок собівартості переробки давальницької сировини, а отже сума заниження вартості робіт щодо виготовлення готової продукції та заниження вартості договору щодо переробки сировини на давальницьких умовах документально не підтверджена. Позивачем наголошувалося, що в акті перевірки відсутні висновки щодо нереальності господарського договору №1Л/2018 від 01.01.2018 року на переробку давальницької сировини, який укладений між ПП «Завод Сітка Захід» (Замовник) та МПП «Максим +» (Виконавець), а також щодо невірного визначення вартості виготовлення одиниці продукції, встановлення її нижче звичайної ціни або нижче ринкової вартості. При цьому під час перевірки позивачем були надані акти приймання-передачі сировини, акти надання послуг з переробки давальницької сировини між позивачем та ПП «Завод Сітка Захід». Зауважень до вказаних первинних документів бухгалтерського обліку під час перевірки не надходило, в акті перевірки такі зауваження відсутні. Таким чином та враховуючи попередні доводи щодо відсутності факту заниження МПП «Максим +» доходу від будь-якої діяльності та заниження податку на прибуток, зважаючи на відсутність обчисленої згідно первинних документів собівартості переробки (виготовлення) одиниці продукції, приймаючи до уваги не доведення первинними документами бухгалтерського обліку факту заниження контрактної ціни виробництва одиниці продукції у порівнянні із звичайною або ринковою ціною, на думку позивача ним не допущено порушення вимог п. 188.1 ст. 188 ПК України при визначенні об`єкту оподаткування та вірно нараховано податкові зобов`язання. Відтак, у відповідача були відсутні підстави і для застосування до позивача штрафних санкцій в оскаржуваному податковому повідомленні рішенні від 14.08.2023 року №00000/5933/Ж10/24-13-07-01.

Щодо податкового повідомлення рішення від 14.08.2023 року № 00000/5934/Ж10/24-13-07-01, яким за фактом відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податкових зобов`язань з ПДВ в розмірі 474966 грн на підставі п. 120-1.2 ст.120-1 ПК України застосована штрафна санкція в розмірі 237483 грн, то таке, на думу позивача, є незаконним, оскільки позивачем не було порушено вимог ст. 188 ПК України і у нього відсутній обов`язок виписувати та реєструвати в ЄРПН податкові накладні по операціям із надання послуг з переробки давальницької сировини, а відтак і не допущено порушення вимог п. 201.1., п. 201.10 ст. 201 ПК України.

Також позивачем в обґрунтування заявлених вимог та на підтвердження своїх доводів про необґрунтованість та безпідставність висновків відповідача за результатом проведеної перевірки, які слугували прийняттю оскаржуваних рішень, надано висновок експерта судово- економічної експертизи №57 від 30.10.2023 року, відповідно до якого документально не підтверджуються висновки Акту ГУ ДПС у Чернівецькій області №869/Ж5/24-13-07-01/14269361 від 21.02.2022 року про заниження МПП «МАКСИМ +» податку на прибуток в загальній сумі 427 465,00грн., в т.ч. за 2018 рік в сумі 233 152,00грн. та за 2019 рік в сумі 194 313,00грн., та податку на додану вартість в загальній сумі 474 966,00грн., в т.ч. за лютий 2019 року в сумі 51 130,00грн., за березень 2019 року в сумі 20 671,00грн., за червень 2019 року в сумі 28 175„00грн., за серпень 2019 року в сумі ЗО 756,00грн., за жовтень 2019 року в сумі 159 086,00грн., за листопад 2019 року в сумі 125 802,00грн., за грудень 2019 року в сумі 59 346,00грн.

З огляду на викладене, позивач просив заявлені вимоги задовольнити повністю.

Згідно змісту поданих відповідачем заяв по суті справи та пояснень у судовому засіданні, податковим органом зазначалося про те, що після проведення аналізу всіх представлених до перевірки документів встановлено, що МПП «Максим +» занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку в декларації з податку на прибуток підприємства всього у сумі 2374805 грн., у т.ч. за відповідні податкові періоди, зокрема: за 2018 рік у сумі 1295287 грн., за 2019 рік у сумі 1079518 грн. в результаті неповного відображення в Декларації доходів від будь-якої діяльності, визначених підприємством на підставі первинних документів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку. Зазначені порушення вплинули на заниження підприємством податкових зобов`язань з податку на додану вартість. Зазначено, що позивачем невірно визначено базу оподаткування при складанні таких первинних документів як акти виконаних робіт (наданих послуг) та складання податкових накладних - вартість переробки з давальницької сировини визначалась не відповідно укладених договорів такої переробки, тобто при визначенні ціни не враховувались всі понесені витрати при такій переробці. Отже, відповідачем наголошувалося, що за результатом проведеної перевірки позивача встановлено недотримання умов укладених договорів та додатків до них щодо переробки сировини на давальницьких умовах між МПП «Максим +» (виконавець) та ТОВ «Сітка Захід Україна» (замовник), а саме порядку визначення вартості одиниці продукції яка виробляється за цим договором. Визначальним чинником формування ціни переробки з давальницької сировини є вартість такої переробки, а саме її собівартість. В цілому заниження вартості переробки з давальницької сировини призвело до заниження вартості робіт щодо виготовлення готової продукції та заниження вартості договору щодо переробки сировини на давальницьких умовах. Заниження вартості щодо виготовлення готової продукції та заниження вартості договору щодо переробки сировини на давальницьких умовах призвело до заниження отриманого доходу та відповідно до заниження бази оподаткування ПДВ. Тому, вказує відповідач, оскаржувані позивачем рішення є законними та обґрунтованими й скасуванню не підлягають.

Щодо поданого позивачем до суду висновку судово-економічної експертизи №57 від 30.10.2023 року відповідачем зазначено про його незгоду, оскільки у цьому висновку вказано про надання для перевірки експертом лише частини документів, тобто вибірковим порядком, а саме тих документів, які вважали за потрібне надати представники позивача. Також відповідачем вказано, що не оформлення та/або неналежне оформлення первинних документів, що визначають доходи підприємства та бази оподаткування податком на додану вартість, не звільняють СГД від правильності нарахування, повноти та своєчасності сплати податків ( в даному випадку податку на прибуток та ПДВ) до бюджетів усіх рівнів. Наголошено, що висновки в акті документальної планової виїзної перевірки МПП «Максим+» №869/Ж5/24-13-07-01/14269361 від 21.02.2022 року визначені за наявністю всіх сукупних факторів та документів, що формують доходи та базу оподаткування ПДВ, та відповідають чинному законодавству України.

З огляду на викладене, податковий орган просив суд у задоволенні позову відмовити повністю.

Заслухавши пояснення учасників справи, дослідивши наявні матеріали, всебічно та повно з`ясувавши всі обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення для вирішення спору по суті, суд дійшов висновку про те, що позовні вимоги підлягають задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено, що Мале приватне підприємство Максим+ зареєстроване як юридична особа за місцезнаходженням: 58000, Чернівецька область, м. Чернівці, вул. Капеланська, буд.2; .

На підставі наказу Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 29.12.2021 року №1877-п проведена планова виїзна документальна перевірка Малого приварного підприємства "Максим +" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 30.06.2021, валютного законодавства за період 01.01.2017 по 30.06.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 30.06.2021.

За результатом перевірки складено Акт від 21.02.2022 року №869/Ж5/24-13-07-01/14269361, у якому зазначено про встановлені порушення вимог податкового законодавства, зокрема: ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України в частині заниження податку на прибуток в сумі 427 465 грн; ст. 185, п. 201.7 ст. 201 ПК України в частині заниження ПДВ в сумі 474966 грн; п. 201.10 ст. 201 ПК України в частині відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податкових зобов`язань з ПДВ в розмірі 474966 грн.

На підставі вказаного Акту перевірки податковим органом 14.08.2023 року винесено наступні податкові повідомлення рішення:

- №00000/5932/Ж10/24-13-07-01, яким донарахована сума податкового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 534 331,30 грн, з яких податкове зобов`язання з податку на прибуток в сумі 427 465 грн. та штрафна санкція в сумі 106866,30 грн;

- №00000/5933/Ж10/24-13-07-01, яким донарахована сума податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 593 707,50 грн, з яких податкове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 474 966,00 грн.та штрафна санкція в сумі 118741,50 грн;

- №00000/5934/Ж10/24-13-07-01, яким за фактом відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податкових зобов`язань з ПДВ в розмірі 474966 грн на підставі п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України застосована штрафна санкція в розмірі 237483 грн.

Не погоджуючись із прийнятими суб`єктом владних повноважень рішеннями, позивач звернувся до адміністративного суду з цим позовом.

Так, згідно частини першої та другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до пунктів 7 9 частини першої статті 4 Кодексу адміністративного судочинства України суб`єкт владних повноважень - орган державної влади, орган місцевого самоврядування, їх посадова чи службова особа, інший суб`єкт при здійсненні ними публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, або наданні адміністративних послуг; позивач - особа, на захист прав, свобод та інтересів якої подано позов до адміністративного суду, а також суб`єкт владних повноважень, на виконання повноважень якого подано позов до адміністративного суду; відповідач - суб`єкт владних повноважень, а у випадках, визначених законом, й інші особи, до яких звернена вимога позивача.

За змістом частини першої статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.

Як вбачається зі змісту позовної заяви та заявлених у ній вимог, позивач не погоджується та оскаржує прийняті відповідачем за результатом проведення документальної планової виїзної перевірки податкові повідомлення-рішення №00000/5932/Ж10/24-13-07-01, №00000/5933/Ж10/24-13-07-01 та №00000/5934/Ж10/24-13-07-01.

Щодо оскаржуваного рішення №00000/5932/Ж10/24-13-07-01 суд зазначає наступне.

З матеріалів справи вбачається, що названим рішенням позивачу донарахована сума податкового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 534331,30 грн, з яких податкове зобов`язання з податку на прибуток в сумі 427465 грн та штрафна санкція в сумі 106866,30 грн.

Вказане обумовлено тим, що за результатом перевірки відповідач дійшов висновку щодо заниження суб`єктом господарювання показників у рядку 2000 Звіту про фінансові результати у сумі 2374805 грн за період з 01.01.2018 року по грудень 2019 року.

При цьому у ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що основним видом діяльності позивача в перевіряємому періоді, а саме в 2018-2021 роках, було переробка сировини на давальницьких умовах.

Так, між МПП «Максим +» (виконавець) та ТОВ «Сітка Захід Україна» (замовник) укладались договори та додатки до них щодо переробки сировини на давальницьких умовах.

Відповідно до цих договорів Замовник доручає, Виконавець зобов`язується виконати відповідно до умов цього договору роботи з переробки давальницької сировини згідно асортименту, кількості, у строки які погоджені Сторонами замовленням на переробку.

Результатом виконаних робіт з давальницької сировини, згідно з цим договором, є закінчена готова продукція відповідно до акту прийому-передачі готової продукції та звітів використаної сировини, право власності на яку належить Замовникові.

Відповідно до п.6 вищевказаних договорів «Вартість договору та порядок розрахунків за переробку сировини» - Вартість договору складається з вартості робіт щодо виготовлення готової продукції. Сторони дійшли згоди про те, що вартість одиниці продукції яка виробляється за цим договором встановлюється на всю номенклатурну групу в цілому та фіксується в додатку до даного договору, що є невід ємною частиною даного договору.

Таким чином, на думку відповідача, одним із визначальних чинників формування ціни переробки з давальницької сировини є вартість такої переробки, а саме її собівартість.

Згідно позиції відповідача, проведеною перевіркою встановлено заниження ціни переробки з давальницької сировини шляхом заниження її собівартості у зв`язку із віднесенням витрат безпосередньо пов`язаних з виробничим процесом (переробкою давальницької сировини) до інших операційних витрат (адміністративних витрат та витрат на збут). Заниження собівартості призвело до заниження вартості переробки з давальницької сировини. В цілому, заниження вартості переробки з давальницької сировини призвело до заниження вартості робіт щодо виготовлення готової продукції та заниження вартості договору щодо переробки сировини на давальницьких умовах.

Отже, висновок відповідача про заниження позивачем доходу від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків) обґрунтовується виключно заниженням собівартості переробки у зв`язку із віднесенням витрат безпосередньо пов`язаних з виробничим процесом (переробкою давальницької сировини) до інших операційних витрат (адміністративних витрат та витрат на збут).

У зв`язку з цим суд зазначає, що згідно пункту 44.2. статті 44 Податкового кодексу України (далі ПК у редакції на час виникнення спірних відносин) для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до приписів пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Отже, для правильного обрахування податку на прибуток обов`язковим є правильне визначення фінансового результату до оподаткування на підставі фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Відповідно до статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV у редакції на час виникнення спірних відносин ) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з пунктом 1 статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджений наказом Міністерства фінансів України №290 від 29.11.1999, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 (далі - П(С)БО 15) , дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Критерії визнання доходу, наведені в цьому Національному положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Отже, установлено дві обов`язкові умови: збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства); оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Варто зазначити, що це загальні критерії визнання доходів. Проте існують і особливості, які залежать від виду доходу.

Так, дохід (виручку) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнають у разі наявності всіх наведених нижче умов (пункт 8 П(С)БО 15): покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив); підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами); сума доходу може бути достовірно визначена; є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства, а витрати, пов`язані із цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Згідно пункту 10 П(С)БО 15 дохід, пов`язаний з наданням послуг, визнають виходячи зі ступеня завершеності операцій з надання послуг на дату балансу, якщо можна достовірно оцінити результат цієї операції. Вважають, що результат може бути достовірно оцінений за наявності всіх наведених нижче умов: можливості достовірної оцінки доходу; ймовірності надходження економічних вигід від надання послуг; можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу; можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.

Якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за певний період часу, то дохід визначають шляхом його рівномірного нарахування за цей період (пункт 12 П(С)БО 15). Виняток становлять випадки, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг.

У разі коли достовірно визначити дохід (виручку) від надання послуг неможливо, тоді його відображають в обліку у розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню (п.13 П(С)БО 15). Якщо ж при цьому ще й відсутня ймовірність відшкодування понесених витрат, то дохід узагалі не визнають. Але якщо надалі суму доходу можна буде достовірно оцінити, дохід визнають за такою оцінкою.

У загальному випадку дохід відображають в обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню (пункт 21 П(С)БО 15).

Визнані доходи класифікують у бухгалтерському обліку за такими групами (пункт 7 П(С)БО 15): -дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).

Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.

До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.

До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).

До складу інших доходів, окрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.

Згідно пункту 3 розділу І Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №73 від 07.02.2013, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за №336/22868, витрати - це зменшення економічних вигід у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Відповідно до пунктів 5, 6, 7 8 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №318 від 31.12.1999, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (далі - П(С)БО 16), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Адміністративні витрати є загальногосподарськими витратами, спрямованими на обслуговування та управління підприємством. їх склад визначає пункт 18 П(С)БО 16, а облік ведуть на рахунку 92 «Адміністративні витрати».

Витрати на збут - це витрати, пов`язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг). Склад збутових витрат визначає пункт 19 П(С)БО 16. Обліковують їх на рахунку 93 «Витрати на збут».

Згідно пунктів 20, 27, 28 П(С)БО 16 до інших операційних витратам відносять витрати операційної діяльності, які не є адміністративними витратами та витратами на збут і не включаються до собівартості реалізації продукції (робіт, послуг). Обліковують такі витрати на відповідних субрахунках рахунка 94 «Інші витрати операційної діяльності».

Фінансовими витратами визнають: витрати на проценти (за кредитами отриманими, облігаціями випущеними, фінансовою орендою тощо); інші витрати підприємства, пов`язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до вимог П(С)БО 31).

Такі витрати обліковують на субрахунках 951 «Відсотки за кредит» і 952 «Інші фінансові витрати».

Втрати від участі в капіталі є збитками від Інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, які обліковують за методом участі в капіталі.

Інші витрати - це витрати, які виникають під час діяльності підприємства (крім фінансових витрат), але не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг).

З обставин справи вбачається, що перевіряючими в Акті перевірки № 869/Ж5/24-13-07- 01/14269361 від 21.02.2022 зроблено висновок про те, що віднесення МПП «Максим +» до складу адміністративних витрат суми 2374805,00грн. (рядок 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати МПП Максим +» за 2018-2019 роки), а не до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) (рядок 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансові результати МПП Максим +» за 2018-2019 роки), призвело до заниження чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (рядок 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансові результати МПП Максим +» за 2018-2019 роки).

Однак відповідно до змісту пункту 5 П(С)БО 15 для визнання доходу встановлено дві обов`язкові умови: збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства); оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Суд погоджується із твердженнями позивача про те, що, згідно обставин справи, у даному випадку наведені вище умови не виконуються, адже не відбувається збільшення активу чи зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу, а виключення з рядка 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати МПП Максим +» за 2018-2019 роки суми 2374805,00грн та перенесення в рядок 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансові результати МПП Максим +» за 2018-2019 роки суми 2374805,00грн, не змінює загального результату до оподаткування (рядок 2290 Звіту про фінансові результати МПП Максим +» за 2018-2019 роки), значення якого переноситься до рядка 02 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств МПП «Максим +» за 2018-2019 роки.

Особливістю адміністративного судочинства, порівняно з іншими видами судочинства, є обов`язок суб`єкта владних повноважень доказувати правомірність своїх рішень, дій чи бездіяльності (частина друга статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

Однак у ході судового розгляду цієї справи відповідачем як суб`єктом владних повноважень не спростовано указаних вище доводів позову.

До того ж, позивачем в обґрунтування заявлених вимог та на підтвердження своїх доводів про необґрунтованість та безпідставність висновків відповідача за результатом проведеної перевірки, які слугували прийняттю, в тому числі оскаржуваного рішення №00000/5932/Ж10/24-13-07-01, надано суду висновок експерта судово-економічної експертизи №57 від 30.10.2023 року, відповідно до якого документально не підтверджуються висновки Акту ГУ ДПС у Чернівецькій області №869/Ж5/24-13-07-01/14269361 від 21.02.2022 року, зокрема, про заниження МПП «МАКСИМ +» податку на прибуток в загальній сумі 427465,00грн., в т.ч. за 2018 рік в сумі 233 152,00 грн та за 2019 рік в сумі 194 313,00 грн.

При цьому, як вбачається з указаного висновку та Акту перевірки №869/Ж5/24-13-07-01/14269361 від 21.02.2022 року, на дослідження експерту було надано ті ж самі документи, що були предметом перевірки податкового органу (договір оренди №0112/2017 нежитлового приміщення від 01.12.2017 року з Додатками та Додатковими угодами; договір оренди обладнання №6/Л від 01.12.2017 року з Додатками та Додатковими угодами; договір №1Л/2018 на переробку давальницької сировини від 01.01.2018 року; акти надання послуг з переробки за 2018-2019 роки; платіжні доручення МПП «МАКСИМ +» за 2018- 2019 роки; платіжні доручення ТОВ «Завод Сітка Захід» за 2018-2019 роки; податкові накладні ТОВ «Завод Сітка Захід» за 2018-2019 роки; банківські виписки МПП «МАКСИМ +» за 2018-2019 роки; оборотно-сальдові відомості МПП «МАКСИМ +» по всім бухгалтерським рахункам за 2018-2019 роки; акти звірки взаєморозрахунків МПП «МАКСИМ +» за 2018-2019 роки; податкові декларації з податку на додану вартість МПП «МАКСИМ +» за 2018-2019 роки; податкові декларації з податку на прибуток підприємств МПП «МАКСИМ +» за 2017-2019 роки, І кв. 2020 року; фінансові звіти суб`єкта малого підприємництва (Баланс та Звіт про фінансові результати МПП «МАКСИМ +» за 2017-1 півріччя 2021 року).

Названі документи досліджено судом і в ході судового розгляду цієї справи. Зауважень до них відповідачем не висловлено.

Водночас суд звертає увагу на те, що і в Акті перевірки №869/Ж5/24-13-07-01/14269361 від 21.02.2022 року відсутні висновки про невідповідність даних первинних документів бухгалтерського обліку відомостям про загальну виручку від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), а також про не підтвердження даними первинних документів бухгалтерського обліку відомостей про витрати, що враховуються при визначені фінансового результату.

Зауважень в частині ненадання або неповноти надання документів первинного обліку під час проведення планової документальної виїзної перевірки, недоліків чи зауважень до складання документів перинного обліку, які стали би підставою для не підтвердження господарських операцій або реальності вчинення правочинів, в Акті перевірки не зазначено.

Суми доходів та витрат позивача підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку.

Крім цього, суд звертає увагу на те, що відповідачем у ході судового розгляду справи не спростовано указаного вище висновку експерта №57 від 30.10.2023 року, який згідно приписів статті 72 КАС України є одним із видів доказів в адміністративному судочинстві, на підставі якого суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Суд зауважує, що заперечуючи проти висновку експерта, посилаючись на сумніви щодо його правильності та повноти, відповідач не скористався правом, передбаченим статтею 111 КАС України щодо заявлення клопотань про призначення додаткової або повторної експертизи.

Щодо тверджень відповідача, наданих у заперечення висновку експерта №57 від 30.10.2023 року про те, що у цьому висновку вказано про надання для перевірки експертом лише частини документів, тобто вибірковим порядком, а саме тих документів, які вважали за потрібне надати представники позивача, то такі суд оцінює критично, адже, як уже зазначено вище, на дослідження експерту було надано ті ж самі документи, які досліджувалися і податковим органом та на підставі яких останній дійшов висновку про заниження позивачем податку на прибуток у перевіряємий період.

До того ж, суд вважає цілком слушними твердження позивача про те, що оскільки відомості про загальні доходи та загальні витрати позивача належним чином підтверджені первинними документами і відображені в податковій звітності, то не було потреби для представлення для дослідження експерта усіх без винятку документів, які досліджувалися під час перевірки.

При цьому суд звертає увагу і на те, що предметом дослідження судово-економічної експертизи стало питання дотримання позивачем вимог податкового законодавства при визначенні загального результату до оподаткування, а відтак встановлення яким саме чином виключення з рядка 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати МПП «Максим+» за 2018-2019 року суми 2374805,00 грн та перенесення вказаної суми в рядок 2050 «Собівартість реалізованої продукції» даного Звіту впливає на визначення загального результату до оподаткування (рядок 2290 Звіту про фінансові результати МПП «Максим+»). Тому, як вказував позивач, на дослідження судовому експерту судово-економічної експертизи були надані копії первинних документів, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, які необхідні для вирішення саме вказаного питання.

Враховуючи, що судовим експертом під час проведення судово-економічної експертизи інші документи не витребовувалися, а відповідний обрахунок відповідачем податкових зобов`язань здійснювався без посилання на конкретні первинні документи, а лише на підставі зведених аналітичних даних про рух коштів по рахункам (Дт 92, 93 - Кт 631), тобто виходячи із зведених даних бухгалтерського обліку, то суд погоджується із твердженнями позивача, що підстав для надання інших документів для проведення експертизи не було.

У ході судового розгляду справи відповідачем не вказано про те, які саме первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, та/або інші документи позивачу необхідно було надати експерту для об`єктивного проведення судово-економічної експертизи.

Таким чином, доводи відповідача про неповноту документів, наданих позивачем для експертного дослідження, є необґрунтованими та безпідставними.

З огляду на викладене у своїй сукупності, суд вважає обґрунтованими доводи позову про те, що відсутність підстав для зміни загального результату до оподаткування свідчить про відповідність розрахунку об`єкта оподаткування з податку на прибуток вимогам підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 ПК України та спростовує висновки податкового органу про заниження позивачем податку на прибуток в загальній сумі 427465,00грн., в т.ч. за 2018 рік в сумі 233152,00 гри, та за 2019 рік в сумі 194313, 00грн.

Оскільки безпідставним є висновок відповідача про допущення позивачем податкового правопорушення щодо заниження податку на прибуток та враховуючи недоведеність відповідачем у ході судового розгляду цієї справи умислу позивача на вчинення, як вважає податковий орган, порушення податкового законодавства, то суд приходить до висновку і про відсутність правових підстав для застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 106866,30 грн.

Отже, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14.08.2023 року №00000/5932/Ж10/24-13-07-01 є неправомірним, а тому підлягає скасуванню.

Щодо оскаржуваного рішення №00000/5933/Ж10/24-13-07-01 суд зазначає наступне.

З матеріалів справи вбачається, що названим рішенням донарахована позивачу сума податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 593707,50 грн, з яких податкове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 474966,00 грн та штрафна санкція в сумі 118741,50 грн.

Відносно цього в Акті перевірки №869/Ж5/24-13-07-01/14269361 від 21.02.2022 року вказано про встановлення податковим органом заниження задекларованих підприємством показників у рядку 1 колонки Б Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім імпорту товарів» за період з 01.01.2018 року по грудень 2019 року. Також зазначено, що висновок про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ в сумі 474966,00 грн безпосередньо пов`язаний з невірним визначенням бази оподаткування при складанні таких первинних документів як акти виконаних робіт (наданих послуг) та складання податкових накладних, оскільки вартість переробки з давальницької сировини визначалась не відповідно до укладених договорів такої переробки, тобто при визначенні ціни не враховувались всі понесені витрати при такій переробці.

Встановивши окремі випадки віднесення витрат безпосередньо пов`язаних з виробничим процесом (переробкою давальницької сировини) до інших операційних витрат (адміністративних витрат та витрат на збут), відповідач прийшов до висновку про заниження собівартості переробки сировини, а, отже, ціни переробки.

У зв`язку з цим суд вважає за необхідне зазначити таке.

Згідно з підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України у ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Статтею 10 Закону України «Про ціни і ціноутворення» визначено, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.

Відповідно до статті 11 вказаного Закону вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Отже, суб`єкти господарювання реалізують товари/послуги за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

Що стосується операцій з давальницькою сировиною, які і були предметом перевірки відповідачем, то згідно підпункту 14.1.134 пункту 14.1 статті 14 ПК України операція з давальницькою сировиною - операція з переробки (обробки, збагачення чи використання) давальницької сировини (незалежно від кількості замовників і виконавців, а також етапів (операцій)) з метою одержання готової продукції за відповідну плату. До операцій з давальницькою сировиною належать операції, в яких сировина замовника на конкретному етапі її переробки становить не менш як 20 відсотків загальної вартості готової продукції.

Відповідно до підпункту 14.1.41 пункту 14.1 статті 14 ПК України давальницька сировина - сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб`єкта господарювання (замовника) і передаються іншому суб`єкту господарювання (виробнику) для виробництва готової продукції, з подальшим переданням або поверненням такої продукції або її частини їх власникові або за його дорученням іншій особі.

Пунктом 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Відповідно до приписів пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Отже, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг визначається виходячи з договірної вартості та не може бути нижче звичайних цін. За укладеними договорами переробки давальницької сировини податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПК України.

Крім цього, згідно частини першої статті 626, частини першої статті 627 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав і обов`язків. Сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості. За своєю правовою природою будь-який цивільно-правовий договір є правочином.

Згідно статті 629 Цивільного кодексу України договір є обов`язковим для виконання сторонами. Аналогічні приписи містить і статті 193 Господарського кодексу України, а саме суб`єкти господарювання та інші учасники господарських відносин повинні виконувати господарські зобов`язання належним чином відповідно до закону, інших правових актів, договору, а за відсутності конкретних вимог щодо виконання зобов`язання - відповідно до вимог, що в певних умовах звичайно ставляться.

Відповідно до частини сьомої статті 179 Господарського кодексу України господарські договори укладаються за правилами, встановленими Цивільним кодексом України з урахуванням особливостей, передбачених цим Кодексом, іншими нормативно-правовими актами щодо окремих видів договорів.

Статтею 180 Господарського кодексу України визначено, що зміст господарського договору становлять умови договору, визначені угодою його сторін, спрямованою на встановлення, зміну або припинення господарських зобов`язань, як погоджені сторонами, так і ті, що приймаються ними як обов`язкові умови договору відповідно до законодавства. Господарський договір вважається укладеним, якщо між сторонами у передбачених законом порядку та формі досягнуто згоди щодо усіх його істотних умов. Істотними є умови, визнані такими за законом чи необхідні для договорів даного виду, а також умови, щодо яких на вимогу однієї із сторін повинна бути досягнута згода. При укладенні господарського договору сторони зобов`язані у будь-якому разі погодити предмет, ціну та строк дії договору.

Відповідно до статті 638 Цивільного кодексу України договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору.

Відповідно до статті 207 Цивільного кодексу України правочин вважається таким, що вчинений у письмовій формі, якщо його зміст зафіксований в одному або кількох документах (у тому числі електронних), у листах, телеграмах, якими обмінялися сторони. Правочин вважається таким, що вчинений у письмовій формі, якщо він підписаний його стороною (сторонами).

Правочин, який вчиняє юридична особа, підписується особами, уповноваженими на це її установчими документами, довіреністю, законом або іншими актами цивільного законодавства.

З обставин справи вбачається, що переробка давальницької сировини, що і було предметом перевірки, здійснювалась на підставі Договору №1Л/2018 на переробку давальницької сировини від 01 січня 2018 року, який укладений між ПП «Завод Сітка Захід» (Замовник) та МПП «Максим +» (Виконавець). В подальшому назва ПП «Завод Сітка Захід» було змінено на ТОВ «Завод Сітка Захід» у зв`язку із реорганізацією.

Відповідно до умов даного Договору:

«п.1 - Відповідно до цього Договору Замовник доручає, а Виконавець зобов`язується виконати відповідно до умов цього договору роботи з переробки давальницької сировини згідно асортименту, кількості, у строки, які погоджені Сторонами замовленням на переробку, Замовник зобов`язується передати давальницьку сировину та прийняти виготовлену готову Продукцію на підставі актів приймання-передачі готової продукції, та здійснити оплату виконаних робіт на умовах даного Договору та Додатків до нього, які погоджені Сторонами замовленням на переробку.

п.6.1 - Вартість договору складається з вартості робіт щодо виготовлення ОСОБА_1 .

п.6.3 - Сторони дійшли згоди про те, що вартість одиниці продукції, яка виробляється за цим Договором встановлюється на номенклатурну групу в цілому та фіксується у Додатку №1 до даного договору, що є невід`ємною частиною даного договору.

Відповідно до Додатку №1 до Договору переробки давальницької сировини №1Л/2018 від 01.01.2018 року «Вартість виготовлення одиниць (в розрізі групи товарів), ціна за одиницю товару становить: ворота - 500,00 грн, хвіртки - 250,00 грн, стовпи - 28,00 грн, кріплення - 3,00 грн, секції - 16,00 грн, армопояс - 3,00грн, зварна - 20,00 грн, дріт комонний - 12,50 грн.

Проаналізувавши вказаний вище правочин, суд погоджується із доводами позову про те, що Договір №1Л/2018 із додатками та змінами відповідає вимогам Цивільного кодексу України та містить основні положення, що стосуються умов давальницької переробки, зокрема ціна договору визначається вартістю виготовлення одиниці продукції, яка встановлюється на номенклатурну групу в цілому та фіксується у Додатку №1 до даного договору, а отже носить договірний характер.

При цьому суд звертає увагу на те, що в Акті перевірки №869/Ж5/24-13-07-01/14269361 від 21.02.2022 року відсутні висновки щодо нереальності вказаного господарського договору, а також щодо неправильного визначення вартості виготовлення одиниці продукції, встановлення її нижче звичайної ціни або нижче ринкової вартості.

Згідно обставин справи, під час перевірки позивачем були надані акти приймання-передачі сировини, акти надання послуг з переробки давальницької сировини між позивачем та ПП «Завод Сітка Захід».

Зауважень до вказаних первинних документів бухгалтерського обліку під час перевірки не надходило, в Акті перевірки №869/Ж5/24-13-07-01/14269361 від 21.02.2022 року такі зауваження відсутні.

Не надано таких відповідачем і у ході судового розгляду справи.

Оскільки акти надання послуг з переробки за 2018-2019 роки містять всі необхідні реквізити та відповідають вимогам законодавства, то відповідні суми ПДВ правомірно включено позивачем до податкових декларацій з ПДВ за відповідні періоди до рядка 1.1 колонки Б Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім імпорту товарів».

Таким чином, надання послуг з переробки давальницької сировини в повній мірі підтверджуються первинними документами та документами бухгалтерського обліку, а обрахунок податкових зобов`язань та податкового кредиту здійснювався позивачем виходячи з договірної (контрактної) вартості послуги виготовлення одиниці продукції.

Згідно матеріалів справи, податковий орган при обчисленні податкових зобов`язань та податкового кредиту посилався на факт встановлення реалізації робіт/послуг нижче собівартості в сумі 2734805 грн, що призвело до заниження податкового зобов`язання по ПДВ в сумі 474966 грн.

Однак, як вбачається з обставин справи, висновки відповідача про заниження позивачем собівартості переробки сировини, а, отже, ціни переробки, ґрунтуються виключно на окремих випадках віднесення витрат безпосередньо пов`язаних з виробничим процесом (переробкою давальницької сировини) до інших операційних витрат (адміністративних витрат та витрат на збут). Зокрема, витрати на оренду нежитлових приміщень в сумі 1295287 грн та витрати на опалення, освітлення, водопостачання в сумі 1079518 грн помилково списувались позивачем на рахунки 92 або 93 (адміністративні витрати або витрати на збут), а не на рахунок 23, на якому обліковуються усі витрати пов`язані з виробничим процесом (переробкою давальницької сировини).

Таким чином, відповідач самостійно обчислив собівартість продукції (послуги з переробки давальницької сировини) та на власний розсуд обрахував податкове зобов`язання зі сплати ПДВ та податковий кредит не на підставі договірної (контрактної) вартості послуги виготовлення одиниці продукції, а на підставі самостійно обрахованої собівартості переробки давальницької сировини.

При цьому висновок про заниження встановленої договором контрактної вартості послуги виготовлення одиниці продукції, а також висновок встановлення контрактної вартості послуги нижче звичайних або ринкових цін, - в Акті перевірки №869/Ж5/24-13-07-01/14269361 від 21.02.2022 року відсутні.

Також, у названому Акті відсутні посилання на будь-які первинні документи бухгалтерського обліку, які би обґрунтовували самостійно проведений відповідачем обрахунок собівартості переробки давальницької сировини, а, відтак, сума заниження вартості робіт щодо виготовлення готової продукції та заниження вартості договору щодо переробки сировини на давальницьких умовах документально не підтверджена.

З огляду на висновки про відсутність факту заниження позивачем доходу від будь-якої діяльності та заниження податку на прибуток, а також зважаючи на відсутність обчисленої згідно первинних документів собівартості переробки (виготовлення) одиниці продукції та не доведення відповідачем первинними документами бухгалтерського обліку факту заниження позивачем контрактної ціни виробництва одиниці продукції у порівнянні із звичайною або ринковою ціною, суд погоджується із твердженнями позивача про недопущення ним порушення вимог пункту 188.1 статті188 ПК України при визначенні об`єкту оподаткування та правильність нарахування податкових зобов`язань.

Приходячи до такого висновку, суд також зважає і на поданий позивачем на підтвердження своєї позиції висновок судово-економічної експертизи №57 від 30.10.2023 року, відповідно до якого документально не підтверджуються висновки Акту ГУ ДПС у Чернівецькій області №869/Ж5/24-13-07-01/14269361 від 21.02.2022 року і про заниження МПП «МАКСИМ +» податку на додану вартість в загальній сумі 474966,00грн, в т.ч. за лютий 2019 року в сумі 51 130,00 грн, за березень 2019 року в сумі 20671,00грн, за червень 2019 року в сумі 28175,00грн, за серпень 2019 року в сумі 30756,00грн, за жовтень 2019 року в сумі 159 086,00 грн, за листопад 2019 року в сумі 125 802,00 грн, за грудень 2019 року в сумі 59 346,00 грн.

У ході судового розгляду цієї справи відповідачем не спростовано указаних вище доводів позову, а твердження податкового органу про незгоду із висновком експерта №57 від 30.10.2023 року є безпідставними та необґрунтованими, про що вже зазначено судом вище.

Оскільки безпідставним є висновок відповідача про допущення позивачем податкового правопорушення щодо заниження податку на додану вартість та враховуючи недоведеність відповідачем у ході судового розгляду цієї справи умислу позивача на вчинення, як вважає податковий орган, порушення податкового законодавства, то суд приходить до висновку і про відсутність правових підстав для застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 118741,50 грн.

Отже, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14.08.2023 року №00000/5933/Ж10/24-13-07-01 є неправомірним, а тому підлягає скасуванню.

Щодо оскаржуваного рішення №00000/5934/Ж10/24-13-07-01 суд зазначає наступне.

З матеріалів справи вбачається, що названим рішенням на підставі пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України до позивача застосована штрафна санкція в розмірі 237483 грн у зв`язку із відсутністю реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податкових зобов`язань з ПДВ в розмірі 474966 грн.

Податковий орган обґрунтовував накладення штрафу заниженням позивачем податкових зобов`язань зі сплати ПДВ, в тому числі за січень 2018 року на 9085 грн , лютий 2018 року на 9217 грн, за березень 2018 року на 9217 грн , за квітень 2018 року на 9217 грн, за травень 2018 року на 9217 грн, за червень 2018 року на 9217г рн, за липень 2018 року на 33982 грн, за серпень 2018 року на 33982 грн, за вересень 2018 року на 33982грн, за жовтень 2018 року на 33982 грн, за листопад 2018 року на 33982 грн, за грудень 2018 року на 33982 грн, лютий 2019 року на 30756 грн , за жовтень 2019 року на 59586 грн, за листопад 2019 року на 66216 грн, за грудень 2019 року на 59346 грн, що призвело до відсутності реєстрації податкових накладних на загальну суму 474 966 грн.

Так, відповідно до пунктів 109.1, 109.2 статті 109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

Відповідно до абзацу першого пункту 120-1.2. ст. 120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Відповідачем застосовано до позивача штрафну санкцію у розмірі 50 відсотків від суми нарахованого податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 237483,00 грн. Проте у зв`язку з відсутністю в діях позивача порушень вимог статті 188 ПК України, про що вказано вище, суд погоджується із доводами позову про відсутність у позивача обов`язку виписувати та реєструвати в ЄРПН податкові накладні по операціям із надання послуг з переробки давальницької сировини. Відтак, позивачем не допущено порушення вимог пунктів 201.1., 201.10 статті 201 ПК України.

Таким чином, враховуючи відсутність підстав для збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість, нарахування штрафної санкції є протиправним, а тому податкове повідомлення-рішення від 14.08.2023 року №00000/5934/Ж10/24-13-07-01 також підлягає скасуванню.

Згідно частини першої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Відповідно до статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Згідно статей 74 -76 Кодексу адміністративного судочинства України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Відповідно до частини першої та другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Згідно частин першої третьої статі 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Оцінивши належність, допустимість, достовірність наявних у справі доказів окремо, а також достатність і взаємний зв`язок цих доказів у їх сукупності, суд вважає, що позивач довів незаконність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 14 серпня 2023 року №00000/5932/Ж10/24-13-07-01, №00000/5933/Ж10/24-13-07-01 та №00000/5934/Ж10/24-13-07-01.

Натомість доводи відповідача є безпідставними, такі фактично ґрунтуються на висновках Акту перевірки, вони не спростовують доводів позову й не свідчать про законність та обґрунтованість оскаржуваних рішень.

Отже, позовні вимоги підлягають задоволенню повністю.

Щодо питання розподілу судових витрат варто зазначити таке.

У судовому засіданні до закінчення судових дебатів представник позивача заявив клопотання про подання доказів сплати судових витрат позивачем.

Так, згідно частини сьомої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.

За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.

Відповідно до частини третьої та четвертої статті 143 Кодексу адміністративного судочинства України якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат, суд за заявою такої сторони, поданою до закінчення судових дебатів у справі, може вирішити питання про судові витрати після ухвалення рішення по суті позовних вимог.

Для вирішення питання про судові витрати суд призначає судове засідання, яке проводиться не пізніше п`ятнадцяти днів з дня ухвалення рішення по суті позовних вимог.

Частиною шостою статті 246 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у разі необхідності у резолютивній частині також вказується про, зокрема, призначення судового засідання для вирішення питання про судові витрати, дату, час і місце його проведення; строк для подання стороною, за клопотанням якої таке судове засідання проводиться, доказів щодо розміру понесених нею судових витрат.

Враховуючи викладене, наявні правові підстави для призначення судового засідання для вирішення питання про судові витрати із встановленням позивачу строку для подання доказів щодо розміру понесених ним судових витрат.

Керуючись статтями 139, 143, 241 - 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 14 серпня 2023 року №00000/5932/Ж10/24-13-07-01, №00000/5933/Ж10/24-13-07-01 та №00000/5934/Ж10/24-13-07-01, прийняті Головним управлінням Державної податкової служби у Чернівецькій області відносно Малого приватного підприємства Максим+.

Призначити судове засідання для вирішення питання про судові витрати на 26 грудня 2023 року о 10 год. 30 хв. Засідання відбудеться у приміщенні Чернівецького окружного адміністративного суду за адресою: м. Чернівці, вул. Садова, 1-І.

Встановити позивачу строк для подання доказів щодо розміру понесених ним судових витрат протягом п`яти днів після ухвалення даного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Оскільки в судовому засіданні оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, то зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. Повне судове рішення складено 15.12.2023.

Повне найменування учасників справи: позивач-Мале приватне підприємство "Максим+" (вул. Капеланська, буд. 2, м. Чернівці, 58000, ), відповідач-Головне управління Державної податкової служби у Чернівецькій області (58013, м. Чернівці, вул. Героїв Майдану, 200-А, ).

Суддя О.П. Лелюк