Справа № 140/29259/23
Суддя: Ксензюк Андрій Ярославович
Дата ухвалення: 2023-12-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 грудня 2023 року ЛуцькСправа № 140/29259/23

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Ксензюка А.Я.,

при секретарі судового засідання Алієвій А.І.,

за участю представника позивача Косендюка Я.А.,

представника відповідача Семенова Р.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕРБА-ВВ» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕРБА-ВВ» (далі ТОВ «ВЕРБА-ВВ», позивач, товариство) звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № від 04.07.2023 на суму завищення бюджетного відшкодування, усього 247 722,00 грн. та штрафні санкції у сумі 24 772,20 грн.; № від 04.07.2023 на суму на яку відмовлено, у т.ч. при наданні бюджетного відшкодування на 3 859 451,00 грн.; № від 04.07.2023 на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму 16 449,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 09.06.2023 за №9587/07-01/39231747 ГУ ДПС у Волинській області складено акт «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2023 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету», у висновках якого зазначено про завищення суми від`ємного значення, що включається до складу наступного податкового звітного періоду по декларації за березень 2023 року (рядок) 21 на суму 16 449 грн., про завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявленого на рахунок платника у банку декларації за березень 2023 року (рядок 20.2.1) на суму 247 722 грн.; відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника в банку у податковій Декларації за березень 2023 в сумі 3 859 451 грн. На підставі вищевказаного акту перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 04.07.2023 №, №, №.

Позивач не погоджується з вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями, оскільки такі були прийняті ГУ ДПС у Волинській області за невірно встановленими обставинами.

Зазначає, підставою для твердження податкового органу про завищення податкового кредиту став факт включення позивачем до складу податкового кредиту за березень 2023 року податкових накладних, отриманих від відповідних контрагентів, які містять розбіжності у застосуванні кодів УКТЗЕД. Проте позивач не погоджується з таким висновком, з огляду на те, що ГУ ДПС у Волинській області не є тим суб`єктом, який визначає коди УКТЗЕД. Твердження відповідача не впливають на право позивача включати господарську операцію до складу податкового кредиту, оскільки така відбулася, крім того, податкові накладні складалися контрагентами, а не позивачем, а тому ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» не вправі здійснювати виправлення у податкових накладних. Разом з тим, зазначає, що постачальником код УКТЗЕД був зазначений правильно, оскільки товари позивача не використовувались як паливо, а використовуються для виготовлення заготівок - готової продукції. Крім того, зауважує, що податкова накладна, отримана з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Таким чином, позивачем було правомірно сформовано суму податкового кредиту по господарських взаємовідносинах з відповідними постачальниками, оскільки податкові накладні зареєстровані відповідачем в Єдиному реєстрі податкових накладних та не скасовані. У свою чергу, подані для перевірки первинні документи підтверджують реальність господарських операцій між ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» та постачальниками щодо поставки товару, що відповідачем не заперечується, а у випадку неправильності визначення коду УКТЗЕД, то така обставина не може бути підставою для визнання господарської операції такою, що не відбулась, оскільки така операція підтверджується первинними документами бухгалтерського обліку.

Щодо використаних для ремонту транспортних засобів та виробничого обладнання ТМЦ, позивач наголошує, що оплатив вартість придбаних ТМЦ з ПДВ постачальнику цих ще товарів. Відтак, в свою чергу, постачальник, перед реєстрацію податкових накладних сплатив це ПДВ до бюджету. Також звертає увагу, що постачальником по кодах УКТ ЗЕД було зареєстровано податкові накладні за ставкою оподаткування 20%. Такі податкові накладні були зареєстровані постачальником і не скасовані податковим органом, відтак є діючими.

Також позивач вважає, що твердження відповідача про те, що господарські операції були вчинені без ділової мети не ґрунтується на дійсних обставинах справи. Наголошує, що у зв`язку з ефективним інвестуванням коштів у виробництво мало місце систематичне і безперервне нарощення активів протягом 2019-2022 років.

Крім того, з набранням чинності змінами, внесеними Законом №466, база оподаткування ПДВ операцій з вивезення товарів за межі митної території України (експорту) визначається положеннями пункту 189.17 ПК України виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів, зазначеної в митній декларації. Саме на таку базу складається податкова накладна. Відповідно у випадку різниці між ціною придбання товарів та ціною їх продажу в разі вивезення товарів (експорту) застосовуються спеціальні положення п.189.17 ПК України, а не загальні наведені в п. 188.1 ПК України. Позивач вказує, що відповідач нарахував податкові зобов`язання, виходячи з неіснуючої норми, оскільки в акті перевірки відсутнє посилання на норму ПК України. При цьому, зазначає, що сторона відповідача визнає факт експорту товару, який відображений в акті перевірки.

Також на думку позивача не відповідає дійсності висновок відповідача про те, що позивачем у грудні місяці проводилися збиткові операції «собівартість виготовлення перевищувала ціну продажу», оскільки з бухгалтерських документів обороти рахунку 901 за березень 23 р. «собівартість реалізованої продукції» (дод.№25) та обороти рахунку 701 за березень 23 р. «дохід від реалізації готової продукції, вбачається, що дохід від продажу піддон дерев`яний EPAL 1200*800 (група) у березні місяці перевищує собівартість його виготовлення.

З наведених підстав просить адміністративний позов задовольнити в повному обсязі.

Ухвалою судді від 25.09.2023 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі, її розгляд призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін.

Відповідно до ухвали суду від 24.10.2023 судовий розгляд справи проводиться за правилами загального позовного провадження.

У відзиві на позовну заяву відповідач позовні вимоги заперечив, посилаючись на правомірність висновків контролюючого органу, зроблених при проведенні документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. Перевіркою встановлено факт включення ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» до складу податкового кредиту декларації за січень 2023 року податкових накладних, які містять розбіжності у зазначенні обов`язкових реквізитів, а саме розбіжності застосування коду УКТЗЕД. Серед них, податкові накладні від постачальника ДП «Ліси України». Вказаний у вищенаведених податкових накладних код УКТЗЕД 4403 застосовується до товарів «Лісоматеріали необроблені, з видаленою або невидаленою корою або заболонню, або начорно брусовані або не брусовані». Однак, у податкових накладних, виписаних вказаними контрагентами, вказана номенклатура товарів - «Деревина дров`яна ПВ береза», «Деревина дров`яна ПВ сосна», «Деревина дров`яна ПВ дуб», «Деревина дров`яна ПВ граб», що відповідає коду УКТЗЕД 4401 «Деревина паливна у вигляді колод, полін, хмизу, гілок, сучків тощо». Згідно Додаткових пояснень до товарних категорій до УКТ ЗЕД, до колод і полін, які вважаються паливною деревиною, не встановлено жодних обмежень розміру. Саме стан деревини і вигляд, в якому її представляють, відрізняють її від деревини, що підпадає під товарну позицію 4403. Таким чином, податкова накладна, що містить помилки у коді товару згідно з УКТ ЗЕД не дає змоги у повній мірі ідентифікувати здійснену операцію, а, отже, не може бути підставою для віднесення сум ПДВ, зазначених у них, до складу податкового кредиту.

В ході проведення перевірки встановлено, що ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» заявлено до бюджетного відшкодування ПДВ по придбанню товарів ТМЦ на суму 4960,67 грн., які використано для ремонту транспортних засобів та виробничого обладнання. При цьому, вказані товари з кодом згідно з УКТ ЗЕД, постачання яких на митній території України звільняються від звільняються від оподаткування ПДВ, відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 20 березня 2020 №224 (із змінами і доповненнями). Відповідно, вищевикладене не дає змоги підтвердити наявність у ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» права на бюджетне відшкодування відповідно до абз. б. п. 200.4 ст. 200 ПК України па суму 4961 грн.

Також в ході перевірки встановлено, що ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» до перевірки надано первинні документи щодо залишків, виробництва готової продукції, яку в подальшому частково було реалізовано па експорт в адресу нерезидентів Sequoia Holz GmbH (Німеччина), MW TRADE sp. z о. о., Польща, що відображено записами по бухгалтерському обліку з К-т. рах. 26 «Готова продукція» в Д-т рах. 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» та з К-т 91 «Загальновиробничі витрати» в Дт 901 Собівартість реалізованої готової продукції». Аналізом даних собівартості окремих партій реалізованої продукції (піддонів дерев`яних ЕРАL 1200*800) до сум одержаних доходів від її реалізації, встановлено реалізацію такої продукції за цінами, нижче від собівартості всього на загальну суму 828 963,78 грн. Залишок піддонів станом на 31.03.2023 року піддонів дерев`яних ЕРАЕ 1200*800, що обліковуються на рахунку 26 «Готова продукція» в графі початкове сальдо Д-т становить 79371 шт. на загальну суму 23 662 389 грн. Згідно звіту Обороти рахунку 26 «Готова продукція» за Березень 2023 р. (попартійно) встановлено що готова продукція з номенклатурою Піддон дерев`яний ЕРАL 1200*800 в кількості 79371 шт. на загальну суму 23 662 389 грн. виготовлена згідно звіт виробництва за зміну в лютому 2023 року і виробнича собівартість одиниці продукції становить 298,12 грн, в т.ч. згідно Звітів виробництва за зміну по партійно. Аналізом даних собівартості окремих партій реалізованої продукції (піддонів дерев`яних ЕРАL 1200*800) до сум одержаних доходів від її реалізації, встановлено реалізацію такої продукції за цінами, нижче від собівартості всього на загальну суму 2 117 284,88 грн. Залишок Пиломатеріалів обрізних 1-3 сорт (сосна) FSC100% станом н 31.03.2023, що обліковуються на рахунку 26 «Готова продукція» в графі початкове сальдо Д-т становить 754,400 м.куб на загальну суму 8 672 226.24 грн.. Згідно звіту Обороти рахунку 26 «Готова продукція» за Березень 2023 р. (попартійно) встановлено що готова продукція з номенклатурою Пиломатеріалів обрізних 1-3 сорт (сосна) Р FSC100% в кількості 267,346 м. куб виготовлена у вересні 2022 року та реалізована у березні 2023 року згідно звіт виробництва за зміну і виробнича собівартість одиниці продукції становить 11300,49 грн., в т.ч. згідно Звітів виробництва за зміну попартійно. Аналізом даних собівартості окремих партій реалізованої продукції (Пиломатеріали обрізні 1-3 сорт (сосна) PSC100%) до сум одержаних доходів від її реалізації, встановлено реалізацію такої продукції за цінами, нижче від собівартості всього на загальну суму 1 271 277,49 грн.

Перевіркою встановлено, що ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» в березні 2023 року реалізовано готову продукцію за цінами нижчими за собівартість, в результаті чого ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» не компенсовано фактично понесених на її виробництво витрат (заробітної плати працівників та з придбання сировини, електроенергії, ПММ, запасних частин, послуг оренди ОЗ, тощо). При цьому, за даними бухгалтерського обліку платника (рах.442) сума непокритих збитків станом на 31.03.2023 складає 24 053 382,99 грн. Збитковий результат операційної діяльності станом на 31.03.2023 (дебетове сальдо рах.791) становить 57 652 534,37 грн. Крім того, згідно даних податкової та фінансової звітності за 2022 рік діяльність ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» носить збитковий характер, що є прямою невідповідністю поняттю розумна економічна причина, зокрема: В декларації з податку на прибуток за 2022 рік (№ від 28.02.2023) фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -) склав «-» 60 157 644 грн. В декларації з податку па прибуток за І квартал 2023 рік (№ від 01.05.2023) - фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -) склав «-» 2 813 945 грн. В декларації уточнюючій з податку па прибуток за І квартал 2023 рік (№ від 31.05.2023) - фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -) склав 2 505 108 грн., об`єкт оподаткування -«-» 57 161 970 грн. В звіті про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2022 рік (№ від 28.02.2023) - фінансовий результат від операційної діяльності: збиток та фінансовий результат до оподаткування : збиток складає - 60 158 тис. грн. В звіті про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за І квартал 2023 року (№ від 01.05.2023) - фінансовий результат від операційної діяльності: збиток та фінансовий результат до оподаткування : збиток складає 2 814 тис. грн. В уточненому звіті про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за І квартал 2023 року (№ від 31.05.2023) - фінансовий результат від операційної діяльності: збиток та фінансовий результат до оподаткування : прибуток складає 2 505 тис. грн. Аналіз показників фінансового результату податкових декларацій та фінансової звітності ТзОВ «ВВРБЛ-ВВ» за останніх 5 років вказує на отримання збитку в сумі «-» 49 010 881 грн. Платник систематично здійснює реалізацію готової продукції за ціною нижче собівартості, що призводить до збільшення суми збитків від господарської діяльності. Таким чином, в ході перевірки встановлено збитковість здійснених ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» експортних операцій з причин реалізації товару нижче їх собівартості без наявності об`єктивних підстав для цього, тобто встановлено, - що ділова мета господарської операції є недобросовісною та, відповідно, вчинена поза межами господарської діяльності платника. Враховуючи вищевикладене, та у відповідності норм абзацу «б» пп. 200.4 ст.200 ПК України ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» не набуло права на отримання бюджетного відшкодування за березень 2023 року в повному обсязі.

З урахуванням наведеного вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення такими, що винесені у відповідності до вимог податкового законодавства у зв`язку з чим просить у задоволенні позову відмовити повністю.

У поданих поясненнях представник позивача не погоджується із твердженнями представника відповідача викладених у відзиві та наголосив, що сторона відповідача у відзиві фактично дублює висновки викладені в акті перевірки та не наводить нових аргументів, підтримав свою позицію викладену у позовній заяві та просить позовні вимоги задовольнити повністю.

Інших заяв по суті справи на адресу суду не надходило.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 13.11.2023 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав з підстав, викладених у позові та у письмових поясненнях.

Представник відповідача в судовому засіданні позов не визнав з підстав, викладених у відзиві проти позову, просив у його задоволенні відмовити повністю.

Заслухавши вступне слово учасників справи, дослідивши письмові докази, письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення з наступних мотивів та підстав.

Судом встановлено, що на підставі наказу №986-п від 17.05.2023 та направлень на перевірку №1466 та №1467 від 18.05.2023 у період з 22.05.2023 по 02.06.2023 ГУ ДПС у Волинській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт від 09.06.2023 №9587/07-01/39231747 (т.1, а.с.19-34).

Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2023 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення платником податків:

- п.44.1, 44.6 ст. 44, п. 46.1 ст. 46, п. 198.1, 198.2, 198.6 ст.198, п. 200.1, п.200.4 ст. 200 ПК України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, внаслідок чого завищено суму від`ємного значення, що включається до складу наступного податкового звітного періоду по декларації за березень 2023 року (рядок 21 Декларації) в сумі 16 449 грн.;

- п.44.1 ст. 44, п.198.6 ст.198, п. 201.1, п.201.10 ст. 201 ПК України внаслідок чого завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість, заявленого на рахунок платника у банку у декларації за березень 2023 року (рядок 20.2.1) на суму 247 722 грн.;

- абз. «б» п.200.4 ст.200, абз. «в» пп. 200.14 ст.214 ПК України, внаслідок чого відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника в банку у податковій Декларації за березень 2023 в сумі 3 859 451 грн.

04.07.2023 на підставі висновків вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийнято такі податкові повідомлення-рішення:

- №, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларованої на рахунок платника в банку у розмірі 247 722 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію 24 772,20 грн. (т.1, а.с.14);

- №, яким відмовлено у наданні бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 3 859 451 грн. (т.1, а.с.15);

- №, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на суму 16 449 грн. (т.1, а.с.16)

Позивач, вважаючи винесені податкові повідомлення-рішення протиправними, звернувся із даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до підпункту 20.1.2 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

За приписами підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Позивач та його представник не заперечують наявність підстав для проведення перевірки.

У той же час, вирішуючи питання щодо правомірності прийнятих відповідачем за результатами проведеної перевірки податкових повідомлень-рішень від 04.07.2023 №, №, №, суд враховує наступне.

Згідно з підпунктами 14.1.18, 14.1.178, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника; податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу; податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V Кодексу.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків регламентує стаття 200 ПК України.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.2 цієї статті при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Як визначено пунктом 200.4 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету. Не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від`ємного значення, до розрахунку якої включено суми податку, сплачені отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг, які використані або будуть використані в операціях з першого постачання житла (об`єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта житлової нерухомості. Суми такого від`ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення податковими зобов`язаннями; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Отже, від`ємне значення як категорія Кодексу - це також математична (об`єктивна) категорія, різниця між зменшуваним (податкове зобов`язання) та від`ємником (податковим кредитом). Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

За змістом статті 200 ПК України платники податку мають право на бюджетне відшкодування відповідно за їх заявою про повернення суми бюджетного відшкодування після узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у визначених випадках - за результатами документальної перевірки.

З урахуванням наведеного саме на контролюючий орган покладається обов`язок перевірки правильності декларування показників податкової декларації платника ПДВ. Поряд з тим встановлення завищення (заниження) окремих показників податкової декларації, а так само відмова у бюджетному відшкодуванні ПДВ має відбуватися у встановленому порядку та спосіб; висновки податкового органу мають відповідати положенням чинного законодавства.

Як зазначено у пункті 3.2 акта перевірки, перевіркою достовірності і правильності визначення суми податкового кредиту встановлено факт включення ТОВ «ВЕРБА-ВВ» до складу податкового кредиту декларації за березень 2023 року податкових накладних, які містять розбіжності у зазначенні обов`язкових реквізитів, а саме розбіжності застосування коду УКТЗЕД. Серед них, податкові накладні від постачальника ДП «Ліси України». Вказаний у вищенаведених податкових накладних код УКТЗЕД 4403 застосовується до товарів «Лісоматеріали необроблені, з видаленою або невидаленою корою або заболонню, або начорно брусовані або не брусовані». Однак, у податкових накладних, виписаних вказаними контрагентами, вказана номенклатура товарів - «Деревина дров`яна ПВ береза», «Деревина дров`яна ПВ сосна», «Деревина дров`яна ПВ дуб», «Деревина дров`яна ПВ граб», що відповідає коду УКТЗЕД 4401 «Деревина паливна у вигляді колод, полін, хмизу, гілок, сучків тощо». Згідно Додаткових пояснень до товарних категорій до УКТ ЗЕД, до колод і полін, які вважаються паливною деревиною, не встановлено жодних обмежень розміру. Саме стан деревини і вигляд, в якому її представляють, відрізняють її від деревини, що підпадає під товарну позицію 4403. Таким чином, податкова накладна, що містить помилки у коді товару згідно з УКТ ЗЕД не дає змоги у повній мірі ідентифікувати здійснену операцію, а, отже, не може бути підставою для віднесення сум ПДВ, зазначених у них, до складу податкового кредиту.

Перевіряючи доводи сторін в цій частині висновків акта перевірки, які стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень № та № від 04.07.2023, суд зазначає, що положеннями абзацу першого пункту 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1, частиною першою статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон №996-XIV) установлено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Тобто, формування і підтвердження даних декларацій відбувається на підставі документів, визначених в абзаці першому пункту 44.1 статті 44 ПК України, а тому питання законності декларування відповідних показників зводиться до підтвердження їх первинними документами.

За правилами підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 ПК України).

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України установлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

З аналізу наведених норм ПК України слідує, що складена постачальником (продавцем) та зареєстрована у ЄРПН податкова накладна для покупця є підставою для формування податкового кредиту. Обов`язковою умовою чи то для нарахування податкових зобов`язань, чи то віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту для учасників господарської операції є їх фактичне здійснення, що підтверджується первинними документами, внаслідок чого відбувається рух активів у кожного з платників податку - як у продавця, так і у покупця. Платник податку повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності. При цьому право на бюджетне відшкодування частини від`ємного значення виникає лише у разі фактичної сплати ПДВ в ціні придбаного товару (робіт, послуг) отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг.

Варто наголосити, що ПК України обов`язок зі складання податкової накладної покладає саме на постачальника товарів (робіт, послуг).

Так, відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Зазначеною нормою визначено зміст податкової накладної (обов`язкові реквізити), серед них - код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.

Відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Отже, зазначаючи в акті перевірки про порушення положень, зокрема, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, відповідач безпідставно перекладає обов`язки, які визначені зазначеними нормами на платника податків постачальника товарів (робіт, послуг), на позивача, який є покупцем товарів (деревини промислового використання хвойних та листяних порід).

ГУ ДПС у Волинській області не заперечує факт реєстрації в ЄРПН поданих контрагентом позивача ДП «Ліси України» податкових накладних, за якими не визнає право ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» на формування податкового кредиту. При цьому згідно з податковими накладними можливо правильно встановити покупця та продавця товару, опис (номенклатуру) товарів, дані щодо кількості та вартості товару, дату операції (їх опис наведено в акті перевірки).

Акт перевірки ГУ ДПС у Волинській області не містить висновків про нереальність господарських операцій з постачання позивачу ДП «Ліси України» деревини та первинні документи під час перевірки досліджені контролюючим органом, вони наявні і в матеріалах цієї справи. Первинні документи відповідають загальним вимогам, визначеним статтею 9 Закону №996-XIV, та відсутні підстави ставити під сумнів їх справжність та достовірність відображених у них даних. Відповідач визнає факт господарської операції й правомірність реєстрації продавцем податкових накладних (їх реєстрація в ЄРПН не була зупинена) та він не позбавлений можливості відслідкувати за даними інформаційних систем ДПС України податкові зобов`язання продавця й співставити із сумою податкового кредиту покупця.

Суд не вбачає необхідності здійснювати опис усіх господарських операцій та їх детально аналізувати з посиланням на первинні документи за кожною поставкою (договори купівлі-продажу необробленої деревини, аукціонні свідоцтва, товарно-транспортні накладні (ТТН-ліс), платіжні доручення, податкові накладні, витяг з реєстру податкових накладних наявні в матеріалах справи), оскільки суть спору стосується виключно права на формування позивачем податкового кредиту на підставі податкових накладних, у яких, на думку ГУ ДПС У Волинській області, неправильно зазначено код товару згідно з УКТ ЗЕД.

У податкових накладних постачальником (контрагентом) позивача зазначено код товару УКТ ЗЕД 4403 «Лісоматеріали необроблені, з видаленою або невидаленою корою або заболонню, або начорно брусовані або небрусовані», проте ГУ ДПС у Волинській області вважає, що номенклатура товарів, вказана у податкових накладних, відповідає коду УКТ ЗЕД 4401 «Деревина паливна у вигляді колод, полін, хмизу, гілок, сучків або в аналогічних формах; деревна тріска або стружка; тирса та відходи деревини, агломеровані або неагломеровані, у вигляді колод, полін, брикетів, гранул або в аналогічних формах».

Відповідно до пункту 12 Порядку №428 пояснення до УКТ ЗЕД розробляються та затверджуються Держмитслужбою з урахуванням змін, які вносяться Всесвітньою митною організацією до пояснень до Гармонізованої системи та Європейським Союзом до пояснень до Комбінованої номенклатури. У разі потреби Держмитслужба розробляє пояснення до кодів товарів, що деталізовані на національному рівні.

Відповідачем не надано письмових доказів, що кодом УКТ ЗЕД має бути саме 4401, а не 4403. Отже, не спростовано, що постачальником код УКТ ЗЕД був зазначений правильно.

Визначальним у цьому питанні, на думку суду, є призначення, використання позивачем придбаної деревини для виготовлення продукції, а не як палива.

У постановах Верховного Суду від 09.04.2019 у справі №815/2640/15, від 04.09.2020 у справі №810/657/17, від 27.02.2020 у справі №825/785/16, від 25.02.2020 у справі №818/1643/16, від 18.02.2021 у справі №816/1006/17, від 16.03.2021 у справі №520/3888/19 сформовано висновки, за змістом яких самого по собі неправильного зазначення коду УКТ ЗЕД або його відсутності недостатньо для висновку про безтоварність господарської операції. Формальні недоліки в оформленні податкової накладної не є безумовною підставою для позбавлення платника податків права на формування податкового кредиту, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися).

Крім того, при вирішенні спору суд враховує також висновки щодо застосування норм права, викладені в постанові Верховного Суду від 20.06.2018 у справі №819/1383/17 де суд дійшов висновку, що факт реєстрації податкових накладних в ЄРПН, відсутність квитанцій про їх неприйняття є свідченням наявності у платника податків підстав для формування сум податкового кредиту за такими податковими накладними. Відсутність у таких податкових накладних такого реквізиту, як код УКТ ЗЕД, за обставин реєстрації таких податкових накладних у ЄРПН є наслідком неналежного виконання контролюючим органом при такій реєстрації своїх обов`язків, а тому подальше виключення сум податкового кредиту за такими податковими накладними, як і застосування до цього платника податків штрафних санкцій, є неправомірним, так як за змістом вказаних норм обов`язок перевірки податкових накладних на відповідність пункту 201.10 статті 201 ПК України при їх реєстрації покладений на контролюючий орган.

Отже, ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» як покупець не може нести відповідальність за правильність заповнення податкових накладних його контрагентом у вигляді позбавлення права на податковий кредит за такими податковими накладними. Водночас факт реєстрації податкових накладних, складених контрагентом позивача у зв`язку із реалізацією останньому деревини дров`яної, в ЄРПН спростовує наявність будь-яких помилок під час їх заповнення та порушення вимог, установлених пунктом 201.1, 201.10 статті 201 ПК України.

ГУ ДПС у Волинській області не встановило факт використання ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» придбаної деревини не у господарській діяльності, як і те, що придбана деревина у такій кількості використана не для виготовлення готової продукції, а як паливо.

Зміст порушень пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України акт перевірки не розкриває, оскільки окрім цитування вказаних норм, відсутні посилання на фактичні обставини, які б свідчили про порушення правил формування податкового кредиту згідно із цими положеннями Кодексу.

Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку про необхідність визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № та № від 04.07.2023.

Щодо позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2023 №, яким відмовлено у наданні бюджетного відшкодування за березень 2023 року у розмірі 3 859 451 грн., суд зазначає таке.

Згідно з підпунктами 14.1.18, 14.1.178, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника; податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу; податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до підпунктів «а» та «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

За правилами пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 ПК України).

Пунктом 198.5 статті 198 ПК України передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

В ході проведеної перевірки було встановлено (пункт 3.3 акту перевірки), що ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» заявлено до бюджетного відшкодування ПДВ у сумі 4961 грн по придбанню товарів у ТОВ «НАВІТЕХ», ФОП ОСОБА_1 , ПП «ТД» «Галпідшипник» , ТОВ «ТД «ЄВРОМАШ», ТОВ «КАМОЦЦІ», ТОВ «АС ПРИВОД» з кодом згідно УКТ ЗЕД, постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування ПДВ відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 20.03.2020 №224 (із змінами та доповненнями).

На думку відповідача, вищевикладене не дає змоги підтвердити у ТОВ «Верба-ВВ» права на бюджетне відшкодування відповідно до абз. «б» п. 200.4 ст 200 ПК України на суму 4691 грн.

Однак, з такими висновками податкового органу суд не погоджується з огляду на наступне.

Відповідно до примітки №1 Постанови Кабінету Міністрів України від 20.03.2020 № 224 «Про затвердження переліку товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість та які звільняються від сплати ввізного мита» коди згідно з УКТЗЕД наводяться у цьому переліку довідково. Основною підставою для звільнення віл оподаткування податком на додану вартість та від сплати ввізного мита товарів, що ввозяться на митну територію України, є відповідність таких товарів назві товару (медичного виробу, основного компонента). міжнародному непатентовамому найменуванню (назві) лікарського засобу, які зазначені в переліку.

Відтак, від оподаткування ПДВ звільняються товари, які ввозяться на митну територію України.

Судом встановлено, що позивач вказані у акті перевірки товари на митну територію України не ввозив, а придбав у її межах у постачальників ТОВ «НАВІТЕХ», ФОП ОСОБА_1 , ПП «ТД» «Галпідшипник», ТОВ «ТД «ЄВРОМАШ», ТОВ «КАМОЦЦІ», ТОВ «АС ПРИВОД» (т.2, а.с. 17-70). За придбані товари, описані в пункті 3.3.1 акта перевірки, ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» оплатило вартість придбаних ТМЦ з ПДВ постачальникам цих же товарів, що підтверджується платіжними інструкціями, в призначенні платежу яких зазначено, що оплата була здійснена з ПДВ (т.2, а.с. 21, 30, 41, 50, 58, 70, 80).

Таким чином, при придбанні товарів у платників ПДВ, позивач сплатив постачальникам вартість товару з ПДВ.

Водночас контрагентами позивача зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, складені у зв`язку із реалізацією позивачу ТМЦ, за ставкою оподаткування 20 % і не скасовані податковим органом.

З огляду на зазначене, суд приходить до висновку, що ТзОВ «Верба-ВВ» має право на бюджетне відшкодування відповідно до абз. «б» п. 200.4 ст 200 ПК України на суму 4691 грн.

Також, як слідує з акту перевірки, ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» до перевірки надано первинні документи щодо залишків, виробництва готової продукції, яку в подальшому частково було реалізовано па експорт в адресу нерезидентів Sequoia Holz GmbH (Німеччина), MW TRADE sp. z о. о., Польща, що відображено записами по бухгалтерському обліку з К-т. рах. 26 «Готова продукція» в Д-т рах. 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» та з К-т 91 «Загальновиробничі витрати» в Дт 901 Собівартість реалізованої готової продукції». Аналізом даних собівартості окремих партій реалізованої продукції (піддонів дерев`яних ЕРАL 1200*800) до сум одержаних доходів від її реалізації, встановлено реалізацію такої продукції за цінами, нижче від собівартості всього на загальну суму 828 963,78 грн.

Залишок піддонів станом на 31.03.2023 року піддонів дерев`яних ЕРАЕ 1200*800, що обліковуються на рахунку 26 «Готова продукція» в графі початкове сальдо Д-т становить 79371 шт. на загальну суму 23 662 389 грн. Згідно звіту Обороти рахунку 26 «Готова продукція» за Березень 2023 р. (попартійно) встановлено що готова продукція з номенклатурою Піддон дерев`яний ЕРАL 1200*800 в кількості 79371 шт. на загальну суму 23 662 389 грн. виготовлена згідно звіт виробництва за зміну в лютому 2023 року і виробнича собівартість одиниці продукції становить 298,12 грн, в т.ч. згідно Звітів виробництва за зміну по партійно. Аналізом даних собівартості окремих партій реалізованої продукції (піддонів дерев`яних ЕРАL 1200*800) до сум одержаних доходів від її реалізації, встановлено реалізацію такої продукції за цінами, нижче від собівартості всього на загальну суму 2 117 284,88 грн. Залишок Пиломатеріалів обрізних 1-3 сорт (сосна) FSC100% станом на 31.03.2023, що обліковуються на рахунку 26 «Готова продукція» в графі початкове сальдо Д-т становить 754,400 м.куб на загальну суму 8 672 226.24 грн.. Згідно звіту Обороти рахунку 26 «Готова продукція» за Березень 2023 р. (попартійно) встановлено що готова продукція з номенклатурою Пиломатеріалів обрізних 1-3 сорт (сосна) FSC100% в кількості 267,346 м. куб виготовлена у вересні 2022 року та реалізована у березні 2023 року згідно звіт виробництва за зміну і виробнича собівартість одиниці продукції становить 11 300,49 грн., в т.ч. згідно Звітів виробництва за зміну попартійно. Аналізом даних собівартості окремих партій реалізованої продукції (Пиломатеріали обрізні 1-3 сорт (сосна) PSC100%) до сум одержаних доходів від її реалізації, встановлено реалізацію такої продукції за цінами, нижче від собівартості всього на загальну суму 1 271 277,49 грн.

Перевіркою встановлено, що ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» в березні 2023 року реалізовано окремі партії готової продукції за цінами нижчими за собівартість, в результаті чого ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» не компенсовано фактично понесених на її виробництво витрат (заробітної плати працівників та з придбання сировини, електроенергії, ПММ, запасних частин, послуг оренди ОЗ, тощо). При цьому, за даними бухгалтерського обліку платника (рах.442) сума непокритих збитків станом на 31.03.2023 складає 24 053 382,99 грн. Збитковий результат операційної діяльності станом на 31.03.2023 (дебетове сальдо рах.791) становить 57 652 534,37 грн.

Крім того, згідно даних податкової та фінансової звітності за 2022 рік діяльність ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» носить збитковий характер, що є прямою невідповідністю поняттю розумна економічна причина, зокрема: В декларації з податку на прибуток за 2022 рік (№ від 28.02.2023) фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -) склав «-» 60 157 644 грн. В декларації з податку па прибуток за І квартал 2023 рік (№ від 01.05.2023) - фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -) склав «-» 2 813 945 грн. В декларації уточнюючій з податку па прибуток за І квартал 2023 рік (№ від 31.05.2023) - фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -) склав 2 505 108 грн., об`єкт оподаткування - «-» 57 161 970 грн. В звіті про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2022 рік (№ від 28.02.2023) - фінансовий результат від операційної діяльності: збиток та фінансовий результат до оподаткування: збиток складає - 60 158 тис. грн. В звіті про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за І квартал 2023 року (№ від 01.05.2023) - фінансовий результат від операційної діяльності: збиток та фінансовий результат до оподаткування: збиток складає 2 814 тис. грн. В уточненому звіті про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за І квартал 2023 року (№ від 31.05.2023) - фінансовий результат від операційної діяльності: збиток та фінансовий результат до оподаткування: прибуток складає 2 505 тис. грн. Аналіз показників фінансового результату податкових декларацій та фінансової звітності ТзОВ «ВВРБЛ-ВВ» за останніх 5 років вказує на отримання збитку в сумі «-» 49 010 881 грн. З наведеного вище випливає, що платник систематично здійснює реалізацію готової продукції за ціною нижче собівартості, що призводить до збільшення суми збитків від господарської діяльності. Таким чином, в ході перевірки встановлено збитковість здійснених ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» експортних операцій з причин реалізації товару нижче їх собівартості без наявності об`єктивних підстав для цього, тобто встановлено, - що ділова мета господарської операції є недобросовісною та, відповідно, вчинена поза межами господарської діяльності платника.

Дані факти стали підставою для висновку, що відповідно до норм абзацу «б» пп. 200.4 ст.200 ПК України ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» не набуло права на отримання бюджетного відшкодування за березень 2023 року в повному обсязі.

Відповідно до п. 188.1 статті 188 ПК Україні база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

Вказаною нормою встановлено, що база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів (у даному випадку піддонів) не може бути нижче звичайних цін.

Суд звертає увагу на тому, що в акті перевірки і при розгляді справи судом відповідач стверджував про порушення товариством вимог закону при експорті самостійно виготовлених піддонів за ціною нижчою за їх собіварість, що не відповідає вказаним вимогам абз. 2 п. 188.1 п. 188 ПК України.

Водночас ГУ ДПС у Волинській області не доведено факт реалізації ТзОВ «ВЕРБА-ВВ» товару за ціною нижчою рівня звичайних цін і, відповідно, порушення норм закону при експорті самостійно виготовлених товарів.

Відповідно до підпунктів 14.1.36, 14.1.231 пункту 14.1. статті 14 ПК України:

- господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;

- розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Згідно з пунктами 1, 2 статті 3 Господарського кодексу України (далі - ГК України) як господарську діяльність у цьому Кодексі розуміють діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Підприємництво це самостійна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (стаття 42 ГК України).

Як зазначив Верховний Суд у постанові від 07.10.2021 у справі № 813/4227/15 мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином при здійсненні платником податку господарської діяльності можливі збиткові операції. Віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

Представник позивача заперечує твердження ГУ ДПС у Волинській області щодо збитковості операцій з продажу самостійно виготовлених товарів, оскільки такі дані не відповідають даним бухгалтерського обліку ТзОВ «ВЕРБА-ВВ». Наголошує, що дохід від продажу піддон дерев`яний EPAL 1200*800 (група) у березні місяці перевищує собівартість його виготовлення, що також вбачається з оборотів рахунків 701 та 901 за березень 2023 року. Крім того, отриманий дохід від реалізації товару вказує на позитивний фінансовий результат від даного виду діяльності, тому, на думку суду, оцінювати прибутковість підприємства за даними одного місяця (у даному випадку березень 2023 року) не інформативно, оскільки такий період не охоплює фінансові показники за попередні періоди.

З огляду на вищенаведене, суд звертає увагу на постанову Верховного Суду від 15.03.2023 у справі №200/4942/20-а: «Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

При цьому, до факторів ціноутворення, крім рівня витрат, пов`язаних з виробництвом товару, належать рівень попиту на продукцію, кон`юнктура ринку, платоспроможність покупця, обсяги виробництва та складські запаси продавця та інші умови, які об`єктивно впливають на формування ціни. При цьому, прибутковість кожної окремої операції не є обов`язковою ознакою господарської діяльності, яка може включати і окремі збиткові операції, здійснення яких викликано об`єктивними причинами, а, відтак, продаж позивачем продукції за ціною, нижчою собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності позивача.

Отже, законодавець надав платнику податків право здійснювати господарську діяльність на власний ризик та можливість самостійно оцінювати її ефективність та доцільність, з огляду на мету отримання економічного ефекту і приросту активів в майбутньому, а також самостійно обирати виконавців послуг або постачальників товарів, а, відтак, продаж позивачем продукції за ціною нижчою виробничої собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності позивача. Збитковість операції виключає право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі доведення податковим органом відсутності у платника податків розумної ділової мети, свідомого здійснення платником податків завідомо збиткових операцій з метою отримання, зокрема, податкових вигод тощо.»

З урахуванням вищевикладених мотивів та беручи до уваги те, що податковим органом не доведено факт експорту товариством піддонів за цінами нижчими за звичайні в порушення вимог п. 188.1 статті 188 ПК України, суд дійшов висновку про відсутність правових підстав для відмови позивачу у наданні бюджетного відшкодування за березень 2023 року у розмірі 3 859 451 грн., а тому податкове повідомлення-рішення від 04.07.2023 року № слід визнати протиправним та скасувати.

Статтею 2 КАС України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з вимогами статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що …адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.

З огляду на припис наведеної норми процесуального права, при розгляді судом спору щодо правомірності рішень контролюючого органу, яким платнику податків донараховані податкові зобов`язання чи відмовлено у наданні податкових вигод, презумується добросовісність платника податків, якщо зазначеним органом не доведено інше.

Таким чином, під час судового розгляду справи відповідач не довів належними та допустимими доказами правомірність винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 04.07.2023 за №, № та №.

Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить до висновку, що вимоги позивача є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір в сумі 26 840,0 грн., сплачений платіжною інструкцією 12.09.2023.

Керуючись статтями 6-10, 14, 72-77, 90, 139, 159, 241-246, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕРБА-ВВ» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 04 липня 2023 року за №, № та №.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, код ЄДРПОУ ВП 44106679) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕРБА-ВВ» (45063, Волинська область, місто Ковель, вулиця Незалежності, будинок 17, ) судовий збір у розмірі 26 840 (двадцять шість тисяч вісімсот сорок) гривень 00 копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя А.Я. Ксензюк

Повне судове рішення складено 12 грудня 2023 року