Справа № 400/9691/23
Суддя: Ярощук В.Г.
Дата ухвалення: 2023-12-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

МИКОЛАЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 грудня 2023 р. № 400/9691/23
м. Миколаїв

Миколаївський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Ярощука В.Г., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) адміністративну справу

за позовом:ОСОБА_1 , АДРЕСА_1 ,

до відповідача:Головного управління ДПС у Миколаївській області, вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001,

про:визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.05.2023 № 00000/2731/2412,

ВСТАНОВИВ:

02 серпня 2023 року до Миколаївського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі позивачка) до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі відповідачі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.05.2023 № 00000/2731/2412.

Підставою позову позивачка зазначає те, що:

на час повторної реєстрації нею податкових накладних, які були предметом перевірки, не було врегульовано питання щодо можливості виконання платником податків обов`язків та не враховано факт реєстрації податкових накладних; наявне правове регулювання позбавило її права, у разі необхідності, довести неможливість виконання платником обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі ПК України), станом на дату реєстрацію спірних податкових накладних;

всі перелічені у відповідному каті перевірки податкові накладні (зобов`язання) були включені в декларацію за відповідні місяці 2022 року; вказаний факт підтверджує, що всі податкові накладні були враховані та податок на додану вартість (далі ПДВ) було сплачено у повному обсязі у встановлений законодавством строк;

не отримання акту перевірки позбавило її можливості надати свої заперечення до нього.

У відзиві на позовну заяву, який надійшов до суду 30.08.2023, відповідач просив відмовити в задоволенні позовної заяви в повному обсязі. Відзив відповідач обґрунтував тим, що:

за результатами камеральної перевірки контролюючий орган встановив порушення позивачем термінів реєстрації податкових накладних, що були виписані в лютому 2022 року та зареєстровані в серпні 2022 року з порушенням термінів їх реєстрації;

Акт перевірки від 23.03.2023 № 1198/14-29-24-12/ НОМЕР_1 направлено позивачці поштою рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення, проте лист не отримано платником та повернуто відправнику 25.04.2023 за закінченням терміну зберігання;

позивачка не подавала до контролюючого органу заяву про неможливість виконання податкового обов`язку відповідно до Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за № 967/38303 (далі Порядок № 225);

позивачка не звернула увагу на той факт, що згідно з квитанціями № 1: «Документ не прийнято, при необхідності виправте документ та надішліть його знову. Порушено пункт 3 порядку заповнення податкової накладної, а саме документ складено за формою, не чинною на дату реєстрації в ЄРПН».

У відповіді на відзив від 28.08.2023 позивачка підтримала свої позовні вимоги, додаткового зазначивши, що:

законодавством, чинним станом на повтору реєстрацію нею податкових накладних, які були предметом перевірки, не було врегульовано питання щодо можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків та не враховано факт реєстрації податкових накладних 11.03.2022 та 18.03.2022;

Порядок № 225 набрав чинності 06.09.2022, тобто вже після повторної реєстрації податкових накладних, що були предметом камеральної перевірки;

Відповідно до витягів з Єдиного реєстру податкових накладних від 22.03.2022 № 154416 та від 22.03.2022 № 154483 відповідні податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄДРПН);

нові форми податкових накладних, що затверджені наказом Міністерства фінансів України від 17.01.2022 № 15, додано у програмі M.E.Doc 27.05.2022, починаючи з оновлення 11.02.076.

08.09.2023 через канцелярію суду від відповідача надійшли заперечення на відповідь на відзив, до яких було долучено копії квитанцій про реєстрацію податкових накладних / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних в ЄРПН.

Ухвалою Миколаївського окружного адміністративного суду від 04.08.2023 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи.

Розглянувши матеріали справи, повно і всебічно, з`ясувавши всі обставини адміністративної справи в їх сукупності, перевіривши їх дослідженими доказами, суд встановив наступне.

Відповідно до квитанцій про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.03.2022 і від 18.03.2022, які позивачка додала до відповіді на відзив від 28.08.2023, а також витягів з Єдиного реєстру податкових накладних від 22.03.2022 № 154527 і від 22.03.2022 № 154504 позивачкою було виписано, подано на реєстрацію, а контролюючим органом прийнято податкові накладні від 12.02.2022 № 47, від 13.02.2022 № 48, від 14.02.2022 № 49, від 15.02.2022 № 50, від 28.02.2022 № 51, від 28.02.2022 № 52, від 16.02.2022 № 53, від 18.02.2022 № 55 на загальну суму ПДВ 44415,40 гривні.

Натомість згідно з квитанцій про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.03.2022 і від 18.03.2022, які відповідач додав до заперечення на відзив, отриманих судом 08.09.2023, вищезазначені податкові накладні позивачки не були прийняті, оскільки складені за нечинною формою.

12.08.2022 позивачкою було подано на реєстрацію податкові накладні від 12.02.2022 № 562/6/, від 15.02.2022 № 563/6/, від 13.02.2022 № 564/6/, від 14.02.2022 № 565/6/, від 16.02.2022 № 566/6/ на загальну суму ПДВ 2300,67 грн, а 15.08.2022 податкову накладу від 18.02.2022 № 567/6/ на суму ПДВ 410,32 грн, що підтверджується квитанціями про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, які відповідач додав до заперечення на відзив, отриманих судом 08.09.2023.

На підставі Акта перевірки від 23.03.2023 відповідач виніс податкове повідомлення-рішення від 10.05.2023 № 00000/273/2412 (форма «Н») (далі ППР від 10.05.2023), згідно з яким до позивача за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 ПК України застовано штраф у сумі 10209,64 гривні.

Вважаючи зазначене ППР протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, суд виходив з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Підпунктом 191.1.34, статті 191 ПК України встановлено, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 193 цього Кодексу, зокрема, забезпечують визначення в установлених цим Кодексом, іншими законами України випадках сум податкових та грошових зобов`язань платників податків, застосування і своєчасне стягнення сум передбачених законом штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (підпункт 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України).

Відповідно до абзацу першого пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові; позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з пунктом 76.1 статті 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.

Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.

Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Абзацом четвертим підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України (у редакції, чинній до 31.07.2023 у період проведення відповідної камеральної перевірки) установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті зупиняються, крім камеральних перевірок.

Отож відповідач наділений повноваженнями щодо здійснення податкового контролю шляхом проведення камеральних перевірок всієї податкової звітності суцільним порядком, у тому числі, у період дії воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX.

Відповідно до пункту 76.3 статті 76 ПК України камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, за днем їх фактичного подання.

Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.

Згідно з абзацом третім пункту 102.1 статті 102 ПК України у разі виявлення за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов`язаних з декларуванням податкових зобов`язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.

Отож предметом камеральної перевірки, окрім питань правильності оформлення податкових декларацій, уточнюючих розрахунків можуть бути й інші питання, зокрема пов`язані із своєчасністю реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, а тому, з урахуванням положень статті 102 Податкового кодексу України, такою перевіркою може бути охоплено період в 1095 днів за останнім днем граничного строку реєстрації податкових накладних.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду у постанові від 12.08.2021 у справі № 240/2549/19.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» від 15.03.2022 № 2120-ІХ, який набрав чинності 17.03.2022, внесено зміни до статті 102 ПК України шляхом доповнення її пунктом 102.9 такого змісту:

« 102.9. На період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану зупиняється перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи».

Згідно зі статтею 1 Указу Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24.02.2022 № 2102-ІХ, із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб в Україні введено воєнний стан, строк дії якого Указами Президента України від 14.03.2022 № 133/2022, від 18.04.2022 № 259/2022, від 17.05.2022 № 341/2022, від 12.08.2022 № 573/2022, від 07.11.2022 № 757/2022, від 06.02.2023 № 58/2023, від 01.05.2023 № 254/2023, від 26.07.2023 № 451/2023 і від 06.11.2023 № 734/2023 продовжено з 05 години 30 хвилин відповідно 26.03.2022 строком на 30 діб, з 25.04.2022 строком на 30 діб, з 25.05.2022 строком на 90 діб, з 23.08.2022 строком на 90 діб, з 21.11.2022 строком на 90 діб, з 19.02.2023 строком на 90 діб, з 20.05.2023 строком на 90 діб, з 18.08.2023 строком на 90 діб та з 16.11.2023 строком на 90 діб.

Тобто воєнний стан в Україні діє з 05 години 30 хвилин 24.02.2022 по 05 години 30 хвилин 14.02.2024.

Пунктом 1 розділу І Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану», який набрав чинності 01.08.2023, пункт 102.9 статті 102 ПК України виключено.

З вищенаведеного слідує, що на період з 24.02.2022 по 31.07.2023 включно строки, встановлені статтями 76 і 102 ПК України, були зупинені.

Як наслідок, контролюючий орган у період з 24.02.2022 по 31.07.2023 мав повноваження проводити камеральні перевірки податкових декларацій або уточнюючих розрахунків, граничний строк подачі яких настав у період з 24.01.2019 до дня здійснення перевірки.

Суд встановив, що 23.03.2023 відповідач здійснив камеральну перевірку дотримання позивачем порядку реєстрації податкових накладних в ЄРПН за лютий, березень, квітень, травень 2022 року, які були зареєстровані позивачем у період з 15.07.2022 по 15.08.2022, тобто у період, коли встановлені статтею 102 ПК України строки були зупинені.

Відтак відповідач мав право здійснити відповідну камеральну перевірку позивача за вищевказані періоди.

Що стосується безпосередньо ППР від 10.05.2023, суд зазначає наступне.

Абзацом першим пункту 201.1 статті 201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абзацом першим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до абзаців чотирнадцятого-дев`ятнадцятого пункту 201.10 статті 201 ПК України Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Згідно з абзацом першим пункту 109.1 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України (пункт 109.2 статті 109 ПК України).

Абзацами першим-шостим пункту 1201.1 статті 1201 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, абзацами першим-шостим пункту 1201.1 статті 1201 ПК України передбачено санкції за податкові правопорушення, об`єктивна сторона складу яких визначена, зокрема, абзацом першим пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Законом № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, внесено зміни до розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, у тому числі, шляхом доповнення підрозділу 2 пунктами 89 та 90 такого змісту:

« 89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів».

Отже, Законом № 2876-ІХ доповнено підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану в Україні збільшено граничні строки реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН та зменшено санкції за відповідні правопорушення.

Тобто Законом № 2876-ІХ доповнено ПК України спеціальними нормами, якими змінено об`єктивну сторону податкового правопорушення, передбаченого абзацом першим пункту 201.10 статті 201 ПК України, та відповідальність за нього, встановлену абзацами першим-шостим пункту 1201.1 статті 1201 ПК України.

Відповідно до частини першої статті 58 Основного Закону України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

В пункті 2 мотивувальної частини рішення від 09.02.1999 № 1-рп/99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) Конституційний Суд України зазначив, що в регулюванні суспільних відносин застосовуються різні способи дії в часі нормативно-правових актів. Перехід від однієї форми регулювання суспільних відносин до іншої може здійснюватися, зокрема, негайно (безпосередня дія), шляхом перехідного періоду (ультраактивна форма) і шляхом зворотної дії (ретроактивна форма).

У пункті 3 мотивувальної частини вищенаведеного рішення Конституційного Суду України зазначено, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Але це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Пунктами 89 та 90 підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України збільшено граничні строки реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН та зменшено санкції за відповідні правопорушення у порівнянні із загальними нормами, закріпленими абзацом першим пункту 201.10 статті 201 та абзацами першим-шостим пункту 1201.1 статті 1201 ПК України.

Відтак цими пунктами пом`якшено юридичну відповідальність платників податків за порушення строків строки реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН.

Крім цього, в цих пунктах встановлено, що вони діють протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, тобто що вони діють з 24.02.2022.

Таким чином, оскільки ці пункту пом`якшують юридичну відповідальність за відповідні податкові правопорушення, тому вони мають зворотну дію в часі (ретроактивну форму) і підлягають застосуванню до правовідносин, що виникли після 24.02.2022.

Відповідно до пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

З огляду на вищевикладене, суд прийшов до висновку, що у період з 08.02.2023 (дата набрання чинності Законом № 2876-ІХ) до закінчення шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, застосуванню до правовідносин, які виникли після 24.02.2022, підлягають спеціальні норми пунктів 89 та 90 підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, а не загальні норми пункту 201.10 статті 201 та пункту 1201.1 статті 1201 ПК України.

Відповідно до абзаців три і чотири пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Як наслідок, після 08.02.2023 контролюючий орган може притягнути до юридичної відповідальності платника податків за порушення строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних, що складені після 24.02.2022, які встановлені пунктом 89 підрозділ 2 розділу і пунктом 69 підрозділу 10 ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Водночас розмір штрафу за такі податкові правопорушення визначаються пунктом 90 підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Камеральну перевірку позивача відповідач здійснив 23.03.2023, а тому він протиправно застосував при складані ППР від 10.05.2023 загальні норми пункту 201.10 статті 201 та пункту 1201.1 статті 1201 ПК України, а не спеціальні норми пунктів 89, 90 підрозділ 2 і пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Усі спірні податкові накладні були складені позивачкою у період з 12.02.2022 по 28.02.2022, тобто строк реєстрації яких відповідно пункту 201.10 статті 201 ПК України настав після 24.02.2022.

Тому згідно з пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України позивачка зобов`язана була їх зареєструвати до 15.07.2022.

Відповідно до квитанцій про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.03.2022 і від 18.03.2022, які позивачка додала до відповіді на відзив від 28.08.2023, а також витягів з Єдиного реєстру податкових накладних від 22.03.2022 № 154527 і від 22.03.2022 № 154504 позивачкою було виписано, подано на реєстрацію, а контролюючим органом прийнято податкові накладні від 12.02.2022 № 47, від 13.02.2022 № 48, від 14.02.2022 № 49, від 15.02.2022 № 50, від 28.02.2022 № 51, від 28.02.2022 № 52, від 16.02.2022 № 53, від 18.02.2022 № 55.

Однак, згідно з квитанцій про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.03.2022 і від 18.03.2022, які відповідач додав до заперечення на відзив, отриманих судом 08.09.2023, вищезазначені податкові накладні позивачки не були прийняті, оскільки складені за нечинною формою.

Таким чином, відповідно до даних, які позивачка отримала з Єдиного реєстру податкових накладних 22.03.2023 вказані податкові накладні були зареєстровані, а за даними відповідача ні.

Відповідно до пункту 112.1 статті 112 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності (пункт 112.2 статті 112 ПК України).

Згідно з підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Відповідно до пункту 56.21 статті 56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Таким чином, враховуючи положення підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 і пункту 56.21 статті 56 ПК України, презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду у постанові від 10.02.2021 у справі № 380/671/20, від 19.04.2022 у справі № 1.380.2019.005537 тощо.

З огляду на вищевикладене, суд прийшов до висновку, що позивачкою було вжито всіх необхідних заходів щодо своєчасної реєстрації податкових накладних від 12.02.2022 № 47, від 13.02.2022 № 48, від 14.02.2022 № 49, від 15.02.2022 № 50, від 28.02.2022 № 51, від 28.02.2022 № 52, від 16.02.2022 № 53, від 18.02.2022 № 55 на загальну суму ПДВ 44415,40 грн в ЄРПН, проте їх своєчасна реєстрація не відбулась не з її вини.

Як наслідок, відповідач протиправно застосував до позивачки штрафи за несвоєчасну реєстрацію вищенаведених податкових накладних на загальну суму ПДВ 44415,40 гривні.

Поряд з цим, 12.08.2022 позивачкою було подано на реєстрацію податкові накладні від 12.02.2022 № 562/6/, від 15.02.2022 № 563/6/, від 13.02.2022 № 564/6/, від 14.02.2022 № 565/6/, від 16.02.2022 № 566/6/ на загальну суму ПДВ 2300,67 грн, а 15.08.2022 податкову накладу від 18.02.2022 № 567/6/ на суму ПДВ 410,32 грн, що підтверджується квитанціями про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, які відповідач додав до заперечення на відзив, отриманих судом 08.09.2023.

У заявах по суті справа позивачка закцентувала увагу на тому, що вона не подавала до контролюючого органу заяву про неможливість виконання податкового обов`язку відповідно до Порядку № 225, оскільки він набрав чинності 06.09.2022, тобто вже після повторної реєстрації податкових накладних, що були предметом камеральної перевірки. До цього часу вона перебувала у стані правової невизначеності.

З цього приводу суд зазначає, що Порядком № 225 визначено механізм підтвердження можливості чи неможливості виконання платниками податків юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) у період дії воєнного стану в Україні.

Пунктами 3 і 4 розділу ІІ Порядку № 225 передбачено, що платник податків, який не має можливості виконувати податкові обов`язки, зобов`язаний подати контролюючому органу відповідну заяву у строки, визначені Порядком № 225.

Проте, позивачка такої заяви до контролюючого органу не подала станом на день проведення відповідної камеральної перевірки, тобто у період з 06.09.2022 (день набрання чинності Порядком № 225) до 23.03.2023. Будь-яких належних обставин, які свідчили б про не можливість подання нею відповідних податкових накладних вона ні контролюючому органу, ні суду не надала.

Враховуючи частину першу статті 71 КАС України, суд прийшов до висновку, що позивачкою порушено строки реєстрації податкових накладних, а саме:

на 29 календарних днів податкових накладних від 12.02.2022 № 562/6/, від 15.02.2022 № 563/6/, від 13.02.2022 № 564/6/, від 14.02.2022 № 565/6/, від 16.02.2022 № 566/6/ на загальну суму ПДВ 2300,67 грн, які подані на реєстрацію 12.08.2023;

на 32 календарних дні податкової накладної від 18.02.2022 № 567/6/ на суму ПДВ 410,32 грн, що подана на реєстрацію 15.08.2022.

Відтак загальний розмір штрафу за несвоєчасну реєстрацію позивачем податкових накладних / розрахунку коригування до податкових накладних в ЄРПН за лютий, березень, квітень, травень 2022 року становить 156,06 грн:

?2300,67 х 5 % = ?115,03 за порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

?410,32 х 10 % = ?41,03 за порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

всього: ?115,03 + ?41,03 = ?156,06.

За вказаних обставин ППР від 10.05.2023 в частині накладення на позивача штрафу за граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних у сумі 156,06 грн є правомірним і позовні вимоги в цій частині задоволенню не підлягають.

Натомість позовні вимоги щодо протиправності застосування до позивача штрафу в розмірі 10053,58 грн (?10209,64 ?156,06 = ?10053,58, де ?10209,64 розмір штрафу згідно з оскаржуваним ППР, ?156,06 розмір позовних вимог, в задоволенні яких відмовлено) є обґрунтованими і підлягають задоволенню.

Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд дійшов до висновку про те, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню.

Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Платіжною інструкцією від 01.08.2023 № 905 підтверджується понесення позивачем судових витрат зі сплати судового збору в розмірі 1073,60 гривень.

Відповідно до частини третьої статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

У цій справі суд відмовив у задоволенні позову в частині визнання протиправним і скасування ППР від 10.05.2023 щодо накладення на позивача штрафу у сумі 156,06 грн. В іншій частині позовні вимоги на загальну суму 10053,58 грн задоволено.

Відтак за рахунок бюджетних асигнувань відповідача необхідно стягнути судовий збір пропорційно до розміру задоволених вимог, а саме: 1057,19 грн (?1073,60 х ?10053,58 / ?10209,64 ? ?1057,19).

Керуючись статтями 22, 139, 241-246, 250, 255, 295, 297 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

1. Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП: НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, Миколаївський район, Миколаївська область, 54001; ) задовольнити частково.

2. Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 10.05.2023 № 00000/2731/2412 (форма «Н») у частині застосування штрафу у розмірі 10053 (Десять тисяч п`ятдесят три) гривні 58 копійок.

3. Відмовити у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 10.05.2023 № 00000/2731/2412 (форма «Н») у частині застосування штрафу у розмірі 156,06 (Сто п`ятдесят шість) гривень 06 копійок.

4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, Миколаївський район, Миколаївська область, 54001; ) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП: НОМЕР_1 ) судовий збір у розмірі 1057 (Одна тисяча п`ятдесят сім) гривень 19 копійок.

5. Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

6. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

7. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до П`ятого апеляційного адміністративного суду.

Суддя В.Г.Ярощук

Рішення складено в повному обсязі 12 грудня 2023 року