Справа № 420/3561/23
Суддя: Єщенко О.В.
Дата ухвалення: 2023-12-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 грудня 2023 р.м. ОдесаСправа № 420/3561/23

Місце ухвалення рішення суду 1 інстанції:

м. Одеса;

Дата складання повного тексту рішення суду 1 інстанції:

04.05.2023 року;

Головуючий в 1 інстанції: Харченко Ю.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

Головуючого судді Єщенка О.В.

суддів Крусяна А.В.

Яковлєва О.В.

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 травня 2023 року по справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду першої інстанції з позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 20.01.2023 року №1104/15-32-07-06 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг на суму 462 663,50 грн.

В обґрунтування позову зазначено, що у період з 10.11.2022 року по 18.11.2022 року Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, підпункту 69.2 підрозділу 10 ХХ Податкового кодексу України проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину, де позивач провадить свою господарську діяльність, за результатами якої складено акт від 18.11.2022 року №13054/15/28/РРО/ НОМЕР_1 . Зазначеною перевіркою встановлено ряд порушень пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», наказу Мінфіну від 21.01.2016 року №13 «Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів» та за її наслідками винесено податкове повідомлення-рішення від 20.01.2023 року №1104/15-32-07-06 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на суму 462 663,50 грн.

Оспорюючи правомірність та обґрунтованість висновків перевірки, позивач вказує, що контролюючий орган при видачі наказу про призначення фактичної перевірки суб`єкта господарювання лише обмежився посиланнями на норми податкового законодавства, якими визначено підстави контролюючих заходів у відношенні платника. Вказуючи у наказі юридичну підставу фактичної перевірки підпункт 80.2.5 пункт 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, яка в свою чергу передбачає декілька обставин для податкового контролю, та не наводячи у наказі фактичну підставу, що зумовила необхідність в проведенні фактичної перевірки, відповідач не лише порушив вимоги Податкового кодексу України, але й порушив відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, суб`єктивних прав останнього в адміністративних правовідносинах. За наведеного, позивач наполягає на незаконності фактичної перевірки, відсутності правових наслідків такої і, відповідно, виникненні умов для автоматичного визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відповідача.

Окремо позивач зауважує на тому, що в контексті положень статтей 75, 80 Податкового кодексу України змістом (особливістю) фактичної перевірки є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог закону саме на поточний момент (фактичний момент перевірки). Зазначене корелюється із правом податкового органу прийти на перевірку без попередження у будь-яку годину доби, згідно робочого графіку суб`єкта господарювання. Однак, перевірка даних за минулий період часу носить характер документальної перевірки і тому такі дії не можуть вчинятись в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. З одержанням інформації про порушення у податковій сфері виникає обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для контролюючого органу щодо здійснення належного податкового контролю, проте така інформація та фактичний контроль не можуть бути безмежними у часі його призначення та проведення.

Не погоджуючись із висновком відповідача про порушення суб`єктом господарювання вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та застосуванням штрафних (фінансових) санкцій за пунктом 1 статті 17 Закону, що виразилось у не видачі розрахункового документу встановленої форми та змісту (у фіскальних чеках відсутні цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями), позивач акцентує увагу на тому, що ним проводяться розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій, про що формується у паперовій формі розрахунковий документ. Не врахування перевіряючими розрахункового документа, виданого за результатами проведеної контрольної розрахункової операції, а також всіх розрахункових документів за весь перевіряємий період, здійснено з формальних причин. Наполягає на тому, що недолік розрахункового документа не впливає та не вплинуло на повноту обчислення та сплату акцизного податку і не призвело до спотворення інформації про продаж підакцизних товарів, зарахування акцизного податку до загального фонду відповідних бюджетів. Чинне законодавство не прирівнює юридичні наслідки невідповідності розрахункового документа установленим вимогам та не роздрукування розрахункового документа. Ідентичність таких наслідків може мати місце лише у випадку, коли розрахунковий документ не містить інформації щодо розрахункової операції та особи, що її здійснила, оскільки в такому випадку такий розрахунковий документ не підтверджує факт господарської операції.

Не погоджуючись із правомірністю та обґрунтованістю застосування санкцій за пунктом 5 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», позивач зауважує на тому, що суб`єктом господарювання під час перевірки надано податковому органу контрольну стрічку з відомостями про всі здійснені розрахункові операції. Висновки контролюючого органу про відсутність контрольної стрічки на РРО чи спотворення даних про проведення розрахункових операцій є безпідставними, адже в діях позивача відсутні будь-які правопорушення щодо неналежного підтвердження інформації про виконані розрахункові операції.

Не погоджуючись із висновком відповідача про порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та застосуванням штрафних (фінансових) санкцій за пунктом 7 статті 17 Закону, позивач зауважує на тому, що вказані норми передбачають відповідальність за проведення розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості. Для застосування до суб`єкта господарювання відповідальності за цією нормою недостатньо відсутності в розрахунковому документів зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. Виявлене правопорушення не свідчить про відсутність використання режиму програмування в цілому, а лише вказує на використання режиму програмування з недоліком, і ніяким чином не вплинуло на повноту обчислення та сплату акцизного податку та не призвело до спотворення інформації про продаж підакцизних товарів і зарахування акцизного податку до загального фонду відповідних бюджетів.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 04 травня 2023 року у задоволенні адміністративного позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 відмовлено.

Проаналізувавши положення статтей 20, 75, 80, 81 Податкового кодексу України та оцінивши наявні в матеріалах справи докази, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем доведено підстави для проведення фактичної перевірки у відношенні позивача, передбачені підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, адже у контролюючого органу була наявна інформація про можливі порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Фактична перевірка проведена згідно належним чином оформленим наказом, який містив усі, передбачені пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, реквізити та відомості і конкретизація у наказі будь-якої іншої (додаткової) інформації податковим законодавством не передбачається.

З посиланням на положення статті 2, пунктів 1, 2 статті 3, статті 8, статті 11 Закону №265/95-ВР та приписи пунктів 1, 2, 3 розділу ІІ Положення №13, суд першої інстанції визначив правомірним та обґрунтованим оспорюване податкове повідомлення-рішення, адже матеріалами перевірки підтверджено, як і не спростовано позивачем, що видані суб`єктом господарювання за результатами розрахункових операцій розрахункові документи не відповідали встановленій формі та змісту; суб`єктом господарювання проводились розрахунки без застосування реєстратора розрахункових операцій; суб`єктом господарювання проводились розрахунки з використанням реєстратора розрахункових операцій з порушенням режиму попереднього програмування, а саме без зазначення коду товарної категорії згідно з УКТ ЗЕД.

В апеляційній скарзі Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду та прийняти нове судове рішення про задоволення позову у повному обсязі.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, з посиланням на правові позиції Верховного Суду у постановах від 18 травня 2018 року по справі №813/3977/16, від 22 вересня 2020 року по справі №520/8836/18, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки положенням підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 та підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України і помилково залишено поза увагою те, що перевірка за минулий період часу носить характер документальної, але не фактичної перевірки. Наполягає на тому, що контролюючий орган вийшов за межі фактичної перевірки і провів саме документальну виїзну перевірку за формальними її ознаками, адже на початок перевірки без реального виявлення порушень у день її проведення посилається на здійснення операцій з порушеннями, які відбулись у період, що передує перевірці. У зв`язку із чим, акт перевірки із висновками про порушення вимог законодавства у сфері здійснення розрахункових операцій за цей («попередній») період є недопустимим доказом правопорушення.

Також, з посиланням на правову позицію Верховного Суду у постанові від 22 лютого 2022 року по справі №640/4426/19, вказує на помилкове не врахування судом тієї обставини, що продаж товару не у відповідності із вимогами законодавства у сфері застосування реєстраторів розрахункових операцій не є триваючим порушенням, а не видача фіскального чеку (розрахункового документу) під час кожного продажу товару визначається окремим порушенням. Тому, застосування санкцій згідно абзацу 3 пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР (у сумі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів) може мати місце при кожному наступному (повторному) після виявлення вчиненого вперше правопорушення.

Додає, що під час вирішення справи судом першої інстанції помилково не звернуто увагу на ту обставину, що відповідачем для розрахунку суми штрафу за частиною 1 статті 17 Закону (за «наступні порушення») взято за основу вартість всіх проданих товарів до початку фактичної перевірки, включаючи вартість напоїв, які не підлягають маркуванню марками акцизного податку і не можуть мати у фіскальних чеках цифрового позначення штрихового коду УКТ ЗЕД. Крім цього, вартість контрольної закупки відповідач враховує як при визначенні санкцій за правопорушення, що вчинено вперше, так і у розрахунок санкцій за повторне правопорушення.

Одночасно, окремо звертаючи увагу на обставини, які, на думку апелянта, залишились не повно з`ясованими судом і яким не була надана належна правова оцінка, апелянт наполягає на необґрунтованості та безпідставності санкцій, оскільки:

виявлені під час перевірки кошти у сумі 4133 грн., які за висновком перевіряючих обліковані без застосування реєстратора розрахункових операцій, фактично внесені покупцями алкогольних напоїв до каси пункту надання фінансових послуг ТОВ «ФК «ЕВО» для їх подальшого перерахунку позивачу (безпосередньо позивач не приймає кошти за проданий товар, оскільки цю функцію виконує фінансова компанія в рамках надання послуг з переказу грошових коштів);

під час застосування штрафної санкції у сумі 119 грн. контролюючий орган підмінив факт видачі розрахункового документа з недоліками в частині окремих реквізитах обставиною щодо не видачі розрахункового документа;

під час застосування штрафної санкції у сумі 5100 грн. помилково не враховано, що позивач здійснює свою облікову політику ведення бухгалтерського обліку у загальній базі 1С «Підприємство» та «Octagon». Робота магазину автоматизована, використовується РРО з програмним забезпеченням, сумісним з 1С, при програмуванні підакцизних товарів, які надійшли в магазин, відбувається автоматичне перенесення цієї інформації до системи 1С, в даних якої відображається інформація про код УКТ ЗЕД товару. При цьому, апелянт наголошує на тому, що відсутність в розрахунковому документі коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД не свідчить про відсутність використання режиму програмування в цілому, а вказує на використання режиму програмування з недоліком. Зазначене також не вплинуло на повноту обчислення та сплату акцизного податку та не призвело до спотворення інформації про продаж підакцизних товарів і зарахування акцизного податку до загального фонду відповідних бюджетів.

У відзиві на апеляційну скаргу Головне управління ДПС в Одеській області посилається на необґрунтованість доводів апелянта, правильність висновків суду першої інстанції та відсутність обставин для скасування судового рішення.

Заперечуючи обґрунтованість доводів апелянта, відповідач зазначає, що під час організації та проведенні фактичної перевірки контролюючий орган діяв на виконання своїх повноважень, передбачених положеннями підпункту 19-1.1.14 пункту 19-1.4 статті 19-1, підпунктів 20.1.4, 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, та з дотриманням вимог підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, статті 80 Податкового кодексу України, у тому числі за наявності фактичних і правових підстав для проведення перевірки. З посиланням на правові позиції, викладені у постановах Верховного Суду від 04 березня 2021 по справі №803/1171/21, від 08 вересня 2021 року по справі №816/228/17, від 20 березня 2018 року по справі №820/4766/17, від 21 січня 2021 року по справі №460/1239/19, відповідач наголошує на тому, що відсутність у наказі про призначення фактичної перевірки посилань на конкретні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки, не можуть заслуговувати на увагу, оскільки податковим законодавством не передбачений обов`язок контролюючого органу конкретизувати в наказі будь-яку іншу інформацію, зокрема відомості про наявність у контролюючого органу підстав для проведення фактичної перевірки. При цьому, підставою для скасування рішення суб`єкта владних повноважень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Також, відповідач стверджує про помилковість доводів апелянта про те, що перевірка за минулий період часу носить характер документальної перевірки. Помилковість таких доводів полягає в неправильному ототожненні понять «період діяльності, який буде перевірятись» та «тривалість перевірки», одночасно залишаючи поза увагою положення статті 102 Податкового кодексу України, згідно яких контролюючий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня діяльності платника.

По суті виявлених порушень відповідач наголошує на обов`язку суб`єкта господарювання проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не може прийматись як розрахунковий.

Окремо відповідач вказує на не підтвердження позивачем під час перевірки відповідними доказами можливість застосування до проданого у спірному періоді товару положень пункту 226.10 статті 226 Податкового кодексу України в частині виключення обов`язку маркування товару марками акцизного податку та, відповідно, зазначення у розрахунковому документі цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на ці алкогольні напої.

Відповідач також вказує на не можливість врахування і доводів позивача про правдивість наданого в процесі перевірки денного звіту, оскільки останній не містить фактичних даних про обсяг готівкових коштів у касі суб`єкта господарювання на місці проведення розрахунків. При цьому, обставини неналежності коштів позивачу є такими, що не відповідають дійсності та не підтверджені відповідними доказами.

У відповіді на відзив на апеляційну скаргу Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 повністю не погоджується із доводами відповідача та підтримує свою правову позицію.

Апелянт наполягає на тому, що контролюючий орган вийшов за межі фактичної перевірки і провів документальну перевірку за формальними ознаками, оскільки перевірка за минулий період часу носить характер документальної перевірки.

Також, наполягає на тому, що неправильність застосування штрафних санкцій згідно оспорюваного податкового повідомлення-рішення підтверджується й тим, що позивачем у спірному періоді здійснювалась реалізація тихих вин та інших алкогольних напоїв з міцністю відповідно до 15 відсотків об`ємних одиниць та 8,5 відсотків об`ємних одиниць, які правомірно не мали марок акцизного податку, а тому відповідні фіскальні чеки цілком на законних підставах не містили реквізити марок акцизного податку цих товарів. Додатково вказані обставини позивач підтверджує наданим від постачальника ТОВ ОТК «Європлюс» письмовим Асортиментом алкогольних напоїв за критеріями: виноробна продукція міцністю до 15% об, інші алкогольні напої міцністю до 8,5 об, а також складеним ФОП ОСОБА_1 . Переліком тихих вин з міцністю до 15% об та інших алкогольних напоїв з вмістом спирту етилового до 8,5% об, реалізованих ним у період з 01.12.2021 року по 10.11.2023 року, що обґрунтовано не мали марок акцизного податку.

Судом першої інстанції з`ясовано та як встановлено під час апеляційного розгляду, ОСОБА_1 зареєстрований фізичною особою-підприємцем, видами діяльності якої є: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний); 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.

16.11.2021 року Головним управлінням ДПС в Одеській області видано Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 Ліцензію, реєстраційний номер НОМЕР_2 , на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, терміном дії з 19.11.2021 року до 19.11.2022 року, за адресою місця торгівлі: АДРЕСА_1 , магазин (40 кв.м.).

Наказом Головного управління ДПС в Одеській області від 08.11.2022 року №4657-п, на підставі ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.2 п. 80.2, п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, визначено провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за адресою господарського об`єкту: АДРЕСА_1 , з 09.11.2022 року тривалістю 10 діб.

Також, у наказі передбачено провести перевірку за період діяльності з 01.12.2021 року по дату закінчення фактичної перевірки з метою здійснення контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

10.11.2022 року об 11:35 год. Головним управлінням ДПС в Одеській області розпочато фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за адресою господарського об`єкту: АДРЕСА_1 , за результатами якої складено акт від 18.11.2022 року №13054/15/28/РРО/ НОМЕР_1 .

Під час фактичної перевірки встановлено проведення розрахункової операції на суму 119,00 грн. з використанням реєстратора розрахункових операцій (РРО) з роздрукуванням документа, який не відповідає встановленій формі №ФКЧ-1, а саме у чеку не зазначено цифрове зазначення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), та зазначений розрахунок як безготівковий, але розрахункова операція на суму 119,00 грн. проводилася на наявні готівкові кошти.

Також за перевіряємий період встановлено проведення фізичною особою-підприємцем розрахунків із застосуванням РРО з роздрукуванням розрахункових документів з відсутністю обов`язкових реквізитів (цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку) на загальну суму 300 830 грн.; проведення розрахунків з використанням РРО з порушенням режиму попереднього програмування алкогольних напоїв, а саме без зазначення коду товарної категорії згідно з УКТ ЗЕД; проведення розрахунків без застосування PPO, а саме на місці проведення розрахунків знаходилося 4133 грн., проте згідно денного звіту - 0 грн.; використання праці працівника без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням власника та без повідомлення Державної фіскальної служби та її територіальних органів про прийом працівника на роботу.

За висновком контролюючого органу, платником допущено порушення, зокрема, вимог п.п. 1, 2, 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Не погоджуючись із висновками акту перевірки, платник податків подав в Головне управління ДПС в Одеській області заперечення на акт, проте вони були залишені без задоволення, а на підставі висновків перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 20.01.2023 року №1104/15-32-07-06, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг на суму 462 663,50 грн.

Посилаючись на необґрунтованість та неправомірність застосування штрафних (фінансових) санкцій, позивач звернувся до суду із цим позовом, в якому ставиться питання про скасування податкового повідомлення-рішення відповідача.

Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до підпункту 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу, здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів.

Підпунктами 20.1.4, 20.1.6, 20.1.10, 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, наділені правом:

проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення;

запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи;

здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів;

проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

За правилами пунктів 80.1, 80.2, 80.4, 80.9, 80.10 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2).

Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

За правилами пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України тривалість перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб.

Пунктом 86.1 статті 86 Податкового кодексу України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Слід враховувати, що відповідно до пункту 81.1 сатті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Аналіз наведених правових норм показав, що реалізація контролюючим органом перевірочних дій провадиться згідно відповідного наказу керівника цього органу.

Разом з цим, податкове законодавство визначає вичерпний перелік підстав для прийняття керівником контролюючого органу вказаного рішення.

Зокрема, як вбачається з наведених норм, підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність у контролюючого органу інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Вказана правова підстава для організації фактичної перевірки прямо передбачена підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Фактично, підстави для проведення перевірки контролюючим органом підтверджуються спільною доповідною запискою начальника управління податкового аудиту та заступника начальника відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області від 03.11.2022 року за №2770/15-32-07-06-11, поданою на ім`я заступника начальника Головного управління ДПС в Одеській області.

У доповідній записці зазначається про можливі порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 законодавства, контроль за ким покладено на контролюючий орган. Зазначається, що платник податків, зокрема, протягом 2022 року не забезпечив подання до органів доходів і зборів звітності, пов`язаної із застосування реєстраторів розрахункових операцій (21.10.2022 року). У зв`язку з чим, у доповідній записці ставилось питання про надання дозволу на проведення фактичної перевірки фізичної особи-підприємця за адресою провадження господарської діяльності: АДРЕСА_1 , та здійснення контролю щодо дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення норм платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі, про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового щодо договору, оформлення трудових відносин працівниками (найманими особами).

Колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що наявність службової записки з викладенням інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби, може розглядатись як передбачена підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України підстава для проведення фактичної перевірки.

Крім того, як вірно встановлено судом першої інстанції, у наказі про призначення фактичної перевірки містяться відомості про дату його видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта, який перевіряється, адресу об`єкта, перевірка якого проводиться, мету, вид, підстави для проведення перевірки, дату початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ підписаний керівником (його заступником) контролюючого органу та скріплений печаткою контролюючого органу.

Також, з огляду на підтвердження відповідачем фактичної підстави для проведення перевірки платника, судом у рішенні вірно зауважено на тому, що відсутність або неповнота посилань на конкретні пункти чинного законодавства, не повинні розглядатися як підстава для визнання спірного наказу протиправним, якщо зі змісту такого наказу видається за можливе ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення відповідної перевірки.

Підставою для скасування рішення контролюючого органу є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення, і таких під час вирішення справи не встановлено.

При цьому, колегія суддів зазначає, що норми податкового законодавства не передбачають такого порядку здійснення фактичної перевірки як «фіксація тільки тих фактів, які будуть виявлені на місці проведення такої перевірки», та не встановлюють такого обмеження, як «фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені на місці та в день проведення такої перевірки і які вчинені платником під час здійснення контролюючим органом фактичної перевірки».

Подібний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 26 липня 2023 року по справі №280/4696/22, який відповідно до положень частини 5 статті 242 КАС України підлягає врахуванню у даній справі.

В даному випадку, є слушними доводи відповідача про те, що за приписами статті 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання відповідної податкової звітності, та, як свідчать обставини справи, охоплений предметом фактичної перевірки період податкового контролю не порушений.

Правові позиції Верховного Суду у постановах від 18 травня 2018 року по справі №813/3977/16 та від 22 вересня 2020 року по справі №520/8836/18, на які посилається апелянт, не є релевантними до правовідносин у даній справі, оскільки сформовані за інших фактичних обставин, а саме:

не доведеності контролюючим органом правомірності та обґрунтованості проведення податкового контролю на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, з огляду на вичерпання дії листа, яким встановлювався строк для податкового органу для проведення перевірки, і, як наслідок, недоведеності податковим органом наявності інформації, яка б свідчила про порушення платника у податковій сфері;

не доведеності контролюючим органом правомірності та обґрунтованості проведення податкового контролю на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України у зв`язку із наданням платником на обов`язковий письмовий запит податкового органу запитуваних матеріалів, що усувають сумніви органу стосовно можливих порушень платником законодавства.

Відтак, є вірним висновок суду першої інстанції про не допущення відповідачем під час організації податкового контролю процедурних порушень, які можуть бути безумовною підставою для визнання акту індивідуальної дії (оспорюваного податкового повідомлення-рішення) протиправним та його скасування.

Стосовно суті виявлених порушень та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно оспорюваного податкового повідомлення-рішення, колегія суддів виходить з наступного.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За визначеннями, наведеними у статті 2 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Відповідно до пунктів 1, 2 частини 1 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги.

Слід враховувати, що відповідно до статті 8 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР форма, зміст та порядок ведення розрахункових документів, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій при здійсненні операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, за погодженням з Національним банком України.

Згідно із пунктом 1 розділу ІІ Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 року №13 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 року за №220/28350, фіскальний касовий чек на товари (послуги) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.

У пункті 2 розділу ІІ Положення від 21.01.2016 року №13 передбачено, що фіскальний чек має містити, серед іншого, такі обов`язкові реквізити:

код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7);

цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9);

позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19).

За правилами пункту 3 розділу І Положення від 21.01.2016 року №13 установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Зосереджуючись на встановлених податковим органом порушень, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що Верховним Судом України у постанові від 05 грудня 2011 року по справі №21-242а11 вирішувалось питання застосування Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 року №614. Спір у вказаній справі виник внаслідок того, що контролюючий орган застосував до суб`єкта господарювання фінансові санкції, оскільки в розрахункових документах відсутній обов`язковий реквізит, а саме назва господарської одиниці, натомість, як назва господарської одиниці зазначено назву суб`єкта підприємницької діяльності. Верховний Суд України зазначив, що за встановленими у справі обставинами виданий позивачем чек містив назву господарської одиниці та її адресу. Суд зазначив, що недолік реквізиту розрахункового документа не прирівняний в Положенні №614 до відсутності розрахункового документа і дійшов висновку, що при встановленні факту роздрукування та видачі під час перевірки чека, який був предметом оцінки у цій справі і відповідав визначенню розрахункового документа, містив назву господарської одиниці та підтверджував виконання розрахункової операції, а тому притягнення особи до відповідальності суперечить закону.

Також, у постанові Верховного Суду від 28 березня 2019 року по справі №810/501/15 встановлено, що контролюючий орган під час перевірки суб`єкта господарювання встановив, що у розрахункових документах заміст назви господарської одиниці «склад» (що відповідає реєстраційному посвідченню) міститься ПАТ «Білоцерківський завод ЗБК», у зв`язку з чим дійшов висновку, що такий документ не є розрахунковим відповідно до Положення №614, як наслідок застосував штрафні санкції на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР. Верховний Суд, врахувавши висновок Верховного Суду України, висловлений у постанові від 05 грудня 2011 року у справі № 21-242а11, погодився з висновками суду першої інстанції про протиправність застосування штрафних санкцій, оскільки недолік реквізиту розрахункового документа не прирівняний в Положенні до відсутності розрахункового документа.

Подібні обставини щодо заповнення реквізиту розрахункового документа «назва господарської одиниці» мала місце і у справі №804/2182/13-а (постанова Верховного Суду від 12 вересня 2019 року): замість «кафе яхт-клуб» зазначено «яхт-клуб», а також у справі №810/2715/16 (постанова Верховного Суду від 23 грудня 2021 року): замість «магазин-кафе» вказано «магазин». Відповідно, і правозастосування є аналогічним.

Однак, у даній справі встановлено, що фіскальний чек на контрольну закупку «Горілка Козацька Рада Джавелін 0,5 л 40%» на суму 119 грн., проведену 10.11.2022 року о 12:06:43, взагалі не містив обов`язкового реквізиту, передбаченого Положенням №13, а саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.

Також, у вказаному чеку зазначений безготівковий порядок проведення розрахунків, тоді як розрахункова операція на суму 119 грн. проведена за наявні готівкові кошти.

Разом з цим, перевіркою встановлено проведення позивачем у період з 17.10.2022 року по 31.10.2022 року, з 01.11.2022 року по 15.11.2022 року розрахунків із застосуванням РРО на загальну суму 300830 грн. з роздрукуванням розрахункових документів з відсутністю обов`язкових реквізитів цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.

Таким чином, спірною (оспорюваною) у даній є справі є правомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у зв`язку із роздрукуванням розрахункових документів за відсутністю обов`язкових реквізитів.

Отже, правовідносини у вищенаведеними справами не є подібними та, відповідно, вказані правові висновки Верховного Суду України та Верховного Суду, не можуть бути застосовані у спорі, що виник між сторонами у даній справі. При цьому, спірні у цій справі правовідносини регулюються іншим (новим) Положенням №13.

Відповідно до пункту 1 статті 17 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм показав, що пункт 1 статті 17 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання, зокрема, одного з таких обов`язків:

1) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;

2) непроведення розрахункової операції через РРО;

3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР.

Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) утворює склад правопорушення.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Слід враховувати, що у випадку контрольної закупки з продажу алкогольного напою «Горілка Козацька Рада Джавелін 0,5 л 40%» на суму 119 грн. позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

По-перше, позиція контролюючого органу полягає в тому, що відсутність обов`язкового реквізиту (у фіскальному чеку згідно із Положенням №13 відсутнє цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої та позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, тощо) (у спірному випадку позначено оплату у безготівковій формі, тоді як оплата проведена за готівкові кошти)), є наслідком не врахування такого документа як розрахункового, тобто, свідчить, що розрахункова операція проведена без роздрукування розрахункового документа і без видачі такого покупцю, що утворює склад правопорушення, передбаченого як пунктом 1 так і пунктом 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР, і є підставою для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону.

Однак, як вже було наведено вище і як не заперечується учасниками, у цій справі встановлено, що до початку перевірки проведено контрольну розрахункову операцію щодо підакцизної групи товарів на суму покупки 119 грн. (Горілка «Козацька Рада Джавелін» 0,5 л 40%»). Розрахункову операцію проведено через РРО з видачею фіскального чека від 10.11.2022 року на повну суму покупки.

Отже, апеляційний суд вважає, що у даному випадку притягнення позивача до відповідальності за порушення пункту 1 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР є безпідставним, оскільки безпосередній зміст обов`язку платника податку, який визначений у цьому пункті, полягає у тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО і на повну суму покупки.

У зв`язку із чим, в цій частині колегія суддів вважає обґрунтованими доводи позивача про те, що відповідний обов`язок ним був виконаний, а висновки контролюючого органу про порушення суб`єктом господарювання в цій частині не знаходять свого обґрунтованого та правового підтвердження.

Продовжуючи досліджувати оспорюваний випадок та перевіряючи висновки контролюючого органу про порушення позивачем пункту 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР, колегія суддів повторно зауважує на тому, що обов`язок, передбачений цим пунктом, визначається обов`язком суб`єкта господарювання надавати особі в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі.

Виходячи з вищенаведених норм Положення №13, у пункті 3 розділу І та пункті 2 розділу ІІ цього Положення установлені вимоги до змісту розрахункових документів та визначено обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, Закон України від 06.07.1995 року №265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення №13 форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).

У постанові Верховного Суду від 02 лютого 2023 року по справі №500/6845/21 за обставин, релевантним цієї справи, сформульовано наступний правовий висновок.

За змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Керуючись приписами частини 5 статті 242 КАС України та застосовуючи цей правовий висновок до правовідносин, які виникли у даній справі, апеляційний суд, з огляду на не позначення у фіскальному чеку дійсної форми оплати (готівкою), доходить висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР за порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР і, відповідно, - про правильність рішення суду першої інстанції про відмову у позові в цій частині.

Переходячи до наступних обставин справи, колегія суддів враховує, що, окрім порушень при проведенні розрахункової операції на суму 119 грн., під час перевірки встановлено не видачу суб`єктом господарювання розрахункових документів встановленої форми (із зазначенням обов`язкового реквізиту - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої) під час проведення за період діяльності з 17.10.2022 року по 15.11.2022 року через РРО розрахункових операцій з продажу алкогольних напоїв на загальну суму 300830 грн.

Вказане порушення встановлено на підставі поданих платником до органу ДПС звітів/звітності з РРО, даних фіскальних чеків в Інформаційно-аналітичній системі SODRRO та контрольних стрічок, наданих платником, за період з 17.10.2022 року по 15.11.2022 року.

Слід враховувати, що згідно розрахунку фінансових санкцій до акту перевірки від 18.11.2022 року №13054/15/28/РРО/ у даному випадку позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Однак, як вже зазначалось апеляційним судом, у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Стосовно першого випадку (щодо перевірки дотримання суб`єктом господарювання вимог пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР) слід враховувати, що перевіркою встановлено та учасниками не заперечується, що розрахункові операції за період з 17.10.2022 року по 15.11.2022 року на суму 300830 грн. проведено через РРО з видачею фіскальних чеків на повну суму покупок.

Таким чином, у даному випадку притягнення позивача до відповідальності за порушення пункту 1 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР є безпідставним, оскільки, як вже було визначено апеляційним судом, безпосередній зміст обов`язку платника податку, який визначений у цьому пункті, полягає у тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО і на повну суму покупки.

У зв`язку із чим, в цій частині колегія суддів вважає обґрунтованими доводи позивача про те, що відповідний обов`язок ним був виконаний, а висновки контролюючого органу про порушення суб`єктом господарювання в цій частині не знаходять свого обґрунтованого та правового підтвердження.

Стосовно другого випадку (щодо перевірки дотримання суб`єктом господарювання вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР під час проведення розрахункових операцій за період з 17.10.2022 року по 15.11.2022 року на суму 300830 грн. в частині видачі розрахункових документів встановленої форми, а саме із зазначенням обов`язкового реквізиту - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої), колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на наступне правове регулювання оспорюваного питання.

З метою посилення контролю за виробництвом та обігом алкогольних напоїв, залучення громадськості до такого контролю, зменшення можливості продажу контрафактного алкоголю постановами Кабінету Міністрів України від 12.02.2020 року №74 «Деякі питання маркування алкогольних напоїв» та №97 «Про внесення змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів» з 01 травня 2020 року запроваджено марку акцизного податку нового зразка для маркування алкогольних напоїв.

Одними із обов`язкових реквізитів марки акцизного податку нового зразка для маркування алкогольних напоїв є штрих-код та QR-код, які містять інформацію про серію та номер марки.

Після затвердження акцизної марки нового зразка в обігу перебували, як алкогольні напої марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 року (без штрихових кодів), так і з акцизними марками нового зразка, введеними в обіг з 01.05.2020 року (з нанесеним штриховим кодом).

Одночасному врахуванню підлягають й положення пункту 226.6 статті 226 Податкового кодексу України, згідно яких маркуванню підлягають усі (крім зазначених у пункті 226.10 цієї статті) алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється.

Згідно із пунктом 226.10 статті 226 Податкового кодексу України, серед іншого, не підлягають маркуванню:

звичайні (неігристі) вина та зброджені напої, що класифікуються у товарній позиції 2204 (крім 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 22 10 00, 2204 29 10 00) та у товарних підкатегоріях 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 59 00, 2206 00 89 00 згідно з УКТ ЗЕД, фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження.

Отже, чинним законодавством передбачаються випадки, за яких в обігу суб`єктів господарювання перебували: 1) алкогольні напої, марковані акцизними марками без штрихових кодів; 2) алкогольні напої з акцизними марками нового зразка з нанесеним штриховим кодом; 3) алкогольні напої, що маркуванню не підлягають на підставі чинного законодавства.

Відповідно, наведені два приклади (перший та третій) обігу алкогольних напоїв виключають обставини щодо відображення у рядку 9 розрахункового документу обов`язкового реквізиту цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої. Зазначене узгоджується і з вимогами Положення №13, оскільки такий реквізит зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством.

Виходячи з наведеного, на переконання апеляційного суду, важливе значення має та обставина, що податковим органом як за результатом фактичної перевірки так і під час винесення податкового повідомлення-рішення не аналізувався реалізований позивачем товар (алкогольні напої) за період з 17.10.2022 року по 15.11.2022 року.

З огляду на зміст акту перевірки, розрахунку штрафних санкцій та оспорюваного податкового повідомлення-рішення, санкції за порушення позивачем вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР розраховані, виходячи з фактичної вартості товару, реалізованого за цей період на суму 300830 грн. Наявність обставин, які підтверджують або ж виключають випадки обігу товару з марками акцизного податку, у тому числі нового зразку з нанесеним штриховим кодом, а, відповідно, й обов`язок платника з відображення у рядку 9 розрахункового цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, контролюючим органом не досліджувались, не перевірялись та не враховувались.

Апеляційний суд вважає, що вказане має важливе значення для правильності застосування до суб`єкта господарювання санкцій за правопорушення у цій сфері та значно впливає на обґрунтованість розміру санкції.

При цьому, є неспроможними доводи відповідача про те, що позивач під час фактичної перевірки на підставі відповідних матеріалів не підтвердив обставини, за яких ці санкції застосуванню не підлягають.

З цього приводу, колегія суддів акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За правилами частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Вказаний обов`язок відповідач не виконав, обґрунтованість санкцій в цій частині не довів, а тому протиправно стверджував, що при продажу алкогольних напоїв за перевірений період позивач мав обов`язок друкувати у рядку 9 розрахункового документа цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.

Колегія суддів звертає увагу на те, що згідно розрахунку штрафних санкцій, складеного до акту перевірки, відповідач помилково визначив позивачу відповідальність за це порушення, передбачену пунктом 5 статті 17 Закону №265/95-ВР.

Разом з цим, в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні санкція за це порушення відповідачем правильно обрана на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону.

Допущена у розрахунку помилка є суто технічною та на міру відповідальності позивача (за цих обставин) не вплинула.

Стосовно висновків відповідача про порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, що виразилось у проведенні розрахунків без застосування PPO, колегія суддів враховує, що на місці провадження позивачем господарської діяльності контролюючим органом виявлено 4133 грн., хоча за даними денного Х-звіту значиться 0 грн.

Також, під час перевірки працівником позивача касиром ОСОБА_2 власноручно підписано опис готівкових коштів, які належать ФОП ОСОБА_1 , на загальну суму 4133 грн. та знаходились на місці проведення розрахунків у магазині позивача за адресою: АДРЕСА_1 .

Даний факт спростовує твердження позивача про належність вказаних коштів іншому суб`єкту господарювання ТОВ ФК «ЕВО». При цьому, як встановлено під час перевірки та вірно враховано судом першої інстанції вказане підприємство не має відповідної ліцензії на продаж алкогольних напоїв та за даними КВЕД не здійснює такий вид діяльності як продаж алкогольних напоїв.

На переконання апеляційного суду, в цій частині факт порушення платником вимог пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР є доведеним контролюючим органом та позивачем не спростовано.

Разом з цим, відповідаючи на питання щодо правильності обрання відповідачем розміру санкції за пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, а саме застосування податковим органом фінансової санкції у розмірі 150 відсотків від вартості проданих з порушеннями, товарів (що стосується випадків не видачі платником розрахункових документів встановленої форми (із зазначенням обов`язкового реквізиту - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої) на загальну суму товарів 300830 грн. та не проведення через PPO розрахунків за товар на суму 4133 грн.), як за повторно вчинені порушення, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пункту 109.2 статті 109 Податкового кодексу України порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

Слід враховувати, що згідно із пунктом 111.1 статті 111 Податкового кодексу України за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовується, серед іншого, такий вид юридичної відповідальності як фінансова (підпункт 111.1.1).

У пункті 111.2 статті 111 Податкового кодексу України передбачено, що фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з цим Кодексом, застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, може застосовуватися у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.

За правилами пункту 111.4 статті 111 Податкового кодексу України особа вважається такою, що вчинила правопорушення повторно, якщо вона була притягнута до відповідальності у встановленому цим Кодексом порядку.

Таким чином, встановлений контролюючим органом в ході перевірки факт непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та невидачі суб`єктом господарювання відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції є окремими правопорушеннями.

Водночас, кваліфікуючою ознакою повторності таких правопорушень є вчинення особою кількох правопорушень, за які вона раніше у встановленому порядку була притягнута до відповідальності.

При цьому, акт перевірки не містить даних про притягнення позивача до відповідальності за правопорушення вказаного Закону, а отже застосування до платника санкцій, виходячи зі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, товарів не знаходить свого обґрунтованого підтвердження.

В контексті наведеного колегія суддів встановила наявність додаткової підстави для скасування податкового повідомлення-рішення в частині притягнення позивача до відповідальності за порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, що стосується випадку не видачі платником розрахункових документів встановленої форми (із зазначенням обов`язкового реквізиту - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої) на загальну суму товарів 300830 грн.

Також, апеляційний суд доходить висновку про зменшення розміру застосованих податковим органом санкцій за порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, що стосується випадку не проведення через PPO розрахунків за товар на суму 4133 грн., визначивши обґрунтований розмір санкцій за це порушення у сумі 100 відсотків вартості товарів, а саме розмір санкцій у сумі 4133 грн., що відповідає положенням абзацу 2 пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР.

Щодо встановленого в ході фактичної перевірки порушення позивачем вимог пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, що виразилось у проведенні розрахункової операції під час продажу 10.11.2022 року підакцизної продукції на суму покупки 119 грн. (Горілка «Козацька Рада Джавелін» 0,5 л 40%») через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, колегія суддів враховує наступне.

Так, відповідно до положень пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Згідно із пунктом 7 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Аналізуючи вище приведені норми, колегія суддів доходить висновку про те, що вказані вимоги статті 3 Закону №265/95-ВР вважатимуться виконаними суб`єктом у разі дотримання останнім сукупності наступних умов: проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а також найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Отже, не виконання однієї із цих вимог (умов) є наслідком відповідальності, передбаченої пунктом 7 статті 17 цього Закону.

Судом першої інстанції обґрунтовано не прийнято до уваги посилання позивача про використання в господарській діяльності програмного забезпечення, що не відображає при розрахунках відповідного режиму програмування, оскільки такі обставини в силу приписів вказаного Закону не звільняють суб`єкта господарювання від відповідальності.

Підсумовуючи вищенаведене у сукупності, колегія суддів доходить висновку про обґрунтованість застосування на підставі оспорюваного податкового повідомлення-рішення до суб`єкта господарювання штрафних (фінансових) санкцій:

у розмірі 119 грн. за порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР (у випадку видачі (роздрукування) розрахункового документу за відсутністю обов`язкових реквізитів;

у розмірі 4133 грн. за порушення вимог пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР у випадку проведення розрахунків без застосування реєстратора розрахункових операцій;

у розмірі 5100 грн. за порушення вимог пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР у випадку проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД.

Резюмуючи, колегія суддів доходить висновку про необґрунтованість та неправомірність податкового повідомлення-рішення від 20.01.2023 року №1104/15-32-07-06 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на суму 451245 грн. (що стосується випадку дотримання платником вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР в частині видачі розрахункових документів встановленої форми, а саме із зазначенням обов`язкового реквізиту - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку) та на суму 2066,5 грн. (як частина неправомірно нарахованого відсотку за порушення платником пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, що стосується випадку не проведення через PPO розрахунків за товар), всього на суму 453311,5 грн.

Враховуючи викладене, оскільки висновки суду першої інстанції не у повній мірі відповідають нормам матеріального і процесуального права та обставинам справи, колегія суддів вважає, що судове рішення відповідно до вимог статті 317 КАС України підлягає скасуванню з ухваленням нового судового рішення про часткове задоволення позову.

Відповідно до приписів ч. 5 ст. 250 КАС України датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Керуючись ст.ст. 139, 308, 311, п. 2 ч. 1 ст. 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 травня 2023 року скасувати.

Ухвалити нове судове рішення, яким адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 20.01.2023 року №1104/15-32-07-06 в частині застосування до Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг на суму 453311,5 грн.

В іншій частині позовні вимоги залишити без задоволення.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили негайно після її прийняття, але може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту постанови.

Головуючий-суддя: О.В. Єщенко

Судді: А.В. Крусян

О.В. Яковлєв