Справа № 320/10858/23
Суддя: Марич Є.В.
Дата ухвалення: 2023-12-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 грудня 2023 року справа №320/10858/23

Суддя Київського окружного адміністративного суду Марич Є.В., розглянувши порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з додатковою відповідальністю «Страхове товариство «Мегаполіс» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

До Київського окружного адміністративного суду звернулось товариство з додатковою відповідальністю «Страхове товариство «Мегаполіс» (далі позивач, ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс») з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі відповідач), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення форми «Д» №6 та №6 від 15.12.2021 року та податкове повідомлення-рішення форми «Д» №5 від 12.01.2023 року.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що висновки акту перевірки, на підставі яких були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не відповідають дійсним обставинам справи та нормам чинного законодавства, тому вважає такі рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню. Також позивач посилається на проведення перевірки за наявності дії мораторію на проведення перевірок, встановленого п.52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 21.04.2023 відкрито провадження у справі та ухвалено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження; запропоновано відповідачу подати відзив на позовну заяву.

Представником Головного управління ДПС у м. Києві подано до суду відзив на позовну заяву, в якому позов не визнав та зазначив, що висновки акту перевірки є обґрунтованими, вважає, що податкові повідомлення-рішення прийняті відповідно до вимог чинного законодавства. Щодо порушення процедури проведення перевірки відповідач зазначив, що йому надано право на проведення планової перевірки постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановлено скорочення строку дії обмежень, встановлених п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши їх проведення.

Представником позивача подано відповідь на відзив, в якій зазначив, що не погоджується з позицією відповідача, яка викладена у відзиві, та вважає, що наведені контролюючим органом аргументи не спростовують протиправності податкових повідомлень-рішень та аргументів позивача.

Представником відповідача подано до суду клопотання про залишення позовної заяви без розгляду в частині оскарження податкових повідомлень-рішень від 15.12.2021 №6 та №6.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 05.10.2023 відмовлено у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у м. Києві про залишення позовної заяви без розгляду.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 05.10.2023 закрито підготовче провадження та призначено справу до розгляду по суті.

Сторони прибули у судове засідання.

Представник позивача позовні вимоги підтримав, просив суд позов задовольнити в повному обсязі.

Представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечував з підстав, викладених у відзиві, просив відмовити у задоволенні позову.

Суд за згодою сторін перейшов до розгляду справи по суті в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами і доказами.

Розглянувши документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.

Відповідно до ст.ст.20, 77, 82 Податкового кодексу України, на підставі наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 23.09.2021 № 7556-п відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2019 по 30.06.2021, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 01.01.2019 по 30.06.2021 та іншого законодавства за відповідний період, відповідно до затвердженого плану, за результатами якої складено акт від 08.11.2021 №83204/Ж5/26-15-07-08-02/34348559.

Перевіркою встановлено порушення, зокрема:

пп. 164.2.1 п. 164.2 ст.164, ст. 167, пп. 168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.171.1 ст. 171.1, пп. «в» 164.2.16 п. 164.2 ст. 164, пп. «е» 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 із врахуванням пп.14.1.180, пп.14.1.195, пп.14.1.222 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України зі змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податкове зобов`язання по сплаті до бюджету податку на доходи фізичних осіб на суму 4 169 180,73 грн;

пп.1.1, пп.1.3, пп. 1.5 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX, пп. 164.2.1 п.164.2 ст.164, ст. 167, пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.171.1 ст. 171 Податкового кодексу України зі змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податкове зобов`язання по сплаті до бюджету військового збору на суму 341 763,11 грн.

ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс» подано заперечення до акту від 23.11.2021 №1374.

За результатами розгляду заперечення листом Головного управління ДПС у м. Києві від 09.12.2021 №37814/1/26-15-07-08-02-15 повідомлено про залишення без змін висновки акту перевірки.

На підставі висновків акту перевірки від 08.11.2021 №83204/Ж5/26-15-07-08-02/34348559, відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 15.12.2021:

№6, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, на суму 4 169 180,73 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 346 665,53 грн та

№6, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі військового збору, на суму 341 763,11 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 22 886,38 грн.

Не погоджуючись з податковими повідомленнями рішеннями, ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс» подано скарги від 06.01.2022 до Державної податкової служби України.

За результатами адміністративного оскарження рішенням Державної податкової служби України від 17.11.2022 №14734/6/99-00-06-01-04-06 залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 15.12.2021 №6, а скаргу без задоволення.

Однак, під час розгляду скарги з`ясовано, що при розрахунку за донарахованим податковим зобов`язанням з військового збору штрафних санкцій допущено арифметичну помилку: замість (341 763,11 - 228 994,09)*25% = 28 192,26 грн до податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 15.12.2021 №6 занесено суму 22 886,38 грн.

На підставі викладеного, Державною податковою службою України своїм рішенням від 17.11.2022 №14734/6/99-00-06-01-04-06 збільшено штрафні санкції на 5 305,88 грн (28 192,26 грн - 22 886,38 грн).

Крім того, рішенням Державної податкової служби України від 17.11.2022 №14738/6/99-00-06-01-04-06 залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 15.12.2021 №6, а скаргу без задоволення.

Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно пункту 1.1 статті 1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI зазначений Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Види документальних перевірок, порядок планування, проведення та оформлення їх результатів, що проводяться контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, встановлюються Митним кодексом України.

Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Положеннями статті 77 Податкового кодексу України врегульовано порядок проведення документальних планових перевірок.

Згідно з пунктами 77.1, 77.2 статті 77 Податкового кодексу України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.

Порядок формування, затвердження плану-графіка та внесення змін до нього, а також перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Поряд з цим, згідно з абз.1 пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (у редакції Закону України від 17.03.2020 №533-ІХ та Закону України від 13.05.2020 №591-ІХ) встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:

документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» установлено з 12 березня 2020 року на усій території України карантин.

В подальшому, постановами Кабінету Міністрів України продовжувався терміну дії карантину та обмежувальних протиепідемічних заходів в Україні.

Як вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс» відповідно до затвердженого плану-графіка документальних перевірок, відповідно до ст.ст.20, 75, 82 Податкового кодексу України, на підставі наказу від 23.09.2021 №7556-п.

Акт перевірки складений 08.11.2021 №83204/Ж5/26-15-07-08-02/34348559.

Виходячи з викладеного, на момент призначення та проведення перевірки позивача Кабінетом Міністрів України не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, а відтак діяв мораторій на проведення, у тому числі, документальних планових перевірок платників податків.

У відзиві на позовну заяву відповідач зазначив, що він мав право на проведення документальної планової перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки».

Однак, суд не погоджується із вказаними доводами відповідача з огляду на наступне.

Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки», якою скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб, у тому числі: документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.

Як вбачається зі змісту цієї постанови, вона прийнята на підставі пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020 № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», відповідно до якого визначено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надати право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.

Норма пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України в частині обмежень на проведення планових перевірок є чинною, жодних змін до неї законодавцем не вносилось.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 Податкового кодексу України у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Беручи до уваги те, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є нормою вищої юридичної сили, ніж постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89, тому суд вважає, що за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку, і в постанові Кабінету Міністрів України, з іншого боку, - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку, що незважаючи на прийняття постанови Кабінетом Міністрів України від 03.02.2021 №89 у контролюючого органу були відсутні повноваження здійснювати проведення документальної планової перевірки з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України за наявності чинної спеціальної норми Податкового кодексу України щодо дії мораторію на проведення таких перевірок.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, від 24.05.2023 у справі № 640/4070/22.

Таким чином, як встановлено судом, має місце недотримання відповідачем положень ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме проведення податковим органом документальної планової перевірки позивача за відсутності на це повноважень у зв`язку з діючим мораторієм.

Вказане порушення має наслідком протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, оскільки за умови дотримання податковим органом мораторію перевірка не повинна бути проведена та, відповідно, були б відсутні рішення за наслідками перевірки.

В контексті викладеного, суд бере до уваги правовий висновок Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду, викладений у постанові від 21.02.2020 по справі №826/17123/18, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Як зазначила Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року по справі № 816/228/17, висновки якої є обов`язковими для врахування в силу вимог статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів», неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Таким чином, вбачається необхідним вирішити питання правомірності встановлених відповідачем під час перевірки порушень платником податків вимог законодавства, що стало підставою прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Як вбачається з акту перевірки, контролюючим органом в ході перевірки встановлено утримання податку на доходи фізичних осіб із суми доходу ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), який одночасно є працівником ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс» (наказ від 18.10.2019 №39-К, посада - радник генерального директора за сумісництвом) нарахованого та виплаченого згідно актів виконаних робіт на загальну суму 20 729 078,01 грн. На думку контролюючого органу, надані послуги ФОП ОСОБА_1 , на підставі первинних документів, належать до компетенції та обов`язків найманого працівника підприємства.

Відповідно до положень пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Згідно підпунктів 164.2.1 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема: доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Приписами підпунктів 14.1.48, 14.1.180, 14.1.195, 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачено:

заробітна плата - це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв`язку з відносинами трудового найму згідно із законом;

податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу;

працівник - фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону;

роботодавець - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво) або самозайнята особа, яка використовує найману працю фізичних осіб на підставі укладених трудових договорів (контрактів) та несе обов`язки із сплати їм заробітної плати, а також нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб до бюджету, нарахувань на фонд оплати праці, інші обов`язки, передбачені законами.

Для цілей розділу IV цього Кодексу до роботодавця прирівнюються юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво), постійне представництво нерезидента або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) дохід за виконання роботи та/або надання послуги згідно із цивільно-правовим договором у разі, якщо буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими.

Статтею 168 Податкового кодексу України встановлений порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету і, зокрема, пунктом 168.1 цієї статті визначено порядок оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку податковим агентом.

Так, згідно з підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку (п. 171.1 ст. 171 Податкового кодексу України).

Пунктом 177.8 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до пп.14.1.195 та пп.14.1.222 п.14.1 ст.14 цього Кодексу.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що визначальною передумовою для сплати податку на доходи фізичних осіб є наявність між суб`єктом господарювання та фізичною особою - підприємцем відносин, які фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця.

Як вбачається з матеріалів справи, між ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс» (Замовник) та ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) укладено договір юридичних послуг №14/01/2019 від 14.01.2019, згідно умов якого Виконавець зобов`язується від імені та за дорученням Довірителя виконувати наступні дії: перевіряти матеріали страхових справ для подальшої виплати страхового відшкодування застрахованим особам; надавати юридичні консультації пов`язані з укладанням договорів страхування (полісів); ведення претензійно-позовної роботи стосовно подання регресних позовів; представляти інтереси виконавця під час ведення переговорів, а Замовник зобов`язується надавати Виконавцю необхідну консультативну та роз`яснювальну допомогу, пов`язану із виконанням доручення Довірителя; надавати бланки договорів страхування, полісів, заяв, списків, квитанцій, копії Правил страхування та ліцензій тощо

Відповідно до пункту 4 цього Договору розрахунки між сторонами здійснюються у національній валюті України відповідно до підписаного Акту виконаних робіт.

В підтвердження виконання умов договору юридичних послуг сторонами підписано акти виконаних робіт від 30.03.2019, від 31.03.2019, від 30.04.2019, від 31.05.2019, від 30.06.2019, від 31.07.2019, від 30.08.2019, від 15.10.2019, від 31.10.2019, від 30.11.2019, від 31.12.2019, від 31.01.2020, від 29.02.2020, від 19.03.2020, від 31.03.2020, від 30.04.2020, від 31.08.2020.

Оплата ФОП ОСОБА_1 за надані юридичні послуги підтверджується платіжним дорученням.

Відповідно до вимог пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Таким чином, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Враховуючи викладене, для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Дослідивши вищезазначені первинні документи позивача та його контрагента, суд вважає, дані первинні документи відповідають вимогам встановленим Законом №996-XIV, містять всі необхідні реквізити (печатки підприємств, підписи уповноважених осіб тощо) як наслідок - вони є такими, які підлягають обов`язковому врахуванню як в бухгалтерському, так і в податковому обліку.

Отже, з урахуванням досліджених судом матеріалів справи, суд дійшов висновку, що фактичні обставини справи об`єктивно засвідчують здійснення господарської діяльності між ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс» та ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується первинними бухгалтерськими документами.

Суд не погоджується з твердженнями контролюючого органу про те, що вказані послуги є трудовими, а сторони договору є роботодавець та найманий працівник з огляду на наступне.

Відповідно до статті 204 Цивільного кодексу України, правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним. Згідно із частиною третьою статті 215 Цивільного кодексу України, якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним.

Відповідно до статей 6, 627 Цивільного кодексу України, сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Договори з громадянами на використання їхньої праці можуть укладатися відповідно до трудового або цивільно-правового законодавства, при цьому слід розрізняти особливості цих договорів.

Цивільно-правовий договір - це угода між громадянином і організацією (підприємством тощо) на виконання першим певної роботи (а саме: договір підряду, договір про надання послуг, тощо), предметом якого є надання певного результату праці, але за цього виду договору не виникають трудові відносини, на які поширюється трудове законодавство.

Основною ознакою, що відрізняє підрядні відносини від трудових, є те, що трудовим законодавством регулюється процес трудової діяльності, її організація. За цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його межами, метою договору є отримання певного матеріального результату. Виконавець за договором про надання послуг, на відміну від працівника, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, він сам організовує свою роботу і виконує її на власний ризик.

Відповідно до положень Кодексу законів про працю України, за трудовим договором працівника приймають на роботу (посаду), включену до штату підприємства, для виконання певної роботи (певних функцій) за конкретною кваліфікацією, професією, посадою. Працівникові гарантується заробітна плата, встановлені трудовим законодавством гарантії, пільги, компенсації тощо.

За договором про надання послуг оплачується не процес праці, а її результати, котрі визначають після закінчення роботи і оформляють актами здавання-приймання виконаних робіт (наданих послуг), на підставі яких провадиться їх оплата. Договором також може бути передбачено попередню або поетапну оплату. У трудовій книжці не робиться запис про виконання роботи за цивільно-правовими договорами.

Отже, за наявності ознак, притаманних саме трудовим відносинам, укладається трудовий договір, за наявності ж ознак, притаманних цивільно-правовим відносинам, слід укладати цивільно-правовий договір.

Судом встановлено, що договір юридичних послуг №14/01/2019 від 14.01.2019, укладений між ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс» (Замовник) та ФОП ОСОБА_1 не містить ознак трудового договору, зокрема: обов`язку виконавця бути присутнім на підприємстві у визначені робочі години; обов`язку дотримуватися правил внутрішнього трудового розпорядку; обов`язку підприємства забезпечувати виконавця матеріально-технічною базою; регламентації процесу праці, часу та тривалості робочого часу.

Отже, з огляду на встановлені обставини справи та норми чинного законодавства у їх сукупності та взаємозв`язку, суд зазначає, що ФОП ОСОБА_1 надавав послуги, а не здійснював трудову функцію, а надані послуги оплачені на підставі актів виконаних робіт, отже є юридично самостійними. Тобто, ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс» не мало жодних правових підстав нараховувати/утримувати податок на доходи фізичних осіб з суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 .

Таким чином, збільшення відповідачем податку на доходи фізичних осіб на суму 4 169 180,73 грн та застосування штрафних санкцій у розмірі 346 665,53 грн є протиправним та таким, що не відповідає нормам чинного законодавства, а тому податкове повідомлення-рішення від 15.12.2021 №6 підлягає скасуванню.

Крім того, пунктом 16-1 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу України. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

З контексту наведених норм Податкового кодексу України вбачається, що необхідною умовою для утримання податку з доходів фізичних осіб та військового збору є наявність факту виплати такого доходу фізичній особі податковим агентом за трудовою чи цивільно-правовою угодою.

Таким чином, враховуючи, що у ході судового розгляду справи відповідачем не доведено у належний спосіб обставин, що свідчать про наявність трудових відносин між позивачем та ФОП ОСОБА_1 , твердження податкового органу про наявність у позивача обов`язку сплатити до бюджету податок з доходів фізичних осіб та військовий збір, суд вважає безпідставними та такими, що ґрунтуються виключно на припущеннях податкового органу.

Стосовно неутримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору із суми доходу працівників підприємства компенсованих згідно авансових звітів на загальну суму 604 064,69 грн, придбаних авіаквітків у ФОП ОСОБА_2 на загальну суму 641 120,68 грн та у TOB «Тур Ваучер» на загальну суму 809 944,00 грн суд зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 164.2.11 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається: сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої обчислюється відповідно до пункту 170.9 статті 170 цього Кодексу.

Водночас до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт і розраховані згідно із пунктом 170.9 статті 170 цього Кодексу, а також суми компенсаційних виплат в іноземній валюті, що виплачуються відповідно до закону працівникам дипломатичної служби, направленим у довготермінове відрядження (пп.165.1.11 п.165.1 ст. 165 ПК України).

Згідно з підпунктом «а» підпункту 170.9.1 пункту 170.9 статті 170 Податкового кодексу України податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт та не повернутої ним протягом встановленого підпунктом 170.9.2 цього пункту строку, є особа, що видала таку суму, а саме: а) на відрядження - у сумі, що перевищує суму витрат платника податку на таке відрядження, розрахованій згідно із цим підпунктом.

Не є доходом платника податку - фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємств, установ, організацій, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в`їзд (віз), обов`язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов`язані з правилами в`їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв`язку із здійсненням таких витрат.

Зазначені в абзаці другому цього підпункту витрати не є об`єктом оподаткування цим податком лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона, якщо його обов`язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту, та розрахункових документів про їх придбання за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.

Таким чином, не включається до загального місячного оподаткованого доходу фізичної особи сума відшкодованих йому роботодавцем витрат, понесених таким платником податків під час відрядження (на проїзд як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження), за умови виконання вимог пункту 170.9 статті 170 Податкового кодексу України, тобто надання необхідних підтверджуючих документів.

Всі авансові звіти, що надані до перевірки, містять підтверджуючі документи витрат на відрядження, що були понесені працівниками ТДВ «Страхове товариство «Мегаполіс» під час відрядження, а саме проїзні квитки за всіма видами транспорту, витрати на проживання в готелях, страхових полісів тощо, та були наданні під час перевірки посадовим особам відповідача.

З огляду на викладене суд приходить до висновку про відсутність у відповідача правових підстав для заниження зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб із суми доходу працівників підприємства компенсованих згідно авансових звітів.

Зважаючи на вищевикладене, з урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд дійшов висновку, що відповідач при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 15.12.2021 №6 та №6, а також податкового повідомлення-рішення від 12.01.2023 №5, діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення, та, як наслідок, таке не відповідає критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, в контексті частини 2 статті 2 КАС України, а тому є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до частини першої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних справах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно зі статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Статтею 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірність та обґрунтованість прийнятих ним оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Натомість, позивачем надано достатньо доказів в підтвердження обставин, якими обґрунтовані позовні вимоги.

Враховуючи наведене, системно проаналізувавши норми законодавства, оцінивши наявні докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, за результатами з`ясування обставини у справі та їх правової оцінки суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та наявність підстав для їх задоволення.

На підставі частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України на користь позивача підлягають стягненню здійсненні ним судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 2, 9, 72-77, 90, 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов товариства з додатковою відповідальністю «Страхове товариство «Мегаполіс» (01103, м. Київ, вул. М.Бойчука, 17, офіс 204/3; ) до Головного управління ДПС у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19; код ЄДРПОУ ВП 44116011) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - задовольнити.

2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19; код ЄДРПОУ ВП 44116011) від 15.12.2021 №6, від 15.12.2021 №6, від 12.01.2023 №5.

3. Стягнути на користь товариства з додатковою відповідальністю «Страхове товариство «Мегаполіс» (01103, м. Київ, вул. М.Бойчука, 17, офіс 204/3; ) сплачений судовий збір у розмірі 26 840,00 (двадцять шість тисяч вісімсот сорок) грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19; код ЄДРПОУ ВП 44116011).

4. Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Марич Є.В.