Справа № 520/7976/22
Суддя: Мельнікова Л.В.
Дата ухвалення: 2023-11-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий І інстанції: Шевченко О.В.

30 листопада 2023 р.Справа № 520/7976/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Мельнікової Л.В.,

Суддів: Бегунца А.О. , Рєзнікової С.С. ,

за участю секретаря судового засідання Колесник О.Е.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у місті Харкові в режимі відеоконференції справу за апеляційною скаргою представника позивача приватного підприємства «ІЛАНТ» - адвоката Бевзюк Оксани Олександрівни на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02 березня 2023 року по справі за адміністративним позовом приватного підприємства «ІЛАНТ» до Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області, Головного управління Державної податкової служби у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В с т а н о в и в:

28.09.2022 року позивач приватне підприємство «ІЛАНТ» (далі ПП «ІЛАНТ», підприємство) звернувся до суду з позовом, в якому просить суд: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення відповідача Головного управління ДПС у Рівненській області (далі ГУ ДПС у Рівненської області, відповідач-1) від 19.07.2022 № 05, яким на підставі акту перевірки № 1017/18/23/РРО/22644502 від 18.02.2022 року, за встановлені при перевірці 18.02.2022 року АГЗП за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вулиця Батюка, б. 45а, 45б, порушення обліку товарних запасів (реалізація пального, що не обліковане у встановленому порядку у відповідних журналах обліку надходжень пального на АЗС (п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», далі Закон № 265/95-ВР) до підприємства застосовано фінансову санкцію у розмірі 22.988.933.07 грн.

В обґрунтування вимог адміністративного позову позивач зазначає, що підприємство не вчиняло порушень Закону № 265/95-ВР, зазначених в акті перевірки від 18.02.2022 № 1017/18/23/РРО/22644502, та вказує, що неналежне виконання вимог законодавства посадовими особами ГУ ДПС у Сумській області під час проведення фактичної перевірки перебуває у причинно-наслідковому зв`язку з винесенням відповідачем-1 протиправного податкового повідомлення-рішення.

Вказує, що акт податкове повідомлення-рішення від 19.07.2022 року № 5 винесено з порушенням 15-денного строку передбаченого п. 86.8 ст. 86 Податкового Кодексу України (далі ПК України). Даний строк є імперативним та не може бути продовжений контролюючим органом на власний розсуд.

Посилається на те, що положенням п. 86.8 ст. 86 ПК України передбачено вручення акту перевірки платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції. Однак, акт перевірки був вручений менеджеру з адміністративної діяльності АЗС ОСОБА_1 який не є представником підприємства або особою, яка здійснює розрахункові операції на АЗС ПП «ІЛАНТ», тобто неналежній особі.

Звертає увагу суду, що ПП «ІЛАНТ» стало відомо про проведення перевірки та фіксування її результатів актом перевірки виключно зі змісту оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, про що свідчать направлені на адресу податкових органів адвокатські запити № 1 та № 2 від 29.07.2022 року з вимогами надати копію акта фактичної перевірки від 18.02.2022 року № 1017/18/23/РРО/22644502, матеріалів такої перевірки, надати правове обґрунтування щодо строків винесення податкового повідомлення-рішення від 19.07.2022 року № 05 ГУ ДПС у Рівненькій області, а також надати правове обґрунтування підстав його винесення відповідачем-1, а не органом, який здійснював перевірку Головним управлінням ДПС у Полтавській області (далі ГУ ДПС у Полтавській області, відповідач-2) .

Зазначає, що менеджер з адміністративної діяльності АЗС ПП «ІЛАНТ» Волков С. О. не є уповноваженою особою на супроводження перевірок контролюючими органами, на надання документів для проведення перевірок, не є особою відповідальною за збереження первинних документів підприємства, а також не є матеріально-відповідальною особою у контексті Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту затвердженою наказом Міністерство палива та енергетики України від 03.06.2002 року № 332 (далі - Інструкція № 332), оскільки це суперечить його посадовим обов`язкам. А тому є об`єктивною причиною ненадання первинних документів для перевірки у зв`язку з відсутністю належної особи.

Посилається на те, що податковий орган прийшов до висновку про наявність порушень вимог п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР виключно виходячи із необлікування ПП «ІЛАНТ» в журналі оперативного обліку газу вуглеводневого скрапленого за формою № 2-ГС сум надходження скрапленого газу на суму 22.988.933.07 та не наданням останнім видаткової накладної на отримання газу вуглеводневого скрапленого на зазначену суму.

Зазначає, що відповідно до пп. 10.1. п. 10 Інструкції № 332 журнал оперативного обліку газу вуглеводневого скрапленого за формою № 2-ГС ведеться для здійснення контролю виключно за кількісним збереженням СВГ.

Додаток № 2 Інструкції № 332 визначає типову форму журналу оперативного обліку СВГ (форма № 2-ГС). Згідно даного додатку журнал оперативного обліку СВГ за формою № 2-ГС не передбачено обліку газу вуглеводневого скрапленого за сумами надходження скрапленого газу.

Вказує, що посадовими особами ГУ ДПС у Сумській області в акті фактичної перевірки не зафіксовано кількість необлікованого скрапленого газу, а тому не відомо про підстави визначення суми штрафної санкції за податковим повідомленням-рішенням, яке оскаржується.

Позивач вважає, що податковий орган розширив форму та зміст журналу оперативного обліку СВГ за формою № 2-ГС, передбаченого Інструкцією № 332, замінивши кількісні показники збереження СВГ на вартість СВГ, що свідчить про протиправність висновків, визначених у акті фактичної перевірки від 18.02.2022 № 1017/18/23/РРО/22644502.

Крім того, позивач зазначає, що в акті перевірки не зазначено чи проводились вимірювання чи обрахунки фактичних залишків СВГ жодних вимірювань чи обрахунків фактичних залишків газу вуглеводневого скрапленого для встановлення розбіжностей між даними обліку позивача та фактичними залишками товару на АЗС для визначення обставини реалізації необлікованого товару податковим органом на АЗС не проводилось і як наслідок, жодних відхилень наявного на АЗС газу від даних обліку позивача не виявлялось у зв`язку вважає правильним висновок про те, що порушення, про яке йде мова в акті фактичної перевірки, не підтверджено належними і допустимими доказами.

Посилається на висновки, викладені у постанові Верховний Суд від 14.12.2021 року у справі № 1.380.2019.003318.

Зазначає, що журнал оперативного обліку газу вуглеводневого скрапленого за формою № 2-ГС не є єдиним документом, що підтверджує облік СВГ.

Позивач також вказує, що ні вимогами Інструкції № 332, ні вимогами Закону № 265/95-ВР та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV від 16.07.1999 року (далі Закон України № 996-XIV) не визначено вичерпного переліку первинних документів, які визначають та підтверджують облік товарів у суб`єктів господарювання, що здійснюють його реалізацію.

Вважає, що відповідач-2 при проведенні фактичної перевірки обмежився посиланням на відсутність у ПП «ІЛАНТ» видаткових накладних та журналу обліку надходжень газу вуглеводневого скрапленого за формою № 2-ГС, без детального аналізу всіх наявних первинних документів, які наявні у платника податків.

На спростування висновків податкового органу щодо відсутності обліку скрапленого газу та на підтвердження господарських операцій та обліку скрапленого газу на автогаззаправці АГЗП за адресою: Сумська обл.. м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 45А, 45Б ПП «ІЛАНТ» надає до суду первинні документи: товарно-транспортні накладні, акти приймання-передачі, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші документи, які фіксують здійснення господарських операцій із нафтопродуктами.

Наголошує, що відсутність певного документу на час перевірки не може свідчити про необлікування підприємством СВГ та його реалізацію, оскільки журнал обліку надходження на АЗС за формою № 2-ГС формується на підставі товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності та подальшому оприбуткуванні прийнятого скрапленого газу на підставі ТТН та акта приймання і означені документи знаходяться в офісі підприємства за його юридичною адресою.

Зазначає, що положеннями Інструкції № 332 визначено обов`язок суб`єкта вести звіт (журнал) обліку надходження за формою № 2-ГС, проте сама по собі відсутність його на момент перевірки контролюючим органом за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України № 996-XIV, не є підставою для застосування до платника податків фінансової санкції, передбаченої ст. 20 Закону України № 265/95-ВР.

Заперечуючи вимоги адміністративного позову, відповідач-2 ГУ ДПС у Сумській області зазначив, що контролюючим органом було проведено фактичну перевірку ПП «ІЛАНТ» за місцем фактичного розташування господарських об`єктів (автогаззаправка АГЗП за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 45-А, 45-Б), за результатами якої складено акт перевірки від 18.02.2022 року № 1017/18/РРО/22644502. Проведеною фактичною перевіркою встановлено, що суб`єктом господарювання скраплений газ на загальну суму 22 988 933.07 грн. не облікований в журналі оперативного обліку скрапленого вуглеводневого газу за формою № 2-ГС (додаток до Інструкції № 332). При цьому, видаткові накладні та інші документи (ТТН, накладні на переміщення, змінні звіти за формою, які відображають оперативне кількісне контролювання результатів звіряння отриманого і відпущеного пального) щодо походження товару та отримання СВГ на вказану суму, під час проведення перевірки також надані не були, чим порушено вимоги п. 12 ст. 3 Закону № 265/950-ВР у частині реалізації пального (скрапленого газу), що не обліковане у встановленому порядку.

Посилається на те, що факт ненадання документів, в тому числі журналу оперативного обліку скрапленого вуглеводневого газу за формою № 2-ГС, відображено у акті відмови від надання документів до акта фактичної перевірки, який зареєстровано в ГУ ДПС у Сумській області 16.02.2022 року за № 175/18-28-07-06.

Щодо строків винесення податкового повідомленні-рішення від 19.07.2022 року № 5 за актом фактичної перевірки від 18.02.2022 року № 1017/18/23/РРО/22644502 та порядку вручення такого акту, повідомляє, що враховуючи, що основним місцем податкового обліку ПП «ІЛАНТ» визначено ГУ ДПС у Харківській області. Матеріали фактичної перевірки у відповідності до Методичних рекомендацій № 470 були спрямовані до ГУ ДПС у Харківській області, однак 15.06.2022 року до ГУ ДПС у Сумській області поштовим відділенням, вищевказані матеріали фактичної перевірки позивача були повернуті за закінченням терміну їх зберігання. Одночасно листом ГУ ДПС у Харківській області від 14.06.2022 року за № 2332/7/20-40- 07-10-11 було повідомлено, що згідно наказу ДПС України від 09.06.2022 року № 311 «Про внесення змін до наказу ДПС від 28.03.2022 № 173» повноваження, передбачені положенням про ГУ ДПС у Харківській області, а саме: застосування фінансових санкцій за порушення вимог податкового законодавства чи законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на ДПС закріплено за ГУ ДПС у Рівненській області. Враховуючи вищевикладене, листом ГУ ДПС у Сумській області від 15.06.2022 року за № 766/7/18-28-07-06-03 матеріали фактичної перевірки ГІП «ІЛАНТ» були спрямовані для прийняття рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно Закону № 265/95-ВР на адресу ГУ ДПС у Рівненській області, якою і було прийняте оскаржуване позивачем податкове повідомлення-рішення.

Посилається на те, що ПК України не містить вимоги, щодо обов`язкової присутності виключно посадових осіб платника податків (директора та/або головного бухгалтера) при здійсненні фактичної перевірки чи підписанні матеріалів складених за результатами її проведення. Фактична перевірка діяльності позивача була розпочата та проведена безпосередньо у присутності менеджера/управителя з адмінін/діяльності, особи яка фактично відповідає за порядок проведення розрахункових операцій на АГЗП від імені підприємства - ОСОБА_1 . Саме вищевказаному працівнику підприємства, посадовими особами ГУ ДПС у Сумській області були пред`явлені направлення на проведення перевірок від 08.02.2022 року за № 242/18-28-07-06, № 243/18-28-07-06, службові посвідчення та вручена належним чином завірена копія наказу ГУ ДПС у Сумській області від 08.02.2022 року № 149-кп «Про проведення фактичної перевірки».

Вказує, що порушень прав платника податків щодо проведення перевірки, ознайомлення з матеріалами та їх отриманням ГУ ДПС у Сумській області не допущено. Вважає, що при оформленні матеріалів фактичної перевірки від 18.02.2022 року № 1017/18/23/РРО/22644502 контролюючим органом було дотримано вимоги ст. 86 ПК України.

Заперечуючи вимоги адміністративного позову, відповідач-1 ГУ ДПС у Рівненській області, зазначає, що позивач є платником акцизного податку, як суб`єкт господарювання роздрібної торгівлі, що здійснює реалізацію підакцизних товарів згідно з підпунктом 212.1.11 п. 212.1 ст. 212 ПК України. Підпунктом 5.2.2 пункту 5.2 Інструкції № 332 передбачено, що приймання скрапленого вуглеводневого газу (далі - СВГ), що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (типова форма № 1-ТН, затверджена наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.1995 року № 488/346 «Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля») та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов`язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою № 3-ГС (додаток 3). Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства. Відповідно до підпункту 9.1 пункту 9 Інструкції № 332 на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою № 14-ГС. Проте, позивачем як під час перевірки, так і до суду не надано суду копії актів приймання-передачі, видаткові накладні та товарно-транспортні накладні на поставку газу, що знаходиться в реалізації. Також не надано щоденні звіти встановленого зразку. Таким чином, жодним належним та допустимими доказами не підтверджено ведення ПП «ІЛАНТ» обліку товарних запасів, що знаходились в реалізації з 08 по 18.02.2022 на автогаззаправці за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка 45А, 45Б на суму 22 988 933.07 грн.

Представником позивача надіслано відповідь на відзив, в якій також підтримано свою правову позицію, викладену у позовній заяві.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 02.03.2023 року адміністративний позов ПП «ІЛАНТ» залишений без задоволення.

Судове рішення вмотивовано тим, що п.п. 5.2.2 п. 5.2 Інструкції № 332 передбачено, що приймання скрапленого вуглеводневого газу (далі - СВГ), що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов`язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою № 3-ГС (додаток 3). Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.

Під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно: визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок; вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об`єм СВГ; роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну; передають по зміні залишок грошових коштів (п. 9.2 п. 9 Інструкції № 332).

Після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою № 14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП) (п. 9.3 п. 9 Інструкції № 332).

Судом встановлено, що у акті про ненадання документів до акта фактичної перевірки від 16.02.2022 року № 175/18-28-07-06, складеному ГУ ДПС у Сумській області, зазначено, що до фактичної перевірки не було надано: товарно - транспортних накладних на отримання пального (газу скрапленого) за період з 01.01.2020 по 15.02.2022, журналу обліку надходження скрапленого газу, накладних на переміщення, змінних звітів АГЗП за формою, яка відображає оперативне кількісне контролювання результатів звіряння кількості отриманого і відпущеного пального (газу скрапленого). Представник платника податків Волков С.О., менеджер/управитель з адміністративної діяльності АГЗП ПП «ІЛАНТ» надати для перевірки вищезазначені документи відмовився у зв`язку з тим, що вони знаходяться за юридичною (податковою) адресою підприємства: 62103, Харківська область, Харківський район, м. Богодухів, вул. Пушкіна, 66-А.

Суд зазначив, що законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону №996-XIV покладено на уповноважену особу. Утім надання таких документів на вимогу контролюючого органу та суду є обов`язком платника податків.

Таким чином, суд першої інстанції прийшов до висновку, що ПП «ІЛАНТ» не дотримано вимог Закону України № 265/95-ВР та Інструкцію № 332, оскільки ні до фактичної перевірки, ні до суду не надано первинних бухгалтерських документів на підтвердження обліку пального (скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), придбаного за період з 01.02.2020 по 15.02.2022 ПП «ІЛАНТ» на загальну суму 22 988 933.07 грн.

Не погоджуючись із судовим рішенням, в апеляційній скарзі ПП «ІЛАНТ», посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що висновки суду першої інстанції не відповідають ні фактичним обставинам справи, ні нормам матеріального права України.

Посилається на те, що товариство було зобов`язано надати контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження саме товарних запасів, які знаходились в місці продажу. На що представником позивача було повідомлено представників контролюючого органу та надана пояснювальна розписка, яка є в матеріалах справи, що облік товарів у місці продажу здійснюється в електронному вигляді. Щодо первинних документів - представникам ДПС у Сумській області було роз`яснено, що всі первинні документи зберігаються в приміщенні бухгалтерії позивача, де на їх підставі формується та ведеться бухгалтерський облік підприємства.

Зазначає, що представником позивача в електронному вигляді на початок перевірки було надано контролюючому органу облік товарних запасів за період з 16.07.2020 по 15.02.2022 та про те, що на підприємстві проводиться фактична перевірка було своєчасно повідомлено бухгалтерію ПП «ІЛАНТ». Також на початку перевірки податковому органу було надано фіскальний касовий чек, денний Х-звіт від 15.02.2022 на який ДПС у Сумській області посилається в акті фактичної перевірки (додаток 1). Всі первинні документи, а саме видаткові, товарно-транспортні накладні та акт інвентаризації станом на 16.02.2023 було відскановано працівниками бухгалтерії та направлено укрпоштою рекомендованим листом 18.02.2022 (копія фіскального чеку додається).

Посилається на те, що представником позивача в суді першої інстанції неодноразово наголошувалось, що всі первинні документи, на підставі яких здійснюється бухгалтерський облік в ПП «ІЛАНТ» є в наявності у позивача та були надіслані на адресу контролюючого органу 18.02.2022. Також представником позивача було заявлено в суді, що всі первинні документи можуть бути надані до суду, але потрібен час для їх формування із наступних причин. Єдиним власником ПП «ІЛАНТ» є ТОВ «Овіс», бухгалтерія ТОВ «Овіс» централізовано здійснює ведення бухгалтерського обліку також й по діяльності ПП «ІЛАНТ» безпосередньо в місті Харків. До початку російської агресії бухгалтерія ТОВ «Овіс» та відповідно ПП «ІЛАНТ» розміщувалась за адресою м. Харків, вул.Чкалова-2-Г в торгівельно-офісної будівлі. Однак, в результаті збройної агресії РФ зазначену будівлю та все, що в ній знаходилось було пошкоджено численними вибухами (докази додаються) і відновити всі документи було дуже важко та довго. Однак, на даний час всі первинні документи відновлені тому просять долучити їх до матеріалів справи.

Посилається на те, що жодним нормативним актом законодавства України не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до ст. 8 Закону України № 996-ХІV покладено на уповноважену особу.

Сама по собі відсутність на момент перевірки первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України № 996-ХІV, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої ст. 20 Закону України № 265/95-ВР.

Звертає увагу суду на те, що відповідно до направлення на перевірку, що було видано ГУ ДПС у Сумській області 08.02.2022 № 242/18-28-07-06, фактична перевірка повинна була тривати 10 діб. Однак, представники контролюючого органу приступили до перевірки 15.02.2022, 16.02.2022 склали акт про ненадання документів до фактичної перевірки, хоча документи щодо обліку товару за період з 16.07.2020 по 15.02.2022 було надано та саме на підставі цих документів було розраховано та застосовано штрафну санкцію. Зазначає, що дані РРО також були надані одразу на початок перевірки 15.02.2022, що відображено в додатках до акту фактичної перевірки.

Вказує, що підприємство оприбутковувало відповідний товар шляхом внесення відомостей про прийняті об`єми палива до бухгалтерських регістрів та РРО, що підтверджується наданим до перевірки фіскальним касовим чеком та денним Х-звітом від 15.02.2022про що відображено в пункті 1 в додатках до акту перевірки, але так і не було надано відповідачем до матеріалів справи. Враховуючи це, позивач просить долучити до матеріалів справи Z-звіт денний за 15.02.2022, відповідно до якого залишок товарних запасів скрапленого газу на кінець дня 15.02.2022 складав 9 308.18 л.

Також, звертає увагу суду та просить врахувати той факт, що згідно з даними акту інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 16.02.2022, що було надіслано на адресу податкового органу разом із первинними документами, залишок товарних запасів газу скрапленого складає 9 308.18 л, що співпадає з денним Z-звітом на кінець 15.02.2022.

Таким чином, фактичний обсяг пального, яке взагалі знаходилось в місці продажу на кінець дня 15.02.2022 та на початок дня 16.02.2022 складав 9308.18 л, вартість якого за ціною реалізації на той час складало 117 445.63 грн. (без ПДВ) та з ПДВ 140 934.76 грн.

Про належне оприбуткування нафтопродуктів позивачем також свідчить оборотно- сальдова відомість 281 за період з 01.02.2020 - 15.02.2022.

Вважає, що доводи відповідача про не ведення позивачем обліку товарних запасів у встановленому порядку не відповідають дійсним обставинам справи, оскільки єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів/газу скрапленого є співставлення даних обліку на АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів (скрапленого), які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів (газу скрапленого).

Однак, контролюючим органом при здійсненні фактичної перевірки не було проведено жодних вимірювань, обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів на АЗС, у визначений законодавством спосіб, як і не було виявлено жодних відхилень наявних на АГЗП нафтопродуктів від даних обліку позивача.

Посилається на те, що Верховний Суд у пунктах 38, 39 постанови від 25.05.2022 у справі № 1.380.2019.004011 зазначив, що при проведенні обрахунку штрафної санкції слід відштовхуватися від фактичного обсягу необлікованого товару.

Звертає увагу, що питання реалізації пального посадовими особами податкового органу у ході проведення фактичної перевірки не досліджувалось взагалі.

Також, скаржник звертає увагу, що при здійсненні фактичної перевірки податковим органом не було запропоновано проведення інвентаризації. Бухгалтерською службою позивача інвентаризацію було проведено добровільно, з метою встановлення фактичних залишків товарів.

Однак, податковий орган не врахував дані інвентаризації, що було проведено самостійно позивачем. Просить прийняти та долучити до матеріалів справи та врахувати результати інвентаризації, проведеної позивачем 16.02.2022, та які спростовують висновки податкової перевірки.

Посилається на правову позицію викладену в постанові Верховного Суду від 28.02.2018 у справі № 810/3247/16, від 07.08.2018 у справі № 825/10/17, від 12.06.2018 в справі № 826/18483/13-а, від 28.05.2020 у справі № 823/1978/16, 12.03.2020 № 823/1917/16, від 11.05.2020 № 823/1918/16.

Вважає, що матеріали справи не містять жодних належних та допустимих доказів на підтвердження відображених в акті фактичної перевірки висновків щодо виявленої в ході перевірки різниці між кількістю пального, яке надійшло на АЗС та кількістю реалізованого пального станом на момент перевірки.

Щодо посилання податкового органу на підставу застосування штрафної санкції - відсутність журналу обліку 2-ГС зазначає, що його ведення передбачено Інструкцією № 332. Поняття «облік» СВГ, в розумінні вказаної Інструкції є відмінним від поняття «обліку» товарів у розумінні Закону України № 265/95-ВР. Подібні висновки викладено Верховним Судом у постанові від 05.03.2019 по справі № 806/2402/16 та від 25.05.2022 по справі № 1.380.2019.004011.

Вказує, що відповідно до пункту 5.2.2 вказаної Інструкції саме видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства. Просить врахувати, що як було зазначено в позові, журнал оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС та змінний звіт АГЗС за формою 14- ГС не є первинними бухгалтерськими документами в розумінні ст. 9 Закону України № 996-ХІV.

Зазначає, що для встановлення факту реалізації необлікованого товару має бути встановлена розбіжність між даними обліку та фактичними залишками товару на АЗС, чого податковим органом зроблено не було, а тому застосований податковим оспорюваним повідомленням-рішенням розмір штрафних санкцій, відповідачем жодним чином не обґрунтований.

Також посилається на те, що проведена фактична перевірка була здійснена з численними порушеннями. Вручення направлення на перевірку управителю з адміністративної діяльності АЗС ОСОБА_1 є порушенням посадовими особами ГУ ДПС у Сумській області порядку вручення документів за п. 81.1 ст. 81 ПК України, що в свою чергу призвело до позбавлення ПП «ІЛАНТ» права захищати свої права, в тому числі шляхом надання пояснень та відповідних документів посадовим особам ДПС, які здійснювали перевірку.

Вказує, що управитель з адміністративної діяльності АЗС ОСОБА_1 не є представником платника податків ПП «ІЛАНТ» та не є особою, яка фактично проводить розрахункові операції, про що свідчать матеріали справи.

Також зазначає, як вбачається з матеріалів перевірки, перевірку було розпочато 15.02.2022, а вже 16.02.2022 складено акт відмови від надання документів і 18.02.2022 складено акт фактичної перевірки. Тобто, посадові особи ДПС під час перевірки порушили вимоги ст. 85 ПК України не надавши відповідний запит у встановлені податковим кодексом строки, позбавили позивача можливості своєчасного надання первинних документів та даних бухгалтерського обліку товарних запасів.

Вказує, що висновки Верховного Суду на які посилається суд першої інстанції в своєму рішенні по справах № 810/5546/15 та № 820/212/16 стосуються оскарження правомірності податкових повідомлень-рішення винесених за відмінними від наших обставин.

У відзиві на апеляційну скаргу, ГУ ДПС у Сумській області, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, обґрунтовуючи таке прохання доводами, які по сутті аналогічні тим, які були викладені в відзиві на позовну заяву.

За приписами ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги (ч. 1 ст. 308). Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язкової підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч. 2 ст. 308).

За приписами ч. 1 ст. 78 КАС України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судове рішення в межах доводів і вимог апеляційної скарги та перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а судове рішення на підставі ст. 317 КАС України слід скасувати, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що одним з видів діяльності ПП «ІЛАНТ» є роздрібна торгівля пальним (КВЕД 47.30). ГУ ДФС у Сумській області видано ПП «ІЛАНТ» ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним. Термін дії ліцензії до 01.07.2024 ( т. 1 а.с. 182 - 183).

Відповідно до наказу від 08.02.2022 № 149-кп «Про проведення фактичної перевірки», керуючись пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3. п. 75.1 ст.75, пп. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, п. 80.8 ст. 80 ПК України з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу етилового, алкогольних накоїв та тютюнових виробів, пального в частині : обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального та спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами лічильниками та/або рівномірами- лічильниками вирішено провести фактичну перевірку за місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів (зокрема автозапрвки (АГЗП) за адресою: АДРЕСА_1 ) через які здійснює (проводить) діяльність ПП «ІЛАНТ», юридична адреса : Харківська обл., Харківський р-н, м. Богодухів, вул. Пушкіна, буд 66-А.

Фактичну перевірку здійснювати з метою контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (т.1 а.с. 135).

На підставі наказу від 08.02.2022 № 149-кп «Про проведення фактичної перевірки» ГУ ДПC у Сумській області сформовано направлення на перевірку від 08.02.2022 № 242/18-28-07-06 та № 243/18-28-07-06 (т.1 а.с. 135 - 136).

Наказ та направлення на перевірку вручені під підпис менеджеру з адміністративної діяльності АГЗП ОСОБА_1 (т.1 а.с.136).

За наслідками перевірки складено акт фактичної перевірки від 18.02.2022 № 1017/18/23/РРО/ НОМЕР_1 , у висновках якого зазначено про порушення платником податків пункту 12 статті 3 Закону України № 265/95-ВР в частині реалізації пального (скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), що не обліковане в установленому порядку (т.1 а.с. 175 - 177).

Як вбачається з акту фактичної перевірки від 18.02.2022 № 1017/18/23/РРО/ НОМЕР_1 перевіркою встановлено:

2.2.1 Ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним (переоформлення) за місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об?єктів (автогаззаправки (АГЗП) за адресою : Сумська обл., м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 45А, 45Б) отримувалась (придбавалась) та видавалась 01.12.2020 у ГУ ДПС у Сумській області за номером № 1900044 від 01.12.2020 з терміном дії з 01.07.2019 по 01.07.2024, РРО, що зазначений в ліцензії ІКС-СА 100 (заводський номер ІН 000875639) за фіскальним номером .

2.2.2 ПП «ІЛАНТ» перебуває на загальній системі оподаткування.

2.2.3 ПП «ІЛАНТ» за місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів (автогаззаправки (АГЗП) за адресою: Сумська обл., м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 45А, 45Б), з використанням РРО моделі ІКС-СА 100 (заводський номер ІН 000875639) за фіскальним номером здійснюється реалізація газу скраплено, кави та чаю.

2.2.4 Використання режиму попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості: відповідно до даних Системи зберігання і збору даних реєстраторів розрахункових операцій для внесення даних реєстраторів розрахункових операцій у бази даних Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій у такому вигляді, в якому дані сформовані реєстратором розрахункових операцій моделі ІКС-СА 100 (заводський номер ІН 000875639) за фіскальним номером - копій розрахункових документів послідовно сформованих РРО, що створені в електронній формі таким реєстратором - розрахункові операції проводяться із застосуванням режиму попереднього програмування найменування товарів, забезпечено.

2.2.5 Рівнеміри-лічильники пального та витратоміри-лічильники пального зареєстровані в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, що підтверджується Довідкою про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри від 26.06.2019 реєстраційний номер № .

В ході перевірки встановлено, що під час проведення перевірки не надано журнал оперативного обліку скрапленого вуглеводневого газу за формою № 2-ГС (додаток 2 Інструкції № 332).

Перевіркою встановлено, що інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство, не зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою № 2-ГС, такий журнал на автогаззаправці (АГЗП) за адресою: АДРЕСА_1 відсутній та зі слів менеджера/управителя з адмін/діяльності (АГЗП) ПП «ІЛАНТ» ОСОБА_1 журнал оперативного обліку скрапленого вуглеводневого газу за формою № 2-ГС не ведеться (копія пояснення ОСОБА_1 додається до акту фактичної перевірки). Видаткові накладні на надходження СВГ також не надано. Факт ненадання документів, в тому числі журналу оперативного обліку скрапленого вуглеводневого газу за формою № 2-ГС, відображено у акті відмови від надання документів до акта фактичної перевірки, який зареєстровано у ГУ ДПС у Сумській області від 16.02.2022 за № 175/18-28-07-06.

Згідно до наданої інформації про надходження скрапленого газу ПП «ІЛАНТ» за період з 01.02.2020 по 15.02.2022, на АГЗП за адресою: Сумська обл., м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 45А, 45Б - уніфікований номер акцизного складу в СЕРП та СЕ 1006288, пального (газу скрапленого) встановлено надходження скрапленого газу на загальну суму 22 988 933.07 грн., що не обліковано у встановленому порядку (інформація про надходження з 01.02.2020 по 15.02.2022, надіслана на телефон Viber, додається до акту фактичної перевірки та є його невід`ємною частиною).

Перевіркою встановлено: сума надходження скрапленого газу, що складає 22 988 933.07 грн. за період з 01.02.2020 по 15.02.2022 не облікована в журналі оперативного обліку СВГ за формою № 2-ГС. Видаткові накладні на отримання СВГ на вказану суму не надано, тобто на автогаззаправці АГЗП за адресою: АДРЕСА_1 не ведеться в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів та здійснюється продаж товарів, що не відображені в такому обліку.

Вищезазначений товар «Газ скраплений» отримувався та отримується згідно наданої інформації ПП «ІЛАНТ» за період з 01.02.2020 по 15.02.2022 (код товару 2711) від постачальників, а саме: «ОВИС ТРЕЙД ГАЗ», ГНС «ЛАНТ», «ПОЛТАВА ГАЗТРЕЙД», «ТАТНЕФТЬ АЗС УКРАЇНА», «ГАЗТРОН УКРАЇНА».

Як зазначено в акті перевірки, ОСОБА_1 отримано примірник акту фактичної перевірки від 18.02.2022 № 1017/18/23/РРО/ НОМЕР_1 , про що ним особисто проставлено підпис в екземплярі вищевказаного акту фактичної перевірки. ОСОБА_1 вказано, що він зобов`язується передати другий примірник акту керівнику ПП «ІЛАНТ».

Також в акті перевірки ОСОБА_1 зазначено: «З актом не згодний, облік ведеться належним чином, первинні документи надано». (т. 1 а.с. 177).

Як вбачається з матеріалів справи 16.02.2022 ГУ ДПС у Сумській області було складено Акт № 175/18-28-07-06 про ненадання документів до акта фактичної перевірки, в якому зазначено, що в ході фактичної перевірки автогаззакправки АГЗП за адресою: АДРЕСА_1 , через які здійснює ( проводить діяльність ПП «ІЛАНТ», не були надані документи в повному обсязі, а саме ненадані : товарно-транспортні накладні на отримання пального (газу скрапленого) за період з 01.01.2020 по 15.02.2022; журнал обліку надходження скрапленого газу; накладні на переміщення; змінні звіти АГЗП за формою, яка відображає оперативне кількісне контролювання результатів звіряння кількості отриманого і відпущеного пального (газу скрапленого).

Зазначено, що представник платника податків ОСОБА_1 , менеджер/управитель адміністративної дільності АГЗП ПП «ІЛАНТ», надати для перевірки вищезазначені документи відмовився, у зв`язку з тим, що вони знаходяться за юридичною (податковою) адресою : АДРЕСА_2 (т.1 а.с. 184 зворот).

Також, ГУ ДПС у Сумській області складено акт відмови від підписання акту про ненадання документів до акта фактичної перевірки від 18.02.2022 № 184/18-28-07-06, в якому зазначено, що після ознайомлення з актом про ненадання документів до акта фактичної перевірки від 16.02.202 № 175/18-28-07-06 менеджер/управитель з адміністративної діяльності АГЗП ПП «ІЛАНТ» ОСОБА_1 відмовився від його підписання (т.1 а.с. 185).

До матеріалів перевірки додана пояснювальна записка ОСОБА_1 стосовно того, що облік надходження скрапленого газу ведеться в електронному вигляді (т. 1, а.с. 181).

Враховуючи, що основним місцем податкового обліку ПП «ІЛАНТ» визначено ГУ ДПС у Харківській області 18.02.2022 ГУ ДПС у Сумській області листом від 18.02.2022 № 631/7/18-28-07-06-04 направлено матеріали фактичної перевірки до ГУ ДПС у Харківській області.

15.06.2022 матеріали фактичної перевірки повернулися відправнику у зв`язку з тим, що повноваження ГУ ДПС в Харківській області передані ГУ ДПС у Рівненській області.

Листом від 15.06.2022 № 766/7/18-28-07-06-03 вищевказані матеріали фактичної перевірки були направлені на адресу ГУ ДПС у Рівненській області для прийняття у відношенні платника податків відповідного рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій (т.1 а.с. 137 - 138).

На підставі акту фактичної перевірки від 18.02.2022 № 1017/18/23/РРО/22644502 ГУ ДПС у Рівненській області було прийнято податкове повідомлення - рішення від 19.07.2022 № 5, яким відповідно до статті 54 ПК України та статті 20 Закону України № 265/95-ВР застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 22 988 933.07 грн. (т.1 а.с. 20 - 21).

Не погоджуючись з висновками суду першої інстанції, колегія суддів зазначає, що основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР.

Відповідно до абзацу другого ст. 16 Закону № 481/95-ВР контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної Законами України.

Відповідно до підпункту 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з приписами підпункту 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок та підстави проведення фактичних перевірок визначено приписами ст. 80 ПК України.

За правилами пункту 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) та може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки та при наявності певних підстав (п. 80.2).

Водночас, відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Отже, ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких обставин, зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

У питанні застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України практика Верховного Суду є сформованою і усталеною, полягає в тому, що ця норма містить дві самостійні (автономні) підстави для проведення фактичної перевірки у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального: (1) отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, а також (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері. Тобто цей пункт передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Такий висновок зокрема висловлений у постанові Верховного Суду від 07.06.2022 у справі № 360/4140/20, від 26.07.2023 у справі № 280/4696/22, від 05.09.2023 у справі № 380/7760/20, від 08.11.2023 у справі № 120/4873/20-а,

За сталою та послідовною практикою Верховного Суду (зокрема, постанови від 11.07.2022 у справі № 120/5728/20-а, від 21.12.2022 у справі №500/1331/21) формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

Як встановлено судом наказ ГУ ДПС у Сумській області наказу від 08.02.2022 № 149-кп «Про проведення фактичної перевірки» містить посилання не лише на пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, а прямо вказує на здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу етилового, алкогольних накоїв та тютюнових виробів, пального в частині : обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального та спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірамилічильниками та/або рівномірами-лічильниками

Таким чином, наказ ГУ ДПС у Сумській області від 08.02.2022 № 149-кп оформлений з дотриманням вимог, встановлених ст. 81 ПК України.

Як вже зазначено вище, положення п. 81.1 ст. 81 ПК України визначають, що при пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

З аналізу вищенаведених норм слід дійти висновку, що наказ про проведення перевірки та направлення мають бути врученими посадовим (службовим) особам платника податків, його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції.

В постанові від 25.10.2022 у справі № 826/4107/18 Верховний Суд вказав, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Наведене правозастосування узгоджується з висновками Верховного Суду України у постанові від 27.01.2015 (справа № 21-425а14), а також Верховного Суду у постановах від 06.02.2018 (справа № 802/1241/17-а), від 21.02.2018 (справа № 821/371/17) від 01.08.2018 (справа № 821/1667/16).

Таким чином, для встановлення правомірності чи протиправності проведення спірної перевірки визначальними є обставини щодо ознайомлення платника податків у встановлений законом спосіб з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення перевірки до її початку.

Так, позивач в межах спірних правовідносин вказує, що перевірка проведена без дотримання вимог ПК України, оскільки наказ на проведення перевірки та направлення вручені ОСОБА_1 , яка обіймає посаду менеджера (управителя) з адміністративної діяльності ПП «ІЛАНТ». При цьому зазначає, що права та обов`язки менеджера (управителя) з адміністративної діяльності підприємства регламентуються відповідною посадовою інструкцією, копія якої додається. Водночас, вказана посадова інструкція не передбачає повноважень на представництво у відносинах з податковим органом під час проведення податкових перевірок (т. 4, а.с. 203-204).

Верховний Суд у постанові від 13.05.2021 у справі № 808/1827/17 щодо доводів Товариства стосовно того, що керуюча магазином не є уповноваженою особою позивача на отримання чи ознайомлення з будь-якою документацією від третіх осіб, в тому числі від контролюючих органів, відтак у неї відсутні повноваження щодо ознайомлення з відповідним наказом про проведення перевірки та вчинення дій щодо допуску контролюючого органу до перевірки, зазначив:

« 31. Пунктами 80.1. та 80.2 статті 80 Податкового кодексу встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав визначених цим пунктом.

32. Відповідно до пункту 80.5 статті 80 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

33. Пункт 81.1. статті 81 Податкового кодексу України визначає перелік документів за умови пред`явлення або надіслання посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом.

34. Цією ж нормою визначено, що непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

35. Стаття 80 Податкового кодексу України в частині проведення фактичних перевірок є спеціальною по відношенню до статті 81 цього Кодексу, з огляду те, що стаття 81 Кодексу регулює питання проведення, як документальної виїзної, так і фактичної перевірки, тоді як стаття 80 Кодексу регулює питання проведення лише фактичної перевірки.

36. Відтак аналіз зазначених норм свідчить про те, що фактичну перевірку можна провести за наявності двох обов`язкових умов:

- наявності рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки;

- наявності хоча б однієї з підстав визначених пунктом 80.2 Податкового кодексу України.

37. При цьому податковим законодавством передбачений обов`язок вручення оформленого наказу перед проведенням перевірки уповноваженим особам, а саме:

- безпосередньо платнику податків;

- уповноваженому представнику;

- або особам, які фактично проводять розрахункові операції.

39. Суд звертає увагу на тому, що уповноваженою особою Товариства може бути особа, уповноважена платником податків представляти його інтереси у контролюючих органах на підставі статутних документів, договору та виданої на виконання договору довіреності, посадових інструкцій працівників цього Товариства.

Здійснення трудової діяльності (працюючи) у Товаристві не означає автоматичне набуття цією особою статусу уповноваженої особи Товариства в розрізі пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України».

За обставин цієї справи колегія суддів встановила, що направлення на проведення перевірки пред`явлене та копія наказу про проведення перевірки вручена 15.02.2022 менеджеру (управителю) з адміністративної діяльності ПП «ІЛАНТ» Волкову С.О., проте посадова інструкція цієї особи не передбачає повноважень на представництво у відносинах з податковим органом під час проведення податкових перевірок. При цьому, колегія суддів визнає бездоказовим твердження представника відповідача про те, що саме ця особа здійснює розрахункові операції за місцем провадження ПП «ІЛАНТ» господарської діяльності (АГЗП за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вулиця Батюка, б.б. 45А, 45Б).

Щодо податкового повідомлення-рішення в частині застосування оскаржуваної штрафної санкцій за незабезпечення ведення в порядку, встановленому чинним законодавством, обліку товарних запасів, колегія суддів зазначає, що висновки акта перевірки про порушення позивачем вимог п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, та як наслідок про ведення не у порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації ґрунтуються лише на обставині не надання контролюючому органу до перевірки журналів оперативного обліку скрапленого вуглеводного газу за формою №2-ГС та видаткових накладних.

Пунктом 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Згідно статті 20 зазначеного Закону до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

За визначеннями, наведеними у ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV, «бухгалтерський облік» - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Відповідно до приписів ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

За правилами статті 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Отже, документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні тощо.

Єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, що використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлений Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, яка затверджена наказом Міністерство палива та енергетики України від 03.06.2002 № 332 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 24.04.2003 за №331/7652 (далі - Інструкція № 332). Вказана Інструкція встановлює обов`язок суб`єкта господарювання вести передбачені нею форми обліку скрапленого вуглеводного газу, регулює оперативний контроль підприємства за обігом газу.

За змістом підпунктів 5.2.2, 5.2.4 і 5.2.6 пункту 5.2 «Порядок приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом» глави 5 «Порядок приймання СВГ» Інструкції № 332 приймання скрапленого вуглеводного газу (СВГ), що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (далі - ТТН) та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов`язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою № 3-ГС. Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства. Інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою № 2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком.

Під час внутрішньогосподарських перевезень СВГ приймання і оприбуткування за складським та бухгалтерським обліком проводиться на підставі видаткових та товаротранспортних накладних. У разі виявлення нестачі СВГ приймання проводиться тільки за участю керівника підприємства або його заступника № 4-ГС (додаток 4), у трьох примірниках.

Крім того, згідно із положеннями пунктів 9.1, 9.2, 9.3 глави 9 «Порядок приймання-здавання зміни та складання змінного звіту на АГЗС (АГЗП)» Інструкції № 332 на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю СВГ, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою № 14-ГС.

Під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно: визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок; вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об`єм СВГ; роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну; передають по зміні залишок грошових коштів.

Після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою № 14-ГС в двох примірниках, з яких один з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий залишається на АГЗС (АГЗП).

Пунктами 10.3, 10.4 глави 10 Інструкції № 332 передбачено, що усі первинні документи матеріально відповідальні особи здають за реєстрами в бухгалтерію підприємства за підписом. Усі первинні документи перевіряються і групуються в бухгалтерії підприємства за постачальниками і споживачами.

Бухгалтерський облік руху СВГ здійснюється на підставі Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246 та зареєстрованого Міністерством юстиції 02.11.1999 за № 751/4044. Податковий облік господарських операцій руху СВГ ведеться згідно із чинним законодавством України (про що зазначено у пункті 11 Інструкції № 332).

Колегія суддів зазначає, що зміст Закону № 265/95-ВР та Інструкції № 332 у сукупності дає підстави для висновку, що сама по собі відсутність чи недоліки в оформлені таких документів оперативного обліку (зокрема, журналів оперативного обліку СВГ за формою № 2-ГС тощо) не можуть бути єдиною підставою для висновку про порушення порядку ведення обліку скрапленого газу за місцем його продажу та застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій, передбачених ст. 20 Закону № 265/95-ВР (висновок, викладений у постанові Верховного суду від 31.08.2023 року у справі № 820/1435/17).

Як вбачається з п. 1.4 розділу 1 наказу підприємства № 1 від 07.07.2020 року «Про облікову політику підприємства» приймання, транспортування, зберігання, відпуск та облік нафтопродуктів та газів вуглеводневих скраплених здійснюється матеріально відповідальною особою на АЗС та/або АГЗП відповідно до Інструкцій, затверджених наказом Мінпаливоенерго України, Мінзв`язку України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 № 281/171/578/155 (Інструкція 281) та Наказом Міністерства палива та енергетики України 03.06.2002 № 332 (Інструкція 332) відповідно. Оформлення документів, що складаються для обліку нафтопродуктів та скрапленого вуглеводневого газу відповідно до зазначених Інструкцій (17-НП, 13-НП, 15-ГС, 2-ГС тощо) здійснюється матеріально-відповідальною особою на АЗС та АГЗП в електронному вигляді (т. 4, а.с. 87-91).

Саме цю обставину повідомив перевіряючим 15.02.2022 в своїй пояснювальній записці менеджер (управитель) з адміністративної діяльності підприємства ОСОБА_1 .

Колегія суддів зауважує, що відповідачі у справі судам першої та апеляційної інстанцій не надали пояснень щодо наявності об`єктивних причин, які б завадили перевіряючим, повідомивши платника податків належним чином про факт проведення перевірки, звернутися за отриманням означених документів до підприємства за місцем ведення бухгалтерського обліку м. Харків, вулиця Чкалова, № 2-Г (т. 4, а.с. 85-86, 205-206), або за юридичною адресою платника податків - Харківська область, м. Богодухів, вулиця Пушкіна, б. 66-А.

За договором оренди № 0104/19-1ч від 07.07.2020, що укладений між ТОВ «ОВІС» (Орендодавець) та ПП «ІЛАНТ» (Орендодавець), підприємству передано в строкове платне користування частину приміщень загальною площею 114.9 кв.м для розміщення офісу, що знаходиться за адресою : м. Харків, вул. Чкалова, 2-Г, а за договором суборенди від 07.08.2020, між ТОВ «ОВІС ТРЕЙД» та ПП «ІЛАНТ», - частину приміщень 2го поверху цієї ж будівлі, площею 9,1 кв.м.

Також. колегія суддів зазначає, що разом з Актом про пожежу від 28.04.2022 (т. 4, а..с. 216-253), листом Харківської обласної прокуратури від 11.06.2022 № 12-47 вих22 та Витягом з єдиного державного реєстру досудових розслідувань: номер кримінального провадження 0000527, на підтвердження введення обліку скрапленого вуглеводневого газу позивачем суду надано: Акт інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок 16.02.2022; Журнал оперативного обліку скрапленого вуглеводневого газу ПП «ІЛАНТ» за період з 16.07.2020 по 14.02.2022; Оборотну сальдову відомість по рахунку 289 за період з 01.02.2020 по 15.02.2022; товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) № 19254 від 12.12.2021, № 18391 від 01.12.2021, № 1284 від 01.02.2022, № 2008 від 09.02.2022, № 255 від 09.01.2021, № 161 від 06.01.2021, № 255 від 09.01.2021, № 374 від 13.01.2021, № 591 від 19.01.2021, № 725 від 23.01.2021, № 777 від 23.01.2021, № 911 від 27.01.2021, № 1038 від 31.01.2021, № 10628 від 04.09.2020, № 10802 від 08.09.2020, № 1083 від 31.01.2021, № 950 від 12.09.2020, № 11225 від 19.09.2020, № 11451 від 21.09.2020, № 11720 від 26.09.2020, № 11521 від 22.09.2020, № 11894 від 30.09.2020, № 7439 від 01.06.2021, № 8111 від 10.06.2021, № 7780 від 07.06.2021, № 8531 від 18.06.2021, № 8974 від 26.06.2021, № 9060 від 29.06.2021, № 11148 від 02.08.2021, № 11565 від 07.08.2021, № 11899 від 10.08.2021, № 12084 від 13.08.2021, № 12180 від 16.08.2021, № 12365 від 19.08.2021, № 12477 від 22.08.2021, № 12617 від 25.08.2021, № 12820 від 28.08.2021, № 12943 від 31.08.2021, № 4101 від 05.04.2021, № 4753 від 15.04.2021, № 4425 від 10.04.2021, № 5050 від 22.04.2021, № 5182 від 23.04.2021, № 5335 від 28.04.2021, № 8794 від 29.07.2020, № 8597 від 24.07.2020, № 8305 від 20.07.2020, № 8130 від 16.07.2020, № 2582 від 03.03.2021, № 2755 від 07.03.2021, № 3030 від 12.03.2021, № 3156 від 15.03.2021, № 3372 від 20.03.2021, № 3638 від 26.03.2021, № 3832 від 31.03.2021, № 5565 від 01.05.2021, № 5851 від 06.05.2021, № 5997 від 10.05.2021, № 6455 від 14.05.2021, № 6736 від 20.05.2021, № 7031 від 26.05.2021, № 7310 від 29.05.2021, № 18516 від 04.12.2021, № 19060 від 08.12.2021, № 19427 від 15.12.2021, № 19637 від 19.12.2021, № 20221 від 29.12.2021, № 212 від 07.01.2022, № 382 від 11.01.2022, № 747 від 14.01.2022, № 929 від 26.01.2022, № 15760 від 13.10.2021, № 15895 від 16.10.2021, № 15972 від 20.10.2021, № 16361 від 26.10.2021, № 7866 від 22.10.2021, № 7869 від 23.10.2021, № 13210 від 03.09.2021, № 14007 від 15.09.2021, № 14218 від 17.09.2021, № 14323 від 20.09.2021, № Р99116 від 11.09.2021, № Р101902 від 27.09.2021, № В 26535 від 27.09.2021, № 18391 від 01.12.2021; видаткові накладні: № 8130 від 16.07.2020, № 8597, від 24.07.2020, № 8794 від 29.07.2020, № 9000 від 04.08.2020№ 9205 від 06.08.2020, № 9373 від 10.08.2020, № 9621 від 14.08.2020, № 9810 від 19.08.2020, № 9977 від 23.08.2020, № 10182 від 27.08.2020, № 10371 від 31.08.2020, № 10628 від 04.09.2020, № 10802 від 08.09.2020, № 950 від 12.09.2020, № 11225 від 16.09.2020, № 11451 від 21.09.2020, № 11521 від 22.09.2020, № 11720 від 26.09.2020, № 11894 від 30.09.2020, № 12050 від 04.10.2020, №12361 від 08.10.2020, № 12571 від 12.10.2020, № 12800 від 16.10.2020, № 12970 від 20.10.2020, № 13161 від 24.10.2020, № 13370 від 28.10.2020, № 13534 від 01.11.2020, № 13744 від 05.11.2020, № 13973 від 09.11.2020, № 14248 від 13.11.2020, № 14409 від 17.11.2020, № 14626 від 21.11.2020, № 14805 від 25.11.2020, № 15090 від 01.12.2020, № 15305 від 06.12.2020, № 15682 від 11.12.2020, № 15794 від 15.12.2020, № 15979 від 19.12.2020, № 16210 від 24.12.2020, № 16272 від 27.12.2020, № 16468 від 31.12.2020, № 114 від 05.01.2021, № 255 від 09.01.2021, № 374 від 13.01.2021, № 591 від 19.01.2021, № 777 від 23.01.2021, № 911 від 27.01.2021, № 1038 від 31.01.2021, № 1236 від 04.02.2021, № 1443 від 08.02.2021, № 1790 від 14.02.2021, № 2059 від 21.02.2021, № 2393 від 26.02.2021, № 2582 від 03.03.2021, № 2755 від 07.03.2021, № 3030 від 12.03.2021, № 3156 від 15.03.2021, № 3372 від 20.03.2021, № 3638 від 26.03.2021, № 3832 від 31.03.2021, № 4101 від 05.04.2021, № 4425 від 10.04.2021, № 4753 від 15.04.2021, № 5055 від 20.04.2021, від 5050 від 22.04.2021, № 5182 від 23.04.2021, № 5335 від 28.04.2021, № 5565 від 01.05.2021, № 5851 від 06.05.2021, № 5997 від 10.05.2021, № 6455 від 14.05.2021, № 6736 від 20.05.2021, № 7031 від 26.05.2021, № 7310 від 29.05.2021, № 7439 від 01.06.2021, № 7780 від 07.06.2021, № 8111 від 10.06.2021, № 8352 від 15.06.2021, № 8531 від 18.06.2021, № 8748 від 24.06.2021, № 8974 від 26.06.2021, № 9060 від 29.06.2021, № 9342 від 02.07.2021, № 9455 від 05.07.2021, № 9818 від 09.07.2021, № 10025 від 13.07.2021, № 10271 від 17.07.2021, № 10517 від 22.07.2021, № 10755 від 26.07.2021, № 11025 від 31.07.2021, № 11148 від 02.08.2021, № 11565 від 07.08.2021, № 11899 від 10.08.2021, № 12084 від 13.08.2021, № 12180 від 16.08.2021, № 12365 від 19.08.2021, № 12477 від 22.08.2021, № 12617 від 25.08.2021, № 12820 від 28.08.2021, № 12943 від 31.08.2021, №3210 від 03.09.2021, № 13482 від 07.09.2021, № 99116 від 11.09.2021, № 14007 від 15.09.2021, № 14218 від 17.09.2021, № 14323 від 20.09.2021, № 10125 від 23.09.2021, № 101902 від 27.09.2021, № 14842 від 01.10.2021, № 14931 від 04.10.2021, № 15228 від 07.10.2021, № 15556 від 10.10.2021, № 15760 від 13.10.2021, № 15895 від 16.10.2021, № 15972 від 20.10.2021, № 7983 від 22.10.2021, № 7984 від 23.10.2021, № 16361 від 26.10.2021, № 10896 від 30.10.2021, № 16767 від 02.11.2021, № 16968 від 05.11.2021, № 17364 від 09.11.2021, № 17573 від 12.11.2021, № 17745 від 16.11.2021, № 17889 від 20.11.2021, № 18028 від 24.11.2021, № 18188 від 27.11.2021, № 18391 від 01.12.2021, № 18516 від 04.12.2021, № 19060 від 08.12.2021, № 19254 від 12.12.2021, № 19427 від 15.12.2021, № 19637 від 19.12.2021, № 117029 від 25.12.2021, № 20221 від 29.12.2021, № 9587 від 22.12.2021, № 9580 від 22.12.2021, № 11845 від 03.01.2022, № 212 від 07.01.2022, № 382 від 11.01.2022, № 474 від 14.01.2022, № 32376 від 18.01.2022, № № 120504 від 22.01.2022, № 929 від 26.01.2022, № 1284 від 01.02.2022, № 122265 від 05.02.2022, № 2008 від 09.02.2022, № 123405 від 14.02.2022; накладні на реалізацію: № ТА000001815 від 21.12.2021, № ТА000000029 від 17.01.2022; Журнал оперативного обліку скрапленого вуглеводного газу, що надійшов на ПП «ІЛАНТ», АГЗС : Сумська обл, м. Охтирка, вул. Батюка 45/А, 45/Б, який було розпочато 16.07.2020 та закінчено 31.12.2020; Журнал оперативного обліку скрапленого вуглеводного газу, що надійшов на ПП «ІЛАНТ», АГЗС : Сумська обл, м. Охтирка, вул. Батюка 45/А, 45/Б, який було розпочато 01.01.2021 та закінчено 31.12.2021; Журнал оперативного обліку скрапленого вуглеводного газу, що надійшов на ПП «ІЛАНТ», АГЗС : Сумська обл, м. Охтирка, вул. Батюка 45/А, 45/Б, який було розпочато 01.01.2022 та закінчено 31.12.2022.

Оцінивши наявні у матеріалах справи докази у їх сукупності, колегія суддів вважає, що в силу положень пункту 5.2 глави 5 Інструкції № 332 обов`язок по веденню та внесенню до журналу оперативного обліку СВГ форми № 2-ГС інформації про кількість СВГ, яке надійшло на підприємство в автоцистернах від постачальників, покладено на безпосереднього отримувача такого товару, тобто, на саме підприємство. Зважаючи на відсутність у матеріалах справи доказів звернення контролюючих органів у періоди до та/або під час проведення фактичної перевірки до ПП «ІЛАНТ» із письмовими запитами про надання зазначених документів оперативного обліку в паперовій формі, колегія суддів надає критичну оцінку доводам контролюючого органу про непред`явлення працівником АГЗС перевіряючим журналу оперативного обліку СВГ форми № 2ГС і видаткових накладних на походження СВГ, оскільки відсутність таких у підприємства та на АГЗС не знайшла свого документального підтвердження в ході судового розгляду справи.

При цьому. колегія суддів зазначає, що Інструкцією № 332 не встановлено вимоги до оформлення зазначених документів саме у паперовій формі.

З урахуванням наведеного, колегія суддів зазначає, що відсутність на час фактичної перевірки на АГЗС позивача журналу оперативного обліку СВГ форми № 2-ГС та видаткових накладних у паперовій формі не свідчить про те, що скраплений газ не був облікований позивачем або облікований з порушенням законодавчо визначеного порядку. Доказів зворотного судам першої та апеляційної інстанцій відповідачами не надано.

Оскільки зазначені обставини залишені судом першої інстанції поза увагою та цим обставинам не надана належна правова оцінка, колегія суддів задовольняє апеляційну скаргу, скасовує судове рішення та приймає нове судове рішення про задоволення вимог ПП «ІЛАНТ».

Інші доводи та заперечення сторін на висновки колегії суддів не впливають.

При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

За наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення (п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України).

Підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового судового рішення у відповідній частині або зміні рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права (п.п. 1, 4 ч. 1 ст. 317 КАС України).

Питання розподілу судових витрат належить вирішити у порядку, встановленому ст. 139 КАС України.

На підставі наведеного, керуючись ст. ст. 292, 293, 308, 310, 311, 313, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу представника позивача приватного підприємства «ІЛАНТ» - адвоката Бевзюк Оксани Олександрівни задовольнити.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02 березня 2023 року скасувати з прийняттям нового судового рішення про задоволення вимог адміністративного позову приватного підприємства «ІЛАНТ».

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 19.07.2022 року № 05.

Постанова Другого апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку на протязі тридцяти днів, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Л.В. Мельнікова
Судді А.О. Бегунц С.С. Рєзнікова
У зв`язку з перебуванням судді Бегунца А.О. у відрядженні 08.12.2023 року, постанова у повному обсязі виготовлена і підписана 11.12.2023 року