Справа № 440/4414/18
Суддя: Калиновський В.А.
Дата ухвалення: 2023-11-29 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 листопада 2023 р.Справа № 440/4414/18
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Калиновського В.А.,

Суддів: Мінаєвої О.М. , Кононенко З.О. ,

за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.

представник відповідача Кошляк А.І.

представник позивача Гончар Н.Б.

представник позивача Мазур О.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022, головуючий суддя І інстанції: Н.І. Слободянюк, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 12.12.22 по справі № 440/4414/18

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод", звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просив суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № та від 03 вересня 2018 року №.

В обґрунтування позовних вимог зазначив, що підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є акт від 07 серпня 2018 року №1006/16-31-14-01-10/30547403 про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Глобинський переробний завод" по питанню дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, законодавства про збір та облік єдиного соціального внеску за період з 01 січня 2013 року по 31 березня 2018 року, з висновками якого позивач не згодний. Вважає помилковими висновки акта перевірки про порушення ТОВ "Глобинський переробний завод" пункту 44.1, пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України по господарським операціям з ТОВ "Мирком", ФГ "Крокос", ТОВ "Інтерсітіторг", ТОВ "Альфа промінь", адже право на формування податкового кредиту та віднесення до витрат підтверджується договорами, податковими накладними, первинними документами бухгалтерського обліку та платіжними документами, господарські операції з вказаними контрагентами носили реальний характер та підтверджені належним чином оформленими первинними документами та іншими документами, копії яких надано до суду. Також відповідачем порушено статтю 102 Податкового кодексу України щодо здійснення перевірки за податкові періоди, що виходять за межі 1095 днів та Методичні рекомендації з фіксування в актах перевірок результатів відпрацювання документально оформлених платниками податків нереальних господарських операцій з товарами, оскільки висновки не ґрунтуються на сукупності з`ясованих доказів, їх об`єктивності та сутнісному зв`язку з такою операцією.

02 квітня 2019 року до суду Товариством з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" подано заяву про залишення позову без розгляду в частині позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 309487 грн (триста дев`ять тисяч чотириста вісімдесят сім гривень) /том 10 а.с. 233/.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2019 року заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" про залишення позову без розгляду в частині позовних вимог у справі №440/4414/18 - задоволено. Залишено без розгляду позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" до Головного управління ДФС у Полтавській області в частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 309487 грн (триста дев`ять тисяч чотириста вісімдесят сім гривень) /том 11 а.с. 8, 11 - 12/.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" (ідентифікаційний код 30547403, вул. Володимирська, 203, м. Глобине, Глобинський район, Полтавська область, 39000) до Головного управління ДФС у Полтавській області (ідентифікаційний код 39461639, вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36000) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року залишено без змін.

Постановою Верховного Суду від 24 листопада 2021 року касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року скасовано та направлено справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скасовуючи прийняті у справі судові рішення та направляючи справу на новий розгляд, Верховний Суд зазначив, що «надаючи оцінку доводам позивача щодо порушення контролюючим органом 1095-денного строку проведення перевірки та визначення суми грошових зобов`язань за лютий-березень 2015 року на підставі спірних податкових повідомлень-рішень, які були прийняті 03 вересня 2018 року, суди попередніх інстанцій виходили з того, що граничні строки, визначені п.102.1 ст.102 ПК України, підлягають застосуванню лише у випадку донарахування сум грошових зобов`язань, в той час як в даному випадку відповідачем зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість. Колегія суддів не може погодитись із таким висновком судів попередніх інстанцій, адже в силу приписів підпункту 54.3.2 пункту 54.1 статті 54 ПК України визначення зобов`язань може бути здійсненне як шляхом збільшення суми бюджетного відшкодування, від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, так і шляхом його зменшення. В постанові від 05 листопада 2021 року по справі № 640/22711/19 КАС ВС вказав на те, що порушення контролюючим органом строків, визначених пунктом 102.1 статті 102 ПК України має наслідком звільнення платника податків як учасника податкових правовідносин від відповідальності, з метою дотримання принципів стабільності та правової визначеності. З урахуванням наведеного обставини дотримання контролюючим органом граничних строків, визначених пунктом 102.1 статті 102 ПК України, під час призначення податкової перевірки та визначення грошових зобов`язань на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору, й підлягають першочерговому дослідженню. Проте судами попередніх інстанцій наведені обставини залишись нез`ясованими, а, відтак, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими такі рішення судів попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалено без повного та всебічного з`ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи».

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2021 року адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень прийнято до провадження, вирішено розглядати справу за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання та встановлено учасникам справи п`ятнадцятиденний строк з дня отримання копії цієї ухвали для надання до суду письмових пояснень по справі з урахуванням висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 24 листопада 2021 року у справі №440/4414/18, та доказів на підтвердження викладеного у письмових поясненнях.

06 січня 2022 року до суду надійшли додаткові пояснення відповідача /а.с. 7-12 том 14/, за змістом яких на розмір від`ємного значення з податку на додану вартість за березень 2018 року вплинули задекларовані позивачем суми від`ємного значення з податку на додану вартість за лютий-березень 2015 року (по взаємовідносинам з ТОВ «Мирком» і ФГ «Крокос»).

13 січня 2022року до суду надійшли пояснення позивача /а.с. 26-47 том 14/, в яких, серед іншого, позивач зазначив про те, що з аналізу статті 102 КАС України слідує, що контролюючий орган має право визначити суму грошових зобов`язань протягом 1095 днів з дня, коли платник податків первісно визначив свої зобов`язання, заповнивши та подавши декларацію та розрахунки коригування до неї. Податковий кредит з ПДВ, що виник у лютому та березні 2015 року, був використаний позивачем на зменшення зобов`язань з податку на додану вартість ще протягом 2015 року. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Витрати» не містить положень, які б дозволяли коригувати фінансовий результат щодо витрат, які не пов`язані із господарською діяльністю чи сформовані на основі «нереальних» господарських операцій.

В додаткових поясненнях, що надійшли до суду 14 січня 2022 року /а.с. 115-117 том 14/, відповідач зазначив, що наказ ГУ ДФС у Полтавській області № 1351 від 29 травня 2018 року про проведення планової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" прийнятий на підставі затвердженого плану-графіку перевірок на 2018 рік, що відповідає вимогам законодавства України, зокрема Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 02.06.2015 № 524, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 24 червня 2015 р. за № 751/27196. За підсумками Декларації з податку на прибуток за І квартал 2018 року виникло від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (збитки) в сумі 158 848 918,00 грн, на розмір якого вплинули показники податкових декларацій минулих періодів, зокрема по взаємовідносинам з ТОВ «Мирком» і ФГ «Крокос».

В додаткових поясненнях від 07 лютого 2022 року /а.с. 1-18 том 15/ відповідач на противагу відповідному доводу позивача вказав, що акт перевірки містить опис дефектності документів по взаємовідносинам з ТОВ «Мирком», ТОВ «Альфа-Промінь», ТОВ «Інтерсітіторг». Також на спростування аргументу позивача стосовно «використання» податкового кредиту, який виник по взаємовідносинам з ТОВ «Мирком» і ФГ «Крокос» у лютому-березні 2015 року, протягом 2015 року відповідачем наведено відповідний розрахунок в розрізі сум та періодів декларування.

10 лютого 2022 року до суду надійшли додаткові пояснення позивача /а.с. 104-115 том 15/, відповідно до яких включення до затвердженого та оприлюдненого річного плану-графіка проведення перевірок в поточному році позивача не відповідає нормам пункту 77.1 статті 77 ПК України.

02 листопада 2022 року позивачем надано до суду клопотання про приєднання до матеріалів справи /а.с. 159-163 том 15/ , в якому зазначено, що в первинному Плані-графіку перевірок за 2018 рік ТОВ "Глобинський переробний завод" було відсутнє, що підтверджується скріншотом з офіційного сайту податкового органу, на якому зберігаються файли з планами-графіками перевірок за попередні періоди, в тому числі за 2018 рік.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022 року у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою позовні вимоги задовольнити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі. Зазначив, що суд першої інстанції неправильно застосував норми ст. 102 Податкового кодексу України щодо порушення відповідачем визначених зазначеною статтею граничних строків визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість. Суд першої інстанції неправильно застосував норми ст.77 Податкового кодексу України щодо порушення порядку призначення та проведення відповідачем перевірки після протиправного коригування плану-графіку податкових перевірок у 2018році. Також суд першої інстанції під час ухвалення оскаржуваного рішення неповно з`ясував обставин справи, визнав та послався на обставини, які не доведені належними та допустимими доказами, неправильно застосував норми матеріального права і порушив норми процесуального права, в результаті чого дійшов висновків, що не відповідають обставинам справи і ухвалив судове рішення, що не відповідає вимога визначеним ст. 242 КАС України

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому він, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представники позивача, наполягаючи на порушенні судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, просили скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою позовні вимоги задовольнити, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.

Представник відповідача, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення осіб, які прибули в судове засідання, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ТОВ "Глобинський переробний завод" (ідентифікаційний код 30547403) зареєстроване як юридична особа 15 жовтня 1999 року, основним видом економічної діяльності якого станом на 01 січня 2015 року та станом на 01 січня 2018 року є: 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів, що підтверджується витягами з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців /том 9 а.с. 229-235/.

ТОВ "Глобинський переробний завод" зареєстроване платником податку на додану вартість з 12 серпня 1999 року, що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію платника податку на додану вартість №200035563, копія якого наявна у матеріалах справи /том 1 а.с. 146/ та витягом з картки платника податків АІС "Податковий блок" /том 9 а.с. 61/.

Наказом Головного управління ДФС у Полтавській області № 1351 від 29 травня 2018 року згідно з планом-графіком проведення документальних перевірок на червень 2018 року та згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України наказано провести документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, правильності нарахування та обчислення єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2013 року по 31 березня 2018 року /а.с. 119-121 том 14/.

Посадовими особами Головного управління ДФС у Полтавській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Глобинський переробний завод" з питання дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, законодавства про збір та облік єдиного соціального внеску за період з 01 січня 2013 року по 31 березня 2018 року, за результатами якої складено акт від 07 серпня 2018 року №1006/16-31-14-01-10/30547403 /том 1 а.с. 58-97/.

В акті перевірки від 07 серпня 2018 року №1006/16-31-14-01-10/30547403 зафіксовано порушення ТОВ "Глобинський переробний завод", зокрема:

- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пункту 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року №73, пункту 6 ПСБО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, внаслідок чого підприємством неправомірно визначено показники податкової декларації з податку на прибуток підприємств, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2018 року в загальній сумі 56859183 грн;

- пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого, зокрема, завищено суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) за березень 2018 року в сумі 11217565 грн.

03 вересня 2018 року Головним управлінням ДФС у Полтавській області на підставі акту від 07 серпня 2018 року №1006/16-31-14-01-10/30547403 винесено:

- податкове повідомлення-рішення №, яким ТОВ "Глобинський переробний завод" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість по декларації №, зареєстрованій у контролюючому органі 17 травня 2018 року, за березень 2018 року на суму 11217565 грн /том 1 а.с. 56/;

- податкове повідомлення-рішення №, яким ТОВ "Глобинський переробний завод" зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток по декларації №, зареєстрованій в контролюючому органі 06 червня 2018 року, за І квартал 2018 року на 56859183 грн. /том 1 а.с. 57/.

Позивач не погодився з податковими повідомленнями-рішеннями ГУ ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № та від 03 вересня 2018 року №, у зв`язку з чим звернувся до суду з даним позовом.

Враховуючи, що ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2019 року заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" про залишення позову без розгляду в частині позовних вимог у справі №440/4414/18 - задоволено та залишено без розгляду позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" до Головного управління ДФС у Полтавській області в частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 309487 грн /том 11 а.с. 8, 11 - 12/, предметом даного спору є визнання протиправними та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № та податкового повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість по декларації №, зареєстрованій в контролюючому органі 17 травня 2018 року, за березень 2018 року в сумі 10908078 грн.

Суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позову, виходив з того, що податкове повідомлення-рішення від 03 вересня 2018 року №, яким ТОВ "Глобинський переробний завод" зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2018 року на 56859183 грн по декларації № від 06 червня 2018 року, та податкове повідомлення-рішення від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за березень 2018 року на суму 10908078 грн по декларації № від 17 травня 2018 року, - винесені Головним управлінням ДФС у Полтавській області на підставі, у межах повноважень, у спосіб, що передбачені законодавством України, з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішень та своєчасно.

Надаючи оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

За змістом акту перевірки від 07 серпня 2018 року №1006/16-31-14-01-10/30547403 завищення позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток по декларації за І квартал 2018 року на 56859183 грн контролюючий орган пов`язує зі включенням позивачем до витрат коштів по господарських операціях: з ТОВ "Мирком" за 2015 рік в сумі 9893423 грн; з ФГ "Крокос" за 2015 рік в сумі 2813127 грн, по ТОВ "Інтерсітіторг" за І квартал 2018 року в сумі 37730645 грн; по ТОВ "Альфа Промінь" за І квартал 2018 року в сумі 6421988 грн. /том 1 а.с. 80/, а завищення позивачем розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за березень 2018 року в сумі 10908078 грн контролюючий орган обґрунтовує включенням позивачем до складу податкового кредиту сум ПДВ по податковим накладним, виписаним позивачу ТОВ "Мирком", ФГ "Крокос", ТОВ "Інтерсітіторг", ТОВ "Альфа Промінь", а саме: по ТОВ "Мирком" у лютому 2015 року в сумі 373318 грн та у березні 2015 року в сумі 1605366 грн; по ФГ "Крокос" у лютому 2015 року в сумі 280533 грн; по ТОВ "Інтерсітіторг" у лютому 2018 року в сумі 5698322грн, у березні 2018 року в сумі 1666141 грн; по ТОВ "Альфа Промінь" у лютому 2018 року в сумі 904263 грн, у березні 2018 року в сумі 380135 грн /том 1 а.с. 86/.

Детальний розрахунок до податкового повідомлення-рішення від 03 вересня 2018 року № міститься в матеріалах справи /том 9 а.с. 198/.

Виявлені порушення відповідач пов`язує з безтоварним характером господарських операцій між позивачем і ТОВ "Мирком", ФГ "Крокос", ТОВ "Інтерсітіторг", ТОВ "Альфа промінь".

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України /в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України/ господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За приписами пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Отже, об`єктом справляння податку на прибуток є фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності підприємства, за правилами бухгалтерського обліку та відкоригований на різниці, передбачені ПК України.

Пунктом 135.1 статті 135 ПК України передбачено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

За приписами пункту 136.1 статті 136 ПК України базова (основна) ставка податку становить 18 відсотків.

Пунктом 137.4 статті 137 ПК України встановлено, що податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених пунктом 137.5 цієї статті, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком. Податковий (звітний) період починається з першого календарного дня податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем податкового (звітного) періоду.

Відповідно до підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК України фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року N290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за N 860/4153, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Відповідно до пункту 2 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за N 27/4248, норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).

За визначенням пункту 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Пунктом 9 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" встановлено, що не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: 9.1. Платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо. 9.2. Попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг. 9.3. Погашення одержаних позик. 9.4. Інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту). 9.5. Витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. 9.6. Балансова вартість валюти.

За приписами пункту 12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту).

Відповідно до пункту 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року №73, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 року за № 336/22868, фінансова звітність повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.

Таким чином, доходи і витрати беруть участь у розрахунку податку на прибуток, проте визначальним для цілей податкового обліку є те, що такі витрати та доходи повинні бути сформовані на підставі реальної господарської операції, яка здійснюється суб`єктами господарювання, які зазначені в первинних документах.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з підпунктом "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За приписами підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України /у редакції, чинній станом на 01 січня 2018 року/ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України /у редакції, чинній станом на 01 січня 2018 року/ датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України /у редакції, чинній станом на 01 січня 2018 року/ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України /у редакції, чинній станом на 01 січня 2018 року/ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.8 статті 201 ПК України визначено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно з підпунктом "в" п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

З огляду на наведені вище положення ПК України, для отримання права сформувати податковий кредит із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права зарахувати суму від`ємного значення, розрахованої згідно з пунктом 200.1 ст. 200 ПК України, до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, платник податку на додану вартість повинен мати податкову накладну, яка видана на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).

Таким чином, платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договору позивача з контрагентом, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" /у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин/ підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з частиною 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Під час нового розгляду справи позивач, в обґрунтування позовних вимог про визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, також зазначив про включення позивача до плану-графіка проведення планових перевірок лише у квітні 2018 року внаслідок коригування затвердженого плану-графіка планових перевірок на 2018 рік шляхом включення до нього нових платників податків, зокрема ТОВ «Глобинський переробний завод.

Відхиляючи таку підставу для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03 вересня 2018 року № та №, суд правомірно виходив з наступного.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК передбачено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок /підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України/.

За визначенням, наведеним в підпункті 14.1.164 пункту 14.1 статті 14 ПК України, план - графік документальних виїзних перевірок - перелік платників податків, що підлягають плановій перевірці контролюючими органами у відповідний період календарного року.

Пунктами 77.1, 77.2 статті 77 ПК України встановлено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.

Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Наказом Міністерства фінансів України від 02 червня 2015 року № 524 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 04 серпня 2016 року № 723), зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 24 червня 2015 року за № 751/27196, затверджено Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків /далі - Порядок №524/.

Відповідно до пунктів 1-4 розділу І «Загальні положення» Порядку № 524 цей Порядок розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування щоквартального плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (далі - план-графік).

Річний план-графік складається, починаючи з 2018 року. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування територіальними органами ДФС.

Формування (коригування) планів-графіків територіальних органів Державної фіскальної служби України (далі - територіальні органи ДФС) здійснюється у порядку, встановленому у розділах ІІІ-V цього Порядку.

Формування (коригування) планів-графіків здійснюється засобами інформаційних систем Державної фіскальної служби України.

Проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДФС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Річні плани-графіки не потребують узгодження з органами державного фінансового контролю.

Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа другого та третього місяця поточного кварталу засобами інформаційних систем ДФС.

Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків засобами інформаційних систем ДФС.

Після остаточного узгодження проектів планів-графіків (коригування планів-графіків) територіальні органи ДФС надають департаментам аудиту та податків і зборів з фізичних осіб паперовий варіант планів-графіків (коригування планів-графіків) з відповідними додатками з дотриманням вимог щодо направлення документів з грифом «ДСК» та обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка).

До плану-графіка відбираються платники податків відповідно до вимог статті 77 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі - Кодекс).

Розділом ІІІ «Порядок відбору до плану-графіка платників податків - юридичних осіб, фінансових установ, постійних представництв та представництв нерезидентів» Порядку № 524 встановлено, що

До розділів І та ІІ плану-графіка включаються платники податків реального сектору економіки, які провадять фінансово-господарську діяльність, сплачують податки та взяті на облік в контролюючих органах як платники податків за основним місцем обліку, або щодо яких порушено провадження у справі про банкрутство, або які знаходяться у стані зміни свого місцезнаходження.

Формування переліку платників податків до розділів І та ІІ плану-графіка проводиться за критеріями ризиків згідно з вимогами пункту 5 цього розділу, у тому числі за даними інформаційних систем ДФС.

При плануванні на І квартал наступного року враховуються показники за результатами діяльності платника податків за 9 місяців поточного року, на ІІ та ІІІ квартали - за попередній рік, на ІV квартал - за перше півріччя поточного року. Якщо податковим (звітним) періодом для податку на прибуток платника податків є календарний рік, при плануванні враховуються показники за попередній рік.

При формуванні річного плану-графіка на наступний рік враховуються показники за результатами діяльності платника податків за 9 місяців поточного року. Якщо податковим (звітним) періодом для податку на прибуток платника податків є календарний рік, при плануванні враховуються показники за попередній рік.

До плану-графіка в першу чергу включаються платники податків, які за результатами господарської діяльності мають найбільші ризики несплати до бюджету податків та зборів, обов`язкових платежів.

На рівні територіальних органів ДФС за даними інформаційних ресурсів ДФС та з інших джерел з урахуванням вимог пункту 2 цього розділу проводиться додатковий аналіз платників податків, які відібрані за даними інформаційних систем ДФС та за пропозиціями структурних підрозділів ДФС, щодо їх належності до реального сектору економіки, а також визначаються ризикові контрагенти, у тому числі ті, які знаходяться на обліку в інших територіальних органах ДФС.

При включенні підприємств до плану-графіка (коригування плану-графіка) територіальним органам ДФС необхідно встановити наявність структурних підрозділів, дочірніх підприємств, що входять до інфраструктури платників податків - головних підприємств, та направити їх переліки не пізніше 15 числа останнього місяця поточного кварталу, а для річного плану-графіка - до 25 листопада року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, до відповідних територіальних органів ДФС, на обліку в яких знаходяться вказані підрозділи, для організації контрольно-перевірочних заходів, у тому числі шляхом включення їх до плану-графіка (коригування плану-графіка) у періоди, на які заплановані перевірки головних підприємств.

При виявленні під час перевірок нових контрагентів підприємств територіальними органами ДФС у разі потреби здійснюються заходи щодо організації їх перевірок шляхом проведення коригування плану-графіка.

Згідно з пунктом 5 цього Розділу критерії відбору платників податків - юридичних осіб:

1) високого ступеня ризику:

рівень зростання податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування;

рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку по відповідній галузі;

рівень сплати податку на додану вартість нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку по відповідній галузі;

наявність відносин з контрагентами, які знаходяться в розшуку, або ліквідовані, або визнані банкрутами, якщо сума таких операцій перевищує 5 млн грн або перевищує 5 відсотків загального обсягу постачання, але не менше 100 тис. грн;

наявність інформації про непідтвердження реального здійснення операції з придбання із сумою податку на додану вартість понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн;

наявність розбіжностей у платника податків згідно із системою автоматизованого співставлення податкового зобов`язання та податкового кредиту у розрізі контрагентів (завищення податкового кредиту) у сумі понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн;

здійснення зовнішньоекономічних операцій через нерезидентів - засновників та нерезидентів, зареєстрованих в офшорних зонах, за непрямими поставками у сумі операцій понад 5 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу постачання, але не менше 100 тис. грн;

декларування від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток протягом двох податкових (звітних) періодів за умови, якщо податковим (звітним) періодом є календарний квартал, або протягом одного податкового (звітного) періоду за умови, якщо податковим (звітним) періодом є календарний рік;

наявність інформації правоохоронних органів, структурних підрозділів органів ДФС про ухилення від оподаткування та/або щодо взаємовідносин із платниками податків:

які мають ознаки фіктивності або стосовно яких розпочато досудове розслідування у кримінальних провадженнях, які пов`язані з фіктивним підприємництвом;

реєстрацію яких скасовано у судовому порядку;

стосовно яких встановлено факт неподання податкової звітності протягом двох податкових (звітних) періодів;

які знаходяться в розшуку;

які визнані банкрутами;

стосовно яких розпочато досудове розслідування у кримінальних провадженнях, які пов`язані з ухиленням від сплати податків, зборів (обов`язкових платежів), єдиного внеску та страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування;

щодо яких порушено кримінальні справи, які пов`язані з ухиленням від сплати податків, зборів (обов`язкових платежів), єдиного внеску та страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування;

формування податкового кредиту за рахунок взаємовідносин з постачальниками, які зареєстровані суб`єктами спеціального режиму оподаткування із незначною кількістю працюючих (менше 10 осіб), незначною площею сільськогосподарських угідь або земельно-водного фонду (менше 100 га), у сумі понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн;

виплата доходів (відсотки, роялті, лізингові платежі) нерезидентам, зареєстрованим в офшорних зонах;

інші витрати перевищують 30 відсотків загальних витрат операційної діяльності;

декларування обсягу нарахованих/виплачених доходів нерезидента, з яких не утримано суму податку, за винятком дивідендів, понад 10 млн грн;

декларування від`ємного значення фінансового результату від операційної діяльності;

наявність інформації щодо двох або більше показників, які свідчать про доведення платника податків до банкрутства, зокрема коефіцієнт Бівера менше (-0,15), фінансовий леверидж менше 0,8, коефіцієнт поточної ліквідності менше 1 протягом двох попередніх (звітних) років;

наявність у органів ДФС оригіналів розрахункових документів, що не передані до органів ДФС дротовими або бездротовими каналами зв`язку у вигляді електронних копій розрахункових документів, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані;

наявність інформації про ухилення від оподаткування, отриманої із зовнішніх джерел;

здійснення платниками податків коригування звітності шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці понад 30 відсотків;

2) середнього ступеня ризику:

здійснення експортних операцій щодо товарів, не типових для основного виду діяльності підприємства (нетиповий експорт), у сумі понад 5 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу постачання, але не менше 100 тис. грн;

декларування залишку від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, у сумі понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн за останній звітний (податковий) період;

відхилення між значеннями фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, задекларованого у податковій звітності, та фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), задекларованого у фінансовій звітності, понад 10 відсотків;

здійснення адміністративних витрат на суму, що перевищує 80 відсотків задекларованого валового прибутку, що може свідчити про наявність «безтоварних» послуг;

нарахування та виплата доходів за ознаками, визначеними довідником ознак доходів, наведеним у додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за № 111/26556 (далі - Довідник ознак доходів), 101 (заробітна плата, нарахована (виплачена)) та/або 102 (виплати відповідно до умов цивільно-правового договору), без утримання, перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб та/або єдиного внеску;

зменшення у звітності суми нарахованого єдиного внеску за попередні періоди більше ніж на 20 відсотків загальної суми нарахованого єдиного внеску за останні 12 місяців, що передують звітному;

порушення встановлених строків сплати єдиного внеску більше ніж на 365 днів;

здійснення витрат на збут у сумі, що перевищує 80 відсотків задекларованого валового прибутку від реалізації продукції, що може свідчити про наявність «безтоварних» послуг;

наявність інформації щодо здійснення платником податків операцій з купівлі-продажу та інших способів відчуження цінних паперів, емітенти яких перебувають у переліку (списку) емітентів, що мають ознаки фіктивності, які визначаються Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку України;

наявність відносин із платниками податків, які обрали спрощену систему оподаткування та є керівниками, засновниками або співробітниками цього підприємства, у сумі операцій понад 5 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу постачання, але не менше 100 тис. грн;

здійснення коригування суб`єктом спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість у бік зменшення податкового кредиту за декларацією з податку на додану вартість з позначкою « 0121» / « 0122» / « 0123» з одночасним коригуванням у бік збільшення податкового кредиту за загальною декларацією з податку на додану вартість за останній звітний (податковий) період;

наявність інформації про встановлення порушень порядку погашення векселів, авальованих банком (податкових розписок), які видаються до отримання спирту етилового та біоетанолу, легких та важких дистилятів;

різниці, що виникають при формуванні резервів (забезпечень), та різниці, які зменшують фінансовий результат, у сумі становлять понад 30 відсотків різниць, на які збільшується фінансовий результат;

невідповідність суми сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів розрахунковій сумі цього податку із суми загального продажу таких товарів, проведеної через реєстратори розрахункових операцій;

декларування за попередні 12 місяців податкового кредиту з податку на додану вартість у сумі менше 40 відсотків податку на додану вартість, яка залишається у розпорядженні сільськогосподарського підприємства та/або спрямовується на спеціальний рахунок суб`єкта спеціального режиму оподаткування та перевищує 10 млн грн;

відхилення між сумою доходу суб`єкта спеціального режиму оподаткування, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва, продуктів її переробки, від надання супутніх послуг, та загальним обсягом постачання понад 30 відсотків;

здійснення платником податків коригування звітності шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці від 20 до 30 відсотків;

нарахування та виплата доходів за ознакою 157 (доход, виплачений самозайнятій особі), визначеною Довідником ознак доходів, у сумі понад 5 відсотків загального обсягу доходу від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначеного за правилами бухгалтерського обліку;

наявність інформації про об`єкти оподаткування у платника податків, який не сплачує плату за землю або сплачує її в неповному обсязі, а також задекларував податкові зобов`язання без документів, які надають право використовувати земельні ділянки;

3) незначного ступеня ризику:

проведення протягом місяця більше трьох ремонтів одного реєстратора розрахункових операцій, не пов`язаних із плановим технічним обслуговуванням;

наявність в органів ДФС інформації про відсутність торгових патентів і ліцензій у платників податків, які провадять діяльність, що підлягає патентуванню та ліцензуванню;

зменшення у звітності суми нарахованого єдиного внеску за попередні періоди від 10 до 20 відсотків загальної суми нарахованого єдиного внеску за останні 12 місяців, що передують звітному;

здійснення платником податків коригування звітності шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці від 10 до 20 відсотків;

декларування платником податків видів діяльності, пов`язаних з торгівлею, громадським харчуванням, наданням послуг, за відсутності зареєстрованого реєстратора розрахункових операцій;

наявність зареєстрованого реєстратора розрахункових операцій за відсутності обсягів реалізації товарів (послуг) через такий реєстратор розрахункових операцій;

суми за повернення товарів становлять понад 5 відсотків суми загального продажу, проведеної через реєстратори розрахункових операцій.

Отже, приписами Порядку №524 передбачена можливість оновлення плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік, оприлюдненого на офіційному веб-сайті ДПС України, у зв`язку з його коригуванням. При цьому Порядок № 524 не містить ані чіткого переліку підстав для коригування плану-графіка, ані норми, яка відсилає до застосування норми в інших нормативно-правових актах, якою передбачений такий перелік. У зв`язку з цим, проаналізувавши норми Порядку № 524 в їх сукупності та беручи до уваги мету, з якою розроблений Порядок № 524 (забезпечення єдиного підходу до формування плану-графіка, тобто до визначення переліку платників податків, що підлягають плановій перевірці), суд правомірно зазначив, що контролюючий орган при виявленні ризиків щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства з боку платника, тощо, а також при виявленні під час перевірок нових контрагентів підприємств вправі провести коригування плану-графіка шляхом включення в нього нових платників податків. Суд також обґрунтовано зазначив, що при наявності ризиків щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства з боку платника податків та встановленні законодавством граничного періоду перевірки (не більше ніж за 1095 днів) не включати відповідного платника податків до плану-графіку лише через закінчення встановлених строків для складання проекту річного плану-графіка та оприлюднення плану-графіка свідчитиме якраз про неоднаковий підхід до визначення переліку платників податків, що підлягають плановій перевірці. При цьому суд врахував, що наявність ризиків щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства з боку платника податків, тощо може бути виявлена контролюючим органом і після 01 грудня та 25 грудня року, що передує року перевірки. Гарантії прав платників податків на обізнаність про проведення планової перевірки забезпечуються насамперед врученням (надісланням) платнику податків письмового повідомлення про проведення планової перевірки із зазначенням дати її початку та наказу про проведення документальної планової перевірки із зазначенням перевіряємого періоду - не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення планової перевірки відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України.

Судовим розглядом встановлено, що план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2018 рік з урахуванням коригування, що розміщений на сайті ДПС України, включає ТОВ «Глобинський переробний завод» (п/п 2832).

Тож планова перевірка позивача проведена відповідно до плану-графіка перевірок.

Крім того, в постанові Великої палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 у справі № 816/228/17 зазначено, що «неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення».

Отже, у питаннях дотримання контролюючим органом процедури призначення та проведення перевірки істотне значення має встановлення обставин забезпечення платника податків можливості реалізувати його права, передбачені ПК України, а у разі їх порушення - чи могло це істотно вплинути на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, здійснених за результатами такої перевірки, на підставі яких прийняті рішення.

Застосовуючи наведені висновки Верховного Суду до спірних правовідносин у цій справі, судом встановлено, що позивачу вручені (надіслані) та пред`явлені документи, які дають право на проведення документальної планової перевірки відповідно до вимог статті 77 ПК України, тобто позивач був обізнаний про дату початку проведення планової перевірки та мав можливість надати контролюючому органу всі документи, які пов`язані із перевіркою та які в силу пункту 44.3 статті 44 ПК України повинні зберігатися у платника протягом не менш як 1095 днів з дня подання ним податкової звітності або граничного терміну подання такої звітності.

За таких обставин та наведеного правового регулювання колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що включення позивача до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2018 рік з урахуванням коригування в квітні 2018 року не вплинуло та не могло вплинути на реалізацію прав позивача та на висновки контролюючого органу за результатами планової перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятих за результатами перевірки податкових повідомлень-рішень.

Щодо господарських операцій позивача з ТОВ "Мирком" та ФГ "Крокос", суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Так, на підтвердження здійснення господарських операцій з ТОВ "Мирком" позивачем надано до перевірки та до суду копію договору поставки №22/02/2015-С від 12 лютого 2015 року, укладеного між ТОВ "Мирком" (постачальник) та позивачем (покупець) /том 2 а.с. 61-62/, за умовами якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити у власність покупця сою (надалі іменується - "товар"), врожаю 2014 р., насипом, а покупець зобов`язується у порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість /п.п. 1.1/. Найменування, асортимент, кількість, ціна за одиницю та загальна вартість партії товару, строки і місце (адреса) поставки товару визначається сторонами в додатках до цього договору /пункт. 1.2/. Додатки оформляються на кожну замовлену партію товару та після підписання уповноваженими представниками сторін і скріплення печатками є невід`ємною частиною цього договору /пункт 1.3/.

Відповідно до пункту 3.1 договору покупець здійснює оплату вартості кожної поставленої партії товару на підставі рахунку-фактури постачальника протягом двох банківських днів з дати поставки (отримання покупцем) партії товару, шляхом переказу грошових коштів на поточний рахунок постачальника, якщо інше не узгоджено сторонами в додатку до цього договору.

За умовами пунктів 5.1, 5.3 цього договору поставка товару здійснюється постачальником в строк та на умовах погоджених сторонами у відповідному додатку до цього договору. Під час передачі товару покупцю повинні бути надані видаткова та податкова накладні, оригінал рахунку-фактури та інші документи, надання яких узгоджено сторонами в додатках до цього договору. Датою поставки партії товару є дата прийняття товару покупцем, що підтверджується підписом уповноваженого представника покупця у видатковій накладній, якщо інше не узгоджено сторонами у додатку до цього договору /пункт 5.5 договору/.

Згідно з пунктом 8.1 цього договору договір вступає в силу з дати його підписання обома сторонами і діє до 31 грудня 2015 року, а в частині не виконаних зобов`язань по цьому договору - до повного їх виконання.

До вказаного договору поставки складено додаткові угоди та додатки №№ 1, 2, копії яких надані позивачем до суду /том 2 зворот а.с. 62- а.с. 65/.

Відповідно до пункту 2 додатків №№ 1, 2 до цього договору постачальник зобов`язується поставити і передати у власність а покупець прийняти і оплатити товар на умовах: "DАР" (поставка до місця призначення) ТОВ "Глобинський переробний завод", що знаходиться за адресою: м. Глобине, вул. К.Маркса, 203 відповідно до правил Інкотермс (в редакції 2010 р) та положень договору.

У додатках №№ 1, 2, серед іншого, визначено кількість, ціну за одиницю виміру, загальну вартість сої, строк поставки товару в повному обсязі - до 18 лютого 2015 року (включно) та до 12 березня 2015 року (включно) відповідно, а також зазначено, що поставка товару підтверджується видатковою накладною.

На підтвердження факту поставки товару ТОВ "Мирком" позивачем надано до суду копії видаткових накладних /том 2 а.с. 142-155/ та копії товарно-транспортних накладних /том 2 а.с. 175-205/.

На підтвердження оплати товару до суду надано копії платіжних доручень /том 2 а.с. 110-128/ та копії рахунків-фактур /том 2 а.с. 129-141/.

Позивачем надано до суду копії податкових накладних, складених ТОВ "Мирком", на підставі яких позивачем включено суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту лютого-березня 2015 року /том 2 а.с. а.с.97-109/.

Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ "Мирком" було зареєстровано як юридична особа 14 серпня 2007 року /том 9 а.с. 178-181/, а також зареєстровано платником податку на додану вартість з 28 вересня 2007 року, свідоцтво про реєстрацію платником ПДВ ТОВ "Мирком" анульовано за рішенням контролюючого органу 02 листопада 2015 року у зв`язку з внесенням у ЄДР запису про відсутність за місцезнаходженням /том 9 а.с. 60/.

Надаючи оцінку документам, наданим позивачем на підтвердження здійснення господарських операцій з ТОВ "Мирком", колегія суддів зазначає, що усі видаткові накладні, копії яких надані, в порушення вимог частини 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не містять обов`язкового реквізиту - посади особи, відповідальної за здійснення господарської операції і правильність її оформлення від одержувача.

Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань підтверджено, що 25 лютого 2015 року до Єдиного державного реєстру внесено відомості про зміну місцезнаходження ТОВ "Мирком" з вул. Космонавтів, буд 61-В, кім. 208 Інгульський район, м. Миколаїв на місцезнаходження: вул. Чигирина, буд. 165, Інгульський район, м. Миколаїв /том 9 а.с. 178-181/, однак в порушення вимог частини 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" у видатковій накладній №РН-0000080 від 04 березня 2015 року у графі "Місце складання" вказано адресу м. Миколаїв, вул. Космонавтів, буд. 61-В, кімн. 208 /том 2 а.с. 250/.

Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджені наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року N 363 (надалі - Правила), визначають права, обов`язки і відповідальність власників автомобільного транспорту - Перевізників та вантажовідправників і вантажоодержувачів - Замовників.

За приписами пункту 1 Правил товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

У наданих до суду копіях товарно-транспортних накладних в якості вантажоодержувача зазначено: ТОВ "Глобинський переробний завод", а отже, Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, які затверджені наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року N 363 /у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин/, є обов`язковими для застосування позивачем, а товарно-транспортна накладна - юридичним документом, що призначений, зокрема, для оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку товарно-матеріальних цінностей.

Відповідно до пунктів 11.1, 11,4, 11.6 цих Правил основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.

Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Замовник (вантажовідправник) засвідчує всі екземпляри товарно-транспортної накладної підписом і при необхідності печаткою (штампом).

Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається Перевізнику.

Згідно з пунктом 13.1 Правил перевізник здає вантажі у пункті призначення вантажоодержувачу згідно з товарно-транспортною накладною.

Судом встановлено, що особою, яка отримала товар, у видаткових накладних зазначено Лисенко О.В., проте в товарно-транспортних накладних в якості особи, що отримала товар, вказано інших осіб, зокрема: Кучугур, Рубан, Капліч, ін.

Відтак, відомості, які зазначені у видаткових та товарно-транспортних накладних щодо осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, суперечать один одному.

У графі "пункт навантаження" певних товарно-транспортних накладних зазначено адресу: м. Миколаїв, вул. Космонавтів, буд. 61В, кім. 208, що керуючись критерієм доведення "поза розумними сумнівом", суд вважає таким, що не може відповідати дійсності, оскільки є очевидним неможливість здійснення навантаження за такою адресою.

В товарно-транспортних накладних від 04 березня 2015 року у графі "пункт навантаження" зазначено також адресу: м . Миколаїв, вул. Космонавтів, буд. 61В, кім. 208 , тоді як витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань підтверджено, що з 25 лютого 2015 року адресою місцезнаходження ТОВ "Мирком" було вул. Чигирина, буд. 165, Інгульський район, м. Миколаїв /том 9 а.с. 178-181/.

Товарно-транспортні накладні, копії яких надано до суду, у графі "пункт навантаження" містять відомості щодо різних населених пунктів, зокрема: с. Оніжки Оржицького району Полтавської області; с. Мар`янівка Черкаської області; с. Бояни Чернівецької області; вул. Леніна с. Беліловка Житомирської області; с. Білилівка Ружинського району Житомирської області; с. Бахни Чернівецької області; с. Романківці Чернівецької області; вул. Садова с. Тимченки Чорнобаївського району; с. Малютинці Пирятинського району Полтавської області.

Однак, за даними інформаційно-аналітичних баз ДФС України відсутня будь-яка інформація про здійснення господарської діяльності ТОВ "Мирком" за адресами, зазначеними як пункти навантаження у товарно-транспортних накладних, тобто відсутні докази на підтвердження наявності у ТОВ "Мирком" складських приміщень за зазначеними у товарно-транспортних накладних адресами пунктів навантаження, що, зважаючи на час поставки, який вказаний у видаткових накладних та товарно-транспортних накладних (лютий-березень 2015 року), та враховуючи кліматичні умови України, є необхідною умовою для здійснення такої господарської діяльності, або доказів поставки сої з зернових складів, з якими б ТОВ "Мирком" укладало договори зберігання.

У графах "Супровідні документи на вантаж" товарно-транспортних накладних відомості про супровідні документи на вантаж відсутні. Видаткові накладні та товарно-транспортні накладні містять відмінні один від одного відомості про кількість товару та дати одержання товару, частина товарно-транспортних накладних не містить найменування вантажу /том 2 а.с. 175, 184/, у частині товарно-транспортних накладних у графі "вантажовідправник" зазначено місцезнаходження ТОВ "Мирком", яке не відповідає адресі місцезнаходження ТОВ "Мирком" в Єдиному державному реєстрі з 25 лютого 2015 року /том 9 а.с. 178-179, том 2 а.с. 175, 176, 177, 178, 179, 181, 182, 183, 184, 185, 186, 187, 188, 189, 190, 191, 192, 193, 194, 195, 196/.

За результатами опрацювання зібраної податкової інформації щодо ТОВ "Мирком" з питань проведення фінансово-господарських операцій за період лютий-червень 2015 року №2689/7/14-02-22-04-12 /том 9 а.с. 24-48/ встановлено, що відповідно до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) за І квартал 2015 року, прийнятого 15 травня 2015 року за №, у ТОВ "Мирком" працювало у штаті 2 особи, а за цивільно-правовими договорами - 0 осіб, згідно звіту форми Д4 за І квартал 2015 року, прийнятого 20 квітня 2015 року за №, у штаті ТОВ "Мирком" працювало 2 особи, за цивільно-правовими договорами - 0 осіб, загальна сума нарахованої заробітної плати 14000 грн.

Таким чином, у І кварталі 2015 року у ТОВ "Мирком" працювало лише 2 працівника, а за цивільно-правовими договорами у ТОВ "Мирком" у І кварталі 2015 року будь-які особи не працювали, що свідчить про відсутність належної кількості трудових ресурсів, необхідної для здійснення господарської діяльності зі зберігання та поставки сої у кількості 1068,56 т на загальну суму 11872107 грн 19 коп, у тому числі ПДВ - 1978684 грн 54 коп.

Суд першої інстанції правомірно вказав на те, що надані позивачем до суду копії актів приймання складом готової продукції, копії актів внутрішнього пересування олійного насіння, копії регістрів бухгалтерського обліку позивача, копії карток аналізу зерна, копії витягів із внутрішніх журналів позивача не є первинними документами бухгалтерського обліку у розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та вказані документи складені підприємством позивача, а тому не можуть бути достатніми доказами на підтвердження реальності здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ "Мирком" у лютому-березні 2015 року.

При цьому за приписами частини 3 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Таким чином, правильним є висновок суду першої інстанції, що відомості у наданих позивачем до суду копіях регістрів обліку не є доказом на підтвердження факту здійснення господарської операції, оскільки такі відомості вносилися безпосередньо позивачем, а підставою для їх внесення мали бути саме первинні документи бухгалтерського обліку, які б підтверджували факт поставки сої від ТОВ "Мирком" до підприємства позивача.

Враховуючи викладене, судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції, що наявність дефектів первинних документів бухгалтерського обліку, не надання суду належних та достатніх доказів перевезення та постачання товару саме від ТОВ "Мирком", неможливість здійснення ТОВ "Мирком" зазначених у видаткових накладних та товарно-транспортних накладних операцій з урахуванням обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва та зберігання сої, відсутність у ТОВ "Мирком" необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності в силу відсутності належних трудових ресурсів, основних засобів, у тому числі, складських приміщень, у сукупності свідчать про вчинення господарських операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту. Відтак, видаткові та податкові накладні були видані ТОВ "Мирком", яке фактично не виступало продавцем товару, зазначеного у накладних, що у свою чергу свідчить про правильність висновків податкового органу щодо завищення позивачем суми податкового кредиту та завищення витрат.

На підтвердження здійснення господарських операцій з ФГ "Крокос" позивачем надано до перевірки та до суду копію договору поставки №15/12/2014-С від 16 грудня 2014 року, укладеного між ФГ "Крокос" (постачальник) та позивачем (покупець) /том 2 а.с. 245-246/, за умовами якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити у власність покупця сою (надалі іменується - "товар"), врожаю 2014 р., насипом, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість /пункт 1.1/. Найменування, асортимент, кількість, ціна за одиницю та загальна вартість партії товару, строки, умови і місце (адреса) поставки товару визначається сторонами в додатках до цього договору /пункт 1.2/. Додатки оформляються на кожну замовлену партію товару та після підписання уповноваженими представниками сторін і скріплення печатками є невід`ємною частиною цього договору /пункт 1.3/.

Відповідно до пункту 3.1 договору покупець здійснює оплату вартості кожної поставленої партії товару на підставі рахунку-фактури постачальника протягом двох банківських днів з дати поставки (отримання покупцем) партії товару, шляхом переказу грошових коштів на поточний рахунок постачальника, якщо інше не узгоджено сторонами в додатку до цього договору.

За умовами пунктів 5.1, 5.3 цього договору поставка товару здійснюється постачальником в строк та на умовах погоджених сторонами у відповідному додатку до цього договору. Під час передачі товару покупцю повинні бути надані видаткова та податкова накладні, оригінал рахунку-фактури та інші документи, надання яких узгоджено сторонами в додатках до цього договору.

Згідно з пунктом 8.1 договору договір вступає в силу з дати його підписання обома сторонами і діє до 31 грудня 2014 року, а в частині не виконаних зобов`язань по цьому договору - до повного їх виконання.

За змістом цього договору вказаний договір від імені ФГ "Крокос" укладено ОСОБА_1 як директором.

До вказаного договору складено додатки №1 від 16 грудня 2014 року, №2 від 18 грудня 2014 року, №3 від 22 грудня 2014 року, №4 від 25 грудня 2014 року, №5 від 14 січня 2015 року, №6 від 27 січня 2015 року, №7 від 29 січня 2015 року, №8 від 06 лютого 2015 року, №9 від 10 лютого 2015 року, №10 від 16 лютого 2015 року, №11 від 19 лютого 2015 року та додаткові угоди № 1 від 19 лютого 2015 року, № 2 від 19 лютого 2015 року, копії яких надані позивачем до суду /том 2 а.с.247-250, том 3 а.с. 1- 9/ та які підписані від імені ОСОБА_1 як директора ФГ "Крокос".

Однак, витягами з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ФГ "Крокос" підтверджено, що ОСОБА_1 рахувався керівником ФГ "Кросос" з 07 листопада 2014 року по 17 грудня 2014 року, а з 17 грудня 2014 року керівником ФГ "Крокос" був ОСОБА_2 /том 9 а.с. 182-185/.

Таким чином, додатки до договору №2 від 18 грудня 2014 року, №3 від 22 грудня 2014 року, №4 від 25 грудня 2014 року, №5 від 14 січня 2015 року, №6 від 27 січня 2015 року, №7 від 29 січня 2015 року, №8 від 06 лютого 2015 року, №9 від 10 лютого 2015 року, №10 від 16 лютого 2015 року, №11 від 19 лютого 2015 року та додаткові угоди до договору № 1 від 19 лютого 2015 року, № 2 від 19 лютого 2015 року укладено від імені ФГ "Крокос" неповноважною особою Голотою М.М.

Відповідно до умов додатків до договору постачальник зобов`язується поставити і передати у власність, а покупець прийняти і оплатити товар на умовах: "DАР" (поставка до місця призначення) ТОВ "Глобинський переробний завод", що знаходиться за адресою: м . Глобине, вул. К.Маркса, 203 відповідно до правил Інкотермс (в редакції 2010 р) та положень договору.

На підтвердження факту поставки товару ФГ "Крокос" позивачем надано до суду копії видаткових накладних /том 3 а.с. 96-110/ та копії товарно-транспортних накладних /том 3 а.с. 150-169/.

На підтвердження оплати товару позивачем надано копії платіжних доручень /том 3 а.с. 64-79/ та копії рахунків на оплату /том 3 а.с. 80-94/.

Позивачем надано до суду копії податкових накладних, складених ФГ "Крокос", на підставі яких позивачем включено суми ПДВ до складу податкового кредиту лютого 2015 року /том 3 а.с. а.с. 49-63/.

Надаючи оцінку документам, наданим позивачем на підтвердження здійснення господарських операцій з ФГ "Крокос", колегія суддів зазначає, що всі видаткові накладні, копії яких надані, у порушення вимог частини 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" не містять обов`язкового реквізиту - посади особи, відповідальної за здійснення господарської операції і правильність її оформлення від одержувача.

Особою, яка отримала товар у видаткових накладних зазначено ОСОБА_3 , однак, у товарно-транспортних накладних у якості особи, що отримала товар вказано інших осіб, зокрема: ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , Капліч.

Відтак, відомості, які зазначені у видаткових та у товарно-транспортних накладних щодо осіб, які брали участь у здійсненні господарських операцій, суперечать один одному.

Видаткові накладні, копії яких надані до суду, містять відомості про їх складення від імені постачальника головою ОСОБА_2 , водночас, у товарно-транспортних накладних, датованих січнем та лютим 2015 року, в якості відповідальної особи вантажовідправника зазначено ОСОБА_1 , у графі "Здав (відповідальна особа вантажовідправника)" не зазначено посаду та ПІП особи.

У графі "вантажовідправник" товарно-транспортних накладних зазначено місцезнаходження вантажовідправника ФГ "Крокос" (смт. Близнюки, вул. Шевченка, 23), що суперечить відомостям Єдиного державного реєстру, згідно яких місцезнаходженням ФГ "Крокос", як станом на 16 грудня 2014 року, так станом і на 20 лютого 2015 року, було вул. Державінська, 38, м. Харків /том 9 а.с. 182-189/, у деяких ТТН місцезнаходження вантажовідправника взагалі не вказано.

У графі "Супровідні документи на вантаж" товарно-транспортних накладних відомості про супровідні документи на вантаж не зазначені.

У графі "пункт навантаження" товарно-транспортних накладних містяться відомості про пункти навантаження: смт. Близнюки Харківської області, тоді як місцезнаходженням ФГ "Крокос" згідно Єдиного державного реєстру було м. Харків /том 9 а.с. 182-189/.

Згідно результатів опрацювання зібраної податкової інформації щодо ФГ "Крокос" за звітні періоди декларування ПДВ за період з 01 листопада 2014 року по 30 червня 2015 року №50/20-40-05-08/34174040 /том 9 а.с. 49-56/ за даними інформаційно-аналітичних баз ДФС України відсутня будь-яка інформація про балансову вартість основних засобів; декларація з податку на прибуток не подається; інформація про наявність транспортних засобів згідно АІС "Автомобіль" відсутня; відсутні основні фонди; ФГ "Крокос" не придбавало послуги по засіванню, збиранню, перевезенню, зберіганню, сільськогосподарської продукції протягом листопада 2014-червня 2015 року згідно з даними ЄРПН.

Також до суду не надано доказів на підтвердження наявності у ФГ "Крокос" складських приміщень (власних чи орендованих) за зазначеною у товарно-транспортних накладних адресою, що, зважаючи на час поставки, вказаний у видаткових та товарно-транспортних накладних (січень-лютий 2015 року), та враховуючи кліматичні умови України, було необхідною умовою для здійснення господарської діяльності з вирощування та поставки сої або доказів поставки сої з зернових складів, з якими б ФГ "Крокос" укладало договори зберігання.

Вироком Московського районного суду м. Харкова від 21 квітня 2016 року у справі №643/3852/16-к, який набрав законної сили 23 травня 2016 року, затверджено угоду про визнання винуватості від 29 березня 2016 року, укладену між прокурором відділу нагляду за додержанням законів органів фіскальної служби прокуратури Харківської області та ОСОБА_1 . Визнано ОСОБА_1 винуватим у вчиненні злочину, передбаченого частиною 1 статті 205-1 КК України і призначено узгоджене сторонами покарання у розмірі 500 неоподаткованих мінімумів доходів громадян, що становить 8500 гр. /том 9 а.с. 159-160/.

Вказаним вироком суду, який набрав законної сили, встановлено, що "06.11.2014 року, ОСОБА_1 , перебуваючи у приватного нотаріуса, за адресою: м. Харків , пр-т Московський , 51, діючи за попередньою змовою з особою, матеріали відносно якої виділено в окреме провадження, від якої отримав попередньо складені у встановленій законом формі проекти установчих та реєстраційних документів про придбання ним суб`єкта підприємницької діяльності - фермерського господарства «Крокос» (), усвідомлюючи протиправний характер своїх дій, а також той факт, що надані йому на підпис проекти документів містять завідомо неправдиві відомості та необхідні для придбання (перереєстрації) суб`єкта підприємницької діяльності - фермерського господарства «Крокос», реалізуючи свій злочинний намір, засвідчив їх своїм підписом, наділивши їх, таким чином, значенням документів, серед яких, в тому числі, договір від 06.11.2014 року про відступлення шляхом купівлі-продажу частки в статутному капіталі фермерського господарства «Крокос», згідно якого ОСОБА_1 придбав частку у статутному капіталі фермерського господарства «Крокос» у розмірі 100%, що складає 1000 гривень, статут фермерського господарства «Крокос», реєстраційну картку на проведення державної реєстрації змін до установчих документів юридичної особи, рішення без номеру від 06.11.2014 року про збільшення розміру статутного фонду господарства за рахунок додаткового грошового внеску ОСОБА_1 розміром 499 000 гривень, а всього ОСОБА_1 належить частка у статутному фонді господарства розміром 500 000 гривень, що складає 100% статутного капіталу, тим самим, вніс в документи, які відповідно до закону подаються для проведення державної реєстрації юридичної особи завідомо неправдиві відомості. Після чого, вказані офіційні документи передав особі, матеріали відносно якої виділені в окреме провадження, від якої отримав заздалегідь обумовлену грошову винагороду у розмірі 250 грн.".

В ухвалі від 25 квітня 2018 року у справі № 2а-18587/10/2670 Верховним Судом висловлено правову позицію, що право на віднесення сум до складу витрат при обчисленні об`єкту оподаткування податку на прибуток та право на віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту виникають у разі здійснення господарських операцій, підтверджених відповідними розрахунковими платіжними та інші первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. Факт відсутності або невідповідності первинного документу, який посвідчує господарську операцію, встановленим вимогам, унеможливлює формування на його підставі витрат або податкового кредиту.

В постанові від 15 червня 2018 року у справі № 812/4507/13-а Верховним Судом зазначено, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту та витрат, виписані від імені осіб, які заперечують здійснення господарської діяльності, а також заперечують підписання будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту, а також формування витрат на підставі таких документів є безпідставним.

Відповідно до частини 6 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Крім того, постановою Харківського окружного адміністративного суду від 16 серпня 2017 року у справі №820/3050/17, яка набрала законної сили 11 вересня 2017 року, адміністративний позов Головного управління ДФС у Харківській області до Фермерського господарства "Крокос" , третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Управління державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців департаменту реєстрації Харківської міської ради про припинення юридичної особи - задоволено у повному обсязі. Припинено юридичну особу Фермерського господарства "Крокос" () /том 9 а.с. 62-65/. У цій постанові, що набрала законної сили, судом зазначено, що "...у період, починаючи з жовтня 2014 р., у діяльності відповідача наявні податкові правопорушення щодо сприяння підприємствам реального сектору економіки - контрагентам відповідача у штучному формуванні податкового кредиту з ПДВ.".

Суд першої інстанції правомірно вказав на те, що надані позивачем до суду копії актів приймання складом готової продукції, копії актів внутрішнього пересування олійного насіння, копії реєстрів ТТН, копії регістрів бухгалтерського обліку позивача, копії карток аналізу зерна, копії витягів із внутрішніх журналів позивача не є первинними документами бухгалтерського обліку у розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та вказані документи складені підприємством позивача, відомості до цих документів вносилися безпосередньо позивачем, а тому не можуть бути достатніми доказами на підтвердження факту здійснення господарських операцій між позивачем та ФГ "Крокос" у січні-лютому 2015 року.

Враховуючи викладене, судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції, що товарно-транспорті накладні, копії яких позивачем надано до суду на підтвердження транспортування товару від ФГ "Крокос", не є належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт перевезення товарів від вказаного суб`єкта господарювання, наявні дефекти первинних документів бухгалтерського обліку, у ФГ "Крокос" відсутні обсяги матеріальних ресурсів, економічно необхідні для виробництва реалізованого згідно первинних документів товару, у ФГ "Крокос" відсутні основні засоби, зокрема, складські приміщення, необхідні для зберігання сої, що в сукупності з вказаним вище вироком суду та постановою суду, які набрали законної сили, свідчать про вчинення господарських операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту.

Відтак, видаткові та податкові накладні були видані ФГ "Крокос", яке фактично не виступало продавцем товару, зазначеного у накладних, що у свою чергу свідчить про правильність висновків податкового органу щодо завищення позивачем суми податкового кредиту та завищення витрат.

Оцінюючи доводи позивача про порушення контролюючим органом вимог статті 102 Податкового кодексу України при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 03 вересня 2018 року № та №, що полягає у недотриманні 1095-денного строку при здійсненні перевірки та зменшенні сум від`ємного значення в частині господарських взаємовідносин з ТОВ "Мирком" та ФГ "Крокос", суд першої інстанції обґрунтовано зазначив наступне.

Пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України /у редакції, чинній на час винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень/ встановлено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.

Згідно з приписами підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

За приписами підпункту 14.1.157 пункту 14.1 статті 14 ПК України податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності.

За висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 24 листопада 2021 року у справі, що розглядається, граничні строки, які визначені пунктом 102.1 статті 102 ПК України підлягають застосуванню не лише у випадку донарахування сум грошових зобов`язань, а й у випадку зменшення контролюючим органом суми від`ємного значення податку на додану вартість. Так, у цій постанові зазначено, що «надаючи оцінку доводам позивача щодо порушення контролюючим органом 1095-денного строку суди попередніх інстанцій виходили з того, що граничні строки, визначені п.102.1 ст.102 ПК України, підлягають застосуванню лише у випадку донарахування сум грошових зобов`язань, в той час як в даному випадку відповідачем зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість. Колегія суддів не може погодитись із таким висновком судів попередніх інстанцій, адже в силу приписів підпункту 54.3.2 пункту 54.1 статті 54 ПК України визначення зобов`язань може бути здійсненне як шляхом збільшення суми бюджетного відшкодування, від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, так і шляхом його зменшення».

Таким чином, контролюючий орган вправі самостійно визначити зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання, а у разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації - визначити зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку. Якщо ж протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, платник податків вважається вільним від обов`язку внести відповідні зміни до податкової звітності.

Формою податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженою наказом Міністерства фінансів України №897 від 20 жовтня 2015 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 листопада 2015 року за №1415/27860, передбачено:

- у додатку РІ (до рядка 03 РІ податкової декларації) рядок 3.2.4 «Сума від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (підпункт 140.4.4 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)»;

- відповідно до алгоритму розрахунку суми податкового зобов`язання із податку на прибуток перенесення значення Рядка 3.2.4 у загальному результаті Додатку РІ до Рядка 03 основної декларації та відповідно врахування (такої суми від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років) в обчисленні об`єкта оподаткування у Рядку 04 основної декларації.

Судом встановлено, що фінансовий результат до оподаткування по взаємовідносинам з ТОВ «Мирком» та ФГ «Крокос», який визначений у фінансовій звітності («Звіт про фінансові результати» за 2015 рік), враховано позивачем у Податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік (уточнююча декларація від 02 вересня 2016 року № ). При цьому об`єкт оподаткування за 2015 рік становив від`ємне значення (збитки) в сумі 210 309 740, 00 грн, яке в подальшому мало вплив на визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2016, 2017 роки та І квартал 2018 року у відповідних деклараціях з податку на прибуток підприємства /а.с. 115-117, 124- 148 том 14/.

Граничний строк подання податкової декларації з податку на прибуток за І квартал 2018 року становить 40 календарних днів, що настають за останнім днем звітного періоду, тобто 9 травня 2018 року.

Уточнююча податкова декларація з податку на прибуток за І квартал 2018 року подана позивачем до контролюючого органу - 06 червня 2018 року.

Відтак, граничний строк проведення перевірки такої декларації з урахуванням положень пункту 102.1 статті 102 ПК України - 06 червня 2021 року.

Перевірка проведена контролюючим органом у період з 19 червня 2018 року по 31 липня 2018 року, акт перевірки складено 07 серпня 2018 року, а податкове повідомлення-рішення про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток прийнято 03 вересня 2018 року.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що відповідачем не порушено ані строк проведення перевірки податкової декларації з податку на прибуток за І квартал 2018 року, ані строк зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2018 року згідно положень пункту 102.1 статті 102 ПК України.

В постанові від 17 травня 2022 року у справі № 160/12944/20 Верховним Судом зазначено, що «перевіркою встановлено, що Товариством за: 2017 рік - занижено фінансовий результат до оподаткування (прибуток) на суму 554746529,33 грн.; 2018 рік - завищено фінансовий результат до оподаткування (прибуток) на суму 300606000,03 грн.; 1 квартал 2019 року - завищено фінансовий результат до оподаткування (прибуток) на суму 259656080,87 грн. Загальний фінансовий результат до оподаткування Товариства (з урахуванням фактів завищення та заниження) протягом 2017 року - 1 кв. 2019 року становить - 5515551,57 грн (554746529,33 грн - 560262080,9 грн). Суд апеляційної інстанції виходив з того, що протиправність податкового повідомлення-рішення від 29 вересня 2020 року №, яким зменшено суму від`ємного значення у розмірі ,11 грн, врахованого Товариством у податковій звітності за 2017 рік, свідчить про відсутність правових підстав для визначення податковим органом суми грошового зобов`язання у розмірі 450831988,75 грн податковим повідомленням-рішенням № від 19 березня 2020 року. Колегія суддів Верховного Суду зазначає, що з таким висновком судів попередніх інстанцій можна було б погодитись за умови того, що визначення результатів оподаткування за 2016 рік було б здійснено остаточно та результати фінансової звітності та податкового обліку підприємства в подальшому не впливали би на результати оподаткування наступних податкових періодів. Проте, в межах спірних правовідносин встановлене податковим органом завищення Товариством від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємства (рядок 04 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства) за 2016 рік на суму ,11 грн вплинуло на визначення фінансового результату до оподаткування (прибуток) у майбутніх податкових періодах. Контролюючий орган при здійсненні перевірки декларацій з податку на прибуток зобов`язаний перевірити правильність нарахування та повноту сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток та у зв`язку січня 2015 року по 31 березня 2018 року, законодавства про збір та облік єдиного соціального внеску за період з 01 січня 2013 року по 31 березня 2018 року, за результатами якої складено акт від 07 серпня 2018 року №1006/16-31-14-01-10/30547403 /том 1 а.с. 58-97/.

Відповідно до приписів пункту 5 розділу V "Порядок заповнення податкової декларації" Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 23 вересня 2014 року № 966, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14 жовтня 2014 року за № 1267/26044 (чинного до 21 лютого 2016 року), розділ III "Розрахунки за звітний період":

1) якщо в результаті розрахунку різниці між сумою податкових зобов`язань і податкового кредиту отримано позитивне значення, то заповнюється рядок 18;

2) якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань і податкового кредиту отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19.

3) якщо наявна сума від`ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, відображається у рядку 20, то:

у разі перевищення такого від`ємного значення (рядок 20) над значенням рядка 18, значення рядка 20 зменшується на значення рядка 18 та відображається у рядку 21;

у разі якщо сума такого від`ємного значення (рядок 20) є меншою за значення рядка 18, значення рядка 18 зменшується на значення рядка 20 та відображається у рядку 25;

4) сума від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду та від`ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 19 + рядок 21), відображається у рядку 22.

З рядка 22 визначається сума перевищення від`ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації. Визначена сума вказується у рядку 22.1 та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 24).

Сума, обчислена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, зазначається у відповідному службовому полі у рядку 22.1.

Залишок від`ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 23 - рядок 23.1 - рядок 23.2) відображається у рядку 23.3.

7) сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 22.1 + рядок 23.3), відображається у рядку 24 та переноситься до рядка 20.1 наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до приписів пункту 5 розділу V "Порядок заповнення податкової декларації" Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28 січня 2016 року № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289 (чинного з 21 лютого 2016 року) Розділом III "Розрахунки за звітний період" передбачено:

1) якщо в результаті розрахунку різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) декларації 0110 і податкового кредиту (рядок 17) декларації 0110 отримано позитивне значення, то заповнюється рядок 18 декларації 0110.

2) якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) декларації 0110 і податкового кредиту (рядок 17) декларації 0110 отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації 0110.

З рядка 19 визначається сума перевищення від`ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації. Визначена сума вказується у рядку 19.1 та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21).

У разі якщо сума від`ємного значення (рядок 19) менша або дорівнює сумі, обчисленій відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, рядок 19.1 не заповнюється.

Сума, обчислена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, зазначається у відповідному службовому полі у рядку 19.1;

5) сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.

При цьому відповідно до приписів підпункту 7 пункту 4 розділу V "Порядок заповнення податкової декларації" вказаного вище Порядку у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.

У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.

Протягом лютого 2015 року - березня 2018 року позивач декларував від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21, 24), про що зафіксовано у додатку № 13 до акту перевірки, який є його невід`ємною частиною /том 11 а.с. 55/.

Оскільки відповідно до вимог порядку заповнення податкової декларації з податку на додану вартість сума податкового кредиту звітного (податкового) періоду приймає участь у визначенні суми від`ємного значення звітного (податкового) періоду та така сума від`ємного значення звітного (податкового) періоду зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду, то порушення, яке допущене при формуванні податкового кредиту лютого-березня 2015 року по взаємовідносинам з ТОВ «Мирком» та ФГ «Крокос» вплинуло на розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, який зазначений в декларації позивача за березень 2018 року.

Оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 03 вересня 2018 року № ГУ ДФС у Полтавській області зменшило позивачу розмір від`ємного значення податку на додану вартість по декларації за березень 2018 року.

Податкова декларація з податку на додану вартість за березень 2018 року подана позивачем 17 травня 2018 року за вх. №.

Відтак, граничний строк проведення перевірки такої декларації з урахуванням положень пункту 102.1 статті 102 ПК України - 17 травня 2021 року.

Перевірка проведена контролюючим органом у період з 19 червня 2018 року по 31 липня 2018 року, акт перевірки складено 07 серпня 2018 року, а податкове повідомлення-рішення про зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість прийнято 03 вересня 2018 року.

Враховуючи викладене, судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції про неспроможність доводів позивача щодо порушення контролюючим органом вимог статті 102 Податкового кодексу України при винесенні оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 03 вересня 2018 року № в частині здійснення перевірки та зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість по господарським взаємовідносинам з ТОВ "Мирком" (в розмірі 1 978 684,00 грн) та ФГ "Крокос" (в розмірі 562 625, 00 грн).

На противагу доводу позивача про те, що відповідач свідомо зменшив суму від`ємного значення по податковій декларації з податку на додану вартість за березень 2018 року, щоб приховати своє порушення, а саме: незменшення розміру від`ємного значення по податковим деклараціям з податку на додану вартість за звітні (податкові) періоди 2015 року (коли, за твердженням позивача, сума податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ «Мирком» та ФГ «Крокос» була ним використана для зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість), суд обґрунтовано зазначив, що перевіряємий період планової перевірки включав і 2015 рік, а тому при необхідності відповідач не був позбавлений можливості зменшити розмір від`ємного значення і по податковим деклараціям з податку на додану вартість за звітні (податкові) періоди 2015 року (з урахуванням уточнених), проте таке було б необхідним за умови, якби результат декларування податкового кредиту лютого-березня 2015 року був остаточним і сума податкового кредиту лютого-березня 2015 року не приймала участі у подальшому визначенні розміру від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. А оскільки сформований позивачем податковий кредит лютого-березня 2015 року впливав на розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, впродовж всього періоду декларування позивачем від`ємного значення (протягом лютого 2015 року - березня 2018 року), то цілком логічним є зменшення відповідачем розміру від`ємного значення саме по податковій декларації з податку на додану вартість за березень 2018 року (на кінець перевіряємого періоду). При цьому суд зауважує, що відповідач зменшив розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «Мирком» та ФГ «Крокос» - один раз (по декларації за березень 2018 року).

Надаючи оцінку іншим доводам позивача, суд правомірно зазначив, що той факт, що господарські операції позивача за 2015 рік вже були предметом позапланової перевірки не може слугувати підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки, по-перше, ця обставина не спростовує вчинення позивачем порушень, виявлених за результатами планової перевірки, оформленої актом від 07 серпня 2018 року №1006/16-31-14-01-10/30547403, а, по-друге, Податковий кодекс України не встановлює обмежень у питаннях, які можуть бути предметом планової перевірки, та не встановлює, що питання, які раніше перевірялися у ході позапланових перевірок, не можуть перевірятися при здійсненні планової перевірки.

Посилання позивача на судові рішення у справах № 816/1642/15 та № 640/26224/19 суд вважає безпідставним, адже в силу статті 78 КАС України преюдиційне значення для суду має не правова оцінка обставин, яка надана судом в іншій справі, а власне самі обставини, які встановлені судом у такій справі.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що матеріали справи не містять належних доказів, які б підтверджували наявність результатів наданих послуг та їх використання в господарській діяльності, а надані позивачем первинні бухгалтерські документи не спростовують висновків податкового органу про те, що вказані господарські операції між позивачем та його контрагентами ТОВ "Мирком" та ФГ "Крокос" не мали реального характеру, не призвели до реальних змін майнового стану підприємства, а надані позивачем документи бухгалтерського обліку не підтверджують фактичне виконання договорів між позивачем та вказаними контрагентами операції

Отже, позивач необґрунтовано включив до складу витрат витрати по взаємовідносинах з ТОВ "Мирком та з ФГ "Крокос" та до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним, виписаним позивачу ТОВ "Мирком", ФГ "Крокос".

Таким чином, спірні податкові повідомлення-рішення від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за лютий та березень 2015 року та № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2015 рік винесені Головним управлінням ДФС у Полтавській області на підставі, у межах повноважень, у спосіб, що передбачені законодавством України, з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішень та своєчасно, а отже вимоги про визнання їх протиправними та скасування у зазначених частинах є такими, що не підлягають задоволенню.

Отже, колегія суддів переглянувши рішення суду першої інстанції в зазначеній частині, вважає, що при його прийнятті суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції, спростовані зібраними по справі доказами та встановленими обставинами, з наведених підстав висновків суду не спростовують.

Щодо господарських операцій позивача з ТОВ "Альфа Промінь" та ТОВ "Інтерсітіторг", суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

На підтвердження здійснення господарських операцій з ТОВ "Альфа Промінь" позивачем надано до суду копії договорів поставки №34/02/2018-С від 16 лютого 2018 року /том 3 а.с. 207-209/ та № 19/02/2018-С від 12 лютого 2018 року /том 3 а.с. 213-215/, згідно умов яких постачальник (ТОВ "Альфа Промінь") зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити та передати у власність покупця сою (надалі іменується - "товар"), врожаю 2017 року, насипом, а покупець (позивач) зобов`язується у порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість /пункти 1.1 договорів/.

Згідно з пунктом 2.1 договору поставки №34/02/2018-С від 16 лютого 2018 року ціна за одну тону товару без ПДВ складає 10350,00 грн, ПДВ - 2070,00 грн, всього з ПДВ складає 12420,00 грн.

Відповідно до пункту 5.1 договору поставки №34/02/2018-С від 16 лютого 2018 року з урахуванням додаткової угоди до нього №1 від 20 лютого 2018 року /том 3 а.с. 210/, постачальник зобов`язаний поставити покупцю загальну кількість товару по цьому договору в строк до 28 лютого 2018 року.

За умовами пунктів 5.2, 5.4 договору поставки №34/02/2018-С від 16 лютого 2018 року поставка товару по цьому договору здійснюється на умовах DАР (поставка до місця призначення) ТОВ "Глобинський переробний завод", що знаходиться за адресою: 3900, Полтавська область, Глобинський район, м. Глобине, вул. Володимирівська, 203 відповідно до правил "Інкотермс" (в редакції 2010 р.) та положень цього договору.

Кожний транспортний засіб з товаром повинен супроводжуватися наданими постачальником нижче вказаними належно оформленими документами:

а) товарно-транспортною накладною або залізничною накладною;

б) свідоцтвом про вміст пестицидів, токсичних елементів, мікротоксинів, радіонуклідів та посвідченням про якість, якщо товар відвантажено зі зернового складу.

Товарно-транспортна накладна повинна бути виписана в кількості не менше чотирьох примірниках, засвідчених підписом і круглою печаткою постачальника. Товарно-транспортна накладна повинна бути складена виключно згідно типової форми "1-ТН, затвердженої Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні в чинній редакції.

Згідно з пунктом 8.1 договору цей договір вступає в силу з дати його підписання обома сторонами і діє до 31 серпня 2018 року, а в частині невиконаних зобов`язань по цьому договору - до повного їх виконання.

До вказаного договору складено додаткові угоди № 1 від 20 лютого 2018 року, № 2 від 22 лютого 2018 року, №5 від 07 березня 2018 року, копії яких надані до суду /том 3 а.с. 210-212/.

Відповідно до пункту 2.1 договору поставки №19/02/2018-С від 12 лютого 2018 року ціна за одну тону товару без ПДВ складає 10333,35 грн, ПДВ - 2066,67 грн, всього з ПДВ складає 12400,02 грн.

Відповідно до пункту 5.1 цього договору постачальник зобов`язаний поставити покупцю загальну кількість товару по цьому договору в строк до 15 лютого 2018 року.

За умовами пунктів 5.2, 5.4 договору поставки №19/02/2018-С від 12 лютого 2018 року поставка товару по цьому договору здійснюється на умовах DАР (поставка до місця призначення) ТОВ "Глобинський переробний завод", що знаходиться за адресою: 3900, Полтавська область, Глобинський район, м. Глобине, вул. Володимирівська, 203 відповідно до правил "Інкотермс" (в редакції 2010 р.) та положень цього договору.

Кожний транспортний засіб з товаром повинен супроводжуватися наданими постачальником нижче вказаними належно оформленими документами:

а) товарно-транспортною накладною або залізничною накладною;

б) свідоцтвом про вміст пестицидів, токсичних елементів, мікротоксинів, радіонуклідів та посвідченням про якість, якщо товар відвантажено зі зернового складу.

Товарно-транспортна накладна повинна бути виписана в кількості не менше чотирьох примірниках, засвідчених підписом і круглою печаткою постачальника. Товарно-транспортна накладна повинна бути складена виключно згідно типової форми №1-ТН, затвердженої Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні в чинній редакції.

Згідно з пунктом 8.1 договору цей договір вступає в силу з дати його підписання обома сторонами і діє до 31 серпня 2018 року, а в частині невиконаних зобов`язань по цьому договору - до повного їх виконання.

ТОВ "Альфа Промінь" зареєстроване як юридична особа 29 березня 2016 року /том 9 а.с. 192-195/ та зареєстроване платником податку на додану вартість з 01 травня 2016 року /том 6 зворот а.с. 60/.

На підтвердження факту перевезення та поставки товару від ТОВ "Альфа Промінь" позивачем надано до суду копії накладних /том 3 а.с. 241-248/ та копії товарно-транспортних накладних /том 4 а.с. 97-110/.

На підтвердження оплати товару до суду надано копії платіжних доручень та копії рахунків /том 3 а.с. 216-239/.

Позивачем надано до суду копії податкових накладних, складених ТОВ "Альфа Промінь", на підставі яких позивачем включено суми ПДВ до складу податкового кредиту лютого-березня 2018 року /том 3 а.с. 249-250, том 4 а.с. а.с.1-14/.

На підтвердження здійснення господарських операцій із ТОВ "Інтерсітіторг" позивачем надано до суду копії договорів поставки №05/03/2018-С від 05 березня 2018 року /том 4 а.с. 137-139/, №07/02/2018-С від 06 лютого 2018 року /том 4 а.с. 140-142/, №12/03/2018-С від 06 березня 2018 року /том 11 а.с. 191-193/, за умовами яких постачальник (ТОВ "Інтерсітіторг") зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити та передати у власність покупця (позивач) сою (надалі іменується - "товар"), врожаю 2017 р., насипом, а покупець (позивач) зобов`язується у порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість /пункти 1.1 договорів/.

За умовами пунктів 5.2, 5.4 вказаних вище договорів поставка товару по цьому договору здійснюється на умовах DАР (поставка до місця призначення) ТОВ "Глобинський переробний завод", що знаходиться за адресою: 3900, Полтавська область, Глобинський район, м. Глобине, вул. Володимирівська, 203 відповідно до правил "Інкотермс" (в редакції 2010 р.) та положень цього договору.

Кожний транспортний засіб з товаром повинен супроводжуватися наданими постачальником нижче вказаними належно оформленими документами:

а) товарно-транспортною накладною або залізничною накладною;

б) свідоцтвом про вміст пестицидів, токсичних елементів, мікротоксинів, радіонуклідів та посвідченням про якість, якщо товар відвантажено зі зернового складу.

Товарно-транспортна накладна повинна бути виписана в кількості не менше чотирьох примірниках, засвідчених підписом і круглою печаткою постачальника. Товарно-транспортна накладна повинна бути складена виключно згідно типової форми "1-ТН, затвердженої Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні в чинній редакції.

Згідно з пунктом 8.1 вказаних вище договорів цей договір вступає в силу з дати його підписання обома сторонами і діє до 31 серпня 2018 року, а в частині невиконаних зобов`язань по цьому договору - до повного їх виконання.

ТОВ "Інтерсітіторг" зареєстроване як юридична особа 05 вересня 2017 року /том 9 а.с. 186-191/ та було зареєстроване платником податку на додану вартість з 01 жовтня 2017 року, свідоцтво про реєстрацію платником ПДВ анульовано за рішенням контролюючого органу 02 листопада 2018 року /том 9 зворот а.с. 60/.

На підтвердження факту поставки товару від ТОВ "Інтерсітіторг" позивачем надано до суду копії видаткових накладних /том 5 а.с. 160-199/ та копії товарно-транспортних накладних /том 6 а.с. 40-76, том 7 а.с. 24-118/.

На підтвердження оплати товару до суду надано копії платіжних доручень, оригінали та копії рахунків-фактур /том 4 а.с. 146-250, том 5 а.с. 1-8/.

Як вбачається зі змісту акту перевірки, до перевірки було надано платіжні доручення на суму 45048868,27 грн., тоді як за відомостями видаткових накладних мало бути поставлено сої у лютому-березні 2018 року на загальну суму 45276762,82 грн /том 1 а.с. 73-74/.

Отже, позивачем віднесено до складу витрат І кварталу 2018 року грошові кошти в сумі 227894,55 грн по господарським операціям з ТОВ "Інтерсітіторг", які фактично не були сплачені за товар у І кварталі 2018 року.

Позивачем надано до суду копії податкових накладних, складених ТОВ "Інтерсітіторг", на підставі яких позивачем включено суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту лютого-березня 2018 року /том 5 а.с. 9-84/.

Отже, на підтвердження реальності взаємовідносин позивача з його контрагентами ТОВ "Альфа Промінь" та ТОВ "Інтерсітіторг" позивачем надано копії видаткових накладних, податкових накладних, платіжні доручення, товарно-транспортні накладні, докази проведення розрахунків.

Суд зазначає, що первинні бухгалтерські документи складено належним чином, зауваження контролюючого органу щодо цих доказів відсутні. Суд установив, що контрагенти позивача ТОВ "Альфа Промінь" та ТОВ "Інтерсітіторг" були належним чином зареєстрованими платниками податку на додану вартість, мали у штаті найманих працівників.

Жодних належних та допустимих доказів щодо відсутності у контрагентів позивача матеріальних ресурсів відповідачем суду не надано, а незначна кількість найманих працівників, на що посилається відповідач, не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів вважає, що господарські операції позивача з його контрагентами ТОВ "Альфа Промінь" та ТОВ "Інтерсітіторг" мали реальний характер, призвели до зміни майнового стану учасників господарських відносин, що підтверджується наявними в матеріалах справи документами. Всі зазначені вище документи підтверджують і розкривають суть, внутрішню сторону господарських операцій з отримання товару.

Слід зазначити, що формальні недоліки у первинних документах мають розцінюватися у сукупності з іншими обставинами. Перевагу варто надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту, а не оформленню такої операції. У свою чергу, реальність господарської операції визначається фактом руху активів та зміною стану зобов`язань суб`єкта господарювання.

Такий підхід застосований Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду, зокрема, але не виключно, в низці судових рішень (від 18.05.2018 у справі №П/811/1508/16, від 12.06.2018 у справі №802/1155/17-а, від 24.09.2019 у справі №826/9039/16, від 18.11.2019 у справі №808/3356/17, від 22.11.2021 у справі №0670/2176/11).

Щодо недоліків товарно-транспортних накладних, колегія суддів зазначає, що транспортні документи на перевезення товарно-матеріальних цінностей не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу чи поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а тому, наявність недоліків у оформленні товарно-транспортних накладних чи відчутність таких документів не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій проведених з контрагентами, натомість, факт передання товару позивачу та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується належно оформленими видатковими накладними, які наявні в матеріалах справи.

Контролюючим органом, у свою чергу, не надано належних доказів та не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не подано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, недостовірні або суперечливі.

Таким чином, на підставі наведених доказів, оцінка яким надана з дотриманням положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів дійшла висновку, що господарські операції між позивачем та його контрагентами ТОВ "Альфа Промінь" та ТОВ "Інтерсітіторг" фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими та іншими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняють реальні зміни майнового стану підприємства, що підтверджує наявність руху його активів.

Крім, того колегія суддів зазначає, що законодавством України не передбачена відповідальність юридичної особи за можливі порушення законодавства іншими юридичними особами, на господарюючих суб`єктів не покладається обов`язок та не надається право контролювати дотримання законодавства платником податків, який виступає контрагентом у господарській операції. Ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку. Такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Чинне законодавство не містить норм щодо солідарної відповідальності платників податків.

Колегія суддів зазначає, що ймовірні порушення, на думку відповідача, порядку здійснення господарської діяльності контрагентами позивача не впливають на результати діяльності позивача і не можуть бути підставою для притягнення позивача до відповідальності.

Колегія суддів враховує, що постановами Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 27 лютого 2020 року (справи № 813/7081/14, № 814/120/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 813/4079/15), від 10 вересня 2019 року (справа №814/2412/17) визнано, що наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами.

При цьому норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Крім того, колегія суддів зазначає, що законодавство не ставить умовою виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів. Тому позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентом своїх зобов`язань, адже поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальником правил оподаткування. Отже, чинне законодавство не зобов`язує платника податків перевіряти безпосередніх контрагентів або третіх осіб у відносинах з контрагентами на предмет виконання ними вимог податкового законодавства.

Аналогічна правова позиція висловлена висновками Верховного Суду, викладеними в постановах від 25 лютого 2021 року у справі № 640/3515/19, від 09.03.2021 року у справі № 826/7270/18 та відповідно до ч.5 ст. 242 КАС України враховується судом при вирішенні даної справи.

Враховуючи викладене, а також те, що господарські операції між позивачем та його контрагентами ТОВ "Альфа Промінь" та ТОВ "Інтерсітіторг" фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими та іншими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняють реальні зміни майнового стану підприємства, що підтверджує наявність руху його активів, колегія суддів дійшла висновку, що позивач обґрунтовано відніс до складу витрат витрати у розмірі 37730645,00 грн. та включив до складу податкового кредиту суму 7364463,00 грн. по взаємовідносинах з ТОВ "Інтерсітіторг" та обґрунтовано відніс до складу витрат витрати у розмірі 6421988,00 грн. та включив до складу податкового кредиту суму 1284398,00 по взаємовідносинам з ТОВ "Альфа Промінь".

У відповідності до ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Судова колегія зазначає, що відповідачем не доведено правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень у зазначеній частині.

Відповідно до п.п. 1, 3 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють серед іншого, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.

При розгляді справи встановлено, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 44152633,00 (сорок чотири мільйони сто п`ятдесят дві тисячі шістсот тридцять три) грн. 00 коп. та від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 8648861 (вісім мільйонів шістсот сорок вісім тисяч вісімсот шістдесят одна) грн. 00 коп., відповідач діяв необґрунтовано, без врахування всіх обставин справи та всупереч вимогам чинного законодавства, а тому спірні податкові повідомлення-рішення у зазначеній частині підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).

Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: 1) залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін; 2) скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення; 3) скасувати судове рішення повністю або частково і у відповідній частині закрити провадження у справі повністю або частково або залишити позовну заяву без розгляду повністю або частково; 4) визнати нечинним судове рішення суду першої інстанції повністю або частково у визначених цим Кодексом випадках і закрити провадження у справі у відповідній частині; 5) скасувати судове рішення і направити справу для розгляду до іншого суду першої інстанції за встановленою підсудністю; 6) у визначених цим Кодексом випадках скасувати свою постанову (повністю або частково) і прийняти одне з рішень, зазначених у пунктах 1-5 частини першої цієї статті.

Згідно ч.ч. 1, 2 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи.

Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022 року по справі № 440/4414/18 в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 44152633,00 (сорок чотири мільйони сто п`ятдесят дві тисячі шістсот тридцять три) грн. 00 коп. та від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 8648861 (вісім мільйонів шістсот сорок вісім тисяч вісімсот шістдесят одна) грн. 00 коп прийнято з неправильним застосуванням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи в цій частині позовних вимог, а отже підлягає скасуванню з прийняттям в цій частині постанови про задоволення позовних вимог.

В іншій частині рішення суду першої інстанції прийнято з дотриманням норм чинного процесуального та матеріального права і підстав для його скасування не виявлено.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" задовольнити частково.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022 по справі № 440/4414/18 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог, щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 44152633,00 (сорок чотири мільйони сто п`ятдесят дві тисячі шістсот тридцять три) грн. 00 коп. та від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 8648861 (вісім мільйонів шістсот сорок вісім тисяч вісімсот шістдесят одна) грн. 00 коп.

Прийняти в цій частині постанову, якою позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" задовольнити. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 44152633,00 (сорок чотири мільйони сто п`ятдесят дві тисячі шістсот тридцять три) грн. 00 коп. та від 03 вересня 2018 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 8648861 (вісім мільйонів шістсот сорок вісім тисяч вісімсот шістдесят одна) грн. 00 коп.

В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022 по справі № 440/4414/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя В.А. Калиновський
Судді О.М. Мінаєва З.О. Кононенко
Повний текст постанови складено 06.12.2023 року