Справа № 440/11205/22
Суддя: Мельнікова Л.В.
Дата ухвалення: 2023-11-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий І інстанції: Клочко К.І.

30 листопада 2023 р. Справа № 440/11205/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Мельнікової Л.В.,

Суддів: Бегунца А.О. , Рєзнікової С.С. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у місті Харкові адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 24 березня 2023 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «КВАНТ ПЛЮС» до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В с т а н о в и в:

29.12.2021 повивач товариство з обмеженою відповідальністю «КВАНТ ПЛЮС» (далі ТОВ «КВАНТ ПЛЮС», підприємство) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі по тексту - відповідач1, ГУ ДПС в Полтавській області, контролюючий орган), Державної податкової служби України (надалі по тексту відповідач2, ДПС України), в якому просить: визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Полтавській області, з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Комісія) від 13.12.2022 № 7845126/31618527, № 7845254/31618527 про відмову у реєстрації податкових накладних № 20 від 04.02.2022 та № 21 від 09.02.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданої підприємством та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 20 від 04.02.2022 та № 21 від 09.02.2022.

Вимоги мотивував тим, що оскаржувані рішення прийнято відповідачами з порушенням норм чинного законодавства України, оскільки підприємство подало контролюючому органу письмові пояснення щодо господарських операцій, які стала передумовою для складення податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. Також підприємство надало копії документів на підтвердження пояснень, відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11.12.2019 (далі постанова № 1165).

Також позивач вказує, що ГУ ДПС в Полтавській області в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було зазначено конкретний перелік документів, які необхідно надати для підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних № 20 від 04.02.2022 та № 21 від 09.02.2022. Окрім того зазначає, що оскаржувані рішення не містить чіткого визначення підстав та мотивів їх прийняття, що вказує на необґрунтованість таких рішень.

Заперечуючи вимоги адміністративного позову, відповідачі зазначили, що зупинення реєстрації податкових накладних здійснено у відповідності та на виконання вимог Порядку зупинення реєстрації ПН/РК № 1165. Вказують, що, платником не надано первинних документів на походження або придбання даного товару.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 24.03.2023 (розгляд справи відбувся за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) вимоги адміністративного позову ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» задоволено.

Судовим рішенням визнано протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.12.2022 № 7845126/31618527, № 7845254/31618527.

ДПС України зобов`язано зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 20 від 04.02.2022, № 21 від 09.02.2022 подані на реєстрацію ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» датою їх подання.

За рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» стягнуто витрати зі сплати судового збору у розмірі 4962.00 грн.

Судове рішення вмотивовано тим, що позивач надав копії документів, необхідні для складення та реєстрації в ЄРПН податкових накладних № 20 від 04.02.2022 та № 21 від 09.02.2022. Суд першої інстанції зазначив, що належним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні № 20 від 04.02.2022 та № 21 від 09.02.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Не погоджуючись із судовим рішенням, в апеляційній скарзі ГУ ДПС у Полтавській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та ухвалити нове, яким відмовити позивачу у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що суд першої інстанції обмежився перевіркою формального дотримання платником податкового законодавства без надання будь-якої правової оцінки доводам відповідача, що в свою чергу спричиняє необхідність встановлення юридично значимих фактів в межах даних спірних правовідносин з урахуванням правових приписів, визначених у ст. ст. 74, 185, 187, 201 ПК України та положень Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Посилається на те, що судом попередньої інстанції не досліджено обставини справи та безпідставно не враховано відсутність документів, стосовно яких Комісією проводився моніторинг та приймалися рішення про відмову у реєстрації податкових накладних від 04.02.2022 № 20 та від 09.02.2022 № 21.

Зазначає, що ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» внесено до переліку ризикових платників податку по п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку згідно Постанови № 1165, а саме як учасник схеми формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикового податкового кредиту.

ГУ ДПС у Полтавській області також звертає увагу суду, що адміністративний суд не може зобов`язати вчинити дії контролюючий орган за умови наявності вибору та способу відновлення права особи, порушеного владними суб`єктами, а відтак і права обирати найбільш ефективний спосіб, який відповідає характеру такого порушення. Посилається на висновки, викладені в постановах Верховного Суду від 24.09.2019 у справі № 808/6309/13-а, від 27.08.2019 по справі № 540/2077/18.

Аргументи, наведені контролюючим органом в обґрунтування вимог апеляційної скарги, фактично аналогічні наведеному у відзиві на позов.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач ТОВ «КВАНТ ПЛЮС», просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, обґрунтовуючи таке прохання доводами, які по сутті аналогічні підставам звернення до суду, викладеними у позовній заяві.

Зазначає, що пропозиція ГУ ДПС в Полтавській області про надання платником податків пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не містила вичерпного переліку документів, які йому необхідно надати для підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних від 04.02.2022 № 20 та від 09.02.2022 № 21.

За приписами ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги (ч. 1 ст. 308). Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язкової підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч. 2 ст. 308).

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, а судове рішення відповідно до положень ст. 316 КАС України слід залишити без змін, з наступних підстав.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, податкові накладні від 04.02.2022 № 20 та від 09.02.2022 № 21 складені у зв`язку із настанням першої події попередньої оплати товару, після чого, за умовами договору, у покупця наставав обов`язок поставити товар.

Судовим розглядом справи встановлено, що 01.02.2022 між ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» (Продавець) та ТОВ «ПОЛТАВСЬКА БУРОВА КОМПАНІЯ» (Покупець) був укладений Договір купівлі-продажу № 010222.

Відповідно до п. 1 договору купівлі-продажу № 010222 продавець зобов`язується в порядку та умовах, визначених у цьому договорі, передати у власність, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених у цьому договорі, прийняти та оплатити трубу обсадну диам. 244,48х11,05 мм, Р-110 мм, TSH Blue, в кількості 115,5 тон за ціною 14 000,00 грн., в т.ч. ПДВ, за одну тону на загальну суму 4 735 500.00, вт.ч. ПДВ 789 250,00 грн, далі за текстом - Товар

Згідно п. 4 договору купівлі-продажу № 010222 покупець проводить попередню оплату в розмірі 100% вартості товару, зазначеної в п. 4.2. даного Договору, шляхом перерахування коштів на рахунок продавця, включаючи ПДВ до ціни товару, на підставі наданого продавцем рахунку-фактури 2 двома платежами:

- 50% вартості товару в строк до 05.02.2022;

- 50% вартості товару в строк до 11.02.2022.

Згідно п. 4.2 договору купівлі-продажу № 010222 загальна вартість товару, що постачається за даним договором становить 4 735 500.00, в т.ч. ПДВ 789 250.00 грн.

04.02.2022 ТОВ «ПОЛТАВСЬКА БУРОВА КОМПАНІЯ» на адресу ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» в межах договору № 0110222 від 01.02.2022 на підставі рахунку на оплату № 1 від 03.02.2022, здійснено попередню оплату товару в розмірі 50% від суми вартості товару, на загальну суму 2 367 750.00 грн., в т.ч. ПДВ, що підтверджується платіжним дорученням № 1436603 від 04.02.2022.

В подальшому, 09.02.2022 ТОВ «ПОЛТАВСЬКА БУРОВА КОМПАНІЯ» на адресу ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» в межах договору № 0110222 від 01.02.2022 на підставі рахунку на оплату № 1 від 03.02.2022, здійснено попередню оплату товару в розмірі 50% від суми вартості товару, на загальну суму 2 367 750.00 грн., в т.ч. ПДВ, що підтверджується платіжним дорученням № l436777 від 09.02.2022.

На підставі платіжного доручення № 1436603 від 04.02.2022 про оплату, позивачем складено податкову накладну від № 20 від 04.02.2022 на загальну суму 2 367 750.00 грн, у тому числі ПДВ 394 625.00 грн за поставлений товар : труба обсадна О244.48х11.05 мм, Р-110 мм. (код УКТЗЕД товару 7304).

На підставі платіжного доручення № l436777 від 09.02.2022 про оплату, позивачем складено податкову накладну від № 21 від 09.02.2022 на загальну суму 2 367 750.00 грн, у тому числі ПДВ 394 625.00 грн за поставлений товар : труба обсадна О244.48х11.05 мм, Р-110 мм. (код УКТЗЕД товару 7304).

Переліком кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування, які подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні автоматизованого моніторингу, код 7304 - труби, трубки i профілі порожнисті, безшовні з чорних металів (крім чавунного литва).

Вказані податкові накладні 27.09.2022 позивачем направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних в електронному вигляді засобами автоматизованої системи Єдине вікно подання електронних документів ДПС України, що підтверджується відповідним повідомленням з вказаної автоматизованої системи.

27.09.2022 контролюючий орган через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України направив платнику квитанції, у яких, серед іншого, зазначено: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена». Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, для розгляду питання прийняття рішення про її реєстрацію / відмову у реєстрації. Додатково повідомлено: показник "D"=.8227%, "Р"= 0.

Позивачем складено та подано до ГУ ДПС у Полтавській області повідомлення від 09.12.2022 № 58 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

Рішеннями Комісії від 13.12.2022 № 7845126/31618527, № 7845254/31618527 підприємству відмовлено у реєстрації податкових накладних від 04.02.2022 № 20 та 09.02.2022 № 21 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

В рішеннях зазначено, що позивачем не надано первинних документів на походження або придбання даного товару.

Погоджуючись з висновком суду першої інстанції, колегія суддів зазначає, як передбачено п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї статті та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

За змістом пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Положеннями пункту 10 постанови № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 постанови № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком № 3 до постанови № 1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 8 якого з-поміж критеріїв визначено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до п.п. 4 і 5 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

У відповідності до п.п. 9 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: - ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; - та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; - та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом п. 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

У постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Натомість, як встановлено судом першої інстанції, надіслані позивачу квитанції містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, що унеможливлює визначення платником порядку своїх дій, які він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН.

Верховний Суд у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого ч. 2 ст. 77 КАС України.

У постанові від 29.06.2022 у справі №380/5383/21 Верховний Суд прийшов до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

За загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

У постанові від 20.04.2023 у справі № 380/4746/22 Верховний Суд дійшов висновку, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли рішення породжує для особи несприятливі наслідки.

Згідно з висновком Верховного Суду принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Верховний Суд у постанові від 20.04.2023 також зазначив, що висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону. Так, якщо контролюючий орган і вважав, що є обставини, які унеможливлювали врахування таблиці даних платника податків, поданою платником податку, то відповідні обставини повинні бути чітко зазначені у рішенні.

Крім того, позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено які саме конкретно документи потрібні.

У постанові від 03.10.2023 у справі № 380/4146/22 Верховний Суд зазначив, що платником податків надано до податкового органу первинні документи які на його переконання є належними та достатніми для підтвердження здійснення ним господарських операцій.

Верховний Суд також звернув увагу на те, що у випадку загальної вказівки щодо необхідності подати документи у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Верховний Суд у постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Згідно із оскаржуваними рішеннями позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних з огляду на ненадання платником податку копій документів : первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

В рішеннях зазначено, що позивачем не надано первинних документів на походження або придбання даного товару.

Посилання відповідачів у рішеннях як на підставу відмови у реєстрації податкових накладних - ненадання первинних документів щодо походження або товару, колегія суддів вважає безпідставним, оскільки саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів зауважує, що контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В даному випадку, відповідачами обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у рішенні про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, колегія суддів зазначає, що зупиняючи реєстрацію податкових накладних, контролюючим органом не зазначено про необхідність подачі позивачем первинних документів щодо походження товару, такі документи не вимагалися контролюючим органом від позивача.

Колегія суддів зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Така позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 16.09.2022 у справі № 380/7736/21.

Стосовно посилань податкового органу на рішення № 2 від 05.01.2022 про внесення позивача до переліку ризикових платників податків колегія суддів зазначає наступне.

Правомірність чи неправомірність прийняття рішення № 2 від 05.01.2022 про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку не є предметом доказування у даній справі, оскільки це рішення не оскаржується позивачем у цій справі.

Верховним Судом у постанові від 07.05.2020 у справі №300/183/19 викладено висновок щодо застосування норм статей 8, 9, 77, 245 Кодексу адміністративного судочинства України, за змістом якого предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання ДФС України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Тобто позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкової накладної, натомість відповідач має це спростовувати на підтвердження правильності свого рішення із наведенням обґрунтованих доводів, чому надані позивачем документи не були достатніми для реєстрації податкової накладної.

При цьому, колегія суддів зазначає, що критерії ризиковості платника податків на додану вартість викладено у Додатку 1 до Порядку № 1175, відповідно до яких таким критерієм є, зокрема:

« 8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.»

З системного аналізу наведених вище норм вбачається, що законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

Так, рішенню Комісії щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.

При цьому, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Отже, питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації. Моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.

Разом з тим, зі змісту оскаржуваного рішення слідує, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування, а за наявності податкової інформації щодо задіяння підприємства та/або контрагента у проведенні ризикових операцій.

Таким чином, рішення Комісії № 2 від 05.01.2022 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, яким ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» віднесено до ризикових, прийнято не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що суперечить положенням Порядку № 1165.

За загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу, що у справі «Рисовський проти України» Європейський суд з прав людини підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Принцип «належного урядування» не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість. Будь-яка інша позиція була б рівнозначною санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам. З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

За наведених обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність рішення ГУ ДПС у Полтавській області про відмову в реєстрації податкових накладних підприємства № 20 від 04.02.2022 та № 21 від 09.02.2022.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 20 від 04.02.2022 та № 21 від 09.02.2022, подані ТОВ «КВАНТ ПЛЮС», колегія суддів зазначає наступне.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Колегія суддів вважає помилковим посилання відповідача, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подачі на реєстрацію податкові накладні № 20 від 04.02.2022 та № 21 від 09.02.2022 є втручанням у його дискреційні повноваження, оскільки в даному випадку обрана судом першої інстанції форма захисту порушених прав платника є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Адміністративний суд не обмежений у виборі способів відновлення права особи, порушеного владними суб`єктами, і вправі обрати найбільш ефективний спосіб відновлення порушеного права, який відповідає характеру такого порушення з урахуванням обставин конкретної справи. Перебирання непритаманних суду повноважень державного органу не відбувається за відсутності обставин для застосування дискреції.

Така правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 16.05.2019 у справі № 826/17220/17.

Щодо посилань контролюючого органу на постанови Верховного Суду від 24.09.2019 у справі № 808/6309/13-а, від 27.08.2019 по справі № 540/2077/18, колегія суддів зазначає, що обставини справ, з урахуванням яких зроблені ці висновки, не є тотожними обставинам даної справи.

Інші доводи апеляційної скарги та заперечення сторін на висновки колегії суддів не впливають.

При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Згідно п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

У відповідності до ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі наведеного, керуючись ст. ст. 292, 293, 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 24 березня 2023 року, - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Л.В. Мельнікова
Судді А.О. Бегунц С.С. Рєзнікова