Справа № 120/5769/23
Суддя: Курко О. П.
Дата ухвалення: 2023-11-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/5769/23

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Бошкова Ю.М.

Суддя-доповідач - Курко О. П.

21 листопада 2023 року м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Курка О. П.

суддів: Шидловського В.Б. Боровицького О. А. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 07 вересня 2023 року (м.Вінниця) у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Вінницький олійножировий комбінат" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

в травні 2023 року Приватне акціонерне товариство "Вінницький олійножировий комбінат" звернулось до Вінницького окружного адміністративного суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 07 вересня 2023 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове-повідомлення рішення № 3 від 25.01.2023 року, винесене Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.

Визнано протиправним та скасовано податкове-повідомлення рішення №3 від 25.01.2023 року, винесене Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.

Стягнуто на користь приватного акціонерного товариства «Вінницький олійножировий комбінат» сплачений при зверненні до суду судовий збір в сумі 26840 (двадцять шість тисяч вісімсот сорок) гривень за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору. Відповідач зазначає, що перевіркою встановлено, що ПрАТ «Вінницький ОЖК» порушено вимоги п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. п. «г», п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, що призвело до відмови у бюджетному відшкодуванні на рахунок платника у банку (рядок 20.2.) за липень 2022 року 22468826 грн., заниження податкових зобов`язань (рядок 9) на суму 475021 грн., завищення податкового кредиту (рядок 17) на суму 3349082 грн., завищення суми від`ємного значення, різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 19) на суму 3824103 грн., завищення суми бюджетного відшкодування на суму 2562548 грн., завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21) у сумі 1261555 грн., яка підлягає зменшенню.

Представник відповідача зазначає, що згідно з наданими до перевірки документами, сировину (соняшник) втрачено, така сировина не може бути використана у подальших (дохідних) операціях підприємства пов`язаних із господарською діяльністю, а отже підлягає оподаткуванню згідно з п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України. Документів щодо використання сировини (соняшнику) у кількості 19372,394 т вартістю 3393007,08 грн. у операціях пов`язаних із виробництвом олії до перевірки не надано.

Також сторона відповідача вказує, що для вирощування та подальшої реалізації сільськогосподарських культур в розмірі 11217,9 т. у сільськогосподарського виробника повинні бути земельні ділянки загальною посівною площею в середньому не менше ніж 1990,12 га., з врахування іншої реалізованої зернової культури, тобто на 509,07 га або на 25,05% більше ніж наявно у ФГ «АГРО- САН». З огляду на вищезазначене, відповідач вважає, що ФГ «АГРО-САН» не могло отримати с/г продукцію у задекларованих обсягах.

За відсутності факту придбання товарів чи послуг, відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів, а також наявності податкових накладних, зареєстрованих контрагентами в Єдиному реєстрі податкових накладних по яких поставка товару (робіт, послуг) фактично не відбувалася або сплати грошових коштів за товар (роботи, послуги), що не постачався.

З огляду на вищезазначене, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків вважає, що оскаржувані податкові-повідомлення рішення від 25.01.2023 №3, № 3 є правомірними та не підлягають скасуванню.

Сторони в судове засідання не з`явилися, хоча про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином, що підтверджується матеріалами справи.

Відповідно до ч. 1 ст. 205 КАС України, неявка у судове засідання будь-якого учасника справи, за умови що його належним чином повідомлено про дату, час і місце цього засідання, не перешкоджає розгляду справи по суті, крім випадків, визначених цією статтею.

Згідно п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.

Враховуючи, що в матеріалах справи достатньо доказів для правильного вирішення апеляційної скарги, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження на підставі п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що на підставі направлень від 03.11.2022 № 373, 374, 375, від 09.11.2022 №397 та наказу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 20.10.2022 №107/Ж1 проведено документальну позапланову виїзну перевірку приватного акціонерного товариства «Вінницький олійножировий комбінат» щодо законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень по декларації з податку на додану вартість за липень 2022 року (вх. від 19.08.2022 №) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.

За наслідками проведеної перевірки посадовими особами Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків складено Акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки від 14.12.2022 № 1474/Ж5/31-00-04-01-03/00373758.

Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ за липень 2022 року у Декларації, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення платником податків:

- ст. 121, п.п. «г» п. 198.5 ст. 198, п.п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 ПК України, ПрАТ «Вінницький ОЖК» не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних на сировинні втрати під час переробки насіння соняшнику у сумі 3393007,08 грн., які не підтверджено за результатами інвентаризації, що призвело до заниження суми р. 4.3 «Нараховано податкових зобов`язань» відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України за операціями, що оподатковуються за ставкою 14% розділу І. «Податкові зобов`язання» на суму ПДВ 475021 грн.;

- в порушення п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6, ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 ПК України завищено податковий кредит на суму ПДВ 3349082,00 грн. по нереальним господарським операціям з ФГ «АГРО-САН» (). Відповідно до ЄРПН взаємовідносини ФГ «АГРО-САН» з ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С», ФГ «АГРО 1», ФГ «НИВА-С» щодо послуг перевезення чи транспортування вантажу не встановлено; згідно наданих товарно-транспортних накладних встановлено перевезення вантажу автомобілем фактичною масою, що перевищує 24 т.; встановлено неможливість вирощувати ФГ «АГРО-САН» сільськогосподарської продукції у задекларованих обсягах, у зв`язку з відсутністю земельних ділянок у необхідній кількості.

На підставі викладеного, контролюючий орган, за результатами вищевказаної перевірки, дійшов висновку що позивачем у липні 2022 року занижено суму податкового зобов`язання на суму 475021 грн., завищено податковий кредит на суму 3349082,00 грн., що призвело до завищення суми від`ємного значення, різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду на суму 3824103,00 грн., завищення суми бюджетного відшкодування на суму 2562548,00 грн., завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у сумі 1261555,00 грн.

Не погодившись з висновками Акту перевірки від 14.12.2022 № 1474/Ж5/31-00-04-01-03/00373758, ПрАТ «Вінницький ОЖК» направило на адресу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків заперечення від 02.01.2023 № 32/7 на акт перевірки.

За результатами розгляду заперечень, відповідач листом від 19.01.2023 № 43/Ж12/31-00-04-01-03-33 висновки Акту перевірки залишив без змін.

На підставі висновків акту перевірки від 14.12.2022 № 1474/Ж5/31-00-04-01-03/00373758, 25.01.2023 ГУ ДПС у Вінницькій області прийняті податкові повідомлення-рішення, зокрема:

- № 3, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у розмірі 2562548 грн. та нараховано штрафні санкції у розмірі 1281274 грн.;

- № 3, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 1261555 грн.

Не погоджуючись, з вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями від 25.01.2023 № 3 та № 3, позивач скористався процедурою адміністративного оскарження та направив до ДПС України скаргу від 09.02.2023 № 32/113.

Рішення ДПС України від 11.04.2023 №8911/6/99-00-06-01-02-06 залишило без змін податкові повідомлення-рішення від 25.01.2023 № 3 та № 3, а скаргу ПрАТ «Вінницький ОЖК» - без задоволення.

Вважаючи податкові повідомленнями-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 25.01.2023 № 3 та № 3 протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що податкові повідомлення-рішення від 25.01.2023 № 3 та №3, винесені Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків є протиправними та підлягають скасуванню.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.

Відповідно до п. 14.1.156 статті 14 Податкового кодексу України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Положеннями п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Розділ V Податкового кодексу України визначає платників податку на додану вартість, об`єкт оподаткування, дату виникнення податкових зобов`язань, порядок визначення бази оподаткування, розміри ставок податку, порядок визначення суми податку та строки проведення розрахунків тощо.

Відповідно до п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг відповідно до приписів п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

У разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання (пункт 189.1 статті 189 Податкового кодексу України).

Згідно з вимогами підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Зміст наведених положень у їх сукупності свідчить про те, що використання платником податку товарів, під час придбання яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, поза межами його господарської діяльності зумовлює виникнення в нього таких обов`язків:

- визначити податкові зобов`язання з ПДВ виходячи з вартості придбання таких товарів;

- скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну.

При цьому, у разі використання придбаних товарів безпосередньо в господарській діяльності такі обов`язки, передбачені підпунктом "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, у платника податку не виникають.

Тобто визначальним для застосування положень підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України є саме використання придбаного товару не в межах господарській діяльності.

Судом встановлено, що основним та фактичним видом діяльності ПрАТ «Вінницький ОЖК» є 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів. Інші види діяльності: Виробництво маргарину і подібних харчових жирів, Виробництво промислових газів, Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами, Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами, Забір, очищення та постачання води.

Згідно висновків акту перевірки та доводів контролюючого органу сировину (соняшник), при придбанні якої нараховано податковий кредит, було втрачено, а отже така сировина не може бути використана у подальших (дохідних) операціях пов`язаних із господарською діяльністю та підлягає оподаткуванню згідно з підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України.

Надаючи оцінку таким доводам контролюючого органу, суд зазначає, що Наказом Міністерства аграрної політики України від 11.09.2009 № 656 затверджено Порядок обліку сировини, матеріалів та готової продукції на підприємствах олійно-жирової галузі (далі Порядок № 656).

Відповідно до п. 1 Порядку № 656 даний порядок встановлює організацію та ведення первинного обліку олійно-жировими підприємствами, їх структурними підрозділами, іншими виробництвами незалежно від форм власності і господарювання, що здійснюють переробку олійної і жирової сировини та виробляють олію, маргаринову продукцію, майонез та соуси з використанням олій, миловарну продукцію та інші види олійно-жирової продукції.

У Додатку 27 до Порядку №656 наведена форма Виробничого звіту олієзаводу (Форма 23), що складається за результатами переробляння олійної культури і відображає повну інформацію щодо кількісних та якісних показників сировини та отриманої готової продукції, в тому числі, кількісні показники виходу: олії, шроту (макухи), лушпиння, сировинні втрати.

Пунктом 2.25 Порядку №656 зазначено, що терміни «загальні втрати», «втрати олії в шроті (макусі) лушпинні» буквально не відповідають цим поняттям. Втрати олії в шроті (макусі), втрати олії в лушпинні є тією частиною олії, яка не витягується (а не втрачається) з насіння. До втрат як таких належать невраховані втрати. «Сировинні втрати» показують зміну ваги насіння за рахунок зменшення вмісту сміття і вологи в процесі виробництва. Наведені терміни міцно ввійшли в практику олійно-жирової галузі, і тому, незважаючи на їх умовність, вони зберігаються і в цьому Порядку.

Таким чином, сировинні втрати є тією частиною сировини і матеріалів, яка безповоротно втрачається в процесі отримання продукту.

Пунктом 12.8. Порядку №656 встановлено, що облік давальницької сировини в складах і у виробництві здійснюється в тому самому порядку, що і облік купованої (власної) сировини. Витрати давальницької сировини на виробництво визначаються з урахуванням природного убутку, втрат, відходів, передбачених технічними умовами і іншими нормативними документами, а також з урахуванням утворення фузів.

При цьому, величина технологічних відходів і втрат обумовлена технічним рівнем технологічного обладнання та якісними характеристиками матеріальних ресурсів.

Отже, при здійснені виробничого процесу переробки сировини існують й інші втрати, які не можуть контролюватись позивачем та пов`язані виключно з виробничим процесом перероблення сировини.

Наявність таких втрат відображено ПрАТ «Вінницький ОЖК» у відповідних Виробничих звітах (Форма № 23). Так, позивачем надано Виробничий звіт за липень 2022 року, складений за результатами переробки олійного насіння соняшнику ВО (високоолеїнового) на олійноекстракційному заводі ОЕЗ-2 та Виробничий звіт за липень 2022 року про переробку олійного насіння соняшнику рядового на олійноекстракційному заводі ОЕЗ-2.

В таких звітах відображено інформацію щодо кількісних та якісних показників сировини та отриманої готової продукції, в тому числі кількісні показники виходу: олії, шроту (макухи), лушпиння, сировинні втрати (1,57%, 1,55%).

Окрім того, позивачем надано й інші документи, які розкривають особливості технологічного процесу переробки насіння соняшнику, під час якого відбуваються «сировинні втрати», за рахунок зменшення вмісту сміття і вологи в процесі виробництва, а саме:

- довідки про переробку олійного насіння та виробництво готової продукції за період липень 2022 року (форма затверджена у додатку 27а до Порядку), які відображають інформацію про перероблений у липні 2022 року соняшник в розрізі контрагентів (давальців). Згідно з п. 12.14. Порядку, дані довідки є додатками до Виробничих звітів форми № 23);

- блок-схема «Виробництво олії соняшникової нерафінованої невимороженої пресової, екстракційної, суміш пресової та екстракційної, в тому числі високоолеїнової на олійноекстракційному заводі ОЕЗ» (Робочий лист НАССР №4/1), блок-схема «Виробництво олії соняшникової нерафінованої невимороженої пресової, екстракційної, суміш пресової та екстракційної, в тому числі високоолеїнової на олійноекстракційному заводі ОЕЗ-2», (Робочий лист НАССР №4/1-1);

- Технологічний регламент (постійний) ТРУ 10.4.00373758.001-17 на виробництво соняшникової, соєвої, ріпакової та лляної олій та шротів по схемі форпресування-екстракція на екстракційній лінії фірми Techal (чинний у період з 27.12.2017 по 27.12.2022);

- Норми виходів продуктів і втрат для розрахунку балансу сировини при переробленні олійного насіння на олійноекстракційному виробництві (ОЕВ).

В акті перевірки від 14.12.2022 сировинні втрати вказані контролюючим органом в середньому значенні, враховуючи показники вказані у виробничих звітах за липень 2022 року, а саме у розмір - 1,56 %.

Таким чином, під час технологічного процесу переробки насіння соняшнику з кінцевим виходом - олії, шроту (макухи) та лушпиння, відбулися сировинні втрати, тобто ті, які безповоротно втрачаються у процесі технологічної переробки олійної сировини, зокрема за рахунок зменшення вмісту вологи в процесі виробництва.

При цьому, підлягає врахуванню, що величина сировинних витрат не є постійною величиною, вона змінюється в залежності від якості вхідної сировини, напівфабрикатів та готової продукції, якості пари та інших технологічних параметрів.

Отже, підсумовуючи вищезазначене, суд вказує, що при здійсненні виробничого процесу переробки давальницької сировини існують втрати, які не можуть контролюватись позивачем та пов`язані виключно з виробничим процесом перероблення сировини. У процесі виробництва готової продукції (олії) втрату (убуток) вологи з сировини (насіння соняшника) внаслідок її переробки слід розглядати як невід`ємну частину звичайного технологічного процесу.

Втрату вологи у процесі виробництва готової продукції, в межах відповідних гранично допустимих норм, не можна розглядати як втрату сировини (насіння соняшника), що зумовлює необхідність обчислення платником податку податкових зобов`язань зі сплати ПДВ.

Відповідно до пп. 14.1.134 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України операція з давальницькою сировиною - операція з переробки (обробки, збагачення чи використання) давальницької сировини (незалежно від кількості замовників і виконавців, а також етапів (операцій)) з метою одержання готової продукції за відповідну плату. До операцій з давальницькою сировиною належать операції, в яких сировина замовника на конкретному етапі її переробки становить не менш як 20 відсотків загальної вартості готової продукції.

Тобто, Податковим кодексом України передбачено, що під час операцій з давальницькою сировиною допускається її переробка (обробка, збагачення). При цьому, всі процеси перетворення сировини є складовою господарської операції з давальницькою сировиною.

Отже, втрати при переробці давальницької сировини (сировинні втрати), в межах відповідних гранично допустимих норм, слід вважати такими, що пов`язані із здійсненням господарської діяльності, що виключає застосування положень підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України.

Аналогічний правовий висновок викладено в постановах Верховного Суду від 19.01.2023 у справі №440/7141/20, від 14.02.2023 у справі №640/3565/21, від 28.02.2023 у справі №440/4066/21.

Відтак, відповідач дійшов помилкового висновку з приводу того, що сировинні втрати, які утворилась в результаті переробки давальницької сировини, у ПрАТ «Вінницький ОЖК» виник обов`язок щодо визначення податкових зобов`язань з ПДВ на такі сировинні втрати на підставі пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України. Відповідно відсутній і обов`язок щодо складення та реєстрації в ЄРПН відповідних податкових накладних.

З приводу висновків контролюючого органу, викладених в акті перевірки від 14.12.2022 про завищення позивачем суми податкового кредиту на суму ПДВ по нереальним операціям з ФГ «АГРО-САН», суд зазначає таке.

Відповідно до п.198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктами 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201цьогоКодексу.

Стаття 200 Податкового кодексу України регламентує порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.

Відповідно до п. 200.1 цієї статті сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій із придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Водночас, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Судом встановлено, що Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків поставлено під сумнів реальність вчинення господарських операцій у взаємовідносинах ПрАТ «Вінницький ОЖК» з ФГ «АГРО-САН».

Так, в акті перевірки від 14.12.2022 №1474/Ж5/31-00-04-01-03/00373758 посадові особи відповідача вказують на те, що згідно даних ЄРПН не прослідковуються послуги з перевезення соняшнику для ФГ «АГРО-САН» перевізниками ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С», ФГ «АГРО-1» та ФГ «НИВА-С». Окрім того, згідно з наданими до перевірки ТТН, встановлено перевезення вантажу фактичною масою, що перевищує дозволену 24 т. та у ФГ «АГРО-САН» не достатньо земельних ділянок для вирощування соняшнику у кількості, що була реалізована ПрАТ «Вінницький ОЖК».

З матеріалів справи судом встановлено, що між ПрАТ «Вінницький ОЖК» (Покупець) та ФГ «АГРО-САН» (Постачальник) укладено договір поставки від 29.06.2022 №220281.

Відповідно до п. 1.1 Договору, Постачальник передає, а Покупець приймає й оплачує соняшник, що відповідає по якості ДСТУ 7011:2009 з показниками по якості не гіршими, ніж визначені у п. 2.6. даного Договору, надалі «Товар», у кількості 2000,000 т. +/- 5,00% за вибором Покупця.

Ціна товару:

- ціна за одиницю товару 11842,11 грн., крім того ПДВ (14%) - 1657,89 грн., загальна ціна за одиницю товару з ПДВ - 13500,00 грн.;

- загальна ціна товару Товару - 23684210,53 грн. +/- 5,00%, крім того ПДВ (14%) - 3315789,47 грн. +/- 5,00%, загальна ціна товару з ПДВ - 27000000,00 грн.

Ціна та відповідно загальна вартість кожної окремої партії Товару, а також фактичні показники якості Товару в такій партії, що буде поставлена на умовах даного договору, буде зазначатися в окремій специфікації, яка буде являтись невід`ємною частиною Договору.

Умови поставки товару визначені розділом 2 Договору від 29.06.2022 №220281. Так, відповідно до п. 2.1 Товар за даним Договором поставляється Покупцю партіями на умовах DDU доставкою на ПрАТ «Вінницький ОЖК» за адресою: м. Вінниця, вул. Немирівське шосе 26-Д (надалі - Пункт поставки) (Міжнародні правила тлумачення торгових термінів «Інкотермс» в редакції 2000 року). При виникненні розбіжностей між базисними умовами поставки і умовами даного Договору переходять від Постачальника до Покупця в Пункті поставки Товару, визначеному в даному пункті Договору. Датою поставки є дата відмітки про прийняття товару на товарно-транспортній накладній в Пункті поставки, згідно даного пункту Договору.

Згідно з п. 2.2-2.4 Договору, поставки всієї партії Товару за даним Договором здійснюється в термін до 20.07.2022 включно.

Витрати по доставці товару здійснюються за рахунок Постачальника.

Разом з товаром Постачальник надає Покупцю наступні документи:

- Товарно-транспортні накладні;

- Видаткову накладну на товар (оригінал);

- Протокол випробовувань товару (партії товару) на показники безпеки,

- Документ, що підтверджує якість Товару (оригінал чи копія).

Відповідно до п. 3.1-3.2 Договору Покупець здійснює оплату за Товар у формі безготівкового розрахунку платіжним дорученим шляхом зарахування коштів на поточний рахунок Постачальника.

Оплата за Товар здійснюються Покупцем протягом 7 банківських днів з моменту поставки відповідної партії товару, після отримання на свою адресу Покупцем від Постачальника рахунку-фактури та документів, вказаних у п. 2.4 та п 8.7 даного Договору. При цьому вибором Покупця, останній може здійснювати оплату за товар частинами.

На підставі договору поставки від 29.06.2022 №220281 ФГ «АГРО-САН» складені наступні видаткові накладні: №1 від 05.07.2022, №2 від 05.07.2022, №3 від 06.07.2022, №4 від 07.07.2022, №5 від 07.07.2022, №6 від 08.07.2022, №7 від 09.07.2022 та №8 від 09.07.2022.

Відповідно до вищезазначених видаткових накладних загальна кількість поставленого Товару (соняшник) становить 2020,58 т., на загальну суму (без ПДВ) 19069340,05 грн., що відповідає умовам договору поставки від 29.06.2022 №220281.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ФГ "АГРО-САН" подано на реєстрацію податкові накладні: від 04.07.2022 №1, від 05.07.2022 №2, від 06.07.2022 №3, від 06.07.2022 №4, від 07.07.2022 № 5, від 08.07.2022 №6, від 08.07.2022 №7 та розрахунки коригування кількісних і вартісних показників: від 05.07.2022 №1 до податкової накладної від 04.07.2022 №1, від 07.07.2022 №3 до податкової накладної від 06.07.2022 №4, від 09.07.2022 №4 до податкової накладної від 08.07.2022 №7. Вищезазначені податкові накладні та розрахунки коригування зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З приводу доводів відповідача про те, що при перевірці не встановлено наявність реальних господарських операцій між ФГ «АГРО-САН» з ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С», ФГ «АГРО 1» та ФГ «НИВА-С» щодо надання послуг перевезення чи транспортування вантажу, суд зазначає наступне.

Як зазначалось вище, Товар за Договором поставки від 29.06.2022 №220281 поставлявся ПрАТ «Вінницький ОЖК» партіями на умовах DDU (DELIVERED DUTY UNPAID поставка без сплати мита).

Відповідно до Офіційних правил тлумачення торговельних термінів Міжнародної торгової палати (редакція 2000 року) термін "поставка без сплати мита" означає, що продавець здійснює поставку покупцю товару без проведення його митного очищення для імпорту та без розвантаження з будь-якого прибулого транспортного засобу в названому місці призначення. Продавець несе всі витрати та ризики, пов`язані з доставкою товару до цього місця, за винятком (у відповідних випадках) будь-яких "мит" (під словом "мито" тут розуміється відповідальність за виконання та ризики виконання дій з проходження митних процедур, а також оплата витрат митного очищення, податків, митних і інших зборів) на імпорт до країни призначення.

Тобто, відповідно до умов договору поставки від 29.06.2022 №220281 організація процесу поставки товару (соняшник) та витрати щодо перевезення такого товару покладено саме на продавця (постачальника), яким у даному випадку є ФГ «АГРО-САН», а ПрАТ "Вінницький ОЖК".

З наявних в матеріалах справи доказів, судом встановлено, що з метою перевезення товару контрагентом позивача - ТОВ «АГРО-САН» укладено ряд договорів про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом.

Так, 05.07.2022 між ТОВ «АГРО-САН» (Замовник) та ФГ «НИВА-С» (Виконавець) укладено договір про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом від 05.07.2022 №1.

За цим Договором Виконавець надає Замовнику за його заявками послуги по перевезенню вантажів автомобільним транспортом в межах території України, а Замовник проводить оплату за надані послуги, у порядку, визначеному даним договором.

Згідно з п. 2.1-2.3 Договору від 05.07.2022 №1 Сторони погодили, що розмір, порядок та строки оплати за надані послуги, буде визначено в окремих додаткових угодах до цього Договору. Розрахунковий період надання послуг - календарний рік. Розрахунок за надані послуги здійснюються в національній валюті України (гривня) шляхом перерахування замовником грошових коштів на розрахунковий рахунок Виконавця, на підставі виставленого Виконавцем рахунку та підписаного сторонами Акту здачі-приймання наданих послуг, у строки встановлені в додаткових угодах про які йде мова в п. 2.1 цього договору. Ціна на послуги по даному договору с звичайною.

Відповідно до додаткової угоди №1 від 04.05.2023 до договору про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом №1, Сторони погодили, що загальна вартість послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом, наданих Перевізником Замовнику, згідно п. 1.1. Договору, у період з 05.07.2022 по 04.07.2023, становить 114976,80 грн. (в т.ч. ПДВ 19162,80 грн.).

Перелік ТТН згідно яких надавалися послуги: №16 від 05.07.2022, № 34 від 06.07.2022, № 35 від 06.07.2022, № 41 від 06.07.2022, № 44 від 07.07.2022, № 49 від 07.07.2022, № 56 від 07.07.2022, № 71 від 08.07.2022, № 75 від 08.07.2022, №76 від 08.07.2022, № 90 від 09.07.2022, № 92 від 09.07.2022, № 93 від 09.07.2022.

Покупець зобов`язується оплатити послуги, зазначені в цьому пункті, протягом трьох днів з моменту укладення цієї додаткової угоди

Окрім того, стороною позивача долучено до матеріалів справи акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) від 04.07.2023 №1, відповідно до якого ФГ «НИВА-С» здало, а ФГ «АГРО-САН» прийняло послуги по перевезенню вантажів у розмірі 212,92 т., вартість наданих послуг з ПДВ 114976,80 грн.

Оплата наданих послуг підтверджується платіжною інструкцією від 12.07.2023 №7657 на суму 114976,80 грн.

З приводу господарських взаємовідносин між ФГ «АГРО-САН» та ФГ «АГРО 1», суд зазначає, що 05.07.2022 між ТОВ «АГРО-САН» (Замовник) та ФГ «АГРО 1» (Виконавець) укладено договір про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом від 05.07.2022 №2.

За цим Договором Виконавець надає Замовнику за його заявками послуги по перевезенню вантажів автомобільним транспортом в межах території України, а Замовник проводить оплату за надані послуги, у порядку визначеному даним договором.

Згідно з п. 2.1-2.3 Договору від 05.07.2022 №2 Сторони погодили, що розмір, порядок та строки оплати за надані послуги, буде визначено в окремих додаткових угодах до цього Договору. Розрахунковий період надання послуг - календарний рік. Розрахунок за надані послуги здійснюються в національній валюті України (гривня) шляхом перерахування замовником грошових коштів на розрахунковий рахунок Виконавця, на підставі виставленого Виконавцем рахунку та підписаного сторонами Акту здачі-приймання наданих послуг, у строки встановлені в додаткових угодах про які йде мова в п. 2.1 цього договору. Ціна на послуги по даному договору с звичайною.

Відповідно до додаткової угоди №1 від 04.05.2023 до договору про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом №2, Сторони погодили, що загальна вартість послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом, наданих Перевізником Замовнику, згідно п. 1.1. Договору, у період з 05.07.2022 по 04.07.2023, становить 17301,60 грн. (в т.ч. ПДВ 2883,60 грн.).

Перелік ТТН згідно яких надавалися послуги: №23 від 06.07.2022, №55 від 07.07.2022.

Покупець зобов`язується оплатити послуги, зазначені в цьому пункті, протягом трьох днів з моменту укладення цієї додаткової угоди

Окрім того, стороною позивача долучено до матеріалів справи акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) від 04.07.2023 №1, відповідно до якого ФГ «АГРО 1» здало, а ФГ «АГРО-САН» прийняло послуги по перевезенню вантажів у розмірі 32,04 т., вартість наданих послуг з ПДВ 17301,60 грн.

Оплата наданих послуг підтверджується платіжною інструкцією від 12.07.2023 №7659 на суму 17301,60 грн.

З приводу господарських взаємовідносин між ФГ «АГРО-САН» та ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С», суд зазначає, що 05.07.2022 між ТОВ «АГРО-САН» (Замовник) та ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С» (Виконавець) укладено договір про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом від 05.07.2022 №3.

За цим Договором Виконавець надає Замовнику за його заявками послуги по перевезенню вантажів автомобільним транспортом в межах території України, а Замовник проводить оплату за надані послуги, у порядку визначеному даним договором.

Згідно з п. 2.1-2.3 Договору від 05.07.2022 №3 Сторони погодили, що розмір, порядок та строки оплати за надані послуги, буде визначено в окремих додаткових угодах до цього Договору. Розрахунковий період надання послуг - календарний рік. Розрахунок за надані послуги здійснюються в національній валюті України (гривня) шляхом перерахування замовником грошових коштів на розрахунковий рахунок Виконавця, на підставі виставленого Виконавцем рахунку та підписаного сторонами Акту здачі-приймання наданих послуг, у строки встановлені в додаткових угодах про які йде мова в п. 2.1 цього договору. Ціна на послуги по даному договору с звичайною.

Відповідно до додаткової угоди №1 від 04.05.2023 до договору про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом №3, Сторони погодили, що загальна вартість послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом, наданих Перевізником Замовнику, згідно п. 1.1. Договору, у період з 05.07.2022 по 04.07.2023, становить 42822,00 грн. (в т.ч. ПДВ 7137,00 грн.).

Перелік ТТН згідно яких надавалися послуги: №17 від 05.07.2022, №36 від 06.07.2022, №58 від 07.07.2022, №74 від 08.07.2022, №94 від 09.07.2022.

Покупець зобов`язується оплатити послуги, зазначені в цьому пункті, протягом трьох днів з моменту укладення цієї додаткової угоди

Окрім того, стороною позивача долучено до матеріалів справи акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) від 04.07.2023 №1, відповідно до якого ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С» здало, а ФГ «АГРО-САН» прийняло послуги по перевезенню вантажів у розмірі 79,30 т., вартість наданих послуг з ПДВ 42822,00 грн.

Оплата наданих послуг підтверджується платіжною інструкцією від 12.07.2023 №7658 на суму 42822,00 грн.

Вищезазначені документи підтверджують наявність договірних відносин між ФГ «АГРО-САН» та перевізниками ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С», ФГ «АГРО 1» та ФГ «НИВА-С», фактичне надання контрагентами послуг з перевезення товару та оплату ФГ «АГРО-САН» таких послуг.

При цьому, суд відхиляє доводи відповідача з приводу того, що платіжні інструкції надані контрагентом позивача не підлягають врахуванню, оскільки не містять всіх необхідних реквізитів, адже судом досліджено такі платіжні інструкції та встановлено, що такі містять: дату, номер; найменування, код платника та номер його рахунку; найменування, код одержувача та номер його рахунку; суми цифрами та словами; призначення платежу, у якому вказано дату та номер договору згідно з яким здійснюється оплата.

Окрім того, фактичне надходження Товару (насіння соняшнику) від постачальника ФГ «АГРО-САН» до ПрАТ "Вінницький ОЖК" також підтверджується реєстрами квитанцій на прийняття до переробки насіння від 05.07.2022, 06.07.2022, 07.07.2022, 08.07.2022, 09.07.2022 (том 2, а.с. 241-245).

Водночас, податковий орган дійшов висновку про нереальність господарських операцій щодо перевезення товару на основі відомостей Єдиного державного реєстру податкових накладних, а саме, в акті перевірки вказано, що відповідно до ЄРПН не встановлено взаємовідносин щодо послуг перевезення чи транспортування ФГ «АГРО-САН» з ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С», ФГ «АГРО 1» та ФГ «НИВА-С».

Суд зазначає, що відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

В силу приписів абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

З аналізу процитованих положень вбачається, що саме на продавця товарів/послуг покладається обов`язок щодо реєстрації в ЄРПН податкових накладних та у разі порушення строків реєстрації останніх та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за такі порушення, у вигляді штрафу.

Водночас, ПрАТ «Вінницький ОЖК» не є у відносинах перевезення товару ані постачальником (продавцем), ані отримувачем (покупцем), відтак, не може нести відповідальність або будь-які негативні наслідки у вигляді позбавлення права на податковий кредит на суму ПДВ по господарським операціям з ФГ "АГРО-САН", у зв`язку з можливим порушенням контрагентами ФГ "АГРО-САН" - ТОВ "ЯБЛУНЕВЕ-С", ФГ "АГРО 1", ФГ "НИВА-С" вимог законодавства в сфері реєстрації податкових накладних.

З приводу доводів сторони відповідача, що додаткові угоди до договору про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом, акти здачі-приймання робіт (надання послуг), платіжні інструкції є неналежними та недопустимими доказами, адже на час проведення Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків перевірки, подання заперечень та адміністративного оскарження не надавались та були виготовлені 04.07.2023 та 12.07.2023, тобто вже під час розгляду справи, суд зазначає таке.

Відповідно до ч. 1 ст. 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Частинами першою та другою статті 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За приписами пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі, якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

При цьому, суд не може обмежити право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Обов`язком суду є оцінка відповідних доказів як одна з гарантій встановлення об`єктивної істини у справі та прийняття правильного рішення у відповідності з вимогами КАС України.

Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів. Адже в іншому випадку, обмеження судом предмету дослідження призвело би до неповноти дослідження та порушення справедливого судового розгляду.

Таких висновків дійшов Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у своїх постановах від 26.01.2023 у справі №380/7319/21, від 07.12.2022 у справі №200/6156/20-а, від 19.06.2019 у справі №826/7704/16, від 12.11.2018 у справі №806/434/16, від 24.01.2019 у справі №820/12113/15, від 12.02.2019 у справі №820/6512/16.

Суд звертає увагу, що розрахунок по договором про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом від 05.07.2022 № 1, №2, № 3 на момент проведення податковим органом перевірки ще не був здійснений, адже відповідно до п. 2.1, 2.2 таких договорів, розрахунковий період надання послуг становить календарний рік. При цьому розрахунок здійснюється на підставі виставленого Виконавцем рахунку та підписаного сторонами акту здачі-приймання наданих послуг, у строки встановлені в додатковій угоді.

Враховуючи те, що акти здачі-приймання робіт (наданих послуг) виставлені контрагентами 04.07.2023 та ФГ «АГРО-САН» здійснено оплату за надані послуги 12.07.2023, то на момент проведення перевірки (з 03.11.2022 по 07.12.2022) позивач не міг надати такі документи контролюючому органу, а подав під час судового розгляду справи.

Таким чином, додані до даного клопотання докази, на підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та ФГ «АГРО-САН» є належними та допустимими доказами та підлягають врахуванню судом при наданні оцінки спірним правовідносинам.

Окрім того, суд звертає увагу, що відповідачем не враховано, що транспортування основної маси товару (насіння соняшнику) відповідно до відомостей товарно-транспортних накладних: №84 від 08.07.2022, №95 від 08.07.2022, № 89 від 08.07.2022, №88 від 08.07.2022, №87 від 09.07.2022, №96 від 09.07.2022, №86 від 08.07.2022, №82 від 08.07.2022, №70 від 08.07.2022, №69 від 08.07.2022, № 67 від 08.07.2022, №79 від 08.07.2022, №66 від 08.07.2022, №83 від 08.07.2022, №78 від 08.07.2022, №81 від 08.07.2022, №80 від 08.07.2022, №77 від 08.07.2022, №65 від 08.07.2022, №68 від 08.07.2022, №72 від 08.07.2022, №60 від 07.07.2022, №59 07.07.2022, №61 від 07.07.2022, №62 від 07.07.2022, №63 від 07.07.2022, №64 від 07.07.2022, №46 від 07.07.2022, №45 від 07.07.2022, №52 від 07.07.2022, №53 від 07.07.2022, №42 від 06.07.2022, №51 від 06.07.2022, №50 від 06.07.2022, №54 від 06.07.2022, №23 від 06.07.2022, №57 від 06.07.2022, №24 від 06.07.2022, №19 від 06.07.2022, №21 від 06.07.2022, №20 від 06.07.2022, №40 від 06.07.2022, №39 від 06.07.2022, №47 від 06.07.2022, №38 від 06.07.2022, №25 від 06.07.2022, №28 від 06.07.2022, №26 від 06.07.2022, №27 від 06.07.2022, №30 від 06.07.2022, №29 від 06.07.2022, №31 від 06.07.2022, №32 від 06.07.2022, №43 від 06.07.2022, №41 від 06.07.2022, №1 від 04.07.2022, №3 від 04.07.2022, №2 від 04.07.2022, №4 від 04.07.2022, №5 від 04.07.2022, №18 від 05.07.2022, №13 від 05.07.2022, №14 від 05.07.2022, №6 від 05.07.2022, №9 від 05.07.2022, №7 від 05.07.2022, №8 від 05.07.2022, №12 від 05.07.2022, №11 від 05.07.2022, №10 від 05.07.2022, №22 від 05.07.2022 здійснено саме ТОВ «УКРВІНТРАНС».

За змістом акту перевірки від 14.12.2022 податковим органом не наведено жодної податкової інформації щодо такого перевізника (ТОВ «УКРВІНТРАНС») та не вказано про відсутність у даного контрагента трудових, транспортних та інших матеріальних ресурсів щодо надання послуг з перевезення товару.

Щодо наявності основних засобів у контрагентів ФГ «АГРО-САН» - ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С», ФГ «АГРО 1» та ФГ «НИВА-С», суд зазначає, що відповідно відомостей акту перевірки від 14.12.2022 №1474/Ж5/31-00-04-01-03/00373758, у ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С» працює - 17 осіб та перебуває у власності: трактор колісний - 4 од., автомобіль - 2 од., бензоколонка - 1 од., бочка - 1 од., земельна ділянка, колісна техніка для всіх видів робіт - 12 од., машино-тракторна станція - 3 од., майстерня - 3 од., автопричеп - 1 од., виїзна торгівля - 1 од.

Відповідно відомостей акту перевірки від 14.12.2022 №1474/Ж5/31-00-04-01-03/00373758, у ФГ «АГРО 1» працює 29 осіб та перебуває у власності: машино-тракторна станція - 4 од., автомобіль - 4 од., земельна ділянка, бензоколонка, бочка, комора - 1, трактор колісний - 5 од., колісна для всіх видів робіт - 22 од.

Відповідно відомостей акту перевірки від 14.12.2022 №1474/Ж5/31-00-04-01-03/00373758, у ФГ «НИВА-С» працює 20 осіб та перебуває у власності: машино-тракторна станція - 6 од., автомобіль - 11 од., земельна ділянка, склад - 7 од., контора, бензоколонка, бочка - 3 од., трактор колісний - 24 од., колісна для всіх видів робіт - 73 од., вимірювальний прилад - 2 од.

Відтак, у вищезазначених підприємств наявний як транспортний так і трудовий ресурс для здійснення перевезення вантажу, адже у період з 05.07.2022 по 09.07.2022 ТОВ «ЯБЛУНЕВЕ-С» здійснено перевезення вантажу згідно ТТН №17 від 05.07.2022, №36 від 06.07.2022, №58 від 07.07.2022, №74 від 08.07.2022, №94 від 09.07.2022 (тобто по одному перевезенню в день).

У свою чергу, ФГ «АГРО 1» здійснено перевезення вантажу згідно ТТН №23 від 06.07.2022, №55 від 07.07.2022 (тобто по одному перевезенню в день).

ФГ «НИВА-С» здійснено перевезення вантажу згідно ТТН: №16 від 05.07.2022, № 34 від 06.07.2022, № 35 від 06.07.2022, № 41 від 06.07.2022, № 44 від 07.07.2022, № 49 від 07.07.2022, № 56 від 07.07.2022, № 71 від 08.07.2022, № 75 від 08.07.2022, №76 від 08.07.2022, № 90 від 09.07.2022, № 92 від 09.07.2022, № 93 від 09.07.2022 (05.07.2022 1 перевезення, 06.07.2022 3 перевезення, 07.07.2022 3 перевезення, 08.07.2022 3 перевезення, 09.07.2022 3 перевезення).

Водночас, суд також вважає за необхідне зазначити, що сама по собі наявність або відсутність у контрагента, а у даному випадку контрагентів котрагента, окремих документів, певної кількості техніки, персоналу, не можуть вважатись вичерпними ознаками неправомірності вчиненої господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю. Укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання певного обсягу робіт; податкове законодавство не ставить право платника на декларування податкового кредиту в залежність від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється надання відповідних послуг (робіт) його контрагентом. Чинним законодавством чітко не регламентована обов`язкова кількість необхідних ресурсів для здійснення тої чи іншої діяльності.

Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 29.04.2021 у справі № 815/6817/15, від 07.10.2021 у справі №813/3211/17, від 05.10.2022 у справі №826/9671/22.

З приводу посилання відповідача на те, що відповідно до товарно-транспортних накладних: від 04.07.2022 № l, від 04.07.2022 №3, від 04.07.2022 №4, від 04.07.2022 №5, від 05.07.2022 №7, від 05.07.2022 №22, від 06.07.2022 №57, від 06.07.2022 №24, від 06.07.2022 №21, від 06.07.2022 №20, від 06.07.2022 №47, від 06.07.2022 №38, від 06.07.2022 №28, від 07.07.2022 №62, від 07.07.2022 №63, від 07.07.2022 №64, від 07.07.2022 №45, від 08.07.2022 №83, від 08.07.2022 №78, від 08.07.2022 №81, від 08.07.2022 №68, від 09.07.2022 №87, здійснювалось перевезення вантажу з перевищенням нормативно-вагових параметрів (24 т.), суд зазначає, що дана обставина може свідчити про порушення перевізником вимог законодавства в сфері дорожнього руху, однак не може слугувати підставою для визначення господарської операції як такої, що не відбулась.

Окрім того, під час проведення перевірки відповідач дійшов висновку, що у ФГ «АГРО-САН» не достатньо земельних ділянок для вирощування соняшнику у кількості, що була реалізована ПрАТ «Вінницький ОЖК», адже для вирощування 11217,9 т. сільськогосподарської продукції у ФГ «АГРО-САН» повинні бути земельні ділянки загальною площею в середньому не менше ніж 1990,12 га.

З приводу таких доводів сторони відповідача суд зазначає, що в акті перевірки від 14.12.2022 №1474/Ж5/31-00-04-01-03/00373758 зазначено, що ФГ «АГРО-САН» у період з 01.06.2021 по 31.07.2022 реалізовано насіння соняшнику у кількості 2517,44 т., врожайність 3,2 т/га.

З пояснень представника відповідача встановлено, що при розрахунку необхідної кількості земельних ділянок для вирощування зернових культур, у реалізованих ФГ «АГРО-САН» обсягах, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків брало за основу середню врожайність по статистичним даним за 2021 рік з відкритих інтернет ресурсів.

Водночас, суд зазначає, що Акт перевірки не містить посилань на конкретний сайт або інший ресурс, з якого було взято відомості про середню врожайність. Більш того, такі відомості є лише середнім показником та не можуть слугувати еталоном для визначення врожайності соняшника у конкретного виробника сільськогосподарської продукції.

Судом встановлено, що відповідно до довідки Оратівської селищної ради від 17.02.2021 №317/02-21, ФГ «АГРО-САН» на території Оратівської селищної ради орендує земельні ділянки сільськогосподарського призначення загальною площею - 1481,0456 га.

Відповідно до звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021 році (форма 29-сг), ФГ «АГРО-САН» здійснено посів соняшника на загальній площі 541 га., обсяг виробництва 24953,00 грн.

Суд зазначає, що відповідачем при проведенні розрахунків не враховано довідку ФГ «АГРО-САН» від 28.06.2022 №39, відповідно до якої у 2021 році урожайність соняшнику складала 46,1 ц/га. ФГ «АГРО-САН» зазначено, що такий рівень урожайності було досягнуто в результаті дотримання усіх агрономічних заходів, зокрема, посів якісним насінням СИ Експерто_укр 150К Круїзер, догляд за посівами обприскування посіві фунгіцидами: Архітект, СЕ, Турбо, 4х5; мікродобривами: мінеральне добриво Спекрум (Марки Борон); інсектицидами: Фастак 100 к.е., а також проведення підживлення посівів: карбомідно-аміачна суміш 32 260 кг/га, карбамід 140кг/га, нітроамофоска 16:16:16 40 кг/га.

Відтак, відповідачем не доведено не можливість ФГ «АГРО-САН» виростити урожай соняшнику в обсязі, що був реалізований позивачу та дійшов помилкового висновку про не реальність господарських операцій між ПрАТ «Вінницький ОЖК» та ФГ «АГРО-САН».

Окрім того, суд враховує, що у справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Дослідивши наявні в матеріалах справи докази, пояснення сторін, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що матеріалами справи не підтверджується допущення позивачем порушень щодо не складення та не реєстрації в ЄРПН податкових накладних на сировинні втрати під час переробки насіння соняшнику та завищення позивачем сум податкового кредиту по нереальним господарським операціям з ФГ «АГРО-САН».

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення від 25.01.2023 № 3 та №3, винесені Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків є протиправними та підлягають скасуванню.

Оцінюючи позицію апелянта, колегія суддів вважає, що обставини, наведені в апеляційній скарзі, були ретельно перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Жодних нових аргументів, які б доводили порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права при винесенні оскаржуваного рішення, у апеляційній скарзі не зазначено.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 07 вересня 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили в порядку та в строки, передбачені ст. 325 КАС України.

Постанова суду складені в повному обсязі 22 листопада 2023 року.

Головуючий Курко О. П.

Судді Шидловський В.Б. Боровицький О. А.