Справа № 160/17002/21
Суддя: Прудник Сергій Володимирович
Дата ухвалення: 2023-11-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Прудника С.В.
за участі секретаря судового засідання Лінчук С.В.,
за участі: представника позивача: представника відповідача Чілібі В.В. Волошиної В.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою приватного акціонерного товариства «Дніпрометалсервіс» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
Приватне акціонерне товариство «Дніпрометалсервіс» (далі ПрАТ «Дніпрометалсервіс») звернулося до суду з позовом, в якому просило:
Щодо заниження податкових різниць, на які збільшується фінансових результат, відповідач зазначає наступне. Постачання товару на адресу нерезидента W.KROM Sp.zo.o.S.K. по контракту №55 від 28.10.2020 року здійснено ПРАТ «ДМС» 12.11.2020 року відповідно до електронної митної декларації №UA110230/2020/024930. В якості зіставних внутрішніх операцій в документації за 2020 рік ПРАТ «ДМС» зазначає операції з нерезидентом «Agro Trading International AG» (Швейцарія), договір від 01.05.2020 року №RD-05/2015, по якому фактично експортна операція здійснена пізніше в часі, а саме, 16.11.2020 року, що підтверджується електронною митною декларацією №UA110230/2020/024930, в порушення вимог пп.39.3.2.2 пп.39.3.2 п.39.3 ст.39 Податкового кодексу України. Тобто в порушення пп.39.3.3.3 пп.39.3.3 п.39.3, пп.39.4.6 п.39.4 ст.39, пп.140.5.51 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України за рахунок заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат, в розмірі 30% від фактурної вартості експортованого товару (1992742,76 грн.) по взаємовідносинам із зазначеним нерезидентом ПРАТ «ДМС» неправомірно занижено показник рядку податкової декларації з податку на прибуток за 2020 рік на суму 597823,00 грн.
Щодо заниження доходів, що враховуються при визначенні і оподаткуванні, відповідач зазначає наступне. Перевіркою встановлено, що у перевіряємому періоді ПРАТ «ДМС» занижено доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, на загальну суму 52105314 грн., в частині невключення до складу доходів у фінансовій звітності (ряд. 2120 «Інші операційні доходи» Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2019 рік) товарів (пшениці 4 класу), придбаних (отриманих) від невстановлених осіб з невідомого джерела, які мають статус безоплатно отриманих. При цьому, здійснено безпідставне документальне оформлення нереальної операції з ТОВ «АГРО-ТОВ», що фактично не здійснювалась, та складено папери за формою первинних документів всупереч норм чинного законодавства. Так, ПРАТ «ДМС» занижено дохід в частині безоплатного отримання ТМЦ з невідомого джерела за 2019 рік всього у розмірі 52105314,00 грн.
Позивач подав до суду відповідь на відзив де зазначив, що відповідач не подав будь - якого доказу на спростування зазначених в позовній заяві обставин. Отже висновки, зазначені у відзиві на позовну заяву є необґрунтованими.
Відповідачем до суду подано заперечення на відповідь на відзив позовної заяви, в якій відповідач зазначив про безпідставність та необґрунтованість доводів у відповіді на відзив. Таким чином відповідач просить підтримати правову позицію, яка висловлена у відзиві на позовну заяву.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2021 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2022 року, позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просило рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2021 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2022 року скасувати, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

За наслідками розгляду даної касаційної скарги, постановою Верховного Суду від 17.08.2023 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задоволено частково. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2021 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2022 року скасовано, а справу № 160/17002/21 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

28.08.2023 року справа №160/17002/21 надійшла до канцелярії Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

За відомостями з витягу з протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 28.08.2023 року зазначена вище справа розподілена та 29.08.2023 року передана судді Пруднику С.В.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.09.2023 року відкрито провадження в адміністративній справі № 160/17002/21 та призначено її до розгляду за правилами загального позовного провадження. Витребувано від приватного акціонерного товариства «Дніпрометалсервіс»: письмові та вмотивовані пояснення щодо походження пшениці 4 класу врожаю 2019 року; письмові та вмотивовані пояснення щодо реальності господарської операції з ТОВ «АГРО-ТОВ», з яким ґрунтуються саме на походженні товару (пшениці 4 класу врожаю 2019 року) за ланцюгом постачання до придбання його ПрАТ «Дніпрометалсервіс» про що подати до суду письмові докази (в разі їх наявності), в разі відсутності пояснити; письмові та вмотивовані пояснення щодо переміщення товару (пшениці) а саме: перевезення з пункту навантаження у с. Малокатеринівка, Запорізької області до пунктів розвантаження, передбачених експортними контрактами (м. Миколаїв, вул. Айвазовського, 13/8, ТОВ «Аскет Шиппінг»; порт Південний, термінал ТОВ «М.В. Карго»; м. Бердянськ, вул. Туристична, 1і, склади ТОВ «Аскет Шипіннг»; м. Миколаїв, вул. Айвазовського, 14, ТОВ «ЄВТ ГРЕЙН (про що подати до суду відповідні письмові докази); письмові та вмотивовані пояснення про фактичний рух активів (пшениці) по ланцюгу постачання товару від міста його навантаження до міста розвантаження (про що подати до суду відповідні письмові докази); письмові та вмотивовані пояснення щодо відсутності або наявності на обліку у ТОВ «Автосервіс-Проф» транспортних засобів, що призначені для транспортування зерна (про що подати до суду відповідні письмові докази); письмові та вмотивовані пояснення щодо листа від 14 липня 2021 року № 01-36/1626 , яким, повідомлено, що ФГ «Аграрні екологічні технології» на території селища Малокатеринівка, Запорізького району, Запорізької області підприємницьку діяльність не проводить. Зерносховища (елеваторів, хлібоприймальних пунктів) на території селища Малокатеринівка немає. Крім того, за даними Державного реєстру речових прав на нерухоме майно інформація про право власності/оренди ФГ «Аграрні екологічні технології» земельних ділянок у с. Малокатеринівка, Запорізького району, Запорізької області відсутня (про що подати до суду відповідні письмові докази); письмові та вмотивовані пояснення про те, що надана позивачем документація не містить інформацію в обсязі, зазначеному пп. 39.4.6 п. 39.4 статті 39 ПК України, а саме, у платника податків відсутні: опис структури управління платника податків, схема його організаційної структури із зазначенням загальної кількості працюючих осіб та в розрізі окремих підрозділів платника податків станом на дату операції або на кінець звітного періоду; опис діяльності та стратегії ділової активності, що провадиться платником податків, зокрема, економічні умови діяльності, аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), на яких проводить свою діяльність платник податків, основні конкуренти; опис контрольованої операції із зазначенням ланцюга постачання (створення вартості) товарів (робіт, послуг) у контрольованій операції; опис товарів (робіт, послуг), включаючи фізичні характеристики, якість і репутацію на ринку, країну походження і виробника, наявність товарного знаку та іншу інформацію, пов`язану з якісними характеристиками товару (роботи, послуги); чинники, які вплинули на формування та встановлення ціни, зокрема бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); обґрунтування використання під час визначення діапазону рентабельності відповідно до підпункту 39.3.2.8 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 цієї статті інформації за декілька податкових періодів (років) та розрахунок середньозваженого значення показника рентабельності; розрахунок діапазону цін (рентабельності) (про що подати до суду відповідні письмові докази); письмові та вмотивовані пояснення щодо аналізу при визначенні зіставності операцій. Витребувано від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області: письмові та обґрунтовані пояснення, детальний розрахунок спірних податкових повідомлень рішень в розрізі кожного контрагента (по кожній сумі, яка загалом складає суму податкового повідомлення-рішення) та усі документи, які слугували підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від 31 серпня 2021 року № (форма «Р») щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) та податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31 серпня 2021 року № (форма «В4») щодо зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість. Судом зобов`язано витребувані судом подати до Дніпропетровського окружного адміністративного суду (також шляхом направлення на електронну адресу Дніпропетровського окружного адміністративного суду (; ) ) у строк до 27 вересня 2023 року. Судом попереджено приватне акціонерне товариство «Дніпрометалсервіс» та Головне управління ДПС у Дніпропетровській області про можливість застосування судом заходів процесуального примусу, зокрема накладення штрафу та винесення окремої ухвали у разі невиконання вимог даної ухвали суду.

У судове засідання 08.11.2023 року прибули представник позивача та представник відповідача.

Представник позивача позов підтримав та просив задовольнити його з підстав, викладених у позовній заяві.

Представник відповідача позовні вимоги не визнала, просила у задоволенні позову відмовити, посилаючись на доводи, наведені у письмовому відзиві на позов.

Вивчивши та дослідивши всі матеріали справи та надані докази, а також проаналізувавши зміст норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, з`ясувавши всі обставини справи, оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд дійшов наступних висновків.

Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що що на підставі направлень від 14.04.2021 року №1886, №1887, №1888, №1889, №1890, №1891, №1892, наказів №1512-п від 26.03.2021 року, №1597-п від 05.04.2021 року проведено документальну планову виїзну перевірку ПРАТ «Дніпрометалсервіс».

Термін проведення перевірки з 21.04.2021 року по 20.07.2021 року. На підставі наказу №2141-п від 18.05.2021 року термін проведення перевірки продовжувався з 24.05.2021 року на 10 робочих днів. Також термін перевірки зупинявся з 03.06.2021 року на 30 робочих днів на підставі наказу №2370-п від 03.06.2021 року.

За результатами проведеної перевірки складено акт №2482/04-36-07-03/01881051 від 27.07.2021 року (далі за текстом акт перевірки), у відповідності до висновків якого встановлено наступні порушення:

1) п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.5 пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування за період з 01.07.2017 року по 31.12.2020 року, а саме: за 2017 рік 600000,00 грн., за 2018 рік на 1200000,00 грн., за 2019 рік на 53605315,00 грн., за 2020 рік на 54203138,00 грн.;

2) п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму 10262700 грн., в тому числі:

- за жовтень 2019 року на суму 8525358,00 грн.;

- за листопад 2019 року на суму 811481,00 грн.;

- за березень 2020 року на суму 336845,00 грн.;

- за квітень 2020 року на суму 521812,00 грн.;

- за травень 2020 року на суму 67194,00 грн.

3) п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.5, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством завищено ряд.21 «Сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» за грудень 2020 року на суму 238234,00 грн.

4) пп.16.1.3. п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України, в результаті чого платником не подано повідомлення за формою №20-ОПП щодо двох орендованих об`єктів оподаткування, що згідно з п.117.1 ст.117 Кодексу тягне за собою накладення штрафних санкцій у розмірі 1020,00 грн.;

5) п.201.1 та п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого платником не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на суму 79128,14 грн., що згідно з п.120-1.1 та п.120-1.2 ст.120-1 Кодексу тягне за собою накладання штрафних санкцій у розмірі 50% та на суму ПДВ 3714,17 грн. штрафних санкцій у розмірі 5% (але не більше 3400,00 грн.);

6) пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, п.176.2 ст.176, пп.«е» пп.164.2.7 п.164.2, п.164.5 ст.164 Податкового кодексу України, що призвело до несплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 914,03 грн.;

7) п.16-1 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого за жовтень, листопад 2017 року, лютий 2018 року не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету військовий збір на загальну суму 66,86 грн.;

8) п.1 ч.2 ст.6, п.1 ч.1 ст.7 Закону № 2464 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами та доповненнями) не включено до бази нарахування єдиним внеском суму доходу працівника підприємства у вигляді додаткового блага на загальну суму 4457,00 грн., внаслідок чого не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 980,54 грн.;

9) абз. «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, р.ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року за №4, в частині подання Податкових розрахунків за ф.№1-ДФ на суми нарахованого та виплаченого доходу, отриманого як додаткове благо за ознакою доходу «126», та сум ПДФО, яка підлягає нарахуванню з виплачених доходів фізичним особам - працівникам підприємства у сумі 4457,00 грн., в тому числі: у IV кварталі 2017 року в сумі 1440,00 грн., у І кварталі 2018 року в сумі 3017,00 грн.

Не погодившись з висновками акту перевірки 09.08.2021 року позивачем подано заперечення №79 від 06.08.2021 року на акт №2482/04-36-07-03/01881051 від 27.07.2021 року.

Рішенням ГУ ДПС у Дніпропетровській області «Про результати розгляду заперечень» №62243/6/04-36-07-03-16 від 25.08.2021 року частково враховано заперечення позивача щодо висновків акту перевірки, а саме, визнано передчасними висновки про порушення податкового законодавства по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_2 та викладено пункт 1 висновків в наступній редакції:

- «1. пп.14.1.13 п.14.1 ст.14, пп.39.3.3.3 пп.39.3.3 п.39.3, пп.39.4.6 п.39.4 ст.39, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.5 пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток за період з 01.07.2017 року по 31.12.2020 року, а саме: за 2019 рік на 52105315,00 грн, за 2020 рік на 52703138,00 грн.».

На підставі висновків акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області сформовано наступні податкові повідомлення-рішення:

- податкове повідомлення-рішення від 31.08.2021 року № (форма «Р») щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 12828375,00 грн., з яких 10262700,00 грн. сума основного зобов`язанням та 2565675,00 грн. штрафних санкцій;

- податкове повідомлення-рішення від 31.08.2021 року № (форма «В4») щодо зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 238234,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 31.08.2021 року № (форма «П») щодо зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 52703138,00 грн.

Не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями ПРАТ «Дніпрометалсервіс» звернулось із цим позовом до суду.

Підставою для прийняття зазначених податкових повідомлень-рішень є висновки відповідача про здійснення позивачем нереальних господарських операцій з придбання пшениці 4 класу врожаю 2019 року у ТОВ «АГРО-ТОВ» (КОД ) та про не здійснення позивачем коригування фінансового результату за наслідками господарських операції позивача з компанією W.KROM SP.ZO.O.S.K (Республіка Польща).

Судовим розглядом встановлені наступні обставини щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «АГРО-ТОВ» (КОД ).

Між ПРАТ «Дніпрометалсервіс» (покупець) та ТОВ «АГРО-ТОВ» (постачальник) укладено наступні договори поставки.

Договір поставки №ПШ22-07/19 від 22.07.2019 року з урахуванням специфікації №1, відповідно до якого постачальник зобов`язується здійснити поставку пшениці 4 класу українського походження, не насіннєвої, врожаю 2019 року, а покупець прийняти та оплатити поставлений товар.

У відповідності до умов специфікації №1 до договору №ПШ22-07/19 від 22.07.2019 року базисна умова постачання товару: CPT (відповідно до Incoterms 2010) м. Миколаїв, вул. Айвазовського, 13/8, ТОВ «Аскет Шиппінг».

Специфікацією №1 до договору №ПШ22-07/19 від 22.07.2019 року визначено, що товаром, який постачається є пшениця 4 класу, не насіннєва, врожаю 2019 року у кількості 7000,00 метричних тон (+/- 10%) на загальну суму 36282120,00 грн., в тому числі ПДВ 6047020,00 грн.

Також між ПРАТ «Дніпрометалсервіс» (покупець) та ТОВ «АГРО-ТОВ» (постачальник) укладено договір поставки №ПШ23-07/19 від 23.07.2019 року, з урахуванням специфікації №1, відповідно до якого постачальник зобов`язується здійснити поставку пшениці 4 класу українського походження, не насіннєвої, врожаю 2019 року, а покупець прийняти та оплатити поставлений товар.

У відповідності до умов специфікації №1 до договору №ПШ23-07/19 від 23.07.2019 року визначено, що товаром, який постачається є пшениця 4 класу, не насіннєва, врожаю 2019 року у кількості 5000,00 метричних тон (+/- 10%) на загальну суму 25915800,00 грн, в тому числі ПДВ 4319300,00 грн.

Виконання зобов`язань за наведеними договорами підтверджується наступними документами:

1) за договором поставки №ПШ22-07/19 від 22.07.2019 року:

- довідка ТОВ «АГРО-ТОВ» №02/08-1пш від 02.08.2019 року про походження пшениці 4 класу;

- свідоцтво №327 про якість зерна від 25.07.2019 року, видане ТОВ «Аскет Шиппінг» на 7016,30 т пшениці 4 класу;

- рахунок-фактура №3 від 02.08.2019 року за поставку 3504,66 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18165213,53 грн., в тому числі ПДВ 3027535,59 грн.;

- рахунок-фактура №4 від 02.08.2019 року за поставку 3511,64 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18201391,98 грн., в тому числі ПДВ 3033565,33 грн.;

- видаткова накладна №3 від 02.08.2019 року на поставку 3504,66 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18165213,53 грн., в тому числі ПДВ 3027535,59 грн.;

- видаткова накладна №4 від 02.08.2019 року на поставку 3511,64 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18201391,98 грн., в тому числі ПДВ 3033565,33 грн.;

- податкова накладна №3 від 02.08.2019 року на поставку 3504,66 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18165213,53 грн., в тому числі ПДВ 3027535,59 грн.;

- податкова накладна №4 від 02.08.2019 року на поставку 3511,64 т пшениці 4 класу, на загальну суму 18201391,98 грн., в тому числі ПДВ 3033565,33 грн.;

2) за договором поставки №ПШ23-07/19 від 23.07.2019 року:

- довідка ТОВ «АГРО-ТОВ» №02/08-1пш від 02.08.2019 року про походження пшениці 4 класу;

- свідоцтво №307 про якість зерна від 26.07.2019 року, видане ТОВ «Аскет Шиппінг» на 7016,30 т пшениці 4 класу;

- рахунок-фактура №5 від 02.08.2019 року за поставку 2521,21 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13067834,82 грн., в тому числі ПДВ 2177972,47 грн.;

- рахунок-фактура №6 від 02.08.2019 року за поставку 2525,86 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13091936,52 грн., в тому числі ПДВ 2181989,42 грн.;

- видаткова накладна №5 від 02.08.2019 року на поставку 2521,21 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13067834,82 грн., в тому числі ПДВ 2177972,47 грн.;

- видаткова накладна №6 від 02.08.2019 року за поставку 2525,86 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13091936,52 грн., в тому числі ПДВ 2181989,42 грн.;

- податкова накладна №5 від 02.08.2019 року на поставку 2521,21 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13067834,82 грн., в тому числі ПДВ 2177972,47 грн.;

- податкова накладна №6 від 02.08.2019 року за поставку 2525,86 т пшениці 4 класу, на загальну суму 13091936,52 грн., в тому числі ПДВ 2181989,42 грн.;

Факт транспортування товару підтверджується наданими позивачем до суду копіями товарно-транспортних накладних:

1) при поставках за договором поставки №ПШ22-07/19 від 22.07.2019 року: №№901377, 654197, 901389, 955390, 617028, 955388, 617033, 617034, 955358, 617029, 908657, 617032, 901395, 955259, 617037, 901399, 955373, 901393, 955251, 955374, 617040, 955383, 901396, 955356, 955377, 982901, 617046, 617040, 617047, 955355, 617043, 617044, 955297, 617038, 919830, 914011, 955265, 901333, 901325, 617050, 911656, 955323, 955315, 654914, 654051, 617039, 955276, 914353, 654958, 907311, 955316, 910822, 955293, 897006, 617001, 955326, 920282, 617055, 955270, 955267, 654068, 955318, 955319, 916805, 955302, 914477, 654025, 955347, 654903, 654043, 654045, 910874, 654031, 654029, 654033, 910833, 654027, 955322, 907310, 654182, 901436, 654925, 654904, 654133, 907296, 654040, 654050, 654897, 898340, 654898, 901404, 963411, 654018, 654015, 654881, 654880, 963205, 137547, 963487, 654034, 654016, 654921, 654007, 654906, 654008, 654876, 654010, 654885, 654011, 654941, 654099, 589776, 907318, 907319, 654012, 654013, 654926, 654927, 654909, 654912, 654913, 654901, 654930, 654969, 654923, 654944, 654953, 907279, 907278, 654929, 654928, 654954, 654955, 963181, 654984, 963198, 955362, 654976, 654814, 654989, 589784, 654991, 963221, 654167, 654950, 897095, 898338, 589785, 589788, 917526, 589782, 963142, 589783, 963102, 963179, 963177, 589798, 963191, 963178, 589789, 963194, 963484, 963497, 963224, 963454, 963210, 963015, 963208, 963462, 963465, 963460, 963214;

2) при поставках за договором поставки №ПШ23-07/19 від 23.07.2019 року: 963479, 963406, 963180, 898397, 963424, 963425, 963481, 963466, 963458, 137546, 963491, 654054, 963403, 963408, 963415, 963451, 963452, 955324, 963477, 963412, 916380, 654180, 963213, 901276, 963028, 963036, 963395, 963441, 963435, 916384, 963439, 962940, 908938, 963153, 963144, 963400, 963430, 654911, 963426, 654946, 963143, 962942, 963385, 963264, 962944, 617012, 962922, 962998, 963342, 963305, 963275, 963312, 963353, 963014, 963362, 963229, 910821, 917625, 963250, 958140, 958138, 958143, 958108, 958183, 963332, 958215, 958216, 958217, 963352, 963351, 954192, 910820, 958045, 958050, 958067, 958065, 958208, 958071, 958142, 958056, 45, 910789, 910790, 958064, 958241, 963334, 908512, 917035, 911552, 917036, 917082, 958098, 919873, 958097, 958238, 958855, 958239, 958854, 958240, 958084, 911524, 958867, 958866, 958860, 958858, 893591, 958886, 902451, 896381, 958876, 958881, 958877, 589781, 958910, 942587, 958046, 942557, 910819, 942600, 942599, 942560, 942534, 942533, 942567, 942589, 43, 941828, 941827, 941846, 941845, 941844, 942537, 942575, 958902, 963176, 954850, 942528, 941833, 958989, 958998, 959551, 958988, 958184, 932136, 941834, 959558.

Розрахунки між сторонами проведено повністю, що відображено в акті перевірки та підтверджується банківськими виписками з особового рахунку ПРАТ «Дніпрометалсервіс».

Придбаний у ТОВ «АГРО-ТОВ» товар позивачем реалізовано через договір комісії з ТОВ «Міра Трейд Сервіс» за зовнішньо-економічним контрактом на користь MODERNTREND S.R.O.

У відповідності до наданих позивачем товарно-транспортних накладних замовником послуг перевезення зазначено ТОВ «АГРО-ТОВ», перевізником зазначене ТОВ «АВТОСЕРВІС-ПРОФ», вантажовідправником ФГ «Аграрні екологічні технології» (виробник, у відповідності до наданих ТОВ «АГРО-ТОВ» довідок), вантажоодержувачем вказано ТОВ «Аскет Шиппінг» для ТОВ «АГРО-ТОВ», експортер ТОВ «Міра Трейд Сервіс» по договору комісії з ПРАТ «Дніпрометалсервіс» за зовнішньо-економічним контрактом з MODERNTREND S.R.O. Всі товарно-транспортні накладні містять відмітки вантажоодержувача (ТОВ «Аскет Шиппінг») про одержання вантажу із зазначенням назви вантажу («Пшениця Клас 4»), ваги брутто, тари та нетто. Підписи матеріально-відповідальних осіб вантажоодержувача скріплені печаткою «Для ТТН» ТОВ «Аскет Шиппінг».

Обставини щодо подальшого продажу позивачем придбаного у ТОВ «АГРО-ТОВ» товару підтверджено наступними документами:

- копія договору комісії №ДМС22-07/19 від 22.07.2019 та специфікації №1 від 22.07.2019 року;

- копії актів прийому-передачі №1/1, №1/2 від 02.08.2019 року;

- копія контракту №ОМ2207-1 від 22.07.2019 року;

- копія акту прийому-передачі від 02.08.2019 року на 3504,66 м.т;

- копія акту прийому-передачі від 02.08.2019 року на 3511,64 м.т;

- копія звіту комісіонера №1 від 16.08.2019 року;

- копія декларації №UА504060/2019/005499;

- копія податкової накладної №159 від 16.08.2019 року;

- копія повідомлення про фактичне вивезення товару від 08.08.2019 року;

- копія податкових накладних №160 від 16.08.2019 року:

- копія договору комісії №ДМС23-07/19 від 23.07.2019 та специфікації №1 від 23.07.2019 року;

- копії актів прийому-передачі №1/1, №1/2 від 02.08.2019 року;

- копія контракту №ОМ2307-1 від 23.07.2019 року;

- копія акту прийому-передачі від 02.08.2019 року на 2521,21 м.т.;

- копія акту прийому-передачі від 02.08.2019 року на 2525,86 м.т.;

- копія звіту комісіонера №1 від 16.08.2019 року;

- копія декларації №UА504060/2019/005501;

- копія податкової накладної №161 від 16.08.2019 року;

- копія повідомлення про фактичне вивезення товару від 08.08.2019 року;

- копія податкової накладної №162 від 16.08.2019 року;

- копія виписок з особового рахунку від 30.08.2019 року, від 03.09.2019 року, від 09.09.2019 року, від 11.09.2019 року, від 16.09.2019 року, від 17.09.2019 року, від 20.09.2019 року, від 23.09.2019 року, від 24.09.2019 року.

Скасовуючи судові рішення судів першої та апеляційної інстанції у цій справі, Верховний Суд у постанові від 17.08.2023 року у справі №160/17002/21, зокрема, зазначив, про ненадання судами оцінки доводам відповідача щодо обґрунтування відсутності реального характеру спірних господарських операцій та зазначив:

"67. У акті проведеної перевірки зазначено, що листом ТОВ «Агро-Тов» від 02 серпня 2019 року № 02/08-1пш постачальником повідомлено позивача, що пшениця 4 класу врожаю 2019 року у кількості 7000 та 5000 м. тон є товаром, що походить з України, та була придбана в Запорізькій області у ФГ «Аграрні екологічні технології» (виробник).

68. У ході проведеної перевірки контролюючим органом встановлено, що переміщення товару (пшениці) здійснювалось без фактичного завезення її до складських приміщень позивача, а саме: перевезення здійснювалось з пункту навантаження у с. Малокатеринівка, Запорізької області до пунктів розвантаження, передбачених експортними контрактами (м. Миколаїв, вул. Айвазовського, 13/8, ТОВ «Аскет Шиппінг»; порт Південний, термінал ТОВ «М.В. Карго»; м. Бердянськ, вул. Туристична, 1і, склади ТОВ «Аскет Шипіннг»; м. Миколаїв, вул. Айвазовського, 14, ТОВ «ЄВТ ГРЕЙН»).

69. При цьому, протягом розгляду цієї справи відповідач наголошував на тому, що перевіркою не підтверджено фактичний рух активів (пшениці) по ланцюгу постачання товару - від міста його навантаження до міста розвантаження.

70. Згідно наданих до перевірки товарно-транспортних накладних від 22 липня 2019 року, від 23 липня 2019 року та від 24 липня 2019 року транспортування товару здійснювалось автомобільним перевізником ТОВ «Автосервіс-Проф».

71. Водночас відповідач зауважував, що на обліку у ТОВ «Автосервіс-Проф» відсутні транспортні засоби, що призначені для транспортування зерна.

72. Також відповідач зауважував, що проведеним аналізом даних ЄРПН не встановлено придбання послуг оренди автомобілів ТОВ «Автосервіс-Проф» протягом 2019 року, а у липні 2019 року підприємством придбалось лише запчастини (фільтри, сайлентблоки, втулки, амортизатори та ін). Протягом зазначеного періоду ТОВ «Автосервіс-Проф» надавав лише послуги з технічного обслуговування та поточного ремонту автомобілів.

73. Крім того, згідно наданих до перевірки товарно-транспортних накладних вантажовідправником пшениці є ФГ «Аграрні екологічні технології», місце відвантаження - с. Малокатеринівка, Запорізької області.

74. Відповідач зазначав про те, що з метою підтвердження наявності прав у ФГ «Аграрні екологічні технології» на користування землею, що знаходиться на території Малокатеринівської селищної ради (приєднаної до Кушугумської селищної ради), на адресу останньої було направлено запит від 08 липня 2021 року № 47495/6/04-36-07-03-14. Листом від 14 липня 2021 року № 01-36/1626 повідомлено, що ФГ «Аграрні екологічні технології» на території селища Малокатеринівка, Запорізького району, Запорізької області підприємницьку діяльність не проводить. Зерносховища (елеваторів, хлібоприймальних пунктів) на території селища Малокатеринівка немає. Крім того, за даними Державного реєстру речових прав на нерухоме майно інформація про право власності/оренди ФГ «Аграрні екологічні технології» земельних ділянок у с. Малокатеринівка, Запорізького району, Запорізької області відсутня.

75. Тобто, відповідач наголошував на тому, що здійснення будь-яких сільгоспоперацій по вирощуванню пшениці на території с. Малокатеринівка ФГ «Аграрні екологічні технології» не підтверджено, зберігання придбаного у інших суб`єктів господарювання зерна на території цього селища також не підтверджено у зв`язку з відсутністю спеціалізованих приміщень.

76. Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на те, що господарські операції із поставки, зокрема, зернових культур мають свою специфіку та особливості, що зумовлює необхідність належної перевірки, зокрема, факту їх транспортування та зберігання.

77. Водночас зазначеним вище доводам відповідача не було надано належної оцінки судами попередніх інстанцій."

Відповідно до ч. 5 ст. 353 КАС України, висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

Суд не погоджується з аргументами відповідача щодо відсутності реального характеру господарських операцій з придбання позивачем у ТОВ «АГРО-ТОВ» пшениці 4 класу врожаю 2019 року з огляду на наступне.

На підтвердження наведених аргументів відповідач посилається на податкову інформацію та на інформацію щодо зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних.

Також, на підтвердження наведених аргументів, відповідачем разом з поясненнями надані: копії листів Малокатеринівської селищної селищної ради Запорізького району Запорізької області від 24.02.2020 №119/02-01-32 та Кушугумської селищної ради Запорізького району Запорізької області вих.№01-36/1626 від 14.07.2021 року; копія Інформації з державного реєстру прав на нерухоме майно та Реєстру прав на нерухоме майно станом на 10.10.2023 щодо ФГ «Аграрні екологічні технології»; Інформація щодо неподання ФГ «Аграрні екологічні технології» за 2019 рік податкової декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності); відомості щодо неподання ТОВ «Автосервіс-проф» () розрахунку за формою №1 ДФ; витяг з ЄРПН по ТОВ «Автосервіс-проф» () за серпень та вересень 2019 року; копія фінзвіту за 2019 рік ТОВ «Автосервіс-проф».

Разом з тим, аргументи відповідача щодо неможливості виробництва ФГ «Аграрні екологічні технології» та зберігання пшениці 4 класу ґрунтуються на суперечливій податковій інформації та не підтверджені належними та допустимими доказами.

Так, в акті перевірки, а також в поданих до суду поясненнях від 26.09.2023 відповідачем наводиться суперечлива податкова інформація щодо наявності у ФГ «Аграрні екологічні технології» земельних ділянок.

Зокрема, відповідач наводить інформацію з повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (за формою 20-ОПП), зокрема, про земельну ділянку площею 1615,12га на території Малокатеринівської селищної ради Запорізького району Запорізької області.

Обґрунтовуючи неможливість вирощування пшениці та її навантаження у с.Малокатеринівка відповідач посилається на те, що земельна ділянка 1615,12га розташована на території іншої ради, а саме Михайлівської сільської ради Вільнянського району Запорізької області та посилається на відстань в 46км між с. Малокатеринівка та м. Вільнянськ.

В листах Малокатеринівської селищної селищної ради Запорізького району Запорізької області від 24.02.2020 №119/02-01-32 та Кушугумської селищної ради Запорізького району Запорізької області вих.№01-36/1626 від 14.07.2021 року відповідні ради наводять інформацію про те, що ФГ «Аграрні екологічні технології" () на території селища Малокатеринівка підприємницьку діяльність не проводить, зерносховищ (елеваторів, хлібоприймальних пунктів) на території селища не має.

Разом з тим, в зазначених листах не наведено джерел зазначеної інформації, а чинне законодавство, зокрема, положення Закону України "Про місцеве самоврядування" не містить положень щодо повноважень відповідних рад щодо обліку здійснення господарської діяльності на їх території та обов`язку суб`єкта господарювання повідомляти органи місцевого самоврядування про здійснення господарської діяльності на території відповідної територіальної громади. Окрім цього, листи датовані 2020 та 2021 роком та не містять інформації щодо 2019 року, в якому здійснювались спірні господарські операції. Інформація з державного реєстру прав на нерухоме майно та Реєстру прав на нерухоме майно станом на 10.10.2023 також не є належними та допустимими доказами відсутності відповідної діяльності у 2019 році.

Неподання ФГ «Аграрні екологічні технології» за 2019 рік податкової декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) не виключає можливості використання зазначеним господарством для здійснення діяльності з виробництва сільськогосподарської продукції земельних ділянок, які не перебувають у державній або комунальній власності на підставі цивільно-правових договорів. З урахуванням наведеної інформації щодо розташування земельних ділянок ФГ «Аграрні екологічні технології» на території Михайлівської сільської ради Вільняського району, а не на території самого міста Вільнянськ, аргументи щодо відстані між м.Вільнянськ та с. Малокатеринівка є безпідставними та не спростовують можливості транспортування пшениці з території Михайлівської сільської ради до с. Малокатеринівка з подальшим тимчасовим зберіганням перед навантаженням. Можливість зберігання пшениці не лише в елеваторі, а й насипом та на обладнаних майданчиках строком до 6 місяців, передбачена Нормами природних втрат зерна та продуктів його переробки при зберіганні на зернових складах та зернопереробних підприємствах (затв. наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 12.06.2019р №316, зареєстр. в Міністерстві юстиції України 05.07.2019р. за № 742/33713). З урахуванням того, що була здійснена поставка пшениці 2019 року врожаю і її перевезення здійснювалось в липні 2019 року, відсутні підстави вважати, що така пшениця потребувала більш тривалого зберігання і таке зберігання мало здійснюватися в елеваторі зерновим складом.

Відповідач також наводить податкову інформацію щодо наявності серед об`єктів оподаткування ФГ «Аграрні екологічні технології», окрім земельних ділянок, також сільськогосподарської техніки (більше 20 одиниць), що свідчить про можливість здійснення відповідної діяльності з вирощування сільськогосподарських культур. Зазначені обставини не спростовані матеріалами документальної перевірки ФГ «Аграрні екологічні технології». Окрім цього, не можна виключати можливості залучення ФГ "Аграрні екологічні технології" і інших ресурсів на підставі цивільно-правових договорів.

Відсутність інформації про наявність зареєстрованих за ТОВ «Автосервіс-проф» транспортних засобів, якими здійснювалось перевезення товару не виключає залучення таких транспортних засобів або інших суб`єктів господарювання на підставі відповідних цивільно-правових договорів. Посилання відповідача на відсутність інформації в ЄРПН щодо придбання ТОВ «Автосервіс-проф» послуг з оренди транспортних засобів також не спростовують можливість залучення відповідних транспортних засобів та/або послуг з перевезення на підставі цивільно-правових договорів. Відповідно до п.4 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних (затв. постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1246 у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 р. № 341 з подальшими змінами), до зазначеного Реєстру вносяться відомості щодо податкових накладних та/або розрахунків коригування, які прийняті до Реєстру та підлягають реєстрації, реєстрацію яких зупинено, а також щодо яких у встановленому порядку прийнято рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації. З урахуванням того, що ЄРПН містить інформацію, яка зазначається в податкових накладних які прийняті до Реєстру. У випадку придбання товарів та/або послуг у суб`єктів господарювання, які не є платниками ПДВ зазначений реєстр інформацію щодо таких операцій не містить. Копія фінзвіту за 2019 рік ТОВ «Автосервіс-проф» лише підтверджує звітування зазначеним платником податків та наявність доходу та не спростовує можливості

Відсутність у витягу з ЄРПН за серпень-вересень 2019 року відомостей щодо надання ТОВ «Автосервіс-проф» послуг з перевезення вантажовідправнику (ФГ «Аграрні екологічні технології») не спростовує обставин щодо перевезення вантажу у спірних господарських операціях. Відповідні операції підтверджені належним чином оформленими товарно-транспортними накладними, згідно з якими, зокрема, замовником послуг з перевезень зазначено ТОВ «АГРО-ТОВ».

Доводи відповідача не ґрунтуються на матеріалах документальних перевірок відповідних платників податків.

Верховний Суд в постанові від 17 червня 2021 року у справі №815/498/18 (адміністративне провадження № К/9901/4607/19), зазначив: "Колегія суддів зазначає, що висновки про відсутність у контрагентів (по ланцюгу постачання) трудових та матеріально-технічних ресурсів, як і не подання такими контрагентами звітності, контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, однак така податкова інформація, носить виключно інформативний характер. Посилання контролюючого органу на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними оскільки, фактично будь-які первинні документи платника податків не використовуються та не аналізуються, а, отже, така інформація не відповідає критерію юридичної значимості, та не є допустимим та достовірним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган."

Верховний Суд в постанові від 19 березня 2021 року у справі №460/143/19 (адміністративне провадження №К/9901/25786/19) зазначив: "38. Будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону."

Аналогічна правова позиція щодо можливості використання податкової інформації була неодноразово викладена Верховним Судом, зокрема в постановах від 24 вересня 2020 року у справі № 820/329/17, від 17 вересня 2020 року у справі № 826/16705/17 та інших.

Отже відсутні належні та допустимі докази, які були достатніми для підтвердження аргументів відповідача.

При оцінці посилань відповідача на ухвалу Приморського районного суду м. Одеси від 12.04.2023 у справі №522/13342/22, а також на докази, які зібрані в межах кримінального провадження, а саме, протоколу допиту свідка ОСОБА_3 від 19.04.2021 року та висновку експерта від 16.07.2021 року №2790/2791/21-27 які зроблено в рамках кримінального провадження №0000014 від 07.04.2021 року, суд виходить з наступного.

Відповідно до частин шостої, сьомої статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 (провадження №11-200апп21) зробила висновок, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону №996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків, також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ).

Рішенням ЄСПЛ у справі "Інтерсплав проти України" визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Цей принцип закріплений також у статті 61 Конституції України, яка передбачає, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду виснувала, що зібрані у кримінальному провадженні докази не є доказами в адміністративній справі, а вирок може мати преюдиційне значення для адміністративної справи, якщо в ньому встановлені обставини щодо позивача в адміністративній справі. Так само Велика Палата Верховного Суду у цій постанові зазначила, що посилання контролюючого органу на аналіз зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації не є допустимим доказом у розумінні процесуального закону.

В ухвалі Приморського районного суду м. Одеси від 12.04.2023 у справі №522/13342/22 не встановлено обставин щодо позивача у справі, зокрема, щодо обізнаності ПРАТ «Дніпрометалсервіс» про можливі порушення законодавства. Окрім цього, в матеріалах справи наявні нотаріально засвідчені заяви ОСОБА_3 . Так, у відповідності до заяви від 12.11.2021 року, засвідченої приватним нотаріусом Чернігівського міського нотаріального органу Морозовою О.В., зареєстрованої за номером 10183, ОСОБА_3 зазначає, що пояснення стосовно взаємовідносин ТОВ «АГРО-ТОВ» в період виконання нею обов`язків директора вказаного товариства з ПРАТ «Дніпрометалсервіс» надано на адреси компетентних органів у нотаріально засвідчених заявах. В зазначених заявах, що наявні в матеріалах справи ОСОБА_3 підтверджує здійснення господарської діяльності ТОВ «АГРО-ТОВ», укладення договорів з ПРАТ «Дніпрометалсервіс» та поставки товарів за такими договорами.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам по суті, суд виходить з того, що згідно із ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ст.19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Підпунктом 14.1.181 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.3 ст.198 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до п.200.1 ст.200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.4 ст.200 Податкового кодексу України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Так, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з п.200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Обчислення та сплата податку на прибуток підприємств регулюється розділом III Податкового кодексу України.

Так, згідно з п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України.

Згідно з п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань на підставі первинних документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 44.2 ст.44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Порядок формування витрат в бухгалтерському обліку регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, зокрема, за змістом п.5 - 7 цього П(С)БО 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Зокрема, п.11-16 ПБО 16 визначено склад собівартості продукції, робіт і послуг, а також порядок формування загальновиробничих витрат.

Водночас ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» №996-ХІV від 16.07.1999 року (далі - Закон №996) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Пунктом 2 ст.3 Закон України №996-ХІV передбачено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з ч.1 ст.9 Закону України №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

З урахуванням наведеного, наявні в матеріалах справи документи дають можливість встановити суть та зміст господарських взаємовідносин, факт приймання-передання товару. Зміст документів, що підтверджують реалізацію товару, відповідає умовам викладеним у договорах поставки та специфікаціях до них, документи не містять розбіжностей, невідповідностей чи помилок. За датами, кількісними та якісними характеристиками, зазначеними в документах прослідковується ланцюг походження відповідного обсягу товару до його подальшої реалізації безпосередньо самим позивачем.

Чинним законодавством, яким регулюються спірні правовідносини, чітко визначено, що подання платником податку до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з метою отримання податкової вигоди - є підставою для її отримання, якщо контролюючий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах. Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. Подібний правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 04.08.2021 року у справі №826/8900/17.

Важливим аспектом під час надання оцінки таким доводам контролюючого органу також є принцип індивідуальної відповідальності. Так, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду також неодноразово висловлював позицію, що відповідальність має індивідуальний характер і платник податків не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб (постанови від 04 червня 2020 року у справі № 340/422/19, від 10 липня 2020 року у справі № 120/4723/18-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 27 серпня 2020 року у справі № 820/1379/16, від 17 вересня 2020 року у справі № 826/16705/17, від 20 жовтня 2020 року у справі № 806/705/15 тощо).

Враховуючи викладене, а також той факт, що позивачем надані первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ «АГРО-ТОВ», які містять дані про фактично здійснені господарські операції та відображають їх економічну суть, позивач діяв розумно, добросовісно і з належною обачністю, не мав достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, в тому числі щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також підписів та інших засобів ідентифікації представників контрагента, що брали участь у спірній господарській операції, суд робить висновок, про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за наслідками таких господарських операцій.

Судовим розглядом встановлені наступні обставини щодо взаємовідносин позивача з W.KROM Sp.zo.o.S.K. (Республіка Польща).

Між ПРАТ «Дніпрометалсервіс» (постачальник) та W.KROM Sp.zo.o.S.K., резидент Республіки Польща (покупець), укладено контракт №55 від 28.10.2020 року, у відповідності до умов якого 12.11.2020 року позивачем здійснено експорт шроту соняшника в кількості 283,05 т на загальну суму 1992742,76 гривень.

Взаємовідносини по вказаному контракту позивачем підтверджено наступними первинними документами:

- копією контракту №55 від 28.10.2020 року;

- копією рахунку №1 від 12.11.2020 до контракту №55 від 28.10.2020р.;

- копією декларації №UА110230/2020/024930;

- копією сертифіката походження №0787314;

- копією документації для цілей податкового контролю відповідно до п.п.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України;

- копією повідомлення про фактичне вивезення товару від 19.11.2020 року.

У відповідності до висновків податкового органу, позивач неправомірно застосував до взаємовідносин з W.KROM Sp.zo.o.S.K. у якості зіставних внутрішніх операцій у документації за 2020 рік операцію з нерезидентом «Agro Trading International AG» (Швейцарія) за договором від 01.05.2020 року №RD-05/2015, експорт товару по якій фактично здійснено пізніше в часі, а саме, 16.11.2020 року, що підтверджується електронною митною декларацією №UA110230/2020/024930.

На думку відповідача, в порушення пп.39.3.3.3 пп.39.3.3 п.39.3, пп.39.4.6 п.39.4 ст.39, пп.140.5.51 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України, ПРАТ «Дніпрометалсервіс» неправомірно занижено показник податку на прибуток за 2020 рік на суму 597823,00 грн., що дорівнює 30% від фактурної вартості експортованого товару (1992742,76 грн.).

Надаючи оцінку вказаним господарським взаємовідносинам та їх правовому регулюванню, суд зазначає наступне.

Питання стосовно визнання господарської операції контрольованою та визначення вартості товару у відповідності до принципу «витягнутої руки» регламентовано наступними положеннями чинного законодавства.

Підпунктом 39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України закріплено засади визначення операцій контрольованими.

У відповідності до пп.39.2.1.1 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Абзацом 6 пп.39.2.1.1 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України також встановлено, що у разі внесення змін до переліку організаційно-правових форм нерезидентів у розрізі держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до цього підпункту, вони набирають чинності з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни.

Умовами пп.39.2.1.7 п.39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України визначено, що господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

- річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

- обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

У відповідності до пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), реалізованих на користь, зокрема, нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту «г» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.

В цей же час, абз.4 пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України передбачено, що вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.

Отже, для визнання операції між позивачем та W.KROM Sp.zo.o.S.K. контрольованою слід встановити одночасну наявність наступних обставин:

1) віднесення W.KROM Sp.zo.o.S.K. до Переліку організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 04.07.2017 року №480 (далі за текстом Постанова №480);

2) перевищення річного доходу позивача від будь-якої діяльності показника в 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

3) перевищення обсягу господарської операції платника податків з W.KROM Sp.zo.o.S.K. показнику в 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Згідно з переліком організаційно-правових форм нерезидентів, затвердженого Постановою №480, станом на дату виникнення господарської операції позивача з W.KROM, яка припадає на 12.11.2020 року, організаційно-правова форма Sp.zo.o.S.K. включена до цього переліку.

При цьому, суд зазначає, що господарські операції, передбачені пп.39.2.1.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України, визнаються контрольованими за наявності одночасно виконаних умов, визначених пп.39.2.1.7 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України.

Так, згідно з актом перевірки та наданою позивачем первинною документацією, загальний обсяг господарських операцій, проведених між ПРАТ «Дніпрометалсервіс» та W.KROM Sp.zo.o.S.K. у 2020 звітному році склав 1992742,76 грн, що не перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків).

Також у відповідності до акту перевірки та наданої позивачем первинної документації, річний дохід позивача як платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку (за вирахуванням непрямих податків), за 2020 звітній рік склав 83107767,00 грн, що не перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітній) рік.

Отже, зазначені показники не відповідають вартісним критеріям визнання операції контрольованою.

Стосовно порядку визначення ціни за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, судом встановлено наступне.

У відповідності до пп.пп.39.3.1.1-39.3.1.5 пп.39.3.1 п.39.3 ст.39 Податкового кодексу України встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» здійснюється за одним із таких методів:

- порівняльної неконтрольованої ціни;

- ціни перепродажу;

- «витрати плюс»;

- чистого прибутку;

- розподілення прибутку.

Згідно з наданими позивачем поясненнями та документацією для цілей податкового контролю відповідно до п.п.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України ПРАТ «Дніпрометалсервіс» застосовано принцип порівняльної неконтрольованої ціни.

Підпунктом 39.3.3.3 пп.39.3.3 п.39.3 ст.39 Податкового кодексу України визначено, що порівняння ціни контрольованої операції з ціною зіставних неконтрольованих операцій проводиться на підставі інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, зокрема, інформації про ціни на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату.

Відповідач не погоджується з такими діями позивача з огляду на те, що згідно з пп.39.3.3.4 пп.39.3.3 п.39.3 ст.39 Податкового кодексу України для контрольованих операцій з сировинними товарами встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» здійснюється за методом порівняльної неконтрольованої ціни. Для цілей цього підпункту під сировинними товарами розуміються товари, для яких непов`язані особи у якості орієнтира (еталона) для встановлення ціни неконтрольованих операцій використовують котирувальні ціни. Перелік сировинних товарів визначається Кабінетом Міністрів України.

Перелік сировинних товарів станом на дату виникнення господарської операції, а саме, станом на 12.11.2020 року, був затверджений постановою Кабінету Міністрів України №616 від 08.09.2016 року (втратила чинність 01.01.2021 року після набрання чинності постановою КМУ №1221 від 09.12.2020 року).

До переліку сировинних товарів, затвердженого Постановою №616 від 08.09.2016 року шрот соняшниковий не входив, а отже, положення пп.39.3.3.4 пп.39.3.3 п.39.3 ст.39 Податкового кодексу України не підлягають застосуванню до господарської операції позивача з W.KROM Sp.zo.o.S.K.

Натомість відповідність ціни експорту шроту соняшникового за операцією з W.KROM Sp.zo.o.S.K. принципу «витягнутої руки» здійснено позивачем за методом порівняльної неконтрольованої ціни шляхом співставності цін з внутрішньо зіставною операцією експорту шроту на адресу AGRO Trading International AG (Швейцарія).

Скасовуючи судові рішення попередніх інстанцій у цій справі, Верховний Суд у пунктах 93-94 постанови від 17.08.2023року у справі №160/17002/21, зокрема, зазначив:

"93. Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на те, що під час розгляду цієї справи відповідач наголошував на тому, що надана позивачем документація не містить інформацію в обсязі, зазначеному пп. 39.4.6 п. 39.4 статті 39 ПК України, а саме, у платника податків відсутні:

- опис структури управління платника податків, схема його організаційної структури із зазначенням загальної кількості працюючих осіб та в розрізі окремих підрозділів платника податків станом на дату операції або на кінець звітного періоду;

- опис діяльності та стратегії ділової активності, що провадиться платником податків, зокрема, економічні умови діяльності, аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), на яких проводить свою діяльність платник податків, основні конкуренти;

- опис контрольованої операції із зазначенням ланцюга постачання (створення вартості) товарів (робіт, послуг) у контрольованій операції;

- опис товарів (робіт, послуг), включаючи фізичні характеристики, якість і репутацію на ринку, країну походження і виробника, наявність товарного знаку та іншу інформацію, пов`язану з якісними характеристиками товару (роботи, послуги);

- чинники, які вплинули на формування та встановлення ціни, зокрема бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

- обґрунтування використання під час визначення діапазону рентабельності відповідно до підпункту 39.3.2.8 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 цієї статті інформації за декілька податкових періодів (років) та розрахунок середньозваженого значення показника рентабельності;

- розрахунок діапазону цін (рентабельності).

94. Однак зазначені доводи відповідача щодо недоліків поданої документації були залишені судами попередніх інстанцій поза увагою та їм відповідна правова оцінка не надавалася.

95. У касаційній скарзі скаржник також зазначає про те, що для визначення операцій, зіставними із досліджуваною, слід порівнювати саме комерційні та фінансові умови таких операцій. Для порівняння не обов`язково, щоб дві операції були ідентичними, але жодна з відмінностей між ними не має істотно впливати на ринкову ціну або прибуток. Якщо ж існують такі відмінності, то слід внести досить точні поправки (коригування), які виключають їх вплив.

96. Відповідач також наголошував на тому, що у пп.39.2.2.2 пп. 39.2.2 п. 39.2 статті 39 ПК України наведено перелік елементів, що підлягають аналізу при визначенні зіставності операцій.

97. Водночас зазначене також залишилось поза увагою судів попередніх інстанцій."

Надаючи правову оцінку вищенаведеним доводам відповідача суд виходить з наступного.

Відповідно до п.52.6 статті 56 ПК України, центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, проводить періодичне узагальнення індивідуальних податкових консультацій, а також аналізує обставини, що свідчать про неоднозначність окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, шляхом надання узагальнюючих податкових консультацій, які затверджуються наказом цього органу.

Відповідно до пп.14.1.173 п.14.1 статті 14 ПК України, узагальнююча податкова консультація - оприлюднення позиції центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, що склалася за результатами узагальнення індивідуальних податкових консультацій, наданих контролюючими органами платникам податків, та/або у разі виявлення обставин, що свідчать про неоднозначність окремих норм такого законодавства.

При застосуванні норм пп. 39.4.6 п. 39.4 статті 39 ПК України до спірних правовідносин суд вважає за необхідне враховувати Узагальнюючу податкову консультацію щодо застосування окремих положень статті 39 Податкового кодексу України, у тому числі під час коригування фінансового результату до оподаткування на підставі підпунктів 140.5.4,140.5.51 та 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу" (затверджена наказом Міністерства фінансів України №266 від 14 травня 2021 року, надалі за текстом "Узагальнююча податкова консультація".

Згідно відповіді на питання 8 в Узагальнюючій податковій консультації Міністерство фінансів України зазначає: "Виходячи із цього, для цілей обґрунтування суми витрат (доходів) за операціями, передбаченими підпунктами 140.5.4, 140.5.5-1, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу, платник податків має задокументувати як сукупність документів або єдиний документ, складений у довільній формі, інформацію, визначену у підпункті 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу, в обсязі, необхідному для оцінки платником податку та контролюючим органом відповідності рівня ціни або показника рентабельності відповідної операції (операцій) принципу "витягнутої руки". При цьому обсяг інформації, зазначеної в такій документації, можна вважати достатнім для цілей застосування підпунктів 140.5.4, 140.5.5-1, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу, якщо платник податків належно обґрунтував рівень ціни або показник рентабельності відповідної операції (операцій) за найбільш доцільним методом, визначеним підпунктом 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу".

Отже, з огляду на зміст наведеної Узагальнюючої податкової консультації, положення пп.39.4.6 п.39.4 статті 39 ПК України не містять вимог щодо обов`язкової наявності повного переліку інформації, яка в ньому наведена. Обсяг інформації, яка наводиться у відповідній документації, залежить, зокрема, від обраного платником податків методу встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" та має бути достатнім для цілей застосування підпунктів 140.5.4, 140.5.5-1, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 ПК України.

Відповідач лише посилається на те, що надана позивачем документація не містить інформацію в обсязі, зазначеному пп. 39.4.6 п. 39.4 статті 39 ПК України. Разом з тим, відповідач не наводить жодних аргументів відносно впливу відсутності наведеної інформації на вибір методу встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» та/або на зіставність господарських операцій.

З огляду на те, що позивачем не застосовувались діапазони цін та/або рентабельності, не впливає на обґрунтування застосування обраного позивачем методу та умов зіставності операцій інформація щодо:

- обґрунтування використання під час визначення діапазону рентабельності відповідно до підпункту 39.3.2.8 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 цієї статті інформації за декілька податкових періодів (років) та розрахунок середньозваженого значення показника рентабельності;

- розрахунок діапазону цін (рентабельності).

Наведення опису контрольованої операції та товару, зокрема його фізичних характеристик та якості, шляхом визначення такого товару для «шрот соняшниковий» з посиланням на відповідність вимогам визначеного ДСТУ є достатнім для визначених родовими ознаками товарів, що постачаються насипом, з огляду на відсутність інших характеристик товару, які можуть мати істотний вплив на ціну такого товару.

Надання до перевірки статутних документів та штатного розкладу позивача, які містять опис структури управління платника податків, його організаційну структуру та кількість працюючих осіб та в розрізі окремих підрозділів платника податків та їх дослідження відповідачем підтверджується, зокрема, додатком 4 до акту перевірки (Перелік документів, які було використано під час перевірки).

Відсутність окремої інформації (зокрема стратегії ділової активності, що провадиться платником податків, економічні умови діяльності тощо) з огляду на обраний позивачем метод та хронологічну наближеність операцій у часі не мають впливу ні на обрання самого методу, ні на визначені пп.39.2.2.2 пп. 39.2.2 п. 39.2 статті 39 ПК України чинники, що підлягають аналізу.

Документація та пояснення, що надані позивачем під час перевірки, з урахуванням наведеного в документації аналізу розподілу функцій та ризиків, а також опису операцій, містить достатню інформацію для обґрунтування застосування позивачем методу порівняльної неконтрольованої ціни та умов зіставності операцій.

За оцінкою суду, обсяг інформації, зазначеної в такій документації, є достатнім для цілей застосування підпунктів 140.5.4, 140.5.5-1, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 ПК України.

Положення пп.39.3.2.1 пп.39.3.2 п.39.2 ст. 39 ПК України визначають, зокрема, пріоритетність застосування методів, та визначають пріоритет застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни.

Позивачем обрано найбільш пріоритетний метод встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки".

Позивачем обрано зіставну операцію на найближчу дату (16.11.2020) до дня здійснення контрольованої операції (12.11.2020), як це передбачене положеннями пп.39.3.3.3 пп.39.3.3 п.39.3 ст.39 ПК України якими визначено, що «порівняння ціни контрольованої операції за ціною заставних неконтрольованих операцій проводиться на підставі інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, зокрема, інформації про ціни на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату».

Фактично, єдиним зауваженням відповідача в акті перевірки та заявах по суті справи щодо вибору зіставної операції є те, що така операція здійснена хронологічно після операції до якої застосовано відповідний метод позивачем.

З огляду на положення статті 39 ПК України щодо визначення ціни за принципом «витягнутої руки», застосування такого принципу передбачає зменшення відмінностей умов між контрольованою та зіставною операцією.

При застосуванні наведеного положення пп.39.3.3.3 пп.39.3.3 п.39.3 ст.39 ПК України суд зазначає, що прийменник «до» у зазначеній нормі права використовується не окремо, а у словосполученні «найближчий до» та позначає саме найбільшу хронологічну наближеність до відповідної дати, а не хронологічну послідовність дат. Саме хронологічна наближеність зменшує вплив зовнішніх факторів на формування ціни. Отже саме наближеність дати зіставної операції до дати контрольованої операції, а не їх хронологічна послідовність, має значення для обрання зіставної операції.

Окрім цього, здійснення або не здійснення коригування фінансового результату відповідно до пп. 140.5.5-1 п.140.5 ст.140 ПК України відбувається не під час відображення такої операції в бухгалтерському обліку, а за наслідками звітного (податкового) року, коли у платника податків наявна інформація про всі господарські операції протягом такого звітного (податкового) року. Так, відповідно до останнього абз. пп. 140.5.5-1 п.140.5 ст.140 ПК України "Норми цього підпункту застосовуються за результатами податкового (звітного) року".

Таким чином, ні положення пп.39.3.3.3 пп.39.3.3 п.39.3 ст.39 ПК України, ні положення пп.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 ПК України не містять заборони щодо обрання зіставною господарської операції, яка відбулась пізніше за контрольовану але в межах того самого податкового (звітного) року.

Суд відхиляє посилання контролюючого органу на те, що позивач неправомірно застосував метод зіставності операції цін з внутрішньо зіставною операцією експорту шроту на адресу AGRO Trading International AG (Швейцарія) з огляду на те, що фактично експортна операція за контрактом з вказаним контрагентом здійснена пізніше в часі, а саме, 16.11.2020 року відповідно до електронної митної декларації №UA110230/2020/024930, в той час як операція з W.KROM Sp.zo.o.S.K. здійснена 12.11.2020 року.

Судовим розглядом встановлені наступні обставини щодо порядку проведення перевірки.

У відповідності до п.77.1 ст.77 Податкового кодексу України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

Пунктом 77.7 ст.77 Податкового кодексу України встановлено, що строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Положеннями п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України визначено, що тривалість перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів.

Продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 5 робочих днів, інших платників податків - не більш як на 10 робочих днів.

Згідно з п.82.4 ст.82 Податкового кодексу України проведення документальної планової та позапланової перевірки платника податків, крім платника податків - суб`єкта малого підприємництва, може бути зупинено за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що оформляється наказом, копія якого не пізніше наступного робочого дня вручається платнику податків чи його уповноваженому представнику під розписку або надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, з подальшим поновленням її проведення на невикористаний строк.

Зупинення документальної планової, позапланової перевірки перериває перебіг строку проведення перевірки в разі вручення платнику податків або його уповноваженому представнику в порядку, визначеному абзацом першим цього пункту, наказу про зупинення такої перевірки.

При цьому перевірка може бути зупинена на загальний строк, що не перевищує 30 робочих днів, а в разі необхідності проведення експертизи, отримання інформації від іноземних державних органів щодо діяльності платника податків, завершення розгляду судом позовів з питань, пов`язаних з предметом перевірки, відновлення платником податків втрачених документів перевірка може бути зупинена на строк, необхідний для завершення таких процедур.

У відповідності до п.42.2 ст.42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Судом встановлено, що документальну планову виїзну перевірку ПРАТ «Дніпрометалсервіс» проведено на підставі наказів №1512-п від 26.03.2021 року, №1597-п від 05.04.2021 року, у відповідності до яких встановлено термін проведення перевірки з 21.04.2021 року по 20.07.2021 року.

На підставі наказу №2141-п від 18.05.2021 року термін проведення перевірки продовжувався з 24.05.2021 року на 10 робочих днів.

У подальшому термін проведення перевірки зупинявся з 03.06.2021 року на 30 робочих днів на підставі наказу №2370-п від 03.06.2021 року.

Направлення копії наказу №2370-п від 03.06.2021 року про зупинення термінів перевірки відповідач підтверджує копією документу №, що має назву «Bill of lading number» (відомість посадочного місця) компанії SKY NET WORLDWIDE EXPRESS, з відміткою про вручення 18.06.2021 року працівнику ПРАТ «Дніпрометалсервіс» на прізвище ОСОБА_4 .

З урахуванням викладених обставин та норм чинного законодавства, суд робить наступний висновок.

Дані перевірки результатів діяльності платника податків є необхідною передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами.

Суд наголошує, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.

Один з основних принципів забезпечення вирішення спорів у публічно-правовій сфері, зокрема, між суб`єктом приватного права і суб`єктом владних повноважень, передбачає, що останній зобов`язаний забезпечити доведення в суді правомірності свого рішення, дії або бездіяльності, оскільки, в протилежному випадку, презюмується, що вони є протиправними.

Отже, ненадання відповідачем належних та достовірних доказів щодо дотримання обов`язкових умов для зупинення строків проведення планової виїзної документальної перевірки позивача свідчить про порушення встановленої процедури проведення перевірки, відтак, не створює правомірних наслідків такої перевірки та є достатньою правовою підставою для висновку про визнання протиправними оскаржуваних актів індивідуальної дії, прийнятих контролюючим органом за наслідком цієї перевірки.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 04.08.2021 року у справі №540/2553/19.

Акт перевірки, складений за результатами документальної виїзної перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкові повідомлення-рішення прийняті за наслідками незаконної перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатися правомірними та підлягають скасуванню.

Верховний Суд у складі Касаційної адміністративного суду у постанові від 13.06.2020 у справі №825/1747/17 вказав, що повідомлення платника податку про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.

Суд зазначає, що вказані положення стосуються також й інших суттєвих обставин, які впливають на порядок та строки проведення такої перевірки, адже вказані обставини є складовою в механізмі реалізації платника податку права на захист.

Так, за змістом встановлених обставин у цій справі, податковим органом не підтверджено належними засобами доказування факту вручення, як і направлення рекомендованим листом наказу №2370-п від 03.06.2021 року про зупинення термінів перевірки позивача (в матеріалах справи відсутні належні та допустимі докази на підтвердження, зокрема, факту направлення платнику податків рекомендованого поштового відправлення або вручення особисто платнику податків у термін, встановлений законом).

З урахуванням того, що при оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо порядку проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, суд повинен надавати таким обставинам правову оцінку. Встановлені судом обставини щодо протиправності порядку проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкових повідомлень-рішень.

Разом з тим, протиправність податкових повідомлень-рішень підтверджується дослідженими судом матеріалами справи.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Згідно з частиною 1 статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

За наведеного вище суд вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Отже, виходячи з заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, які спростовували б доводи позивача, а відтак, не довів правомірності свого рішення, а тому заявлені позивачем вимоги є такими, що підлягають задоволенню.

Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд виходить з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачем при зверненні до суду понесено судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання позову до суду в розмірі 22 700,00 грн., що документально підтверджується платіжним дорученням від 15.09.2021 року №090036.

Отже, сплачений позивачем судовий збір за подачу позовної заяви до суду в сумі 22 700 грн. підлягає стягненню з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області за рахунок бюджетних асигнувань.

На підставі частини 3 статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України, в судовому засіданні 08 листопада 2023 року проголошено вступну та резолютивну частини рішення суду. Виготовлення рішення у повному обсязі здійснено 20 листопада 2023 року.

Керуючись ст. ст. 139, 242-243, 245-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позовну заяву приватного акціонерного товариства «Дніпрометалсервіс» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.08.2021 року № (форма «П») щодо зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.08.2021 року № (форма «Р») щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).

Визнати протиправним та скасувати частково в сумі 158363,00 грн. податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 31.08.2021 року № (форма «В4») щодо зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість.

Стягнути на користь приватного акціонерного товариства «Дніпрометалсервіс» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 22700 (двадцять дві тисячі сімсот) грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ ВП: 44118658).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення суду складений 20 листопада 2023 року.

Суддя С. В. Прудник