Справа № 160/1936/23
Суддя: Білак С.В.
Дата ухвалення: 2023-10-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

18 жовтня 2023 року м. Дніпросправа № 160/1936/23

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Юрко І.В., Чабаненко С.В., секретаря судового засідання Ванжа О.І., за участю представника позивача Федорко О.О., представників відповідачів Кривошея К.О., Ясніцької Т.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції за апеляційними скаргами Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2023 року (головуючий у першій інстанції Кальник В.В.) в адміністративній справі №160/1936/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрохолдинг Астарта» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агрохолдинг Астарта» (далі позивач, ТОВ «Агрохолдинг Астарта») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення № 11382 Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість юридичної особи товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" від 19.08.2022 року;

- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, яка є структурним підрозділом ГУ ДПС у Дніпропетровській області в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 09.12.2021 року № 22091, відповідно до якого Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» відповідає критеріям ризиковості платника податку;

- зобов`язати Державну податкову службу України поновити реєстрацію товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" платником податку на додану вартість з 01.05.2021 (дати отримання свідоцтва платника податку на додану вартість) шляхом внесення відповідного запису до Реєстру платників податку на додану вартість з збереженням індивідуального податкового номера 92;

- зобов`язати Державну податкову службу України поновити облікові дані, записи та стан рахунків інтегрованої картки ТОВ "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" в системі електронного адміністрування ПДВ (СЕА) щодо суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, які були наявні - до прийняття рішення від 19.08.2022 року № 11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, подані на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» днем фактично подання, а саме: податкова накладна № 1 від 10.12.2021 р. на суму 10 665 422,20 грн (з яких ПДВ 1 309 788, 69 грн.); податкова накладна № 2 від 13.12.2021 р. на суму 10 586 782,46 грн (з яких ПДВ 1 300 131,18 грн); податкова накладна № 3 від 14.01.2021 р. на суму 10 446 531,14 грн (з яких ПДВ 1 282 907,33 грн); податкова накладна № 4 від 15.12.2021 р. на суму 10 743 897,93 грн (з яких ПДВ 1 319 426,06 грн); податкова накладна № 5 від 16.12.2021 р. на суму 10 810 355,52 грн ( з яких ПДВ 1 327 587, 52 грн).

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2023 року задоволено позовні вимоги, а саме суд:

Визнав протиправним та скасував рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість юридичної особи товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" № 11382 від 19.08.2022 року.

Визнав протиправним та скасував Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, яка є структурним підрозділом ГУ ДПС у Запорізькій області в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 09.12.2021 року № 22091, відповідно до якого Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» відповідає критеріям ризиковості платника податку.

Зобов`язав Головне управління ДПС у Дніпропетровській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Зобов`язав Державну податкову службу України поновити реєстрацію товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" платником податку на додану вартість з 01.05.2021 (дати отримання свідоцтва платника податку на додану вартість) шляхом внесення відповідного запису до Реєстру платників податку на додану вартість з збереженням індивідуального податкового номера 92.

Зобов`язав Державну податкову службу України поновити облікові дані, записи та стан рахунків інтегрованої картки ТОВ "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" в системі електронного адміністрування ПДВ (СЕА) щодо суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, які були наявні - до прийняття рішення від 19.08.2022 року № 11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість.

Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, подані на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» днем фактично подання, а саме:

- податкову накладну № 1 від 10.12.2021 р. на суму 10 665 422,20 грн (з яких ПДВ 1 309 788, 69 грн.);

- податкову накладну № 2 від 13.12.2021 р. на суму 10 586 782,46 грн (з яких ПДВ 1 300 131,18 грн);

- податкову накладну № 3 від 14.01.2021 р. на суму 10 446 531,14 грн (з яких ПДВ 1 282 907,33 грн);

- податкову накладну № 4 від 15.12.2021 р. на суму 10 743 897,93 грн (з яких ПДВ 1 319 426,06 грн);

- податкову накладну № 5 від 16.12.2021 р. на суму 10 810 355,52 грн ( з яких ПДВ 1 327 587, 52 грн).

Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» судовий збір у сумі 4473,33 грн.

Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» судовий збір у сумі 4473,33 грн.

Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» судовий збір у сумі 4473,33 грн.

Головне управління ДПС у Запорізькій області, не погодившись з таким рішенням, звернулось до суду з апеляційною скаргою, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить рішення суду скасувати, та прийняти нове, яким відмовити в задоволені позову повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що підставою для включення позивача до реєстру ризикових платників, є податкова інформація складена Олександрівським відділом камеральних перевірок управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків ГУ ДПС у Запорізькій області надана у листі №15850/08-01-18-06 від 09.12.2021р., якою встановлено, що ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» здійснює операції з ознаками ризику, а саме:

-за результатами проведеного аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних (ЄРПН) та згідно інформаційних баз даних ДПС України у підприємства встановлено, що ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» чисельність трудових ресурсів складає 5 осіб при здійсненні значних обсягів придбання. При цьому, згідно ЄРПН реалізація відсутня. Звіт за формою 20 ОПП підприємством не надавався, інформація щодо наявних місць зберігання придбаних товарів відсутня.

Станом на 17.09.2021р. реєстраційний ліміт СЕА ПДВ підприємства складає 6539843,02 грн., сформовано за рахунок податкових накладних отриманих від ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» (колишня назва - ТОВ "Рунделор).

ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» зареєстроване платником ПДВ з 01.05.2021р., при цьому податкові декларації з ПДВ у період з травня 2021 по серпень 2022 жодного разу не подавались, проте дані з ЄРПН містять відомості про здійснення у вересні 2021 року операцій з придбання товару (4365,9 тон насіння соняшника у ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» на суму 6539 тис. грн.). та реалізації у грудні 2021 року (3570,28 тон насіння соняшника на ТОВ «АГРОПРОД-Україна»).

Також у період 01.09.2021-09.12.2021р. проведено придбання 4365,9 тон насіння соняшника у ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» на суму 6539 тис. грн.

При цьому, ланцюг постачання вказаного насіння соняшника у кількості не менш 4365,9 тон на адресу ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» відповідно до даних з ЄРПН не підтверджується, оскільки ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» не здійснювало власного вирощування соняшника, проте у червні 2021 відображено придбання насіння соняшника на суму 9,8 млн грн. ПДВ постачальників.

Так, за даними ЄРПН постачальником соняшника у червні 2021 року є ТОВ "ЛЄ-РОЙ" (колишня назва - "ФГ БАГАТЕ ЗБІЖЖЯ").

У свою чергу відповідно до зареєстрованих ПН у ЄРПН ТОВ "ЛЄ-РОЙ здійснює придбання товарів, в т.ч. насіння соняшника, у ТОВ "ЗУМКЛЕР".

У свою чергу відповідно до зареєстрованих ПН у ЄРПН ТОВ "ЗУМКЛЕР" здійснює придбання товарів, в т.ч. насіння соняшника, у ТОВ "СІНОПЕК» та ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ».

При аналізі руху номенклатури товарів задекларований вказаним ланцюгом контрагентів, в т.ч. ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА», вбачається що відбувається декларування факту придбання товару, проте реалізації зазначеної номенклатури товарів вже відсутня та замінена на іншу. Таким чином здійснена зміна (скрут) номенклатури товару, що вказує на проведення безтоварних операцій, яка здійснюється з метою документального завищення валових витрат та ПДВ підприємством реального сектору економіки.

Таким чином, першоджерелом податкової інформації щодо ланцюга постачання будь-якого товару/послуги, в т.ч. вказаних у податковій інформації відносно позивача, є відомості, які зазначаються кожним платником ПДВ у кожній з зареєстрованих ним або його контрагентом - постачальником у ЄРПН у кожній податковій накладній, а саме дані про код УКТЗЕД товару, реквізити покупця та постачальника, обсяги продажу, вартість за одиницю та інші дані. Такі електронні відомості під час здійснення реєстрації ПН у ЄРПН враховуються та опрацьовуються системою автоматичного моніторингу, та у подальшому узагальнюються за необхідними критеріями щодо періоду операцій, конкретного товару /послуги, обсягів продажу/придбання платника у податковому періоді, його постачальників та покупців. Така узагальнена податкова інформація дає змогу наочно побачити основні схеми господарської діяльності платника та виявляти «ризикові» схеми та/або конкретні операції. Але першоджерелом таких узагальнених відомостей є дані, які містяться у ЄРПН та отримуються з зареєстрованих ПН.

Пункт 8 Критеріїв містить вказівку на джерело податкової інформації як «зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування», проте не вказує, що це мають бути податкові накладні/розрахунки коригування виключно платника податку щодо якого приймається рішення про ризиковість. Тобто джерелом податкової інформації відносно конкретного платника податку можуть бути узагальнені відомості з поданих до реєстрації податкових накладних всіх платників ПДВ (в т.ч. кола контрагентів-постачальників та/або покупців), які містяться у ЄРПН на дату прийняття рішення. Саме такі узагальнені відомості з ЄРПН відповідно до норм Порядку № 1165 автоматично опрацьовуються системою автоматизованого моніторингу та аналізують наявність чи відсутність ризику порушення норм податкового законодавства.

Як визначено у порядку № 1165 - ризик порушення норм податкового законодавства це - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов 'язку.

Таким чином, висновки суду першої інстанції що зі змісту рішення від 09.12.2021 року № 22091 вбачається, що рішення прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання позивачем податкових накладних для реєстрації, що суперечить положенням Порядку N 1165, є хибними та помилковими, не ґрунтуються на фактичних обставинах та матеріалах справи.

Хибними, помилковими та не ґрунтуються на фактичних обставинах та матеріалах справи твердження суду, що податкова інформація, наявна у контролюючого органу, є лише статистичними даними, які самі по собі не можуть свідчити про вчинення підприємством порушень та не підтверджує ризиковість платника податків.

Позивач копії первинних документів щодо взаємовідносин з контрагентами-постачальниками ТОВ "ЛЄ-РОЙ", ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» на розгляд комісії для спростування інформації про ризиковість операцій не подавав. Проте, копії первинних документів по операціям з ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» подані позивачем до суду першої інстанції разом з позовом.

Судом встановлено, що позивач здійснював господарську діяльність з купівлі та подальшої реалізації товару (насіння соняшнику). Тобто суд провів дослідження копій первинних документів долучених позивачем до позову, але не поданих у свій час на розгляд комісії контролюючого органу, та зробив висновки про реальність господарських операцій позивача, отримавши таким чином аргумент для спростування ознак ризикових операцій позивача та скасування рішення № 22091.

Апелянт вважає висновки суду першої інстанції щодо визнання протиправним та скасування рішення від 09.12.2021 року N 22091 не обґрунтованими, винесеними без урахування всіх обставин по справі, що мають значення для прийняття рішення, не розсудливо, без мотивованої оцінки матеріалів справи судом.

Також, апелянт заперечує щодо задоволення вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні ПН № 1 від 10.12.2021р.; ПН № 2 від 13.12.2021р.; ПН № 3 від 14.12.2021р.; ПН № 4 від 15.12.2021р.; ПН № 5 від 16.12.2021р.

Суд обґрунтовує задоволення похідної позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» тим, що відсутність такої реєстрації порушує права не самого позивача, а його покупця - ТОВ "АГРОПРОД-УКРАЇНА", тобто третьої особи, яка стороною у справі № 160/1936/23 не була залучена, жодних заяв про порушення її прав та інтересів внаслідок зупинення реєстрації ПН у ЄРПН не робила.

Суд не зробив відповідних висновків про наявність порушених прав та інтересів саме позивача внаслідок віднесення його до переліку ризикових платників за рішенням від 09.12.2021 року N 22091.

ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» складено та направлено для реєстрації в ЄРПН податкові накладні: ПН № 1 від 10.12.2021р.; ПН № 2 від 13.12.2021р.; ПН № 3 від 14.12.2021р.; ПН № 4 від 15.12.2021р.; ПН № 5 від 16.12.2021р. щодо продажу 3570,28 тон насіння соняшника на адресу ТОВ «АГРОПРОД Україна» на суму 46,7 млн. грн.

Вищезазначені накладні були подані на реєстрацію до ЄРПН лише 18.02.2022р. та зупинені в зв`язку з відповідністю п. 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме, «в органах ДПС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній / розрахунку коригування».

Позивач не скористався своїм правом та не надав на розгляд Комісії Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

Позивач просить зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, реєстрація яких зупинена, проте позивач не вимагає визнати протиправними дії ДПС України щодо зупинення реєстрації ПН у ЄРПН, не наводиться аргументів та доказів щодо такої вимоги.

При цьому, позивач, звернувшись до суду із позовом про оскарження проміжного рішення податкового органу, обрав такий спосіб захисту своїх прав, який суперечить закону.

За таких обставин, вимоги позивача про зобов`язання ДПС України провести реєстрацію податкових накладних, зазначених у відповідних квитанції про зупинення реєстрації, є передчасними, необґрунтованими та не підлягають задоволенню.

Скаржник зазначає, що саме на платника податку покладається обов`язок забезпечення достатнього розміру реєстраційного ліміту необхідного для реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Виходячи зі змісту вказаних норм, відповідачі 1 та 2 зазначають, що контролюючий орган зобов`язаний провести повторну перевірку всіх документів, визначених пунктом 12 цього Порядку, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили.

Враховуючи встановлені судом обставини справи та виходячи з наведених вище норм, в даному випадку, зобов`язання покладені на Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначені податкові накладні є передчасним, а суд покладаючи такі зобов`язання ДПС України перебирає на себе функції контролюючого органу щодо попередньої перевірки необхідних підстав та умов для реєстрації ПН у ЄРПН.

Крім того, скаржник заперечує щодо задоволення позовних вимог визнати протиправним та скасувати рішення № 11382 ГУ ДПС у Дніпропетровській області про анулювання реєстрації платника ПДВ ТОВ АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" від 19.08.2022р.

Судом належним чином враховано, що відповідно до абз. 22 п. 201.10 ст. 201 ПКУ відсутність факту реєстрації платником податку-продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає право покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Таким чином, позивач був зобов`язаний у податковій декларації за грудень 2021 року (ПН№1 від 10.12.2021р.; ПН .№ 2 від 13.12.2021р.; ПН № 3 від 14.12.2021р.; ПН№4 від 15.12.2021р.; ПН № 5 від 16.12.2021р.) включити суми податку на додану вартість, вказані в податкових накладних, до суми податкових зобов`язань за грудень. У такому разі податкова декларація за грудень 2021 року містила б дані про придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання, та відповідно не мала би включатись у період 12 послідовних місяців протягом якого позивач взагалі не подавав податкові декларації з ПДВ.

Проте, позивач дійсно взагалі не подавав протягом липня 2021 - червня 2022 року жодної податкової звітності з ПДВ. При цьому, позивач не пояснює того факту, що відповідно до копій первинних документів, які він долучив до позову, у період вересня-грудня 2021 здійснював господарські операції з придбання та продажу насіння соняшника на суму близько 46,7 млн. грн. Тобто, позивач не подав податкову декларацію з ПДВ за період, у якому мав податкові зобов`язання на 6,5 млн. грн. та які є не задекларованими.

Позивач розпочав період неподання податкової звітності з ПДВ, який врахований у рішенні № 1182, з липня 2021 року, тобто до прийняття у грудні 2021 року рішення № 22091 про ризиковість платника та до введення воєнного стану в Україні. Жодних пояснень, яким чином наявність статусу ризикового платника за рішенням від 09.12.2021р. унеможливлювала для позивача подання декларацій з ПДВ протягом 5 місяців у період липня - грудня 2021 року ані позивач, ані суд не пояснили.

Позивач інших змістовних доводів та аргументів дляобґрунтування свої вимог не наводить, жодних фактичних обставин щодо реальної неможливості здійснювати господарську діяльність та подавати податкову звітність після 24.02.2022р. не вказує та документально не підтверджує. Також відсутні обґрунтування позивача того факту, що податкова звітність не подається як мінімуму з липня 2021 року, тобто задовго до початку збройної агресії росії та введення воєнного стану в Україні. Які саме непереборні обставини змусили позивача не виконувати свої податкові обов`язки та не подавати податкову звітність з ПДВ у 2021 позивач не пояснює та жодними доказами не підтверджує. Тож наведених вище єдиний аргумент позивача фактично є бездоказовим твердженням, який не ґрунтується на чинних нормах права.

Також помилковим є посилання на застосування щодо позивача норм підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України, оскільки метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022р. № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження" затверджено відповідний Порядок (далі - Порядок № 225).

Позивач не вказує у позові про наявність прийнятого рішення передбаченого Порядком № 225 про неможливість своєчасного виконання платником податків податкового обов`язку щодо ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА».

Також, твердження позивача про наявність у нього поважних підстав для звільнення від обов`язку подавати податкову звітність та посилання на норми пп.69.1 п.69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПКУ є хибними, такі доводи не ґрунтуються та не підтверджуються жодними юридичними нормами. Граничні строки для подання щомісячних податкових декларацій з ПДВ встановлені ст. 49,202, 203 Податкового кодексу України.

У додаткових поясненнях скаржник зазначив зокрема, що позивач у поясненнях посилається на те, що контролюючий орган, приймаючи оскаржуване рішення про анулювання реєстрації свідоцтва платника ПДВ, не звернув уваги на той факт, що Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 року (набрав чинності 07.03.2022 року) Підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 69.9 такого змісту: Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Проте, відповідно до Закону України від 12.05.2022р. № 2260-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" (набрав чинності з 27.05.2023р.) редакцію підпункту 69.9 змінено та викладно в такій редакції: "69.9. Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім: дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків; строків проведення камеральних перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за результатами камеральних перевірок, нарахування пені; строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок/ складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок".

Також слід звернути увагу, що разом з вказаною вище зміною редакції п. 69.9 Законом України від 12.05.2022р. № 2260-ІХ змінено редакцію п. 69.1 ПКУ.

Таким чином, у період 07.03.2022р. по 27.05.2022р., відповідно первинної редакції п. 69.9 перебіг строків, визначених податковим законодавством, у т.ч. які визначені у ст. 49, 202, 203 ПКУ для подання податкових декларацій з ПДВ за лютий, березень, квітень 2022 року, був зупинений.

Проте, з 27.05.2023р. за Законом України від 12.05.2022р. № 2260-ІХ набула чинності оновлена редакція пунктів 69.1 та 69.9, відповідно до якої платники ПДВ, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, мають подати податкові декларації за лютий, березень, квітень, травень 2022 року до 20 липня 2022 року.

Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, не погодившись з таким рішенням, звернулось до суду з апеляційною скаргою, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить рішення суду скасувати, та прийняти нове, яким відмовити в задоволені позову повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що відповідач вважає, що позивачем подано позовну заяву з порушенням норм процесуального права.

ГУ ДПС у Дніпропетровській області наголошує що дотримання строку звернення з адміністративним позовом до суду є однією з умов для реалізації права на позов у публічно-правових відносинах. Вона дисциплінує учасників цих відносин у випадку, якщо вони стали спірними, запобігає зловживанням і можливості регулярно погрожувати зверненням до суду, сприяє юридичній визначеності у публічно-правових відносинах. Відсутність цієї умови приводила б до постійного збереження стану невизначеності у публічно-правових відносинах.

Поважними причинами визнаються лише такі обставини, які є об`єктивно непереборними, не залежать від волевиявлення особи та пов`язані з дійсними істотними перешкодами чи труднощами для своєчасного вчинення процесуальних дій, що» підтверджені належними доказами.

З огляду на це, в контексті обставин справи, суди повинні звертати увагу на усі доводи позивача; на тривалість строку, який пропущений; на поведінку позивача протягом цього строку; на дії, які він вчинив, і чи пов`язані вони з готуванням до звернення до суду та оцінювати їх в сукупності.

Також, позов ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» у новій редакції з позовною вимогою зобов`язати ДПС зареєструвати податкові накладні в ЄРПН була направлена сторонам по справі №160/1936/23 лише 23.03.2023 року, тобто з порушенням встановленого строку.

При цьому, суд всупереч положень Кодексу адміністративного судочинства України залишив без уваги заперечення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.

Щодо позовної вимоги ТОВ «АРГОХОЛДИНГ АСТАРТА» про визнання протиправним та скасування рішення № 11382 від 19.08.2022р. про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «АРГОХОЛДИНГ АСТАРТА», скаржник зазначає, що відповідно до п.п. «г» п. 184.1 ст. 184 розділу V Кодексу реєстрація діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі, якщо особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

ГУ ДПС у Дніпропетровській області на підставі п.п. «г» п. 184.1 ст. 184 Кодексу 19.08.2022 прийнято Рішення № 11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА».

Відповідно до вимог п. 183.13 ст. 183 Кодексу з метою постійного забезпечення органів державної влади, органів місцевого самоврядування, юридичних та фізичних осіб, інформацію про анулювання реєстрації платника ПДВ ТОВ «АГРОХОЛИНГ АСТАРТА» (із зазначенням індивідуального податкового номера, дати анулювання, причини та підстави для анулювання реєстрації') оприлюднено на офіційному веб-сайті ДПС у відкритій частині ІТС «Електронний кабінет» (п. 7.1 розділу VII Положення).

Відповідно така інформація є доведеною до відома заінтересованих осіб з моменту оприлюднення.

Скаржник зазначає, що документами відповідно до вимог п.п. 3 п. 5.5 розділу V Положення № 1130 є довідка про подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців та/або реєстр (перелік) податкових декларацій (податкових розрахунків) особи за 12 послідовних податкових місяців, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту у таких деклараціях (податкових розрахунках) протягом 12 послідовних податкових місяців (підстава - п.п «г» п. 184.1 ст. 184 розділу V Кодексу).

У зазначеній справі таким документом є довідка про результати перевірки подання/неподання платником ПДВ до податкового органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців, складеної 03.08.2022р. № 4644/04-36-04-07-07 та на підставі якої було прийнято Рішення № 11382.

ТОВ «АГРОХОЛИНГ АСТАРТА» протягом 12 послідовних податкових місяців з липня 2021 року по червень 2022 року не подає податкові декларації з податку на додану вартість, що свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Відповідно зазначеної довідки, перевіркою податкової звітності ТОВ «АГРОХОЛИНГ АСТАРТА» встановлено не подання товариством податкової звітності (декларацій) з ПДВ протягом 12 послідовних місяців (з липня 2021 року по червень 2022 року), яка свідчить про відсутність постачання/придбання товарів (послуг), при здійсненні яких формується податкове зобов`язання чи податковий кредит у таких деклараціях. Перевіркою встановлено, що ТОВ «АГРОХОЛИНГ АСТАРТА» має за останні 12 календарних місяців обсяги оподатковуваних ПДВ операцій 0 гривень, в зв`язку з чим підлягає виключенню з реєстру платників ПДВ. Зазначений висновок відповідає приписам абз. «г» пункту 184.1 статті 184 ПК України та абз. г) пункту 5.1 розділу V Положення №1130.

Рішення №11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «АГРОХОЛДІНГ АСТАРТА» (код ЄДПОУ 44189425) складене 19.08.2023 року (реєстраційний номер для направлення примірника рішення поштою платнику від 23.08.2022р. №42870/6/04-36-04-07-12) направлено засобами поштового зв`язку відповідно до реєстру поштових направлень.

Також не є у даному випадку поважною причиною, наявність якої виключає підстави для анулювання реєстрації платника ПДВ, посилання позивача на обставини непереборної сили (введення військового стану), які завадили у встановлений Податковим кодексом України строк подати податкові декларації, оскільки матеріали справи вбачають, що податкові декларації не були подані в період з липня 2021 року по червень 2022 року та не містять доказів вжиття Товариством заходів щодо продовження граничних строків для подання податкових декларацій, або доказів неможливості їх вчинення, обумовлені обставинами непереборної сили.

Таким чином, доводи позивача не спростовують правильність висновку контролюючого органу, покладеного в обгрунтування оскарженого рішення, що саме не подання протягом послідовних 12 податкових місяці податкових декларацій з ПДВ, які свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, стало підставою для прийняття рішення про анулювання реєстрації особи як платника ПДВ.

Судом першої інстанції не враховано, що зупинення реєстрації в ЄРПН податкових накладних, виписаних у грудні 2021 року, у відповідності до вимог абз. 23 п. 201.10 ст. 201 Кодексу жодним чином не звільняла останнього від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаній у податкових накладних, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період, що як свідчить зміст позовної заяви такий обов`язок реалізовано позивачем не було, відповідних пояснень не надано.

Також, щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості та вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, скаржник зазначає наступне.

Підставою для включення ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» до реєстру ризикових платників є податкова інформація, складена Олександрівським відділом камеральних перевірок. управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків ГУ ДПС у Запорізькій області, надана у листі-№15850/08-01-18-06 від 09.12.2021р.

Враховуючи викладене, вважають, що відповідач діяв в межах повноважень, наданих чинними нормативно-правовими актами, у порядку та у спосіб встановлені законодавством України ухвалюючи рішення про включення позивача до переліку платників податків, що відповідають критеріям ризиковості.

Рішення, яке оскаржує позивач, винесене відповідно до положень Порядку 1165, відповідає затвердженій формі, тому суд першої інстанції прийшов до передчасного висновку про задоволення позовних вимог.

Головне управління ДПС у Дніпропетровській області просить звернути увагу на той факт, що зупинення реєстрації податкової накладної не породжує правових наслідків для платника податків та, відповідно, не порушує прав останнього, зупинення реєстрації податкової накладної не позбавляє платника права на подальшу реєстрації відповідних податкових накладних, а, відтак, зазначені дії самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього-обов`язкових юридичних наслідків.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено у Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. № 520.

Позивачем у відповідності до Порядку не було надано на розгляд комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області пояснення та документи щодо податкових накладних, щодо яких було зупинено реєстрацію, відповідно комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області не було винесено рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, які позивач просить зареєструвати в позовній заяві. Даний факт позивач не заперечує, та жодними доказами не спростовує.

Скаржник у додаткових поясненнях зазначає зокрема, що порядок проведення процедур реєстрації особи як платника ПДВ та анулювання такої реєстрації врегульовано ст.ст.180 - 184 розділу V Податкового Кодексу України та розділами Ш, V Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014р. № 1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014р. за № 1456/26233 (зі змінами).

ТОВ «АГРОХОЛИНГ АСТАРТА» протягом 12 послідовних податкових місяців з липня 2021 року по червень 2022 року не подає податкові декларації з податку на додану вартість ГУ ДПС у Дніпропетровській області на підставі п.п. «г» п. 184.1 ст. 184 Кодексу 19.08.2022 р. прийнято Рішення № 11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА».

Згідно з абзацом першим п. 5.5 розділу V Положення № 1130 анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу може бути здійснене на підставах, визначених у п.п. «б» - «з» п. 184.1 ст. 184 розділу V Кодексу (п.п. «б» - «з» п. 5.1 розділу V Положення №1130) та за наявності відповідних підтвердних документів (відомостей), шляхом виключення платника ПДВ з реєстру платників ПДВ.

Контролюючі органи здійснюють постійний моніторинг платників ПДВ, включених до Реєстру, та приймають рішення про анулювання реєстрації платників ПДВ у разі існування відповідних підстав.

У зазначеній справі таким документом є довідка про результати перевірки подання/неподання платником ПДВ до податкового органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців, складеної 03.08.2022р. № 4644/04-36- 04-07-07, яка була долучена до матеріалів справи.

Позивач за звітні періоди липень 2021 року - червень 2022 року не подавав до контролюючого органу уточнюючі розрахунки податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок.

Позивач свідомо не скористався правом на включення до податкового кредиту у звітних деклараціях з ПДВ за вересень-грудень 2021 року, оскільки не подав їх взагалі. Тобто, доводи позивача є необгрунтованими.

Також пункт 69.1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України Законом України №2260-ІХ від 12.05.2022р., який набрав чинності 27.05.2022 року, змінено.

29 червня 2022 року Мінфін виклав на своєму сайті проект Наказу «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України та переліків документів на підтвердження».

Тобто, необхідність підтвердити неможливість виконання свого податкового обов`язку з подання декларації виникла у позивача після 20.07.2022 року (граничний термін подання звітності з податку на додану вартість за звітні періоди лютий - травень 2022 року, встановлений законодавцем) а примірний порядок дій для підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України було опубліковано 29.06.2022 року на сайті Міністерства фінансів України.

ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» продовжує здійснювати господарську діяльність, тобто, якби позивач був зацікавлений здійснити дії, визначені законодавством, він би намагався вчинити будь-які дії. Платник податків - позивач, не намагався подати податкову декларацію з ПДВ в паперовій формі. Крім того, позивач не направляв на адресу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області запити чи будь-які інші звернення.

Державна податкова служба України, не погодившись з таким рішенням, звернулось до суду з апеляційною скаргою, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить рішення суду скасувати, та прийняти нове, яким відмовити в задоволені позову повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що відповідно до п.п. «г» п. 184.1 ст. 184 розділу V Податкового кодексу України реєстрація діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі, якщо особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/ або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Згідно з абзацом першим п. 5.5 розділу V Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014р. Ns 1130, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.11.2014р. за Ns 1456/26233 (зі змінами) анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу може бути здійснене на підставах, визначених у п.п. «б» - «з» п. 184.1 ст. 184 розділу V Кодексу (п.п. «б» - «з» п. 5.1 розділу V Положення Ns 1130) та за наявності відповідних підтвердних документів (відомостей), шляхом виключення платника ПДВ з реєстру платників ПДВ .

Контролюючі органи здійснюють постійний моніторинг платників ПДВ, включених до Реєстру, та приймають рішення про анулювання реєстрації платників ПДВ у разі існування відповідних підстав.

Відповідно до вимог п.п. 3 п. 5.2 розділу V Положення Ns 1130 при розгляді питання анулювання реєстрації згідно з п.п. «г» п.184.1 ст. 184 розділу V Кодексу (п.п. «г» п. 5.1 розділу V Положення Ns 1130) 12 місяців визначаються із урахуванням того, що: не враховується місяць, в якому проведено реєстрацію особи платником ПДВ, якщо особа зареєстрована платником ПДВ з дня, іншого ніж перший день календарного місяця; включаються останні 12 послідовних податкових місяців, за які подані податкові декларації (у разі подання декларацій) або сплив строк подання податкових декларацій (у разі неподання декларацій) до отримання чи складання контролюючим органом документа, який є підставою для анулювання реєстрації

Такими документами відповідно до вимог п.п. 3 п. 5.5 розділу V Положення № 1130 є довідка про подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців та/або реєстр (перелік) податкових декларацій (податкових розрахунків) особи за 12 послідовних податкових місяців, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту у таких деклараціях (податкових розрахунках) протягом 12 послідовних податкових місяців (підстава - п.п «г» п. 184.1 ст. 184 розділу V Кодексу).

На підставі п.п. «г» п. 184.1 ст. 184 Кодексу Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області 19.08.2022р. прийнято Рішення № 11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «Агрохолдинг Астарта».

Як свідчать обставини справи, у п. 2 Рішення № 11382, прийнятого ГУ ДПС у Дніпропетровській області, вказано, що платник ТОВ «Агрохолдинг Астарта» не подає податкові декларації з податку на додану вартість протягом періоду з липня 2021 року по червень 2022 року включно, що свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

На переконання ДПС України аргументи щодо перебування позивача у статусу ризикових та запровадження в Україні воєнного стану позбавляли підприємство здійснювати діяльність та вживати заходи щодо виконання встановленого Кодексом обов`язку з декларування своїх податкових зобов`язань, є неприйнятними з огляду на їх на довільних аргументах суду, які не мають легітимної мети у відповідності до вимог КАС України.

Так, зупинення реєстрації в ЄРПН податкових накладних, виписаних у грудні 2021 року, у відповідності до вимог абз. 23 п. 201.10 ст. 201 Кодексу жодним чином не звільняло останнього від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаній у податкових накладних, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період. Як свідчить зміст позовної заяви такий законодавчо встановлений обов`язок реалізовано позивачем не було, відповідних пояснень не надано та в судовому рішенні жодним чином не встановлено.

У контексті вимог ст. 184 Кодексу у підставі анулювання свідоцтва платника ПДВ саме на платника податку покладено обов`язок з декларування своїх податкових зобов`язань, визначення сутності і відповідності здійснюваних ним операцій.

Також, у позові взагалі не міститься жодна документально підтверджена інформація щодо наявності операцій постачання/придбання товарів з лютого 2022 року. При цьому, факт неможливості здійснення позивачем господарської діяльності з 24.02.2022р. по теперішній час через запровадження на території / України воєнного часу є недоведеним.

Тоді як, тимчасово на період дії воєнного стану, починаючи з 27.05.2022р., застосовуються норми п. 69 підрозділу 10 XX «Перехідні положення» Кодексу щодо відповідальності за несвоєчасне виконання/невиконання платником податків податкових зобов`язань, зокрема щодо подання заяви про неможливість здійснення господарської діяльності у період воєнного часу.

Разом з тим, згідно інформаційно-комунікаційних систем органів ДПС ТОВ «Агрохолдинг Астарта» заяву щодо неможливості виконання своїх податкових обов`язків, відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 29.07.2022р. № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та перелік документів на підтвердження» не подавалось, що й не спростовано позовними матеріалами.

При цьому, для платники податків, які мали можливість своєчасно виконати обов`язок з подання податкової звітності, чинне законодавство (п. 69 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» Кодексу зі змінами та доповненнями) надавало можливість до 20.07.2022р. реалізувати ними право на подання податкової звітності за лютий-травень 2022р. без відповідальності за несвоєчасне виконання такого обов`язку, що й також позивачем реалізація права за відсутності заяви про неможливість подання звітності не мала місце.

Також позовні матеріали не містить жодного доказу некоректної роботи Електронного кабінету в частині подання платником податкової звітності з ПДВ в електронному вигляді у період запровадженого в Україні воєнного стану, так і вчинення Позивачем у вказаний вичерпних період дій з направлення податкових декларацій з ПДВ у встановленому абз. 2 п. 49.4 ст. 49 Кодексу, порядку, тоді як саме чинне законодавство надавало у строк до 20.07.2023р. реалізувати права.

Таким чином, враховуючи те, що спірність ситуації з анулювання статусу платника ПДВ зумовлено власне позивачем, що жодним чином не спростовано матеріалами справи. У зв`язку з чим, в контексті обставин справи та наданих доказів анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «Агрохолдинг Астарта», є правомірним, чим на переконання ДПС України цілком виключає правові підстави для прийняття судом рішення про зобов`язання ДПС України відновити статус платника ПДВ даного позивача.

Щодо відновлення в СЕА ПДВ облікових даних та записів рахунків інтегрованої картки, реєстраційного ліміту (сум податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН), який був до прийняття рішення від 19.08.2022р. Ns 11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, скаржник зазначає, що починаючи з дати запровадження СЕА ПДВ на постійній основі, а саме з 01.07.2015р., реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних здійснюється виключно у межах реєстраційної суми, яка обчислюється за формулою, встановленою пунктом 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу та пунктом 9 Порядку № 569.

СЕА ПДВ працює виключно в автоматичному режимі та на підставі алгоритмів, розроблених відповідно до статті 200-1 Кодексу та Порядку № 569, і не допускає ручного втручання в її роботу.

У контексті вимог ст. 5 КАС України позовна вимога про зобов`язання ДПС України відновити ТОВ «Агрохолдинг Астарта» в системі електронного адміністрування ПДВ показника реєстраційного ліміту, котрий існував до прийняття контролюючим органом рішення про анулювання його платником ПДВ є безпідставною.

Позовні вимоги ТОВ «Агрохолдинг Астарта» про зобов`язання вчинити певні дії, які на час звернення до суду і розгляду справи не порушені (відповідачем на момент розгляду справи не поновлено дію реєстрацію платника ПДВ ТОВ «Агоохолдинг Артартр», як передумова застосувань положень ст. 200-1 Кодексу), не можуть підлягати задоволенню.

Відтак, за наявності об`єкту судового захисту на момент звернення із позовом, зобов`язальна частина позову, як спосіб відновлення порушеного права, є передчасною, виходячи із дискреційних повноважень органу, коли суд замість органу (по суті підмінюючи його) вирішує питання, які знаходяться в межах його компетенції, без можливості прийняття рішення із цих питань суб`єктом владних повноважень.

Скаржник щодо вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, що мають статус зупинених зазначає наступне.

Судом не взято до уваги, що податковим органом не було прийняти рішення про відмову реєстрації податкових накладних від 10.12.2021р. № 1, від 13.12.2021р. № 2, від 14.12.2021р. № 3, від 15.12.2021р. № 4, від 16.12.2021р. № 5 в ЄРПН, а було лише вчинено дії по їх зупиненню.

Не обґрунтовано, яким чином зупинення реєстрації податкової накладної створює для платника податку наслідки у вигляді відмови в реєстрації податкових накладних.

Не взято до уваги, що позивач не скористався своїм правом та не надав на розгляд Комісії повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

Не вказано, яким нормативно-правовим актом визначено порядок оскарження процедурних рішень податкового органу з питань реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування, які оформлені квитанціями.

Оскаржуване рішення містить лише формальну констатацію про те, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містять конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних.

Не враховано, що у податкового органу були відсутні відомості щодо змісту та обсягу проведених господарських операцій на підставі яких були складені податкові накладні та не була проведена оцінка таких відомостей.

Не взято до уваги, що така вимога, як зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН, може бути задоволена після визнання неправомірним рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в ЄРПН, тоді як позивач таку вимогу не заявив.

Суд не правильно застосував положення п. 5, 6, 11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019р. № 1165, положення п. 4, 5, 6, 7, 9,. 11, 13 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. № 520.

Саме по собі зупинення реєстрації податкової накладної не створює для платника негативних наслідків у вигляді відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки виключно за наслідками розгляду пояснень і доданих до них документів контролюючий орган приймає рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної. Зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в частині діяльності контролюючого органу з моніторингу ризиків порушення норм податкового законодавства, яка не породжує правових наслідків для платників податків та не порушує їх прав. При цьому, саме платнику надано можливість, за умови надання достатнього пакету документів, повністю реалізувати своє право на реєстрацію податкових накладних. А тому, саме рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування призводить до певних негативних правових наслідків для платника податку.

За таких обставин, чинним законодавством не визначено порядок оскарження процедурних рішень контролюючого органу з питань реєстрації податкових накладних розрахунків коригування, які оформлені квитанціями, оскільки реєстрація податкових накладних має передувати перевірка контролюючим органом існування підстав для їх реєстрації чи відмови у реєстрації.

На сьогодні статус податкових накладних від 10.12.2021р. № 1, від 13.12.2021р. № 2, від 14.12.2021р. № 3, від 15.12.2021р. № 4, від 16.12.2021.р № 5 відзначено як «Реєстрацію зупинено».

При цьому, жодних рішень про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної відповідачем не приймалося, оскільки позивачем не подавалося жодних пояснень на адресу контролюючого органу з обґрунтуванням безпідставності його дій щодо зупинення реєстрації податкової накладної, чи документів, які б підтверджували таке його право.

Таким чином, а ні Порядком № 1165, а ні Порядком № 520, не передбачено можливість зобов`язати податковий орган реєструвати податкову накладну після її зупинення, без направлення платником податків повідомлення з відповідними документами до податкового органу. А відтак, визначений судом першої інстанції спосіб захисту права як зобов`язання ДПС України зареєструвати ПН та РК в ЄРПН в обхід законодавчо встановленої процедури, не може бути застосований у спірних відносинах.

Крім того скаржник посилається на пропуск строку звернення до суд з позовом, а саме з урахуванням норм п. 6 та п. 10 Порядку № 1165 Позивач став обізнаним з рішенням Комісії Головного управління ДПС України у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування, від 09.12.2021р. № 22091 - саме у день його прийняття - 09.12.2021р., а щодо зупинення реєстрації спірних ПН - в день отримання квитанцій 18.02.2022 року. Проте з даним позовом з урахуванням уточнених позовних вимог ТОВ «Агрохолдинг Астарта» звернувся лише у лютому 2023 року, в той час коли строк оскарження спірних рішень закінчився у червні-серпні 2022 року.

Скаржник у додаткових поясненнях зазначає зокрема, що підставою для прийняття ГУ ДПС у Дніпропетровській області рішення від 19.08.2022р. № 11382 став факт не подання ТОВ «Агрохолдинг Астарта» податкові декларації з податку на додану вартість протягом періоду з липня 2021 року по червень 2022 року включно, що свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Приймаючи рішення про задоволення позову як в частині скасування рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області, так і задоволення похідної вимоги щодо відновлення ДПС України даного товариства як платника ПДВ, рішення суду аргументовано належністю у Позивача права на податковий кредит з ПДВ у визначений період, що виключає підстави для анулювання свідоцтва платника ПДВ в порядку ст. 184 Податкового кодексу України .

При прийнятті рішення судом не враховано, що в контексті вимог ст. 184 Кодексу у підставі анулювання свідоцтва платника ПДВ саме на платника податку покладено обов`язок з Декларування своїх податкових зобов`язань, визначення сутності і відповідності здійснюваних ним операцій. У зв`язку з чим, на переконання ДПС України аргументи суду є неприйнятними з огляду на поведінку Позивача у реалізації прав та обов`язків у відповідності до вимог Податкового кодексу.

Кодекс не ставить у залежність можливість декларування податкових зобов`язань з ПДВ від означеного стану платника податку.

Так, зупинення реєстрації в ЄРПН податкових накладних, виписаних у грудні 2021 року, у відповідності до вимог абз. 23 п. 201.10 ст. 201 Кодексу жодним чином не звільняло останнього від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаній у податкових накладних, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період. Як свідчить зміст позовної заяви такий законодавчо встановлений обов`язок реалізовано позивачем не було.

Позивач за самостійним рішенням не скористався правом на податковий кредит та усвідомлено не декларовано та не сплачено суми податку до бюджету.

Також, податковий обов`язок платника податку з декларування та сплати податкових зобов`язань з ПДВ залишився незмінним і в воєнний час.

При цьому, сам лише факт введення воєнного стану на території України, за відсутності відповідних обґрунтувань та доказів того, як саме військова агресія проти України, яка стала підставою для його введення, вплинула на спроможність суб`єкта господарювання, який територіально перебуває у м. Дніпро, яке з 24.02.2022р. працює у звичному режимі, своєчасно виконати податковий обов`язок, не може слугувати безумовною підставою для визнання неможливості платником податків виконувати податковий обов`язок.

Факт неможливості здійснення ТОВ «Агрохолдинг Астарта» господарської діяльності з 24.02.2022р. по теперішній час через запровадження на території України воєнного часу є недоведеним, а відтак кваліфікується можливість своєчасного виконання позивачем свого податкового обов`язку, але свідомо його не виконував.

На думку скаржника є неприйнятними доводи позивача про не можливість подання ним податкової звітності з податку через неналежну роботу Електронного кабінету, оскільки матеріали справи не містить жодного доказу.

Від Головного управління ДПС у Запорізькій області надійшов відзив на апеляційну скаргу ДПС України, в якому просив задовольнити вимоги апеляційної скарги ДПС України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2023р. у справі №160/1936/23 у повному обсязі.

В обґрунтування відзиву наведені обставини та пояснення тотожні апеляційним скаргам наведеним вище.

Від позивача надійшов відзив на апеляційні скарги в яких просив апеляційні скарги залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2023 року по справі №160/1936/23 залишити без змін, залишити відзив на апеляційну скаргу ДПС України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2023 року по справі №160/1936/23 сформований у системі «Електронний суд» 20.07.2023 року Головним управлінням ДПС у Запорізькій області без розгляду.

В обґрунтування зазначено зокрема що аналіз ст. 184 ПК України та Положення №1130 у їх сукупності дає підстави для висновку про те, що для анулювання реєстрації платником ПДВ визначальним є факт неподання декларацій або подання таких декларацій з нульовими показниками саме за останні 12 послідовних податкових місяців.

Прийняття оскаржуваного рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість юридичної особи ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» обґрунтовано не поданням до контролюючого органу протягом 12 послідовних податкових місяців декларації з і податку на додану вартість, що свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, з посиланням на п.п. «г» п. 184.1 ст. 184 Податкового кодексу України.

Рішення №11382 Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість юридичної особи товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" від 19.08.2022 року прийнято на підставі довідки про подання/неподання платником ПДВ декларацій з податку па додану вартість. ' .

Відповідно до змісту довідки, старшим державним інспектором Соборного відділу податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб ГУ ДПС у Дніпропетровській області було проведено перевірку податкової звітності позивача за періоди з липня 2021 року по червень 2022 року щодо декларування підприємством обсягів оподатковуваних операції та придбання товарів, за результатами якої встановлено відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту у таких декларацій.

Проте, за приписними законодавства належними та допустимими доказами стосовно того, що у період вересень-грудень року позивач здійснював господарські операції з придбання та продажу насіння соняшника, які підтверджуються первинними документами, зокрема видатковими та податковими накладними. Тобто мали місце операції, які свідчать про наявність придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового кредиту.

Так Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні", затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року №2102-ІХ (зі змінами, внесеними Указами Президента із змінами, внесеними згідно з Указами Президента № 133/2022 від 14.03.2022р., № 259/2022 від 18.04.2022р., № 341/2022 від 17.05.2022р., № 573/2022 від 12.08.2022р., № 757/2022 від 07.11.2022 р. було введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб, який було продовжено, зокрема, з 05 години 30 хвилин 21 листопада 2022 року строком на 90 діб згідно з Указом Президента № 757/2022 від 07.11.2022р.

Також, враховуючи те, що стосовно позивача було прийнято рішення відповідно до якого Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» відповідає критеріям ризиковості платника податку, що, в свою чергу, унеможливлювало здійснення господарської діяльності Позивача в спірний період, суд обгрунтовано зробив висновок, що неподання Позивачем декларацій зі сплати податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців за період з липня 2021 року по червень 2022 року відбулось не внаслідок пасивної поведінки платника податків щодо ведення господарської діяльності, а внаслідок неможливості її ведення через введення воєнного стану па території України, тобто, з незалежних від позивача обставин.

Крім того, протягом вересня-грудня 2021 року позивач здійснював операції по придбанню та подальшому продажу насіння соняшнику, яке було зафіксоване у належно оформлених первинних документах, зокрема податкових та видаткових накладних, тому відсутня обов`язкова умова - у платника податків протягом 12 послідовних податкових місяців відсутнє постачання/придбання товарів/послуг, здійснене з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Суд правомірно посилається на п.п. 69.1. підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Позивачем доведено, що неподання позивачем декларацій зі сплати податку на додану вар гість протягом 12 послідовних податкових місяців за період з липня 2021 року по червень 2022 року відбулось не внаслідок пасивної поведінки платника податків щодо ведення господарської діяльності, а внаслідок неможливості її ведення через введення воєнного стану на території України, тобто, з незалежних від позивача обставин.

Отже рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про анулювання реєстрації платника податку па додану вартість юридичної особи товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" № 11382 від 19.08.2022 року є протиправним та має бути скасоване.

Щодо позовних вимог про зобов`язання поновити реєстрацію товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОХОЛДИНГАСТАРТА" платником податку на додану вартість з 01.05.2021р. (дати отримання свідоцтва платника податку на додану вартість), позивач зазначає, що аналіз законодавчих норм які регулюють спірні правовідносини свідчить про те, що ефективним захистом порушених прав позивача є саме зобов`язання відповідача-2 поновити реєстрацію платника податку па додану вартість ТОВ АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА з 01.05.2021 р., шляхом внесення відповідного запису до Реєстру платників податку па додану вартість із збереженням індивідуального податкового номеру 92, та збереженням облікових даних, записів та стану рахунків інтегрованої картки ТОВ АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА в системі електронного адміністрування ПДВ (СЕА) щодо суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, які були наявні - до прийняття рішення від 19.08.2022 року № 11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість.

Аналогічного висновку при обранні належного та ефективного способу захисту прав платника податку дійшов Верховний Суд у постановах від 17 грудня 2020 року у справі №820/499/16, від 18 березня 2021 року у справі № 520/984/19.

Щодо вимог в частині скасування рішення щодо відповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 09.12.2021 №22091, позивач зазначає, що рішення не містить жодної обґрунтованої мотивації підстав та причин віднесення Позивача до ризикових платників податків відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платників податку, як і не містить доказів наявності податкової інформації, що свідчить про здійснення платником податку та/або його контрагентами реалізацію товарів/послуг, відмінних від придбаних. Оскільки рішення не відповідає критеріям вмотивованості, чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, Дніпропетровський окружний адміністративний суд цілком правомірно визнав його протиправним та скасував.

Інформація про контрагентів позивача з автоматизованих інформаційних систем органів ДПС може бути підставою для висновків щодо реальності господарських операцій лише в сукупності з іншими доказами, що підтверджують неможливість конкретного контрагента приймати участь у здійсненні конкретної господарської операції, що в даному відповідачем не доведено. Аналогічні висновки викладено у п. 123 постанови Верховного Суду від 09.02.2023 року по справі №160/6571/20.

Відповідачем не доведено існування підстав для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, що свідчить про те, що відповідач діяв не у спосіб, визначений законодавством, а тому рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, яка є структурним підрозділом ГУ ДПС у Запорізькій області в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 09.12.2021 року №22091, відповідно до якого Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» відповідає критеріям ризиковості платника податку, є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Також, позивач зазначає, що відсутність реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків.

З огляду на це, правовідносини щодо реєстрації податкової накладної у Єдиному державному реєстрі податкових накладних і, зокрема, щодо безпідставного неприйняття податкової накладної для їх реєстрації, є предметом розгляду в адміністративних судах відповідно до ст. 19 КАС України.

Оскільки, наслідком прийняття протиправного Рішення про відповідність ТОВ АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" критеріям ризиковості стало зупинення реєстрації зазначених вище податкових накладних, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що вимога зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати вищевказані податкові накладні є обґрунтованою, оскільки інших підстав для зупинення реєстрації податкових накладних контролюючим органом не наведено.

Щодо порушення статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, позивач зазначає, що Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 29.09.2022 року у справі № 500/1912/22 висловив правову позицію, за якою що при застосуванні процесуальних норм слід уникати як надмірного формалізму, так і надмірної гнучкості, які можуть призвести до нівелювання процесуальних вимог, встановлених законом. Надмірний формалізм у трактуванні процесуального законодавства визнається неправомірним обмеженням права па доступ до суду як елемента права на справедливий суд згідно зі статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Також Верховний Суд вказав, що протягом усього періоду дії воєнного стану, запровадженого на території України у зв`язку із збройною агресією російської федерації, суворе застосування адміністративними судами процесуальних строків стосовно звернення до суду із позовними заявами, апеляційними і касаційними скаргами, іншими процесуальними документами може мати ознаки невиправданого обмеження доступу до суду, гарантованого статтями 55, 124, 129 Конституції України, статтею 14 Міжнародного пакту про громадянські і політичні права та статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Також, відповідно до рекомендацій 02.03.2023 року Ради суддів України, рекомендовано виважено підходити до питань, пов`язаних з поверненням різного роду процесуальних документів, залишення їх без руху, встановлення різного роду строків, по можливості продовжувати їх щонайменше до закінчення воєнного стану.

Явно протиправні та незаконні рішення контролюючого органу не можуть залишатися бути чинними лише з підстав припущення, з поважних причин, позивачем строків пред`явлення позову. Адже статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Позовна давність нс може бути підставою легалізації явно протиправних та незаконних дій посадових осіб Державної податкової служби України та її структурних підрозділів.

Враховуючи наведене, Дніпропетровський окружний адміністративний суд дійшов до вірного висновку про відсутність підстав для залишення позову без розгляду в даній справі, відтак, посилання Апелянта на порушення ст. 122 КАС України, з урахуванням клопотання позивача поновити пропущені процесуальні строки, є недоречним.

Також позивач у додаткових поясненнях зазначив, що контролюючий орган, приймаючи оскаржуване рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ, не звернув уваги на той факт, що Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 року (набрав чинності 07.03.2022 року) Підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 69.9 такого змісту: «69.9. Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.».

Отже вказаним Законом зупинено перебіг строків, зокрема строків на подання податкової звітності, у тому числі декларацій з податку на додану вартість.

Зміни до вищезгаданої норми було внесено Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 року (набрав чинності 27.05.2022 року).

Таким чином, у період з 07.03.2022р. по 27.05.2022 року платники податку мали право своєчасно не подавати податкову звітність, зокрема декларації з податку на додану вартість за березень, квітень та травень 2022 року.

Відповідно до п. 69.1. Підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, в редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 року (набрав чинності 07.03.2022 року), обов`язок з подання податкової звітності необхідно виконати протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У відповідності до п. 69.1. Підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, в редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 року (набрав чинності 27.05.2022 року), такий обов`язок необхідно виконати протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Указом Президента України №451/2023 від 26.07.2023 року продовжено строк дії воєнного стану в Україні з 05 години ЗО хвилин 18 серпня 2023 року строком на 90 діб.

Таким чином, неподання позивачем податкових декларації з податку на додану вартість за періоди: березень, квітень, травень 2022 року не є порушенням норм Податкового кодексу України. У зв`язку з чим, висновки контролюючого органу суперечать реальним обставинам справи, контролюючим органом не доведено, що позивач, в порушення вимог Податкового кодексу України, протягом 12 послідовних податкових місяців не подавав податкові декларації з податку на додану вартість.

Так, у якості 12 послідовних податкових місяців про які йде мова в підп. пп. «г» п. 184.1 ст. 184 ПК України відповідачем охоплено період з липня 2021 року по червень 2022 року, однак, у період вересень-грудень 2021 року позивач здійснював господарські операції з придбання та .продажу насіння соняшника, що підтверджуються первинними документами, зокрема видатковими та податковими накладними, а у період березень-травень 2022 року мав право не подавати декларації з податку на додану вартість.

Таким чином, контролюючим органом не доведено наявність підстав для анулювання реєстрації платника податку на додану вартість.

Відповідно до частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Суд, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційних скарг, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційних скарг, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.

ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» є юридичною особою, яка зареєстрована в ЄДР та здійснює господарську діяльність з 13.04.2021 року, за наступними видами господарської діяльності: КВЕД: 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (основний), КВЕД: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, КВЕД: 10.41 Виробництво олії та тваринних жир; КВЕД: 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами, КВЕД: 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту, КВЕД: 46.31 Оптова торгівля фруктами й овочами, КВЕД: 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами, КВЕД: 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами, КВЕД: 46.38 Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками, КВЕД: 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, КВЕД: 46.41 Оптова торгівля текстильними товарами, КВЕД: 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення, КВЕД: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, КВЕД: 52.10 Складське господарство, КВЕД: 52.24 Транспортне оброблення вантажів, КВЕД: 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.

Між ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» (отримувач, покупець) та ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» (постачальник, продавець) було укладено договір поставки № НАС0109/20 від 01.09.2021 року.

На виконання умов даного договору ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» було поставлено ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» насіння соняшнику за видатковими накладними № РН-0916/37 від 16.09.2021 р., № РН-0916/38 від 16.09.2021 р., № РН-0916/39 від 16.09.2021 р., № РН-0916/40 від 16.09.2021 р., № РН-0916/41 від 16.09.2021 р. № РН-0916/42 від 16.09.2021 р., № РН-0916/43 від 16.09.2021 р., № РН-0916/44 від 16.09.2021 р., № РН-0916/45 від 16.09.2021 р., № РН-0916/46 від 16.09.2021 р., № РН-0916/47 від 16.09.2021 р., № РН-0916/48 від 16.09.2021 р., № РН-0916/49 від 16.09.2021 р., № РН-0916/50 від 16.092021 р. № РН-0916/51 від 16.09.2021 р., № РН-0916/52 від 16.09.2021 р., № РН-0916/53 від 16.09.2021 р., № РН- 0916/54 від 16.09.2021 р., № РН-0916/55 від 16.09.2021 р., № РН-0916/56 від 16.09.2021 р., № РН-0916/57 від 16.09.2021 р., № РН-0916/58 від 16.09.2021 р., № РН-0916/59 від 16.09.2021 р., № РН-0916/60 від 16.09.2021 р., № РН-0916/61 від 16.09.2021 р., № РН-0916/62 від 16.09.2021 р., № РН-0916/63 від 16.09.2021 р., № РН-0916/64 від 16.09.2021 р., № РН-0916/65 від 16.09.2021 р., № РН-0916/66 від 16.09.2021 р., № РН-0916/67 від 16.09.2021 р., № РН-0916/68 від 16.09.2.021 р., № РН-0916/69 від 16.09.2021 р., № РН-0916/№ РН-0916/70 від 16.09.2021 р., № РН-0916/71 від 16.09.2021 р., № РН-0916/72 від 16.09.2021 р., які долучені до матеріалів справи разом з квитанціями.

На виконання вимог п. 201.1. ст. 201 Податкового кодексу України, позивачем було складено та зареєстровано в ЄРПН вказані податкові накладні, які зареєстровані в ЄРПН та були прийняті ДПС України.

У подальшому ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» (продавець, постачальник) насіння було реалізоване на ТОВ «АГРОПРОД-УКРАЇНА» (отримувач, покупець) за договором поставки № НС01/12/2021 від 01.12.2021 р. за видатковими накладними № 1 від 10.02.2021 р., №2 від 13.12.2021 р., № 3 від 14.12.2021 р., № 4 від 15.12.2021 р., № 5 від 16.12.2021 р.

Відповідно до вимог п. 201.1. ст. 201 ПКУ, ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» було складено та надіслано для реєстрації в ЄРПН податкові накладні, а саме: податкова накладна № 1 від 10.12.2021 р. на суму 10 665 422,20 грн. (з яких ПДВ 1 309 788, 69 грн.), податкова накладна № 2 від 13.12.2021 р. на суму 10 586 782,46 грн. (з яких ПДВ 1 300 131,18 грн), податкова накладна № 3 від 14.01.2021 р. на суму 10 446 531,14 грн. (з яких ПДВ 1 282 907,33 грн), податкова накладна № 4 від 15.12.2021 р. на суму 10 743 897,93 грн. (з яких ПДВ 1 319 426,06 грн), податкова накладна № 5 від 16.12.202 1 р. на суму 10 810 355,52 грн. ( з яких ПДВ 1 327 587, 52 грн).

Реєстрація податкових накладних, поданих ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» для реєстрації в ЄРПН, була зупинена.

Товариством з автоматизованої системи Єдине вікно подання електронних документів ДПС України отримано квитанції від 18.02.2022р. «ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА» щодо ПН № 1 від 10.12.2021 р., ПН № 2 від 13.12.2021 р., ПН № 3 від 14.12.2021 р., ПН № 4 від 15.12.2021 р., ПН № 5 від 16.12.2021 р.

Підставою зупинення реєстрації податкових накладних, в квитанціях зазначено «Відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку».

09.12.2021 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що діє при Головному управління ДПС у Запорізькій області, було прийнято рішення №22091 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку (зокрема пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку). В полі «Податкова інформація» вказано: «Платником податку та/або його контрагентами, згідно даних ЄРПН, здійснено реалізацію товарів/послуг, відмінних від придбаних».

Також, 19.08.2022 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було прийнято рішення № 11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА».

Так, у вказаному рішенні зазначено, що комісією встановлено:

1. Платник ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» протягом 12 послідовних місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність, постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, що згідно з п.п. 184.1 статті 184 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VІ, є підставою для анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, що підтверджено довідкою про подання/неподання ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» декларацій з податку на додану вартість від 03 серпня № 4644/04-36-04-07-07.

2. Платник ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» не подає податкові декларації з податку на додану вартість з липня 2021 року по червень 2022 року, що свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, та має за останні 12 календарних місяців обсяги оподатковуваних операцій 0 гривень.

Не погоджуючись з правомірністю прийнятих відповідачем спірних рішень, позивач звернувся з даним позовом до суду про визнання їх протиправними та скасування та зобов`язання вчинити певні дії, з приводу чого суд зазначає наступне.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Щодо позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування Рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, від 09.12.2021 року № 22091 щодо відповідності позивача критеріям ризиковості платника податку, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, подані позивачем на реєстрацію днем фактично подання, суд зазначає неступне.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до підпункту 56.23.2 пункту 56.23 статті 56 і пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, яка набрала чинності з 01.02.2020, затверджено: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок зупинення реєстрації); Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок розгляду скарг).

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Згідно з пунктом 2 Порядку зупинення реєстрації:

автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації;

комісія контролюючого органу - комісія регіонального та центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі;

комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС;

комісія центрального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ДПС;

критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик;

ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту а або б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку;

таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

Відповідно до п. 5 Порядку зупинення реєстрації, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктами 6 вказаного Порядку визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Пунктом 7 вказаного Порядку визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У додатку 4 до Порядку № 1165 зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку

Отже, Порядок № 1165 прямо передбачає можливість оскарження рішень про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості. Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 05.01.2021р. по справі №640/11321/20, від 16 грудня 2020 року у справі № 340/474/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/10988/20, які враховуються судом.

Крім того, суд зазначає, що віднесення позивача до переліку ризикових платників податків є окремою підставою для зупинення реєстрації ПН/РК.

Комісією ГУ ДПС прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, яким визначено відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

У додатку 4 до Порядку № 1165 зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку

Пунктом 8 Додатку 1 до Порядку №1165 встановлено наступний Критерій ризиковості платника податку на додану вартість: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Отже, підставами для встановлення відповідності платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку є наявна податкова інформація що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

З огляду на затверджену Порядком №1165 форму рішення, не передбачено конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 7 критеріїв ризиковості платника податку.

Однак, у затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: «у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності», або, «з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від ..р. № -.

У формі рішенні вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб`єкта пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку необхідно також зазначити, яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

За вимогами Порядку № 1165 Комісія у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, розглядає питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Суд зазначає, що платник податків може надати інформацію та копії документів необхідних для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Крім того, законодавством не встановлено обов`язок платника податків при розгляді цього питання надати копії документів разом з інформацією. Вищезазначений перелік документів не є обов`язковим, а передбачає можливість їх надання.

При цьому, за вимогами пунктом 6 Порядку, за результатами розгляду пояснень платника податку, Комісія регіонального рівня кожного разу приймає рішення про відповідність або невідповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника.

Суд зазначає, що Порядком встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника ПДВ Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/ розрахунку коригування. Встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Отже, питання відповідності позивача Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/ розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

Верховний Суд у постановах від 16 грудня 2020 року по справі № 340/474/20, від 05 січня 2021 року по справі № 640/10988/20 та від 05 січня 2021 року по справі №640/11321/20, від 19 листопада 2021 року по справі № 140/17441/20 зазначав, що при вирішенні спорів такої категорії суди попередніх інстанцій, з огляду на правове регулювання і характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.

Верховний Суд у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною 2 статті 77 КАС України.

Суд зазначає, що комісія, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, має обґрунтувати, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації. Така ж позиція викладена у постанові Верховного Суду від 30 листопада 2021 року по справі №340/1098/20.

Матеріали справи свідчать, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку яким встановлена відповідність позивача, як платника податку п. 8 критеріям ризиковості платника податків, не вказано, на підставі чого було прийнято таке рішення, зокрема: відсутня позначка у колонках «у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності» або «з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від … р. №». Також, не розшифровано, яка саме податкова інформація стала підставою для визначення вказаного критерію.

Натомість контролюючим органом лише процитовано зміст п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків.

Суд наголошує, що пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку вимагає наявність податкової інформація, що визначає ризиковість здійснення господарської операції зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Отже, оспорюване рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.

Відповідно до абзацу 2 частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України у таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Як вже зазначалось, пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку вимагає наявність податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Суд зазначає, що лише доведення податковим органом та встановлення судом в ході судового розгляду факту наявності вищезазначеної податкової інформації, може слугувати підставою для відповідності платника пункту 8 Критеріїв. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на належних і допустимих доказах.

Суд звертає увагу, що відповідач не зазначає жодних поданих для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань, що містили податкову інформацію, що визначає ризиковість здійснення господарської операції. Зі змісту слідує, що комісією регіонального рівня прийняті рішення про відповідність пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання позивачем податкової накладної для реєстрації.

Судами встановлено, що підставною для прийняття рішення фактично стала податкова інформація складена Олександрівським відділом камеральних перевірок управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків ГУ ДПС у Запорізькій області надана у листі №15850/08-01-18-06 від 09.12.2021р., якою встановлено, що ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» здійснює операції з ознаками ризику, а саме:за результатами проведеного аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних (ЄРПН) та згідно інформаційних баз даних ДПС України у підприємства встановлено, що ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» чисельність трудових ресурсів складає 5 осіб при здійсненні значних обсягів придбання. При цьому, згідно ЄРПН реалізація відсутня. Звіт за формою 20 ОПП підприємством не надавався, інформація щодо наявних місць зберігання придбаних товарів відсутня. Станом на 17.09.2021р. реєстраційний ліміт СЕА ПДВ підприємства складає 6539843,02 грн., сформовано за рахунок податкових накладних отриманих від ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» (колишня назва - ТОВ "Рунделор). ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» зареєстроване платником ПДВ з 01.05.2021, при цьому податкові декларації з ПДВ у період з травня 2021 по серпень 2022 жодного разу не подавались, проте дані з ЄРПН містять відомості про здійснення у вересні 2021 року операцій з придбання товару (4365,9 тон насіння соняшника у ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» на суму 6539 тис. грн.). та реалізації у грудні 2021 року (3570,28 тон насіння соняшника на ТОВ «АГРОПРОД-Україна»). Також у період 01.09.2021-09.12.2021 проведено придбання 4365,9 тон насіння соняшника у ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» на суму 6539 тис. грн. Ланцюг постачання вказаного насіння соняшника у кількості не менш 4365,9 тон на адресу ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» відповідно до даних з ЄРПН не підтверджується, оскільки ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ» не здійснювало власного вирощування соняшника, проте у червні 2021 відображено придбання насіння соняшника на суму 9,8 млн грн. ПДВ постачальників. За даними ЄРПН постачальником соняшника у червні 2021 року є ТОВ "ЛЄ-РОЙ" (колишня назва - "ФГ БАГАТЕ ЗБІЖЖЯ"). У свою чергу відповідно до зареєстрованих ПН у ЄРПН ТОВ "ЛЄ-РОЙ здійснює придбання товарів, в т.ч. насіння соняшника, у ТОВ "ЗУМКЛЕР". У свою чергу відповідно до зареєстрованих ПН у ЄРПН ТОВ "ЗУМКЛЕР" здійснює придбання товарів, в т.ч. насіння соняшника, у ТОВ "СІНОПЕК» та ТОВ «ФГ «ШИРОКІ ПРОСТОРИ». При аналізі руху номенклатури товарів задекларований вказаним ланцюгом контрагентів, в т.ч. ТОВ «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА», вбачається що відбувається декларування факту придбання товару, проте реалізації зазначеної номенклатури товарів вже відсутня та замінена на іншу. Таким чином здійснена зміна (скрут) номенклатури товару, що вказує на проведення безтоварних операцій, яка здійснюється з метою документального завищення валових витрат та ПДВ підприємством реального сектору економіки.

Проте, не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника (номера, дати, поставки тощо), в яких були зафіксовані такі операції.

При цьому, як вірно зазначено судом першої інстанції сам по собі факт включення контрагента позивача до переліку ризикових платників податку не може бути самостійною підставою для віднесення і позивача до ризикового платника, оскільки кваліфікуючою ознакою для віднесення суб`єкта до ризикового є саме здійснена ним господарська операція, в якій контрагент є лише одним з складових елементів. Виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Відповідно до абзацу 2 частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України у таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відповідачем не зазначено інформації яка свідчить про ризиковість здійснення господарської операції за податковими накладними передбаченої відповідною пунктом Порядку. Також відповідачем не наведено вичерпну інформацію, яка може надати змогу їх ідентифікувати, які саме податкові накладні складені за господарськими операціями що відповідають Критеріям ризиковості здійснення операцій, а також відсутність посилання на документи, які відсутні проте необхідні для підтвердження здійснення господарських операції. Отже, відповідачем не конкретизовано операції щодо яких наявний сумнів в їх реальності, що не надає змогу їх ідентифікувати, та відповідно надати пояснення позивачу.

У постанові Верховного Суду від 16.12.2020 року у справі №340/474/20 підкреслено, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що товариство ймовірно є учасником формування схемного податкового кредиту згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

При цьому, комісія, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначала документів, які є достатніми для підтвердження господарських операцій.

Верховний Суд у постанові від 23.10.2018р. у справі №822/1817/18 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Отже, суд зазначає, що висновки Комісії ґрунтується лише на припущеннях, без зазначення конкретних доказів (податкової інформації), які досліджувались Комісією та які вказують на ризиковість здійснення господарської операції зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Пояснення відповідача містять лише посилання на аналіз даних ЄРПН та АІС Податковий блок без зазначення конкретних даних та показників (дані щодо накладних, постачальників, показників, господарських операції тощо).

Суд зазначає, комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Проаналізувавши обставини справи колегія суддів вважає, що відповідач не надав належного доказу, який би досліджувався в ході засідання комісії, і який слугував підставою для прийняття оскаржуваного рішення.

Так, загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Однак відповідач ні до суду першої, ні до суду апеляційної інстанцій не надав жодного належного доказу, який би досліджувався в ході засідання Комісії, і який би слугував підставою для прийняття оскаржуваних рішень та був покладений в основу їх прийняття.

Суд звертає увагу на те, що податкова інформація, наявна у контролюючого органу, є лише статистичними даними, які самі по собі не можуть свідчити про вчинення підприємством порушень та не підтверджує ризиковість платника податків.

Будь-яка податкова інформація, зокрема, надана іншими контролюючими органами носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні закону. Така позиція підтримується Верховним Судом, про що свідчить правовий висновок останнього, викладений у постановах від 02.04.2020 року по справі №160/93/19, від 04.06.2020 року по справі №340/422/19 та від 16.04.2021р. по справі №813/1301/15.

Верховний Суд у постанові від 22 липня 2021р. по справі №520/480/20 вказав, що саме лише посилання контролюючого органу на те, що аналіз діяльності товариства свідчить про наявність ризиків маніпулювання показниками податкової звітності та даними Єдиного реєстру податкових накладних, а також мінімізації платежів до бюджету, без належного обґрунтування і документального підтвердження, не може свідчити про відповідність рішення критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій статті 2 КАС України.

Суд наголошує, що відповідач у спірному рішенні не наводить господарські операції які підпадають під ризиковість (договори, номера накладних тощо), за якими операціями зупинено реєстрація накладних, документи первинного обліку, які позивач має надати для прийняття відповідного рішення за конкретними операціями. Без наведення конкретних господарських операцій ризиковість яких встановив податковий орган, позивач позбавлений можливості подати документи для виключення його з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Також апелянтом під час розгляду справи не зазначається, яким чином здійснення реалізації товарів/послуг, відмінних від придбання, у контрагента, впливає на позивача при реалізації продукції.

Таким чином, судом не встановлено наявність у відповідача підстав для віднесення підприємства до пункту 8 Критеріїв ризиковості, що обумовлює задоволення позовних вимог.

З урахуванням наведеного, суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що задля належного захисту порушеного права позивача, є скасування оскаржуваного рішення відповідача та зобов`язання виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Щодо зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, подані позивачем на реєстрацію днем фактично подання, суд зазначає неступне.

Згідно пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За приписами пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.

Відповідно до пункту 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Покупцю товарів/послуг податкова накладна/розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

З метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

Згідно Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. № 1246 (далі - Порядок № 1246) (у редакції на час подання накладних), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

До Реєстру вносяться відомості щодо податкових накладних та/або розрахунків коригування, які прийняті до Реєстру та підлягають реєстрації, реєстрацію яких зупинено, а також щодо яких у встановленому порядку прийнято рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації. (п.4 Порядку).

Податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування. (п.5 Порядку).

Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. (п.12Порядку).

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). (п.13 Порядку).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС. (п.14 Порядку).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття. (п.15 Порядку).

У разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку. (п.17 Порядку).

З урахуванням приписів Порядку зупинення реєстрації № 1165, підставами для зупинення реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування є наступна відповідність: 1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; або 2) відображеної в податковій накладній/розрахунку коригування операції хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції.

Критерії ризиковості платника податку на додану вартість є Додатком 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165.

Реєстрація поданих позивачем ПН/РК зупинена з посиланням на п. 8 Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.

Пунктом 8 Критеріїв перебачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

У межах цієї справи судом не встановлено наявність у відповідача підстав для віднесення позивача до пункту 8 Критеріїв ризиковості.

Також, відповідно до п. 10 та 11 Порядку зупинення реєстрації № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимоги правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.

Суд зазначає, що невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості рішення про зупинення реєстрації податкової накладної призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком і призводить до протиправності такого рішення

Отже, зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у постанові від 14 грудня 2022 року у справі № 560/11825/21, від 21.05.2019р. по справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020р. у справі № 819/330/18 та від 18.06.2020р. у справі № 824/245/19-а.

При цьому, Верховний Суд у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною 2 статті 77 КАС України. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом у постанові від 14 грудня 2022 року у справі № 560/11825/21, від 19 жовтня 2022 року справі № 360/2463/20.

Також, Верховний Суд у справі №360/2460/20 за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Суд зауважує, що податковим органом не надано інших доказів виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з поставки товару, дані про який зазначені у податковій накладній та розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.

При цьому, прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом у постанові Верховного Суду від 14 грудня 2022 року у справі № 560/11825/21, від 19 жовтня 2022 року справі № 360/2463/20, також у справах №822/1817/18, №821/1173/17, №1940/1950/18, №805/3956/18-а, №380/7736/21 та інші.

За вимогами пункту 19-20 Порядку № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, ніж зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН.

Практика Європейського суду свідчить, що в національному праві має бути передбачено засіб правового захисту від довільних втручань органів державної влади в права, гарантовані Конвенцією. Будь-яка законна підстава для здійснення дискреційних повноважень може створити юридичну невизначеність, що є несумісною з принципом верховенства права без чіткого визначення обставин, за яких компетентні органи здійснюють такі повноваження, або, навіть, спотворити саму суть права. Отже, законом повинно з достатньою чіткістю бути визначено межі дискреції та порядок її здійснення, з урахуванням легітимної мети певного заходу, аби убезпечити особі адекватний захист від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Конкретна норма закону повинна містити досить чіткі положення про рамки і характер здійснення відповідних дискреційних повноважень, наданих органам державної влади. У разі, якщо ж закон не має достатньої чіткості, повинен спрацьовувати принцип верховенства права.

Суд зазначає, що під ефективним засобом (способом) необхідно розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Тобто ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам, забезпечити поновлення порушеного права і одержання особою бажаного результату; винесення рішень.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, внесення платника податків до переліку ризикових платників на підставі пункту восьмого Критеріїв ризиковості платника податку фактично є підставою для зупинення реєстрації в ЄРПН в подальшому всіх складених платником податку податкових накладних/розрахунків коригування.

Суд наголошує, що наслідком прийняття Рішення про відповідність ТОВ "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" критеріям ризиковості, яке в межах цієї справи визнано протиправним, стало зупинення реєстрації податкових накладних.

Отже, відмова в задоволені позовних вимог щодо зобов`язання прийняти та зареєструвати зазначений електронний документ у Єдиному реєстрі податкових накладних у день їх фактичного отримання, може призвести до порушення строків їх реєстрації та необґрунтованого застосування до позивача штрафу.

Таким чином, оскільки у даному випадку в межах цієї справи встановлено протиправність дій та рішення відповідача в частині віднесення позивача до пункту 8 Критеріїв ризиковості, та недодержання відповідачем приписів законодавства в частині обґрунтованості рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та відсутності підстав для його прийняття, суд першої інстанції дійшов до вірного висновку щодо задоволення позовних вимог в цій частині.

Щодо рішення суду в частині визнання протиправним та скасування рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість від 19.08.2022 року, суд зазначає наступне.

Приписами підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України визначено, що платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Пунктами 48.1 - 48.2. ст. 48 Податкового кодексу України, податкова декларація складається за формою, затвердженою в порядку, визначеному положеннями пункту 46.5 статті 46 цього Кодексу та чинному на час її подання.

Форма податкової декларації повинна містити необхідні обов`язкові реквізити і відповідати нормам та змісту відповідних податку та збору.

Обов`язкові реквізити - це інформація, яку повинна містити форма податкової декларації та за відсутності якої документ втрачає визначений цим Кодексом статус із настанням передбачених законом юридичних наслідків.

Відповідно до п.48.7 ст. 48 Податкового кодексу України, податкова звітність, складена з порушенням норм цієї статті, не вважається податковою декларацією, крім випадків, встановлених пунктом 46.4 статті 46 цього Кодексу.

Згідно із приписами п. 49.1, 49.2 ст. 49 Податкового кодексу України, податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.

Платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Цей абзац застосовується до всіх платників податків, в тому числі платників, які перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності.

За положенням п. 49.3 статті 49 Податкового кодексу України, податкова декларація подається за вибором платника податків, якщо інше не передбачено цим Кодексом, в один із таких способів: а) особисто платником податків або уповноваженою на це особою; б) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення; в) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

Підпунктом 49.4. статті 49 Податкового кодексу України обумовлено, що платники податків, що належать до великих та середніх підприємств, подають податкові декларації контролюючому органу в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

Податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі контролюючому органу всіма платниками цього податку з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

За змістом підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України, реєстрація діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі якщо: особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Згідно із пунктом 184.2 статті 184 Податкового кодексу України, анулювання реєстрації на підставі, визначеній у підпункті "а" пункту 184.1 цієї статті, здійснюється за заявою платника податку, а на підставах, визначених у підпунктах "б"-"з" пункту 184.1 цієї статті, може здійснюватися за заявою платника податку або за самостійним рішенням відповідного контролюючого органу.

Анулювання реєстрації здійснюється на дату: подання заяви платником податку або прийняття рішення контролюючим органом про анулювання реєстрації; зазначену в судовому рішенні; припинення дії договору про спільну діяльність, договору управління майном, угоди про розподіл продукції або закінчення строку, на який утворено особу, зареєстровану як платник податку; що передує дню втрати особою статусу платника податку на додану вартість; державної реєстрації припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця.

При цьому датою анулювання реєстрації платника податку визначається дата, що настала раніше.

За змістом п. 5.2 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014р. №1130, зареєстроване у Міністерстві юстиції України від 17.11.2014р. № 1456/26233 передбачено, що анулювання реєстрації згідно з підпунктом "а" пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу (підпункт "а" пункту 5.1 цього розділу) може бути ініційоване платником ПДВ після спливу 12 календарних місяців реєстрації особи платником ПДВ, починаючи з наступного дня після дня, що відповідає числу та місяцю реєстрації особи платником ПДВ. Загальна вартість оподатковуваних товарів/послуг за останніх 12 календарних місяців визначається за даними податкових декларацій за останніх 12 поточних календарних місяців, що були подані до контролюючого органу.

При розгляді питання анулювання реєстрації згідно з підпунктом "г" пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу (підпункт "г" пункту 5.1 цього розділу) 12 місяців визначаються із урахуванням того, що: не враховується місяць, в якому проведено реєстрацію особи платником ПДВ, якщо особа зареєстрована платником ПДВ з дня іншого ніж перший день календарного місяця; включаються останні 12 послідовних податкових місяців, за які подані податкові декларації (у разі подання декларацій) або сплив строк подання податкових декларацій (у разі неподання декларацій) до отримання чи складання контролюючим органом документа, який є підставою для анулювання реєстрації.

Анулювання реєстрації здійснюється шляхом виключення платника ПДВ з Реєстру.

За п.5.5 Положення, анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу може бути здійснене на підставах, визначених у підпунктах "б" - "з" пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу (підпункти "б" - "з" пункту 5.1 цього розділу).

Контролюючі органи здійснюють постійний моніторинг платників ПДВ, включених до Реєстру, та приймають рішення про анулювання реєстрації платників ПДВ у разі існування відповідних підстав.

Рішення про анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу приймаються за наявності відповідних підтвердних документів (відомостей). Такими документами є, зокрема, довідка про подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців та/або реєстр (перелік) податкових декларацій (податкових розрахунків) особи за 12 послідовних податкових місяців, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту у таких деклараціях (податкових розрахунках) протягом 12 послідовних податкових місяців (підстава - підпункт "г" пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу). У реєстрі (переліку) зазначаються дані про реєстрацію особи платником ПДВ та по кожній декларації (податковому розрахунку) - податковий період, дата надходження декларації (податкового розрахунку) до контролюючого органу, загальні обсяги постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту звітного періоду, вказані у відповідних рядках та колонках податкової декларації (податкового розрахунку) (пп.3 абз. 3 п.5.5)

За п. 5.6 Положення, за наявності зазначених підтвердних документів (відомостей) контролюючий орган за місцем перебування на обліку платника податків приймає рішення про анулювання реєстрації особи - платника ПДВ незалежно від здійснення контролюючим органом документальних та камеральних перевірок такої особи і їх результатів, а також обов`язку такої особи бути зареєстрованою та/або нараховувати чи сплачувати податок на додану вартість відповідно до законодавства.

Суд наголошує, що з аналізу вищевикладених норм ПК України та Положення №1130 вбачається, що не подання контролюючому органу декларації з податку на додану вартість само по собі не може бути підставою для анулювання його реєстрації, якщо у платника податку протягом 12 послідовних податкових місяців наявні операції з постачання чи/або придбання, здійснені з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, підстави для анулювання реєстрації платника ПДВ відсутні.

Таким чином, аналіз норм чинного законодавства свідчить про те, що рішення податкового органу про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість на підставі підпункту г пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України має прийматися за наявності відповідних підтверджуючих документів та з врахуванням аналізу податкових декларацій платника податку.

Такі обставини мають підтверджуватись як самими деклараціями з податку на додану вартість, так і довідкою про подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців та/або реєстром (переліком) податкових декларацій (податкових розрахунків) особи за 12 послідовних податкових місяців, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту у таких деклараціях.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права висловлений Верховним Судом під час розгляду подібної справи, постанова від 05.11.2018р. справа №820/2294/16, від 16 квітня 2020 року справа №826/876/17.

Відповідно до оскаржуваного рішення правовою підставою для його прийняття є те, що позивач протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість, а саме не подавав декларації з податку на додану вартість протягом періоду з липня 2021 року по червень 2022 року, що свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Разом з цим, як вірно встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, позивач у період з вересня-грудня 2021 року здійснював господарські операції з придбання та продажу насіння соняшника, тобто мали місце операції, які свідчать про наявність придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового кредиту.

Також, стосовно позивача було прийнято рішення відповідно до якого Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА» відповідає критеріям ризиковості платника податку.

Зазначене унеможливлювало здійснення господарської діяльності позивача в спірний період.

Про вказані обставини контролюючи органи були обізнані з огляду на наявність квитанції з приводу зупинення реєстрації ПН.

Отже, вказані обставини не можуть свідчити про обґрунтованість висновків контролюючого органу про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Також, указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні", затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року №2102-IX (зі змінами, внесеними Указами Президента із змінами, внесеними згідно з Указами Президента № 133/2022 від 14.03.2022, № 259/2022 від 18.04.2022, № 341/2022 від 17.05.2022, № 573/2022 від 12.08.2022, № 757/2022 від 07.11.2022 було введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб, який було продовжено, зокрема, з 05 години 30 хвилин 21 листопада 2022 року строком на 90 діб згідно з Указом Президента № 757/2022 від 07.11.2022.

Відповідно п.п. 69.1. підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України зі змінами внесеними згідно із Законом № 2142-ІХ від 24.03.2022р.; в редакції Закону № 2260-ІХ від 12.05.2022р., у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Отже, в силу вказаної норми позивач з огляду на введення воєнного стану звільнявся від передбаченої Кодексом відповідальності за порушення термінів звітності.

Суд не приймає посилання відповідачів на відсутність згідно інформаційно-комунікаційних систем органів ДПС заяв ТОВ «Агрохолдинг Астарта» щодо неможливості виконання своїх податкових обов`язків, відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 29.07.2022р. № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження», оскільки вказаний наказ (порядок) набрав чинності - 06.09.2022, тобто, порядок не діяв у спірний період та набув чинності після прийняття оскаржуваного рішення, що свідчить на грубе порушенням приписів законодавства з боку контролюючих органів.

Також, за положенням п. 69.1. підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України у редакції яка діяла у період 07.03.2022р. по 27.05.2022р., для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Таким чином, як вірно зазначають відповідачі, у період 07.03.2022р. по 27.05.2022р., відповідно первинної редакції п. 69.9 перебіг строків, визначених податковим законодавством, у т.ч. які визначені у ст.ст. 49, 202, 203 ПК України для подання податкових декларацій з ПДВ за лютий, березень, квітень 2022 року, був зупинений. Отже, вказаний період не можу бути включений у період визначений у підпункті г пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України.

Скаржники зазначають, що з 27.05.2023р. за Законом України від 12.05.2022р. № 2260-ІХ набула чинності оновлена редакція пунктів 69.1 та 69.9, відповідно до якої платники ПДВ, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, мають подати податкові декларації за лютий, березень, квітень, травень 2022 року до 20 липня 2022 року. Разом з цим, спірним рішенням та довідкою на підставі якої таке рішення прийнято встановлено саме не подавання декларації з податку на додану вартість протягом періоду з липня 2021 року по червень 2022 року. Тобто у період зупинення перебігу строку. При цьому, рішення або довідка не містять встановленого факту не подання декларацій за вищевказані періоди до 20 липня 2022 року.

Таким чином, неподання позивачем податкових декларації з податку на додану вартість за періоди: березень, квітень, травень 2022 року не є порушенням норм Податкового кодексу України.

Отже, висновки контролюючого органу суперечать реальним обставинам справи, контролюючим органом не доведено, що позивач, в порушення вимог Податкового кодексу України, протягом 12 послідовних податкових місяців не подавав податкові декларації з податку на додану вартість.

Також, позивач посилався на некоректну роботу Електронного кабінету у період запровадженого в Україні воєнного стану, що спростовують відповідачі у скаргах оскільки матеріали справи не містить жодного доказу, проте, як встановлено судом на офіційних сторінках відповідачів та прес-служби відповідачів повідомляли, що у зв`язку з оголошенням воєнного стан з метою захисту прав платників та вжиття заходів щодо інформаційної безпеки, ДПС обмежила надання (у тому числі зупинила деякі) електронних сервісів та доступ до електронного кабінету, та те, що з початку воєнного стану електронні сервіси працюють з певними обмеженнями, що зумовлено необхідністю захисту прав платників.

Отже, при прийнятті оскаржуваного рішення контролюючим органом не було враховано обставини, що унеможливлювали подання податкової звітності позивачем у такий період, З огляду на викладене, у відповідача були відсутні підстави для застосування п. п. "г" п.184.1 ст.184 ПК України, для анулювання реєстрації платника ПДВ.

Подібні висновки щодо не врахування відповідачами обставини, що унеможливлювали подання податкової звітності позивачем, висловлені Верховним Судом, зокрема, у постанові 16 квітня 2021 року справа № 540/489/19.

Таким чином, суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що у контролюючого органу були відсутні правові підстави для прийняття оскаржуваного рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість на підставі підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 ПК України.

Щодо рішення суду в частині зобов`язання поновити реєстрацію платника податку на додану вартість ТОВ "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" з 01.05.2021 р., шляхом внесення відповідного запису до Реєстру платників податку на додану вартість із збереженням індивідуального податкового номеру 92, та збереженням облікових даних, записів та стану рахунків інтегрованої картки ТОВ "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" в системі електронного адміністрування ПДВ (СЕА) щодо суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, які були наявні - до прийняття рішення від 19.08.2022 року № 11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, суд зазначає наступне.

За правилами пункту 184.5 статті 184 ПК України з моменту анулювання реєстрації особи як платника податку така особа позбавляється права на віднесення сум податку до податкового кредиту, складання податкових накладних.

Відповідно до пункту 201.8 статті 201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

За змістом пункту 5.10 Положення №1130 рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ за ініціативою контролюючого органу може бути оскаржене до суду. Підставою для внесення до Реєстру змін щодо скасування анулювання реєстрації, що відбулось за ініціативою контролюючого органу, є, зокрема, рішення суду, яке набрало законної сили, про скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ. Рішення із копіями відповідних документів направляється до Державної фіскальної служби України для внесення відповідних змін до Реєстру. У разі скасування рішення про анулювання реєстрації, якщо інше не визначено судовим рішенням, контролюючий орган вносить до Реєстру запис про реєстрацію платника ПДВ із урахуванням особливостей, визначених Положенням.

Тобто підставою для внесення до Реєстру відомостей щодо скасування анулювання реєстрації є рішення суду, яке набрало законної сили.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 30 травня 2019 року у справі № 826/11485/15,

Згідно з пунктом 200-1.1 статті 200-1 ПК України (система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку зокрема суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України визначено форму, за якою платник податку визначає суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку.

Відповідно до пункту 200.1.8 статті 200.1 ПК України та пункту 7 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 (далі - Порядок №569), у разі анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його електронному рахунку перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається. Для закриття електронного рахунка ДПС надсилає Казначейству реєстр платників податку, в якому зазначаються найменування або прізвище, ім`я та по батькові платника податку, податковий номер або серія (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб - підприємців, які мають відмітку в паспорті про право здійснювати будь-які платежі за серією (за наявності) та номером паспорта), індивідуальний податковий номер платника податку та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру Казначейство перераховує суми податку до бюджету. Повідомлення про закриття електронних рахунків Казначейство надсилає ДПС у день закриття такого рахунка.

Казначейство відповідно до вимог статті 69 Кодексу надсилає ДПС повідомлення про відкриття електронного рахунка в день його відкриття. Після надходження такого повідомлення ДПС інформує платника податку про реквізити його електронного рахунка (п. 6 цього Порядку).

У разі анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його електронному рахунку перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається (пункт 7 Порядку №569).

У разі повторної реєстрації особи платником податку йому відкривається новий електронний рахунок (пункт 8 Порядку №569).

Пунктом 10 Порядку №569 встановлено, що ДФС: 1) обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі; 2) оприлюднює на офіційному веб-сайті алгоритми обрахунку показників формули обчислення зазначеної суми та джерела їх формування.

Згідно з пунктом 13 Порядку №569 платник податку має право отримувати у ДФС інформацію про стан свого електронного рахунка (в тому числі додаткових електронних рахунків), а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.

Слід зазначити, що нормами ПК України та Порядку № 569 не передбачено відновлення закритого рахунку платника податків в СЕА після скасування реєстрації такого суб`єкта господарювання платником ПДВ та поновлення в облікових даних платника податку суми ПДВ, без проведення обчислення відповідно до формули визначеної пунктом 9 Порядку №569, навіть у випадку поновлення свідоцтва платника ПДВ.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеної у постановах від 22 липня 2020 року у справі № 520/5627/19, від 21 липня 2020 року у справі № 820/1053/16, відновлення показників в обліковій картці на рахунку платника податку у системі електронного адміністрування ПДВ, а також надання висновків та документів, які необхідні для повернення коштів, на новостворений рахунок платника податків в системі електронного адміністрування ПДВ належить до повноважень ДФС України (ДПС України). При цьому, такі повноваження контролюючого органу здійснюються у певній послідовності після дослідження питання стосовно правомірності процедури включення до облікових карток певної інформації щодо стану розрахунків платника за податками, зборами, єдиним внеском, митними платежами та операцій, які проводяться з коштами передоплати.

Суд зазначає, що установлення судом факту протиправності рішення суб`єкта владних повноважень зумовлює виникнення потреби в обтяженні цього або іншого суб`єкта обов`язком усунути всі спричинені рішенням негативні юридичні наслідки та повернути платника податків у первинне правове становище, яке існувало до моменту прийняття цього рішення, вчинивши дії з поновлення реєстрації суб`єкта господарювання як платника ПДВ, поновлення дії договору про визнання електронних документів, поновлення функціонування рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ, перерахування до бюджету залишку коштів, відновлення даних рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ, перерахування до бюджету залишку коштів.

Зазначена правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 21.07.2020р. у справі №820/1053/16, від 22.07.2020р. у справі №520/5627/19, від 10.11.2020р. у справі №826/22457/15, від 11 квітня 2023 року справа № 820/3763/16.

Так, відповідно до статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, ратифікованої Законом України № 475/97-ВР від 17 липня 1997 року, кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права. Конвенція, залишаючи за державною владою велику свободу відносно рішень в сфері економічної та соціальної політики, підтверджує, що таке вручання в гарантовані права не буде повільним.

Мирне володіння означає, що порушення принципу, встановленого у першому реченні, може мати місце і за відсутності прямого або фізичного втручання у право власності. Так, наприклад, порушення може мати форму позбавлення можливості використати власність, ненадання дозволів, або інших форм перешкоджання реалізації права власності, що є наслідком застосування законодавства або заходів органів державної влади/рішення Європейського суду у справі Wiggins v. Unated Kingdom Appl. 7456/76 (1976)/.

Європейським судом з прав людини у справах Інтерсплав проти України (2007 рік, заява № 803/02), Булвес АД проти Болгарії (2009 рік, заява № 3991/03) і Бізнес Супорт Центр проти Болгарії (2010 рік, заява № 6689/03) було зазначено, що затримки у відшкодуванні ПДВ можна вважати втручанням у право на мирне володіння своїм майном, а постійні затримки відшкодування і компенсації у поєднанні із відсутністю ефективних засобів запобігання або припинення такої адміністративної практики, так само як і стан невизначеності щодо часу повернення коштів, порушує "справедливий баланс" між вимогами публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном.

Така позиція Європейського суду з прав людини свідчить на користь висновку, що в контексті податкових спорів позбавлення права отримати податкову вигоду (податковий кредит чи бюджетне відшкодування ПДВ) розглядається як позбавлення власності.

Таким чином, створення перешкод чи встановлення обмежень, що не ґрунтуються на вимогах закону у праві вільно розпоряджатись накопиченим за наслідками розрахунків з бюджетом від`ємним значенням з податку на додану вартість є формою втручанням у право на мирне володіння своїм майном.

Вказана правова позиція також підтверджується практикою Верховного Суду з подібних правовідносин, викладеною у постанові від 24 січня 2019 року (справа №805/2554/16-а, адміністративне провадження №К/9901/31281/18).

Таким чином, суд дійшов до вірного висновку, що ефективним захистом порушених прав позивача є саме зобов`язання поновити реєстрацію платника податку на додану вартість ТОВ "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" з 01.05.2021 р., шляхом внесення відповідного запису до Реєстру платників податку на додану вартість із збереженням індивідуального податкового номеру 92, та збереженням облікових даних, записів та стану рахунків інтегрованої картки ТОВ "АГРОХОЛДИНГ АСТАРТА" в системі електронного адміністрування ПДВ (СЕА) щодо суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, які були наявні - до прийняття рішення від 19.08.2022 року № 11382 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість.

Щодо посилання скаржників на порушення строку звернення з позовом, суд зазначає наступне.

Суд зазначає, що правовий інститут строків звернення до адміністративного суду за захистом свого порушеного права не містить вичерпного, детально описаного переліку причин чи критеріїв їх визначення. Натомість закон запроваджує оцінні, якісні параметри визначення причин їх недотримання - вони повинні бути поважними, реальними або, непереборними і об`єктивно нездоланними на час перебігу строків звернення до суду.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.10.2020р. у справі № 9901/32/20 дійшла висновку, що інакшого способу визначити, які причини належить віднести до поважних, ніж через зовнішню оцінку (кваліфікацію) змісту конкретних обставин, хронологію та послідовність дій суб`єкта правовідносин перед зверненням до суду за захистом свого права, немає. Під таку оцінку мають потрапляти певні явища, фактори та їх юридична природа; тривалість строку, який пропущений; те, чи могли і яким чином певні фактори завадити вчасно звернутися до суду, чи перебувають вони у причинному зв`язку із пропуском строку звернення до суду; яка була поведінка суб`єкта звернення протягом цього строку; які дії він вчиняв, і чи пов`язані вони з готуванням до звернення до суду тощо.

Причина пропуску строку звернення до суду може вважатися поважною, якщо вона відповідає одночасно усім таким умовам: 1) це обставина або кілька обставин, яка безпосередньо унеможливлює або ускладнює можливість вчинення процесуальних дій у визначений законом строк; 2) це обставина, яка виникла об`єктивно, незалежно від волі особи, яка пропустила строк; 3) ця причина виникла протягом строку, який пропущено; 4) ця обставина підтверджується належними і допустимими засобами доказування.

Тобто, поважними причинами можуть визнаватися лише такі обставини, які є об`єктивно непереборними, не залежать від волевиявлення особи, що звернулася з позовною заявою, пов`язані з дійсно істотними перешкодами чи труднощами для своєчасного вчинення процесуальних дій та підтверджені належним чином.

Отже, поновленню підлягають лише порушені з поважних причин процесуальні строки, встановлені законом.

Суд зазначає, що матеріали справи не містять належного підтвердження отримання позивачем оскаржуваних рішень.

Також, як вірно зазначено судом першої інстанції, 07 лютого 2023 року Верховна Рада прийняла Закон України №2738-IX «Про затвердження Указу Президента України від 06 лютого 2023 року № 58/2023«Про продовження строку дії воєнного стану в Україні», за яким воєнний стан в Україні продовжують з 05 години 30 хвилин 19 лютого 2023 року строком на 90 діб.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в Постанові від 29.09.2022р. у справі № 500/1912/22 висловив правову позицію, за якою що при застосуванні процесуальних норм слід уникати як надмірного формалізму, так і надмірної гнучкості, які можуть призвести до нівелювання процесуальних вимог, встановлених законом. Надмірний формалізм у трактуванні процесуального законодавства визнається неправомірним обмеженням права на доступ до суду як елемента права на справедливий суд згідно зі статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Також Верховний Суд вказав, що протягом усього періоду дії воєнного стану, запровадженого на території України у зв`язку із збройною агресією російської федерації, суворе застосування адміністративними судами процесуальних строків стосовно звернення до суду із позовними заявами, апеляційними і касаційними скаргами, іншими процесуальними документами може мати ознаки невиправданого обмеження доступу до суду, гарантованого статтями55,124,129 Конституції України, статтею 14 Міжнародного пакту про громадянські і політичні права та статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Також, відповідно до рекомендацій 02.03.2023 року Ради суддів України, рекомендовано виважено підходити до питань, пов`язаних з поверненням різного роду процесуальних документів, залишення їх без руху, встановлення різного роду строків, по можливості продовжувати їх щонайменше до закінчення воєнного стану.

На підставі викладеного, суд не вбачає підстав для залишення позовних вимог без розгляду.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення адміністративного позову. Доводи апеляційних скарг зроблених висновків не спростовують.

Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладене, суд дійшов до висновку, що рішення суду першої інстанції ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з повним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, у зв`язку з чим підстави для скасування або зміни рішення суду першої інстанції відсутні, тому, при таких обставинах, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін

Керуючись статями 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2023 року в адміністративній справі №160/1936/23 - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2023 року в адміністративній справі №160/1936/23 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів після складення повного тексту в порядку, визначеному ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя С.В. Білак

суддя І.В. Юрко

суддя С.В. Чабаненко