Справа № 480/1341/23
Суддя: Калиновський В.А.
Дата ухвалення: 2023-11-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 листопада 2023 р. Справа № 480/1341/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Калиновського В.А.,

Суддів: Мінаєвої О.М. , Кононенко З.О. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Приватного акціонерного товариства "Сумбуд" на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 24.07.2023, головуючий суддя І інстанції: С.М. Гелета, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40021, по справі № 480/1341/23

за позовом Приватного акціонерного товариства "Сумбуд"

до Головного управління ДПС у Сумській області

про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Приватне акціонерне товариство "Сумбуд", звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області, в якому просив суд:

- скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 22.11.2021 № 01.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 24.07.2023 року у задоволенні адміністративного позову Приватного акціонерного товариства "Сумбуд" відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою позовні вимоги задовольнити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі. Зазначив, що матеріали справи підтверджують, що відповідач під час проведення перевірки зробив висновок, що резервуар для пального, який знаходиться за адресом м. Суми, вул. Лінійна, б. 15, використовувався позивачем для зберігання пального з метою заправки власного автомобільного транспорту. При цьому відповідач зазначає, що на вказаний резервуар ним не отримано документи на право власності або право користування, акти введення в експлуатацію та документи, що підтверджують повірку. Тим самим відповідач під час проведення перевірки не встановив, що вказаний резервуар використовується позивачем як місце зберігання в розумінні Податкового кодексу України та Закону «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального». В той же час позивач зазначає, що на земельній ділянці за адресою м. Суми, вул. Лінійна, б. 15, яка знаходиться в його користуванні на підставі договору оренди земельної ділянки від 28 травня 2019 року, облаштовано виробничий об`єкт - бетонно-розчину ділянку, діяльність якої передбачає наявність технологічного обладнання, необхідного для забезпечення безперервності процесу. Документами аналітичного бухгалтерського обліку позивача підтверджується, що на вказаній земельній ділянці знаходиться об`єкт основних засобів позивача - дизельна електростанція 50кВт/400В/50герц, модель ЕСД-50-ВС/400М (інвентарний номер 00000213, заводський номер 6409951). До складу цього об`єкту входить резервуар 50000 л., який використовується в технологічних цілях для забезпечення роботи дизельної електростанції. Отже, він не зберігав придбане пальне, а використовував його для потреб власної виробничої діяльності, шляхом розміщення в ємності, що є частиною комплексу функціювання технологічного обладнання.

За викладених обставин суд неправомірно застосував до спірних правовідносин вимоги ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», оскільки факт зберігання пального є недоведеним.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому він, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, справа розглядається в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що 19.10.2021 ГУ ДПС у Сумській області на підставі наказу від 13.10.2021 за №1625-кп Про проведення фактичної перевірки було проведено фактичну перевірку ПАТ Сумбуд за місцем зберігання та/або відпуску пального за адресою: м. Суми, вул. Лінійна, буд. 15. За результатами фактичної перевірки складено акт проведеної перевірки №5405/А/18/28-09-01/14017843 від 29.10.2021 (а.с. 27-29), та складено акт відмови від підписання та отримання акта перевірки (а.с. 30). За результатами проведеної перевірки податковим органом встановлені порушення позивачем статті 15 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та пального (далі - Закон № 481), у частині зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.

За результатами перевірки ГУ ДПС у Сумській області винесено податкове повідомлення-рішення №01 від 22.11.2021 (а.с. 33) про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 500 000,00 грн за зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.

Позивач подав скаргу від 29.12.2021 до відповідача на податкове повідомлення - рішення №01 від 22.11.2021 (а.с. 75-76).

За результатами розгляду скарги позивача від 29.12.2021 (вх. №5576 від 04.01.2021) на податкове повідомлення рішення №01 від 22.11.2021 Державна податкова служба України рішенням від 01.02.2023 №2486/6/99-00-06-03-01-06 (а.с. 77-78) залишила без змін податкове повідомлення рішення від 22.11.2021 №01, а скаргу позивача без задоволення.

Після адміністративного оскарження спірного податкового повідомлення-рішення та прийняття 01.02.2023 рішення ДПС України позивач 17.02.2023 звернувся до суду та просить податкове повідомлення-рішення від 22.11.2021 №01 визнати протиправним та скасувати.

Суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позову, виходив з того, що позивач за наявності на території підземного вертикального резервуару для пального ємністю 50 м3 та станом на 01.09.2021 зберігав залишки придбаного пального в кількості 2268 л, повинен був отримувати ліцензію на право зберігання пального. Разом із тим, ліцензію на підземний вертикального резервуару для пального ємністю 50 м3 позивач отримав тільки терміном дії з 15.09.2021, що встановлено під час перевірки та відображено на стор.2 акту перевірки, не заперечується представником позивача. З урахуванням зазначеного, суд, на підставі наданих доказів у їх сукупності, системного аналізу положень законодавства України дійшов висновку що позов АТ "Сумбуд" є необґрунтованим, а відповідачем доведено правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення від 22.11.2021 №01.

Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

При цьому, у ч.1 ст.68 Конституції України також згадано, що кожен зобов`язаний неухильно додержуватися Конституції України та законів України, не посягати на права і свободи, честь і гідність інших людей.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі пальним, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом пального на території України, регламентовані Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" №481/95-ВР від 19.12.1995.

З 1 січня 2016 року Податковий кодекс України (далі - ПК України) визначав, що діяльність з реалізації пального обумовлювалася обов`язком суб`єкта господарювання зареєструватися платником акцизного податку, а також виконувати вимоги, пов`язаних із обігом пального. Водночас, законодавець встановив, що приміщення для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального не є акцизним складом (підпункт 14.1.6), а суб`єкти господарювання, які використовують приміщення, розташовані на митній території України, для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального не є розпорядниками акцизного складу (підпункт 14.1.224).

До 1 липня 2019 року діяльність з виробництва, реалізації та зберігання пального не підлягала ліцензуванню.

З 1 липня 2019 року набрав чинності Закон України від 23 листопада 2018 року № 2628-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів», яким внесено зміни до ПК України та Закону № 481/95-ВР.

З цього часу Закон № 481/95-ВР почав додатково визначати основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі пальним, забезпечення його високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом пального на території України, а норми ПК України встановили більш ширше поняття акцизних складів, в тому числі, визначили критерії, за яких відповідна територія/ємність не вважається акцизним складом.

Відповідно до абзацу восьмого частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлена відповідальність за зберігання пального без наявності ліцензії у вигляді штрафних санкцій в сумі 500000 гривень.

Водночас така санкція не може бути застосована у випадку, якщо місце зберігання пального є таким, яке за змістом статті 15 Закону № 481/95-ВР звільняє суб`єкта господарювання від обов`язку отримувати відповідну ліцензію.

За змістом частин сьомої, восьмої, десятої, шістнадцятої статті 15 Закону № 481/95-ВР суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва. Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії. Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років, а річна плата на право зберігання пального становить 780 гривень.

Частинами тридцять другою, тридцять восьмою статті 15 Закону № 481/95-ВР встановлено, що ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію. Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів: документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення; акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального; дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.

Суб`єкти господарювання, що здійснюють зберігання пального, яке не реалізовується іншим особам і використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки, копії зазначених документів не подають. Такі суб`єкти господарювання у заяві зазначають про використання пального для потреб власного споживання чи переробки, загальну місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального, та їх фактичне місцезнаходження, а також фактичне місцезнаходження ємностей, що використовуються для зберігання пального (частина сорок третя статті 15 Закону № 481/95-ВР).

При цьому, згідно з частиною дев`ятнадцятою цієї статті ліцензія на право зберігання пального не отримується на місця зберігання пального, що використовуються: підприємствами, установами та організаціями, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевого бюджету; підприємствами, установами та організаціями системи державного резерву; суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) для зберігання пального, яке споживається для власних виробничо-технологічних потреб виключно на нафто- та газовидобувних майданчиках, бурових платформах і яке не реалізується через місця роздрібної торгівлі.

Суб`єкти господарювання, які здійснюють роздрібну, оптову торгівлю пальним або зберігання пального виключно у споживчій тарі до 5 літрів, ліцензію на роздрібну або оптову торгівлю пальним або ліцензію на зберігання пального не отримують (частина двадцять перша статті 15 Закону №481/95-ВР).

Статтею 1 Закону № 481/95-ВР надано визначення поняттям, зокрема: зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик; місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.

Однак, Закон № 481/95-ВР не визначає, що саме розуміється під власним споживанням пального, а так само, під поняттям «споруди», «обладнання», «ємності». При цьому, якщо загальні визначення понять «споруда» та «обладнання» є більш чітко окресленими, то поняття «ємність» таким не є і за загальним правилом охоплює абсолютно усі споруди, обладнання, резервуари чи інші пристрої, які мають щонайменшу місткість, до яких можна віднести і паливні баки автомобілів, обладнання, пристроїв. Тому застосування такого поняття в абсолютному значенні у Законі № 481/95-ВР робить його вимоги непередбачуваними для суспільства, позаяк, кожен суб`єкт господарювання, який придбав пальне і використовує його, зобов`язаний отримати ліцензію на зберігання пального, що, однак, суперечить правовому змісту запровадження державою вимог щодо ліцензування діяльності зі зберігання пального, метою чого було, зокрема, підвищення контролю за обігом пального не тільки у розрізі суб`єктів господарювання, які займаються такою діяльністю, але й місць, на яких провадиться діяльність зі зберігання пального.

У зв`язку з тим, що Закон № 481/95-ВР не дає чіткого розуміння, які саме місця слід вважати місцем зберігання пального, на кожне з яких суб`єкт господарювання зобов`язаний отримати ліцензію, колегія суддів вважає, що задля вирішення спірного у цій справі питання підлягають врахуванню норми ПК України, які надають визначення поняттям, пов`язаним з обігом пального, зокрема, й місць його зберігання.

Згідно з підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом, зокрема:

б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;

г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;

ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України до власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов:

а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту;

б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які: призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг; належать іншим особам; виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника;

в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в підпункті "б" цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.

Згідно з підпунктами 14.1.224, 14.1.224-1 ПК України розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Системний аналіз наведених норм ПК України та Закону № 481/95-ВР у їх взаємозв`язку дають підстави для формулювання такого правового висновку. Зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виключення з визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

Отже, для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.

Колегія суддів звертає увагу, що перевірка дотримання вимог Закону № 481/95-ВР здійснюється податковими органами шляхом проведення фактичних перевірок, за результатами якої у випадку встановлення порушення норм цього Закону, складається акт перевірки, який є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог законодавства суб`єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу.

Діяльність суб`єкта господарювання зі зберігання пального у місці, яке не підпадає під винятки, передбачені статтею 15 Закону № 481/95-ВР та ПК України, без наявності відповідної ліцензії утворює склад правопорушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафних санкцій в сумі 500000 грн. Такі штрафні санкції застосовуються податковим органом у випадку виявлення під час проведення фактичної перевірки складу податкового правопорушення, передбаченого Законом № 481/95-ВР, що має бути зафіксовано у відповідному акті перевірки.

Під час розгляду справ, пов`язаних із притягненням суб`єктів господарювання до відповідальності за таке правопорушення, предметом доказування є саме підтвердження або спростування виявлених та зафіксованих в акті перевірки порушень вимог Закону № 481/95-ВР, в якому має бути чітко зазначено, в чому полягає порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства, яких саме норм та на підставі яких обставин ґрунтується цей висновок.

Суд апеляційної інстанції також звертає увагу на те, що Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. При цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Положеннями цієї глави ПК України встановлюється чітке розмежування щодо порядку проведення окремих видів перевірок, зокрема, й щодо місця проведення податкових перевірок.

Так, згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За змістом підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

В акті перевірки від 29.10.2021 року № 5405/А/18-28-09-01/14017843 зазначено, що за результатами фактичної перевірки АТ "Сумбуд" встановлено порушення частини 1 статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" в частині зберігання пального без наявності відповідної ліцензії.

Зокрема, відповідач посилається на те, що в ході фактичної перевірки встановлено, що місце зберігання пального використовується АТ "Сумбуд" для заправки власного автомобільного транспорту. На території місця зберігання пального розташовано підземний вертикальний резервуар для пального ємністю 50,0 м3 та паливороздавальну колонку з маркуванням 1.0 ГОСТ 90180-82, на які до перевірки не надано документи на право власності або право користування, акти введення в експлуатацію та документи, що підтверджують повірку.

В ході вибіркового вивчення акцизних накладних форми "П" зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних встановлено, що у періоді відсутності ліцензії на право зберігання пального з 01.10.2020 по 14.09.2021, АТ "Сумбуд" було придбано (отримано) важкі дистилятори (газойлі) в загальній кількості 107736,41 л. Постачальник пального є ПП "АТЕНДЕР". Доставка пального здійснювалась на адресу місця отримання (місця зберігання) за адресою: 40007, м. Суми, вул. Лінійна, 15.

Законом № 481/95 встановлено відповідальність суб`єктів господарювання у вигляді штрафу саме за зберігання пального без наявності ліцензії. Отже, для застосування до суб`єкта господарювання фінансових санкцій необхідним є встановлення факту зберігання пального.

Колегія суддів звертає увагу на те, що фактична перевірка позивача проводилась контролюючим органом з 19.10.2021 по 29.10.2021, проте висновки відповідача про зберігання пального без наявності ліцензії, тобто порушення останнім ч. 1 ст. 15 Закону № 481/95, стосуються періоду з 01.10.2020 по 14.09.2021.

При цьому, зміст акту фактичної перевірки не відображає обставин щодо встановлення контролюючим органом факту фізичного зберігання позивачем придбаного пального саме у періоді відсутності ліцензії на зберігання пального з 01.10.2020 по 14.09.2021. Висновок відповідача про зберігання позивачем пального у періоді відсутності ліцензії на зберігання пального з 01.10.2020 по 14.09.2021 базується лише на обставинах придбання позивачем у ПП АТЕНДЕР" дизельного палива, відповідно до видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, оборотно-сальдових відомостей по рахунку 203 та інше.

Отже, контролюючий орган ототожнив придбання пального - зберіганню. Слідуючи логіці контролюючого органу, будь-хто, хто придбає пальне - повинен отримувати ліцензію на його зберігання, а судячи із того, як проводилася перевірка, посадових осіб контролюючого органу не цікавили дійсні обставини, які б підтверджували, або спростовували наявність можливості, доцільності та самого факту зберігання пального без наявності відповідної ліцензії саме у зазначений період.

Колегія суддів звертає увагу, що особливість фактичних перевірок та їх відмінність від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта підприємницької діяльності. Тому, така перевірка проводиться не за місцем розташування платника податку (місцем розташування органу управління), а саме за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 02.03.2023 року у справі № 380/13375/21.

Враховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що відповідачем фактично було проведено документальну (на підставі бухгалтерських документів) перевірку правильності дій позивача у період з 01.10.2020 по 14.09.2021, а не фактичну, як зазначено в акті.

Також, слід звернути увагу, що в спірному податковому повідомленні-рішенні в графах "посилання на пункт та статтю законодавчого акта, порушення якого встановлено" наявне посилання лише на ч. 1 статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" відповідно, без зазначення конкретних частин, пунктів чи абзаців вказаної статі, що не дає можливості встановити чітку норму законодавства, порушення якої зафіксовано відповідачем.

Таким чином, колегія суддів дослідивши Акт перевірки на відповідність зазначеним нормам права, вважає, що фактично посадові особи відповідача не проводили перевірку правильності дій позивача, щодо зберігання пального без наявності відповідної ліцензії у період з 01.10.2020 по 14.09.2021, не встановлювали місце зберігання пального, його кількість (акт вимірювання обсягів пального в ємності), наявність або відсутність резервуару для зберігання пального саме на той час, тобто не встановлювали сам факт зберігання пального.

З матеріалів справи встановлено, що основним видом діяльності позивача є: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.

З пояснень позивача, які надавались контролюючому органу та були викладені у скарзі на податкове повідомлення-рішення, а також наявних у матеріалах справи письмових доказів встановлено, що дизельне паливо, придбання якого відображено в акті перевірки в період з 01.10.2020 по 14.09.2021 та яке залишилось в кількості 2268,0 л., придбавалось товариством для використання у власній господарській діяльності (для потреб власної виробничої діяльності) за адресою 40007, м. Суми, вул. Лінійна, 15.

Так придбане пальне використовується для заправки дизельної електростанції потужністю 50 кВт для безперебійної роботи БРВ, від якої запитано 1/2 електрообладнання бетонно-розчинного вузла, а саме: бетоно-мішалка потужністю 30 кВт, компрессор - 30 кВт, система очистки піску - 15 кВт, конвеєр - 2 шт.: 2,2 кВт та 7,5 кВт, чотири вібратори по 2 кВт, ємність для підігріву води - 10 кВт. БРВ виготовляє за зміну орієнтовно 160 м3 бетону та розчину на будівельні об`єкти міста області. Використання дизельного генератора на БРУ обумовлено тим, що потужності, яка наявна на вказаному об`єкті 40 кВт недостатньо для живлення електрообладнання та функціонування БРУ в цілому.

Тобто, паливо не продається та не зберігається у спеціально визначених законом місцях для зберігання пального, а заливається та зберігається в баках дизельного генератора, що є технологічним паливним баком та частиною комплексу функціонування технологічного обладнання, яке використовується для безперервного забезпечення комплексу електроенергією.

Апеляційним судом з матеріалів справи встановлено, що на земельній ділянці за адресою: м. Суми, вул. Лінійна, 15, яка знаходиться в користуванні позивача на підставі договору оренди земельної ділянки від 28.05.2019 облаштовано виробничий об`єкт - бетонно-розчинну ділянку, діяльність якої передбачає наявність технологічного обладнання, необхідного для забезпечення безперервності процесу.

Документами аналітичного бухгалтерського обліку позивача підтверджується, що на вказаній земельній ділянці знаходиться об`єкт основних засобів позивача - дизельна електростанція 50кВт/400В/50герц, модель ЕСД-50-ВС/400М (інвентарний номер 00000213, заводський номер 6409951). До складу цього об`єкту входить резервуар 50000 л., який використовується в технологічних цілях для забезпечення роботи дизельної електростанції.

З урахуванням зазначених обставин, позивач не зберігає придбане пальне, а використовує його для потреб власної виробничої діяльності, шляхом розміщення в ємність, що є невід`ємною частиною комплексу функціонування технологічного обладнання, яке використовується для безперервного забезпечення БРВ електроенергією з метою безперервної роботи, тобто виключно для потреб власної виробничої діяльності позивача (виготовлення бетону та розчину).

Отже, позивач не заперечуючи факт поставки пального, стверджує про відсутність події його зберігання з підстав використання пального відразу після поставки.

Судова колегія зазначає, що отримувати ліцензію на право зберігання пального суб`єкт господарювання повинен тільки для стаціонарних цистерн/ємностей. При цьому, не є акцизним складом, зокрема, паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої.

З урахуванням наведеного, суд дійшов висновку про те, що за фактичних обставин справи резервуар, який є складовою частиною об`єкту позивача - дизельної електростанції за своїми характеристиками та специфікою використання відповідає ознакам винятків, котрі ПК України встановлює для понять «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», а відтак не є місцем зберігання пального в контексті ст. 1, ст. 15 Закону України № 481/95-ВР.

Відповідач як суб`єкт владних повноважень у спірних правовідносинах повинен довести факт порушення позивачем вимог чинного законодавства, однак не надав суду належних доказів, які б підтверджували викладені в акті перевірки висновки. Водночас, зміст акту фактичної перевірки не відображає обставин щодо встановлення контролюючим органом факту фізичного зберігання позивачем придбаного пального, інвентаризації пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір (наявність його залишку у місцях, на які не отримувалися відповідні ліцензії ) саме у періоді відсутності ліцензії на право зберігання пального з 01.10.2020 по 14.09.2021.

Колегія суддів зазначає, що у спірних правовідносинах суть фактичної перевірки полягає у безпосередньому встановленні працівниками контролюючого органу (підтвердження або спростування обставин) саме факту здійснення суб`єктом господарювання діяльності зі зберігання пального, а не його придбання.

Судова колегія також зазначає, що не встановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, часу цієї діяльності та місця, у якому пальне зберігалося, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії.

Водночас, у цій справі висновки відповідача про порушення позивачем вимог Закону № 481/95-ВР ґрунтуються виключно на аналізі первинної документації щодо придбання та подальшого використання у власній господарській діяльності нафтопродуктів. Разом з тим, сам факт поставки пального на користь позивача, що останнім не заперечується, жодним чином не свідчить про факт зберігання пального без відповідної ліцензії у період з 01.10.2020 по 14.09.2021.

Колегія суддів звертає увагу, що обов`язковою умовою для застосування штрафних санкцій на підставі 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР є встановлення конкретного порушення (факту зберігання пального у місцях, на які не отримувалися відповідні ліцензії), підтвердженого відповідними доказами.

Враховуючи, що під час проведення фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Сумській області не встановлено факт фізичного зберігання позивачем пального без відповідної ліцензії у період з 01.10.2020 по 14.09.2021, з посиланням на відповідні докази, а лише констатовано факт його придбання у ПП «АТЕНДЕР», колегія суддів вважає, що висновки відповідача про порушення позивачем положень ч. 1 ст. 15 Закону № 481/95-ВР не є достатньо вмотивованими та ґрунтуються виключно на припущеннях, які не підтверджено документально.

Відповідач фактично ототожнив поняття придбання пального та зберігання пального, відповідачем не представлено жодного належного та допустимого доказу здійснення позивачем зберігання пального без наявності ліцензії у визначений перевіркою період, що свідчить про відсутність правових підстав для застосування до ПАТ «Сумбуд» штрафних (фінансових) санкцій у вигляді штрафу на підставі частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР.

Відтак, висновок контролюючого органу про зберігання позивачем пального без наявності ліцензії слід вважати недоведеним, а податкове повідомлення-рішення № 01 від 22.11.2021 таким, що підлягає скасуванню.

Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Тобто, ці норми одночасно покладають обов`язок на сторін доводити суду обґрунтованість своїх тверджень або заперечень.

Водночас, докази, на які посилається відповідач, не підтверджують правомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за податковим повідомленням-рішенням № 01 від 22.11.2021 та були спростовані в ході судового розгляду справи, у зв`язку з чим позовні вимоги щодо його скасування є такими, що підлягають задоволенню.

Аналізуючи наведені нормативно - правові акти, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позовних вимог, зробив помилкові висновки.

Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

У відповідності до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, з огляду на викладене вище, колегія суддів приходить до висновку, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 24.07.2023 року по справі №480/1341/23 прийнято з помилковим застосуванням норм матеріального права та підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог.

Згідно п. 2 ч. 1 ст. 315 Кодексу адміністративного судочинства України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до п. 4 ч. 1, ч. 2 ст. 317 КАС України, підстави для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Сумбуд" - задовольнити.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 24.07.2023 по справі № 480/1341/23 - скасувати.

Прийняти постанову, якою позовні вимоги Приватного акціонерного товариства "Сумбуд" задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 22.11.2021 № 01.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя В.А. Калиновський
Судді О.М. Мінаєва З.О. Кононенко