Справа № 500/5696/23
Суддя: Мандзій Олексій Петрович
Дата ухвалення: 2023-11-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/5696/23

13 листопада 2023 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Мандзія О.П., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовною заявою приватно-орендного підприємства "Тернопільське" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Приватно-орендне підприємство "Тернопільське" (далі ПОП "Тернопільське") звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України (далі ДПС України), в якому просить:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8774628/31422351 від 09.05.2023, №8774632/31422351 від 09.05.2023, №8774633/31422351 від 09.05.2023, №8774634/31422351 від 09.05.2023, №8774629/31422351 від 09.05.2023, №8774630/31422351 від 09.05.2023 та №8774631/31422351 від 09.05.2023, яким відмовлено ПОП "Тернопільське" у реєстрації податкової накладної №14 від 02.03.2023, податкової накладної №15 від 03.03.2023, податкової накладної №16 від 04.03.2023, податкової накладної №17 від 06.03.2023, податкової накладної №18 від 08.03.2023, податкової накладної №19 від 09.03.2023 та податкової накладної №20 від 07.03.2023;

зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) податкову накладну №14 від 02.03.2023, податкову накладну №15 від 03.03.2023, податкову накладну №16 від 04.03.2023, податкову накладну №17 від 06.03.2023, податкову накладну №18 від 08.03.2023, податкову накладну №19 від 09.03.2023 та податкову накладну №20 від 07.03.2023, подану ПОП "Тернопільське".

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ПОП "Тернопільське" надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023, складену за наслідками здійснення господарської операції з товариством з обмеженою відповідальністю "Лужанський спиртовий завод" (далі ТОВ "Лужанський спиртовий завод"). Реєстрацію вказаних податкових накладних зупинено, оскільки обсяг постачання товару/послуги 1005, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН. На вимогу контролюючого органу позивачем надано як письмові пояснення, так і документи на підтвердження реальності господарських операцій. Проте, за результатами розгляду поданих документів, безпідставно прийнято рішення від 09.05.2023 №8774628/31422351, №8774632/31422351, №8774633/31422351, №8774634/31422351, №8774629/31422351, №8774630/31422351 та №8774631/31422351 про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Позивач вважає, спірні рішення протиправними та прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, оскільки податковим органом не було конкретизовано, які саме документи необхідно було подати на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, а також відмовлено у реєстрації податкової накладної без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи враховано не було, що, власне, і зумовило звернення до суду з даним позовом.

Ухвалою суду від 12.09.2023 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

На виконання вимог вказаної ухвали, Головним управлінням ДПС у Тернопільській області та ДПС України подано до суду відзив. Заперечуючи проти позову, відповідачі послались на те, що на підтвердження реальності господарських операцій позивачем надано окремі документи, проте такі виявились недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Платником на розгляд комісії не було надано складські документи (складська квитанція, складське свідоцтво) та жодного сертифіката якості щодо відповідності даної продукції. Зазначають, що важливо підтвердити не лише придбання товарів/сировини, їх перевезення, реалізацію чи використання але й те, що на певну дату відповідні товари були в залишках на складі. Натомість інвентаризаційних описів, у тому числі рахунки-фактури, щодо наявності: засобів захисту рослин (договір поставки №277/22/278 від 01.04.2022), добрива (договір №1/150322 від 5.03.2022), нафтопродуктів (договір №74 купівлі-продажу нафтопродуктів від 02.01.2021) та кукурудзи в кількості 1000,00 т (специфікація №1 до договору купівлі-продажу сільськогосподарської продукції №20/02/23-К від 20.02.2023) не було подано позивачем на розгляд комісії. Також згідно наданих договорів не було надано на розгляд Комісії Акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг). У платника була можливість надати такі додаткові документи на розгляд комісії регіонального рівня, проте позивачем не виконано вимоги повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів.

За таких обставин, вважають, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних було винесено правомірно. Просили відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Дослідивши матеріали справи та з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування норм матеріального та процесуального права, суд при прийняті рішення виходить з наступних підстав і мотивів.

Судом встановлено, і це не заперечується сторонами, що позивач ПОП "Тернопільське" зареєстроване як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та платником ПДВ.

20.02.2023 між ПОП "Тернопільське", як продавець, та ТОВ "Лужанський спиртовий завод", як покупець, укладено договір купівлі-продажу сільськогосподарської продукції №20/02/23-К, відповідно до умов якого продавець зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити продавцю зерно Кукурудзи (ДСТУ 4525:2006 "Кукурудза"), (далі товар) в строки та на умовах визначених цим договором (п.1.1). Ціна на товар договірна, вказується у специфікаціях (додатках) до даного договору (п.3.1). Кількість товару, що має бути переданим на умовах даного договору зазначається у специфікаціях які є невід`ємною складовою даного договору і оформляються на кожну партію товару окремо (п.3.2). Загальна вартість договору складається із сум вартості товару переданого за умовами даного договору і зазначається у специфікаціях, які є його невід`ємною складовою (п.3.3). Поставка товару здійснюється на умовах FCA: Україна, 59342 Чернівецька обл., Чернівецький р-н ( в минулому - Кіцманський р-н), смт. Лужани, вул. Центральна, буд. 53, ТОВ "Лужанський спиртовий завод" (склад Покупця). Партія товару може поставлятися окремими частинами відповідно до оформлених видаткових накладних/акту приймання- передачі товару. Приймання - передача товару здійснюється в місці поставки повноважними представниками сторін (п.4.2). Право власності на товар переходить від продавця до покупця з моменту прийняття покупцем товару та підписання сторонами накладної/акту приймання-передачі товару (п.4.3). Покупець оплачує товар протягом 3 банківських днів з моменту поставлення/відвантаження товару продавцем на склад покупця, на умовах 86% оплати на банківський рахунок продавця суму, що визначена у рахунку - фактурі на оплату. Оплату за товар, який поставляється за даним договором, покупець проводить в національній валюті України, шляхом перерахування на розрахунковий рахунок продавця (п.5.2). Остаточний розрахунок за поставлений згідно даного договору товар, в обсязі 14% від загальної кількості товару, обумовленого даним договором, покупець зобов`язується провести протягом 3-х банківських днів з моменту отримання від продавця податкової накладної, яка складена на покупця-платника ПДВ, та зареєстрована в ЄРПН (п.5.3).

Згідно договору №20/02/23-К від 20.02.2023 та специфікації №1 від 20.02.2023 до нього загальна кількість товару (кукурудзи) становить 1000 т, ціна товару за 1 т 6899,85 грн.

На виконання умов вказаного договору, ПОП "Тернопільське" поставлено ТОВ "Лужанський спиртовий завод" товар кукурудза, про що свідчать наступні документи:

видаткова накладна від 02.03.2023 №РН-0000014, кількість кукурудзи 23,48 т на суму 162008,48 грн., в тому числі ПДВ 19895,78 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №8 від 02.03.2023;

видаткова накладна від 03.03.2023 №РН-0000015, кількість кукурудзи 23,70 т на суму 163526,45 грн., в тому числі ПДВ 20082,20 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №9 від 03.03.2023;

видаткова накладна від 04.03.2023 №РН-0000016, кількість кукурудзи 23,28 т на суму 160628,51 грн., в тому числі ПДВ 19726,31 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №10 від 04.03.2023;

видаткова накладна від 06.03.2023 №РН-0000017, кількість кукурудзи 46,56 т на суму 321257,02 грн., в тому числі ПДВ 39452,62 грн., та товарно-транспортні накладні на транспортування продукції №11 та №12 від 06.03.2023;

видаткова накладна від 07.03.2023 №РН-0000018, кількість кукурудзи 23,54 т на суму 162422,47 грн., в тому числі ПДВ 19946,62 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №13 від 07.03.2023;

видаткова накладна від 08.03.2023 №РН-0000019, кількість кукурудзи 21,98 т на суму 151658,70 грн., в тому числі ПДВ 18624,75 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №14 від 08.03.2023;

видаткова накладна від 09.03.2023 №РН-0000020, кількість кукурудзи 23,52 т на суму 162284,47 грн., в тому числі ПДВ 19929,67 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №15 від 09.03.2023;

Оплата ТОВ "Лужанський спиртовий завод" була проведена після факту відгрузки продукції, що підтверджується платіжною інструкцією №1234 від 12.04.2023 в сумі 100000,00 грн., №1041 від 28.03.2023 в сумі 200000,00 грн., №835 від 13.03.2023 в сумі 40000,00 грн., №811 від 10.03.2023 в сумі 250000,00 грн., №785 від 09.03.2023 в сумі 200000,00 грн., №737 від 07.03.2023 в сумі 300000,00 грн.; №723 від 06.03.2023 в сумі 300000,00 грн.; №662 від 28.02.2023 в сумі 100000,00 грн.; №644 від 27.02.2023 в сумі 140000,00 грн.

По даним господарським операціям, ПОП "Тернопільське" складено податкові накладні:

№14 від 02.03.2023 на суму 162008,48 грн., в тому числі ПДВ 19895,78 грн.;

№15 від 03.03.2023 на суму 163526,45 грн., в тому числі ПДВ 20082,20 грн.;

№16 від 04.03.2023 на суму 160628,51 грн., в тому числі ПДВ 19726,31 грн.;

№17 від 06.03.2023 на суму 321257,02 грн., в тому числі ПДВ 39452,62 грн.;

№18 від 08.03.2023 на суму 151658,70 грн., в тому числі ПДВ 18624,75 грн.;

№19 від 09.03.2023 на суму 162284,47 грн., в тому числі ПДВ 19929,67 грн.;

№20 від 07.03.2023 на суму 162422,47 грн., в тому числі ПДВ 19946,62 грн.

За наслідками подання до реєстрації в ЄРПН вказаних податкових накладних, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу було направлено квитанцію, згідно якої реєстрація податкової накладної зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1005, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

На виконання вказаних вимог, позивачем по податкових накладних №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023 надано пояснення та документи в підтвердження реальності здійснення господарських операцій. Зокрема, зазначено, що ПОП "Тернопільське" здійснює діяльність у сфері вирощування зернових культур (окрім рису), бобових культур і насіння олійних культур - КВЕД 01.11, на орендованих земельних ділянках та її продажу, на підтвердження господарської діяльності щодо вирощування зернових культур були надані наступні документи, які підтверджують закупку мінеральних добрив, оренди землі, наявність власної та орендованої техніки, для обробки ґрунту, посіву зернових, внесення добрив, та збору врожаю. ПОП "Тернопільське" заключило 1117 договорів оренди земельних паїв на загальну площу 1884 га та в подальшому на 2022 рік було посіяно та зібрано врожай: пшениця озима 791 га; ячмінь 184 га; кукурудза 130 га; соя 200 га; соняшник 220 га та картопля 5 га.

Наявність орендованої землі, висівання та збору врожаю кукурудзи 2022 року, підтверджують: Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 за формою №4-сг та квитанція про реєстрацію; Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.11.2022 за формою №37-сг та квитанція про реєстрацію; Звіт про реалізацію продукції сільського господарства за 2023 рік за формою №21-заг (січень-березень) та квитанція про реєстрацію; Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році за формою 29 сг (річна) та квитанція про реєстрацію; довідка видана виконкомом Золотниківської сільської ради Тернопільського району №139 від 03.05.2023 про оренду на території с. Багатківці земельних ділянок для ведення товарного сільськогосподарського виробництва загальною площею 717,9257 га; довідка видана виконкомом Микулинецької селищної ради Тернопільського району №57 від 28.04.22 про оренду на території с. Дворіччя земельних ділянок для ведення товарного сільськогосподарського виробництва загальною площею 836,035 га; довідка видана Настасівським старостинським округом №201 від 02.05.22 про оренду на території с. Йосипівка земельних ділянок для ведення товарного сільськогосподарського виробництва загальною площею 15,8502 га; довідка видана виконкомом Микулинецької селищної ради Тернопільського району №588 від 04.05.22 про оренду на території с. Микулинці земельних ділянок для ведення товарного сільськогосподарського виробництва загальною площею 314,604 га.

Про наявність транспортних засобів та сільськогосподарської техніки у позивача свідчить виписка по рахунку №10.

Залишок та рух зернових на складі позивача підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку №27.

Наявність 11 працівників у лютому 2023 року стверджується довідкою списку працівників.

Для виконання сільськогосподарських робіт підприємство закупляє паливо мастильні матеріали в ТОВ "Магістр-Д", з яким укладено договір №74 від 02.01.2021, про постачання пального свідчать: видаткова накладна №5408 від 20.10.2022 і товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №221020/9 від 20.10.2022; видаткова накладна №5182 від 12.10.2022 і товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №221012/15 від 12.10.2022, видаткова накладна №4425 від 07.09.2022 і товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №220907/5 від 07.09.2022; оплачене платіжними інструкціями №324 від 02.11.2022, №287 від 18.10.2022, №263 від 04.10.2022.

Придбання засобів захисту рослин підтверджується договором поставки №277/22/278 від 01.04.2022, укладеного з ТОВ "ФІРМА ЕРІДОН", поставка здійснювалась за супроводжуючими документами: видаткова накладна №33207 від 20.04.2022; товарно-транспортна накладна №ТЕ-349358/4 від 20.04.2022, видаткова накладна №71307 від 12.08.2022; видаткова накладна №71305 від 12.08.2022, товарно-транспортна накладна №ТЕ-370635/3 від 12.08.2022, оплачених згідно платіжних доручень №16 від 15.04.2022, №17 від15.04.2022, платіжної інструкції №150 від 11.08.2022.

Придбання мінеральних добрив підтверджується договором купівлі-продажу №1/150322 від 15.03.2022, укладеного з ТОВ "Трейд-Агрохім", поставка добрив підтверджується: видатковою накладною № РН-0000158 від 21.03.2022, видатковою накладною № РН-0000168 від 23.03.2022, видатковою накладною № РН-0000163 від 23.03.2022; товарно-транспортною накладною №233 від 23.03.2022, товарно-транспортною накладною №231 від 21.03.2022; оплачених платіжними дорученням №13 від 30.03.2022, №10 від 28.03.2022, №9 від 25.03.2022.

Придбання насіння підтверджується договором купівлі-продажу насіння №18670 від 03.03.2021, укладеного з ТОВ "Кортева Агрісаєнс Україна" із змінами та доповненнями, поставка здійснювалась за супроводжуючими документами: видаткова накладна № від 16.02.2022; товарно-транспортна накладна №6412966 від 16.02.2022; видаткова накладна № від 14.03.2022; товарно-транспортна накладна №6426775 від 08.03.22; оплачених платіжними дорученням №14 від 28.01.2022, №44 від 08.02.2022, №55 від 11.02.2022, №58 від 14.02.2022.

Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 26.04.2023 прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Згідно даного повідомлення, у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН запропоновано надати такі копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: первинних документів щодо зберігання продукції; складських документів; інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури; актів приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

У графі "Додаткова інформація " не вказаної жодної інформації.

На виконання вимог контролюючого органу, 03.05.2023 позивачем подано додаткові документи: рахунок на оплату ТОВ "Лужанський спиртовий завод"; оборотно-сальдову відомість по рахунку 27, для підтвердження оборотів зерна; платіжні доручення на оплату за кукурудзу від ТОВ "Лужанський спиртовий завод"; платіжні доручення на оплату за насіння кукурудзи від ТОВ "Кортєва агрісаєнс Україна"; платіжні доручення на оплату засобів захисту рослин від ТОВ "Фірма Ерідон"; право власності на склади, для підтвердження місця зберігання зерна; квитанції про прийом зерна з поля за 2022 рік; журнал вагаря за 01.11.2022 - 18.11.2022.

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 09.05.2023 прийнято рішення № №8774628/31422351, №8774632/31422351, №8774633/31422351, №8774634/31422351, №8774629/31422351, №8774630/31422351 та №8774631/31422351 про відмову в реєстрації податкових накладних №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023 в ЄРПН, у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

У графі "Додаткова інформація " не вказаної жодної інформації.

Не погодившись із такими рішенням контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Згідно з ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість висновків відповідача і винесених на підставі них спірних рішень на відповідність вимогам ч.2 ст.2 КАС України, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Згідно з пп."а" п.185.1ст.185 ПК об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Як передбачено п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Згідно із п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, на виконання вказаної норми, 11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165).

За правилами п.3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).

Згідно з п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Критерії ризиковості здійснення операцій наведені у додатку 3 до Порядку №1165, п.1 яких передбачено, що відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У п.11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (п.25 Порядку №1165).

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (п.26 Порядку №1165).

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520), згідно з п.10 якого комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Відповідно до п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п.6 Порядку №520).

У п.9 Порядку №520 визначено, що Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

За приписами п.10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Слід зазначити, що процедура зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування впроваджена з метою виконання функції податкового контролю, який здійснюється за діяльністю платників податку в цілому, та з метою перевірки додержання податкового законодавства при реєстрації в ЄРПН певно визначеної податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідач, на виконання контрольних функцій, за наявності рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості, зупинивши реєстрацію податкової накладної, запропонував платнику податків надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної у Реєстрі, без визначення переліку документів.

При цьому, обсяг документів, які надаються платником податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 01.02.2023 у справі №140/506/22.

Також, у постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічна позиція також висловлена у постанові Верховного Суду від 29.06.2022 у справі 380/5383/21.

Як слідує з квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023, така містить інформацію про те, що податкова накладна відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, оскільки обсяг постачання товару/послуги 1005 дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.

Матеріали справи свідчать, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023 позивачем було надіслано детальні пояснення, з документами, в підтвердження реальності здійснення господарських операцій.

Комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області 09.05.2023 прийнято оскаржувані рішення №8774628/31422351, №8774632/31422351, №8774633/31422351, №8774634/31422351, №8774629/31422351, №8774630/31422351 та №8774631/31422351 про відмову у реєстрації податкових накладних.

Як підставу відмови, зазначено про ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Проте, зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджуються реальність господарських операцій реалізація кукурудзи ТОВ "Лужанський спиртовий завод", згідно яких видано податкові накладні №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023, та їх належне оформлення первинними документами.

Серед представлених документів в підтвердження реальності здійснення господарських операції на вимогу контролюючому органу було надано: договір з ТОВ "Лужанський спиртовий завод" №20/02/23-К від 20.02.2023 та специфікація №1 від 20.02.2023 до нього; видаткова накладна від 02.03.2023 №РН-0000014, кількість кукурудзи 23,48 т на суму 162008,48 грн., в тому числі ПДВ 19895,78 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №8 від 02.03.2023; видаткова накладна від 03.03.2023 №РН-0000015, кількість кукурудзи 23,70 т на суму 163526,45 грн., в тому числі ПДВ 20082,20 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №9 від 03.03.2023; видаткова накладна від 04.03.2023 №РН-0000016, кількість кукурудзи 23,28 т на суму 160628,51 грн., в тому числі ПДВ 19726,31 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №10 від 04.03.2023; видаткова накладна від 06.03.2023 №РН-0000017, кількість кукурудзи 46,56 т на суму 321257,02 грн., в тому числі ПДВ 39452,62 грн., та товарно-транспортні накладні на транспортування продукції №11 та №12 від 06.03.2023; видаткова накладна від 07.03.2023 №РН-0000018, кількість кукурудзи 23,54 т на суму 162422,47 грн., в тому числі ПДВ 19946,62 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №13 від 07.03.2023; видаткова накладна від 08.03.2023 №РН-0000019, кількість кукурудзи 21,98 т на суму 151658,70 грн., в тому числі ПДВ 18624,75 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №14 від 08.03.2023; видаткова накладна від 09.03.2023 №РН-0000020, кількість кукурудзи 23,52 т на суму 162284,47 грн., в тому числі ПДВ 19929,67 грн., та товарно-транспортна накладна на транспортування продукції №15 від 09.03.2023; платіжні інструкції №1234 від 12.04.2023 на суму 100000,00 грн., №1041 від 28.03.2023 на суму 200000,00 грн., №835 від 13.03.2023 на суму 40000,00 грн., №811 від 10.03.2023 на суму 250000,00 грн., №785 від 09.03.2023 на суму 200000,00 грн., №737 від 07.03.2023 на суму 300000,00 грн.; №723 від 06.03.2023 на суму 300000,00 грн.; №662 від 28.02.2023 на суму 100000,00 грн.; №644 від 27.02.2023 на суму 140000,00 грн., акт звірки взаєморозрахунків з контрагентом за березень 2023 року, що не заперечується відповідачами.

Крім того, в матеріалах справи містяться первинні документи в підтвердження попереднього придбання насіння кукурудзи, засобів захисту рослин, паливо-мастильних матеріалів, а також технологічного процесу, пов`язаного з вирощування такої сільськогосподарської культури як кукурудза.

Зокрема, позивачем на вимогу контролюючого органу було представлено: оборотно-сальдову відомість по рахунку 27, для підтвердження оборотів зерна; право власності на склади, для підтвердження місця зберігання зерна; квитанції про прийом зерна з поля за 2022 рік; журнал вагаря за 01.11.2022 - 18.11.2022, Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 за формою №4-сг та квитанція про реєстрацію; Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.11.2022 за формою №37-сг та квитанція про реєстрацію; Звіт про реалізацію продукції сільського господарства за 2023 рік за формою №21-заг (січень-березень) та квитанція про реєстрацію; Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році за формою 29 сг (річна) та квитанція про реєстрацію.

З приводу доводів контролюючого органу про ненадання інвентаризаційних описів, що містять відомості про залишки товару, насіння, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів, суд враховує наступне.

Відповідно до ч.2 ст.10 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", об`єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов`язковим згідно з законодавством.

Порядок проведення інвентаризації активів і зобов`язань та оформлення її результатів визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 879 від 02.09.2014.

Згідно з п.7 розділу І вказаного Положення проведення інвентаризації є обов`язковим: перед складанням річної фінансової звітності в обсязі, визначеному пунктом 6 цього розділу, з урахуванням особливостей проведення інвентаризації і в строки, визначені пунктом 10 цього розділу; у разі передачі майна державного підприємства або бюджетної установи в оренду, приватизації майна державного підприємства, перетворення державного підприємства, передачі державного підприємства (його структурних підрозділів) або бюджетної установи до сфери управління іншого органу управління (на дату передачі), крім передачі в межах одного органу управління, в інших випадках, визначених законодавством; у разі зміни матеріально відповідальних осіб, а також у разі зміни керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більше половини його членів або на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади) при колективній (бригадній) матеріальній відповідальності (на день приймання-передачі справ) в обсязі активів, які знаходяться на відповідальному зберіганні; у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства; за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа; у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, визначеному керівником підприємства; у разі припинення підприємства в обсязі, визначеному пунктом 6 цього розділу; у разі переходу на складання фінансової звітності за міжнародними стандартами (на дату такого переходу); в інших випадках, передбачених законодавством.

Тобто, жодна з обставин, яка є підставою для проведення інвентаризації активів та, відповідно, складення інвентаризаційних описів позивачем в період здійснення операцій щодо податкових накладних №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023 не настала.

Слід звернути увагу податкового органу на те, що інвентаризаційні описи щодо насіння, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів тощо, також не є тими первинними документами, які підтверджують право на формування податкового кредиту та не є підставою для реєстрації податкової накладної, та як вже було вказано судом, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи.

Безпідставним є посилання відповідачів і на непредставлення актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, оскільки за умовами договору №20/02/23-К від 20.02.2023 право власності на товар переходить від продавця до покупця з моменту прийняття покупцем товару та підписання сторонами, в тому числі накладної.

Суд наголошує, що позивачем, в підтвердження перерахування грошових коштів ТОВ "Лужанський спиртовий завод" на розрахунковий рахунок ПОП "Тернопільське", надано відповідні платіжні документи на оплату за кукурудзу від ТОВ "Лужанський спиртовий завод", а також надано платіжні документи на оплату за насіння кукурудзи від ТОВ "Кортєва агрісаєнс Україна", на оплату засобів захисту рослин від ТОВ "Фірма Ерідон", на оплату паливо-мастильних матеріалів від ТОВ "Магістр-Д", а тому доводи відповідачів про відсутність розрахункових документів також не заслуговують на увагу.

Такі надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої за першою подією дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання товару платником податку.

Неподання позивачем сертифікатів якості, на що посилаються відповідачі у відзиві, не є безумовною підставою для відмови у реєстрації податкових накладних у спірних правовідносинах. Більше того, про необхідність подання документів щодо підтвердження відповідності продукції контролюючим органом не було зазначено у надісланих ним повідомленнях від 26.04.2023 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Суд відзначає, що у випадку неконкретизації переліку документів платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржувані рішення контролюючого органу не відповідають наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Серед іншого, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Відповідачі не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.

У постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

Ненаведення мотивів прийнятих рішення не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

За приписами ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до ч.1, 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Аналогічна позиція стосовно обов`язку доказування була висловлена Європейським судом з прав людини у п.36 справи "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), від 01.07.2003 №37801/97, в якому він зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення).

Таким чином, беручи до уваги те, що податкові накладні видано в межах господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, які подано для реєстрації у встановлений п.201.10 ст.201 ПК України строк, а також враховуючи те, що відповідачами не доведено наявності інших підстав для відмови у реєстрації податкових накладних та судом не встановлено обставин, які б перешкоджали видачі податкової накладної та прийняттю рішень про її реєстрацію, суд дійшов висновку про відсутність підстав для відмови у реєстрації податкових накладних №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023 шляхом прийняття оскаржуваних рішень та не відповідність таких критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, в контексті ч.2 ст.2 КАС України, і, як наслідок, підлягають скасуванню.

Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

За приписами ч.3 ст.245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Суд звертає увагу на вимоги п.19 Порядку№1246, згідно якими податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до п.20 Порядку№1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

При цьому, судом не встановлено обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023.

Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку про необхідність для належного захисту порушеного права позивача зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну від 30.04.2023 №15. Задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Таким чином, враховуючи встановлені судом обставини справи, оцінивши добуті докази в їх сукупності за правилами ст.90 КАС України та аналізуючи наведені положення законодавства, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення.

При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (ч.1 ст.139 КАС України).

Отже, відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, суд присуджує на користь позивача здійснені ним та документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору в загальному розмірі 18788,00 грн. відповідно до платіжної інструкції №248 від 18.08.2023 на суму 5368,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Тернопільській області та ДПС України.

Одночасно суд роз`яснює позивачеві право на звернення до суду із клопотанням про повернення судового збору, сплаченого в більшому розмірі, ніж встановлено законом на суму 2684,00 грн. на підставі п.1 ч.1 ст.7 Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.139, 241-246, 250 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 09.05.2023 № №8774628/31422351, №8774632/31422351, №8774633/31422351, №8774634/31422351, №8774629/31422351, №8774630/31422351 та №8774631/31422351 про відмову в реєстрації податкових накладних №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані на реєстрацію приватно-орендного підприємства "Тернопільське", податкові накладні №14 від 02.03.2023, №15 від 03.03.2023, №16 від 04.03.2023, №17 від 06.03.2023, №18 від 08.03.2023, №19 від 09.03.2023 та №20 від 07.03.2023.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області в користь приватно-орендного підприємства "Тернопільське" судовий збір в сумі 9394 (дев`ять тисяч триста дев`яносто чотири) гривні 00 (нуль) копійок.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України в користь приватно-орендного підприємства "Тернопільське" судовий збір в сумі 9394 (дев`ять тисяч триста дев`яносто чотири) гривні 00 (нуль) копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 13 листопада 2023 року.

Реквізити учасників справи:

позивач: - Приватно-орендне підприємство "Тернопільське" (місцезнаходження: с.Дворіччя, Тернопільська обл., Тернопільський р-н, 48123, );

відповідач: - Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул.Білецька, 1, м.Тернопіль, 46003, ).

- Державна податкова служба України (місцезнаходження: площа Львівська, 8, м.Київ, 04053, ).

Головуючий суддя Мандзій О.П.