Справа № 500/941/23
Суддя: Кухтей Руслан Віталійович
Дата ухвалення: 2023-10-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 жовтня 2023 рокуЛьвівСправа № 500/941/23 пров. № А/857/12521/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді: Кухтея Р.В.

суддів : Носа С.П., Ільчишин Н.В.,

з участю секретаря судового засідання: Скрутень Х.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 травня 2023 року (ухвалене головуючим-суддею Мандзієм О.П., час ухвалення рішення 13 год 02 хв у м. Тернополі, повний текст судового рішення складено 31 травня 2023 року) у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

У березні 2023 року ФОП ОСОБА_1 звернувся в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач), в якому просив скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС №1, №1, №1, №1 від 07.11.2022.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 29.05.2023 позовні вимоги були задоволені повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити позивачу у задоволенні адміністративного позову повністю.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що проведеною контролюючим органом перевіркою на АГЗП, де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 на підставі ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний №2100035 від 06.07.2021 з терміном дії з 07.07.2021 до 07.07.2026, встановлено факт реалізації пального (газ скраплений) за кодом УКТЗЕД без реєстрації платником акцизного податку в період з 12.07.2021 по 14.07.2021 на загальну суму 19577,90 грн, чим порушено п.п.212.3.4 п.212.3 ст.212 ПК України. Крім того, порушено п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України, зокрема, відсутність з вини платника податку реєстрації акцизного складу у системі електронного адміністрування реалізації пального платником податку - розпорядником акцизного складу в період з 12.07.2021 по 19.07.2021, сума реалізованого пального (газ скраплений) за вказаний період становить 19577,90 грн. Також, перевіркою встановлено відсутність реєстрації в єдиному державному реєстрі витратомірів лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального в період з 12.07.2021 по 26.07.2021 у резервуарі 1 (один) резервуар та 1 (одна) паливо - роздавальна колонки, яка виконує функції витратоміра лічильника у місцях відпуску пального (газ скраплений) наливом, які розташовані на акцизному складі за уніфікованим номером 1017374, чим порушено п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України. В ході проведення перевірки позивач не надав фіскальні звіти чеки (Z-звіт) РРО, періодичні звіти РРО за період з 01.07.2021 по 31.07.2021, в якому відбулась реалізація пального (газ скраплений) чим недотримано п.85.2 ст.85 ПК України.

Позивач не скористався правом подачі відзиву на апеляційну скаргу у встановлений судом строк.

Заслухавши суддю-доповідача, представника скаржника Федорів Т.М., який підтримав апеляційну скаргу, представника позивача Мартинюка Т.Б., який заперечив проти її задоволення, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.

Як видно з матеріалів справи, позивач, зареєстрований як ФОП в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.

Позивачем отримано ліцензію на роздрібну торгівлю пальним №2100035 від 06.07.2021, з терміном дії з 07.07.2021 до 07.07.2026.

На підставі наказу ГУ ДПС №1777-п від 08.09.2022 "Про проведення фактичної перевірки", направлень від 08.09.2022 №2231/09-01, №2232/09-01, №2233/09-01 та №2234/09-01 посадовими особами ГУ ДПС було проведено фактичну перевірку ФОП АЗС за адресою провадження діяльності : АДРЕСА_1 , з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС за період з 01.07.2021 по 17.09.2022.

За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки №2563/19-00-09-01/ від 14.09.2022 з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС.

Перевіркою встановлено на АГЗП за адресою : АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , факт реалізації пального (газ скраплений) за кодом УКТЗЕД без реєстрації платником акцизного податку в період з 12.07.2021 по 14.07.2021 на загальну суму 19577,90 грн, чим порушено пп.212.3.4 п. 212.3 ст.212 ПК України Дата реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального в реєстрі платників акцизного податку 20.07.2021 за номером запису ( унікальний ідентифікатор) №5489.

Крім того, порушено пп.230.1.2 п. 230.1 ст.230 ПК України, а саме: відсутність з вини платника податку реєстрації акцизного складу у системі електронного адміністрування реалізації пального платником податку - розпорядником акцизного складу в період з 12.07.2021 по 19.07.2021. Сума реалізованого пального (газ скраплений) за вказаний період становить 19577,90 грн. Дата реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального 20.07.2021 за уніфікованим номером № 1017374.

Також, перевіркою встановлено відсутність реєстрації в єдиному державному реєстрі витратомірів лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального в період з 12.07.2021 по 26.07.2021 у резервуарі 1 (один) резервуар та 1 (одна) паливо - роздавальна колонки, яка виконує функції витратоміра лічильника у місцях відпуску пального (газ скраплений) наливом, які розташовані на акцизному складі за уніфікованим номером №1017374, чим порушено пп.230.1.2 п. 230.1 ст.230 ПК України, а саме: акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення) змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнанні витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції у резервуарі) відсутність реєстрації в єдиному державному реєстрі. Дата реєстрації довідки, про розпорядника акцизного складу пального, розташовані на ньому резервуари пального, витратоміри та рівнеміри від 27.07.2021 №.

Проведеною фактичною перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 у період з 12.07.2021 по 14.07.2021 здійснював продаж газу скрапленого на АГЗП на загальну суму 19577,90 грн, в кількості 1336,41 л. Розрахункові операції проводились із застосуванням РРО, роздрукуванням фіскальних чеків, які відображені ІТС Податковий блок за період з 12.07.2021 по 14.07.2021 (реалізації пального). В ході проведення перевірки позивач не надав фіскальні звіти чеки (Z-звіт) РРО, періодичні звіти РРО за період з 01.07.2021 по 31.07.2021, в якому відбулась реалізація пального (газ скраплений) чим порушено п.85.2 ст.85.

За висновками акта, перевіркою встановлено порушення на АЗС позивача за місцем здійснення діяльності вимог: п.85.2 ст.85, пп.212.3.4 п.212.3 ст.212, пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України.

На підставі акта перевірки, 07.11.2022 ГУ ДПС сформувало податкове повідомлення-рішення : №1, яким за порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України на підставі п.128-1.1 ст.128-1 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму на суму 1000000,00 грн; №1, яким за порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України на підставі п.128-1.1 ст.128-1 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 40000,00 грн; №1, яким за порушення п.212.3 ст.212 ПК України на підставі п.117.3 ст.117 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму на суму 19577,90 грн; №1, яким за порушення п.85.2 ст.85 ПК України на підставі п.121.1 ст.121 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму на суму 1020,00 грн.

Не погоджуючись із оспорюваними ППР, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що ГУ ДПС не дотримано вимог п.81.1 ст.81 ПК України, відповідно до якого посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених ПК України та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому, крім іншого, зазначаються підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом. Відтак, за сукупністю наведених обставин протиправності призначення та проведення контролюючим органом перевірки на підставі наказу ГУ ДПС №1777-п від 08.09.2022 "Про проведення фактичної перевірки", за наслідками якої було прийнято оспорювані ППР, суд дійшов висновку про невідповідність таких критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, в контексті ч.2 ст.2 КАС України, а тому і протиправності таких ППР.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Обставини, які підлягають перевірці у ході апеляційного перегляду стосуються порядку призначення та проведення контролюючим органом фактичної перевірки відповідача, оскільки саме з цих підстав суд дійшов висновку про порушення ГУ ДПС процедури призначення та проведення такої і, як наслідок, протиправність ППР, прийнятого за її наслідками.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Згідно п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

За змістом п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі підстав їх призначення, врегульовано статтею 80 ПК України, згідно з якою, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) та може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, а також, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; чи у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (п.п.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України).

Відповідно до п.81.1 ст.81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; - копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Системний аналіз приведених вище норм дає підстави для висновку, що посадові особи контролюючого органу мають право проводити фактичні перевірки за наявності підстав для їх проведення, відповідно до наказу та направлення на перевірку, які оформлені відповідно до вимог статті 81 ПК України, зокрема, щодо конкретних (фактичних) підстав призначення перевірки, інформації щодо періоду діяльності, який буде перевірятися, тощо.

З матеріалів справи видно, що відповідно до наказу №1777-п від 08.09.2022 "Про проведення фактичної перевірки" ФОП ОСОБА_2 , було прийнято рішення про проведення фактичної перевірки за період з 01.07.2021 по 17.09.2022 на АЗС за адресою : АДРЕСА_1 .

З наказу видно, що такий виданий з метою проведення перевірки з питань дотримання вимог Законів України "Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного та плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та інших нормативно-правових актів, які регулюють виробництво та обіг підакцизних товарів, керуючись п.69 підрозділу 10 XX "Перехідних положень", ст.20, п.75.1 ст.75, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, на виконання листа ДПС України №10308/7/99-00-09-03-02-07 від 07.09.2022.

Колегія суддів звертає увагу, що у постанові від 21.02.2020 по справі №826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду відступила від висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 13.03.2018 по справі №804/1113/16, від 24.05.2019 по справі №826/16221/15, від 03.10.2019 по справі №820/850/16, від 16.10.2019 по справі №820/11291/15, від 22.11.2019 по справі №815/4392/15 тощо у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе, а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки.

Отже, основним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процесуальних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію та захист їх прав.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, ФОП ОСОБА_1 зазначив, що оспорюваний ним наказ не відповідає вимогам ПК України та порушує його права.

Так, в наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім звичайного посилання на норми, які регулюють питання її призначення. Такий не містить посилань на наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, а також посилань щодо отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 по справі №816/228/17 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому, підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення та проведення такої перевірки, а лише ті, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обгрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Згідно п.п.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав : у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, і пального та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Відповідно до п.п.21.1.1, 21.1.4 п.21.1 ст.21 ПК України, посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема, дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Досліджуючи наказ, на підставі якого проведено фактичну перевірку позивача, колегією суддів встановлено, що приймаючи такий, контролюючий орган обмежився лише посиланням на норми ПК України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків, однак жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність її проведення, наявність (отримання) якої саме інформації слугувало приводом для цього.

Колегія суддів зазначає, що стаття 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.

Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 12.10.2021 по справі №120/5229/20-а, які в силу положень ч.5 ст.242 КАС України мають бути враховані при розгляді цієї справи.

При цьому, колегія суддів зазначає, що в наказі відповідач жодним чином не обґрунтував наявність підстав для перевірки, передбачених п.п.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, зокрема щодо отримання в установленому порядку інформації про порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки.

Так, у постанові від 08.04.2021 по справі №640/21528/19 Верховний Суд зазначив, що інформація, на підставі якої прийнято наказ, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.

Аналогічні висновки викладені у постановах Верховного Суду від 04.12.2018 по справі №820/4894/18, від 11.09.2020 по справі №640/21536/19, які в силу положень ч.5 ст.242 КАС України мають бути враховані при розгляді цієї справи.

У наказі ГУ ДПС №1777-п від 08.09.2022, який слугував підставою для проведення фактичної перевірки, в результаті якої були прийняті оспорювані ППР, не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача, а лише вказано, що підставою проведення фактичної перевірки зазначено п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України.

Більше того, наказ взагалі не містить обґрунтування жодної з можливих підстав перевірки, визначеної п.п.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України.

Отже, наведені вище обставини дають підстави для висновку, що наказ не відповідає положенням ПК України щодо його змісту.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що видання наказу про проведення податкової перевірки є способом реалізації владних управлінських функцій, недотримання якого спростовує доводи податкового органу щодо його правомірності.

Відповідно до висновку, сформованого Верховним Судом у постанові від 21.02.2020 по справі №826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді ППР та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких рішень.

При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Отже, наявність порушення при призначенні та/або проведенні перевірки може бути покладено в підстави позову про скасування ППР чи іншого рішення, якщо таке було прийнято за результатами перевірки.

З огляду на відсутність у наказі будь-яких посилань на конкретні підстави призначення фактичної перевірки щодо позивача, крім як на норму, що регулює питання призначення перевірки, у наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності вимогам чинного законодавства, що свідчить про відсутність дійсних, фактичних підстав для його прийняття та необхідності здійснення податкового контролю за діяльністю суб`єкта господарювання у формі фактичної перевірки.

Отже, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їхній зміст та юридичну природу, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про протиправність оспорюваних ППР та наявності підстав для їх скасування.

Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини, суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Європейського Суду з прав людини (далі ЄСПЛ) як джерела права.

Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі Проніна проти України (рішення від 18.07.2006).

Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.

Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі Серявін та інші проти України ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі Гірвісаарі проти Фінляндії (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).

Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.

Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому судове рішення, постановлене за результатами апеляційного перегляду в касаційному порядку оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 травня 2023 року по справі №500/941/23 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. В. Кухтей
судді С. П. Нос
Н. В. Ільчишин
Повне судове рішення складено 06.11.2023