Справа № 1.380.2019.004064
Суддя: Шевчук Світлана Михайлівна
Дата ухвалення: 2023-11-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 листопада 2023 рокуЛьвівСправа № 1.380.2019.004064 пров. № А/857/13417/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача -Шевчук С. М.
суддів -Іщук Л. П.
за участю секретаря судового засідання Обрізка І. М. Вовк А.Ю.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14 червня 2023 року у справі № 1.380.2019.004064 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимог про сплату боргу,

місце ухвалення судового рішення м.Львів
Розгляд справи здійснено за правилами загального позовного провадження
суддя у І інстанціїБратичак У.В.
дата складання повного тексту рішення26.06.2023
ВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Львівського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у Львівській області, у якій, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просив:

- визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Львівській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, яка оформлена актом від 10 липня 2019 року №1015/137/ ;

- визнати протиправними та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12 липня 2019 року №Ф -, рішення про застосування штрафних санкцій від 12 липня 2019 року № та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 13 серпня 2019 року №Ф-123448-58;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12 липня 2019 року № , № , № , № , № , податкову вимогу від 30 липня 2019 року №121157-58.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14 червня 2023 року у справі № 1.380.2019.004064 позов задоволено.

Визнано протиправною та скасовано:

вимогу Головного управління ДФС у Львівській області про сплату боргу (недоїмки) від 12.07.2019 №Ф -;

рішення Головного управління ДФС у Львівській області про застосування штрафних санкцій від 12.07.2019 № ;

вимогу Головного управління ДФС у Львівській області про сплату боргу (недоїмки) від 13.08.2019 № Ф-123448-58;

податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 12.07.2019 №, №, №, №, №;

податкову вимогу Головного управління ДФС у Львівській від 30.07.2019 № 121157-58.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області на користь позивача судовий збір у сумі 27101 (двадцять сім тисяч сто одну) грн. 80 коп.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

В доводах апеляційної скарги вказує, що оскаржуване рішення прийняте з неправильним застосуванням ст. 177 ПК України та порушенням норм процесуального права, а зокрема ст. 8, 9, 11, 90 КАС України. Зазначає, що згідно даних перевірки позивач, як фізична особа є забудовником багатоквартирного житлового будинку за адресою: АДРЕСА_1 . Набуті ним у власність об`єкти житлової та нежитлової нерухомості позивач продавав фізичним особам шляхом нотаріального посвідчення договорів. З моменту першого продажу нерухомості (26.12.2016) позивач здійснював на систематичній основі комплекс послідовних цілеспрямованих дій направлених на отримання прибутку, а отже така діяльність для цілей оподаткування має кваліфікуватися, як підприємницька у зв`язку з чим просив урахувати висновки, відображені у постановах Верховного Суду від 22.06.2022 року від 06.10.2020 року у справі №826/14391/16, від 23.05.2022 року у справі № 810/3116/18, від 10.11.2022 року у справі №540/1694/19.

Згідно із висновками акту перевірки (сторінка 14 акту) ФОП ОСОБА_1 за період з 25.07.17 по 31.12.18 включив дохід в розмірі 6850209,00 грн від продажу власного збудованого нерухомого майна до податкової декларації платника єдиного податку. Тобто, оподаткував отримані доходи від продажу власного нерухомого майна за наслідками укладених договорів в яких він виступав як фізична особа за правилами спрощеної системи оподаткування як доходи, отримані ним від здійснення господарської діяльності. Відповідач вважає, що оскільки сума доходу, отриманого позивачем від реалізації послуг за останні 12 календарних місяців (01.07.2016-30.06.2017), становить 2 050 690,00 грн., то відповідно платнику податків слід було до 10.07.2017 подати у Буську ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області заяву на реєстрацію платником податків на додану вартість за формою 1-ПДВ, однак таку заяву у зазначений термін платник податків не подав, чим порушив п. 183.4 ст. 183 Кодексу. Крім того, вказує, що ФОП ОСОБА_1 порушив умови переходу на спрощену систему оподаткування у момент державної реєстрації фізичної особи-підприємця з 25.07.2017, оскільки станом на вказану дату підлягав обов`язковій реєстрації платником ПДВ. Відповідно з 25.07.2017 ФОП ОСОБА_1 мав подати виключно заяву на застосування спрощеної системи оподаткування - єдиного податку виключно на ІІІ групу зі ставкою єдиного податку 3 відсотки доходу та сплатою ПДВ. У свою чергу, недотримання позивачем умов переходу на спрощену систему оподаткування обумовило застосування наслідків, передбачених пп. 298.2.3 ст. 298 Податкового кодексу України, в частині обов`язкового застосування режиму загальної системи оподаткування зі сплатою ПДВ, ПДФО та ЄСВ. Платником податків не подано податкову декларацію по податку на додану вартість за серпень - грудень 2017 року та січень - грудень 2018 року, чим порушено пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49, п. 202.1 ст. 202, п. 203.1 ст. 203 Податкового кодексу України. Також проведеною перевіркою за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 ФОП ОСОБА_1 встановлено заниження суми чистого оподатковуваного доходу на 6 991 351,28 грн. Перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22%, встановлено заниження єдиного внеску за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 на 276081,08 грн. Перевіркою питань щодо повноти нарахування, утримання до бюджету військового збору від провадження підприємницької діяльності за період з 25.07.2017 по 31.12.2018 встановлено порушення пп.1.2, пп. 1.3, пп. 1.5, пп. 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу Податкового кодексу України та донараховано військового збору в сумі 93475,97 грн. Відповідач вважає, оскаржені рішення винесені правомірно і підстав для їх скасування судом не було.

Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу у встановлений судом строк не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Про дату, час та місце розгляду справи відповідач повідомлений через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду.

Про дату, час та місце розгляду справи позивач повідомлявся засобами поштового та телефонного зв`язку, про що матеріали справи містять відповідні докази.

Відповідач в судове засідання не з`явився, подав клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку із перебуванням представника відповідача у відпустці. Представник позивача проти задоволення вказаного клопотання заперечила вказала на закінчення строків розгляду апеляційної скарги та наявність у відповідача інших представників, які могли бути направлені позивачем для розгляду вказаної справи. Зважаючи на неодноразове відкладення розгляду справи та наявність у відповідача численних представників, які за відомостями ЄДРПОУ уповноважені на представництво інтересів відповідача в судових установах, колегією суддів відмовлено відповідачу у задоволенні вказаного клопотання.

Представник позивача в судовому засіданні заперечила проти доводів та вимог апеляційної скарги, просила відмовити у її задоволенні.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції урахував правові позиції, відображені судом касаційної інстанції у постанові від 25 січня 2023 року у даній справі та постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 23 травня 2022 року у справі №810/3116/18 та дійшов висновку, що нараховуючи позивачу суми податкових зобов`язань до 25.07.2017, відповідач помилково виходив із того, що систематичний характер продажу позивачем об`єктів нерухомості є підприємницькою діяльністю, а тому неправомірно застосував до спірних правовідносин норми податкового законодавства, що регулюють оподаткування фізичних осіб-підприємців. Зазначив, що фізичні особи можуть вважатись суб`єктами господарювання тільки за умови здійснення ними господарської діяльності і реєстрації їх як підприємців. Саме з моменту реєстрації підприємцем особа набуває відповідний правовий статус. Відтак суд дійшов висновку, що у даних правовідносинах відсутні підстави для кваліфікації отриманого позивачем доходу до 25.07.2017, як доходу від здійснення господарської (підприємницької) діяльності і застосування до отриманого доходу правил оподаткування, встановлених статтею 177 ПК.

Також суд вказав, що висновки податкового органу про те, що позивач порушив умови переходу чи перебування на спрощеній системі оподаткування є необґрунтованими та протиправними. Судом ураховано, що згідно з п.2 ч.1 ст. 297.1 ст. 291 ПК України, платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності по податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об`єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - четвертої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою, а також від сплати податку на додану вартість.

Стосовно ж обов`язку подавати податкову декларацію та вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, то суд вказав, що у 2016 році позивач здійснював сплату податку на доходи з фізичних осіб в розмірі 5% відповідно до вимог п. 172.2 ст.172 ПК України, а відтак на нього не поширювався обов`язок щодо ведення облік доходів і витрат та подання відповідної декларації, як суб`єктом підприємництва.

Суд встановив, що копія книги обліку доходів (для платників єдиного податку першої, другої та третьої груп, які не є платниками податку на додану вартість) ведеться позивачем з 26.07.2017 впродовж 2017-2019 роки. Також за вказані роки позивачем подано податкові декларації платника єдиного податку. Як наслідок суд прийшов висновку, про відсутність підстав для визначення грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, єдиного внеску, податку на додану вартість, військового збору та відсутність підстав для винесення вимог і застосування санкцій в тому числі і за неподання декларацій.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач 25.07.2017 зареєстрований Бродівською РДА Львівської області як фізична особа-підприємець, види діяльності за кодами КВЕД 68.10 купівля та продаж власного нерухомого майна, 41.20 будівництво житлових і нежитлових будівель (основна).

З 25.07.2017 по 31.12.2018 фізична особа-підприємець ОСОБА_1 перебував на спрощеній системі оподаткування, як платник єдиного податку ІІІ групи зі ставкою 5% доходу.

З 20.05.2019 по 24.05.2019 на підставі наказу ГУ ДФС у Львівській області від 07.05.2019 №2803 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи платника податків ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених Податковим кодексом України податків та зборів, та дотримання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 31.05.2019 №788/137/ НОМЕР_1 , щодо якого позивач 12.06.2018 подав заперечення.

26 червня 2019 року на підставі доповідної записки управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Львівській області від 25.06.2019 №465/13.7-15 ГУ ДФС у Львівській області винесено наказ №3919 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків позивача, з 1 липня 2019 року, тривалістю 3 робочі дні. Цим наказом передбачено провести перевірку з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених Податковим кодексом України податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року.

Копія наказу про проведення перевірки та повідомлення про дату початку і місце її проведення надіслані на адресу позивача 27 червня 2019 року. Згідно з відомостями з офіційного веб-сайту Укрпошти, поштове відправлення №234 фактично отримане адресатом 02 липня 2019 року, тобто на наступний день після початку проведення перевірки (1 липня 2019 року).

ГУ ДФС у Львівській області провело документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених Податковим кодексом України податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт перевірки №1015/13-7/ від 10.07.2019 року.

В ході обумовленої перевірки, податковий орган встановив, що платник податків - фізична особа ОСОБА_1 є забудовником багатоквартирного житлового будинку та згідно з декларацією про готовність до експлуатації об`єкта ЛВ 53 від 2 листопада 2016 року здано в експлуатацію багатоповерховий житловий будинок.

Набуті у власність об`єкти житлової та нежитлової нерухомості позивач протягом 2016-2018 років продавав фізичним особам шляхом нотаріального посвідчення договорів, а зокрема за період з 26.12.2016 по 15.06.2017 позивачем було реалізовано шість об`єктів нерухомого майна:

квартира за адресою: АДРЕСА_2 , дата продажу 26.12.2016 на суму 149000 грн. (договір купівлі-продажу від 26.12.2016 посвідчений приватним нотаріусом Бродівського районного нотаріального округу Кривіцькою М.А.);

квартира за адресою: АДРЕСА_3 , дата продажу 11.01.2017 на суму 160000 грн (договір купівлі-продажу від 28.02.2017 посвідчений приватним нотаріусом Бродівського районного нотаріального округу Кривіцькою М.А., зареєстровано в реєстрі за №24);

квартира за адресою: АДРЕСА_4 , дата продажу 24.02.2017 на суму 149900 грн. (договір купівлі-продажу від 24.02.2017 посвідчений приватним нотаріусом Бродівського районного нотаріального округу Кривіцькою М.А., зареєстровано в реєстрі за №458);

квартира за адресою: АДРЕСА_5 , дата продажу 28.02.2017 на суму 149920 грн. (договір купівлі-продажу від 28.02.2017 посвідчений приватним нотаріусом Бродівського районного нотаріального округу Кривіцькою М.А., зареєстровано в реєстрі за №499);

квартира за адресою: АДРЕСА_6 , дата продажу 28.03.2017 на суму 149900 грн. (договір купівлі-продажу від 28.02.2017 посвідчений приватним нотаріусом Бродівського районного нотаріального округу Кривіцькою М.А., зареєстровано в реєстрі за №836);

квартира за адресою: АДРЕСА_7 , дата продажу 15.06.2017 на суму 129100 грн. (договір купівлі-продажу від 15.06.2017 посвідчений приватним нотаріусом Бродівського районного нотаріального округу Кривіцькою М.А., зареєстровано в реєстрі за №1613).

Відповідно до п. 3 договорів купівлі-продажу, сторони підтверджують факт повного розрахунку, у зв`язку з чим продавець не має до покупця жодних претензій фінансового характеру. У п. 12 договорів купівлі-продажу зазначено, що Сторонам роз`яснено ст.ст. 162, 163, 172, 179 Податкового кодексу України (щодо сплати військового збору) та п.9 ст.1 Закону України «Про збір на обов`язкове державне пенсійне страхування». Покупцем сплачено 1% у Пенсійний фонд за придбання нерухомості, Продавцем сплачено податок з доходу фізичних осіб.

Окрім обумовленого, за даними акту перевірки №1015/13-7/ від 10.07.2019 (сторінка 9-10 акту) у період з 29.12.2017 по 16.10.2018 позивачем реалізовано двадцять один об`єкт нерухомого майна, договори купівлі-продажу посвідчені приватним нотаріусом Бродівського районного нотаріального округу Кривіцькою М.А зокрема :

1. Вбудоване торгове приміщення за адресою: АДРЕСА_8 , дата продажу 29.12.2017 на суму 209750 грн.;

2. Вбудоване торгове приміщення за адресою: АДРЕСА_9 , дата продажу 29.12.2017 на суму 253663 грн.;

3. Вбудоване торгове приміщення за адресою: АДРЕСА_6 , дата продажу 29.12.2017 на суму 307594 грн.;

4. Квартира АДРЕСА_10 , дата продажу 29.12.2017 на суму 307594 грн.;

5. Квартира за адресою: АДРЕСА_1 , дата продажу 29.12.2017 на суму 202961 грн.;

6. Квартира АДРЕСА_11 , дата продажу 10.01.2018 на суму 252579 грн.;

7. Вбудоване торгове приміщення за адресою: АДРЕСА_3 , дата продажу 17.01.2018 на суму 171735 грн.;

8. Квартира АДРЕСА_12 , дата продажу 22.01.2018 на суму 189000 грн.;

9. Квартира АДРЕСА_13 , дата продажу 25.02.2018 на суму 209866 грн.;

10. Квартира АДРЕСА_14 , дата продажу 03.02.2018 на суму 171735 грн.

11. Квартира АДРЕСА_15 , дата продажу 05.02.2018 на суму 162970 грн.

12. Квартира АДРЕСА_16 , дата продажу 06.02.2018 на суму 197887 грн.;

13. Квартира АДРЕСА_17 , дата продажу 07.03.2018 на суму 208254 грн.;

14. Квартира АДРЕСА_18 , дата продажу 03.04.2018 на суму 162970 грн.;

15. Квартира АДРЕСА_19 дата продажу 06.04.2018 на суму 197887 грн.

16 Квартира АДРЕСА_20 дата 23.04.2018 на суму 104127 грн.

17. Квартира АДРЕСА_21 дата 07.06.2018 на суму 104127 грн.

18. Вбудоване приміщення за адресою: АДРЕСА_2 , дата продажу 08.06.2018 на суму 253663 грн.

19. Вбудоване приміщення за адресою: АДРЕСА_7 , дата продажу 04.10.2018 на суму 464809 грн.

20. Вбудоване приміщення за адресою: АДРЕСА_5 , дата продажу 11.10.2018 на суму 357574 грн.

21. Вбудоване приміщення за адресою: АДРЕСА_4 , дата продажу 16.10.2018 на суму 456039 грн.

Відповідно до акту перевірки №1015/13-7/ від 10.07.2019 та поданого відповідачем 28.04.2023 розрахунку до податкових повідомлень-рішень по даній справі, чистий дохід позивача з моменту реєстрації його суб`єктом підприємницької діяльності становить 4940731,28 грн.

Також за даними акту перевірки №1015/13-7/ від 10.07.2019, позивачем сплачено єдиний податок за 2017 рік (період з 25.07.2017, тобто з моменту реєстрації ФОП) в сумі 159114 грн., за 2018 рік (період з 01.01.2018 по 31.12.2018) в сумі 183396,45 грн., єдиний внесок фізичної особи, яка перебуває на єдиному податку за 2017 рік (з 25.07.2017) в сумі 4224 грн., єдиний внесок фізичної особи, яка перебуває на єдиному податку за 2018 рік в сумі 9828,72 грн.

В підсумку за даними акту перевірки №1015/13-7/ від 10.07.2019, відповідач встановив порушення позивачем:

- п. 167.1 ст. 167, п. 177.2 ст. 177, пп. 177.5.3 п. 177.5 ст. 177 Податкового кодексу України в результаті занижено податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 1250948,23 грн, в тому числі за 2016 рік на 19487,00 грн, за 2017 рік на 572050,44 грн, за 2018 рік на 6594110,79 грн;

- пп. 188.1 ст. 188, п. 183.4 ст. 183, пп. 185.1 ст. 185, пп. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України в результаті чого донараховано податок на додану вартість на загальну суму 990956,8 грн;

- п. 181.1 ст. 181, п. 183.4, п. 183.10 ст. 183, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України не подано до контролюючого органу податкові декларації по податку на додану вартість за серпень-грудень 2017 року, січень-грудень 2018 року, що тягне за собою накладення штрафу;

- пп. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 202.1 ст. 202, п. 203.1 ст. 203 Податкового кодексу України не подано до контролюючого органу податкові декларацій по податку на доходи фізичних осіб за 2017-2018 рр. та несвоєчасне подання декларації за 2016 рік;

- п. 1 ч. 4 ст. 1, п. 2, п. 3, п. 8, п. 9 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» донараховано єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірі 276081,08 грн (3016 рік - 32978 грн, за 2017 рік - 105501,01 грн, за 2018 рік - 137602,08 грн);

- пп. 1.2, пп. 1.3, пп. 1.5, пп. 1-6 п. 16-1 підрозд. 10 розд. XX Податкового кодексу України донараховано військовий збір в сумі 93475,97 грн, а саме за 2017 рік - 38525,07 грн, за 2018 рік - 549502, 90 грн;

- пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п. «а» п. 176,1 ст. 176, п. 177.10 ст .177, пп. 296.1.2 п. 296.1 ст. 296 Податкового кодексу України, неналежне ведення обліку доходів, та в частині неведення обліку доходів і витрат за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.

На підставі висновків обумовленого акту перевірки, відповідачем прийнято:

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12 липня 2019 року №Ф- у розмірі 276081,08 грн;

- рішення від 12 липня 2019 року № про застосування штрафних санкцій у розмірі 44759,80 грн;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 13 серпня 2019 року №Ф-123448-58 у розмірі 320795,06 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 12 липня 2019 року №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 1563685,29 грн (з них за податковим зобов`язанням 1 250 948,23 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 312 737,06 грн);

- податкове повідомлення-рішення від 12 липня 2019 року №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 116844,96 грн (з них за податковим зобов`язанням 93475,97 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 23368,99 грн);

- податкове повідомлення-рішення від 12 липня 2019 року №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 1238696 грн (з них за податковим зобов`язанням 990956,8 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 247739,2 грн);

- податкове повідомлення-рішення від 12 липня 2019 року №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 2890,00 грн (з них за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 2890,00 грн);

- податкове повідомлення-рішення від 12 липня 2019 року №, яким застосовано штрафні санкції у сумі 510 грн за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування;

- податкову вимогу від 30 липня 2019 року №121157-58 на суму 3129792,72 грн.

Вважаючи прийняті контролюючим органом податкові повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та податкові вимоги протиправними, такими, що підлягають скасуванню, ФОП ОСОБА_1 звернувся з цим позовом до суду.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Оподаткування доходу фізичних осіб регламентовано нормами розділу IV ПК, відповідно до пункту 163.1 статті 163 якого об`єктом оподаткування фізичної особи - резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід та доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (абзац другий пункту 164.1 статті 164 ПК).

Згідно з підпунктом 164.2.4 пункту 164.2 статті 164 ПК до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статей 172- 173 цього Кодексу.

Ставки податку встановлені статтею 167 ПК.

Відповідно до пункту 167.1 цієї статті (в редакції Закону № 909-VIII від 24.12.2015) ставка податку становить:

- 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами;

- 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених цим розділом.

Згідно пп.168.2.1. та 168.2.2. п.168.2 ст. 168 ПК України платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів.

Особою, яка не є податковим агентом, вважається нерезидент або фізична особа, яка не має статусу суб`єкта підприємницької діяльності або не є особою, яка перебуває на обліку у контролюючих органах як особа, що провадить незалежну професійну діяльність.

Пунктом 172.2 ст. 172 ПК України установлено, що дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу, тобто за ставкою 5 відсотків.

Статтею 177 ПК врегульовано оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.

Так, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу (пункт 177.1 статті 177 ПК).

Буквальне тлумачення заголовку статті 177, норми пункту 177.1 цієї статті свідчить, що встановлені цією нормою правила оподаткування, зокрема щодо ставки, застосовуються за одночасної наявності таких умов: 1) дохід отримано фізичною особою-підприємцем; 2) дохід отримано від провадження господарської діяльності.

За визначенням статті 42 Господарського кодексу України (ГК) підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Суб`єктами господарювання у розумінні статті 55 ГК, зокрема, є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.

Відповідно до положень статей 1, 18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» (далі Закон № 755-IV) фізична особа, яка має намір стати підприємцем, подає документи для державної реєстрації фізичної особи підприємцем відповідно до переліку, встановленого статтею 18 цього Закону.

Фізична особа - підприємець позбавляється статусу підприємця з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності цією фізичною особою (частина дев`ята статті 4 Закону № 755-IV).

Отже, фізичні особи можуть вважатись суб`єктами господарювання тільки за умови здійснення ними господарської діяльності і реєстрації їх як підприємців. Саме з моменту реєстрації підприємцем особа набуває відповідний правовий статус.

З матеріалів справи убачається, що позивач у період з 2016 по 25.07.2017 роках не був зареєстрований фізичною особою-підприємцем. Застосування до отриманого ним доходу правил оподаткування, визначених статтею 177 ПК означало б довільне розширене тлумачення норм цієї статті, що суперечить імперативному методу правового регулювання, характерного для фінансового права.

Відповідно до частини першої статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Кожна фізична особа має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом (стаття 42 Конституції України).

Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом (частина друга статті 50 Цивільного кодексу України (далі - ЦК)).

Здійснення особою підприємницької діяльності без дотримання обов`язкової умови реалізації права на підприємницьку діяльність, тобто без державної реєстрації в установленому порядку як фізична особа-підприємець, є підставою для притягнення такої особи до відповідальності, встановленої чинним законодавством. Так, стаття 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення встановлює відповідальність, зокрема за провадження господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання у вигляді штрафу з конфіскацією виготовленої продукції, знарядь виробництва, сировини і грошей, одержаних внаслідок вчинення цього адміністративного правопорушення, чи без такої.

Такий же висновок щодо застосування норм пункту 167.1 статті 167, пунктів 170.1, 170.2 статті 170, пункту 177.1 статті 177 ПК у подібних правовідносинах Верховний Суд зробив у постанові від 28.05.2021 у справі № 120/1565/19-а.

Окрім того, у постанові Верховного Суду від 25 січня 2023 року у даній справі зазначено, що у даному спорі важливим є розмежування порядку формування бази оподаткування доходів позивача до 25.07.2017, як фізичної особи, та з 25.07.2017 як фізичної особи-підприємця.

Водночас Верховний Суд вказав, що контролюючий орган, нараховуючи позивачу суми податкових зобов`язань до 25.07.2017, помилково виходив із того, що систематичний характер продажу позивачем об`єктів нерухомості є підприємницькою діяльністю, а тому неправомірно застосував до спірних правовідносин норми податкового законодавства, що регулюють оподаткування фізичних осіб-підприємців. Зазначив, що фізичні особи можуть вважатись суб`єктами господарювання тільки за умови здійснення ними господарської діяльності і реєстрації їх як підприємців. Саме з моменту реєстрації підприємцем особа набуває відповідний правовий статус.

Виходячи з наведеного, колегія суддів Касаційного адміністративного Суду зазначила про правильність висновків судів попередніх інстанцій у цій справі в частині оподаткування доходів позивача до 25.07.2017, як фізичною особою.

Аналогічна правова позиція сформульована Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 23 травня 2022 року у справі №810/3116/18.

Відтак, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що у даних правовідносинах відсутні підстави для кваліфікації отриманого позивачем доходу до 25.07.2017 як доходу від здійснення господарської (підприємницької) діяльності і застосування до отриманого доходу правил оподаткування, встановлених статтею 177 ПК.

Як встановлено судом вище до моменту реєстрації позивача, як суб`єкта підприємницької діяльності, позивачем реалізовано шість об`єктів нерухомого майна. Відповідно до п. 3 договорів купівлі-продажу, сторони підтверджують факт повного розрахунку, у зв`язку з чим продавець не має до покупця жодних претензій фінансового характеру. У п. 12 договорів купівлі-продажу зазначено, що сторонам роз`яснено ст.ст. 162, 163, 172, 179 Податкового кодексу України (щодо сплати військового збору) та п.9 ст.1 Закону України «Про збір на обов`язкове державне пенсійне страхування». Покупцем сплачено 1% у Пенсійний фонд за придбання нерухомості, Продавцем сплачено податок з доходу фізичних осіб.

За даними акту перевірки №1015/13-7/ від 10.07.2019 за 2016 рік позивачем, як фізичною особою подано до контролюючих органів податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2016 рік.

Відповідно до розрахунку до податкових повідомлень-рішень, поданого відповідачем 28.04.2023 до суду на виконання вказівок Верховного Суду по даній справі, чистий дохід позивача до моменту реєстрації його суб`єктом підприємницької діяльності (до 25.07.2017) становить 2050620,00 грн., що також стверджується актом перевірки від 10.07.2019 №1015/13-7/.

Окрім того акт перевірки №1015/13-7/ від 10.07.2019 містить відомості, що дохід від продажу нерухомого майна за 2016 рік задекларовано позивачем в сумі 149900 грн. нараховано до сплати ПДФО за 2016 рік від продажу нерухомого майна 7495,0 грн., дохід від продажу нерухомого майна за 2017 рік задекларовано у розмірі 3182282 грн., нараховано до сплати ПДФО за 2017 рік від продажу нерухомого майна 148966,05 грн.

Відповідачем не заперечуються доводи позивача проте, що ним до 25.07.2019 сплачено ПДФО від реалізації нерухомого майна в обсязі 5%, як фізичною особою в розмірі 156461,05 грн. (сума за 2016 рік 7495,0 грн. та за 2017 рік до 25.07.2017 від продажу нерухомого майна 148966,05 грн.) та військовий збір від продажу нерухомого майна за 2016 рік в сумі 2248,5 грн., військовий збір від продажу нерухомого майна за 2017 рік в сумі 9145,8 грн.

Суд звертає увагу, що усі договори купівлі-продажу об`єктів нерухомого майна укладалися позивачем саме як фізичною особою, у зв`язку з чим висновок податкового органу про порушення позивачем п. 177.2 ст. 177 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб, в тому числі за 2016 -2017 рік на 19487,00 грн., за 2017 рік на 572050,44 грн, є помилковим.

Заборони щодо продажу фізичними особами протягом року більше як одного об`єкта нерухомого майна діюче законодавство не передбачає, а лише встановлює для цього відповідний режим оподаткування, передбачений статтею 172 ПК України, який в даному випадку позивачем був дотриманий. Отже, порушення вимог ст. 177 ПК України в діях позивача відсутнє.

Нормами п. 18.1 ст. 18 ПК України встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Відповідно до п. 172.4 ст.172 ПК України під час проведення операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомості між фізичними особами нотаріус посвідчує відповідний договір за наявності оціночної вартості такого нерухомого майна та документа про сплату податку до бюджету стороною (сторонами) договору та щокварталу подає до контролюючого органу за місцем розташування державної нотаріальної контори або робочого місця приватного нотаріуса інформацію про такий договір, включаючи інформацію про його вартість та суму сплаченого податку в порядку, встановленому цим розділом для податкового розрахунку.

Відповідно до підпункту «а» пункту 172.5 статті 172 ПК України сума податку визначається та самостійно сплачується через банківські установи особою, яка продає або обмінює з іншою фізичною особою нерухомість, - до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу, міни.

Таким чином, законодавство, що діяло у момент продажу позивачем нерухомого майна, покладало обов`язок щодо сплати податку на сторону договору, а на податкового агента (нотаріуса) - обов`язок визначення відповідної суми, тобто нарахування податку, а також контроль за здійсненням сплати податку шляхом перевірки відповідного платіжного документа та вчинення дії щодо подання відповідної інформації податковому органу.

У розглядуваних правовідносинах податковим агентом позивача є приватні нотаріуси, які посвідчували договори купівлі-продажу об`єктів житлової нерухомості, що не заперечується сторонами.

Обставини щодо сплати податку на доходи фізичних осіб за ставкою 5% від визначеної вартості об`єктів нерухомого майна відображені у акті перевірки від 10.07.2019 №1015/13-7/ та підтверджується договорами купівлі-продажу.

Як наслідок, колегія погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідно до пункту 172.2 статті 172 ПК у позивача виник обов`язок щодо сплати податку з отриманого доходу за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу (у розмірі 5%), а підстав для застосування до спірних правовідносин правил оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, встановлених статтею 177 ПК, немає, в тому числі немає обов`язку вести облік доходів та витрат та відповідного подання податкової декларації.

Що ж стосується доводів апеляційної скарги, які стосуються виявлених порушень з приводу оподаткування, отриманого позивачем доходу за період з 25.07.2017 року по 31.12.2018 року, то з матеріалів справи вбачається, що 25.07.2017 позивач зареєстрований, як фізична особа-підприємець. Реєстраційними видами діяльності вказаної особи є 41.20 та 68.10- будівництво житлових та нежитлових приміщень, купівля та продаж власного нерухомого майна. У період з 25.07.2017 року по 31.12.2018 року перебував на спрощеній системі оподаткування та був платником єдиного податку третьої групи зі сплатою 5% податку. За вказаний період позивач задекларував до загального оподатковуваного доходу платника єдиного податку дохід від відчуження 21 одного об`єкта нерухомого майна у розмірі 6850209 грн. За обумовлений період позивачем сплачено єдиний податок за 2017 рік ( а зокрема з 25.07.2017 по 31.12.2017 року) в сумі 159114 грн., за 2018 рік (період з 01.01.2018 по 31.12.2018) в сумі 183396,45 грн., єдиний внесок фізичної особи, яка перебуває на єдиному податку за 2017 рік (з 25.07.2017) в сумі 4224 грн., єдиний внесок фізичної особи, яка перебуває на єдиному податку за 2018 рік в сумі 9828,72 грн.

Також з акту перевірки від 10.07.2019 №1015/13-7/ та розрахунку до податкових повідомлень-рішень (поданого відповідачем 28.04.2023 до суду на виконання вказівок Верховного Суду по даній справі) убачається, що за період з 25.07.2017 року по 31.12.2018 року чистий дохід позивача становив 4940731,28 грн.

За даними приведеного розрахунку за період з 25.07.2017 року по 31.12.2018 року позивачу донараховано:

- ПДФО, згідно ППР №, у розмірі 1111664,54 грн (з якого: 889331,63 основний платіж та 222332,91 грн штрафна санкція);

- військовий збір, згідно ППР №, у розмірі 92638,71 грн (з якого: 74110,97 грн- основний платіж та 18527,74 грн штрафна санкція);

- ПДВ, згідно ППР № у розмірі 1 238 696 грн (з якого: 990956,8 грн основний платіж та 247739,20 грн- штрафна санкція);

- ЄСВ, згідно ППР № у розмірі 189379,108 грн (з якого: 189379,08 грн основний платіж та 10355,40 грн штрафна санкція (за 2017 рік у розмірі 20%) та 13760,20 штрафна санкція (за 2018 рік у розмірі 10%);

- штраф за рішенням № неподання декларацій з ПДВ у розмірі 2890 грн;

-штрафну санкцію з ЄСВ за рішенням № у розмірі 24115,60 грн.

Фактичною підставою для визначення вказаних грошових зобов`язань слугували висновки відповідача про відсутність правових підстав для застосування позивачем у період з 25.07.2017 року по 31.12.2018 року спрощеної системі оподаткування у вигляді сплати єдиного податку третьої групи за ставкою 5% та необхідності оподаткування отриманого за вказаний період доходу з урахуванням загальної системи оподаткування, яка передбачає сплату податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

За даними обумовленого акту перевірки та книги обліку доходів для платників єдиного податку за період: з 25.07.2017 року по 31.12.2017 року позивачем задекларовано дохід у розмірі 3 182 282 грн; за період 2018 року сума задекларованого позивачем доходу становила 3662929грн. За висновками вище названого акту перевірки позивачем занижено загальний оподатковуваний дохід у розмірі 684145,28 грн від продажу власно збудованого нерухомого майна, з якого: 3178058 грн за 2017 рік та 3 663 393,28 грн за 2018 рік.

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку визначені главою 1 ПК України, який у спірних правовідносинах ураховується в редакції яка діяла у період з 25.07.2017 року по 31.12.2018 року.

Відповідно до пунктів 291.2 та 291.3 ст. 291 спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

Суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку: третя група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 5 000 000 гривень (Підпункт 3 пункту 291.4 статті 291 ПК України).

Згідно п. 293.1 ст. 293 ПК України ставки єдиного податку для платників третьої групи установлюються - у відсотках до доходу (відсоткові ставки).

Відсоткова ставка єдиного податку для платників третьої групи встановлюється у розмірі:

1) 3 відсотки доходу - у разі сплати податку на додану вартість згідно з цим Кодексом;

2) 5 відсотків доходу - у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку (п.293.3. ст. 293 ПК України).

Пунктом 291.5 ст. 291 ПК України визначено виключних перелік випадків, за яких платниками єдиного податку першої - третьої груп не можуть бути:

291.5.1 суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють:

1) діяльність з організації, проведення азартних ігор, лотерей (крім розповсюдження лотерей), парі (букмекерське парі, парі тоталізатора);

2) обмін іноземної валюти;

3) виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 літрів та діяльності фізичних осіб, пов`язаної з роздрібним продажем пива та столових вин);

4) видобуток, виробництво, реалізацію дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, у тому числі органогенного утворення (крім виробництва, постачання, продажу (реалізації) ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння);

5) видобуток, реалізацію корисних копалин, крім реалізації корисних копалин місцевого значення;

6) діяльність у сфері фінансового посередництва, крім діяльності у сфері страхування, яка здійснюється страховими агентами, визначеними Законом України "Про страхування", сюрвейєрами, аварійними комісарами та аджастерами, визначеними розділом III цього Кодексу;

7) діяльність з управління підприємствами;

8) діяльність з надання послуг пошти (крім кур`єрської діяльності) та зв`язку (крім діяльності, що не підлягає ліцензуванню);

9) діяльність з продажу предметів мистецтва та антикваріату, діяльність з організації торгів (аукціонів) виробами мистецтва, предметами колекціонування або антикваріату;

10) діяльність з організації, проведення гастрольних заходів;

291.5.2. фізичні особи - підприємці, які здійснюють технічні випробування та дослідження (група 74.3 КВЕД ДК 009:2005), діяльність у сфері аудиту;

291.5.3. фізичні особи - підприємці, які надають в оренду земельні ділянки, загальна площа яких перевищує 0,2 гектара, житлові приміщення та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 100 квадратних метрів, нежитлові приміщення (споруди, будівлі) та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 300 квадратних метрів;

291.5.4. страхові (перестрахові) брокери, банки, кредитні спілки, ломбарди, лізингові компанії, довірчі товариства, страхові компанії, установи накопичувального пенсійного забезпечення, інвестиційні фонди і компанії, інші фінансові установи, визначені законом; реєстратори цінних паперів;

291.5.5. суб`єкти господарювання, у статутному капіталі яких сукупність часток, що належать юридичним особам, які не є платниками єдиного податку, дорівнює або перевищує 25 відсотків;

291.5.6. представництва, філії, відділення та інші відокремлені підрозділи юридичної особи, яка не є платником єдиного податку;

291.5.7. фізичні та юридичні особи - нерезиденти;

291.5.8. платники податків, які на день подання заяви про реєстрацію платником єдиного податку мають податковий борг, крім безнадійного податкового боргу, що виник внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).

Отож, здійснюваний позивачем вид діяльності не відноситься до переліку видів діяльності, які не можуть здійснюватися платниками єдиного податку першої - третьої групи.

Відповідно до ч.1 п. 292.1 ПК України доходом платника єдиного податку для фізичної особи - підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності

Право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році мають платники єдиного податку за умови не перевищення протягом календарного року обсягу доходу, встановленого для відповідної групи платників єдиного податку (п. 292.16. ПК України).

Під поняттям календарний рік розуміють проміжок часу з 1 січня по 31 грудня.

З вказаного слідує, що для визначення права фізичної особи - підприємця на застосування спрощеної системи оподаткування в період 2017 року береться його дохід за період попереднього календарного року, тобто 2016 року і такий дохід за вказаний календарний рік не повинен перевищувати обсягу доходу, встановленого для відповідної групи платників єдиного податку (а зокрема за період 2016-2017 років дохід для застосування третьої групи не повинен перевищувати 5000000 грн).

З матеріалів справи убачається, що у період 2016 року позивачем отримано дохід від відчуження одного об`єкта нерухомого майна, не як суб`єктом підприємницької діяльності, а як фізичною особою у розмірі 149 900 грн (а.с. 27 том 1 стор. 10 акту перевірки), що вказує на не перевищення обсягів доходу позивача за 2016 рік.

За наведених положень законодавства та фактичних обставин справи, позивач підставно був зареєстрований та перебував з 25.07.2017 року на спрощеній системі оподаткування, як платник єдиного податку третьої групи зі сплатою 5% доходу.

Що стосується перебування позивача на спрощеній системі оподаткування, як платника єдиного податку третьої групи зі сплатою 5% доходу у період 2018 року, то колегія суддів зазначає, що у період 2017 року позивач отримав дохід:

від продажу 5 об`єктів нерухомого майна у період з 01.01.2017 року до 24.07.2017року розмірі 1900720 грн.;

від продажу 5 об`єктів нерухомого майна у період з дати реєстрації суб`єктом підприємницької діяльності (25.07.2017 року) по 31.12.2017 року у розмірі 1281562 грн. Вказані обставини підтверджуються відомостями, відображеними у акті перевірки від 10.07.2019 року про перелік відчужених позивачем об`єктів нерухомого майна впродовж 2017 року (а.26-27 т.1, стор. акту 9-10).

За даними книги обліку доходів (а.с. 37 т.1) позивачем задекларовано дохід з 25.07.2017 року по 31.12.2017 року у розмірі 3 182 282 грн.

Вказані обставини вказують, що дохід позивача у період 2017 року не перевищив, встановлених граничних обсягів доходу (5000000 грн) для перебування подальшого перебування у період 2018 року на спрощеній системі оподаткування - третьої групи зі сплатою єдиного податку за ставкою 5 відсотків від доходу.

Також у вказаний період за даними акту перевірки та пояснень сторін не встановлено обставин щодо провадження позивачем видів діяльності, перелічених у пункті 291.5 ст. 291 ПК (наявність яких виключає можливість перебування платника на спрощеній системі оподаткування у вигляді сплати єдиного податку третьої групи за ставкою 5% доходу).

Як наслідок з урахуванням приведених вище положень законодавства та фактичних обставин справи, позивач підставно перебував у період 2018 року на спрощеній системі оподаткування, як платник єдиного податку третьої групи зі сплатою 5% доходу.

Особливості нарахування, сплати та подання звітності з окремих податків і зборів платниками єдиного податку, визначено статтею 297 ПК України, а зокрема:

297.1. Платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів:

1) податку на прибуток підприємств;

2) податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об`єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - четвертої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою;

3) податку на додану вартість з операцій з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, крім податку на додану вартість, що сплачується фізичними особами та юридичними особами, які обрали ставку єдиного податку, визначену підпунктом 1 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу, а також що сплачується платниками єдиного податку четвертої групи;

4) податку на майно (в частині земельного податку), крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва;

5) рентної плати за спеціальне використання води платниками єдиного податку четвертої групи.

З урахуванням приведених положень законодавства, позивач як платник єдиного податку за ставкою 5% від доходу спрощеної системи оподаткування у межах отриманого ним доходу, який не перевищує граничного щорічного обсягу 5000000 у період 2017 року та 2018 року звільняється від сплати перелічених у п. 297.1 ст.297 ПК України податків в тому числі податку на додану вартість. Відповідно у такого платника відсутній обов`язок щодо сплати та подання податкової звітності за переліченими у п. 297.1 ст. 297 ПК податками.

Що стосується військового збору, то відповідно до прийнятого Закону України від 02 березня 2015 №211-VIII внесено доповнення підпунктом 1.7 до пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (далі Кодекс), яким тимчасово запроваджено військовий збір.

Зокрема, згідно з пп. 1.7. Звільняються від оподаткування збором доходи, що згідно з розділом IV Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.25, 165.1.51, 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 Кодексу.

Підпунктом 165.1.36 пункту 165.1 статті 165 Податкового Кодексу України встановлено, що дохід фізичної особи підприємця, з якого сплачується єдиний податок згідно із спрощеною системою оподаткування не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, то відповідно категорія осіб, які знаходяться на спрощеній системі оподаткування звільняються від нарахування та сплати військового збору.

Відносно ж доводів які стосуються донарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування внаслідок заниження загального оподатковуваного доходу фізичних осіб, то колегія суддів зазначає таке.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон №2464).

Приписами п. 4 ч.1 ст.4 Закону № 2464 визначено, що платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.

Пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону № 2464 визначено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 51 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

Згідно з ч. 5 ст. 8 Закону № 2464 єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Отже, єдиний внесок нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця і підлягає обкладанню податком на доходи фізичних осіб з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, визначеного п. 4 ч. 1 ст. 1 Закону 8 Закону № 2464, яка дорівнює п`ятнадцяти розмірам мінімальної заробітної плати, встановленої законом, на яку нараховується єдиний внесок.

Відтак, ураховуючи положення підпункту 165.1.36 пункту 165.1 статті 165 Податкового Кодексу згідно якого дохід фізичної особи підприємця, з якого сплачується єдиний податок згідно із спрощеною системою оподаткування не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, то відповідно категорія осіб, які знаходяться на спрощеній системі оподаткування звільняються від нарахування та сплати єдиного внеску, що відповідає положенням пункту 2 частини 1 статті 7 Закону № 2464 та відповідно звільняється від подання відповідної звітності з вказаного внеску.

Що ж стосується вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 13.08.2019 № Ф-123448, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12.07.2019 №Ф- та рішення від 12.07.2019 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом своєчасно не нарахованого єдиного внеску, то колегія суддів зазначає, що вказані вимоги та рішення є похідним наслідком безпідставного твердження податкового органу про заниження позивачем загального оподатковуваного доходу податком на доходи фізичних осіб з 01.01.2016 по 31.12.2018 грн у період до реєстрації суб`єктом підприємницької діяльності та у період перебування позивача на спрощеній системі оподаткування.

Позаяк, зібраними у справі доказами спростовуються доводи відповідача щодо заниження позивачем загального оподатковуваного доходу та відповідного заниження грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного внеску та військового збору, то колегія суддів приходить до висновку про відсутність правових підстав для винесення вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 13.08.2019 № Ф-123448, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12.07.2019 №Ф- та рішення від 12.07.2019 №.

Відносно ж доводів апеляційної скарги, які стосуються податкової вимоги від 30.07.2019 № 121157-58, то колегією суддів ураховано, що відповідно до пункту 59.1 статті 59 Податкового кодексу України у разі коли платник податків не сплачує узгодженої суми грошового зобов`язання в установлені законодавством строки, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до пункту 14.1.153 статті 14 Податкового кодексу України податкова вимога - письмова вимога контролюючого органу до платника податків щодо погашення суми податкового боргу.

Пункт 56.1 статті 56 Податкового кодексу України визначив, що рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Таким чином, у випадку оскарження в судовому порядку податкового повідомлення-рішення, визначене у такому акті індивідуальної дії податкове зобов`язання, вважається неузгодженим до розгляду справи судом по суті та прийняття відповідного рішення, а тому, зазначене податкове зобов`язання не є податковим боргом.

За змістом пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Відповідно до пункту 57.3 статті 57 Податкового кодексу України, у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.

Тобто, процедура стягнення, яка передбачає надсилання на адресу платника податку податкової вимоги, розпочинається податковим органом у разі несплати визначеної в податковому повідомленні-рішенні узгодженої суми податкових зобов`язань.

Як встановлено судом, позивач оскаржив 08.08.2019 року до суду податкові повідомлення-рішення від 12.07.2019 № , № , № , № , № , які лягли в основу спірної вимоги.

Судом встановлено обставини щодо необґрунтованості та безпідставності визначення грошових зобов`язань за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями від 12.07.2019: №, №, №, №, № на підставі яких утворився податковий борг та за наслідком якого відповідачем також протиправно та безпідставно винесено податкову вимогу від 30.07.2019 №121157-58 на загальну суму 3129792,72 грн.

Однак, в матеріалах справи є лист від 25.09.2019 Буського управління ГУ ДПС у Львівській області про те, що оскаржувана позивачем податкова вимога від 30.07.2019 № 121157-58 відкликана 29.08.2019року. Як наслідок на час ухвалення судового рішення названої вимоги не існує.

Відповідно до пункту 60.1 статті 60 ПК України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо: сума податкового боргу самостійно погашається платником податків або органом стягнення; контролюючий орган скасовує раніше прийняте податкове повідомлення-рішення про нарахування суми грошового зобов`язання або податкову вимогу; контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов`язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення або суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі; рішенням суду, що набрало законної сили, скасовується повідомлення-рішення контролюючого органу або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі; рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

Враховуючи положення пункту 60.1 статті 60 ПК України та фактичні обставини справи щодо відкликання відповідачем податкової вимоги від 30.07.2019 №121157-58, колегія суддів приходить до висновку про те, що на час ухвалення судового рішення відсутнє порушене право платника за такою вимогою, а відтак відсутні підстави для задоволення позову у цій частині.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку, апеляційну скаргу слід задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції слід скасувати у частині визнання протиправною та скасування податкової вимоги від 30.07.2019 №121157-58 на загальну суму 3129792,72 грн. та стягнення з відповідача на користь позивача судового збору у розмірі 9605 грн, сплаченого позивачем згідно квитанції від 09.09.2019 року (а.с.152-157 т.1) та ухвалити у названій частині постанову, якою у задоволенні вказаних вимог відмовити. У решті рішення суду залишити без змін.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 317, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково .

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14 червня 2023 року у справі № 1.380.2019.004064 скасувати у частині визнання протиправною та скасування податкової вимоги від 30.07.2019 №121157-58 на загальну суму 3129792,72 грн та стягнення з Головного управління ДПС у Львівській області на користь ОСОБА_1 судового збору у розмірі 9605 грн.

Ухвалити у названій частині постанову, якою у задоволенні вказаних вимог відмовити.

У решті рішення суду залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та підлягає касаційному оскарженню шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук
судді Л. П. Іщук
І. М. Обрізко
Повне судове рішення складено 02 листопада 2023 року