Справа № 280/6582/23
Суддя: Мінаєва Катерина Володимирівна
Дата ухвалення: 2023-10-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 жовтня 2023 року Справа № 280/6582/23 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Мінаєвої К.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу

за позовом Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради

до Головного управління ДПС у Запорізькій області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради (далі позивач, КП «Облводоканал» ЗОР) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач), в якому позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 02.06.2023 № на суму 1100183,77 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що за результатами проведення камеральної перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних з датою виписки жовтень-листопад 2019 року, січень 2020 року, червень 2022 року відповідачем 09.05.2023 було складено відповідний акт, за висновком якого виявлено порушення вимог податкового законодавства в частині перевищення термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. У зв`язку із зазначеним порушенням 02.06.2023 відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення № , яким застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 1 100 183,77 грн. Позивач скористався процедурою адміністративного оскарження, проте рішенням Державної податкової служби України від 08.08.2023 спірне податкове повідомлення-рішення залишене без змін, а скарга без задоволення. На думку позивача, приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, відповідач формально дослідив обставини справи та застосував санкції лише по факту несвоєчасної реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, не врахувавши причин невчасної реєстрації податкових накладних незабезпечення технічної можливості здійснювати реєстрацію податкових накладних з 01.01.2017 по 01.08.2018; невиконання Державною податковою службою України зобов`язань щодо збільшення реєстраційного ліміту підприємства в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість, покладених судовим рішенням по справі № 280/9227/20; несвоєчасне перерахування субвенцій; тяжкий фінансовий стан підприємства; надання послуг з водопостачання та водовідведення. Крім того, зауважує, що застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних можливе лише за наявності вини платника податку, яка у даному випадку відсутня. З огляду на викладене, вважає, що оскаржуване в даній справі податкове повідомлення-рішення не відповідає приписам чинного законодавства, порушує права та законні інтереси позивача.

Ухвалою від 21.08.2023 суд відкрив провадження у даній справі, призначив її до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення та виклику сторін.

29.08.2023 до суду надійшли пояснення позивача (вх.№37512), в яких останній зауважує, що податковий орган тривалий час не виконує рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2021 у справі № 280/9227/20, яким зобов`язано збільшити КП «Облводоканал» ЗОР суми податку, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та / або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму 7 566 516,27 грн, у зв`язку з чим 20.06.2023 відкрито виконавче провадження ВП № 72067406 на виконання вказаного рішення суду. Позивачу повідомлено, що ДПС України вживає всі відповідні заходи по забезпеченню виконання рішення суду.

30.09.2023 до суду надійшла заява позивача (вх.№37733), в якій зазначено, що разом з поясненнями помилково була прикладена довіреність представника № 3 від 04.01.2022, у зв`язку з чим долучено довіреність № 6 від 05.01.2023.

01.09.2023 до суду надійшов відзив на позовну заяву (вх.№38147), в якому представник зазначає, що виявлені камеральною перевіркою порушення відображено в акті камеральної перевірки від 09.05.2023, який 10.05.2023 направлено платнику поштою з рекомендованим повідомленням про вручення, та отримано уповноваженою особою підприємства 16.05.2023. За відсутністю наданих заперечень, за результатами акту камеральної перевірки винесено податкове повідомлення-рішення від 02.06.2023 № на загальну суму застосованої штрафної санкції 1 100 183,77 грн, яке направлено платнику засобами поштового зв`язку та отримано останнім 06.06.2023. Посилаючись на положення підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14, пункту 120-1.1 статті 120-1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, підпункту 69.1-1, 69.2, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Кодексу, Закону України від 12.05.2022 № 2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», представник відповідача вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення правомірним та таким, що відповідає нормам чинного законодавства. На підставі наведеного, просить відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Ухвалою від 01.09.2023 суд відмовив у задоволенні клопотання представника Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради про розгляд справи з повідомленням (викликом) учасників справи.

21.09.2023 до суду надійшла відповідь на відзив (вх.№41949), в якій позивач наголошує, що відповідачем у відзиві залишились поза увагою доводи щодо незабезпечення технічної можливості здійснювати реєстрацію податкових накладних відповідно до вимог закону 01.01.2017. Крім того, факт бездіяльності суб`єктів владних повноважень встановлений рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2021 у справі № 280/9227/20. Також зауважує на тривалому невиконанні Державною податковою службою України вказаного рішення суду, через що позивач був вимушений звернутися до органу виконавчої служби задля примусового виконання рішення суду. Звертає увагу на відсутності вини позивача за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Вважає обґрунтування відповідача, викладені у відзиві на позовну заяву, такими, що не відповідають законодавству та правовим висновкам Верховного Суду при розгляді подібних справ.

03.10.2023 від Головного управління ДПС у Запорізькій області надішли заперечення на відповідь на відзив (вх.№43475), в яких представник відповідача, посилаючись на позицію Верховного Суду, викладену у справах № 804/20015/14 та № 804/7472/14, зазначає, що відсутність у підприємства коштів для сплати податку, зокрема державних субвенцій не звільняє платника податку від обов`язку вчасної сплати встановлених чинним законодавством податків та не виключає відповідальності за їх неналежне виконання.

Ухвалою від 24.10.2023 суд витребував від Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради пояснення по справі разом з підтверджуючими доказами (витяги в розрізі операцій з СЕА ПДВ, квитанції) щодо: наявності у Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради від`ємного значення реєстраційного ліміту у період, в який повинні були бути зареєстровані податкові накладні, виписані у жовтні-листопаді 2019 року, січні 2020 року, червні 2022 року; обставин наявності можливості у Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради 21.10.2021 та 14.07.2022 зареєструвати податкові накладні, виписані у жовтні-листопаді 2019 року, січні 2020 року, червні 2022 року з огляду на наявність від`ємного значення реєстраційного ліміту.

27.10.2023 до суду надійшли витребувані судом докази по справі (вх.№№47957, 47994), а саме копії витягів щодо суми податку, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН, а також копії квитанцій про реєстрацію податкових накладних кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН.

Дослідивши наявні в матеріалах справи письмові докази, суд встановив такі обставини.

Комунальне підприємство «Облводоканал» Запорізької обласної ради () зареєстроване як юридична особа 23.04.1999. Основним видом економічної діяльності є 36.00 Забір, очищення та постачання води (а.с.126).

На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75 у порядку статті 76 Податкового кодексу України головним державним інспектором Вознесенівського відділу податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб ГУ ДПС у Запорізькій області Щуровою Тетяною Олександрівною проведено камеральну перевірку з питань своєчасності реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних з датою виписки жовтень листопад 2019 року, січень 2020 року, червень 2022 року платника КП «Облводоканал» ЗОР. За результатами проведеної перевірки податковим органом складено акт камеральної перевірки від 09.05.2023 № 811/08-01-04-07/03327115, яким встановлено порушення вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, з урахуванням вимог пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, пункту 52-1, пункту 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, а саме перевищення термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.10-12).

На підставі акту перевірки від 09.05.2023 № 811/08-01-04-07/03327115 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» № від 02.06.2023, яким до позивача за перевищення термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення жовтень листопад 2019, січень 2020, червень 2022) застосовано штраф у сумі 1 100 183,77 грн (а.с.13).

Скориставшись правом, наданим пунктом 56.2 статті 56 Податкового кодексу України, позивач подав скаргу (вих.№12/0562 від 09.06.2023) на вказане податкове повідомлення-рішення до Державної податкової служби України (а.с.27-29).

Рішенням ДПС України від 08.08.2023 № 21850/6/99-00-06-03-01-06 скаргу КП «Облводоканал» ЗОР залишено без задоволення, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 02.06.2023 № залишено без змін (а.с.30-32).

Позивач, вважаючи протиправним податкове повідомлення-рішення від 02.06.2023 № , звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються положеннями Податкового кодексу України (далі - ПК України).

На виконання підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Керуючись підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За визначенням, що міститься у статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків); своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних; своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах; повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні»; своєчасність подання заяви про взяття на облік фінансових агентів відповідно до вимог статті 39-3 цього Кодексу; своєчасність подання фінансовими агентами звітів про підзвітні рахунки, виправлених звітів про підзвітні рахунки; своєчасність надання фінансовими агентами відповіді на запити (повідомлення) контролюючого органу, що надсилаються у випадках, визначених статтею 39-3 цього Кодексу; своєчасність подання повідомлення про структуру власності та кінцевих бенефіціарних власників відповідно до вимог пункту 44-1.2 статті 44-1 цього Кодексу; своєчасність подання особою, яка здійснює управління або адміністрування трасту, повідомлення про укладення договору щодо управління або адміністрування трасту або про припинення такого договору, фінансової звітності, копій первинних документів та іншої інформації щодо трасту на запит контролюючого органу у випадках, передбачених статтею 44-2 цього Кодексу; своєчасність надання інформації на запит контролюючого органу відповідно до пункту 44-1.3 статті 44-1, підпунктів 6-8 підпункту 73.3.1 пункту 73.3 статті 73 цього Кодексу; своєчасність та повнота сплати узгодженої суми грошового зобов`язання у вигляді авансового внеску з податку на прибуток підприємств, визначеного відповідно до пункту 141.13 статті 141 цього Кодексу, на підставі даних Реєстру пунктів обміну іноземної валюти.

За приписами пункту 76.1 статті 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

На виконання пункту 201.1 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних (по тексту - ЄРПН) - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

За приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України під час здійснення операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 у ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, що надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 до останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до ЄРПН визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).

Пункт 5 Порядку № 1246 встановлює, що податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до ЄРПН у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 ПК України, а також з урахуванням Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з пунктами 12-15 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 Порядку № 1246, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

За приписами пункту 11 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень ПК України з 01.02.2015 реєстрації у ЄРПН підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

У разі порушення граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН застосовуються штрафні санкції згідно з Податковим кодексом України.

Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Отже, допущення платником податку податкового правопорушення щодо нереєстрації податкової накладної в ЄРПН має наслідком застосування відповідальності у вигляді штрафу.

У ході проведення перевірки контролюючим органом було встановлено, що податкові накладні, виписані позивачем у період жовтень-листопад 2019 року, січень 2020 року, червень 2022 року були зареєстровані підприємством лише 21.10.2021 та 14.07.2022, тобто з порушенням граничних строків реєстрації податкових накладних, визначених Податковим кодексом України. Кількість днів затримки реєстрації податкових накладних склала від 14 до 721 днів.

Щодо посилання відповідача на положення Закону України від 12.05.2022 №2 260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022, суд зазначає, що таким внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу «Перехідні положення» ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Тобто, Законом № 2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто, до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022.

У контексті викладеного суд зазначає, що за фактичних обставин справи лише частина податкових накладних КП «Облводоканал» ЗОР була зареєстрована у 2022 році. Зокрема, як зазначено у розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних (додаток до податкового повідомлення-рішення від 02.06.2023 № ) податкові накладні №№ 2, 3, 5, 6, 7, 18, 21, 22, 23 (складені 01.06.2022), № 31 (складена 02.06.2022), №№ 39, 40, 42 (складені 03.06.2022), №№ 50, 51, 52, 54, 58, 60, 61, 62, 63, 64, 65, 66, 67, 68, 69, 72 (складені 06.06.2022), №№ 74, 76, 77, 78 (складені 07.06.2022), №№ 94, 96 (складена 08.06.2022), №№ 2/09, 106, 113, 111 (складені 09.06.2022), №№ 124, 127 (складені 10.06.2022), №№ 135, 138 (складені 13.06.2022), №№ 147, 149 (складені 14.06.2022), №№ 7//9, 17//9, 18//9, 19//9, 156, 157, 158, 159, 160, 162, 164 (складені 15.06.2022) зареєстровані 14.07.2022 - кількість днів прострочення 14.

Таким чином, положення щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, передбачені Законом № 2260-ІХ є нерелевантними до фактичних обставин даної справи.

Приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що платник податку має право зареєструвати в ЄРПН податкову накладну та/або розрахунок коригування, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

У разі, якщо така сума, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Відповідно до підпункту 200-1.1, 200-1.2 статті 200-1 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу. Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що складені платниками податку податкові накладні, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних в установлені законодавством терміни, за порушення яких передбачена відповідальність у вигляді застосування штрафних санкцій. При цьому, платник податку має право зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України.

Приписами пункту 200-1.3 статті 200.1 ПК України унормовано формулу, за якою розраховується сума, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:

SНакл = SНаклОтр + SМитн + SПопРах + SОвердрафт - SНаклВид - SВідшкод - SПеревищ,

де SНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України, крім сум податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв`язку, експрес-перевізником; SПопРах - загальна сума поповнення з рахунку у банку/небанківському надавачу платіжних послуг платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 200-1.2 цієї статті.

Під час розрахунку показника SПопРах враховується сума коштів у разі проведення органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку. При цьому для поповнення рахунка в системі електронного адміністрування податку враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, до виконання в повному обсязі за коригуючими реєстрами.

Наведеним вище приписам пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України кореспондують положення абзацу шостого пункту 9 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 (далі - Порядок № 569).

Відповідно до абзацу сьомого пункту 9 Порядку № 569 інформація про проведення таких розрахунків з податку подається Казначейством до ДПС у розрізі платників податку не пізніше ніж протягом наступного робочого дня з дати проведення таких розрахунків відповідно до порядку взаємодії органів ДПС та органів Казначейства в процесі виконання державного та місцевих бюджетів за доходами та іншими надходженнями.

На підставі отриманої від Казначейства інформації ДПС зменшує суми залишку узгоджених податкових зобов`язань з податку платника, не сплачених до бюджету, cтрок сплати яких настав, що виникли на підставі податкових декларацій з податку (поданих контролюючому органу, починаючи з податкової звітності за липень 2015 р. - для платників податку, що застосовують місячний звітний період, за III квартал 2015 р. - для платників податку, що застосовують квартальний звітний період), які обліковуються в ДПС. ДПС не пізніше ніж через десять робочих днів з дати отримання такої інформації від Казначейства збільшує суму поповнення електронного рахунка платника податку на суму зменшення зазначеного залишку, формує та надсилає Казначейству коригуючі реєстри на суму наявного залишку узгоджених податкових зобов`язань, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі. При цьому зазначені коригуючі реєстри формуються ДПС в межах суми такого збільшення у міру виникнення зазначеного залишку в розрізі окремих документів, за якими обліковується такий залишок.

У день отримання коригуючих реєстрів Казначейство на підставі таких реєстрів зменшує суму наявного залишку узгоджених податкових зобов`язань, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, про що повідомляє ДПС.

Отже, електронне адміністрування податку на додану вартість передбачає сукупність послідовних дій, які зобов`язані вчиняти відповідні органи Державної казначейської служби України та Державної податкової служби України у визначені Порядком № 569 строки.

Положення пункту 200-1.4 статті 200-1 Податкового кодексу України визначають перелік допустимих джерел поповнення реєстраційного ліміту у межах системи електронного адміністрування з податку на додану вартість.

Так, згідно з підпунктами «а» - «в» пункту 200.1-4 статті 200-1 ПК України на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника зараховуються кошти:

(а) з рахунку у банку/небанківському надавачу платіжних послуг такого платника в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу;

(б) з рахунку у банку/небанківському надавачу платіжних послуг такого платника в сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку;

(в) з рахунків платників, відкритих у відповідних органах казначейства для проведення розрахунків з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, а рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України.

Отже, зміст пункту 200-1.4 статті 200-1 ПК України вказує на те, що джерелами поповнення реєстраційного ліміту платника податків у спірних відносинах є поповнення з поточного рахунку та поповнення за рахунок субвенційних перерахувань з Державного бюджету України.

Судом встановлено, що у жовтні-листопаді 2019 року, січні 2020 року, червні 2022 року Комунальним підприємством «Облводоканал» ЗОР було виписано 1974 податкових накладних на загальну суму ПДВ 2 254 944,47 грн, які були зареєстровані з порушенням установленого пунктом 201.10 статті 201 ПК України строку реєстрації.

Фактичні дані щодо реквізитів, дати реєстрації та суми реєстрації податкових накладних, які були предметом перевірки, визнаються сторонами, спір щодо цих обставин між сторонами відсутній.

Перевіркою встановлено порушення позивачем граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, встановлених пунктом 201.10 статті 201, пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ, підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, граничний термін реєстрації яких настав у жовтні-листопаді 2019 року, січні 2020 року, червні 2022 року.

При цьому, беручи до уваги розрахунок штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН до податкового повідомлення-рішення від 02.06.2023 № , встановлено, що частина податкових накладних КП «Облводоканал» ЗОР була зареєстрована 21.10.2021, інша частина 14.07.2022.

При цьому, граничний термін реєстрації податкових накладних, складених у період з 01.10.2019 по 15.10.2019, припадає на 31.10.2019 (721 днів порушення термінів реєстрації), у період з 16.10.2019 по 31.10.2019 на 15.11.2019 (706 днів порушення термінів реєстрації), у період з 01.11.2019 по 15.11.2019 на 30.11.2019 (691 день порушення термінів реєстрації), у період з 16.11.2019 по 30.11.2019 на 15.12.2019 (676 днів порушення термінів реєстрації), у період з 20.01.2020 по 31.01.2020 на 15.02.2020 (614 днів порушення термінів реєстрації), у період з 01.06.2022 по 15.06.2022 на 30.06.2022 (14 днів порушення термінів реєстрації).

Як встановлено судом, згідно з витягами з системи електронного адміністрування податку на додану вартість, наданих КП «Облводоканал» ЗОР, сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН (реєстраційний ліміт) мала від`ємне (мінусове) значення, починаючи з 15.07.2015 (-89 776,47 грн); станом на 18.12.2015 (-904 633,92 грн); станом на 20.01.2016 (-3 784 045,02 грн); станом на 15.12.2017 (-5 621 685,54 грн); станом на 17.10.2018 (- 9 373 712,60 грн).

Разом з тим, позивачем надані витяги з СЕА ПДВ із зазначенням сум податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН: станом на 01.10.2019 (298 061,09 грн); станом на 15.10.2019 (92918,59 грн); станом на 31.10.2019 (265 717,12 грн); станом на 01.11.2019 (96 425,58 грн); станом на 15.11.2019 (261 182,86 грн); станом на 29.11.2019 (174 856,48 грн); станом на 14.01.2020 (726 381,60 грн); станом на 30.01.2020 (660 984,40 грн).

Проте з наданих позивачем квитанцій вбачається, що маючи позитивне значення реєстраційного ліміту підприємством 31.10.2019 (останній день реєстрації податкових накладних, складених з 01.10.2019 по 15.10.2019) подано на реєстрацію податкову накладну № 330 від 11.10.2019 на суму 536 150,17 грн; 13.11.2019 (15.11.2019 - останній день реєстрації податкових накладних, складених з 16.10.2019 по 31.10.2019) подано на реєстрацію податкову накладну № 924 від 30.10.2019 на суму 1 000 000,00 грн; 28.11.2019 (30.11.2019 - останній день реєстрації податкових накладних, складених з 01.11.2019 по 15.11.2019) подано на реєстрацію податкову накладну № 391 від 15.11.2019 на суму 426 386,20 грн; 13.12.2019 (15.12.2019 - останній день реєстрації податкових накладних, складених з 16.11.2019 по 30.11.2019) подано на реєстрацію податкові накладні № 492 від 20.11.2019 на суму 550 630,31 грн та № 837 від 29.11.2019 на суму 1 365 952,80 грн; 14.02.2020 (15.02.2020 - останній день реєстрації податкових накладних, складених з 20.01.2020 по 31.01.2020) подано на реєстрацію податкові накладні № 334 від 20.01.2020 на суму 502 095,50 грн, № 555 від 29.01.2020 на суму 500 000,00 грн та №609 від 30.01.2020 на суму 400 000,00 грн. Крім того, 28.02.2020 позивачем подано на реєстрацію податкові накладні № 224 від 13.01.2020 на суму 418 181,45 грн та № 257 від 15.01.2020 на суму 211 911,13 грн. Відтак, позивач зазначає, що мав можливість частково реєструвати податкові накладні за рахунок наявного ліміту, проте через відсутність достатнього реєстраційного ліміту зареєструвати своєчасно всі податкові накладні можливості не було.

Крім того, у 2022 році реєстраційний ліміт набув від`ємного значення: станом на 02.06.2022 (-1 949 639,78 грн); станом на 16.06.2022 (-1 257 795,32 грн); станом на 30.06.2022 (-760 146,22 грн), що позбавляло можливості позивача зареєструвати своєчасно податкові накладні, виписані з 01.06.2022 по 15.06.2022, граничний строк реєстрації яких припадає на 30.06.2022.

З Єдиного державного реєстру судових рішень судом встановлено, що рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2021, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 22.09.2022, у справі № 280/9227/20 позовні вимоги Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради до Державної фіскальної служби України до Державної податкової служби України задоволено повністю. Предметом спору у зазначеній справі була бездіяльність Державної фіскальної служби України (у період з січня 2016 року по 21 серпня 2019 року) та Державної податкової служби України (у період з 21 серпня 2019 року по день подання позову) по незбільшенню комунальному підприємству «Облводоканал» Запорізької обласної ради суми податку, на яку комунальне підприємство «Облводоканал» Запорізької обласної ради має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму 7566516,27 грн., яка виникла відповідно до абз. в) п.200-1.4 статті 200-1 ПК України. За результатами розгляду справи, зокрема, зобов`язано Державну податкову службу України збільшити Комунальному підприємству «Облводоканал» Запорізької обласної ради в системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму податку, на яку Комунальне підприємство «Облводоканал» Запорізької обласної ради має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму 7 566 516,27 грн, яка виникла відповідно до абз.23 п.200-1.3 ст.200-1 ПК України.

Відповідно до частини четвертої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Суд першої інстанції, приймаючи рішення по справі № 280/9227/20, виходив з того, що від`ємне значення електронного рахунку КП «Облводоканал» у січні 2016 року утворилося завдяки несвоєчасному відображенню сум субвенцій за 2015 рік органам доходів і зборів та органами Державного казначейства України. Комунальне підприємство «Облводоканал» Запорізької обласної ради уклало договори про організацію взаєморозрахунків №195 від 10.12.2015, №284 від 12.09.2017 та №379 від 21.11.2017, відповідно до яких позивачем було погашено заборгованість з податку на додану вартість на загальну суму 7 566 516,27 грн за рахунок бюджетних коштів, спрямованих на проведення розрахунків з погашення заборгованості з різниці в тарифах на послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості послуг з централізованого водопостачання, водовідведення тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, що підтверджується платіжними дорученнями №3 від 22.12.2015 на суму 2 469 240 грн, №1 від 15.11.2017 на суму 3 517 060 грн та №2 від 22.11.2017 на суму 1 580 216,27 грн відповідно.

Крім того, судом апеляційної інстанції у постанові від 22.09.2022 у справі № 280/9227/20 зазначено, що за договорами про взаєморозрахунки №195 від 10.12.2015 платіжним дорученням №3 від 22.12.2015 позивачем була погашена заборгованість з податку на додану вартість у розмірі 2 469 240 грн за рахунок субвенцій із Держбюджету. Згідно із витягами в розрізі операцій з Системи електронного адміністрування за 22.12.2015, 23.12.2015, 24.12.2015, які показують ліміт на електронному рахунку, в зазначені періоди: коли позивачем був сплачений податок на додану вартість в сумі 2 469 240 грн за рахунок різниці в тарифах, ліміт на електронному рахунку не збільшився, тобто кошти на нього не були перераховані. Оскільки субвенційні перерахування безпосередньо враховуються й впливають на реєстраційний ліміт КП «Облводоканал», то за правилом п.1 Постанови КМУ від 16.10.2014 №569, показники формули реєстраційного ліміту формуються за накопичувальним підсумком. Тобто, показники попередніх звітних періодів враховуються у нових звітних періодах та мають безпосередній вплив на розмір реєстраційного ліміту поточного періоду. Зі змісту витягів з системи електронного адміністрування ПДВ №4 від 15.07.2015, №18312897 від 18.12.2015, від 11.01.2017, від 09.08.2017, від 15.12.2017, від 24.01.2018, від 29.08.2018, від 10.12.2018, в яких визначено від`ємне (-) значення суми ліміту, вбачається, що реєстраційний ліміт позивача не набував позитивного значення з липня 2015 року, а від`ємні показники грудня 2015 року, за правилом накопичувального підсумку, перейшли до показників січня 2016 року. Отже, від`ємне значення електронного рахунку КП «Облводоканал» у січні 2016 року утворилося завдяки несвоєчасному відображенню сум субвенцій за 2015 рік органами доходів і зборів та органами Державного казначейства України.

Таким чином, судовими рішеннями по справі № 280/9227/20 встановлено той факт, що КП «Облводоканал» ЗОР було позбавлене права врахування суми, отриманих субвенційних перерахувань у 2016 році у загальній сумі 7 566 516,27 грн, саме внаслідок бездіяльності органів публічної влади, зокрема Державної фіскальної служби України та Державної податкової служби України.

Позивач звертався до відповідача із листом (вх.№12/0417 від 16.05.2023), в якому просив виконати рішення суду у справі № 280/9227/20 та збільшити підприємству КП «Облводоканал» ЗОР в системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму податку, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму 7 566 516,27 грн, однак така не були відображена в системі електронного адміністрування.

Враховуючи невиконання Державною податковою службою України рішення суду по справі № 280/9227/20 у добровільному порядку, позивач звернувся до органів виконавчої служби з метою виконання рішення у примусовому порядку. Відділом примусового виконання рішень Департаменту державної виконавчої служби Міністерства юстиції України 20.06.2023 відкрито виконавче провадження ВП № 72067406 щодо виконання боржником (ДПС України) виконавчого листа № 280/9227/20 від 29.05.2023, виданого на виконання вказаного вище рішення.

Листом ДПС України від 27.06.2023 № 16996/6/99-00-04-02-04-06 повідомлено, що на теперішній час ДПС вживає всі відповідні заходи по забезпеченню виконання рішення суду у справі № 280/9227/20 та просить врахувати, що механізм виконання таких судових рішень потребує певного часу для реалізації їх виконання, оскільки пов`язаний з опрацюванням інформації в інформаційно-комунікаційних системах ДПС.

Наведене вкотре свідчить про існування перешкод у господарській діяльності підприємства позивача у вигляді відсутності можливості своєчасної реєстрації та видачі податкових накладних контрагентам КП «Облводоканал» ЗОР для формування останніми суми податкового кредиту за відповідний звітний період.

Судом встановлено, що у жовтні-листопаді 2019 року, січні 2020 року реєстраційний ліміт Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради набував позитивного значення, що дозволяло позивачу зареєструвати лише частину податкових накладних, а у червні 2022 року ліміт мав від`ємне значення, що підтверджується відповідними квитанціями, витягами з СЕА ПДВ та не заперечується відповідачем.

Відповідно до пункту 11 Порядку №569 показники, зазначені у пункті 9 цього Порядку, обліковуються в розрізі платників податку наростаючим підсумком:

з 1 липня 2015 р. - для платників, що зареєстровані платниками податку до 1 липня 2015 р.;

з дати реєстрації платником податку, зазначеної у реєстрі платників податку, - для платників, що зареєстровані платниками податку після 1 липня 2015 року.

З аналізу викладеної норми випливає, що показники системи електронного адміністрування розраховуються у порядку пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України та пункту 9 Порядку № 569 й функціонують на засадах нерозривності показників формули під час розрахунку реєстраційного ліміту платника податку.

Отже, несвоєчасне відображення сум субвенцій, невиконання Державною податковою службою України рішення суду у справі № 280/9227/20, яким зобов`язано збільшити реєстраційний ліміт платника на суму 7 566 516,27 грн, обумовило подальше збільшення від`ємного значення електронного рахунку позивача в СЕА з ПДВ, та призвело до унеможливлення своєчасної реєстрації КП «Облводоканал» ЗОР податкових накладних, зокрема, виписаних у червні 2022 року.

При цьому, слід враховувати, що відповідно до пункту 109.1 статті 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Європейським судом з прав людини у рішенні від 23.07.2002 по справі «Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції» зазначено, що загальний характер правових норм, які регулюють питання податкових штрафів, та мета стягнення, яке має водночас і запобіжний, і каральний характер, з достатньою очевидністю вказують на те, що - для цілей статті 6 Конвенції заявники обвинувачувалися в кримінальному правопорушенні (пункт 79).

Тобто, Європейський суд з прав людини розцінює податкові правопорушення, як різновид кримінального обвинувачення для цілей застосування Конвенції. Таким чином, передбачені статтею 120-1 ПК України штрафи, за своєю тяжкістю та каральним характером, цілком відповідають санкціям, притаманним для застосування за кримінальні правопорушення, відтак наявні всі підстави для застосування частин другої статті 6 Конвенції, яка, у свою чергу, унеможливлює притягнення до відповідальності особи за відсутності вини. Відтак, застосування до платника податків наслідків несвоєчасної реєстрації податкових накладних, передбачених статтею 120-1 ПК України, можливе лише за наявності його вини.

Судом встановлено, що у спірних відносинах неналежне виконання вимог податкового законодавства стосовно своєчасної реєстрації підприємством податкових накладних відбулось з вини державних органів, у т.ч. контролюючого органу, що виключає протиправність діянь платника податку, та, як наслідок, притягнення його до відповідальності. Відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення, обумовила протиправність застосування штрафних (фінансових) санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням.

Такий висновок суду узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 09.10.2018 по справі № 818/1073/17.

Суд звертає увагу, що відповідачем неповно досліджено обставини, за яких вчинене податкове правопорушення, та причини, які зумовили несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, натомість наявність вказаних обставин повинна була братися до уваги відповідачем при прийнятті рішення про застосування штрафних санкцій незалежно від того, який вид перевірки проводився.

Позивач неодноразово повідомляв відповідача про збитковість діяльності, несвоєчасне відображення сум субвенцій за 2015 рік, що підтверджено судовими рішеннями, незбільшення підприємству КП «Облводоканал» ЗОР в СЕА ПДВ податку на додану вартість суму податку, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму 7 566 516,27 грн та про негативний вплив цих обставин на можливість реєстрації позивачем податкових накладних. Однак, відповідачем при винесенні оскаржуваного податкового повідомлення-рішення цих обставин враховано не було.

Щодо посилання відповідача на правові висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 12.03.2019 у справі № 804/20015/14 та від 23.10.2018 у справі № 804/7472/14, суд зазначає, що у вказаних справах Верховний Суд надав оцінку обставинам відсутності у підприємства коштів для сплати податку, зокрема державних субвенцій, та зазначив, що це не звільняє платника податку від обов`язку вчасної сплати встановлених чинним законодавством податків та не виключає відповідальності за їх неналежне виконання.

Водночас у постанові від 12.03.2019 у справі № 804/20015/14 норми пункту 57.1 статті 57 пункту 126.1 статті 126 ПК України, Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» застосовані у правовідносинах щодо сплати розстрочених сум податкових зобов`язань в установлені договором про розстрочення строки. У справі № 804/7472/14 позивач в обґрунтування неможливості забезпечення належного виконання обов`язку зі сплати податкового зобов`язання за спеціальне використання води позивач посилався лише на необхідність здійснення оплати праці працівників в першочерговому порядку та відсутності державних субвенцій на відшкодування різниці в тарифах за послуги з водопостачання та водовідведення. Відповідно, обставини у вказаних справах не є подібними до тієї, що розглядається.

Поряд із зазначеним, суд враховує висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 30.06.2022 у справі № 818/208/16, відповідно до якого підприємство не є і не може бути учасником відповідних правовідносин між органами виконавчої влади в особі ДФС України та Казначейства, а реалізація його права не повинна залежати від неузгодженості дій останніх.

Суд зазначає, що протиправна поведінка суб`єктів владних повноважень (підтверджена відповідними судовими рішеннями), яка вплинула на обсяг на рахунках в системі електронного адміністрування з податку на додану вартість суми податку на додану вартість, на яку платник податків має зареєструвати податкові накладні, є обставиною, яка вказує на неможливість реалізації платником податків обов`язку щодо реєстрації податкових накладних у відповідному розмірі саме з вини відповідних державних установ.

Фактично недотримання суб`єктами владних повноважень відповідних законодавчо установлених процедур, про які зазначено вище, та що підтверджено відповідними судовими рішеннями, свідчить про порушення принципу належного урядування, при цьому відповідальність за допущення помилок в даному випадку відповідач поклав саме на позивача.

Аналогічний висновок викладений Верховним Судом у постанові від 13.07.2023 у справі № 520/6309/2020.

Разом з тим, у пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (рішення у справах «Лелас проти Хорватії», заява № 55555/08, пункт 74; «Тошкуца та інші проти Румунії», заява № 36900/03, пункт 37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини», пункт 128, та «Беєлер проти Італії», пункт 119).

Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (рішення у справі «Москаль проти Польщі», заява № 10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки», заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (рішення у справі «Лелас проти Хорватії», заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справі «Трґо проти Хорватії», заява № 35298/04, пункт 67).

Згідно з частинами першою, другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Однак, відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірності накладення на КП «Облводоканал» ЗОР штрафу за порушення строків реєстрації податкових накладних, у зв`язку з відсутністю вини платника податків у такому порушенні.

За приписами частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, суд дійшов до висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 02.06.2023 № прийняте без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, не відповідає критеріям правомірності, визначеним частиною другою статті 2 КАС України, тому є протиправним та підлягає скасуванню.

За приписами частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачем сплачено судовий збір у розмірі 16 502,76 грн, що підтверджується платіжним дорученням № 1736 від 20.07.2023. За таких обставин, судові витрати на оплату судового збору в розмірі 16 502,76 грн підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 2, 5, 72, 77, 139, 241, 243-246, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 02.06.2023 № , яким до Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради застосовано штраф у розмірі 1 100 183,77 грн (один мільйон сто тисяч сто вісімдесят три гривні 77 копійок).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь Комунального підприємства «Облводоканал» Запорізької обласної ради судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 16 502,76 грн (шістнадцять тисяч п`ятсот дві гривні 76 копійок).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повне найменування сторін:

Позивач Комунальне підприємство «Облводоканал» Запорізької обласної ради, місцезнаходження: вул.Перемоги, буд.129-А, м.Запоріжжя, 69005; .

Відповідач Головне управління ДПС у Запорізькій області, місцезнаходження: пр.Соборний, буд.166, м.Запоріжжя, 69107; код ЄДРПОУ ВП 44118663.

Рішення у повному обсязі складено та підписано 30.10.2023.

Суддя К.В.Мінаєва