Справа № 500/5386/23
Суддя: Мандзій Олексій Петрович
Дата ухвалення: 2023-10-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/5386/23

26 жовтня 2023 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Мандзія О.П., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовною заявою товариства з обмеженою відповідальністю "СЕЛЛМОР" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "СЕЛЛМОР" (далі позивач, ТОВ "СЕЛЛМОР") звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України (далі ДПС України), в якому просить:

визнати протиправним та скасувати податкове рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8790380/44734890 від 11.05.2023 Головного управління ДПС у Тернопільській області;

зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №7 від 22.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН).

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ТОВ "СЕЛЛМОР" надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №7 від 22.03.2023, складену за наслідками здійснення господарських операцій з ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ". Реєстрацію вказаної податкової накладної зупинено, оскільки платник податку відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію таких в ЄРПН.

На вимогу контролюючого органу позивачем надано як письмові пояснення, так і документи на підтвердження реальності господарських операцій. Проте, за результатами розгляду поданих документів, 11.05.2023 безпідставно прийнято рішення №8790380/44734890 про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Позивач вважає, спірне рішення протиправним та прийнятим з порушенням норм чинного законодавства, оскільки податковим органом не було конкретизовано, які саме документи необхідно було подати на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, а також відмовлено у реєстрації податкової накладної без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи враховано не було, що, власне, і зумовило звернення до суду з даним позовом.

Ухвалою суду від 30.08.2023 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

На виконання вимог вказаної ухвали, 18.09.2023 на адресу суду надійшов відзив від Головного управлінням ДПС у Тернопільській області та ДПС України. Заперечуючи проти позову, відповідачі послались на те, що на підтвердження реальності господарських операцій позивачем надано окремі документи, проте такі виявились недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

ТОВ "СЕЛЛМОР" надало на розгляд комісії договір №23/01 від 23.01.2023 згідно з п.3.3 постачання товару здійснюється за рахунок коштів покупця чи постачальника за погодженням сторін. За домовленістю сторін постачання може здійснюватися на інших умовах. Така домовленість оформляється додатковою письмовою угодою до цього договору або зазначається безпосередньо в заявці на чергову партію товару. Відповідно до цього пункту позивач мав надати дану додаткову угоду, проте її не було надано. Крім того, позивачем не надано інвентаризаційних описів, що містять відомості про залишки товару, що обліковуються на складі платника, у тому числі отриманих на зберігання, повною мірою відображають суть господарських операцій, які відбувалися між позивачем і його контрагентом. Потреба також в актах прийому-передач, оскільки у всіх наданих товарно- транспортних накладних доставка товару відбувається стороннім перевізником, однак позивачем не було надано жодного акту прийому-передачі, а також договору, щодо перевезення

Позивачем на виконання пропозицій, зазначених у повідомленнях від 01.05.2023, надано комісії контролюючого органу ряд документів. Так, позивачем надано товарно-транспортну накладну №22/02 від 22.03.2023 на загальну суму 585144,00 грн. з ПДВ 97524,00 грн., а супровідним документом на вантаж є накладна №14 від 22.03.2023, про те жодного платіжного доручення не було надано, щодо оплати згідно даної накладної. Водночас на підтвердження факту поставки товару відповідно до рахунку №14 від 13.03.2023, позивачем не надано товарно-транспортної накладної, або інших первинних документів на підтвердження здійснення поставки цукру на ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ".

На момент здійснення господарської операції у ТОВ "СЕЛЛМОР" не було достатньо трудових ресурсів щодо реалізації товару. ТОВ "СЕЛЛМОР" також не надало на розгляд Комісії документів, щодо наявності відповідного обладнання для зберігання цукру, у зв`язку з чим контролюючому органу невідомо, як зберігався даний товар. Відтак позивачем не надано контролюючому органу документи складського обліку.

За таких обставин, вважають, що оскаржуване рішення від 11.05.2023 №8790380/44734890 про відмову в реєстрації податкової накладної №7 від 22.03.2023 було винесено правомірно. Просили відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

У відповіді на відзив щодо наведених відповідачами заперечень позивач вказав, що у п.3.3 договору №23/01 від 23.01.2023 зазначено: "постачання товару здійснюється за рахунок коштів покупця чи постачальника за погодженням сторін". Проте, форму цього погодження сторонами не визначено, в тому числі однозначно не конкретизовано, що таке погодження повинно бути виключно в письмовій формі. Тобто у кожному конкретному випадку визначається сторона, відповідальна за оплату послуг транспортування. Вказане відповідає динамічній специфіці господарських відносин з врахуванням логістичних особливостей, що складаються у процесі торгівлі.

Про послуги транспортування конкретно не йдеться ні у квитанції, ні у повідомленні. Твердження відповідача, з цієї точки зору, є безпідставним та надуманим, оскільки контролюючим органом жодного разу не вимагалося подання документів щодо перевезення. Натомість ТОВ "СЕЛЛМОР" було надано всі транспортні документи, необхідні для реєстрації податкової накладної. Послуги перевезення самостійно замовлялися та оплачувалися покупцем, ТОВ "СЕЛЛМОР" не було підписантом договору на перевезення, актів приймання-передачі з перевізником ТОВ "КРАТАР ТРАНС". Поставка решти товару не відбувалася.

При цьому, у повідомленні про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів № 8727424/44734890 від 01.05.2023 зазначається, що позивач повинен надати: акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки. Із зазначеного неможливо встановити який саме акт щодо якої саме господарської операції хоче отримати контролюючий орган, адже у повідомленні відповідача йдеться про три окремі об`єкти цивільних прав: товари, роботи, послуги, які за своєю суттю є відмінними і стосуються різних аспектів господарської діяльності.

Контролюючому органу подавалася виписка по банківському рахунку ТОВ "СЕЛЛМОР" від 24.04.2023, сформована за 22.03.2023, за контрагентом ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ", де наявна інформація про отримання оплати від контрагента на суму 715176,00 грн, призначення платежу за цукор згідно рахунку № 14 від 13.03.2023. Поставка товару за видатковою накладною № 14 від 22.03.2023 дійсно була здійснена на суму 585144,00 грн. Поставка товару згідно рахунку № 14 від 13.03.2023 більше не проводилася. Різниця між сумами 715176,00 грн. та 585144,00 грн. становить кредиторську заборгованість ТОВ "СЕЛЛМОР", що підтверджується актом звірки між контрагентами. Тобто, ТОВ "СЕЛЛМОР" надало документи, як підтверджують оплату за товар поставлений на підставі видаткової накладної № 14 від 22.03.2023, про необхідність подання яких відповідачем не було повідомлено.

Звертає увагу, що інвентаризаційні описи не складаються за результатами здійснення кожної окремої господарської операції підприємством. Юридичні особи за операційний день можуть здійснити велику кількість господарських операцій з переміщення товарів, сировини тощо і постійне складання інвентаризаційних описів у таких випадках є затратним та нераціональним, і більше того, постійне складання інвентаризаційних описів не вимагається жодним нормативно-правовим актом.

У своєму відзиві контролюючий орган прямо зазначає, що під час прийняття ним рішення щодо реєстрації податкової накладної № 7 від 22.03.2023, відповідач керувався нормами та вимогами щодо складських документів, які втратили свою чинність ще у 2021 році. При цьому, відносини, щодо яких було складено податкову накладну № 7 від 22.03.2023 року мали місце у 2023 році та позивачем надавалися оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 "Товари на складі " за 01.01.2023-01.05.2023 та по рахунку 26 "Готова продукція" за 01.01.2022-01.05.2023.

У запереченні відповідач повідомив, що відповідно до протоколу засідання комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №50 від 11.04.2023, ТОВ "СЕЛЛМОР" віднесено до переліку ризикових платників за критерієм наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Після зупинення реєстрації спірної накладної, запропоновано платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної у ЄРПН.

Однак згідно з інформації із документів які надало ТОВ "СЕЛЛМОР" комісія Головного управління ДПС у Тернопільській області прийняла рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Ухвалою суду від 26.10.2023 відмовлено у задоволенні клопотань представника ТОВ "СЕЛЛМОР" та представника Головного управління ДПС у Тернопільській області про розгляд справи у судовому засіданні з повідомленням сторін.

Дослідивши матеріали справи та з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування норм матеріального та процесуального права, суд при прийняті рішення виходить з наступних підстав і мотивів.

Судом встановлено, що позивач ТОВ "СЕЛЛМОР" зареєстроване 18.10.2022 як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань, з основним видом економічної діяльності неспеціалізована оптова торгівля КВЕД 46.90 та 01.11.2022 як платник ПДВ (а.с.18).

У користуванні ТОВ "СЕЛЛМОР" до 12.06.2023 перебувало складське приміщення, загальною площею 236,6 кв.м, за адресою Тернопільський р-н., с. Острів, вул. Промислова, 1, відповідно до договору суборенди №01/071122 від 07.11.2022 (а.с.19), акта приймання передачі від 07.11.2022 (а.с.20), договору оренди нежитлового приміщення №13-06/2022 від 13.06.2022 (а.с.21-23), банківської виписки від 08.05.2023 (а.с.24).

ТОВ "СЕЛЛМОР" придбало у ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" товар цукор білий кристалічний у кількості 22000,00 кг на підставі договору поставки № 10-03/23-Ц від 10.03.2023 (а.с.34-36), про що свідчать:

видаткова накладна № 1795 від 13.03.2023 (а.с.37), якою підтверджується факт набуття у власність позивачем відповідного товару;

рахунок № 312 від 10.03.2023 (а.с.43), виставлений ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС", де містилася інформація для здійснення ТОВ "СЕЛЛМОР" оплати за придбання товару;

банківська виписка від 24.04.2023 (а.с.44) з рахунку ТОВ "СЕЛЛМОР", сформована за контрагентом ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС", де відображено рух коштів за контрагентом, в тому числі і суми виплачені за придбання цукру;

сертифікатом відповідності № 000738 (а.с.45), який підтверджує якість товару;

товаро-транспортна накладна № Р1795 від 13.03.2023 (а.с.38), яка підтверджує факт доставки товару на склад товариства за адресою Тернопільський р-н., с. Острів, вул. Промислова, 1, перевізником ФОП ОСОБА_1 ;

договір-заявка № 1 від 13.03.2023 (а.с.39), відповідно до якого позивачу надавалися послуги перевезення товару;

акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 13.03.2023 (а.с.40), що підтверджує факт надання послуг перевезення;

рахунком № 37 від 13.03.2023 (а.с.41), виставлений ФОП ОСОБА_1 , де містилася інформація для здійснення ТОВ "СЕЛЛМОР" оплати за перевезення товару;

платіжна інструкція № 136 від 12.05.2023 (а.с.42), що підтверджує оплату послуг перевезення.

ТОВ "СЕЛЛМОР" отримало від ТОВ "ТІКПАК" послуги пакування (фасування) товару цукор білий кристалічний по 0,8 кг у кількості 27500 пачок на підставі договору про надання послуг пакування № 01/112022 від 11.11.2022 (а.с.46), про що свідчать:

специфікація від 20.03.2023 (а.с.47), де встановлюються умови виконання замовлення;

видаткова накладна (у переробку) № 16 від 20.03.2023 (а.с.48), за якою сировина (цукор білий кристалічний) передається у переробку;

акт приймання-передачі виконаних робіт № 29 від 21.03.2023 (а.с.49) на суму 79750,00 грн, в тому числі ПДВ 13291,61 грн., яким підтверджується здійснення ТОВ "ТІКПАК" пакування (фасування) 27500,00 пачок товару;

прибуткова накладна (з переробки) № 28 від 21.03.2023 (а.с.50), якою підтверджується повернення товару з переробки.

ТОВ "СЕЛЛМОР" поставлено ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ" товар цукор білий кристалічний по 0,8 кг у кількості 22680 пачок на підставі договору про надання послуг пакування № 23/01 від 23.01.2023 (а.с.25-26), про що свідчать:

рахунком на оплату №14 від 13.03.2023 (а.с.27), виставлений ТОВ "СЕЛЛМОР", де містилася інформація для здійснення ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ" оплати за придбання товару;

банківська виписка від 24.04.2023 (а.с.28) з рахунку ТОВ "СЕЛЛМОР", сформована за контрагентом ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ", де відображено надходження коштів 22.03.2023 згідно рахунком на оплату №14 від 13.03.2023 на суму 715176,00 грн., в тому числі ПДВ 119196,00 грн. (аванс);

видаткова накладна №14 від 22.03.2023 (а.с.29), згідно з якою товар було отримано ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ";

товарно-транспортна накладна №22/02 від 22.03.2023 (а.с.30), згідно якої перевізником ТОВ "КРАТАР ТРАНС" здійснювалося перевезення товару на замовлення ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ".

Різниця між вартістю товару, поставленого на підставі видаткової накладної №14 від 22.03.2023, та оплаченого покупцем згідно рахунку №14 від 13.03.2023 становить 130032,00 грн., що є кредиторською заборгованістю ТОВ "СЕЛЛМОР" відповідно до акта звірки станом на 04.04.2023 (а.с.31).

По даній господарській операції, ТОВ "СЕЛЛМОР" складено податкову накладну №7 від 22.03.2023 на суму 715176,00 грн., в тому числі ПДВ 119196,00 грн., на товар цукор білий кристалічний по 0,8 кг у кількості 27720 пачок (а.с.32).

За наслідками подання ТОВ "СЕЛЛМОР" до реєстрації в ЄРПН спірної податкової накладної №14 від 22.03.2023, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу було направлено квитанцію, згідно якої реєстрація податкової накладної зупинена. Платник податку відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено : показник "D" = .4221 %, "Р" = 298963.

На виконання вимог контролюючого органу, позивачем по податковій накладні №14 від 22.03.2023 надано повідомлення з детальним поясненням (а.с.51-53) та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, вказані вище.

Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 01.05.2023 прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за № 8727424/44734890 (а.с.55-56).

Згідно даного повідомлення, у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН запропоновано надати такі копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури; актів приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки.

У графі "Додаткова інформація" зазначено "обгрунтування достатності забезпечення трудовими ресурсами для здійснення господарської діяльності".

На виконання вимог контролюючого органу, позивачем подано пояснення на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній №14 від 22.03.2023, яким повторно надано інформацію щодо суті господарської операції (а.с.57-59).

До вказаного пояснення було додано: договір № 23/01 від 23.01.2023; банківська виписка від 22.03.23; рахунок на оплату № 14 від 13.03.2023; видаткова накладна № 14 від 22.03.2023; товарно-транспортна накладна № 22/02 від 22.03.2023; акт звірки станом на 04.04.2023; договір суборенди № 01/071122 від 07.11.2022; акту приймання-передачі від 07.11.2022; договір оренди нежитлового приміщення № 13-06/20222 від 13.06.2022; банківська виписка; договір поставки № 10-03/23-Ц від 10.03.2023; сертифікат відповідності № 000738; видаткова накладна № 1795 від 13.03.2023, товарно-транспортна накладна № Р1795 від 13.03.2023; видаткова накладна № 2139 від 24.03.2023, товарно-транспортна накладна № Р2139 від 24.03.2023; банківська виписка; договір про надання послуг пакування № 01/112022 від 11.11.2022; видаткова накладна № 16 від 20.03.2023; специфікація від 20.03.2023; акт приймання-передачі виконаних робіт № 29 від 21.03.2023; прибуткова накладна (з переробки) № 28 від 21.03.2023; штатний розпис; оборотно-сальдова відомість по рахунку 26 за 01.01.2022-01.05.2023; оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 01.01.2022-01.05.2023.

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 11.05.2023 прийнято рішення №8790380/44734890 про відмову в реєстрації податкової накладної №7 від 22.03.2023 в ЄРПН, у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку (а.с.66-67).

У графі "Додаткова інформація " не вказаної жодної інформації.

Скаргу ТОВ "СЕЛЛМОР" щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН №8790380/44734890 від 11.05.2023 (а.с.68-69), рішенням №46696/44734890/2 від 30.05.2023 залишено без задоволення (а.с.70).

Не погодившись із рішенням контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної №7 від 22.03.2023в ЄРПН, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Згідно з ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість висновків відповідача і винесених на підставі них спірних рішень на відповідність вимогам ч.2 ст.2 КАС України, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Згідно з пп."а" п.185.1ст.185 ПК об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Як передбачено п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Згідно із п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, на виконання вказаної норми, 11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165).

За правилами п.3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).

Згідно п.6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Критерії ризиковості платника податку на додану вартість наведені у додатку 1 до Порядку №1165, п.8 яких передбачено: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У п.11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (п.25 Порядку №1165).

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (п.26 Порядку №1165).

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520), згідно з п.10 якого комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Відповідно до п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п.6 Порядку №520).

У п.9 Порядку №520 визначено, що Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

За приписами п.10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Слід зазначити, що процедура зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування впроваджена з метою виконання функції податкового контролю, який здійснюється за діяльністю платників податку в цілому, та з метою перевірки додержання податкового законодавства при реєстрації в ЄРПН певно визначеної податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідач, на виконання контрольних функцій, за наявності рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості, зупинивши реєстрацію податкової накладної, запропонував платнику податків надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної у Реєстрі, без визначення переліку документів.

При цьому, обсяг документів, які надаються платником податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 01.02.2023 у справі №140/506/22.

Також, у постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічна позиція також висловлена у постанові Верховного Суду від 29.06.2022 у справі 380/5383/21.

Як слідує з квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної №7 від 22.03.2023, така містить інформацію про те, що платник податку відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.

Матеріали справи свідчать, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №7 від 22.03.2023 позивачем було надіслано детальні пояснення, з документами, в підтвердження реальності здійснення господарських операцій.

Комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області 11.05.2023 прийнято оскаржуване рішення №8790380/44734890 про відмову у реєстрації податкової накладної.

Як підставу відмови, зазначено про ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Проте, зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджуються реальність господарської операції реалізація цукру білого кристалічного по 0,8 кг ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ", згідно якої видано податкову накладну №7 від 22.03.2023, та її належне оформлення первинними документами.

В підтвердження реальності здійснення господарської операції по податковій накладні, реєстрацію якої зупинено, позивачем надано договір № 23/01 від 23.01.2023; банківська виписка від 24.04.2023, сформована за 22.03.2023; рахунок на оплату № 14 від 13.03.2023; видаткова накладна № 14 від 22.03.2023; товарно-транспортна накладна № 22/02 від 22.03.2023; акт звірки станом на 04.04.2023.

Відтак посилання відповідача на непредставлення товарно-транспортної накладної, або інших первинних документів на підтвердження здійснення поставки цукру ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ" є помилковими. Слід відзначити, що послуги перевезення самостійно замовлялися та оплачувалися покупцем, ТОВ "СЕЛЛМОР" не було підписантом договору на перевезення, актів приймання-передачі з перевізником ТОВ "КРАТАР ТРАНС".

При цьому, ТТН не є документом первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують придбання товару.

Суд відзначає, що ТТН підтверджує факт надання послуг з перевезення товарів (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з постачання товарів.

Відсутність ТТН, не може бути самостійною підставою вважати господарську операцією такою, що не відбулася, а причини відсутності ТТН у кожному конкретному випадку мають бути досліджені судом.

Тому питання щодо наявності ТТН, а також правильності її оформлення має оцінюватися в сукупності з іншими документами, створеними в процесі здійснення господарської операції.

На цьому наголошено також в постанові Верховного Суду від 29.04.2021 у справі №810/3713/16.

У повідомленні про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів № 8727424/44734890 від 01.05.2023 зазначається, що позивач повинен надати: акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки. Із зазначеного неможливо встановити який саме акт щодо якої саме господарської операції хоче отримати контролюючий орган, у повідомленні відповідача йдеться про три окремі об`єкти цивільних прав: товари, роботи, послуги, які за своєю суттю є відмінними і стосуються різних аспектів господарської діяльності.

Контролюючому органу також подавалася виписка по банківському рахунку ТОВ "СЕЛЛМОР" від 24.04.2023, сформована за 22.03.2023, за контрагентом ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ", де наявна інформація про отримання оплати від контрагента на суму 715176,00 грн. в тому числі ПДВ 119196,00 грн., призначення платежу за цукор згідно рахунку № 14 від 13.03.2023. Поставка товару за видатковою накладною № 14 від 22.03.2023 дійсно була здійснена на суму 585144,00 грн. Різниця між сумами 715176,00 грн. та 585144,00 грн. становить кредиторську заборгованість ТОВ "СЕЛЛМОР", що підтверджується актом звірки між контрагентами станом на 04.04.2023. Тобто, ТОВ "СЕЛЛМОР" надало документи, як підтверджують оплату за товар поставлений на підставі видаткової накладної № 14 від 22.03.2023.

За змістом ст.1, ст.9 Закону України від "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Ведення зазначених документів передбачено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.

З огляду на приписи п.187.1 ст.187 та п.201.7 ст.201 ПК України обов`язок подання податкової накладної на реєстрацію у платника податків виникає після кожного отримання коштів як попередньої оплати (аванс) незалежно від наявності інших первинних документів, що позивачем виконано шляхом подання податкової накладної №7 від 22.03.2023 для реєстрації в ЄРПН за правилом першої події.

Крім того, в матеріалах справи містяться первинні документи в підтвердження попереднього придбання у ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" цукру білого кристалічного та отримання від ТОВ "ТІКПАК" послуги пакування (фасування) цукру білого кристалічного по 0,8 кг, зазначені вище, а відтак твердження контролюючого органу про недостатність у ТОВ "СЕЛЛМОР" трудових ресурсів у спірних правовідносинах є безпідставним.

З приводу доводів контролюючого органу про ненадання інвентаризаційних описів, що містять відомості про залишки товару, що обліковується на складі платника, у тому числі отриманих на зберігання, поєною мірою відображають суть господарських операцій, які відбувалися між позивачем і його контрагентом, суд враховує наступне.

Відповідно до ч.2 ст.10 Закону України " Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", об`єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов`язковим згідно з законодавством.

Порядок проведення інвентаризації активів і зобов`язань та оформлення її результатів визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 879 від 02.09.2014.

Згідно з п.7 розділу І вказаного Положення проведення інвентаризації є обов`язковим: перед складанням річної фінансової звітності в обсязі, визначеному пунктом 6 цього розділу, з урахуванням особливостей проведення інвентаризації і в строки, визначені пунктом 10 цього розділу; у разі передачі майна державного підприємства або бюджетної установи в оренду, приватизації майна державного підприємства, перетворення державного підприємства, передачі державного підприємства (його структурних підрозділів) або бюджетної установи до сфери управління іншого органу управління (на дату передачі), крім передачі в межах одного органу управління, в інших випадках, визначених законодавством; у разі зміни матеріально відповідальних осіб, а також у разі зміни керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більше половини його членів або на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади) при колективній (бригадній) матеріальній відповідальності (на день приймання-передачі справ) в обсязі активів, які знаходяться на відповідальному зберіганні;

у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства; за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа; у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, визначеному керівником підприємства; у разі припинення підприємства в обсязі, визначеному пунктом 6 цього розділу; у разі переходу на складання фінансової звітності за міжнародними стандартами (на дату такого переходу); в інших випадках, передбачених законодавством.

Тобто, жодна з обставин, яка є підставою для проведення інвентаризації активів та, відповідно, складення інвентаризаційних описів позивачем в період здійснення операцій щодо податкової накладної № 7 від 22.03.2023 не настала.

Крім того, ТОВ "СЕЛЛМОР" надавалися оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 "Товари на складі" за 01.01.2023-01.05.2023 та по рахунку 26 "Готова продукція" за 01.01.2022-01.05.2023, які відображають інформацію про складські запаси та переміщення товару.

Не заслуговують на увагу і аргументи відповідача про відсутність документів складського обліку, посилаючись на наказ Міністерства статистики України № 193 від 21.06.1996 року "Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини та матеріалів", який втратив чинність 22.10.2021 на підставі наказу Державної служби статистики України № 266 від 22.10.2021 "Про скасування та визнання такими, що втратили чинність, деяких наказів Державної служби статистики України, Міністерства статистики України та Державного комітету статистики України".

Отже надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої за першою подією дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку як оплата товару, що підлягає постачанню.

Суд відзначає, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Серед іншого, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Відповідачі не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.

У постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

Ненаведення мотивів прийнятих рішення не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

За приписами ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до ч.1, 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Аналогічна позиція стосовно обов`язку доказування була висловлена Європейським судом з прав людини у п.36 справи "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), від 01.07.2003 №37801/97, в якому він зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення).

Таким чином, беручи до уваги те, що податкову накладну видано в межах господарської операції, яка є об`єктом оподаткування, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, які подано для реєстрації у встановлений п.201.10 ст.201 ПК України строк, а також враховуючи те, що відповідачами не доведено наявності інших підстав для відмови у реєстрації податкових накладних та судом не встановлено обставин, які б перешкоджали видачі податкових накладних та прийняттю рішень про їх реєстрацію, суд дійшов висновку про відсутність підстав для відмови у реєстрації податкової накладної № 7 від 22.03.2023 в ЄРПН шляхом прийняття оскаржуваного рішення та невідповідність такого критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, в контексті ч.2 ст.2 КАС України, і, як наслідок, підлягає скасуванню.

Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

За приписами ч.3 ст.245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Суд звертає увагу на вимоги п.19 Порядку№1246, згідно якими податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до п.20 Порядку№1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

При цьому, судом не встановлено обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної № 7 від 22.03.2023.

Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку про необхідність для належного захисту порушеного права позивача зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 7 від 22.03.2023. Задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Таким чином, враховуючи встановлені судом обставини справи, оцінивши добуті докази в їх сукупності за правилами ст.90 КАС України та аналізуючи наведені положення законодавства, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення.

При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (ч.1 ст.139 КАС України).

Отже, відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, суд присуджує на користь позивача здійснені ним та документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору в загальному розмірі 2684,00 грн. відповідно до платіжної інструкції №316 від 24.08.2023 на суму 5368,00 грн. (а.с.15) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Тернопільській області та ДПС України.

Одночасно суд роз`яснює позивачеві право на звернення до суду із клопотанням про повернення судового збору, сплаченого в більшому розмірі, ніж встановлено законом на суму 2684,00 грн. на підставі п.1 ч.1 ст.7 Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.139, 241-246, 250 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №8790380/44734890 від 11.05.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної № 7 від 22.03.2023.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану на реєстрацію товариством з обмеженою відповідальністю "СЕЛЛМОР", податкову накладну № 7 від 22.03.2023.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області в користь товариства з обмеженою відповідальністю "СЕЛЛМОР" судовий збір в сумі 1342 (одна тисяча триста сорок дві) гривні 00 (нуль) копійок.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України в користь товариства з обмеженою відповідальністю "СЕЛЛМОР" судовий збір в сумі 1342 (одна тисяча триста сорок дві) гривні 00 (нуль) копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 26 жовтня 2023 року.

Реквізити учасників справи:

позивач: - Товариство з обмеженою відповідальністю "СЕЛЛМОР" (місце проживання: вул. Промислова, 1, с.Острів, Тернопільська обл., Тернопільський р-н, 47728, );

відповідач: - Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул. Білецька, 1, м.Тернопіль, 46003, ).

- Державна податкова служба України (місцезнаходження: площа Львівська, 8, м.Київ, 04053, ).

Головуючий суддя Мандзій О.П.