Справа № 380/12023/22
Суддя: Ільчишин Надія Василівна
Дата ухвалення: 2023-10-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 жовтня 2023 рокуЛьвівСправа № 380/12023/22 пров. № А/857/15463/23
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ільчишин Н.В.,

суддів Коваля Р.Й., Гуляка В.В.,

за участі секретаря судового засідання Вовка А.Ю.,

розглянувши у судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 липня 2023 року (головуючого судді Кравціва О.Р., ухвалене у відкритому судовому засіданні о 10 год. 39 хв. в м. Львів повний текст рішення складено 28.07.2023) у справі № 380/12023/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Речстиль» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень, -

ВСТАНОВИВ:

ТзОВ «Речстиль» звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №5134/13-01-07-04, №5135/13-01-07-04, №5136/13-01-07-04, №5137/13-01-07-04, прийняті на підставі акту перевірки від 19.07.2022 №4805/13-01-07-04/44321120 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Речстиль» (44321120) з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, зобов`язати відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Речстиль» () за січень 2022 року.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 19 липня 2023 року задоволено позов повністю.

Не погодившись з прийнятим рішенням Головне управління ДПС у Львівській області оскаржило його в апеляційному порядку, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити в задоволені позову, апеляційну скаргу мотивовано тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права.

17.10.2023 до суду надійшло клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «Речстиль» про відмову від позову в частині позовних вимог щодо зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Речстиль» () за січень 2022 року, також просить розгляд справи проводити без участі уповноваженого представника враховуючи зайнятість представника при розгляді справи у Франківському районному суді м. Львова.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18.10.2023 клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «Речстиль» про відмову від позову в частині позовних вимог - задовольнити. Прийнято відмову Товариства з обмеженою відповідальністю «Речстиль» від позову в частині позовних вимог щодо зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Речстиль» () за січень 2022 року. Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 липня 2023 року у справі № 380/12023/22 визнано нечинним в частині позовних вимог щодо зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Речстиль» () за січень 2022 року та провадження у цій частині позовних вимог у справі закрито.

В судовому засіданні апеляційного розгляду справи представник відповідача Кельбас Р.А. апеляційну скаргу підтримала з підстав зазначених у скарзі, просила рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове, яким в задоволенні позову відмовити.

Відповідно до статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ «Речстиль» зареєстроване як юридична особа 17.08.2021 (попередня назва ТОВ «ФРУКТЕКО»), податковий номер платника податків: 44321120; основний вид економічної діяльності: 46.16 Діяльність посередників у торгівлі текстильними виробами, одягом, хутром, взуттям і шкіряними виробами; зареєстроване платником ПДВ з 01.09.2021.

Головне управління ДПС у Львівській області у період з 04.07.2022 по 12.07.2022 проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, про що складено акт №4805/13-01-07-04/44321120 від 19.07.2021.

Перевіркою дотримання ТОВ «Речстиль» податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року у Декларації з податку на додану вартість від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення платником податків: 1) п. 185.1 ст. 185 п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст.188, п. 192.1 ст. 192, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого підприємством завищено суму податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку за січень 2022 року у сумі 3089875,00 грн.; 2) п. 187.8 ст. 187, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, в результат чого підприємством завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за січень 2022 року у сумі 8798588,00 грн.; 3) п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України підприємством не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну за січень 2022 року у сумі ПДВ 964426,00 грн.; 4) п. 44.1, п. 44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України підприємством до перевірки не у повному обсязі надано документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

На вказаному акті директором ТОВ «Речстиль» здійснено відмітку про незгоду з висновками акта перевірки.

Згідно акта перевірки у зв`язку з виявленими порушеннями прийнято податкові повідомлення-рішення: - форми «В1» №5134/13-01-07-04 від 09.08.2022, відповідно до якого зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за січень 2022 року на 3089875,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) 772468,75 грн.; - форми «В4» №5135/13-01-07-04 від 09.08.2022, відповідно до якого зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за січень 2022 року на 8798588,00 грн.; - форми «ПС» №5136/13-01-07-04 від 09.08.2022, відповідно до якого до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 1020,00 грн.; - форми «ПН» №5137/13-01-07-04 від 09.08.2022, відповідно до якого до позивача застосовано штраф у сумі 482213,00 грн. за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).

Вважаючи протиправними рішення позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідачем не доведено правомірність своїх рішень.

Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Згідно статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 вказаного Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 вказаного Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Відповідно до пункту 137.1 статті 137 ПК України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 вказаного Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 вказаного Кодексу.

Пунктом 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з пунктами 187.1, 187.8 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення. У випадках, передбачених статтею 191 цього Кодексу, дата виникнення податкових зобов`язань визначається з урахуванням положень статті 191 цього Кодексу. Датою виникнення податкових зобов`язань за операціями з постачання нерезидентами суб`єктам господарювання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.

Пункт 188.1 статті 188 ПК України встановлює, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 вказаного Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 статті 193 вказаного Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 вказаного Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 вказаного Кодексу.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету (пункт 200.2 статті 200 ПК України).

Пунктом 200.4 статті 200 ПК України встановлено, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - ; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

До податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.

Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики (абзац 1 пункту 200.7, пункти 200.8, 200.9 статті 200 ПК України).

Як передбачено пунктом 200.10 статті 200 ПК України у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання). Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.

Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV) встановлює, що господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; - первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно з частинами 1, 2 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Аналіз норм ПК України свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків визначив податковий кредит з податку на додану вартість, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Господарські операції для цілей визначення об`єкта оподаткування податку на додану вартість мають бути не лише фактично здійсненими, а й підтвердженими належними та допустимими первинними документами і доказами, які відображають реальність господарських операцій позивача з контрагентом, та є підставою для формування даних податкового обліку платника податків.

Податкові органи, вказуючи про порушення, допущені платником податків, повинні спростовувати реальність здійснення спірної угоди (операції) за допомогою доведення фактів виконання зобов`язань за угодою (операції) іншою особою, ніж особа, яка є стороною договору, укладеного з платником податків, і (або) яким зобов`язання по виконанню угоди (операції) передано за договором або законом, та (або) доведення фактів, які свідчать про те, що зобов`язання, передбачене спірною угодою (операцією), виконано платником податку самостійно.

Колегія суддів враховуючи подані сторонами доводи та аналізуючи матеріали справи встановила наступні обставини.

У Акті перевірки від 19.07.2021 зафіксовано, що основним чинником виникнення у ТОВ «Речстиль» від`ємного значення з ПДВ (103,5% від загального податкового кредиту) є: 1. Придбання товарів (послуг) на митній території України на загальну суму ПДВ 3578 грн. (оренда приміщення), що становить 0,01% від загальної суми податкового кредиту; 2. Ввезення на митну територію України товарів, необоротних активів за основною ставкою на загальну суму ПДВ 20318918,00 грн., що становить 33,9% від загальної суми податкового кредиту; 3. Відображення показників у р.16 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» Декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року у сумі 39514361,00 грн., що становить 66% від загальної суми податкового кредиту; 4. Коригування податкових зобов`язань на загальну суму (мінус) 2121871,00 грн. (повернення раніше реалізованого товару).

Перевіркою встановлено, що позивач не оформляв взаємовідносини з ризиковими контрагентами, відображення яких у бухгалтерському і податковому обліку вплинуло на визначення від`ємного значення суми ПДВ, яка бере участь у бюджетному відшкодуванні ПДВ за декларацією з ПДВ за січень 2022 року.

Перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення ТОВ «Речстиль» суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника р. 19 Декларації (р. 9 (колонка Б) Декларації) встановлено його заниження на суму 3086297,00 грн., що призвело до завищення показника р. 19 Декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року на суму 3086297,00 грн., оскільки на порушення вимог п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 192.1 ст. 192 ПК України ТОВ «Речстиль» занижено показник у р. 1.1 (колонка Б) Декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року на суму 964426,00 грн. та показник у р. 7 (колонка Б) декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року на суму 2121871,00 грн.

У структурі податкового зобов`язання з ПДВ, задекларованого позивачем згідно з поданою Декларацією за січень 2022 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків), мали вплив такі показники: - відображення показників у р. 5А «Операції що не є об`єктом оподаткування (стаття 196 розділу V), операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до п. 186.2, п. 186.3 розділу V Кодексу за межами митної території України, операції, які звільнені від оподаткування (ст. 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу ХХ Кодексу, міжнародні договори (угоди))» Декларацій з податку на додану вартість за січень 2022 року у сумі 4822130,00 грн.; - відображення у р. 7Б «Коригування податкових зобов`язань» Декларацій з податку на додану вартість за січень 2022 року у сумі (мінус) 2121871,00 грн.

Відповідно до поданої Податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків) ТОВ «Речстиль» у р. 1.1. «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою» Декларацій з ПДВ задекларовано показник у сумі 0,0 грн.

Перевіркою достовірності відображених показників у вказаному вище рядку встановлено їх заниження у сумі 964426,00 грн.

Перевіркою встановлено, що між позивачем та ТОВ «Атоммонтажсервіс» (покупець) укладено договір від 21.09.2021 №21/09/03-21. Відповідно до представленої позивачем оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» по контрагенту ТОВ «Атоммонтажсервіс» за січень 2022 року, дебетовий оборот становить 4822130,00 грн., кредитовий оборот становить 2411065,00 грн.

Станом на 31.01.2022 дебетове сальдо по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» становить 2411065,00 грн.

Операції по взаєморозрахунках з ТОВ «Атоммонтажсервіс» задекларовано ТОВ «Речстиль» у р. 5А «Операції що не є об`єктом оподаткування (стаття 196 розділу V), операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до п. 186.2, п. 186.3 розділу V Кодексу за межами митної території України, операції, які звільнені від оподаткування (ст. 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу ХХ Кодексу, міжнародні договори (угоди))» Декларацій з податку на додану вартість за січень 2022 року у сумі 4822130,00 грн.

В акті перевірки вказано, що позивач не здійснює діяльність у сфері комп`ютерного програмування, у нього відсутні працівники відповідних кваліфікацій та професій.

Так, у січні 2022 року на підприємстві працювало 5 працівників, в т.ч. директор, офіс-адміністратор, економіст, менеджер із постачання, менеджер зі збуту.

ТОВ «Речстиль» до перевірки додатків, що передбачені п. 9 договору від 21.09.2021 не надав, а представив лише акт від 20.01.2022 №1 приймання-передачі товару до договору, у зв`язку з чим неможливо зрозуміти зміст та об`єм наданих послуг, відсутні відомості щодо переліку обладнання комплексного стенду, для якого розробляється програмне забезпечення, технічних вимог до програмного забезпечення тощо.

Враховуючи вищенаведене перевіркою встановлено неправомірне (необґрунтоване) застосування позивачем режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановлених п. 26№ підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, до операцій по взаєморозрахунках з ТОВ «Атоммонтажсервіс» за січень 2022 року у сумі 4822130,00 грн.

Таким чином, в порушення вимог п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 ПК України ТОВ «Речстиль» (внаслідок невключення до об`єкта та бази оподаткування податком на додану вартість суми наданих послуг ТОВ «Атоммонтажсервіс») занижено податкові зобов`язання з ПДВ за січень 2022 року на суму 964426,00 грн.

Перевіркою відображених показників у рядку 5 А «Операції що не є об`єктом оподаткування (стаття 196 розділу V), операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до п. 186.2, п. 186.3 розділу V Кодексу за межами митної території України, операції, які звільнені від оподаткування (ст. 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу ХХ Кодексу, міжнародні договори (угоди))» та р. 5.1 А «у тому числі операції, що звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу ХХ Кодексу, міжнародні договори (угоди))» Декларації з ПДВ за січень 2022 року у сумі 4822130,00 грн., встановлено, що на формування даних показників мало вплив декларування підприємством операцій із постачання програмної продукції, які відповідно до п. 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, тимчасово з 01.01.2013 по 01.01.2023 звільняються від оподаткування ПДВ.

В ході проведення перевірки встановлено неправомірне (необґрунтоване) застосування ТОВ «Речстиль» режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого п. 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, до операцій по взаєморозрахунках з ТОВ «Атоммонтажсервіс» за січень 2022 року у сумі 4822130,00 грн.

Перевіркою відображених показників у рядку 7 «Коригування податкових зобов`язань» Декларацій з ПДВ за січень 2022 року, встановлено їх завищення на суму 2121871,00 грн.

Відповідно до поданої декларації з ПДВ за січень 2022 року позивач ПДВ згідно зі складеними у січні 2022 року розрахунками коригування до податкових накладних за листопад 2021 відображено у рядку 7 «Коригування податкових зобов`язань» Декларацій з ПДВ за січень 2022 року у сумі (мінус) 2121871,00 грн.

Відповідно до даних ЄРПН у січні 2022 року зареєстровані розрахунки коригування до податкових накладних за листопад 2021 року складених від покупця ТОВ «Опт-Фортуна».

Відповідно до представленої позивачем оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» по контрагенту ТОВ «Опт-Фортуна» за листопад 2021 року, дебетовий оборот становить 33317249,39 грн., кредитовий оборот 0,00 грн..

Відповідно до представленої позивачем оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» по контрагенту ТОВ «Опт-Фортуна» за січень 2022 року дебетове сальдо на початок періоду становить 33317249,39 грн., дебетовий оборот 0,00 грн., кредитовий оборот 12776958,26 грн.

Станом на 31.01.2022 дебетове сальдо по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» між позивачем та ТОВ «Опт-Фортуна» становить 20540291,13 грн. Перевіркою встановлено, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Опт-Фортуна» з реалізації товарів у листопаді 2021 року містять ознаки нереальності їх здійснення та проведені з метою штучного формування витрат та податкового кредиту для ТОВ «Опт-Фортуна».

Враховуючи вищенаведене, в порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 ПК України ТОВ «Речстиль» за листопад 2021 року: - завищило податкове зобов`язання з ПДВ по нереальних операціях та безпідставно виписаних податкових накладних на адресу ТОВ «Опт-Фортуна» на загальну суму 5552875,00 грн.; - занижено податкове зобов`язання з ПДВ у зв`язку з не нарахуванням податкових зобов`язань при реалізації товарів невстановленим особам на загальну суму 5552875,00 грн.

Перевіркою не встановлено факт повернення товарів позивачем покупцем ТОВ «Опт-Фортуна» - у січні 2022 року, а встановлено лише відображення зазначених операцій в регістрах бухгалтерського обліку.

Відповідно до представленої позивачем оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 281 «Товари» за січень 2022 року відображено повернення товару у кількості 167866,7 штук. Однак, до перевірки позивачем не представлено документів щодо повернення товару у січні 2022 року у кількості 167866,7 шт. на суму ПДВ 2129493,5 грн., який як встановлено даною перевіркою, реалізований особам у листопаді 2021 року.

Таким чином, на порушення п. 185.1 ст. 185 п. 192.1 ст. 192 ПК України позивач (внаслідок проведення коригування податкового зобов`язання з податку на додану вартість, що не підтверджено первинними документами) занижено податкові зобов`язання з ПДВ за січень 2022 року на суму 2121871,00 грн.

Враховуючи вищезазначене, на порушення вимог п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 192.1 ст. 192, п. 200.1, п.200.4 ст. 200 ПК України ТОВ «Речстиль» (внаслідок не включення до об`єкта оподаткування та бази оподаткування податком на додану вартість вартості наданих послуг ТОВ «Атоммонтажсервіс» та проведення коригування податкового зобов`язання з ПДВ, що не підтверджено первинними документами) занижено податкові зобов`язання з ПДВ за січень 2022 року на загальну суму 3086297,00 грн., внаслідок чого підприємством завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (р. 19) на загальну суму 3086297,00 грн., що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ, заявленого на рахунок платника у банку за січень 2022 року, на суму 3086297,00 грн.

Крім вищезазначеного, перевіркою встановлено порушення щодо реєстрації підприємством податкових накладних, зокрема, відповідно до даних ЄРПН відсутня зареєстрована позивачем податкова накладна по наданих послугах ТОВ «Атоммонтажсервіс» у січні 2022 року на суму ПДВ 964426,00 грн., відповідно до акта наданих послуг №1 від 20.01.2022 на суму 4822130,00 грн.

Перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника р. 19 Декларації з ПДВ суми податкового кредиту (р. 17 (колонка Б)) встановлено її завищення на загальну суму 8798588,00 грн., що призвело до завищення на цю ж суму показника р. 19 декларації з ПДВ за січень 2022 року, оскільки на порушення вимог п. 187.7 ст. 187, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, підприємством було завищено показник у р. 16 (колонка Б) Декларації з ПДВ за січень 2022 року всього у сумі 8798588,00 грн.

За період з 01.01.2022 по 31.01.2022 позивачем задекларовано податкового кредиту з ПДВ всього у сумі 59836857,00 грн., на що повпливали показники: 1) відображення у п. 10.1 «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України з основною ставкою» Декларації з ПДВ у сумі 3578,00 грн.; 2) відображення у р. 11.1 «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларації з ПДВ у сумі 20318918,00 грн.; 3) відображення у р. 16 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» декларації з ПДВ у сумі 39514361,00 грн.

Відповідно до поданої податкової декларації з ПДВ за січень 2022 року (з врахуванням уточнюючих розрахунків) у р. 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17- рядок 19 декларації) (позитивне значення)» задекларовано показник в сумі 61958728,00 грн., на формування якого мали вплив значення показників задекларованих у р. 9 «Податкове зобов`язання» у сумі (мінус) 2121871,00 грн. у р. 10.1 «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України з основною ставкою» - у сумі 20318918,00 грн., у р. 16 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» декларації з ПДВ у сумі 39514361,00 грн.

Перевіркою відображення показників у р. 16 Декларації встановлено їх завищення на 8798588,00 грн. Відповідно до поданої Податкової декларації з ПДВ за січень 2022 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків) у р. 16. «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» задекларовано показник 39197241,00 грн., на формування якого мало вплив від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 рядок 19 декларації) (позитивне значення) Декларації з ПДВ за жовтень-грудень 2021 року.

Позивач в вказаному періоді включено до складу податкового кредиту ПДВ, сплачений при ввезенні товарів на митну територію України, зокрема, відповідно до ВМД, в яких у графі 9 «Особа, відповідальна за фінансове врегулювання» зазначено ТОВ «Бегемотік» у загальній сумі 8793688,00 грн.

До перевірки також надано договір комісії від 20.08.2021, укладений з ТОВ «Бегемотік», яке зазначене у ВМД у графі 9 «Особа, відповідальна за фінансове врегулювання». Тобто ввезення на митну територію України ввезення здійснювалося комітентом-імпортером позивачем.

Брокерські послуги надавалися ТОВ «Імпорт Ленд» та ТОВ «Логістика ЮА», через яких здійснювалася сплата ПДВ до бюджету при розмитненні товару.

Позивач до перевірки не надав платіжні документи, що підтверджують сплату підприємством ПДВ до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України відповідно до ВМД.

Станом на 31.01.2022 позивач перерахування коштів митним брокерам не провів.

Враховуючи вищезазначене, в порушення п. 187.8 ст. 187, п. 198.2 ст. 198 ПК України ТОВ «Речстиль» (внаслідок віднесення ПДВ до податкового кредиту на підставі митних декларацій, за якими ТОВ «Речстиль» не сплачено суми ПДВ до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України) безпідставно включено до складу податкового кредиту ПДВ всього у сумі 8793688,00 грн., в т.ч. у жовтні 2021 року у сумі 8316806,00 грн., у листопаді 2021 року 170897,00 грн., у грудні 2021 року 305985,00 грн., внаслідок чого підприємством завищено показник к р. 16.1 (колонка Б) Декларації з ПДВ за січень 2022 року на суму 8793688,00 грн., що призвело до завищення показників р. 17 (колонка Б) Декларації з ПДВ за січень 2022 року на суму 8793688,00 грн.

Перевіркою встановлено, що ТОВ «Речстиль» внаслідок проведення операцій, які не підтверджені первинними документами, безпідставно включено до складу податкового кредиту по взаєморозрахунках з ТОВ «Логістика ЮА» та ТОВ «Бегемотік» ПДВ всього у сумі 4900,00 грн. Позивач не надав до перевірки договору, укладеного з ТОВ «Логістика ЮА», платіжних доручень, які б підтверджували б здійснення оплати за надані послуги у жовтні-листопаді 2021 року, актів прийому-передачі виконаних робіт/наданих послуг. Аналогічно стосовно ТОВ «Бегемотік».

В ході проведеної перевірки посадові особі підприємства надано листи «Про надання документів» від 04.07.2022 та від 07.07.2022, однак позивач не представив таких документів.

У зв`язку з вищевикладеним, відсутні первинні документи, які б підтверджували фактичне отримання ТОВ «Речстиль» брокерських послуг у жовтні-листопаді 2021 року від ТОВ «Логістика ЮА» та ТОВ «Бегемотік». Тому, податкові накладні, виписані зазначеними підприємствами, вважаються недійсними.

Відповідно до поданої Декларації з ПДВ за січень 2022 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків) на формування показників у р. 16 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» Декларації з ПДВ у сумі 39514361,00 грн. мало вплив, зокрема, від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 рядок 9 декларації) (позитивне значення Декларації з ПДВ за листопад 2021 року.

Між позивачем (постачальник) та ТОВ «Опт-Фортуна» (покупець) укладено договір поставки від 28.10.2021 №28/10-1. Відповідно до представленої ТОВ «Речстиль» оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» по контрагенту ТОВ «Опт-Фортуна» за листопад 2021 року, дебетовий оборот становить 33317249,39 грн., кредитовий оборот 0,00 грн. Станом на 31.01.2021 дебетове сальдо 33317249,39 грн.

Податок на додану вартість згідно з складеними податковими накладними включено позивачем до складу податкових зобов`язань декларації з ПДВ за листопад 2021 року в сумі 5552874,91 грн.

Щодо реєстрації позивачем податкових накладних від 01.11.2021 №1, 01.11.2021 №2, 04.11.2021 №32, 04.11.2021 №33, 04.11.2021 №34 на загальну суму ПДВ 1525881,85 грн. зазначено, що такі не відповідають даним бухгалтерського обліку платника податку та не підлягають відображенню у податковій звітності платника податку.

Аналізом господарської діяльності ТОВ «Опт-Фортуна» встановлено реалізація товарів за номенклатурою, відмінною від номенклатури документально оформленого попереднього придбання, відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН.

Відповідно при проведенні аналізу зареєстрованих ТОВ «Опт-Фортуна» податкових накладних встановлено, що товар придбаний у позивача протягом листопада 2021 року контрагентом не реалізовувався.

В наданих до перевірки видаткових накладних, виписаних для ТОВ «Опт-Фортуна» видаткові накладні зі сторони позивача підписані особою ОСОБА_1 , зі сторони контрагента підпис не ідентифіковано; не зазначено місце їх складання, не вказано номера, серії та дати довіреностей, згідно з якими отримувався товар представниками ТОВ «Опт-Фортуна», що, відповідно, не дозволяє ідентифікувати осіб, які причетні до здійснення господарської операції з реалізації товару.

Таким чином, перевіркою встановлено, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Опт-Фортуна» з реалізації товарів у листопаді 2021 року містять ознаки нереальності їх здійснення та проведені з метою штучного формування витрат та податкового кредиту для ТОВ «Опт-Фортуна», а також встановлено відображення в регістрах бухгалтерського обліку операції з реалізації товарів без фактичного їх руху.

Також в ході перевірки не встановлено факт реалізації позивачем товарів контрагенту у листопаді 2021 року.

Відповідно до представлених підприємством оборотно-сальдових відомостей по бухгалтерському рахунку 281 «Товари на складі», не встановлено наявність у позивача на залишку станом на 30.11.2021 товару, що задекларований як реалізований для ТОВ «Опт-Фортуна» у листопаді 2021 року, що свідчить про реалізацію товарів невстановленим особам.

Враховуючи викладене, на порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1, ст. 187, п. 188.1 ст. 188 ПК України позивачем за листопад 2021 року: - безпідставно завищено податкове зобов`язання з податку на додану вартість по нереальних операціях та безпідставно виписаних податкових накладних на адресу ТОВ «Опт-Фортуна» на загальну суму 5552875,00 грн.; - занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість у зв`язку не нарахування податкових зобов`язань при реалізації товарів невстановленим особам на загальну суму 5552875,00 грн.

Перевіркою достовірності і правильності визначення ТОВ «Речстиль» суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (р. 19 декларації) встановлено її завищення на 11884885,00 грн. внаслідок заниження показників рядка 9 (колонка Б) декларації з ПДВ за січень 2022 року та завищення показників р. 17 (колонка Б) Декларації з ПДВ за січень 2022 року.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (показник р. 20.2 Декларації з ПДВ) за січень 2022 року встановлено її завищення на загальну суму 3089875,00 грн. внаслідок: 1. завищення показника р. 19 Декларації з ПДВ на суму ПДВ 3086297,00 грн.; 2. недостовірності відображення в додатку 3 до Податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року індивідуального податкового номера контрагента звітного (податкового) періоду, у якому виникло від`ємне значення на суму 3578,00 грн. та суми від`ємного значення з ПДВ, що виникла у січні 2022 року.

Перевіркою достовірності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник р. 21 Декларації), встановлено її завищення на 8798588,00 грн., внаслідок завищення показника р. 19 Декларації.

Щодо наведених висновків контролюючого органу зафіксованого у Акті перевірки та господарських операцій між ТОВ «Речстиль» та ТОВ «Атоммонтажсервіс» судом встановлено наступне.

Між ТОВ «Речстиль» (постачальник) та ТОВ «Атоммонтажсервіс» (покупець) укладено договір №21/09/03-21 від 21.09.2021 (том 22, аркуші справи 188-190), відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити (передати у власність) покупцеві товарно-матеріальні цінності програмне забезпечення, за номенклатурою та ціною відповідно до Додатку №1 договору, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар на умовах цього договору.

Товар повинен відповідати вимогам якості згідно Технічного завдання (додаток до договору, який є його невід`ємною частиною).

Перехід права власності (дата поставки товару): дата оформлення сторонами видаткової накладної на товар та акта приймання-передачі товару; термін поставки товару з 21.12.2021 по 21.01.2022.

Покупець оплачує товар в гривнях за ціною, наведеною в Специфікації №1 (Додаток №1 до договору, який є його невід`ємною частиною). Загальна сума договору складає 4822130,00 грн. без ПДВ.

Згідно зі Специфікацією №1 постачанню підлягає: програмне забезпечення комплексу серверу баз даних комплексного стенда покупця згідно з технічним завданням, погодженим між сторонами за ціною 2800030,00 грн. без ПДВ; програмне забезпечення периферійного процесового модуля комплексного стенда покупця згідно з технічним завданням, погодженим між сторонами за ціною 2022100,00 грн. (том 22, аркуші справи 191).

На підтвердження виконання умов договору надано копію: Програмного забезпечення КСБД і ПМ комплексного стенду (інструкція оператора) та формуляр Програмного забезпечення КСБД і периферійного модуля комплексного стенду автоматизованої системи контролю ТОВ «Атоммонтажсервіс»; технічного завдання на розробку програмного забезпечення комплексу серверу баз даних у взаємодії з периферійним процесовим модулем комплексного стенда автоматизованої системи контролю покупця; акта приймання-передачі товару від 20.01.2022; видаткову накладну №202200001 від 20.01.2022 (том 22, аркуші справи 141-162, 163-176, 177-187, 263-192, 193).

Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2020 за №824 затверджено Узагальнюючу податкову консультацію щодо окремих питань оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання програмної продукції.

Пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПК України для операцій з постачання програмної продукції тимчасово, з 01 січня 2013 року до 01 січня 2023 року, запроваджено пільговий режим оподаткування податком на додану вартість, згідно з яким звільняються від оподаткування цим податком операції з постачання програмної продукції.

Законом України від 07.12.2017 №2245-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році», який набрав чинності з 01.01.2018, пункт 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПК України викладено у новій редакції.

З урахуванням внесених змін пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначено, що тимчасово, з 01 січня 2013 року до 01 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу. А саме звільняються від оподаткування податком на додану вартість: Операції з постачання програмної продукції, до якої відносяться: - результати комп`ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп`ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них; - примірники (копії, екземпляри) комп`ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп`ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп`ютерної програми чи в іншій формі; - будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп`ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу; - криптографічні засоби захисту інформації. Операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, а саме платежі, отримані: - як винагорода за використання комп`ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»); - за придбання примірників (копій, екземплярів) об`єктів інтелектуальної власності (комп`ютерних програм), у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра); - за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об`єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи; - за передачу прав на об`єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об`єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності, або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов`язковим згідно із законодавством України; - за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення, або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

При цьому слід враховувати, що для цілей застосування пункту 26-1 підрозділу 2 розділу XX Кодексу перелік отриманих платежів, визначений абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, застосовується виключно для операцій з програмною продукцією.

Звільнення від оподаткування податком на додану вартість, згідно з пунктом 26№ підрозділу 2 розділу XX ПК України, передбачає постачання програмної продукції як окремого елемента поставки.

За таких обставин, оскільки за договором від 21.09.2021 здійснено поставку програмного забезпечення як окремого елемента поставки, плата за забезпечення не підпадає під ознаки роялті згідно із абзацами 2-7 підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України, суд вважає, що позивачем правомірно застосовано пільговий режим оподаткування щодо відповідних операцій.

Доводи контролюючого органу на ненадання ліцензійних договорів або інших документів, визначених законодавством на використання програмної продукції як об`єкта інтелектуальної власності, то у цій ситуації суд погоджується з поясненнями позивача про те, що вказаний пункт ПК України (26-1 підрозділу 2 розділу XX) не ставить у залежність застосування пільги від наявності чи відсутності такого договору (договорів) чи інших документів. Крім того, за відсутності такої законодавчої вимоги у вказаному пункті ПК України, суд позбавлений можливості надавати оцінку правомірності чи неправомірності переходу прав від позивача до контрагента на відповідне програмне забезпечення в контексті дотримання вимог щодо переходу прав саме як на об`єкти прав інтелектуальної власності.

Крім того, апеляційний суд критично оцінює доводи відповідача про нездійснення діяльності у сфері комп`ютерного програмування та відсутність у штаті підприємства працівників відповідних кваліфікацій та професії.

Так, згідно з відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, одним із додаткових видів діяльності ТОВ «Речстиль» є « 62.01 Комп`ютерне програмування», що не спростовано відповідачем.

Своєю чергою, залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Суд зауважує, що ЄРПН містить відомості щодо операцій з придбання та реалізації, які оформлялися шляхом складення податкових накладних. Однак платник податків не позбавлений можливості придбавати той чи інший товар, послугу, у постачальників, які не є платниками ПДВ і у цьому випадку такі відомості у Єдиному реєстрі не можуть бути відображені.

Отже, відповідні доводи відповідача є безпідставними та необґрунтованими, а тому заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість за січень 2022 року на суму 964426,00 грн. (20% від 4822130,00 грн.) спростовано в ході судового розгляду, що підтверджено матеріалами справи, та не доведено апелянтом його доводами.

Доводи контролюючого органу про відсутність реєстрації в ЄРПН податкової накладної по наданих послугах ТОВ «Атоммонтажсервіс» у січні 2022 року на суму ПДВ 964426,00 грн. є необґрунтованими, оскільки в Акті перевірки від 19.07.2021 самим контролюючим органом зазначено про факт реєстрації податкової накладної №112 від 20.01.2022, зареєстровано 01.02.2022 за відповідними господарськими операціями з ТОВ «Атоммонтажсервіс» (том 1, аркуш справи 16).

Стосовно встановленого перевіркою завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ, заявленої на рахунок платника у банку за січень 2022 року на суму 3578,00 грн. через помилку в індивідуальному податковому номері контрагентів, по яких заявлено бюджетне відшкодування 3578,00 грн., а саме по постачальнику Спільне українсько-польське підприємство у формі ТОВ «Інтерконтракт», ІПН 41, поставлено ІПН 6, по постачальнику ТОВ «Юргруп Ресурс» ІПН75, поставлено ІПН 6, суд вважає, що у цій ситуації контролюючий орган не стверджує про невірність формування вказаного показника, а позбавляє фактично позивача права на суму бюджетного відшкодування з ПДВ 3578,00 грн. через допущену позивачем технічну помилку (описку).

Зазначене не створило контролюючому органу перешкод в адмініструванні податку на додану вартість за січень 2022 року та в наступних звітних періодах, а також не призвело до втрат бюджету, суд вважає, що будь-які технічні описки при заповненні окремих рядків додатків до декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року не можуть та не повинні впливати на правомірно заявлену до бюджетного відшкодування суму податку на додану вартість.

Щодо господарських операцій між ТОВ «Речстиль» та ТОВ «Бегемотік» судом встановлено наступне.

Між ТОВ «Речстиль» (комітент) та ТОВ «Бегемотік» (комісіонер) укладено договір комісії №REC/BEG-21 від 20.08.2021 (том 1, аркуші справи 134-136), відповідно до якого комісіонер бере на себе зобов`язання від свого імені та за рахунок комітента знаходити за межами митного кордону України і реалізовувати доставку на митну територію України товар, необхідний комітенту у відповідності з технічними і якісними характеристиками за найменуваннями і у кількості, вказаній у специфікаціях, а також здійснювати всі необхідні платежі для митного оформлення товару.

Між ТОВ «Бегемотік» (покупець) та фірмою Beijing Tagmark Import And Export Co. Ltd (продавець) укладено контракт №BEIG/BEG/REC від 20.08.2021 (том 1, аркуші справи 129-133), відповідно до якого продавець поставить покупцеві продукцію в асортименті, у кількості й за цінами, що зазначені в Інвойсі до кожної партії товару, які є невід`ємною частиною контракту, а покупець одержить і оплатить товар, відповідно до умов контракту.

Кількість, асортимент товару зазначені в рахунках-інвойсах до кожної партії товару у товаросупровідних документах.

Базисні поставки: CPT Київ (Україна), CFR Одеса (Україна) Інкотермс 2010. Допускаються поставки на інших умовах згідно Інкотермс 2010, які будуть зазначені в рахунках-інвойсах.

До того ж, між ТОВ «Логістика ЮА» (виконавець) та ТОВ «Бегемотік» (замовник) укладено договір про надання митно-брокерських послуг №LOG/BEG-25 від 25.05.2021 (том 1, аркуші справи 137-141), відповідно до якого замовник доручає, а виконавець приймає на себе за обговорену плату і в обумовлений термін виконати такі зобов`язання: а) надати послуги по декларуванню (митному оформленню) вантажів, майна, транспортних засобів та інших предметів замовника, що переміщуються через митний кордон України, та їх оформленню у митних відділах України на умовах та у порядку, передбаченому митним законодавством України; б) надати послуги по розрахунку митної вартості товарів та інших платежів передбачених для сплати за цим договором та у відповідності до чинного законодавства України; в) самостійно вчиняти дії, пов`язані з декларуванням і митним оформленням товарів замовника, в порядку, передбаченому цим договором та чинним законодавством України; г) надавати замовнику консультації щодо вимог митного законодавства України, а також надавати інші послуги, пов`язані із зовнішньоекономічною діяльністю замовника.

Замовник зобов`язаний сплачувати усі (митні) обов`язкові платежі, пов`язані з виконанням умов цього договору (мито, митні збори, акцизний збір, ПДВ) до моменту пред`явлення митниці товарів для оформлення (але в будь-якому випадку не пізніше ніж за 24 години до митного оформлення товарів) відповідно до наданого виконавцем розрахунку. Кошти необхідні для митного оформлення вантажів перераховуються на рахунок виконавця, зазначений у цьому договорі. За домовленістю сторін виконавець сплачує за рахунок власних коштів необхідні платежі, які замовник відшкодовує виконавцю протягом 3-х банківських днів з моменту надання йому рахунку на відшкодування здійснених витрат. Відповідальність за правильність нарахування митних платежів несе виконавець. Відповідальність за своєчасну сплату митних платежів під час митного оформлення товарів несе замовник, за виключенням випадків, передбачених договором.

На підтвердження факту реального здійснення відповідних господарських операцій до матеріалів справи долучено копії: коносаментів, інвойсів, CMR, документів «Результат зважування», митних декларацій, е-Фактур, оборотно-сальдових відомостей по рах. 632 Контрагенти; Замовлення; оборотно-сальдових відомостей по рах. 6852 Контрагенти; оборотно-сальдових відомостей по рах. 281 Місця зберігання; ТМЦ; оборотно-сальдових відомостей по рах. 361 Контрагенти; оборотно-сальдових відомостей по рах. 631 Контрагенти, а також відповідні картки рахунків (том 1, аркуші справи 148-250, том 2, том 3, аркуші справи 1-24, 61-210, томи 4-14, том 15, аркуші справи 1-18, 112-210, том 16, том 17, аркуші справи 1-52, 69-209, том 18, том 19 аркуші справи 1-136, 173-194, том 20, аркуші справи 1-106, 206-221, том 21, том 22, аркуші справи 1-67).

Згідно із платіжними дорученнями №8 від 12.11.2021, №9 від 15.11.2021, №12 від 17.11.2021, №13 від 18.11.2021, №14 від 22.11.2021, №15 від 24.11.2021, №16 від 25.11.2021, №17 від 26.11.2021, №18 від 29.11.2021, №19 від 29.11.2021, №21 від 30.11.2021, №23 від 02.12.2021, від 03.12.2021, №26 від 08.12.2021, №29 від 09.12.2021, №32 від 10.12.2021, №31 від 10.12.2021, №30 від 10.12.2021, №33 від 13.12.2021, №35 від 15.12.2021 (том 15, аркуші справи 92-111), №1 від 04.01.2022, №3 від 06.01.2022, №4 від 10.01.2022, №6 від 12.01.2022, №7 від 14.01.2022, №8 від 14.01.2022, №9 від 17.01.2022, №10 від 18.01.2022, №11 від 20.01.2022, №13 від 21.01.2022, №14 від 21.01.2022 (том 1, аркуші справи 142-147, том 17, аркуші справи 63-68, том 19, аркуші справи 167-172) ТОВ «Речстиль» здійснено перерахування коштів на користь ДМС України з призначенням платежів: «попередня оплата за митне оформлення. Без ПДВ».

Відповідно до договору між позивачем та ТОВ «Бегемотік» від 20.08.2021 комісіонер (ТОВ «Бегемотік») бере на себе зобов`язання від свого імені та за рахунок комітента (ТОВ «Речстиль»), зокрема, здійснювати всі необхідні платежі для митного оформлення товару.

Згідно із контрактом з Beijing Tagmark Import And Export Co. Ltd від 20.08.2021, продавець поставить покупцю ТОВ «Бегемотік» продукцію з в асортименті, у кількості й за цінами, що зазначені в Інвойсі до кожної партії товару, які є невід`ємною частиною контракту, а покупець одержить і оплатить товар, відповідно до умов контракту.

Відповідно до приписів статті 1011 Цивільного кодексу України за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

Для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається податкова накладна, складена платником за такими операціями та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові зобов`язання за якою включені до податкової декларації відповідного звітного періоду (п. 201.12 ст. 201 ПК України).

При цьому, у консультації від 14.12.2018 за №5241/6/99-99-15-03-02-15/ІПК роз`яснено: якщо згідно з договором комісії комісіонер за рахунок комітента придбаває у нерезидента товари та при їх розмитненні здійснює сплату ПДВ до бюджету, то право на віднесення суми ПДВ до податкового кредиту має лише власник таких товарів комітент на підставі митної декларації, в якій він має бути вказаний як одержувач (власник) товару.

Водночас суми ПДВ, сплату яких до бюджету здійснив комісіонер за рахунок комітента, враховуються для комітента при обрахунку показників формули, визначеної п. 200-3 ПК України, відповідно до якої розраховується сума ПДВ, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні в ЄРПН. Тобто, у разі здійснення придбання товару у нерезидента через комісіонера, імпортером є комітент. І саме він отримує право на ПК та реєстраційний ліміт зі сплаченої на митницю суми ПДВ.

Отже, оскільки товар ввезено на митну територію України та сплата відповідних митних платежів відповідачем не оспорювалася, через комісіонера, згідно з ВМД імпортером є ТОВ «Речстиль», то саме ТОВ «Речстиль» має право на віднесення суми ПДВ до податкового кредиту як власник таких товарів комітент на підставі митних декларацій.

За таких обставин, безпідставне включення до складу податкового кредиту з ПДВ у сумі 8793688,00 грн., зокрема за жовтень 2021 року у сумі 8316806,00 грн., за листопад 2021 року 170897,00 грн., за грудень 2021 року у сумі 305985,00 грн., що в подальшому вплинуло на формування показників у р. 16.2 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» Декларації з ПДВ за січень 2022 року, спростовано в ході судового розгляду та підтверджено матеріалами справи.

Щодо господарських операцій між ТОВ «Речстиль» та ТОВ «Опт-Фортуна» судом встановлено наступне.

Висновок контролюючого органу про завищення від`ємного значення з ПДВ сформований також у зв`язку із виявленням неправомірного факту коригування ТОВ «Речстиль» податкового зобов`язання з ПДВ, в зв`язку з поверненням товару від ТОВ «Опт-Фортуна», діяльність якого містить ознаки фіктивності.

Так, між ТОВ «Речстиль» (постачальник) та ТОВ «Опт-Фортуна» (покупець) укладено договір поставки №28/10-1 від 28.10.2021 (том 22, аркуші справи 72-74), відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця товар промтовари, а покупець прийняти його і оплатити на умовах цього договору.

Всі розрахунки між сторонами здійснюються шляхом перерахування коштів на поточний рахунок постачальника згідно з виставленим ним рахунком. Датою оплати вважається день зарахування покупцем коштів на рахунок постачальника. Датою поставки товару вважається дата підписання накладної представником покупця в момент передачі постачальником товару в місці поставки.

Якість товару, що поставляється продавцем повинна відповідати діючим державним стандартам.

Кількість товару, що поставляється за цим договором вказується у накладних. Ціна на поставлений товар вказується у накладних.

На підтвердження операцій за цим договором до матеріалів справи надано копії видаткових накладних, а також накладних на повернення (том 15, аркуші справи 19-91, том 22, аркуші справи 75-120).

Також, до матеріалів справи надано копії актів контрольної перевірки інвентаризації цінностей, інвентаризаційних описів, наказу про проведення інвентаризації (том 3, аркуші справи 32-60).

Відповідно до поданої податкової декларації з ПДВ за січень 2022 року ТОВ «Речстиль» ПДВ згідно зі складеними у січні 2022 року розрахунками коригування до податкових накладних за листопад 2021 року відображено у р. 7 «Коригування податкових зобов`язань» Декларацій з ПДВ за січень 2022 року у сумі «- (мінус) 2121871,00 грн.», відповідне коригування мало місце, згідно пояснень представника позивача наданих в суді першої інстанції у зв`язку з поверненням усієї партії товару позивачу, що підтверджується вищевказаними документами.

Доводи апелянта щодо того, що представлені видаткові накладні не містять місце їх складення, не вказано номера, серії та довіреності, для ідентифікації отримувача є спростованими поданими позивачем докази, також суд зазначає, що наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер. Необхідно зазначити, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Крім того, не є свідченням нереальності господарських операцій відсутність деталізації їх опису в первинних документах.

Колегія суддів вважає, що на момент здійснення спірних поставок ТОВ «Речстиль» та його контрагент був належним чином зареєстрованим як юридична особа та платником податку на додану вартість, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавались.

Щодо внесення ТОВ «Опт-Фортуна» до переліку ризикових платників податку, суд зазначає, що рішення про відповідність/невідповідність платника критеріям ризиковості приймається комісією регіонального рівня при відповідності хоча б одному з 8-ми критеріїв (абз. 2 і 3 п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165).

Рішення ж про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі комісія регіонального рівня приймає в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (п. 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 № 520).

Отже, включення платника податків до переліку ризикових платників податку не свідчить про нереальність здійснених ним господарських операцій та само по собі не спростовує наданої таким платником податків інформації щодо такої діяльності, як і не має прямим наслідком відмову в реєстрації чи скасування реєстрації податкових накладних складених зазначеним суб`єктом.

Наслідки подібного роду створює лише рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, однак в даному ж конкретному випадку доказів того, що за спірними операціями прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних відповідачем не надано

Крім того, в акті перевірки зафіксовано, що в ході проведення перевірки директору ТОВ «Речстиль» надано листа від 04.07.2022 №1/6/13-01-07-04-17 «Про надання документів». Позивачем не надано до перевірки договорів, укладених з ТОВ «Логістика ЮА», ТОВ «Бегемотік» про надання брокерських послуг, платіжних доручень, які б підтверджували здійснення оплати для ТОВ «Логістика ЮА» та ТОВ «Бегемотік» за надані послуги у жовтні-листопаді 2021 року, актів прийому-передачі виконаних робіт/наданих послуг, про що складено акт надання документів у неповному обсязі від 06.07.2022.

Згідно із листом від 07.07.2022 за №11840/413-01-07-04-17 «Про надання документів», ГУ ДПС у Львівській області зобов`язало керівника ТОВ «Речстиль» надати для проведення перевірки документи, що стосуються діяльності підприємства за період, який підлягає перевірці, а саме: установчі документи, штатний розпис підприємства; відомості про наявність власних, орендованих, переданих у користування транспортних засобів, земельних ділянок, складських, офісних виробничих приміщень за відповідний період; договори, контракти, акти приймання-передачі, прихідних та розхідних накладних, ВМД, CMR, рахунки, товарно-транспортні документи; акти виконаних робіт (наданих послуг), акти списання ТМЦ, акти приймання-передачі ТМЦ; платіжні доручення, банківські виписки, інші платіжні документи; головні книги, оборотно-сальдові відомості, журнали-ордери, картки рахунків, аналізи рахунків по всіх бухгалтерських рахунках, задіяних у бухгалтерському обліку підприємства, з врахуванням існуючих субрахунків; інші наявні документи за період діяльності підприємства, який підлягає перевірці /Т.20, арк.спр.195-196/.

Відповідачем вказано, що відповідні документи до перевірки не надано, у зв`язку з чим контролюючим органом застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 1020,00 грн., однак колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що відповідні запити не були конкретизованими, а тому позивач надав ті документи, які вважав достатніми для відображення змісту господарських операцій, внаслідок яких сформовано податкове зобов`язання та податковий кредит з ПДВ, а надалі сформовано суму бюджетного відшкодування з ПДВ та від`ємне значення, що зараховується до складу наступного звітного (податкового) періоду.

Суд зазначає, що недоліки в оформленні документів за своєю суттю не спростовують вчинені між сторонами господарські операції, а тому такі недоліки самі по собі не нівелюють наслідків цих господарських операцій.

04.03.2020 Верховний Суд у справі №0440/5658/18 вказав на те, що обставина порушення платником податків обов`язку, встановленого п. 85.2 ст. 85 ПК України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати після спливу 90-денного строку, але до прийняття відповідного рішення, й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати такі документи, та, за наявності передбачених п.п. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 ПК України підстав, призначити додаткову позапланову перевірку.

Верховний Суд також зауважує, що неможливість платника в силу об`єктивних обставин надати певні документи контролюючому органу безпосередньо до перевірки не свідчить про невиконання ним обов`язку, встановленого п.п. 16.1.5, 16.1.7 п. 16.1 ст. 16 ПК України, а також обумовлює здійснення відповідачем певних дій з метою отримання таких документів. Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 22.08.2019 у справі №805/1690/16-а.

Згідно із приписами пункту 121.1 статті 121 ПК України, яким передбачено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Суд у контексті цих правовідносин зазначає, що до матеріалів справи не представлено лист від 04.07.2022 та акт про часткове надання документів, а надано лише лист від 07.07.2022 (позивачем), як стверджує контролюючий орган, повторний, який, з позиції суду, містить загальні формулювання, без конкретизації документів, які не надано вперше.

За таких обставин, суд першої інстанції правомірно не установив, які саме документи витребовував контролюючий орган під час перевірки та які з них не надано платником, а недоведеність податкового правопорушення обумовлює безпідставність застосування штрафних санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням.

У контексті спірних правовідносин особливу увагу суд звертає на те, що усі податкові накладні, за якими сформовано показники податкової звітності та надалі мали вплив на визначення суми бюджетного відшкодування з ПДВ, а також від`ємного значення з ПДВ, що включається до складу наступного звітного (податкового) періоду є зареєстрованими належним чином в ЄРПН, що не заперечувалося відповідачем та не спростовано в ході судового розгляду.

При реєстрації податкової накладної контролюючий орган здійснює масштабну перевірку. Якщо контролюючий орган в ході перевірки не знаходить порушень і податкова накладна не відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків господарської операції та оцінки ступеня ризиків платника податків, в такому випадку податкова накладна приймається до реєстрації та реєструється, а платнику податків надсилається засобами електронного зв`язку підтвердження про реєстрацію - квитанція.

Платник податків, якому надіслано квитанцію, як підтвердження реєстрації податкової накладної, фактично пройшов перевірку законності формування податкового зобов`язання ним, як продавцем, та законність формування податкового кредиту його контрагентом-покупцем, який зазначений у зареєстрованій податковій накладній, а отже, неможливо припускати, що має місце незаконність дій або підміна номенклатури у платника податків, якого контролюючий орган вже перевірив та підтвердив законність цієї дії.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що проаналізовані вищенаведені документи бухгалтерського обліку ТзОВ «Речстиль», якими оформлено спірні господарські операції з вищевказаними контрагентами не мають дефектів і відповідають вимогам Закону № 996-ХІV, розкривають зміст господарських операцій, підтверджують реальність руху активів позивача в межах господарської діяльності з метою отримання прибутку.

Суд також ураховує позицію Верховного Суду у постанові від 03.10.2019 у справі № П/811/3228/14. У вказаній постанові Верховний Суд зазначає, що будь-яка податкова інформація, наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, у тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Зокрема, посилання контролюючого органу на наявність актів як критерію оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними, оскільки під час складення таких актів жодні первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, а отже оформлення вказаних актів з відображенням в них окремих відомостей не відповідають критерію юридичної значимості, а отже не є належними доказами в розумінні процесуального Закону.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. У первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

На думку суду, доказів, які б могли спростувати дані обставини відповідач суду не надав, наведені ним аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами. Доводи відповідача ґрунтуються виключно на припущеннях щодо недоцільності таких дій під час укладення договорів, а не на дослідженні первинних документів, складених за результатами здійснення господарських операцій та на підставі яких платником податку сформовані спірні суми валових витрат.

Згідно із частиною 1 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Таким чином, в адміністративному процесі, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень тягар доказування правомірності своїх рішень, дій чи бездіяльності покладається на відповідача - суб`єкта владних повноважень, який повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, що можуть бути використані як докази у справі.

Під час розгляду справи відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав до суду достатньо належних і достовірних доказів, а відтак, не довів правомірності свого рішення.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Апеляційний суд вважає, що при проведенні перевірки позивача та формулювання порушень ним вимог Податкового кодексу України, відповідач не провів аналіз суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у періоді, що перевірявся, а обмежився лише припущеннями, а можуть ґрунтуватися лише на належних та допустимих доказах. А тому, оцінюючи доводи контролюючого органу, описані вище, суд надає перевагу письмовим доказам (первинним документам).

Колегія суддів дійшла висновку, що позовні вимоги підлягають до задоволення в частині щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, а оскільки ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18.10.2023 прийнято відмову ТОВ «Речстиль» від позову в частині позовних вимог щодо зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Речстиль» () за січень 2022 року таке не переглядається, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі в частині проаналізованій судом, апелянтом не подано обґрунтованих доводів на спростування зазначеного судом та його доводами висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановами Верховного Суду від 27 листопада 2018 року по справі № 804/8024/14 та від 13 червня 2019 року по справі №813/810/16, від 08 серпня 2019 року по справі № 810/7082/14, від 20 вересня 2019 по справі №825/49/15-а, від 15 лютого 2022 року по справі №826/13639/16, від 27 травня 2022 року по справі № 300/1565/19, які в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховуються апеляційним судом під час вирішення наведеного спору.

У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.

Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив Європейський суд з прав людини у справі «Проніна проти України» (Рішення Європейського суду з прав людини від 18.07.2006). Зокрема, у пункті 23 рішення Європейський суд з прав людини зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.

Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підстав для розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду рішення суду першої інстанції на підставі статті 139 КАС України у апеляційного суду немає.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 липня 2023 року у справі № 380/12023/22 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н.В. Ільчишин

Судді Р.Й. Коваль

В.В. Гуляк

Повний текст постанови складено 25.10.2023