Справа № 1840/3730/18
Суддя: В.О. Павлічек
Дата ухвалення: 2023-10-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
17 жовтня 2023 року Справа № 1840/3730/18
Сумський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Павлічек В.О.,
за участю секретаря судового засідання - Терехової О.Ю.,
представника позивача - Цуканова В.В.,
представника відповідача - Шинкаренко І.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №1840/3730/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Клайм-С" до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:
Позовні вимоги обґрунтовуються тим, що відповідачем було проведено перевірку ТОВ "Клайм-С", в результаті якої складено Акт від 02.04.2018 № 1949/18-28-14-07/40732177/47, в якому встановлено порушення ТОВ "Клайм-С":
1. п.198.1, п.198.2, п.198.3, п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість в період, що перевірявся на 1 360630 грн. та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173 384 грн.;
2. п.201.2, п.201.4, п.201.7, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а саме: не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень-серпень 2017 року, в результаті чого застосовано штрафну санкцію у розмирі 15 438 670, 50 грн. (50 відсотків від загальної суми податку на додану вартість, нарахованого за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено).
На підставі висновків Акту перевірки відповідачем було винесено оскаржувані податкові повідомлення - рішення.
Позивач заперечує висновки вищезазначеного Акту податкової перевірки та повідомлень-рішень, оскільки вважає, що відповідачем не враховані наступні фактичні обставини та порушено норми права.
Позивач зазначає, що факт отримання Товариством бензину та дизельного пального у відповідному місяці підтверджений належними первинними документами та, відповідно, у Товариства були всі підстави на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість. Договори постачання між позивачем та його контрагентами в повній мірі відповідають вимогам Цивільного кодексу України, Господарського кодексу України щодо критеріїв, які необхідно дотримати при їх оформленні. Також позивач зазначає, що акт перевірки не містить інформації про те, що діяльність ТОВ «Універсал Компані Україна» визнана фіктивною, їх установчі документи та реєстрація не оскаржені й не скасовані. Стосовно висновків акту перевірки про порушення позивачем вимог пунктів 201.2, 201.4, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), зазначає, що Товариство здійснювало роздрібну торгівлю пальним за готівку у Сумській області через мережу АЗС цілодобово, безперервно та в кінці звітного місяця клієнти ТОВ "Клайм-С" зверталися за зведеними податковими накладними відповідно до пункту 201.4 статті 201 ПК України.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 14.03.2019, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2019, позовні вимоги задоволено.

Постановою Верховного Суду від 23.03.2023 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області як відокремленого підрозділу ДПС України було задоволено частково, рішення Сумського окружного адміністративного суду від 14.03.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2019 скасовано, а справу №1840/3730/18 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Справа надійшла до Сумського окружного адміністративного суду на новий судовий розгляд, та ухвалою від 20.04.2023 прийнята до провадження суду. Цією ж ухвалою визначено розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче судове засідання.

Представник відповідача надав суду відзив на позов, в якому проти позовних вимог заперечував та зазначав, що згідно з наданими для перевірки первинними бухгалтерськими документами, які оформлялися під час здійснення господарських операцій з контрагентом-постачальником ТОВ «Універсал Компані Україна» було встановлено, що договір поставки нафтопродуктів від 01.06.2017 №УР-0024 та податкова накладна від 30.06.2017 №8 на загальну суму 9 204 086,00 грн., у т.ч. ПДВ - 1 534 014 грн., підписані посадовою особою ТОВ «Універсал Компані Україна», а саме: директором Корабльовим Валерієм Авеніровичем, який не має жодного відношення до діяльності вказаного підприємства. Вказане підтверджується матеріалами перевірки контролюючого органу, податковою інформацією, а також вироком Слов`янського міськрайонного суду Донецької області у справі № 243/2659/18 ( провадження № 1 -кп/243/473/2018 ) від 05 червня 2018 року, яким затверджено угоду про визнання винуватості, укладену між прокурором та підозрюваним в рамках кримінального провадження № 0000014 за обвинуваченням у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 КК України, яким встановлені обставини створення ТОВ «Універсал Компані Україна» з метою прикриття незаконної діяльності.

Також перевіркою встановлено неможливість виконання ТОВ «Універсал Компані Україна» операцій з придбання та реалізації палива, у зв`язку з відсутністю основних засобів і технологічною специфікою даних операцій.

Крім того, відповідач вказує на те, що перевіркою встановлено факт реалізації позивачем через мережу АЗС на користь суб`єктів господарювання палива та складання на їх користь зведених податкових накладних на підставі реєстрів чеків, що є порушенням п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України. У зв`язку з цим, за результатами проведеної перевірки контролюючим органом не підтверджено правомірність складання ТОВ "Клайм-С" на підставі реєстрів чеків зведених податкових накладних на адресу контрагентів-покупців паливо-мастильних матеріалів.

У відповіді на відзив позивач звертає увагу суду на те, що сам факт наявності вироку, ухваленого на підставі угоди у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених у вироку, який набрав законної сили. Вважає, що контролюючий орган на підставі лише інформації, яка міститься в базах даних, фактично безпідставно визнав правочини між ТОВ «Клайм-С» та його безпосередніми контрагентами такими, що укладені без мети реального настання правових наслідків, жодним чином не обґрунтувавши якою нормою чинного законодавства України при цьому керувався. Податковим органом не надано доказів, які б свідчили про узгодженість дій ТОВ «Клайм-С» з контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або його обізнаності з такими діями контрагентів.

Також позивач зазначає, що складання податкових накладних за щоденними підсумками є неможливим.

Ухвалою Сумського окружного адміністративного суду від 08.06.2023 закрито підготовче провадження, призначено справу до судового розгляду по суті.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав та просив їх задовольнити з підстав, викладених у позовній заяві, відповіді на відзив та додаткових пояснення по суті справи.

Представник відповідача проти позову заперечувала та просила у задоволенні позовних вимог відмовити.

Суд, заслухавши представника позивача, представника відповідача, дослідивши наявні матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи та об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову, виходячи з наступного.

Під час розгляду справи судом встановлено, що Головним управлінням ДФС у Сумській області було проведено перевірку ТОВ «Клайм-С», , з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ «Універсал Компані Україна», код ЄДРПОУ за червень 2017 року та з питань правомірності складання та реєстрації податкових накладних за період січень-серпень 2017 року. За результатами вказаної перевірки Головним управлінням ДФС у Сумській області складено акт від 02.04.2018 № 1949/18-28-14-07/40732177/47 (далі - Акт перевірки) (т.1 а.с. 18 - 68).

Згідно висновків Акта перевірки встановлено порушення ТОВ «Клайм-С»: п.198.1, п.198.2, п.198.3, п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість в період, що перевірявся на 1360630 грн. та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173384 грн.; п.201.2, п.201.4, п.201.7, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а саме: не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень-серпень 2017 року, в результаті чого застосовано штрафну санкцію у розмирі 15438670, 50 грн. (50 відсотків від загальної суми податку на додану вартість, нарахованого за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено).

На підставі зазначених висновків Акта перевірки відповідачем було прийнято податкові повідомлення - рішення:

- форми "Р" від 17.04.2018 №000481407 за платежем: податок на додану вартість, код платежу 14010100 на суму 1 700 787,50 грн., в т.ч. за податковим зобов`язанням + 1 360 630 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 340 157,50 грн. (т.1, а.с.69);

- форми "В4" від 17.04.2018 від № про зменшення від`ємного значення податку на додану вартість на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173 384 грн. (т.1, а.с. 70);

- форми "ПН" від 17.04.2018 № за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), код платежу 14010100 на суму штрафу в розмірі 15 438 670,50 грн. (т.1, а.с.71).

У подальшому, у зв`язку із встановленням за даними Єдиного реєстру податкових накладних відсутності складення та/або реєстрації після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення від 17.04.2018 № №, податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 30877341 грн., відповідно до абз.2 пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України, відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення № від 03.05.2018 про застосування штрафу у розмірі 50 відсотків від загальної суми податку на додану вартість, нарахованої за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено, у сумі 15 438 670,50 грн. (т.1 а.с. 72).

Вищевказані податкові повідомлення рішення позивачем було оскаржено до ДФС України, рішеннями ДФС України від 27.06.2018 № 21952/6/99-99-11-01-01-25 (щодо податкових повідомлень-рішень від 17.04.2018) та від 04.07.2018 №22417/6/99-11-03-01-25 (щодо податкового повідомлення-рішення від 03.05.2018) у задоволенні скарг відмовлено (т.1 а.с. 74-76, 78-79).

Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 17.04.2018 №000481407, №, № та від 03.05.2018 №7 протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно з частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

За змістом частини другої статті 9 Закону №996-ХІV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Правила цієї норми Закону №996-ХІV кореспондуються зі змістом пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (далі - Положення).

Варто зауважити, що з введенням в дію 03.01.2017 Закону України «Про внесення змін до деяких законів України щодо усунення адміністративних бар`єрів для експорту послуг» від 03.11.2016 №1724-VІІІ первинний документ лише містить відомості про господарську операцію, однак не підтверджує її.

Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.

При цьому ПК України та Закон №996-ХІV не розглядають невідповідність цивільно-правових повноважень особи на те, щоб діяти від імені юридичної особи, як самостійну підставу неналежності оформлених первинних документів, а складені нею первинні документи не позбавляють правового значення у випадку фактичного руху активів.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими відповідно до вимог частини другої статті 9 Закону №996-ХІV та пункту 2.4 Положення первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Отже, будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України і статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також не мати достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі ж надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

До описаних вище правових висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 23.03.2023 у цій справі.

Під час розгляду справи судом встановлено, що податковий кредит з ПДВ Товариство протягом перевіреного контролюючим органом періоду формувало за господарськими операціями з придбання у червні 2017 року в контрагента - постачальника ТОВ «Універсал Компані Україна» паливо-мастильних матеріалів для подальшої реалізації через мережу АЗС за укладеним договором поставки нафтопродуктів №УР-0024 від 01 червня 2017 року та додатковою угодою №УР - 08 від 01 червня 2017 року.

На підтвердження виконання умов договору позивачем надано акти приймання передачі нафтопродуктів, видаткові та податкові накладні.

Бензин, придбаний Товариством у ТОВ «Універсал Компані України» поставляється покупцю партіями на умовах EXW - резервуари нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт» і інших нафтобаз, що належать ПАТ «Дніпронафтопродукт» на праві власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів.

У подальшому, транспортування з місць відповідального зберігання паливо-мастильних матеріалів до місць їх реалізації здійснювалось відповідно до договору про перевезення вантажів автомобільним транспортом від 20.12.2016 №113, укладеного з ТОВ «ТД «Кременчукнафтопродуктсервіс», та додаткових угод до нього. На підтвердження транспортування паливно-мастильних матеріалів позивачем надано реєстр товарно-транспортних накладних та акти виконаних робіт, сертифікати відповідності.

Встановлено також, що позивачем у період січень-серпень 2017 року шляхом готівкового розрахунку через мережі АЗС було реалізовано паливо-мастильні матеріали ТОВ «Філомель», ТОВ «Нью Євро Трейд», ТОВ «Форвардопт», ТОВ «Виртум», ТОВ «Адріатіка ЛТД», ТОВ «Універсал Компані Україна», ТОВ «Санбріз», ТОВ «Фривол Груп», ТОВ «Клейворд», ТОВ «Пром Гарант Плюс».

За підсумками місяця позивачем на адресу вищезазначених контрагентів-покупців на підставі надісланих останніми реєстрів чеків складались та реєструвались в Єдиному реєстрі податкових накладних зведені податкові накладні.

Також контролюючий орган посилається на наявність вироку та кримінального провадження відносно посадових осіб контрагента позивача - ТОВ «Універсал Компані Україна», натомість позивач посилається на те, що вирок не містить аналізу конкретних господарських операцій останнього з позивачем, а тому сам факт існування такого вироку не може ставити під сумнів реальність господарських операцій між позивачем та вищевказаним контрагентом, за умови наявності у справі первинних документів, порушення ж кримінального провадження по факту фіктивного підприємництва без ухвалення судом обвинувального вироку за цим злочином не є підставою для беззаперечного висновку про безтоварність господарських операцій.

Суд, керуючись висновками, висловленими Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19, зазначає, що, дійсно, факт наявності вироку, ухваленого на підставі угоди у кримінальному провадженні, сам по собі не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, однак, такий підлягає врахуванню у сукупності із дослідженням усіх складових господарських операцій. Вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності, не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності. Визнання вироком суду у кримінальному провадженні підприємства фіктивним не обов`язково означає, що всі його операції з усіма контрагентами були фіктивними за весь період його діяльності.

Виходячи зі змісту згаданого вище правового висновку Великої Палати Верховного Суду, слідує, що дійсно, наявність вироку у кримінальній справі не є обставиною, що безумовно вказує на фактичне нездійснення господарської операцій. Однак, це не означає, що встановлені у цьому судовому рішенні фактичні обставини (як у даному випадку про те, що ОСОБА_1 , будучи лише формально директором товариства, не вчиняв дій щодо управління ТОВ «Універсал Компані Україна», не приймав участі у фінансово-господарській діяльності цього товариств та будь-яких документів від імені останнього не підписував), - повинні беззаперечно й вмотивовано відхилятись при розгляді справи.

Верховний Суд у постанові від 23.03.2023 у цій справі, направляючи її на новий розгляд, звернув увагу, що обставини, встановлені вироком, існували на час укладення та виконання договору, складання первинних документів, проте судами вказаному належної оцінки не надано.

З матеріалів справи суд вбачає, що вироком Слов`янського міськрайонного суду Донецької області у справі № 243/2659/18 (провадження № 1-кп/243/473/2018 ) від 05 червня 2018 року, затверджено угоду про визнання винуватості, укладену між прокурором та підозрюваним ОСОБА_1 , в рамках кримінального провадження № 0000014 за обвинуваченням у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 КК України (https://reyestr.court.gov.ua/Review/74485353).

Зазначеним вироком встановлено: «що не маючи наміру здійснювати підприємницьку діяльність, пов`язану з виробництвом товарів, виконанням робіт або наданням послуг, ОСОБА_1 за грошову винагороду погодився на пропозицію невстановленої в ході слідства особи стати засновником і директором Товариства з обмеженою відповідальністю «Універсал компані Україна», при цьому усвідомлюючи, що створення вказаного підприємства здійснюється з метою прикриття незаконної діяльності. Умисні дії ОСОБА_1 призвели до внесення у відповідні реєстри та бази державних органів, відомостей про реєстрацію ТОВ «Універсал компані Україна» на його ім`я, як засновника і директора, що дало можливість в подальшому використовувати вказаний суб`єкт підприємницької діяльності для здійснення прикриття незаконної діяльності, яка полягала у наданні послуг з переводу безготівкових коштів у готівку шляхом оформлення неіснуючих господарських операцій. Фактично, ОСОБА_1 самостійно не здійснював фінансово-господарську діяльність від імені ТОВ «Універсал компані Україна», передавши всі реєстраційні документи та печатку підприємства невстановленим в ході слідства особам, які безпосередньо в період з 29.08.2016 по теперішній час здійснювали та оформлювали від ТОВ «Універсал компані Україна» «фіктивні» господарські операції при цьому імітуючи підпис ОСОБА_1 при підписанні фінансових та звітних документів без його відома. Таким чином, своїми діями ОСОБА_1 забезпечив прикриття незаконної діяльності ТОВ «Універсал компані Україна» (), яку організували сторонні особи, при цьому самостійно підприємницьку діяльність не здійснював, товариством не керував, особисто фінансові, господарські та звітні документи не підписував».

Також з матеріалів справи судом встановлено, що договір поставки нафтопродуктів від 01.06.2017 №УР-0024, додаткова угода до нього від 01.06.2017 №УР-08, акти приймання передачі нафтопродуктів від 30.06.2017 №УР-20, №УР-21 та податкова накладна від 30.06.2017 №8, яка стала підставою для формування податкового кредиту, підписані від імені ТОВ «Універсал Компані Україна» - ОСОБА_1 , що також податковим органом відображено в Акті перевірки. (а.с. 106 110, т.2).

Також в Акті перевірки податковим органом зазначено, що розрахунки між ТОВ «Клайм С» та ТОВ «Універсал Компані Україна» за період червень 2017 року не проводились. Згідно оборотно - сальдовій відомості по рахунку 631 за червень 2017р. по взаєморозрахункам ТОВ «Універсал Компані Україна» сальдо на початок червня 2017 року складає 0,00 грн.

Оборот по Д-т 0,00 грн.

Оборот по К-ту 9204086,22 грн.

Сальдо на кінець червня 2017 за розрахунками ТОВ «Універсал Компані Україна» складає по кредиту суму 9204086,22 грн.

Під час нового розгляду справи представником позивача було надано роздруківку оборотно - сальдової відомості по рахунку 631 за червень 2017р. по контрагенту ТОВ «Універсал Компані Україна», в якій також сальдо на кінець червня 2017 за розрахунками з ТОВ «Універсал Компані Україна» складає по кредиту суму 9204086,22 грн (а.с. 236, т.11). Доказів погашення вказаної кредиторської заборгованості позивач суду не надав.

Крім того, податковим органом було встановлено, що ТОВ «Універсал Компані Україна» не придбавало паливо-мастильних матеріалів у виробника, який вказаний у сертифікатах відповідності - ПАТ «Укрнафта». Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних, у ТОВ «Універсал Компані Україна» відсутні будь - які господарські відносини із підприємствами щодо придбання палива оптом, оскільки не зареєстровано жодної податкової накладної такими постачальниками та ТОВ «Універсал Компані Україна». Вказане підприємство складало податкові накладні на придбання палива вроздріб, у тому числі у позивача, одночасно, виступаючи і постачальником (червень 2017р.) і покупцем пально-мастильних матеріалів (травень 2017р.). Згідно з реєстром податкових накладних на 174 арк., наданим позивачем до матеріалів справи, позивач виписав на адресу ТОВ «Універсал Компані Україна» зведену податкову накладну на загальну суму 2 386 518,68 грн., у т.ч. ПДВ - 397 753,11 грн. Зазначене ставить під сумнів ділову мету та економічну вигоду здійснення таких операцій.

Верховний Суд неодноразово зазначав, що під час розв`язання таких спорів належить з`ясовувати реальну змогу контрагентів платника податків-постачальників до виконання власних господарських зобов`язань за вчиненими правочинами (постанови Верховного Суду від 13.11.2020 року у справі № 820/820/18 та від 12.11.2020 року у справі № 820/6554/16).

Під час перевірки контролюючим органом встановлено, що платник податків ТОВ «Універсал Компані Україна», з 01.11.2017 не звітує про здійснення будь-яких господарських операцій з придбання та реалізації товарів та послуг, інформація про наявність основних засобів та їх вартість відсутня, оскільки платником податків за увесь період діяльності не подано жодної податкової звітності про їх наявність, зокрема фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва за 2016 та 2017 року не подано. Запаси ТМЦ відсутні, об`єкти оподаткування відсутні, жодних транспортних засобів та виробничих приміщень вказаний платник не орендує у суб`єктів господарської діяльності, що підтверджено даними ЄРПН. Чисельність працюючих складає - 1 особа, іншої звітності про наявність трудового ресурсу не подає. Згідно податкової звітності та даних ЄРПН відсутні дані стосовно найму трудових ресурсів від інших сторонніх організацій. Також встановлено, що у платника податків ТОВ «Універсал Компані Україна» відсутнє придбання послуг сторонніх організацій з транспортування, зберігання ПММ, що підтверджується даними ЄРПН.

Суд зазначає, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При цьому, такі документи мають підтверджувати і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій, адже за відсутності таких документів (ненадання їх до перевірки) неможливо перевірити реальність таких операцій, правильність обчислення та сплати сум податкових (грошових) зобов`язань.

Враховуючи викладене, суд вважає, що в акті перевірки контролюючий орган виклав детальні мотиви з приводу відсутності у контрагента позивача ресурсів, необхідних для виконання спірних операцій із постачання товарів.

Відтак, хоча надані позивачем копії первинних документів і не містять явних та очевидних дефектів форми або змісту, котрі б однозначно призводили до втрати юридичної сили, але у силу правового висновку постанови Верховного Суду від 08.09.2020 року у справі № 819/1250/17, від 13.11.2020 року у справі № 820/820/18 та від 12.11.2020 року у справі № 820/6554/16 суд вважає, що у судовому процесі достовірно встановлені обставини, які свідчать, що позивач діяв без належної обачності і обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов`язку, а встановлені обставини у їх сукупності спростовують реальність господарської операції.

Суд зазначає, що відомості цих документів об`єктивно не здатні підтвердити обставини надходження товару саме від контрагента-постачальника - ТОВ «Універсал Компані Україна», у взаємовідносинах із яким контролюючим органом було виявлено випадки порушення податкової дисципліни.

Отримана позивачем податкова вигода у вигляді права на податковий кредит з податку на додану вартість є безпідставною, оскільки факт надходження у розпорядження позивача товару саме від ТОВ «Універсал Компані Україна», слід визнати недоведеним.

Суд зазначає, що в матеріалах справи відсутні докази на підтвердження здійснення комплексу операцій, як зі сторони позивача, так і контрагента ТОВ «Універсал Компані Україна», які доводять реальність проведення господарських операцій по ланцюгу постачання в частині придбання товару.

При цьому, суд зазначає, що господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Разом з тим, виходячи з приписів ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги.

Згідно з ч. 1 ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Суд звертає увагу, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з ПДВ. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Вищевказана позиція суду узгоджується із висновками постанови Верховного Суду від 18.03.2020 року справа № 826/8114/15.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку про відсутність підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Сумській області від 17.04.2018 №000481407, №, у зв`язку з чим позовні вимоги в цій частині є необгрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Щодо висновків акту перевірки про порушення позивачем п. 201.2, п. 201.4, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, внаслідок не складення та не реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень - серпень 2017 року, судом встановлено наступне.

Під час розгляду справи судом встановлено, що основним видом діяльності ТОВ «Клайм-С» є: «код КВЕД 47.30 Роздрібна торгівля пальним (основний)», що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань. Роздрібна торгівля пальним за готівку здійснювалась у Сумській області через мережу АЗС цілодобово.

Зокрема, як встановлено Актом перевірки, ТОВ «Клайм-С» у перевіреному періоді, шляхом готівкового розрахунку, через мережі АЗС було реалізовано паливо - мастильні матеріали ТОВ «Філомель», ТОВ «Нью Євро Трейд», ТОВ «Форвардопт», ТОВ «Виртум», ТОВ «Адріатіка ЛТД», ТОВ «Універсал Компані Україна», ТОВ «Санбріз», ТОВ «Фривол Груп», ТОВ «Клейворд», ТОВ «Пром Гарант Плюс».

Під час перевірки встановлено, що за підсумками місяця позивачем на адресу вищезазначених контрагентів-покупців, на підставі надісланих останніми реєстрів чеків, складались та реєструвались в ЄРПН зведені податкові накладні.

Крім того, перевіркою, на підставі аналізу даних ЄРПН, встановлено, що ТОВ «Клайм-С» у перевіреному періоді, за підсумками кожного місяця складено та зареєстровано в ЄРПН зведені податкові накладні на «Неплатників ПДВ» із кодуванням «00», перелік яких наведено в акті перевірки, на реалізацію через мережу АЗС ПММ, тобто на реалізацію кінцевому споживачу через РРО.

В акті перевірки та у письмових запереченнях ГУ ДФС у Сумській області посилається на порушення позивачем п. 201.1 та п. 201.2 ст. 201 ПК України. Так, згідно з п.201.1 ст. 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником податку особи та зареєструвати її в Єдиному державному реєстрі податкових накладних у встановлений цим кодексом термін. Згідно з п. 201.2 ст. 201 ПК України форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої сліди, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

За наслідками перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем не дотримано форму та порядок заповнення податкової накладної, який затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267.

На переконання податкового органу, платник податку може складати зведені податкові накладні лише у разі наявності ритмічного характеру постачання товару/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць. При цьому, посилаючись на норми Господарського кодексу України, відповідач стверджує, що ритмічність та строки поставки має бути підтверджено та врегульовано відповідним господарським договором. Як стверджує відповідач, зведені податкові накладні можуть виписуватись виходячи з установленої в договорі періодичності оплати поставлених товарів/послуг (один раз на 5 днів, 10 днів, тощо). Крім того, відповідач звертає увагу суду на те, що зведені податкові накладні складаються у разі здійснення операцій визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, зокрема, при здійсненні постачання, розподіл електричної та/або теплової енергії, постачання вугілля, у разі надання послуг з централізованого водопостачання та водовідведення.

З посиланням на норми, передбачені абз. 6-10 п. 201.4 ПК України, відповідач стверджує, що позивач мав складати податкові накладні за щоденним підсумком. Натомість, без належних правових підстав, з порушенням вимог щодо форми та порядку заповнення податкових накладних, позивачем складено зведені податкові накладні на вимогу вищезазначених платників податків.

В Акті перевірки як порушення відображено як не складання та не реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за перевірений період.

Надаючи правову оцінку правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.

Згідно з п. 201.1. ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.

У разі, якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі: - здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через Касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника); - виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику Додатку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму і податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами; - надання платнику Додатку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).

Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 цього Кодексу, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг, можуть скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначений окремо по кожній операції з постачання товарів/послуг.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Податкового кодексу України).

Відповідно до абзацу 1, 2 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, положеннями п. 201.1. ст. 201 ПК України передбачено обов`язок платника податку на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації. Абзацами 1, 2 пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено обов`язок платника податку (продавця товарів/послуг) в установлені терміни скласти та зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також надати покупцю податкову накладну за його вимогою.

Суд зазначає, що посилаючись на наявність права на складення зведених податкових накладних, позивач стверджує про те, що постачання товару одному покупцю мали безперервний та ритмічний характер, два та більше разів на місяць, як то передбачено нормами ПК України.

Верховний Суд, направляючи дану справу на новий розгляд зазначив, що судами не було вжито заходів щодо витребування у позивача інших документів, які б у своїй сукупності дали змогу встановити здійснення відповідних поставок конкретним отримувачам, що б давало позивачу право на складення саме зведеної податкової накладної.

Суд зазначає, що під час нового розгляду даної справи позивачем не було надано будь яких інших документів, крім тих, що вже були залучені судами до матеріалів справи, на підтвердження його права на складення саме зведеної податкової накладної

Разом з тим, суд зазначає, що спірним питанням є саме можливість складання та реєстрація податкових накладних, як зведених по операціям із контрагентами, чи лише у спосіб щоденної їх реєстрації, на чому наголошує відповідач. При чому суд зазначає, що відповідачем не спростовується сам факт здійснення таких операцій між позивачем та контрагентом по складеним податковим накладним, та як наслідок правомірність формування відповідних показників податкової звітності.

Відповідачем застосовано штрафні санкції до позивача з урахуванням та з посиланням на норми абз. 1 ст. 120-1.2 ПК України, якою передбачено відповідальність за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

У подальшому, посилаючись на відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, відповідачем було застосовано до позивача штраф у розмірі 50% від суми податкових зобов`язань (абз.2 ст.120-1.2 ст.12-1 ПК України).

Відповідно до ст. 201 ПК України, датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час зафіксовані у квитанції.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Як встановлено за матеріалами справи, позивачем, як платником податку, виконано обов`язок щодо складання в установлені терміни та щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач склав зведені податкові накладні наприкінці місяця та зареєстрував їх до 15 числа слідуючого місяця.

Так, факт здійснення реєстрації відповідних податкових накладних підтверджується наданими позивачем до матеріалів справи копіями зведених податкових накладних, які подані на реєстрацію в межах граничного строку, передбаченого для реєстрації зведених податкових накладних (не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг). Зазначені податкові накладні містять інформацію про те, що їх зареєстровано в ЄРПН, а також інформацію про те, що документ доставлено контрагенту. Крім цього, позивачем до кожної податкової накладної додано квитанцію податкового органу в якій відображено присвоєний реєстраційний номер документу та підтверджено факт прийняття податкової накладної на реєстрацію.

Вищезазначені докази та обставини свідчать про безпідставність тверджень відповідача про невиконання позивачем свого обов`язку щодо реєстрації податкових накладних протягом граничного строку.

При цьому, позивачем у повному обсязі відображено податкові зобов`язання у зведених податкових накладних. Представники відповідача не заперечували факт того, що податкові зобов`язання позивачем відображено у повному обсязі. Порушення полягає лише у тому, що позивачем, замість податкової накладної за щоденним підсумком було подано зведену податкову накладну за місяць.

Також відповідач зазначає про відсутність відмітки на деяких податкових накладних про те, що вони є зведені.

Разом із тим, відсутність відмітки в інших податкових накладних не спростовують факт того, що вони складені за результатами підсумку роботи за місяць і є зведеними. Будь-яких зауважень на стадії прийняття та реєстрації податкових накладених не виявлено. Представник відповідача підтвердив, що у податкового органу в наявності весь облік даних реалізованого позивачем товару за весь перевіряємий період за результатами електронного звітування виписаних чеків на реалізацію ПММ. Ні в судовому засіданні, ні в акті перевірки податковий орган не заперечує щодо змісту обсягу реалізованого товару по складеним податковим накладним, що містять дані зведеного обліку за місяць.

Щодо іншого оскаржуваного податкового повідомлення рішення № від 03.05.2018, то ГУ ДФС у Сумській області прийняла його внаслідок того, що позивач для незастосування протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення штрафних санкцій, передбачених абз. 2 п. 120-1.2 ст. 120 ПК України, повинен був відкоригувати вже зареєстровані зведені податкові накладні шляхом відображення інформації щодо фактичного їх поділу на окремі податкові накладні які мали бути складені за щоденним підсумком. При цьому, суд зазначає, що дане коригування жодним чином не вплинуло би на збільшення або на зменшення суми податкових зобов`язань визначених позивачем у поданих протягом перевіряємого періоду на реєстрацію зведених податкових накладних за наслідками відповідних господарських операцій. Протиправність прийняття спірного податкового повідомлення - рішення від 17.04.2018 №, обумовлює протиправність податкового повідомлення-рішення № від 03.05.2018, яке було прийняте відповідачем в період оскарження позивачем в адміністративному порядку податкового повідомлення-рішення від 17.04.2018 №, шляхом спрямування скарги до ДФС України 02.05.2018.

Отже, суд доходить висновку, що податкові накладні все ж таки були зареєстровані в ЄРПН і потребували лише коригування (зміну зведених податкових накладних на податкові накладні за щоденним підсумком). Однак, така відмінність є суто формальною, оскільки не впливає на зміст та правомірність відображення господарських операцій в цілому.

Податковий орган не надав суду будь - яких доказів, проведення будь-яких зустрічних перевірок на підтвердження безтоварності відповідних операцій. Єдиною підставою для застосування штрафних санкцій фактично є недотримання позивачем форми та порядку заповнення податкових накладних.

Суд вважає, що у випадку недотримання форми та порядку заповнення податкових накладних податковий орган наділений повноваженнями відмовити у реєстрації податкової накладної, або зупинення її реєстрації.

Згідно із приписами пункту 74.2 статті 74 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час реєстрації спірних податкових накладних), в ЄРПН забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики (пункт 74.3 статті 74 Податкового кодексу України).

Приписами пунктів 12, 13, 14, 17 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.

Відповідачем не подано до суду жодних доказів того, що податковим органом під час здійснення реєстрації зведених податкових накладних виникли сумніви щодо будь-яких критеріїв оцінки як реальності (ризиковості) господарських операцій так і відносно дотримання позивачем вимог щодо форми та порядку заповнення податкових накладних.

Посилання відповідача на відсутність господарських договорів між позивачем та його контрагентами на поставку ПММ, як на підставу застосування штрафних санкцій суд також вважає необґрунтованими, оскільки нормами чинного податкового законодавства не передбачено умову обов`язкової наявності письмових договорів у даних правовідносинах. До того ж, такі твердження повинні бути досліджені у разі визначення (збільшення, зменшення) податкових зобов`язань або податкового кредиту позивачу як платнику податку за наслідками проведеної перевірки. Натомість, як вже зазначалося вище, податковим органом застосовано штрафні санкції за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Отже, саме дана обставина має бути доведена податковим органом, як суб`єктом владних повноважень у межах обставин, що мають бути встановлені у даній справі. Будь-яких інших наслідків, зокрема щодо зменшення податкового кредиту для контрагентів, або збільшення податкового зобов`язання позивачу, при яких було би доцільно досліджувати факт наявності чи відсутності господарських договірних правовідносин на поставку товару/послуг, податковим органом не було застосовано.

Так, само є безпідставним посилання відповідача на норми ст.ст.265, 267 Господарського кодексу України, ст.208 ЦК України, як на правову підставу для обґрунтування своєї позиції щодо правомірності застосування штрафних санкцій з огляду на відсутність письмових договорів з наведеними контрагентами позивача з постачання відповідних товарів, які підтвердили б ритмічний та безперервний характер таких договірних відносин. Такі господарські операції з постачання ТМЦ контрагентам позивача, не передбачають обов`язкової форми укладання договору саме в письмовому вигляді. Зауважень з боку контролюючого органу щодо безтоварності операцій відсутні, тобто податковий орган вбачає порушення лише у відсутності реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкових накладних.

Отже суд доходить висновку, що податкові повідомлення-рішення № та № 7 є такими, що не відповідають вимогам законодавства та підлягають скасуванню, а позовні вимоги в цій частині підлягають задоволенню.

Крім того, суд вважає за необхідне зазначити, що відповідно до ч. 3 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Враховуючи положення ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, суд вважає за необхідне стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області суму судового збору в розмірі 463 160,13 грн. грн., сплаченого згідно з платіжним дорученням від 25.10.2018 № 2004 (а.с. 197, 2 т.).

Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Клайм-С" до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області форми "ПН" від 17.04.2018 №.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області форми "ПН" від 03.05.2018 №7.

В іншій частині позовних вимог - відмовити.

Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Клайм-С" (майдан Незалежності, 3/1, м. Суми, 40000, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (вул. Іллінська, 13, м. Суми, 40009, ) суму судового збору в розмірі 463 160,13 грн. (чотириста шістдесят три тисячі сто шістдесят гривень 13 коп.).

Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення складено 26.10.2023 року.

Суддя В.О. Павлічек