Справа № 420/7491/23
Суддя: Марин П.П.
Дата ухвалення: 2023-10-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Справа № 420/7491/23
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 жовтня 2023 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Марина П.П., розглянувши за правилами спрощеного провадження справу без повідомлення (виклику) учасників справи справу за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ВСТ-ОЙЛ» до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень

В С Т А Н О В И В:

В провадженні Одеського окружного адміністративного суду перебуває справа за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ВСТ-ОЙЛ» до Головного управління ДПС у Закарпатській області, в якому позивач просить:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №000/4118/0902 від 14.12.2022;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №000/4117/0902 від 14.12.2022.

В обґрунтування позову представник позивача зазначає, що 27.12.2022 ТОВ «ВСТ- ОЙЛ» отримало податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 14.12.2022 №000/4118/0902 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 500 000,00 грн за порушення ч.7 ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» із змінами та доповненнями та податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 14.12.2022 №000/4117/0902 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 240 000,00 грн за порушення пп.230.1.2. п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України. Наведені податкові повідомлення-рішення прийнято на підставі акту перевірки №5774/07/16/09/44882553 від 14.11.2022 про результати фактичної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обліку пального, складеного Головним управлінням ДПС у Закарпатській області щодо АЗС №90 за адресою: Закарпатська область, м. Виноградів, вул. Франка І., буд. 114, що проводилась з 02.11.2022 по 11.11.2022.

Представник позивача зазначає, що позивач з висновками акту перевірки не погоджується та податкові повідомлення рішення вважає протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

В обґрунтування адміністративного позову представник позивача зазначає, що підстави для проведення перевірки, визначені ПК України, є обов`язковим реквізитом наказу про проведення перевірки. Натомість, в додатку до наказу ГУ ДПС в Закарпатській області №342-п від 28.10.2022 обставиною для проведення фактичної перевірки ТОВ «ВСТ- ОЙЛ» визначено лише юридичну підставу - 80.2.5. Фактична підстава для проведення перевірки, а саме наведення конкретних обставин (фактів), в наведеному документі - відсутня. Таким чином, за твердженням представника позивача, підстави для проведення фактичної перевірки ТОВ «ВСТ-ОИЛ» були відсутні.

Також представник позивача вказує, що невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень частини другої статті 1 КАС щодо допустимості доказів, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведене контролюючим органом перевірки, за наслідками якої й було прийняте податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність останнього.

Щодо встановлених під час фактичної перевірки порушень, представник позивача зазначає, що, враховуючи, що зміни щодо дії декларації набули чинності 15.09.2022, отримати ліцензію для здійснення роздрібної торгівлі пальним або на зберігання пального, з урахуванням часу на отримання наведених дозволів, можливо було не раніше 20 жовтня 2022 року. Затримка в отриманні ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним була зумовлена виключно відсутністю чіткого нормативно визначеного порядку отримання таких ліценцій після втрати чинності декларації про провадження господарської діяльності та невідповідністю і протиріччю підзаконних нормативних актів один одному та законам України, що мають вищу юридичну силу по відношення до постанов Кабінету Міністрів України. Таким чином, покладення на ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» відповідальності за зберігання пального без відповідної ліцензії за період з 16.10.2022 по 20.10.2022, враховуючи, що законодавець надав можливість отримати таку ліцензію лише 20.10.2022, є неправомірним.

Представник позивача наполягає на тому, що держава не створила правового регулювання фактичних умов, за яких господарська діяльність ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» у спірний період могла б бути законною. Необхідний перехідний період був уведений в дію, проте ретроспективної дії таким положенням законодавець не надав. Отже, притягнення до відповідальності таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.

Окрім того, представник позивача зазначає, що висновки щодо зберігання пального за період з 16.10.2022 по 20.10.2022 на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Виноградів, вул. Франка І., буд. 114 у резервуарах у кількості: Бензин А95 13308,37 літрів; ДП 6105,51 літрів; Газ 3928,20 без ліцензії не можуть ґрунтуватись лише на змінних звітах 17-НП за 15.10.2022 (коли декларація про провадження господарської діяльності ще діяла), 21.10.2022 (вже діяла ліцензія на роздрібну торгівлю пальним) та Z-звітах за відповідні дати. Оскільки, по-перше податковими органами під час фактичної перевірки взагалі не здійснювалась перевірка фактичних залишків в резервуарах з 16.10.2022 по 20.10.2022, а нормативні (облікові залишки не можуть бути підтвердженням дійсної наявності в резервуарах пального станом на дати, в які нібито було вчинено порушення. По-друге, відповідно до витягу щодо отримання в електронному вигляді повідомлення про результати зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального та показників обсягів обігу спирту етилового в електронному вигляді за період з 16.10.2022 по 20.10.2022 за акцизним складом №1018877, зареєстрованим за адресою: Закарпатська область, м. Виноградів, вул. Франка І., буд. 114 залишки в резервуарах відсутні.

Щодо виявлення порушень п.п.230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, а саме нібито розпорядником - ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акцизному складі №1018877 не обладнано рівноміри-лічильники та 8 витратомірів-лічильників, представник позивача вказує, що на підтвердження помилковості висновків щодо необладнання рівнемірів-лічильників разом з запереченнями на акт фактичної перевірки були надані відповідні паспорти та свідоцтва відповідності на обладнання, тому висновки ГУ ДПС у Закарпатській області про те, що ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акцизному складі №1018877 не обладнано 4 рівноміри-лічильники та 8 витратомірів лічильників, на переконання позивача, не відповідають дійсності.

Крім того, Головним управлінням ДПС у Закарпатській області неправомірно визначено форму рішення, а саме у вигляді податкового повідомлення - рішення, форма якого визначена Порядком надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, який затверджено Наказом Міністерства фінансів України 28.12.2015 №1204 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 31 грудня 2020 року №846).

Відповідачем подано до суду відзив на адміністративний позов, згідно якого відповідач зазначив, що з доводами викладеними в адміністративному позові не погоджується.

Представник відповідача зазначає, що додаток до наказу є невід`ємною частиною останнього, витяг з нього містить необхідні відомості, не зазначені в тексті самого наказу, а копія наказу засвідчена з дотриманням вимог законодавства, то наказ відповідачем оформлено правильно. Вказівка позивача на окремі дефекти наказу про призначення податкової перевірки для вирішення оспорюваного питання значення немає, оскільки відповідно до судової практики, зокрема наявність окремих дефектів не повинні розглядатися як підстава для визнання наказу протиправним, якщо зі змісту такого наказу видається за можливе ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення відповідної перевірки.

Представник відповідача наполягає на тому, що ГУ ДПС у Закарпатській області правомірно прийняті оскаржувані податкові повідомлення рішення, якими застосовано штрафні (фінансові) санкції до ТОВ «ВСТ-ОЙЛ».

Представник позивача подав відповідь на відзив, в якій зазначено, що доводи ГУ ДПС в Закарпатській області, викладені у відзиві, не спростовують обґрунтованості підстав адміністративного позову.

Ухвалою суду від 11.04.2023 року відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи.

Вивчивши матеріали справи, дослідивши обставини та факти, якими обґрунтовувалися вимоги, перевіривши їх доказами, суд встановив наступні факти та обставини.

Судом встановлено, що відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, товариство з обмеженою діяльністю «ВСТ-ОЙЛ» () зареєстровано 17.06.2022. Основний вид діяльності КВЕД: 47.30 Роздрібна торгівля пальним.

Також судом встановлено, що 25.07.2022 товариство з обмеженою відповідальністю «ВСТ-ОЙЛ» через Єдиний державний веб-портал електронних послуг подало декларацію №005740/22 про провадження господарської діяльності у т.ч. 47.30 Роздрібна торгівля пальним за місцем провадження господарської діяльності: Закарпатська область, Берегівський район, м. Виноградів, вул. Франка І., буд. 114.

Головним управлінням ДПС у Закарпатській області прийнято наказ №342-п від 28.10.2022 «Про проведення фактичних перевірок», відповідно до п.1 якого визначено провести у жовтні - листопаді 2022 року фактичні перевірки згідно переліку. Відповідно до витягу з переліку проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання (додаток до наказу) призначено провести перевірку ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» за адресою місця торгівлі/зберігання: вул. Франка І., буд. 114, м. Виноградів, Берегівський район, Закарпатська область. Обставини для проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання відповідно до ПК України 80.2.5. Початок перевірки 02.11.2022. Перевіряємий період 1095 днів, тривалість 10 днів.

Матеріали справи містять направлення на перевірку від 31.10.2022, з приміткою про пред`явлення направлення на проведення перевірки начальнику АЗС.

Посадовими особами Головного управління ДПС у Закарпатській області складено акт (довідка) №006236 від 14.11.2022 (зареєстрований в органі ДПС за №5774/07/16/09/44882553 «Про результати фактичної перевірки ТОВ «ВСТ-ОЙЛ», () з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального». Перевірка проводилась з 02.11.2022 року по 11.11.2022 року.

Перевіркою, встановлено, що ТОВ «ВСТ - ОЙЛ» порушило статтю 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та пального» - встановлено факт зберігання пального без відповідної ліцензії.

Також в акті перевірки зафіксовано, що відповідно до Z-звіту №1454 РРО з фіскальним номером залишки пального в розхідних резервуарах на кінець доби 15.10.2022 становили: Бензину А-95 - 13 308,37 л, ДП - 6105,51л, ГАЗ - 3928,20 л. Згідно змінного звіту АЗС 17-НП залишки нафтопродуктів на кінець доби 15.10.2022 становили: Бензину А-95 - 13 182.95л, ДП - 6051,69л, Бензину А-92 - 897,35л, Газу -4692,95 л. Згідно первинних документів подальшого руху нафтопродуктів до 21.10.2022 не відбувалося. Згідно Z-звіту №1455 РРО ФН№ від 21.10.2022 прийом нафтопродуктів на АЗС за адресою м. Виноградів, вул. І.Франка, 114, станом на 21.10.2022 не здійснювався. Згідно змінного звіту АЗС 17-НП залишки нафтопродуктів на початок доби становили (21.10.2022): Бензину А-95 13308,37 л, ДП-6105,51 л, ГАЗ-3928,20 л, Бензину А-92- 0 л. Відповідно до поданих документів (змінні звіти 17-НП за 15.10.2022 та за 21.10.2022, Z-звіти №1454 за 15.10.2022 та №1455 за 21.10.2022, журнал обліку надходження нафтопродуктів, журнал обліку надходження газу) за період з 16.10.2022 по 20.10.2022 на АЗС здійснювалось зберігання пального у резервуарах у кількості: Бензин А-95 - 13308,37 л, ДП - 6105,51 л, Газ - 3928,20 л без ліцензії на право зберігання пального, чим допущено порушення ч. 8 ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року №481/95-ВР.

Окрім того, фактичною перевіркою встановлено, що на акцизному складі №1018877 не повірено 4 (чотири) рівнемірів-лічильників (№№294060, 294012, 294002, 448815) та не повірено 8 (вісім) витратомірів-лічильників (№№430385399, 430392725, 430384769, 430384770, 430385386, 430385365, 2011254, 2011255), які зазначено в Довідці про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри № від 07.09.2022, чим допущено порушення п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010.

В акті перевірки вказано, що платником не надано документів під час фактичної перевірки, а також не надано документів до заперечення, які би підтверджували позитивний результати повірки (або оцінки відповідності) витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.

Не погодившись із висновками, що викладені у Акті перевірки, ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» скерувало на адресу Головного управління ДПС у Закарпатській області заперечення від 28.11.2022.

Головним управлінням у Закарпатській області 14.12.2022 року прийнято податкові повідомлення-рішення:

№000/4117/0902, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 240000,00 грн;

№000/4118/0902, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 500000,00 грн.

ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» звернулось до Державної податкової служби України зі скаргою на податкові повідомлення-рішення.

За наслідками розгляду скарги, Державна податкова служба України прийняла рішення від 03.03.2023, яким залишено скаргу без задоволення.

Судом встановлено, що ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним № 2200022 від 20.10.2022, терміном дії з 20.10.2022 по 20.10.2027, що видана ТОВ «ВСТ-ОЙЛ», адреса місця торгівлі: Закарпатська область, Берегівський район, м. Виноградів, вулиця Івана Франка, буд. 114, автозаправочна станція (АЗС магазин №90).

Відповідно до змінного звіту АЗС за 15 жовтня 2022 року, обліковий залишок на кінець зміни становить:

резервуар №1, Бензин А-95 13308,37 л;

резервуар №2, Дизельне паливо 6105,51 л;

резервуар №5, Газ пропан-бутан 3928,20 л.

Відповідно до змінного звіту АЗС за 21.10.2022 року, обліковий залишок на кінець зміни становить:

резервуар №1, Бензин А-95 13052,84 л;

резервуар №2, Дизельне паливо 6036,34 л;

резервуар №5, Газ пропан-бутан 3813,53 л.

При цьому, згідно з витягом щодо отримання в електронному вигляді повідомлення про результати зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального та показників обсягів обігу спирту етилового в електронному вигляді, що наданий на запит від 2512957, періоди зіставлення від 16.10.2022 до 20.10.2022 за акцизним складом 1018877, залишки в резервуарах відсутні.

Також судом встановлено, що згідно наказу ТОВ «ВСТ ОЙЛ» №15/10-оз-90 від 15.10.2022 яким, у зв`язку з виробничею необхідністю, виводяться з експлуатації резервуар РГС-25, уніфікований номер 4/1018877 з рівнеміром-лічильником Veeder-Root TI S4D, серійний номер 294002, та паливно-роздавальні колонки Scheidt&Bachmann серійний з витратомірами лічильниками №430385386 та №430385365.

Разом з тим, з таблиці 4 «Інформація щодо проведених робіт/послуг із заміни, опломбування, технічного обслуговування, ремонту, повірки, калібрування резервуарів, витратомірів та рівномірів» Довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівноміри, вбачається, що повірка витратомірів/рівномірів з уніфікованим номером здійснена:

5/1018877 (серійний номер рівноміра 448815, серійний номер витратомірів 201154, 201125) проведено 26.12.2022 року та 27.12.2022 року);

1/1018877 (серійний номер рівноміра 294060, серійний номер витратомірів 430385399, 430392725) проведено 26.12.2022 року та 27.12.2022 року);

2/1018877 (серійний номер рівноміра 294012, серійний номер витратомірів 430384769, 430384770) проведено 26.12.2022 року та 27.12.2022 року).

Не погоджуючись з податковими повідомленнями рішеннями позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Верховним Судом у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду відступила від висновків Верховного Суду, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) та сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Тому, питання дотримання відповідачем процедури призначення перевірки є істотним для правильного вирішення справи.

Отже, суд зазначає, що рішення органів податкового контролю не можуть ґрунтуватися на матеріалах перевірок, проведених з порушенням встановлених законом підстав, а прийняті на підставі таких перевірок рішення органів податкового контролю підлягають скасуванню, дійшов обґрунтованих висновків щодо протиправності прийнятих на підставі висновків проведеної з порушенням законних підстав перевірки та їх скасування.

Разом з тим, в даній справі суд не повинен обмежуватись лише дослідженням дотримання відповідачем процедурних питань, оскільки предметом розгляду в даній справі є встановлення правомірності прийнятого відповідачем на підставі актів про неможливість проведення фактичної перевірки від 29.06.2022 року та від 05.07.2022 року розпорядження від 18.07.2022 №155-р.

Так, пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

В силу підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Згідно з пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, як зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Згідно приписів підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, в ньому поєднано дві окремі підстави для призначення проведення фактичної перевірки: першою підставою є наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; другою (самостійною, незалежною від першої) підставою є здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Норма цього підпункту дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону 481/95-ВР покладені на відповідача.

Аналогічна правова позиція відображена у постановах Верховного Суду Верховного Суду від 11.01.2023 у справі № 160/2357/21, від 08.12.2022 у справі №140/2889/21, від 12.08.2021 у справі №140/14625/20, від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 25.01.2019 у справі №812/1112/16, від 07.11.2019 у справі №140/391/19, від 20.03.2018 у справі №820/4766/17, від 22.05.2018 у справі №810/1394/16, які в силу частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) враховуються при застосування норм права до спірних правовідносин.

Також у постанові від 05.11.2018 у справі № 803/988/17 (адміністративне провадження №К/9901/13259/18) Верховний Суд, зокрема, вказав: «… здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною обставиною з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

У цьому випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства для призначення фактичної перевірки необхідно в частині проведення контролю за виробництвом, обліком, зберіганням та транспортуванням спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків.

Таким чином, колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що приймаючи оскаржуваний наказ податковий орган діяв відповідно до норм чинного законодавства, за наявності визначених законодавством підстав ...».

Враховуючи викладене, доводи представника позивача щодо протиправності оскаржуваного наказу в даному випадку є необґрунтованими.

Щодо форми прийнятого рішення за наслідками проведеної перевірки суд зазначає, що за результатами фактичної перевірки та встановлених порушень відповідачем мало бути прийнято саме податкове повідомлення-рішення, оскільки зміни до постанови Кабінету Міністрів України від 02.06.2003 №790 у відповідності до яких було приведено вказану постанову у відповідність до вимог Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» були внесені 21.03.2021. Таким чином, станом на момент прийняття оскаржуваного рішення відповідач мав керуватись Порядком надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, який затверджений наказом Міністерства фінансів України №1204 від 28.12.2015.

Разом з тим, такі дефекти прийнятого органом доходів і зборів акта індивідуальної дії (рішення про застосування фінансових санкцій замість податкового повідомлення-рішення), не повинні сприйматись як безумовні підстави для висновку про його протиправність і, як наслідок, про скасування такого рішення. Якщо відповідний акт індивідуальної дії прийнятий контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів його форми. У такому разі рішення органу доходів і зборів про застосування фінансових санкцій за порушення вимог законодавства з регулювання обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, прийняте не за формою, передбаченою для податкових повідомлень-рішень, варто розцінювати як податкове повідомлення-рішення з окремими дефектами, які не змінюють суті спірного рішення.

Так, основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України, визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі Закон №481/95-ВР).

Відповідно до положень статті 15 Закону №481/95-ВР, оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.

Ліцензії на всі види діяльності, передбачені цією статтею, видаються за умови обов`язкової реєстрації об`єкта оподаткування відповідно до вимог пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України.

Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії.

Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.

Річна плата за ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним становить 2000 гривень на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.

Ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) терміном на п`ять років.

Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.

У заяві про видачу ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним додатково зазначаються адреса місця торгівлі, перелік реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, а також інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери посвідчень реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі, та дата початку їх обліку в податкових органах.

У додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення, фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.

В свою чергу, відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64 «Про введення воєнного стану в Україні, Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 18.03.2022 №314 «Деякі питання забезпечення провадження господарської діяльності в умовах воєнного стану», згідно п.1 ч.1 якої установлено, що у період воєнного стану право на провадження господарської діяльності може набуватися суб`єктами господарювання на підставі безоплатного подання до органів ліцензування, дозвільних органів та суб`єктів надання публічних (електронних публічних) послуг декларації про провадження господарської діяльності (далі - декларація), що містить відомості згідно з додатком 1, без отримання дозвільних документів (документів дозвільного характеру, ліцензій або інших результатів надання публічних послуг), крім видів господарської діяльності за переліком згідно з додатком 2.

Органи ліцензування, дозвільні органи та суб`єкти надання публічних (електронних публічних) послуг формують та ведуть переліки поданих декларацій, в яких міститься інформація про суб`єкта господарювання (для юридичної особи - організаційно-правова форма, повне і скорочене найменування (за наявності), для фізичної особи - підприємця - прізвище, власне ім`я, по батькові (за наявності); вид господарської діяльності/частина виду господарської діяльності, який провадиться на підставі поданої декларації; місце провадження діяльності (якщо провадження діяльності обмежується територією відповідної адміністративно-територіальної одиниці).

Відповідно до п.3 ч.1 зазначеної постанови від 18.03.2022 №314, суб`єкти господарювання, які набули право на провадження господарської діяльності на підставі декларації, у разі відсутності відповідних дозвільних документів (документи дозвільного характеру, ліцензії та/або інші результати надання публічних послуг), невідкладно, але не пізніше трьох місяців після припинення чи скасування воєнного стану звертаються до відповідних органів ліцензування, дозвільних органів та суб`єктів надання публічних (електронних публічних) послуг і отримують відповідні дозвільні документи в порядку, строки та на умовах, передбачених законодавством, без зупинення (припинення) їх діяльності.

10 вересня 2022 року Кабінет Міністрів України прийняв постанову №1020, відповідно до п.1 якої ухвалено внести у додаток 2 до постанови Кабінету Міністрів України від 18 березня 2022 року № 314 «Деякі питання забезпечення провадження господарської діяльності в умовах воєнного стану», а саме до переліку видів господарської діяльності, які не можуть провадитися на підставі подання декларації в умовах воєнного стану: «Діяльність у сфері виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, і пальним, зберігання пального, що здійснюється відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

Пунктом 2 постанови Кабінету Міністрів України від 10 вересня 2022 року №1020, яка набула чинності 15.09.2022, ухвалено установити, що подані до дня набрання чинності цією постановою суб`єктами господарювання декларації про провадження видів господарської діяльності, що включені цією постановою у додаток 2 до постанови Кабінету Міністрів України від 18 березня 2022 року № 314 «Деякі питання забезпечення провадження господарської діяльності в умовах воєнного стану», є дійсними протягом одного місяця з дня набрання чинності цією постановою. Протягом зазначеного строку суб`єкти господарювання для подальшого провадження такої діяльності повинні отримати відповідні ліцензії у порядку, строки та на умовах, що передбачені законодавством.

Як встановлено судом, у акті перевірки викладено висновок, що в ході проведення фактичної перевірки ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» () встановлено порушення вимог статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», а саме ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акцизному складі №1018877 у період з 15.10.2022 по 21.10.2022 здійснювало господарську діяльність із зберігання пального без відповідних дозвільних документів, а саме ліцензії на право зберігання пального.

Суд зазначає, що відповідно до приписів ст.15 Закону №481/95-ВР, оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.

Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.

Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії.

Ліцензія на право зберігання пального не отримується на місця зберігання пального, що використовуються:

підприємствами, установами та організаціями, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевого бюджету;

підприємствами, установами та організаціями системи державного резерву;

суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) для зберігання пального, яке споживається для власних виробничо-технологічних потреб виключно на нафто- та газовидобувних майданчиках, бурових платформах і яке не реалізується через місця роздрібної торгівлі.

Суд враховує, що на момент перевірки у ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» у місці роздрібної торгівлі пальним за адресою: вул. Франка І., буд. 114, м. Виноградів, Берегівський район, Закарпатська область була відсутня ліцензія на роздрібну торгівлю пальним, а відтак суд приходить до висновку, враховуючи наведені вище положення, що суб`єкт господарської діяльності, при зберіганні пального, повинен був мати ліцензію на зберігання пального, що не має місце у спірних правовідносинах.

В той же час, суд вважає за необхідне зазначити таке.

Частиною другою статті 6 та частиною першою статті 7 КАС України передбачено, що суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, та застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Відповідно до статей 1 та 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» (метою цього Закону є впровадження в українське судочинство та адміністративну практику європейських стандартів прав людини) суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Враховуючи зазначені положення Конституції та законів України, міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, а також правову природу спору у цій справі, Верховним Судом з метою забезпечення дії в Україні принципу верховенства права враховано судову практику Європейського суду з прав людини.

Одним із елементів конституційного принципу верховенства права є принцип правової визначеності, в якому стверджується, що обмеження основних прав людини та громадянина і втілення цих обмежень на практиці допустиме лише за умови забезпечення передбачуваності застосування правових норм, встановлюваних такими обмеженнями; обмеження будь-якого права повинне базуватися на критеріях, які дадуть змогу особі відокремлювати правомірну поведінку від протиправної.

Практикою ЄСПЛ сформовано підхід щодо розуміння правової визначеності як засадничої складової принципу верховенства права. Зокрема, у Рішенні ЄСПЛ від 28 листопада 1999 року у справі «Брумареску проти Румунії» зазначено, що принцип правової визначеності є складовою верховенства права (пункт 61). Також у Рішенні від 13 грудня 2001 року в справі «Церква Бессарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

Поняття «законні очікування» (legitimate expectations) слід розглядати як елементи верховенства права та «юридичної визначеності» (legal certainty). Практика Суду ЄС і ЄСПЛ розглядає законні очікування як елемент правової визначеності в умовах відсутності єдиної теорії легітимних (законних) очікувань, придатних для всіх національних правопорядків.

Крім того, ЄСПЛ у своїй прецедентній практиці характеризує якість закону як правове положення, що може витримати перевірку його на якість, якщо це положення є достатньо чітким у переважній більшості справ, що їх розглядали національні органи (Ґавенда проти Польщі від 14.03.2002).

Чинні положення національного законодавства потрібно формулювати так, щоб вони були достатньо доступними, чіткими і передбачуваними у практичному застосуванні (Броньовський проти Польщі від 22.06.2004). Якість закону вимагає, щоб він був доступний для даної особи і вона також могла передбачити наслідки його застосування до неї та щоб закон не суперечив принципові верховенства права. Це означає, що в національному праві має існувати засіб правового захисту від свавільного втручання з боку державних органів у права, гарантовані Конвенцією про захист прав людини і основоположних свобод. Небезпека свавілля є особливо очевидною, коли виконавча влада здійснює свої функції закрито. Закон має містити досить зрозумілі й чіткі формулювання, які давали б громадянам належне уявлення стосовно обставин та умов, за якими державні органи уповноважені вдаватися до втручання в право (Аманн проти Швейцарії від 16.02.2000).

В своїй постанові від 01.09.2022 у справі № 120/8450/20-а Верховний Суд виклав правову позицію, яка детально розкриває принцип «законних очікувань».

Так, принцип легітимних (законних) очікувань виражає, зокрема, позицію, що органи публічної влади повинні не лише дотримуватися приписів актів законодавства, а й своїх обіцянок та пробуджених очікувань. Тобто, якщо суб`єкт владних повноважень створив для осіб обґрунтовані підстави сподіватися на отримання певних прав понад ті, що гарантуються у відповідності до принципів справедливості і природного права, відповідні особи вважаються такими, які мають легітимні (законні) очікування, що підлягають захисту. Такий підхід забезпечує особам, на яких поширюється дія рішень органів публічної влади, можливість завбачливо вибудувати свою поведінку та очікувати настання відповідних наслідків.

Водночас, важливо зазначити, що відсутність у законі приписів щодо певного права, яке однак, слідує із загальних конституційних принципів або природного права, або відсутність закону, який визначає механізм реалізації такого права, не може свідчити про відсутність правового підґрунтя для виникнення в особи легітимного очікування щодо реалізації такого права.

Отже, принцип легітимних очікувань виражає ідею, що органи публічної влади повинні не лише додержуватися приписів актів права, а й своїх обіцянок та пробуджених очікувань. Згідно з доктриною легітимних очікувань - ті хто чинить добросовісно на підставі права, яким воно є, не повинне відчувати краху надій щодо своїх легітимних очікувань (пункт 61 коментаря до документа Венеційської комісії «Мірило правовладдя» (2017 року), який ухвалено Венеційською комісією на 106 пленарному засіданні (Венеція, 11-12 березня 2016 року)).

У пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява № 33202/96, пункт 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункту 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, «Тошкуца та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), пункт 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), пункт 119).

Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58, «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67).

У рішенні Конституційного Суду України від 27 лютого 2018 року №1-р/2018 (справа № 1-6/2018) зазначено, що основними елементами конституційного принципу верховенства права є справедливість, рівність, правова визначеність. Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов`язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005). Принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища.

Наведене узгоджується із сталою практикою ЄСПЛ, яка знайшла своє відображення у справі «Звежинський проти Польщі», в якій Суд підкреслив, що, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти конкретно і дуже послідовно (рішення у справі «Беєлер проти Італії»). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов`язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок (пункт 73).

Вирішуючи даний спір, суд виходить з таких суттєвих та основоположних принципів європейського права як «належне урядування» та «законні очікування».

Повертаючись до обставин справи, суд акцентує увагу, що відповідно до п.3 ч.1 постанови Кабінету Міністрів України від 18.03.2022 №314, було визначено обов`язок суб`єктів господарювання, які набули право на провадження господарської діяльності на підставі декларації, у разі відсутності відповідних дозвільних документів невідкладно, але не пізніше трьох місяців після припинення чи скасування воєнного стану звернутись та отримати відповідні дозвільні документи.

На переконання суду, хоча як на момент спірних правовідносин, так і на момент розгляду справи воєнний стан в України не припинений та не скасований, у позивача були законні очікування саме щодо строку не пізніше трьох місяців після настання події звернутись до відповідного органу та отримати дозвільні документи.

В той же час, постановою Кабінету Міністрів України від 10 вересня 2022 року №1020, визначено що подані до дня набрання чинності цією постановою суб`єктами господарювання декларації про провадження видів господарської діяльності, є дійсними протягом одного місяця з дня набрання чинності цією постановою. Протягом зазначеного строку суб`єкти господарювання для подальшого провадження такої діяльності повинні отримати відповідні ліцензії у порядку, строки та на умовах, що передбачені законодавством.

Суд враховує, що постанова Кабінету Міністрів України від 10 вересня 2022 року №1020 набрала чинності 15.09.2022, відповідно до приписів ст.15 Закону №481/95-ВР, а для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів:

документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення;

акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального;

дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.

В свою чергу, ліцензія або рішення про відмову в її видачі видається заявнику не пізніше 10 календарних днів (щодо пального - не пізніше 20 календарних днів) з дня одержання зазначених у цьому Законі документів. У рішенні про відмову у видачі ліцензії повинна бути вказана підстава для відмови з посиланням на відповідні норми законодавства.

Крім того, вже 20.10.2022 позивач отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним № 2200022 від 20.10.2022.

Аналізуючи наявність легітимної мети і пропорційність втручання держави у майнові права позивача за обставин, що склалися у цій справі, суд бере до уваги те, що держава не створила правового регулювання і фактичних умов, за яких господарська діяльність позивача у спірний період могла б бути законною, з огляду на його законні очікування щодо отримання дозвільних документів у строк не пізніше трьох місяців.

Отже, притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.

З огляду на викладене, податкове повідомлення рішення №000/4118/0902 від 14.12.2022 року на суму 500000,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню.

Також, щодо встановленого відповідачем порушення п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010.

Суспільні відносини з обігу пального регламентовані, зокрема, приписами Закону України від 19.12.1995р. №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (далі за текстом - Закон України від 19.12.1995 р. №481/95-ВР) та Податковим кодексом України.

Відповідно пункту 230.1 статті 230 ПК України акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.

Підпунктом 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Акцизні склади, на яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), повинні бути обладнані лише витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску готової підакцизної продукції (пального) наливом з такого акцизного складу.

Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Паливороздавальні колонки та/або паливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:

а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;

б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

Пунктом 12 підрозділу 5 розділу ХХ Податкового кодексу України визначено, що розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в такі строки: акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 20000 куб. метрів, - не пізніше 1 липня 2019 року; акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1000 куб. метрів, але не перевищує 20000 куб. метрів, - не пізніше 1 жовтня 2019 року; акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.

Таким чином, здійснення реалізації пального після 01.01.2020 без функціонуючих, зареєстрованих в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, підтверджених процедурою повірки/оцінки відповідності/калібрування витратомірів-лічильників, а також без функціонуючих, зареєстрованих в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, підтверджених процедурою повірки/оцінки відповідності/калібрування рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі є податковим правопорушенням у вигляді недотримання вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України.

Положеннями підрозділу 5 Розділу ХХ Податкового кодексу України встановлено строки для виконання обов`язку платником податку для облаштування акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками рівня пального у резервуарі та реєстрації таких в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, а також передбачено дату з якої до таких платників застосовуються норми пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України.

При цьому слід зазначити, що відповідальності за недотримання вказаного строку, тобто з несвоєчасне обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та їх реєстрацію в відповідному Єдиному державному реєстрі нормами Податкового кодексу України не передбачено.

Відповідно до приписів пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів. та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи

Отже, притягнення до юридичної відповідальності відповідно до пункту 1281.1 статті 1281 ПК України можливе виключно у випадку необладнання та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, як передбачено диспозицією вказаної норми.

Порушення строків обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та реєстрації їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі (передбачених підпунктом 12 підрозділу 5 Розділу XX Податкового кодексу України), якщо на час проведення перевірки встановлено їх наявність на акцизних складах та їх реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, не може бути підставою для застосування до платника податків пункту 1281.1 статті 1281 ПК України.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 19.01.2023 у справі № 580/9246/21.

Таким чином, оскільки на момент проведення фактичної перевірки на акцизному складі обладнано 3 рівноміри лічильники, які пройшли чергову повірку 26.12.2022 року та 6 витратомірів лічильників, які пройшли чергову повірку 27.12.2022 року, а 1 рівномір лічильник та 2 витратоміри лічильники виведено з експлуатації, відповідно до наказу від 15.10.2022 року №15/10-оз/90, висновки відповідача щодо не обладнання ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» акцизного складу рівномірами лічильниками та витратомірами лічильниками за що передбачена відповідальність відповідно до пункту 1281.1 статті 1281 ПК України є необґрунтованими.

За таких обставин, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення рішення №000/4117/0902 від 14.12.2022 року є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до ч.3 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Матеріали справи свідчать, що відповідні положення податкового законодавства відповідачем при прийнятті оскаржуваних рішень дотримані не були, оскільки рішення відповідачем прийнято передчасно, що в свою чергу зумовило необхідність звернення позивача за захистом свого порушеного права до суду.

Згідно з ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування в спорі покладається на відповідача орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії.

Відповідно до ст.90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Оцінивши кожен доказ, який є у справі щодо його належності, допустимості, достовірності та їх достатності і взаємного зв`язку у сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд вважає позов таким, що підлягає задоволенню.

Решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі Серявін та інші проти України від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Відповідно до ч. 1 ст. 143 Кодексу адміністративного судочинства України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно з ч.ч. 3, 4 ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору. При частковому задоволенні позову, у випадку покладення судових витрат на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог, суд може зобов`язати сторону, на яку покладено більшу суму судових витрат, сплатити різницю іншій стороні. У такому випадку сторони звільняються від обов`язку сплачувати одна одній іншу частину судових витрат.

Позивачем за подання даного адміністративного позову сплачений судовий збір в розмірі 11100,00 грн, що підтверджується квитанціями №000181325 від 06.04.2023 року.

Враховуючи, що адміністративний позов підлягає задоволенню, з Головного управління ДПС у Закарпатській області на користь ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» слід стягнути 11100,00 грн.

Керуючись ст.ст. 2, 3, 5, 6, 8, 9, 14, 22, 139, 241, 242-246, 250, 255, 295, КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «ВСТ-ОЙЛ» до Головного управління Державної податкової служби України у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №000/4118/0902 від 14.12.2022.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №000/4117/0902 від 14.12.2022.

Стягнути з Головного управління ДПС в Закарпатській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ВСТ-ОЙЛ» судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 11100,00 грн (одинадцять тисяч сто гривень 00 коп.).

Рішення суду набирає законної сили в порядку, визначеному ст.255 КАС України.

Відповідно до ст. 295 КАС України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частину рішення суду, або розгляд справи проводився в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Позивач: товариство з обмеженою відповідальністю «ВСТ-ОЙЛ» (, адреса: вул. Вернидуба, буд. 9-В, с. Усатове, Одеський район, Одеська область, 67663).

Відповідач: Головне управління ДПС у Закарпатській області (код ЄДРПОУ ВП 44106694, адреса: вул. Волошина, 52, м. Ужгород, 88000).

Суддя П.П.Марин