Справа № 420/18339/23
Суддя: Бойко О.Я.
Дата ухвалення: 2023-10-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 жовтня 2023 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд в складі:

головуючої судді Бойко О.Я.,

розглянувши у порядку спрощеного провадження справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВСТ-ОЙЛ до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання противоправними та скасування податкових повідомлень рішень від 21.03.2023 № 2 та № 2 на суму 740 000 грн., вирішив адміністративний позов задовольнити.

І. Суть спору:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «ВСТ ОЙЛ» звернувся до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до відповідача, Головного управління ДПС у Закарпатській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення № 2 та № 2 від 21.03.2023 про застосування фінансових санкцій у виді штрафу в сумі 500 000 (п`ятсот тисяч) грн. та 240 000 (двісті сорок тисяч) грн., що були винесені Головним управлінням ДПС у Закарпатській області.

ІІ. Аргументи сторін

(а) Позиція Позивача

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив наступне.

На підставі наказу № 22-п від 18.01.2023 Головним управлінням ДПС у Закарпатській області в період з 20.01.2023 по 27.01.2023 проведено фактичну перевірку позивача з метою контролю за дотриманням порядку здійснення обігу та оподаткування підакцизних товарів на акцизному складі № 1018913 за адресою: Закарпатська область, м.Мукачеве, вул.Пряшівська, буд. 1-А, період, що перевіряється, становить 1095 днів.

За наслідками проведеної перевірки відповідачем складено акт фактичної перевірки позивача № 492/07/16/09/44882553 від 30.01.2023.

Відповідно до висновків, викладених в акті перевірки № 492/07/16/09/44882553 від 30.01.2023, перевіркою встановлені порушення:

- п. 1, 3, 4, 5, 7, 8, 9, 10, 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 року (надалі Закон України від 19.12.1995 № 481/95-ВР), а саме зберігання пального без наявності ліцензії,

- п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, а саме не обладнання на акцизному складі рівнемерів лічильників та витратомірів лічильників.

Позивач вважає, що проведена фактична перевірка ТОВ «ВСТ - ОЙЛ» є незаконною, оскільки правовою підставою для призначення цієї перевірки в наказі визначено п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст.80 Податкового кодексу України, але без зазначення фактичних підстав для призначення та проведення такої перевірки ГУ ДПС у Закарпатській області.

З огляду на це, контролюючий орган на думку позивача не мав права проводити перевірку на акцизному складі позивача щодо дотримання останнім норм законодавства у сфері обігу та оподаткування підакцизних товарів на підставі наказу № 22-п від 18.01.2023ГУ ДПС у Закарпатській області.

Крім того, позивач вважає неправомірним покладення на ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» відповідальності за зберігання пального без відповідної ліцензії в період часу з 16.10.2022 по 19.10.2022, оскільки законодавець надав можливість отримати таку ліцензію лише 20.10.2022.

На виконання постанови Кабінету Міністрів України від 10.09.2022 № 1020 ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» з 16.10.2022 не здійснювало господарську діяльність з роздрібної торгівлі пальним та відповідно зберігання пального за адресою: Закарпатська область, м.Мукачеве, вул.Пряшівська, буд. 1-А.

Отримавши 14.10.2022 дозволи на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки, одразу в той же день позивач звернувся до Головного управління ДПС у Закарпатській області з заявою на отримання ліцензії у порядку та строки, визначені Законом України від 19.12.1995 № 481/95-ВР.

20 жовтня 2022 року ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» отримало ліцензію на право роздрібної торгівлі № 2200028 за адресою: Закарпатська область, м.Мукачеве, вул.Пряшівська, буд. 1-А.

Відтак, отримання позивачем відповідної ліцензії надало йому право здійснювати господарську діяльність з роздрібної торгівлі пальним за вказаною адресою відповідно до ст. 15 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР і в даному випадку отримання ліцензії на зберігання пального за такою адресою не вимагається.

В своєму позові позивач звернув увагу, що затримка в отриманні ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним була зумовлена виключно відсутністю чіткого нормативно визначеного порядку отримання таких ліцензій після втрати чинності декларації про провадження господарської діяльності та невідповідністю і протиріччю підзаконних нормативних актів один одному та законом України, що мають вищу юридичну силу по відношенню до постанов Кабінету Міністрів України.

Отже, притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.

Разом з цим, посилаючись на наявність відповідних паспортів на обладнання, свідоцтв про повірку, які були надані в ході перевірки ГУ ДПС у Закарпатській області, відповідно до яких перевірка зазначених в акті приладів була здійснена відповідно до законодавства, та які мають позитивний результат перевірки, позивач вважає висновки ГУ ДПС у Закарпатській області про те, що ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акцизному складі № 1018913 не обладнано 4 рівнемірами лічильниками №282528, №282538, №282496, №455909 та 8 витратомірами лічильниками № 2011241, № 2011240, № 394361, № 401555, № 402261, №402266, № 402310, № 402317 такими, що не відповідають дійсності та не несуть відповідальність, передбачену п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України.

Наявність на акцизному складі ТОВ «ВСТ -ОЙЛ» з уніфікованим номером №1018913 витратомірів/рівнемірів лічильників рівня нафтопродуктів, які зареєстровані в Єдиному Державному реєстрі та повірені, є безпідставним притягнення ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» до відповідальності, передбаченої п.128-1.1 ст. 128-1 Податкового кодексу України, оскільки на момент фактичної перевірки обладнання було встановлено, зареєстровано та повірене.

На вказаний акт перевірки позивачем до Головного управління ДПС у Закарпатській області надані письмові заперечення, відправлення № 272.

Проте, відповідачем в порушення термінів, визначених ст. 86 Податкового кодексу України, складено податкові повідомлення рішення № 2 та № 2 від 21.03.2023 про застосування фінансових санкцій у виді штрафу в сумі 500 000 (п`ятсот тисяч) грн. та 240 000 (двісті сорок тисяч) грн.

Позивач звернувся до ДПС України через Електронний кабінет платника із скаргою вих.№20/04 від 20.04.2023, реєстраційний індекс 29323/6.

Рішенням Державної податкової служби України № 15736/6/99-00-06-03-02-06 від 16.06.2023 скарга ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» залишена без задоволення, а податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 21.03.2023 № 2 та № 2 без змін.

Оскільки на думку позивача Головне управління ДПС у Закарпатській області не мало права проводити перевірку на акцизному складі позивача щодо дотримання останнім норм законодавства у сфері обігу та оподаткування підакцизних товарів, тому акт фактичної перевірки складений контролюючим органом з порушенням встановленого законом порядку, а оскаржувані податкові повідомлення рішення, які були прийняті на підставі такого акту, є незаконними.

Позивач вважає зазначені податкові повідомлення рішення протиправними та просить їх скасувати.

(б) Позиція Відповідача.

Відповідач, Головне управління ДПС у Закарпатській області не погодилось з вимогами адміністративного позову, вважає їх необґрунтованими і недоведеними, у зв`язку з чим просить відмовити в їх задоволенні в повному обсязі.

Із відзиву на адміністративний позов, поданого ГУ ДПС у Закарпатській області, вбачається, що фактична перевірка позивача, а саме ТОВ «ВСТ ОЙЛ» була проведена на підставі наказу № 22-п від 18.01.2023 про організацію проведення у січні лютому 2023 року фактичних перевірок суб`єктів господарювання відповідно до переліку, що додається.

Даний наказ про фактичну перевірку був прийнятий Головним управлінням ДПС у Закарпатській області відповідно до вимог статей 20, 75, 80 Податкового кодексу України з метою контролю за дотриманням порядку здійснення обігу та оподаткування підакцизних товарів.

Підставою для фактичної перевірки відповідно до додатку, що додається до наказу № 22-п від 18.01.2023 визначено п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України.

Наказ про фактичну перевірку оформлений і виданий відповідно до діючого податкового законодавства України.

Відповідач вважає, що окремі дефекти наказу про призначення податкової перевірки для вирішення оспорюваного питання значення немає, оскільки, зокрема, наявність окремих дефектів не повинні розглядатися як підстава для визнання наказу протиправним, якщо зі змісту такого наказу видається за можливе ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення відповідної перевірки.

Така правова позиція викладена в постанові Верховного Суду України у справі № 820/2762/17 від 02.03.2018.

Крім того, під час проведення фактичної перевірки позивача були виявлені порушення ст. 15 Закон України від 19.12.1995 № 481/95-ВР), а саме зберігання пального без наявності ліцензії, та п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, а саме не обладнання на акцизному складі рівномерів лічильників та витратомірів лічильників.

За результатами контрольно перевірочних заходів контролюючим органом відповідно до ст.86.1 ст.86 Податкового кодексу України був складений акт фактичної перевірки, в якому відображені всі порушення, допущені позивачем у своїй господарській діяльності. Даний акт підписаний представником позивача без будь яких зауважень.

На підставі даного акту фактичної перевірки були винесені податкові повідомлення рішення № 2 від 21.03.2023 та № 2 від 21.03.2023 про застосування фінансових санкцій у виді штрафу в сумі 500 000 (п`ятсот тисяч) грн. та 240 000 (двісті сорок тисяч) грн. відповідно.

З огляду на це, Головне управління ДПС у Закарпатській області просить відмовити в задоволенні адміністративного позову в повному обсязі.

(в) Відповідь на відзив.

Позивач надав відповідь на відзив, в якій зазначив, що наведені відповідачем у відзиві аргументи не спростовують доводів викладених в адміністративному позові.

Також зазначив, що посилання відповідача на правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду від 02.03.2018 у справі № 820/2762/17 є безпідставним, оскільки правовідносини у таких справах не є подібним, а саме інший предмет спору та підстави позову, зміст позовних вимог і встановлені судом фактичні обставини, а також не однакове матеріально правове регулювання спірних правовідносин.

За таких обставин, позивач просить адміністративний позов задовольнити у повному обсязі.

ІІІ. Процедура та рух справи

24.07.2023 ухвалою Одеський окружний адміністративний суд, прийняв позовну заяву до розгляду та відкрив провадження за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).

ІV. Обставини справи встановлені судом та докази на їх підтвердження

Судом встановлено, що позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «ВСТ - ОЙЛ», ідентифікаційний номер 44882553, основним видом якого є роздрібна торгівля пальним.

20 жовтня 2022 року Головним управлінням ДПС у Закарпатській області за реєстраційним номером 2200028 Товариству з обмеженою відповідальністю «ВСТ ОЙЛ» була видана ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним в період часу з 20.10.2022 до 20.10.2027.

Згідно наказу Головного управління ДПС у Закарпатській області № 22-п від 18.01.2023 з метою належної організації заходів по контролю за дотриманням норм законодавства у сфері обігу та оподаткування підакцизних товарів, відповідно до п.п. 20.1.10 п. 20.1 ст. 20, п.п 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, із змінами та доповненнями, було вирішено провести у січні лютому 2023 року фактичні перевірки згідно переліку, зазначеного в додатку.

Згідно витягу з переліку проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання, що є додатком до вказаного наказу, об`єктом перевірки є Товариство з обмеженою відповідальністю «ВСТ ОЙЛ», а саме автозаправочна станція (АЗС КІОСК № 95), розташована в м.Мукачево Мукачівському районі Закарпатської області за адресою: вул.Пряшівська, буд. 1-А.

Підставою для фактичної перевірки позивача відповідно до додатку, що є невід`ємною частиною наказу № 22-п від 18.01.2023, визначено п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України.

З матеріалів адміністративної справи вбачається, що фактична перевірка уніфікованого акцизного складу № 1018913 контролюючим органом проводилась з 20.01.2023 по 27.03.2023 на підставі наказу № 22-п від 18.01.2023 та відповідного направлення.

За результатами проведеної фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Закарпатській області складено акт фактичної перевірки позивача №492/07/16/09/44882553 від 30.01.2023.

Відповідно до висновків, викладених в акті перевірки № 492/07/16/09/44882553 від 30.01.2023, перевіркою встановлені наступні порушення суб`єктом господарювання:

- п. 1, 3, 4, 5, 7, 8, 9, 10, 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 року (надалі Закон України від 19.12.1995 № 481/95-ВР), а саме зберігання пального без наявності ліцензії за період з 16.10.2022 по 19.10.2022 (включно),

- п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, а саме не обладнання на акцизному складі рівнемерів лічильників та витратомірів лічильників, тобто на момент фактичної перевірки не були повірені 4 рівнеміра лічильника № 282528, № 282538, № 282496 (сертифікат від 11.06.2019), № 455909 (газовий) та не повірені 8 витратомірів лічильників № 2011241, № 2011240, № 394361, № 401555, № 402261, № 402266, № 402310, № 402317.

На підставі акту фактичної перевірки № 492/07/16/09/44882553 від 30.01.2023 Головним управлінням ДПС у Закарпатській області були складені податкові повідомлення рішення № 2 та № 2 від 21.03.2023 про застосування щодо ТОВ «ВСТ ОЙЛ» фінансових санкцій у виді штрафу в сумі 500 000 (п`ятсот тисяч) грн. та 240 000 (двісті сорок тисяч) грн. відповідно.

Не визнаючи податкові повідомлення рішення від 21.03.2023, позивач звернувся до ДПС України через Електронний кабінет платника із скаргою вих.№20/04 від 20.04.2023, реєстраційний індекс 29323/6.

Рішенням Державної податкової служби України № 15736/6/99-00-06-03-02-06 від 16.06.2023 скарга ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» залишена без задоволення, а податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 21.03.2023 № 2 та № 2 без змін.

Вирішуючи питання щодо правомірності вимог позивача, суд виходить з наступного.

ІV Джерела права та висновки суду.

Статтею 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Суспільні відносини з приводу суті та меж податкового обов`язку, змісту податкової дисципліни, обсягу повноважень органів публічної адміністрації у галузі податкової справи, механізмів та заходів податкового контролю, приводів та порядку і способів та підстав застосування заходів податкового примусу, складу протиправних діянь у вигляді податкових правопорушень, міри юридичної відповідальності винних осіб та правил її реалізації з 01.01.2011 унормовані, насамперед, приписами Податкового кодексу України, із змінами та доповненнями.

Відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Пунктом 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано ст. 80 Податкового кодексу України, відповідно до п. 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів (п.п. 80.2.1 п. 80.2 ст. 80);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80);

- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (п.п. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80);

- неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (п.п. 80.2.4 п. 80.2 ст. 80);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80);

- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у п. 75.1.3 (щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (п.п. 80.2.6 п. 80.2 ст. 80);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (п.п. 80.2.7 п. 80.2 ст. 80).

Відповідно до п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.

Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Відповідно до п. 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.8 ст. 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

З аналізу вищенаведеного слідує, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому, за відсутності проведеної перевірки, як юридичного факту, у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме: спочатку провести податкову перевірку.

Так, Податковим кодексом України встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

З наведеного вбачається, що у випадку незаконності перевірки прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа № 826/12651/14), від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15), від 04.02.2019 (справа № 807/242/14), від 25 травня 2023 року (справа №640/32632/20).

При цьому, суд не повинен надавати оцінку правомірності спірного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.11.2019 у справі № 160/8859/18 та від 30.06.2019 у справі № 825/1747/17.

Суд наголошує, що у разі недотримання вимог закону щодо процедури проведення податкової перевірки, у контролюючого органу відсутні підстави для прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

Таким чином, порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

За правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі колегії суддів палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. Щодо вимоги про визнання протиправним та скасування наказу як самостійного предмета позову, судова палата зазначила, що у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Враховуючи вищевикладене, суд зазначає, що наказ є індивідуальним правовим актом, який вичерпує дію з проведенням перевірки. У зв`язку з цим наказ може бути самостійним предметом оскарження до початку перевірки, на етапі допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки.

Аналогічна за змістом правова позиція висловлена Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 08.09.2021 у справі 816/228/17, відповідно до якої у разі, якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Крім того, суд зауважує, що підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Судовим розглядом встановлено, що підставою проведення фактичної перевірки, на підставі матеріалів по яким контролюючим органом прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вказаний п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, який підставою для проведення фактичної перевірки визначає здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, як самостійну обставину, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Проте, суд не погоджується з такою позицією контролюючого органу, оскільки за умовами п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України в спірному випадку підставою для проведення фактичної перевірки мала бути саме наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, тобто інформації про конкретний факт недотримання платником податків вимог законодавства щодо виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання спирту, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Суд вважає, що п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України виключає можливість проведення фактичної перевірки платника податків щодо здійснення ним функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального за відсутності інформації про порушення ним вимог законодавства.

Судовим розглядом встановлено, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, наявність у ГУ ДПС у Запорізькій області підстав для проведення фактичної перевірки позивача, а саме наявність інформації про порушення платником податків вимог законодавства у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, яка зумовлює виникнення обґрунтованої та законодавчо встановленої необхідності для контролюючого органу зі здійснення належного податкового контролю, а саме, право на проведення фактичної перевірки згідно з п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Як вбачається з матеріалів справи, у наказі на проведення фактичної перевірки від 18.01.2023 №22-п відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу, встановлено невідповідність діяльності ТОВ «ВСТ ОЙЛ» вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти порушення позивачем вимог законодавства.

Суд зауважує, що приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми ПК України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки позивача, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, що свідчить про суто формальний підхід контролюючого органу до оформлення наказу.

Також, матеріали справи не містять доказів отримання ГУ ДПС у Запорізькій області будь-якої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Враховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку про відсутність правових підстав для здійснення фактичної перевірки (податкового контролю) позивача на підставі наказу, у якому відсутні посилання на конкретні фактичні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення такої.

Крім того, суд зауважує, що для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків недостатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України, особливо якщо такий пункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.

Суд не заперечує того факту, що до функцій контролюючих органів, відповідно до ст. 19 Податкового кодексу України віднесено здійснення контролю у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечення міжгалузевої координації у цій сфері (п.п.19-1.1.14.); забезпечення контролю за прийняттям декларацій про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію), встановлені виробником або імпортером, та узагальненням відомостей, зазначених у таких деклараціях, для організації роботи та контролю за повнотою обчислення і сплати акцизного податку (п.п.19-1.1.15); здійснення заходів щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального (п.п.19-1.1.16).

При цьому, суд зазначає, що реалізація відповідних функцій у визначеній сфері щодо призначення перевірок не є безмежною. Такими функціями контролюючий орган наділений законодавчо на постійній основі, однак реалізація таких функцій певним чином обмежена законодавством. Тобто, не у будь-якому випадку за наявності компетенції на проведення перевірки, перевірка може бути призначена.

Крім того, суд вважає, що призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача було здійснено незаконно, оскільки в наказі ГУ ДПС у Запорізькій області від 18.01.2023 № 22-п відсутні будь-які посилання на отриману відповідачем в установленому порядку інформацію про факти, які б свідчили про можливі порушення позивачем законодавства, враховуючи що наведені в наказі підстави проведення перевірки в ході розгляду справи не підтвердилися та не були доведені відповідачем як суб`єктом владних повноважень.

Верховний Суд у постанові від 18.04.2022 року у справі № 440/6887/20 визнав протиправними наслідки аналогічним чином проведеної фактичної перевірки платника, зазначивши (п.п. 41- 43), що "..відповідачем не надано жодних доказів того, що контролюючим органом отримано інформацію, яка зумовлює виникнення обґрунтованої та законодавчо встановленої необхідності для контролюючого органу зі здійснення належного податкового контролю, а саме право на проведення фактичної перевірки згідно з підпунктом 80.2.5 пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Так, Верховний Суд погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанцій та вказує на те, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття оскаржуваного наказу слугувала інформація про порушення підприємством вимог законодавства. У самому наказі про призначення перевірки, податковий орган не конкретизує суть порушення.

Окрім того, у спірному наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності підприємства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом".

Ці ж висновки Верховний Суд також застосував у постановах від 10.11.2022 року в справі № 440/1074/21, від 11.05.2023 року в справі №500/5559/21, та інших.

З огляду на це, суд приходить до висновку, що допущені контролюючим органом порушення вимог закону щодо призначення та проведення фактичної перевірки ТОВ «ВСТ ОЙЛ» призводять до відсутності правових наслідків такої.

Таке правозастосування відповідає сталій позиції Верховного Суду, який, наприклад, у постанові від 25 травня 2023 року у справі №640/32632/20 зазначив: "податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог ПК України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання".

Із врахуванням вищевикладених обставин, суд приходить до висновку, що наказ № 22-п від 18.01.2023 про проведення фактичної перевірки був виданий з порушенням вимог Податкового кодексу України, тому фактична перевірка позивача, здійснена на підставі такого наказу, не може вважатися законною.

Таким чином, суд робить висновок, що оскаржувані податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 21.03.2023 № 2 та № 2 про застосування фінансових санкцій у виді штрафу в сумі 500 000 (п`ятсот тисяч) грн. та 240 000 (двісті сорок тисяч) грн. є протиправними та підлягають скасуванню.

При цьому, суд визнає безпідставним посилання відповідача на постанову Верховного Суду від 02 березня 2018 року у справі № 820/2762/17 (провадження № К/9901/4288/17), оскільки у вказаній справі встановлені відмінні від справи, яка розглядається, фактичні обставини.

Так, у справі № 820/2762/17 (провадження № К/9901/4288/17) позивач звернувся до суду з адміністративним позовом про скасування наказу про проведення позапланової документальної перевірки.

Верховний Суд у цій справі зазначив, що вказівка позивача на окремі дефекти запиту про надання інформації і наказу про призначення податкової перевірки для вирішення оспорюваного питання значення немає, оскільки відповідно до усталеної судової практики, зокрема, відсутність або неповнота посилань на конкретні пункти Кодексу не повинні розглядатися як підстава для визнання наказу протиправним, якщо зі змісту такого наказу видається за можливе ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення відповідної перевірки.

Як вбачається, фактичною підставою для проведення позапланової виїзної перевірки позивача в цій справі стало ненадання ним пояснень та їх документального підтвердження на обов`язкові письмові запиту, тобто викладені в цій справі обставини є відмінними від справи, що розглядається судом та передбачає зовсім інший порядок і спосіб вирішення виниклих спірних правовідносин та застосування норм права.

Згідно з ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до ст.90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Відповідно до положень ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи, що відповідачем не доведено правомірність проведення фактичної перевірки позивача та, як наслідок, спірних податкових повідомлень - рішень, суд приходить до висновку про задоволення позовних вимог у повному обсязі.

Доводи відповідача спростовані приведеними вище обставинами та нормативно-правовим обґрунтуванням.

Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі Hirvisaari v. Finland від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Однак, згідно із п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі Ruiz Torija v. Spain від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, позовні вимоги є повністю доведеними, тому підлягають задоволенню у повному обсязі.

V. Судові витрати

При поданні позовної заяви до суду позивач сплатив судовий збір у сумі 11 100 грн. Даний факт підтверджується платіжною інструкцією № 000194800 від 07.07.2023. З урахуванням висновку суду про задоволення позову, сплачений та документально підтверджений позивачем судовий збір належить до відшкодування. Адже відповідно до ч.1 статті 139 КАС України: «При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа».

У процесі розгляду справи не встановлено інших фактичних обставин, що мають суттєве значення для правильного вирішення спору, і доказів на підтвердження цих обставин.

Керуючись, ст.ст 2, 139, 244-246 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

1.Адміністративний позов задовольнити.

2.Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення № 2 від 21.03.2023 про застосування фінансових санкцій у виді штрафу в сумі 500 000 (п`ятсот тисяч) грн., що було винесено Головним управлінням ДПС у Закарпатській області.

3.Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення № 2 від 21.03.2023 про застосування фінансових санкцій у виді штрафу в сумі 240 000 (двісті сорок тисяч) грн., що було винесено Головним управлінням ДПС у Закарпатській області.

4.Стягнути з Головного управління ДПС у Закарпатській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВСТ ОЙЛ», ідентифікаційний номер 44882559 судовий збір у розмірі 11 100 грн. (одинадцять тисяч сто).

Відповідно до статті 255 КАС України рішення суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Згідно з частиною першою статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на постанову суду подається протягом тридцяти днів. Оскільки справа розглянута в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складання повного тексту рішення.

Апеляційна скарга подається учасниками справи до П`ятого апеляційного адміністративного суду.

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «ВСТ ОЙЛ»: 67663, Одеська область, Одеський район, с.Усатове, вул. Вернидуба, 9-В, ідентифікаційний код: 44882553.

Відповідач - Головне управління ДПС у Закарпатській області, адреса: 88000, Закарпатська область, м. Ужгород, вул.Волошина, 52 .

Суддя О.Я. Бойко