Справа № 826/11304/18
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2023-10-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 жовтня 2023 року

м. Київ

справа № 826/11304/18

адміністративне провадження № К/9901/11287/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Ханової Р.Ф., Юрченко В.П.,

секретар судового засідання Драга Р.В.,

за участю:

представника позивача Золотухіна Р.М.,

представника відповідача Норця В.М.

розглянув у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного провадження як суд касаційної інстанції справу №826/11304/18 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДТЕК Трейдінг» до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків Державної податкової служби на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05.06.2019 (головуючий суддя Маруліна Л.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.02.2021 (головуючий суддя Беспалов О.О., судді: Парінов А.Б., Ключкович В.Ю.),

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ДТЕК Трейдінг» звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальною служби, у якому позивач просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.07.2018:

№ на суму штрафних санкцій 510,00грн.;

№ на суму завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток 112' 414' 405,00грн.;

№ за платежем з податку на додану вартість у сумі 28'103' 601грн.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 05.06.2019, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.02.2021, адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Офіс великих платників податків Державної податкової служби в межах строку на касаційне оскарження звернувся з касаційною скаргою Верховного Суду. Також, відповідач просить Суд здійснити процесуальне правонаступництво.

Ухвалою Верховного Суду від 19.04.2021 відкрито касаційне провадження у справі №826/11304/18 за касаційною скаргою податкового органу.

До суду надійшов відзив Товариства на касаційну скаргу відповідача.

Ухвалою від 06.09.2023 призначено справу №826/11304/18 до касаційного розгляду у судовому засіданні на 03.10.2023.

Розглянувши заяву відповідача про заміну правонаступником, враховуючи приписи статті 52 КАС України, якою встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив, - суд вбачає підстави заяву відповідача про заміну сторони у справі її правонаступником задовольнити.

У судовому засіданні представником відповідача підтримано доводи касаційної скарги.

Поряд з цим, представник позивача підтримав доводи Товариства, викладені у відзиві на касаційну скаргу податкового органу.

Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги, Верховним Судом проголошено вступну та резолютивну частини судового рішення.

Суд на підставі фактичних обставин справи з`ясував наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «ДТЕК Трейдінг» звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, у якому позивач просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.07.2018 №; №; №.

Позовну заяву обґрунтовано тим, що позивач не погоджується з висновками, викладеними у Акті перевірки, вважає їх протиправними, оскільки контролюючим органом не досліджено господарські операцій з точки зору їх реальності, не проаналізовано первинні документи, висновки сформовано лише на підставі ІС «Податковий блок»; доводи та аргументи викладені в Акті перевірки вибірково та необґрунтовано; використано в Акті перевірки неналежні, неперевірені факти та не підтверджено тези жодними доказами.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що реальність господарських операцій між контрагентами підтверджується матеріалами справи, позивач не може нести відповідальність за неналежне виконання податкових обов`язків та порушення ведення господарської діяльності його контрагентами, а також відслідковувати джерело походження придбаного ними товару. Враховуючи відсутність доказів на підтвердження обставин, на які посилається податковий орган, суб`єктивний та оціночний характер доводів, якими це підтверджується, наявність первинних документів, суди дійшли висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті за відсутності на те правових підстав, а отже, є протиправними та підлягають скасуванню. Судами вказано, що відповідачем, на якого покладено обов`язок доказування, не надано жодних доказів на підтвердження викладених у акті перевірки обставин щодо непідтвердження факту здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Податковий орган оскаржив рішення судів попередніх інстанцій у касаційному порядку. В обґрунтування касаційної скарги зазначено, що судами не враховано докази щодо того, що операції позивача з контрагентами не можна кваліфікувати як такі, що мали реальний характер. Відповідач посилається на неврахування судами попередніх інстанцій висновків Верховного Суду щодо застосування норм права до спірних правовідносин, де Суд вказував, за яких обставин господарську операцію можна визнавати такою, яка здійснена для отримання необґрунтованої податкової вигоди. Відповідач вказує, що висновки Акту перевірки гуртуються на аналізі звітних документів, податкових декларацій з додатками та іншої податкової інформації, що надійшла засобами ІС «Податковий блок» та за даними Єдиного реєстру податкових накладних, відповідно до якого, контролюючим органом не встановлено законного джерела походження товарів від контрагентів ТОВ «Торгово-промислова компанія «Промторгсервіс», ТОВ «Інвестиційна фінансово-промислова група», ТОВ «Укрресурс Трейдінг». На підставі викладеного, відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

У відзиві на касаційну скаргу позивач з доводами податкового органу не погодився. Товариство вказує, що доводи касаційної скарги податкового органу спростовуються наявними в матеріалах справи первинними документами. При цьому, заперечуючи проти висновків судів, відповідач не наводить конкретних обставин та фактів, які б вказували у чому полягає неправильне застосування судами матеріального права та порушення процесуального права. Враховуючи зазначене, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга податкового органу не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, Офісом ВПП проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ДТЕК Трейдінг» податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2011 по 31.12.2017.

За результатами перевірки складено Акт від 13.06.2018 №1755/28-10-14-01/36511938 (далі також - Акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем:

підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 «Дохід», в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на суму 112' 414' 405грн., в т.ч.: за 2017 рік на 112' 414' 405 грн.;

пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 22' 482' 881 грн., в т.ч.: за липень 2015 року в сумі 2' 285' 829 грн., за березень 2017 року в сумі 20' 197' 052грн.;

підпункту 49.18.1 пункту 49.18 статті 49, підпункту 1.7 пункту 29 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасне подання податкової декларації по збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності за вересень 2015 року;

підпункту «б» пункту 176.2 статті 176, пункту 51.1 статті 51 та пункту 176.2 «б» статті 176, пункту 119. 2 статті 119 Податкового кодексу України в частині неподання податковим агентом податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку повноти за квітень 2016 року.

На підставі Акту перевірки контролюючим органом винесено податкові повідомлення - рішення від 02.07.2018:

№ форми «ПС» на суму штрафних санкцій 510,00грн.;

№ форми «П» на суму завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток 112' 414' 405,00грн.;

№ форми «Р» за платежем з податку на додану вартість у сумі 28' 103' 601грн.

Вважаючи вказані рішення податкового органу протиправними, позивач звернувся до суду з позовом про їх скасування.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

У цій справі на підставі наявних матеріалів судами з`ясовано, що відповідно до змісту Акту перевірки, контролюючим органом досліджено взаємовідносини позивача з контрагентами: ТОВ «Торгово-промислова компанія «Промторгсервіс», ТОВ «Інвестиційна фінансово-промислова група» та ТОВ «Укрресурс Трейдінг», в результаті чого не встановлено законного джерела походження товарів від контрагентів.

Також, контролюючим органом встановлено, що документування позивачем операцій з постачання із вказаними контрагентами та відображення в бухгалтерському обліку без можливості підтвердження таких операцій постачальниками.

Крім іншого, дослідивши податкові декларації позивача, перевіркою правомірності визначення податкового кредиту за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 контролюючим органом встановлено його завищення на загальну суму 22' 482' 881,00грн.

Відповідно до висновків Акту перевірки, податковим органом встановлено, що реальність проведених ТОВ «ДТЕК Трейдінг» господарських операцій з ТОВ «Торгово-промислова компанія «Промторгсервіс» у лютому 2015 року щодо придбаного мазуту топочного марки 40 на загальну суму 2 315 669, 20 грн., не підтверджується у зв`язку з: відсутністю необхідних умов для здійснення відповідної господарської, економічної діяльності внаслідок відсутності кількості штату працюючих осіб у контрагентів- постачальників продуктів нафтопереробки, відсутності виробничо-складських приміщень та транспортних засобів, які економічно необхідні для здійснення господарської діяльності; неможливістю встановлення фактичних виробників нафтопродуктів (мазут толочний марки 40), а також відсутність факту підтвердження реалізації (виробництва) по ланцюгу продажу/придбання між сумнівними підприємствами-постачальниками; недостовірністю даних, відображених в паперових носіях за формою первинних документів ТОВ «Торгово-промислова компанія «Промторгсервіс» для ТОВ «ДТЕК Трейдінг», формальний підхід до їх оформлення, та, як наслідок, їх юридичну дефектність; неможливістю дослідити кінцевого виробника продукції, яку в подальшому реалізовано на адресу кінцевого споживача ТОВ «ДТЕК Трейдінг».

На підставі вищенаведеного, згідно з проведеним аналізом, співставлення звітних документів, податкових декларацій з додатками та іншої податкової інформації, що надійшли засобами АС «Податковий блок» та за даними Єдиного реєстру податкових накладних, зроблено висновок, що законного джерела походження товару не встановлено.

Розглянувши доводи відповідача, які останній також викладає у касаційній скарзі, суди з`ясували, що на підтвердження існування взаємовідносин між ТОВ «ДТЕК Трейдінг» та ТОВ «Торгово-промислова компанія «Промторгсервіс» податковому органу надано документацію (у т.ч. первинну документацію), що підтверджується Актом перевірки (стор. 13): договір поставки та додатки до нього, рахунки на оплату, акти прийому-передачі, посвідчення якості на товар, залізничні накладні, товарно-транспортні накладні, стор. 17 Акту перевірки містить посилання на надання позивачем паспортів якості та сертифікатів відповідності на мазут під кожен акт приймання-передачі мазуту.

Протягом спірного періоду (лютий 2015 року) на виконання Договору № 5-1- 2014/005 від 22.12.2014 року між ТОВ «ДТЕК Трейдінг» та ТОВ «Торгово-промислова компанія «Промторгсервіс» укладено: Специфікацію від 30.01.2015 на постачання 480,00 т мазуту паливного марки 100 та/або марки 40 на загальну суму 3 431 998,08 грн.; Специфікацію від 02.02.2015 на постачання 1000,00 т мазуту паливного марки 100 на загальну суму 6 695 004,00 грн.

За правилом першої події Постачальником виписано на надано ТОВ «ДТЕК Трейдінг» податкові накладні (з квитанціями, що підтверджують їх прийняття) на загальну суму 10 754 851,74 грн. (згідно переліку).

Прийняття мазуту позивачем підтверджується Актами прийому-передачі до Договору № 5-1-2014/005 на загальну суму постачання 10 754 851,71 грн. (Акти на поставку згідно переліку).

На оплату вказаного вище обсягу мазуту ТОВ «Торгово-промислова компанія «Промторгсервіс» виставлено ТОВ «ДТЕК Трейдінг» рахунки на оплату на загальну суму постачання 10 754 851,71 грн.: (Рахунки-фактури згідно переліку).

Здійснення оплати ТОВ «ДТЕК Трейдінг» за отриманий товар підтверджується платіжними дорученнями на загальну суму 10 754 851,74 грн. (Платіжні доручення згідно переліку).

Крім того, відповідність мазуту якісним характеристикам, підтвердження їх походження (зазначення виробника) доводиться сертифікатами якості та паспортами, які були надані під час податкової перевірки та які долучено позивачем до матеріалів справи.

Твердження відповідача щодо того, що встановити виробника мазуту неможливо є спірним, оскільки у Актах приймання-передачі мазуту (які надано платником податків під час перевірки) містяться посилання на виробника мазуту.

Так, у спірному періоді ТОВ «ДТЕК Трейдінг» отримано мазут від наступних виробників: ТОВ «Дніпронафтапродукт»; ТОВ «Прінт Інжінірінг»; ВАТ «Мозирський нафтопереробний завод».

Транспортування мазуту здійснювалося на станції вантажоотримувачів: ТОВ «ДТЕК Східенерго» (ДТЕК Курахівська ТЕС), ПАТ «Київенерго» (ТЕЦ-5 СВП «КИЇВСЬКІ ТЕЦ»), що підтверджується відповідними накладними та документами, що підтверджують прийняття мазуту вантожоотримувачами: ДТЕК Курахівська ТЕС (Накладні згідно переліку).

Приймання мазуту (560,648 т.) ДТЕК Курахівська ТЕС підтверджується: Актами за формою ТП-4.

Направлення та прийняття мазуту ТЕЦ-5 СВП «КИЇВСЬКІ ТЕЦ» підтверджується: Накладною № 33515339 (1007,650 т); Листом ТОВ «Торгово-промислова компанія «Промторгсервіс» № 029/02 від 12.02.2015 року; Актом № 1 від 16.02.2015 року за формою ТП4.

Крім іншого, у Акті перевірки (стор. 20) контролюючий орган посилається на акт перевірки ТОВ «Торгово-промислова компанія «Промторгсервіс» від 03.03.2017 № 090/08-01-14-02/30599713, яким встановлено завищення податкових зобов`язань по реалізації мазуту толочного марки 40 за лютий 2015 року, як на підставу визнання операцій між позивачем та ТОВ «Торгово-промислова компанія «Промторгсервіс» нереальними.

Водночас, посилання контролюючого органу на акти перевірок, складені відносно контрагентів позивача, не можуть братися до уваги, оскільки нормами діючого податкового законодавства України не передбачено можливості посилання податкового органу в ході проведення перевірки суб`єкта господарювання на акти перевірок інших суб`єктів господарювання-контрагентів.

Також, у цій справі перевіркою встановлено неможливість підтвердження факту постачання мазуту паливного у травні 2015 року від ТОВ «Інвестиційна фінансово-промислова група» для подальшої реалізації на позивача у кількості 1 214,314 т на загальну суму 11 399 302,27 грн., в тому числі ПДВ 1 899 883, 71 грн., у зв`язку з: відсутністю необхідних умов для здійснення відповідної господарської, економічної діяльності внаслідок відсутності кількості штату працюючих осіб у контрагентів-постачальників продуктів нафтопереробки, відсутністю виробничо - складських приміщень та транспортних засобів, які економічно необхідні для здійснення господарської діяльності; неможливістю встановлення фактичних виробників нафтопродуктів (мазут паливний марки 100), а також відсутність факту підтвердження реалізації (виробництва) по ланцюгу продажу/придбання між сумнівними підприємствами-постачальниками; недостовірністю даних, відображених в паперових носіях документів виписаних від контрагента-постачальника ТОВ «Інвестиційна фінансово-промислова група» для позивача, формальним підходом до їх оформлення, та, як наслідок, їх юридична дефектність.

Отже, на підставі наявної зібраної інформації, контролюючим органом зроблено висновок, що контрагенти - постачальники не мали можливості здійснювати господарську діяльність по реалізації мазуту паливного у травні 2015 року покупцю ТОВ «Інвестиційна фінансово-промислова група». У зв`язку з відсутністю у постачальників необхідних матеріальних, технічних та трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності та фактів придбання мазуту паливного, який реалізовано у травні 2015 року ТОВ «ДТЕК Трейдінг» - відсутнє законне джерело походження товару.

Водночас, з матеріалів справи судом першої інстанції встановлено наступне.

Між ТОВ «ДТЕК Трейдінг» та ТОВ «ІФПГ» укладено Договір № 5-1-2014/004 від 22.12.2014, відповідно до умов якого ТОВ «ІФПГ» (Постачальник) зобов`язується поставити у власність Покупця мазут паливний марки 40 та/або мазут паливний марки 100 в асортименті, кількості, в строк та по ціні і з якісними характеристиками, узгодженими Сторонами в Договорі і Специфікаціях.

На підтвердження існування взаємовідносин між позивачем та ТОВ «ІФПГ» за Договором № 5-1-2014/004 від 22.12.2014 року контролюючому органу позивачем надано документацію (у т.ч. первинну документацію), що підтверджується Актом перевірки (стор. 13 Акту перевірки): договір поставки та додатки до нього, рахунки на оплату, акти прийому-передачі, посвідчення якості на товар, залізничні накладні, товарно-транспортні накладні; стор. 25 Акту перевірки містить посилання на надання позивачем паспортів якості та сертифікатів відповідності на мазут під кожен акт приймання-передачі мазуту.

З матеріалів справи встановлено, що протягом спірного періоду (травень 2015 року) на виконання Договору № 5- 1-2014/004 від 22.12.2014 року між ТОВ «ДТЕК Трейдінг» та ТОВ «ІФПГ» укладено: Специфікацію від 30.04.2015 року на постачання 500,00 т мазуту паливного марки 100 на загальну суму 4 699 998,00 грн.; Специфікацію від 30.04.2015 року на постачання 500,00 т мазуту паливного марки 100 на загальну суму 4 750 002,00 грн.

За правилом першої події Постачальником виписано та надано ТОВ «ДТЕК Трейдінг» податкові накладні (з квитанціями, що підтверджують їх прийняття) на загальну суму 11 399 302,29 грн.

Прийняття мазуту позивачем підтверджується Актами прийому-передачі до Договору № 5-1-2014/004 на загальну суму постачання 11 399 302,29 грн.

На оплату вказаного вище обсягу мазуту ТОВ «ІФПГ» виставлено ТОВ «ДТЕК Трейдінг» рахунки на оплату на загальну суму постачання 11 399 302,29 грн.

Здійснення оплати ТОВ «ДТЕК Трейдінг» за отриманий товар підтверджується платіжними дорученнями на загальну суму 11 399 302,29 грн.

Крім того, відповідність мазуту якісним характеристикам, підтвердження їх походження (зазначення виробника) доводиться сертифікатами якості та паспортами, які надано позивачем під час податкової перевірки та які містяться у матеріалах справи.

У спірному періоді ТОВ «ДТЕК Трейдінг» отримано мазут виробника ТОВ «КРЕМОЙЛ СІНТЕЗ». Якість мазуту підтверджено виробником документами.

Відповідно до долучених до матеріалів справи документів, транспортування мазуту здійснювалося на станції вантажоотримувачів - ПАТ «ДТЕК Дніпроенерго» (ДТЕК Придніпровська ТЕС, Запорізька ТЕС), ПАТ «ДТЕК Західенерго» (ДТЕК Ладижинська ТЕС), що підтверджується відповідними накладними та документами, що підтверджують прийняття мазуту вантожоотримувачами.

Крім іншого, контролюючий орган посилається на зібрану Державною податковою інспекцією у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області від 25.08.2015 року № 6124/04-62-22-3 податкову інформацію за звітний період декларування ПДВ, в якій не підтверджено придбання товару у контрагентів-постачальників та в подальшому їх реалізації контрагентам покупцям за травень 2015 року.

Суд першої інстанції відзначив, що з урахуванням статей 73, 74, пункту 78.1. статті 78 ПК України, податкова інформація є підставою для направлення платникам податків з метою здійснення податкового контролю, а також для проведення перевірок платників податку.

Однак, Акт перевірки не містить даних про проведені податковим органом перевірки відносно контрагентів на підставі отриманої податкової інформації.

Таким чином, дослідивши Акт перевірки в частині взаємовідносин позивача із ТОВ «ІФПГ» судом встановлено, що висновки контролюючим органом зроблено лише на підставі податкової інформації, та не підтверджені жодними документами, а тому, не визнаються судом належними доказами.

Щодо взаємовідносин ТОВ «ДТЕК Трейдінг» з ТОВ «Укрресурс Трейдінг» (далі також - ТОВ «УРТ»), суд зазначає наступне.

Перевіркою встановлено, що податковий кредит за період з 01.03.2017 року по 31.03.2017 року ТОВ «УРТ» формувало по ланцюгу постачання від «податкових ям» із заміною товарної номенклатури.

Відповідачем зазначено, що не можливо підтвердити факт постачання сільськогосподарської продукції, а саме: макухи з насіння соняшника, олії соняшникової нерафінованої та шроту з насіння соняшника від ТОВ «УРТ» для подальшої реалізації ТОВ «ДТЕК Трейдінг» у кількості 8 905.63 т на загальну суму 121 182 314.59 грн., в тому числі ПДВ 20 197 052,43 грн. в березні 2017 року у зв`язку з: відсутністю необхідних умов для здійснення відповідної господарської, економічної діяльності внаслідок відсутності кількості штату працюючих осіб у контрагентів постачальників сільськогосподарської продукції, відсутності виробничо - складських приміщень і а транспортних засобів, які економічно необхідні для здійснення господарської діяльності; неможливістю встановлення фактичних виробників сільськогосподарської продукції (макухи з насіння соняшника, олії соняшникової нерафінованої та шроту з насіння соняшника), а також відсутність факту підтвердження реалізації (виробництва) по ланцюгу продажу/придбання між сумнівними підприємствами-постачальниками: недостовірністю даних, відображених в паперових носіях документів виписаних від контрагента-постачальника ТОВ «УРТ» для ТОВ «ДТЕК Трейдінг», формальний підхід до їх оформлення, та як наслідок їх юридична дефектність. Так, по ланцюгу постачання, співставлення звітних документів, податкових декларацій з додатками та іншої податкової інформації, що надійшла засобами АС «Податковий блок» та за даними ЄРПН контролюючим органом не встановлено законного джерела походження товару.

На підставі матеріалів справи судами встановлено, що між ТОВ «ДТЕК Трейдінг» та ТОВ «УРТ» укладено Договір поставки № 010317-УРТ від 01.03.2017 року, відповідно до умов якого ТОВ «УРТ» (Постачальник) зобов`язується передати у власність Покупця (ТОВ «ДТЕК Трейдінг») Товар.

За пунктом 1.2. Договору Товаром, що поставляється за Договором, є сільськогосподарська продукція та продукти її переробки (далі по тексту - «Товар»), яка визначається Сторонами у Специфікаціях, а саме: макуха з насіння соняшнику, шрот з насіння соняшнику, олія соняшникова нерафінована.

На підтвердження існування взаємовідносин між ТОВ «ДТЕК Трейдінг» та ТОВ «УРТ» за Договорами № 010317-УРТ від 01.03.2017 року контролюючому органу надано документацію (у т.ч. первинну документацію), що підтверджується Актом перевірки (стр. 30 Акту перевірки): договір поставки сільськогосподарської продукції та додатки до нього, рахунки на оплату, акти прийому-передачі.

У спірному періоді (березень 2017 року) постачання Продукції здійснювалося за Специфікаціями 1-3. Загальна вартість поставки Продукції за Специфікаціями 1-3 складає 121 312 488 грн.

Актами приймання-передачі до Договору та відповідними Рахунками на оплату підтверджується, що ТОВ «УРТ» надано, а ТОВ «ДТЕК Трейдінг» прийнято: олії соняшникової нерафінованої 4740,69 т; шроту соняшникового - 2 504,81 т; макухи соняшникової - 2100,13 т, що відповідає умовам Специфікацій (з урахуванням толерансу щодо обсягів поставки);

Щодо вказаного об`єму поставленої Постачальником та прийнятої Покупцем Продукції ТОВ «УРТ» виставлено відповідні рахунки на оплату на загальну суму постачання - 121 182 314,58 грн.

За правилом першої події Постачальник надав Покупцеві податкові накладні: № 26-31 від 31.03.2017 року на загальну суму 121 182 314,58 грн.

Оплата Продукції Позивачем також підтверджується відповідними платіжними дорученнями.

Якість продукції підтверджена Посвідченнями про якість продукції. Кожне посвідчення містить Інформацію про виробника та посилання та тоннаж товару, його найменування, що дозволяє його ідентифікувати, що спростовує твердження позивача про те, що ідентифікувати посвідчення про якість відповідно до певного товару та визначити виробника товару неможливо.

Закупівлю сільськогосподарської продукції позивач здійснював з метою використання її в статутній господарській діяльності - перепродажу з метою отримання прибутку.

15.03.2017 між Позивачем (Комітент) та ТОВ «УКРАГРОПРОФІТ» (Комісіонер) укладено Договір комісії на реалізацію сільськогосподарської продукції № 150317- УАП.

Прийняття Товару Комісіонером підтверджується Звітом комісіонера, Актами прийому-передачі Товару на комісію на загальну суму 100 985 262,15 грн. (без ПДВ).

Реалізацію Товару Комісіонером здійснено на підставі наступних договорів із нерезидентами: Контракту № F-1307 від 13.07.2016 року із FIRSTCORN ALLIANCE LP; Контракту № М-1503 від 15.03.2017 року із MONTBURG TRADE LTD.

Таким чином, суди констатували, що здійснення операцій з контрагентами у повному обсязі підтверджено первинними документами.

Також, суд першої інстанції вказав, що у Акті перевірки контролюючим органом не вказано, які саме помилки чи недоліки у документах виявлено, які саме документи позивачем оформлено формально, неякісно тощо, яким чином такі недоліки/помилки можуть ставити під сумнів реальність господарських операцій, які саме факти неможливо встановити, дослідити на підставі наданих документів.

Податковий орган наводить, як докази нереальності операцій лише податкову інформацію, повністю ігноруючи первинні документи платника податку у їх сукупності та взаємозв`язку.

Щодо твердження відповідача про відсутність кількості штату працівників, складських приміщень та автотранспорту у контрагентів ТОВ «ПТС», ТОВ «ІФПГ», ТОВ «УРТ», дослідивши зміст Акту перевірки в цій частині, суди встановили, що відповідачем не надано жодного документального підтвердження не тільки недостатньої кількості зазначених ресурсів, але й будь-якого підтвердження аналізу їх кількості взагалі, що свідчить про те, що таку інформацію контролюючим органом не перевірено, а висновки є лише припущеннями відповідача.

Крім іншого, висновок контролюючого органу щодо відсутності транспортування не підтверджено жодним документом. Відповідачем не перевірено чи бралися Постачальниками транспортні засоби в оренду, лізинг, чи укладалися ним договори перевезення з відповідними спеціалізованими організаціями, тобто висновки відповідача у Акті перевірки в цій частині не мають доказового підґрунтя.

Згідно з висновками податкового органу реальність здійснення господарських операцій ТОВ «ПТС», ТОВ «ІФПГ», ТОВ «УРТ» з контрагентами-покупцями та постачальниками ставиться під сумнів у зв`язку із обривом ланцюгу постачання та неможливістю встановити законне джерело походження товару.

При цьому, відповідачем не вказано, за який період перевірялися контрагенти позивача та, відповідно, їх контрагенти за ланцюгом, яким чином перевірялися, висновки контролюючого органу не підтверджено жодними доказами, документами.

Як вбачається з Акту перевірки, ланцюги вибудовано лише на підставі аналізу податкової звітності, Єдиним реєстром податкових накладних (далі також - ЄРПН) та даних ІС «Податковий блок».

Суди не визнали обґрунтованими посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах, відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, не є належним доказом в розумінні процесуального закону і сама по собі не породжує правових наслідків для платника податків.

Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 27.03.2018 у справі №816/809/17, від 15.05.2018 у справі №810/4391/16.

Також, обґрунтовуючи свої доводи про нереальність господарських операцій, відповідач вказував під час розгляду справи судами попередніх інстанцій та у касаційні скарзі, що у контрагентів позивача відсутні основні засоби, трудові ресурси.

На вказані доводи Суд зауважує, що податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб, від господарських та виробничих можливостей контрагента. Відсутність за твердженням відповідача у контрагента власних або орендованих основних засобів не свідчить про безтоварність операцій.

Переконання контролюючого органу про те, що контрагенти позивача не мали достатньої кількості трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарських операцій, не можуть слугувати беззаперечними доводами щодо фактичного нездійснення господарських операцій, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо постачальників позивача та дослідження первинних документів.

Вказана позиція узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 16.01.2018, 15.05.2018, 11.09.2018 у справах №№826/1398/14, 810/4391/16, 804/4787/16 відповідно.

Верховний Суд у постанові від 17.02.2020 у справі №826/2926/14 зауважив, що контролюючий орган на виконання вимог статті 71 КАС України повинен довести та надати належні докази, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов договору.

Касаційний суд не може не погодитись, що чинним законодавством не пред`являються вимоги до суб`єктів підприємницької діяльності стосовно кількості працівників у штаті підприємства, наявність тих чи інших основних фондів, зокрема, складських приміщень, транспортних засобів тощо для здійснення господарської операції. Проте, податковий орган має довести, що відсутність таких ресурсів унеможливила в кожному конкретному випадку реальну можливість виконання правочину.

Верховний Суд звертає увагу, що встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань з ПДВ, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС щодо достовірності доказів.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення у платника податків права на формування в податковому обліку сум податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для отримання платником податків податкової вигоди, як то податковий кредит та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, не здійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Велика Палата звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Переглядаючи судові рішення у порядку касаційного оскарження, суд касаційної інстанції з`ясував, що висновки, які зазначені контролюючим органом зроблені без належного дослідження усіх наявних доказів, що було виявлено під час судової стадії дослідження доказів, та безпідставність яких підтверджується відповідними первинними документами, копії яких містяться в матеріалах справи.

Як слідує у цій справі відповідачем не надано суду належних та допустимих доказів, що фінансово-господарські операції між позивачем з його контрагентом не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності. Таким чином, суди дійшли висновку, що факт існування реальних господарських правовідносин позивача з контрагентами підтверджується документально, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському і податковому обліку позивача та його податковій звітності, а право на включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплаченої у складі вартості придбаних товарів посвідчується належним чином оформленими податковими накладними. Відповідач не довів, що позивач як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення, які допускав його контрагент, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з цими підприємствами було одержання податкової вигоди, як то вказує відповідач.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Верховний Суд також вважає, що доводи касаційної скарги в частині незгоди позивача з висновками судів попередніх інстанцій щодо безтоварності господарських операцій не суперечать висновкам Верховного Суду, викладеним зокрема і у постановах, на які посилається скаржник у касаційні скарзі. Наведені позивачем постанови Верховного Суду ухвалені у адміністративних справах за інших фактичних обставин, установлених судами попередніх інстанцій, та загалом стосуються оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів (оцінюючий фактор).

Доводи касаційної скарги висновків судів не спростовують, відповідач у касаційній скарзі не обґрунтував незгоду з такими висновками, порушення судами норм права не доведено. Фактично ж доводи касаційної скарги зводяться до того, що, на переконання скаржника, суди попередніх інстанцій неправильно оцінили наявні у матеріалах справи докази. Обґрунтування, наведені відповідачем у касаційній скарзі, містять вимоги здійснити переоцінку встановлених судами обставин справи, а також додатково перевірити докази, що не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.

Правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 52, 344, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Заяву відповідача про заміну сторони правонаступником задовольнити. Замінити Офіс великих платників податків ДПС () процесуальним правонаступником - Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків ().

Касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05.06.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.02.2021 у справі №826/11304/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

Р.Ф. Ханова

В.П. Юрченко

Судді Верховного Суду