Справа № 280/5912/23
Суддя: Стрельнікова Наталя Вікторівна
Дата ухвалення: 2023-10-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

17 жовтня 2023 року Справа № 280/5912/23 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі судді Стрельнікової Н.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом

Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Запорізькій області

про визнання протиправним та скасування рішення

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшов позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі позивач) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач), у якій позивач просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.06.2023 №9, прийняте Головним управлінням ДПС у Запорізькій області, про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг на суму 128728,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що фактична перевірка проведена контролюючим органом за відсутності передбачених чинним законодавством підстав, а отже її результати не можуть бути достатніми доказами порушення позивачем вимог чинного законодавства. Крім того, позивач наголошує, що використання податкової інформації та документів, в тому числі даних СОД РРО за минулі періоди передбачено виключно під час проведення документальних і камеральних перевірок. Зауважує, що перевірка РРО за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. Додатково позивач зазначає, що направлення на проведення фактичної перевірки видані посадовим особам відповідача були дійсні протягом 10 діб - до 31.05.2023. Отже зазначені посадові особи не мали повноважень проводити контрольний захід у вигляді фактичної перевірки протягом 01.06.2023-02.06.2023, а порушення, зазначені у акті фактичної перевірки за цей період, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом. Зауважено, що відповідно до Акту фактичної перевірка розпочата 25.05.2023, а закінчена 02.05.2023. Зазначене порушення унеможливлює підтвердження факту складання акту фактичної перевірки в порядку і у спосіб, що передбачений законом, такий акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності. Крім того, позивач зазначає, що факт вчинення позивачем правопорушення (у вигляді не зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями) не підтверджено належними, допустимими та достовірними доказами, спростовується інформацією, наведеною в акті фактичної перевірки. Зауважено, що невід`ємна частина оскаржуваного податкового повідомлення-рішення - Розрахунок фінансових санкцій до акту фактичної перевірки не підписана уповноваженою особою контролюючого органу, що свідчить про невідповідність такого рішення вимогам закону щодо форми. Позивач зазначає, що з акту фактичної перевірки не вбачається, що порушення порядку здійснення розрахункових операцій у вигляді не застосування РРО при проведенні розрахункових операцій на суму 490,00 грн. 25.05.2023 вчинено при продажу підакцизних товарів. Факт вчинення такого правопорушення при продажу підакцизних товарів не підтверджено належними, допустимими та достовірними доказами. Таким чином, за твердженням позивача, у відповідача відсутні правові підстави під час дії воєнного стану на території України для застосування санкцій до позивача за таке правопорушення. Також позивачем зазначено, що відповідно до пункту 1 статті 17 Закону №265 у разі вчинення декількох порушень вимог цього Закону до суб`єктів господарювання застосовуються різні фінансові санкції в залежності від черговості (часу, дати) вчинення таких порушень - за порушення, вчинене вперше, та за кожне наступне вчинене порушення. При цьому застосування вказаної фінансові санкції не залежить від черговості їх виявлення контролюючим органом під час контрольного заходу. Позивач зауважує, що відповідачем застосовано до правопорушення, вчиненого вперше, фінансову санкцію в розмірі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів, а до наступного правопорушення - фінансову санкцію в розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів, що свідчить про невідповідність такого рішення відповідача вимогам Закону №265. Також позивач зазначає, що згідно із Розрахунком фінансових санкцій до акту фактичної перевірки, що додається до оскаржуваного повідомлення-рішення, відповідачем застосовано санкції за наступне порушення: проведення розрахункових операцій без використання РРО (на загальну суму 85492,00 грн.). Зауважує, що зазначене не відповідає фактам та висновкам контролюючого органу, які встановлені під час фактичної перевірки та відображені в акту фактичної перевірки. Просить позов задовольнити.

Відповідачем 17.08.2023 подано відзив на позовну заяву. В обґрунтування зазначено, що позивач перебуває на обліку у відповідача. Перевірка відділу магазину, що розташований за адресою: м. Запоріжжя вул. Радіаторна, буд. 49 А, в якому здійснює господарську діяльність відповідача проводилась працівниками відповідача з питань дотримання норм законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює виробництво, придбання, зберігання та реалізацію пального; порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій; наявності ліцензій та інших документів; установлених правил торгівлі підакцизними товарами, а також інших питань, що регулюють виробництво та обіг підакцизних товарів в Україні, з питань цін та ціноутворення на підставі ст. 191 та пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового Кодексу України від 02.12.10р. № 2755-VІ (із змінами та доповненнями), наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області «Про проведення фактичної перевірки» № 820-п від 22.05.2023 та направлень на проведення фактичної перевірки від 22.05.2023 №1108, 1109. Термін перевірки складав 10 діб. Передумовою видання вищевказаного наказу слугував лист ДПС України від 15.05.2023 №10930/7/99-00-07-04-02-07 який дав підставу для аналізу і відпрацюванням зазначеної в ньому інформації, за результатами чого, виконуючи свої функцій, начальник управління податкового аудиту звернувся з доповідною запискою (додається) до заступника начальника ГУ ДПС у Запорізькій області з пропозиціє призначення фактичної перевірки позивача. Так, в наказі ГУ ДПС у Запорізькій області № 820-п від 22.05.2023 зазначено, що перевірка позивача призначена на підставі статті 80.2.2 ПК України, а саме листа ДПС України від 15.05.2023 №10930/7/99-00-07-04-02-07 (вх.№1384/8 від 15.05.2023) На підставі наказу відповідача № 820-п від 22.05.2023 та направлень від 22.05.2023 №1108, 1109 (копії додаються) керуючись ст.191ст.20, пп.75.1.3 п. 75.1 ст.75 та на підставі пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України фахівцями Головного управління ДПС у Запорізькій області було розпочато та проведено фактичну перевірку позивача за вищевказаною адресую. Фактична перевірка розпочата 25.05.2023 та закінчена 02.06.2023 (дата реєстрації 05.06.2023, термін проведення фактичної перевірки не перевищив період 10 діб. Перед початком перевірки посадовими особами контролюючого органу на підставі п. 80.4 ст. 80, п. п. 20.1.10 п. 20.1 ст. 20 ПК України була проведена контрольна розрахункова операція, а саме придбано 1 пляшку горілки «Улюблена пшенична» 0,5л за ціною 90,00 грн. Розрахунок проведено через платіжний термінал. Після чого, у відповідності до вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України, фахівцями Головного управління ДПС у Запорізькій області позивачу, було пред`явлено службові посвідчення осіб, які зазначені в направленнях на проведення перевірки та надано для ознайомлення копію наказу про проведення перевірки та самі направлення на перевірку, що підтверджується особистим підписом позивача у направленнях. А отже позивачем було допущено співробітників податкового органу до перевірки. Дані факти позивачем не оскаржується. За результатами проведеної перевірки складено акт фактичної перевірки №1308/08/01/07/09/ НОМЕР_1 від 05.06.2023. Під час перевірки позивача було встановлена наявність реєстраційного посвідчення на реєстратор розрахункових операцій № 5726 від 28.07.2021 на реєстратор розрахункових операцій МІМ-ФП54.01, заводський № ПР фіскальний № , версія внутрішнього програмного забезпечення 54.01Р3, зареєстровано в ГУ ДПС у Запорізькій області 02/04/2021 року, наявність довідки про опломбування реєстратора розрахункових операцій від 30.06.2020 видана ТОВ «ТДС-сервіс» (), наявність найманого працівника (продавця) - ОСОБА_2 ( контролюючому органу надавався для огляду трудовий договір з найманим працівником №1 від 27.09.2021 та наказ на призначення на роботу ОСОБА_2 ). Також позивач мав ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями (попередня, що закінчилася) №2200499 від 06.05.2022 (термін дії: з 07.05.2022 по 07.05.2023, фіскальний номер РРО (програмного РРО) згідно додатку до ліцензії №); ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями (діюча) №2300378 від 25.04.2023 (термін дії: з 07.05.2023 по 07.05.2024, фіскальний номер РРО (програмного РРО) згідно додатку до ліцензії №); ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами (попередня, що закінчилася) №2200549 від 06.05.2022 (термін дії: з 07.05.2022 по 07.05.2023, фіскальний номер РРО (програмного РРО) згідно додатку до ліцензії - №); ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами (діюча) №2300385 від 18.07.2022 (термін дії: з 07.05.2023 по 07.05.2024, фіскальний номер РРО (програмного РРО) згідно додатку до ліцензії №). Перевіркою встановлено не застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні розрахункових операцій на суму 490,00 грн., а саме: згідно 2-балансу з платіжного терміналу за 25.05.2023 об 13 год. 24 хв. у відділі магазину, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , проведено розрахункові операції на суму 1558,50 грн. через платіжний термінал, але реєстратор розрахункових операцій на суму 490,00 грн. не застосовувався, оскільки згідно Х- звіту РРО за 25.05.2023 роздрукованого об 13 год. 23 хв. через РРО проводились розрахунки по платіжним карткам на суму - 1068,50 грн.. Та відповідно до бази даних ДПС України (СОД РРО) встановлено випадки створення в РРО розрахункових документів при продажу алкогольних напоїв на загальну суму - 85492,00 грн., які повинні маркуватися марками акцизного податку (Далі МАП), без реквізитів МАП. У відповідній графі почекових даних РРО відсутня інформація про серію та номер МАП (дані чеків у додатку до акту) . В результаті чого було виявлено та встановлено порушення п. 1, п. 2 ст.3 Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР. Позивач відмовився отримувати та підписувати Акт про результати зазначених перевірок, про що було складено відповідний акт. За матеріалами перевірки Головним управлінням ДПС у Запорізькій області було прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.06.2023 року №9 на суму штрафної (фінансової) санкції 128728,00 грн. ФОП ОСОБА_3 (р.н.к.п.п. НОМЕР_1 ) скаргу до ДПС України не надавав. Зазначає, що контролюючий орган не облежаний, в межах проведення фактичної перевірки, здійснювати заходи по збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій. Жодною нормою Закону не встановлено обмеження контролюючого органу, в межах фактичної перевірки, здійснювати контроль дотриманням суб`єктом господарювання законодавства України, за перевіряєми період встановлений в наказі про проведення фактичної перевірки № 820-п від 22.05.2023. Більш того, відповідач ще раз звертає увагу суду, що позивачем цей наказ не оскаржений в судовому порядку і з цих підстав (незгода з періодом перевірки). А оскільки при виконання своїх функцій, здійснюючи аналіз господарської діяльності позивача на підставі листа ДПС України від 17.03.2021 № 6623/7/99-00-09-02-02-07, був встановлений період з якого вбачаються можливі порушення з боку позивача норм діючого законодавства України, контроль за яким покладено на відповідача, який зазначений в наказі на проведення фактичної перевірки № 820-п від 22.05.2023, відповідно контролюючим органом, в межах фактичної перевірки (що не заборонено Законом) здійснювалась перевірка діяльності позивача з 01.03.2023. Просить у задоволенні позову відмовити.

Ухвалою судді від 01.08.2023 відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) та без проведення судового засідання.

Розглянувши наявні матеріали та фактичні обставини справи, дослідивши і оцінивши надані докази в їх сукупності, суд з`ясував наступне.

22.05.2023 Головним управлінням ДПС у Запорізькій області видано наказ №820-П «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )». Відповідно до вказаного наказу, на підставі пп. 80.2.2. п.80.2 ст.80, п.69.27 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України (далі ПК України) та доповідної записки від 18.05.2023 №1625вн наказано провести з 25.05.2023 тривалістю не більше 10 діб фактичну перевірку відділу магазину за адресою: АДРЕСА_2 , в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), за період діяльності з 01.03.2023 по дату закінчення перевірки, з питань дотримання законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій; дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами); з питань цін та ціноутворення.

На підставі вказаного наказу головному державному інспектору Шаптала О.В., головному державному інспектору Хайдуковій С.В. видані направлення №1108 від 22.05.2023 та №1109 від 22.05.2023 на проведення фактичної перевірки. Направлення були дійсні протягом 10 діб (тобто до 31.05.2023).

На підставі вказаного наказу та на підставі відповідних направлень вищезазначеними посадовими особами Головного управління ДПС у Запорізькій області проведено фактичну перевірку відділу магазину за адресою: АДРЕСА_2 , в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 .

За результатами фактичної перевірки вказаними посадовими особами Головного управління ДПС у Запорізькій області складено Акт фактичної перевірки №1308/08/01/07/09/ НОМЕР_1 від 02.06.2023 (далі Акт фактичної перевірки). Відповідно до Акту фактичної перевірки перевірка закінчена 02.05.2023.

Відповідно до Акту фактичної перевірки, зокрема, проведено контрольну розрахункову операцію із застосуванням РРО при продажу товару 1 пляшки горілки «Улюблена пшенична» 0,5 л за ціною 90,00 грн. Розрахунок проведено через термінал (пп.2.2.12 п.2.2. Акту фактичної перевірки перевірки); наданий розрахунковий документ встановленої форми та змісту (пп.2.2.13 п.2.2. Акту фактичної перевірки); фіскальний режим роботи РРО фіскалізовано (пп.2.2.14 п.2.2. Акту фактичної перевірки).

Відповідно до зазначеного Акту фактичної перевірки, зокрема, встановлено порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР (далі Закон №265), а саме: встановлено не застосування РРО при проведенні розрахункових операцій на суму 490,00 грн. 25.05.2023; відповідно до бази даних ДПС України (СОД РРО) встановлено випадки створення в РРО розрахункових документів при продажу алкогольних напоїв протягом березня 02.06.2023 на загальну суму 85492,00 грн., які повинні маркуватися марками акцизного податку, без реквізитів марок акцизного податку.

На підставі висновків Акту фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» від 29.06.2023 №9, яким за порушення п.1, п. 2 ст. 3 Закону №265, на підставі п.п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України та п. 1 ст. 17 Закону №265 до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 128728,00 грн., а саме: за порушення п. 1, п. 2 статті 3 Закону №265 (проведення розрахункових операцій без застосування РРО 25.05.2023 на суму 490 грн) - в розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів 490,00 грн; за порушення п. 1, п. 2 статті 3 Закону №265 (проведення розрахункових операцій без застосування РРО протягом березня 02.06.2023 на суму 85492,00 грн.) в розмірі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів - 128238,00 грн.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 29.06.2023 №9 протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з приписів частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), відповідно до яких у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють: чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії): безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частиною 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Щодо підстав для проведення фактичної перевірки, суд зазначає таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються ПК України.

Згідно з підпунктом 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.

Відповідно до підпункту20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів відповідно до підпункту 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України.

Податковий контроль відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.2 статті 62 ПК України здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

За змістом абзацу 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до приписів пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції), такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

У постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду відступила від висновків, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо, у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки.

У цій постанові Верховний Суд сформував правовий висновок про те, що у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава). Оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 8 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 виходила з того, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Також слід зазначити, що відповідно до правової позиції, викладеної у постанові Верховного Суду від 10.12.2020 у справі №814/733/17, ПК України не встановлено меж для проведення фактичної перевірки в залежності від підстав її призначення, встановлених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, які, в свою чергу, наперед не можуть обмежувати контролюючий орган в обсязі допущених суб`єктом господарювання порушень, що можуть бути виявлені під час проведення перевірки.

Як встановлено судом, в наказі відповідача про проведення фактичної перевірки № 820-п від 22.05.2023 підставою зазначено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Передумовою проведення фактичної перевірки з підстав, передбачених підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби.

Виходячи зі змісту наведених вище правових норм в їх сукупності, суд доходить до висновку, що не зазначення в наказі на проведення фактичної перевірки, на підставі яких саме відомостей (інформації) відповідач прийняв рішення про проведення фактичної перевірки, не свідчить про незаконність та безпідставність перевірки, оскільки відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом. До того ж діюче законодавство не встановлює вимог щодо змісту та способу зазначення інформації в наказі на проведення фактичної перевірки.

При цьому, посилання позивача на правові висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 11.06.2019 у справі №1440/2045/18, є не релевантними до спірних правовідносин з огляду на різні фактичні обставини у справах: у справі №1440/2045/18 фактичну перевірку було призначено на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, яка передбачає декілька обґрунтувань для проведення перевірки, і Верховний Суд зазначив, що у такому випадку не достатньо зазначення лише номеру підпункту статті ПК України, оскільки з аналізу спірного наказу неможливо встановити що саме необхідно перевірити в межах цієї фактичної перевірки та що слугувало підставою для призначення такої перевірки; однак у даній справі фактичну перевірку призначено відповідно до підпункту 80.2.2. пункту 80.2 статті 80 ПК України, який передбачає лише одну можливу підставу перевірки - наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

За поясненнями відповідача, фактичною підставою для проведення позивача стало отримання інформації про ймовірне порушення позивачем вимог законодавства, що регулює виробництво та обіг алкогольних та тютюнових напоїв, джерелом якої став лист ДПС України від 15.05.2023 №10930/7/99-00-07-04-02-07.

Відповідно до вказаного листа, в межах виконання покладених на контролюючий орган функцій, при відпрацюванні суб`єктів господарювання, в тому числі позивача які здійснюють продаж алкогольних напоїв, встановлено відсутність у відповідній графі почекових даних РРО/ПРРО для реквізитів марки акцизного податку (далі -МАП) обов`язкової інформації про серію та номер марки акцизного податку, тобто зазначені чеки не містять обов`язкових реквізитів згідно вимог чинного законодавства, а отже не відповідають вимогам норм Закону, що є порушенням п.2 ст.3 ЗУ №265, оскільки у разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів (а в нашому випадку це відсутність цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої), такий документ не прийматиметься як розрахунковий, а отже є таким, що не видавався.

Тому, після отримання від ДПС України, вищезазначеної інформації, як підставу для призначення фактичної перевірки позивача, заступником начальника Головного управління ДПС у Запорізькій області прийнято рішення про проведення фактичної перевірки позивача за адресою: АДРЕСА_1 та оформлено у виді наказу № 820-п від 22.05.2023

Суд зауважує, що відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Отже, внаслідок отримання інформації від ДПС України про можливі порушення позивачем податкового законодавства, виникла обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для контролюючого органу щодо здійснення належного податкового контролю.

При цьому, посилання позивача на правові висновки Верховного Суду, викладені в постанові від від 08.09.2020 по справі № 640/21536/19, від 22.09.2020 у справі « 520/1304/2020 та ін. є не релевантними, оскільки такі висновки стосуються використання контролюючим органом податкової інформації під час документальних перевірок, що не відповідає обставинам даної справи.

Виходячи з наведеного, суд відхиляє доводи позивача щодо відсутності правових підстав для здійснення перевірки (податкового контролю) позивача на підставі наказу № 820-п від 22.05.2023.

Щодо виявленого під час проведення фактичної перевірки порушення, яке в свою чергу слугувало підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд зазначає таке.

Зі змісту Акту фактичної перевірки вбачається, зокрема, що порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265 у вигляді створення в РРО розрахункових документів при продажу алкогольних напоїв протягом березня 02.06.2023 на загальну суму 85492,00 грн., які повинні маркуватися марками акцизного податку, без реквізитів марок акцизного податку, встановлено контролюючим органом на підставі аналізу даних інформаційної системи СОД РРО за період з березня 2023 року по 02.06.2023 щодо розрахункових операцій, проведених через РРО позивача.

Відповідно до даних, наведених у Акті фактичної перевірки, фактична перевірка проведена у період з 25.05.2023 по 02.05.2023.

Відповідно до пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладемо на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Згідно пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Виходячи із системного аналізу вищезазначених норм законодавства, використання податкової інформації та документів, в тому числі даних СОД РРО за минулі періоди передбачено виключно під час проведення документальних і камеральних перевірок.

Відповідно до п. 80.4 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Згідно пп. 20.1.11 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право: проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захист) прав споживачів.

Пунктом 80.8 ст. 80 ПК України визначено, що під час проведення перевірки посадовими особами, які здійснюють таку перевірку, може проводитися хронометраж господарських операцій. За результатами хронометражу складається довідка, яка підписується посадовими особами контролюючого органу та посадовими особами суб`єкта господарювання або його представника та/або особами, що фактично здійснюють господарські операції.

Згідно пп. 14.1.264 п. 14.1 ст. 14 України хронометраж - процес спостереження за веденням господарської діяльності платника податків, який здійснюється під час проведення фактичних перевірок та застосовується контролюючими органами з метою встановлення реальних показників щодо діяльності платника податків, яка здійснюється на відповідному місці її провадження.

Відповідно до п.п. 20.1.9 п. 20.1.9 ст. 20 ПК України податковий орган має право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.

Згідно п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Системний аналіз зазначених норм дає підстави вважати, що змістом (особливістю) фактичної перевірки є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог закону саме на поточний момент (фактичний момент перевірки), це корелюється із правом контролюючого органу прийти на перевірку без попередження.

Перевірка РРО платника податку за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій до такого платника податку.

При цьому підтвердження інформації з власних програм контролюючого органу (таких як СОД РРО) за попередні періоди не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності.

Використання податкової інформації та документів, в тому числі даних СОД РРО за минулі періоди передбачено виключно під час проведення документальних і камеральних перевірок.

Виходячи з наведеного, суд приходить до висновку, що порушення, зазначені у Акті фактичної перевірки, які встановлено контролюючим органом на підставі аналізу даних інформаційної системи СОД РРО за період з березня 2023 року по 02.06.2023 щодо розрахункових операцій, проведених через РРО позивача, встановлено контролюючим органом не в порядку і не у спосіб, що передбачений законодавством, за минулий період, а не за період, у який проводилась фактична перевірка позивача, а отже такий Акт фактичної перевірки не може бути підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та застосування штрафних санкцій до позивача.

Відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону № 265:

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону №265 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265 встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

За змістом Акту фактичної перевірки вбачається порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265, зокрема, встановлено не застосування РРО при проведенні розрахункових операцій на суму 490,00 грн. 25.05.2023.

Відповідно до Указу Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні", затвердженого Законом України від 24.02.2022 № 2102-IX (зі змінами) в Україні введений воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24.02.2022.

Строк дії воєнного стану в Україні продовжено з 05 години 30 хвилин 20.05.2023 строком на 90 діб згідно з Указом Президента № 254/2023 від 01.05.2023, затвердженого Законом України № 3057-IX від 02.05.2023.

Згідно з пунктом 12 Розділу II Закону №265 тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються, крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів.

З Акту фактичної перевірки не вбачається, що розрахункова операція на суму 490,00 грн. від 25.05.2023 здійсненна при продажу підакцизних товарів. Факт вчинення правопорушення при продажу підакцизних товарів не підтверджено належними, допустимими та достовірними доказами.

Таким чином, суд приходить до висновку, що у контролюючого органу відсутні правові підстави для застосування до позивача штрафних санкцій, що передбачені пунктом 1 статті 17 Закону №265, за правопорушення у вигляді не застосування РРО при проведенні розрахункових операцій на суму 490 грн. 25.05.2023.

Також відповідно до змісту Акту фактичної перевірки, контролюючим органом було встановлено, що позивачем проводились розрахункові операції при продажу алкогольних напоїв з використанням РРО, з роздрукуванням та видачою покупцям розрахункових документів невстановленої форми на загальну суму 85492,00 грн. Розрахункові документи не містять обов`язкового реквізиту, визначеного Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 (далі Положення №13), а саме: цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9). Відповідні висновки здійснені контролюючим органом на підставі інформації щодо розрахункових операцій, що містяться в СОД РРО за період діяльності підприємства з березня 2023 року по 02.06.2023.

Відповідно до вимог пункту 11 статті 3 Закону №265 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Контролюючий орган вважає, що відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку згідно з Положенням №13 тягне за собою неприйнятність такого документа як розрахункового, тобто, свідчить, що розрахункова операція проведена без роздрукування розрахункового документа і без видачі такого покупцю, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктами 1 та 2 статті 3 Закону №265, і є підставою для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону.

Водночас, слід зазначити, що безпосередній зміст обов`язку платника податку, який визначений в пункті 1 статті 3 Закону №265, полягає у тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО і на повну суму покупки.

Під час перевірки контролюючим органом не було встановлено фактів непроведення позивачем при продажу алкогольних напоїв розрахункових операцій через РРО, та фактів здійснення таких розрахункової операції на неповну суму покупки, отже, притягнення позивача до відповідальності за порушення пункту 1 статті 3 Закону №265 є безпідставним.

Щодо порушення пункту 2 статті 3 Закону №265 суд зазначає, що відповідно до статті 8 Закону №265 форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положенням № 13 визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, які обов`язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги), зокрема, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Згідно з пунктом 3 розділу І цього Положення №13 установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, можна зробити висновок, що Закон № 265 встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).

Верховний Суд в постанові від 02.02.2023 №500/6845/21 сформулював правовий висновок, відповідно до якого за змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265.

Суд зауважує, що належним доказом на підтвердження обставин щодо видачі позивачем розрахункових документів не встановленої форми є відповідні розрахункові документи, на які контролюючий орган посилається в Акті фактичної перевірки.

Разом із тим, у даному випадку відповідачем до матеріалів справи не надано жодного розрахункового документу, який би свідчив про вказане порушення.

При цьому, за змістом Акту фактичної перевірки судом встановлено, що безпосередньо під час фактичної перевірки контролюючим органом проведено контрольну розрахункову операцію із застосуванням РРО, внаслідок якої надано розрахунковий документ встановленої форми та змісту (пункти 2.2.12 та 2.2.13 Акту фактичної перевірки).

Крім того, згідно пункту 3.1 Акту фактичної перевірки контролюючим органом не встановлено порушення позивачем вимог пункту 11 статті 3 Закону №265.

Факт вчинення позивачем правопорушення (у вигляді не зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями) не підтверджено належними, допустимими та достовірними доказами, спростовується інформацією, наведеною в Акті фактичної перевірки, що, в свою чергу, свідчить про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Крім того, за змістом спірного податкового повідомлення-рішення судом встановлено, що у цій справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених пунктами 1 та 2 статті 3 Закону №265, а саме: змістом порушення є проведення розрахункових операцій без використання РРО.

Таким чином, суд дійшов висновку, що контролюючим органом не доведено належними та допустимими доказами факт проведення розрахункових операцій при продажу алкогольних напоїв без використання РРО.

Суд наголошує, що факт вчинення правопорушення має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях суб`єкта владних повноважень, який виступає від імені Держави.

Відтак, беручи до уваги вищевикладене, суд дійшов висновку, що в межах розгляду даної справи податковим органом прийнято спірне податкове повідомлення-рішення без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, та під час судового розгляду не доведено факт невидачі позивачем відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, факт проведення розрахункових операцій при продажу алкогольних напоїв без використання РРО.

Вищенаведене свідчить про неправомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за порушення пунктів 1 та 2 статті 3 Закону №265, а відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).и повинні діяти вчасно та в належний і послідовний спосіб (рішення у справах «Beyeler v. Italy» № 33202/96, «Oneryildiz v. Turkey» № 48939/99, «Moskal v. Poland» № 10373/05).

У контексті встановлених обставин справи, інші аргументи учасників справи не мають вирішального впливу на висновки суду про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Згідно вимог статті 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За наведеного вище суд вважає, що заявлені позовні вимоги знайшли своє підтвердження матеріалами справи, є обґрунтованими, а надані сторонами письмові докази є належними та достатніми для постановлення судового рішення про задоволення адміністративного позову.

Судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи (ч.1 ст.132 КАС України).

Суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі (ч.1 ст.143 КАС України).

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки відповідачем у справі було Головне управління ДПС у Запорізькій області, то за рахунок його бюджетних асигнувань мають бути стягнуті на користь позивача понесені ним судові витрати у вигляді сплаченого судового збору у сумі 1287 грн. 28 коп.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.9, 77, 132, 139, 143, 243-246, 263 КАС України, суд,

ВИРІШИВ:

Позовну заяву задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №9 від 29.06.2023, прийняте Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.

Стягнути на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, буд. 166, код ЄДРПОУ ВП 44118663) судові витрати зі сплати судового збору в сумі 1287,28 грн. (одна тисяча двісті вісімдесят сім гривень 28 коп.).

Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Н.В. Стрельнікова