Справа № 300/2475/23
Суддя: Чуприна О.В.
Дата ухвалення: 2023-10-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"03" жовтня 2023 р. справа № 300/2475/23

м. Івано-Франківськ

Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Чуприни О.В.

за участю:

секретаря судового засідання - Савченко Н.В.,

представника позивача - Єжова О.Ю.,

представника відповідача - Гавадзина М.В.,

розглянувши в порядку загального позовного провадження в приміщенні суду адміністративну справу за позовом Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод ДК Орісіл" до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.04.2023 за №002934/0702, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод ДК Орісіл" (надалі по тексту також - позивач, ТОВ "Завод ДК Орісіл", Товариство, платник податків) звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (надалі по тексту також - відповідач, Головне управління ДПС в області, ГУ ДПС в Івано-Франківській області, ГУ ДПС в області, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №002934/0702 від 14.04.2023 (надалі по тексту також - оскаржуване рішення).

Підставою звернення ТОВ "Завод ДК Орісіл" із вказаним позовом є протиправна, на думку позивача, кваліфікація Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області складу податкового правопорушення за наслідками проведення позапланової документальної виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Завод ДК Орісіл" та прийняття податкового повідомлення-рішення №002934/0702 від 14.04.2023, яким за платежем податок на додану вартість нараховано грошові зобов`язання в загальному розмірі 1 678 866,00 гривень, з підстав невірного встановлення фактичних обставин.

Позов мотивований тим, що Товариство вже тривалий час в межах держави є унікальним виробником "діоксиду кремнію", в ході виробництва якого, серед іншого, утворюються складові для виготовлення іншої готової продукції - "соляної кислоти технічної (марки "Б")". Виготовлена продукція "діоксид кремнію" в переважному обсязі реалізовується іноземним юридичним особам за межами України, а "соляна кислота технічна (марки "Б")" реалізовується на внутрішньому ринку України. Для забезпечення реалізації готової продукції "діоксиду кремнію" за межами держави, в тому числі постачання сировини і матеріалів для такого виробництва, організації логістичної схеми постачання, залучення експедиторів, перевізників тощо, Товариство 01.10.2010 укладало із Товариством з обмеженою відповідальністю "Орісіл" (надалі по тексту також - ТОВ "Орісіл") Генеральний договір комерційного посередництва. В свою чергу, продаж іншої продукції - "соляної кислоти технічної (марки "Б")", здійснюється засобами та із участю персоналу ТОВ "Завод ДК Орісіл".

16.12.2022 контролюючий орган склав акт документальної позапланової виїзної перевірки №6642/09-19-07-02/37130116 (надалі по тексту також - Акт від 16.12.2022, Акт, Акт перевірки), яким встановлено порушення окремих положень статті 14, 187, 188, 198, 201 та Перехідних положень Податкового кодексу України (надалі по тексту також - ПК України), внаслідок чого, як безпідставно вважає відповідач, Товариство завищило податок на додану вартість (надалі по тексту також - ПДВ), що підлягає бюджетному відшкодуванню в загальній сумі 1 123 065,00 гривень, в тому числі за вересень 2022 року на суму 1 123 065,00 гривень. За наслідками розгляду скарги на первинне податкове повідомлення-рішення від 20.01.2023, відповідач 14.04.2023 прийняв остаточне рішення №002934/0702, виходячи із даних акту перевірки від 16.12.2023 та зважаючи на рішення Державної податкової служби України (надалі по тексту також - ДПС України) від 11.04.2023 (надалі по тексту також - Рішення ДПС України від 11.04.2023).

Оскаржуваним рішенням від 14.04.2023 контролюючий орган визначив суму завищення бюджетного відшкодування в сумі 1 119 244,00 гривень та застосував штрафні санкції в розмірі 559 622,00 гривень, всього разом - 1 678 866,00 гривень.

Так, згідно акту перевірки відповідача від 16.12.2022 та рішення ДПС України від 11.04.2023 підставою для визначення грошового зобов`язання є наступні обставини:

- здійснено у вересні 2022 року реалізацію самостійно виробленої продукції "соляної кислоти технічної (марки "Б")" за заниженими цінами, які не є ринковими та не відповідають рівню звичайних цін та ціні придбання, що призвело до заниження суми податкових зобов`язань з ПДВ на 1 066 444,00 гривень;

- безпідставне віднесення до складу податкового кредиту суми ПДВ в розмірі 52 800,00 гривень, по операціях по яких встановлено неможливість їх реального здійснення (щодо послуг за вересень 2022 року, наданих позивачу ТОВ "Орісіл" за Генеральним договором комерційного посередництва від 01.10.2010).

В частині першої складової обставин, відповідач необґрунтовано виходив із такого:

- "В результаті реалізації продукції за цінами нижче ринкових/звичайних, та ціни придбання розумна економічна причина (ділова мета) у ТОВ "Завод ДК Орісіл" була відсутня (абзац 2 сторінка 9 Акту);

- ТОВ "Завод ДК Орісіл" здійснено постачання соляної кислоти технічної марки "Б" … за договірною ціною 5 838,00 гривень, 6 486,00 гривень, яка не відповідає ринки, і що є нижчою за звичайну (ринкову), яка становить 20 880,00 гривень" (абзац 10 сторінки 5 Акту).

Твердження відповідача, як зазначено в Акті, базуються виключно на наступних "доказах":

- податкові накладні виписані Товариством при здійсненні господарських операцій по продажу соляної кислоти технічної марки "Б" з ТОВ "Хімпром-Стандарт", ТОВ "Неохим-В", ТОВ "Львівхім" , ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Скайхім", ПАТ "Укрнафта" (сторінки 5-7 Акту), разом з тим дані відомості із таких накладних використані відповідачем виключно для порівняння з невідомо яким чином визначеною "звичайною" ціною;

- проведений аналіз порівняння цін, які склались на ринку на товар (продукцію) протягом періоду з 01.09.2022 по 30.09.2022 (абзац 6 сторінка 5 Акту) стосовно соляної кислоти технічної здійснено без зазначення параметрів, критеріїв, джерел матеріалів для такого аналізу та яким чином оформлений даний аналіз;

- при врахування даних єдиного реєстру податкових накладних (абзац 2 сторінка 5 Акту) стосовно соляної кислоти технічної вчинено без зазначення, які саме дані використано, при цьому контролюючий орган не врахував, що такий реєстр не несе жодної інформації про характеристики товару та умови його продажу, отже не може бути об`єктивним джерелом дослідження.

Із посиланням на статтю 10 Закону України "Про ціну та ціноутворення" від 21.06.2012 за №5007-VІ, підпункти 14.1.71, 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України, позивач звертає увагу на те, що довести те, що ціна не ринкова можна, якщо є ринок ідентичних/однорідних товарів. Якщо ж об`єкт продажу є унікальний та з відсутнім ринком, то ціна за договором автоматично стає звичайною.

Як вказує представник позивача Товариство є єдиним в Україні виробником, в якого "соляної кислоти технічної (марки "Б")" із визначеними характеристиками, утворюється в технологічному процесі виробництва "діоксиду кремнію".

В Акті від 16.12.2022 відсутні відомості з чого саме відповідач виходив при встановленні обставини продажу іншими суб`єктами господарювання у вересні 2022 року ідентичної продукції, аналіз інформації про які дозволив контролюючому органу зробити висновок про те, що "застосування договірних цін в якості ринкових/звичайних в даних фінансово-господарських операціях між позивачем та ТОВ "Хімпром-Стандарт", ТОВ "Неохим-В", ТОВ "Львівхім" , ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Скайхім", ПАТ "Укрнафта" суперечить вимогам підпунктів 14.1.71, 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України" (абзац 6 сторінка 5, абзац 11 сторінка 8 Акту).

Акт перевірки не містить посилання на первинні документи, джерела інформації про фізичні характеристики, країну виробництва, виробника продукції, яку реалізовували інші суб`єкти господарської діяльності, жодної згадки про те, яким чином дані ознаки (або якісь інші) аналізувались та співставлялись.

Зокрема, в Акті не зафіксовано будь-якого аналізу та/або співставлення умов продажу за ознаками порівнюваних відповідачем господарських операції із загальних даних зареєстрованих податкових накладних, таких як: якість, властивості та характеристика товару; сезон і регіону продажу; розміру партії продажу товарів; спосіб розрахунків (готівковий чи безготівковий, попередня оплата чи післяплата); умови зберігання або наближення кінцевого терміну зберігання товарів та продукції; обставини передачі товару; інші економічні (комерційні) умови продажу умови здійснення операції, включаючи транспортування, перехід ризиків, ділова репутація на ринку, партнерство тощо.

Позивач наголошує, що "соляна кислота технічна (марки "Б")" є попутною продукцією, яка утворюється в технологічному процесі виробництва "діоксиду кремнію" - основної продукції Товариства. Об`єм ємностей, призначених для зберігання соляної кислоти, у підприємства обмежений, і, як стверджує позивач, якщо всі ємності будуть заповнені, то виробництво готової продукції зупиниться. У зв`язку із вказаним Товариство має оперативно реалізовувати максимальну кількість соляної кислоти задля забезпечення стабільною процесу виробництва.

Особливо позивач наголошує на тому, що відпускна ціна товару визначається на умовах EXW і не включає в себе вартість транспортування. Крім того на відпускну ціну впливає ситуація на ринку гуртових партій продукту. За аргументами позивача, відповідачу як і іншим, слід враховувати окрему властивість "соляна кислота технічна (марки "Б")", якою є замутнення та низьку концентрацію, які влаштовують обмежене коло споживачів.

Вартість транспортування, як вважає позивач, має досить велику питому вагу у кінцевій ціні для споживача. Це обумовлено тим, що до транспортних засобів для перевезення кислоти встановлюються додаткові вимоги щодо відповідності тари під залив (кубові ємності або автоцистерна мають відповідати відповідним вимогам УкрСЕПРО), відповідності для перевезення небезпечних вантажів (автомобіль має відповідати 8 класу перевезення небезпечних вантажів).

Відповідач не оцінював обставини із визначення вартості перевезення небезпечних вантажів за маршрутами постави із міста Калуш, в якому розташовані виробничі потужності, до місця зберігання такої речовини її покупцем (ТОВ "Хімпром-Стандарт", ТОВ "Неохим-В", ТОВ "Львівхім" , ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Скайхім", ПАТ "Укрнафта").

В Акті не наведено жодного підтвердження того, що використана відповідачем ціна 20 880,00 гривень є звичайною ціною "соляної кислоти технічна (марки "Б")" саме такої якості як у позивача, яка реалізуються на умовах EXW Калуш, виробником, для якого ця кислота є попутною продукцією, а не гуртовим торговцем або підприємством, для якого соляна кислота є основною продукцією. Замість такого обґрунтування співробітники контролюючого органу, які проводили перевірку, взяли відомості щодо певної операції інших продавців (які є торгівельними посередниками, а не виробниками), не зазначивши ані кількості, ані якості, ані умов поставки, ані умов оплати і протиправно припустили, що ціна цієї операції є звичайною, проігнорувавши вимоги підпункту 14.1.219. пункту п.14.1 статті 14 ПК України.

При формуванні в Акті власних тверджень, якими заперечується відповідачем наявність обґрунтування "розумних економічних або інших причин (ділової мети) при реалізації зазначеної продукції за цінами нижчими звичайної ринкової" (абзац 3 сторінка 9 Акту), контролюючий орган не наводить жодного доказу, у зв`язку із чим, в розумінні податкового законодавства, не підтверджено жодними фактичними даними.

Всі без винятку зазначені в Акті господарські операції проводились Товариством з діловою метою самостійно, свідомо, були оплачені, доходи та прибуток від даних господарських операцій отримані, у зв`язку із даними операціями відбувався фактичний рух активів та зміни у власному капіталі і зобов`язаннях, відповідно отриманий економічний ефект, що підтверджується первинними документами та даними бухгалтерського обліку.

У відношенні до другої складової обставин, відповідач на підставі власних хибних припущень, зазначає, що "...в ході перевірки ТОВ "Завод ДК Орісіл", встановлено неможливість ТОВ "Завод ДК Орісіл" реального здійснення господарських операцій в частині придбання послуг комерційного посередництва… ТОВ "Завод ДК Орісіл" безпідставно відображено в податковому обліку податкові накладні за операціями, які фактично не відбулися, а лише відображені на первинних документах... " (абзац 4 сторінки 6 Акту) та "… Договір на надання послуг комерційного посередництва є зайвою ланкою у господарській діяльності Товариства, укладений без відповідної мотивації, ділової мети, виробничої потреби та характеру послу... " (абзац 7 сторінка 13 7 Акту).

Відповідач ставить під сумнів необхідність залучення іншого суб`єкта господарювання для організації та забезпечення відповідного обсягу послуг із забезпечення організації процесу реалізації готової продукції закордоном, так як в Товаристві є створений відповідний структурний підрозділ, в складі якого перебувають дві штатні посадові особи, які можуть самостійно здійснювати таку роботу.

Стверджуючи про нереальність господарських операцій, з надання ТОВ "Орісіл" послуг у відношенні до Товариства як виробника і відповідно продавця власної продукції "діоксиду кремнію", відповідач не врахував наступного.

Відділ збуту ТОВ "Завод ДК Орісіл" забезпечує реалізацію готової продукції та попутної продукції на внутрішньому ринку України та комунікації з місцевими покупцями, якими якраз і займаються ті двоє співробітники Товариства, про які задується в Акті. Але всю реалізацію на зовнішніх ринках забезпечує ТОВ "Орісіл" на підставі Генерального договору комерційного посередництва. У штаті ТОВ "Орісіл" є відповідні фахівці із знанням іноземних мов та професійною освітою, які забезпечують належний рівень комунікацій з існуючими та потенційними покупцями. Крім того фахівці ТОВ "Орісіл" організовують та супроводжують імпорт основної сировини та пакувальних матеріалів, без яких неможливі виробництво та збут готової продукції. Так, у вересні 2022 року за безпосередньої участі ТОВ "Орісіл" було реалізовано 42,4 тон готової продукції, імпортовано 218,4 тон сировини. Вказане засвідчує, що операції з таким контрагентом безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю Товариства.

Первинні документи, якими оформляється надання послуг, серед яких Акт виконаних робіт, складаються у повній відповідності до вимог чинного законодавства та, серед обов`язкових реквізитів., містять відомості про:

- зміст господарської операції (здійснення комунікацій з відповідними закордонними покупцями, з чітким визначенням питань, що узгоджувались під час таких комунікацій; супровід поточних відвантажень знов ж таки з переліком конкретних контрагентів; комунікації з перевізниками, які здійснюють транспортування продукції; документальна підтримка експедиції сировини та пакувальних матеріалів від закордонних постачальників із чітким визначенням цих постачальників, із зазначенням конкретної кількості продукції, яка реалізована протягом періоду за участю ТОВ "Орісіл" та найменувань та кількості поставленої сировини та пакувальних матеріалів;

- обсяг господарської операції та одиницю виміру із визначенням витрат часу на надання послуг та їх вартість в національній валюті.

Як зазначає позивач, два співробітника відділу збуту Товариства ніколи не виконували функції, які виконує ТОВ "Орісіл" на підставі Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2010, в силу того, що не мають для цього достатньої компетенції, в першу чергу вільного володіння іноземними мовами.

При цьому, за аргументами позивача, відповідачем не надано жодною рішення суду відносно ані ТОВ "Завод ДК Орісіл" ані ТОВ "Орісіл" (або їх контрагентів), яке б набрало законної сили та яке б було прийнято в порядку статті 551 Господарського кодексу України (надалі по тексту також - ГК України), чи рішення суду, прийнятого в порядку статті 234 Цивільного кодексу України (надалі по тексту також - ЦК України) щодо фіктивності правочину, тобто щодо вчинення правочину без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином. Відповідачем також не надано рішення суду про визнання укладеного з контрагентами правочину недійсними із підстав його суперечності інтересам держави і суспільства, його моральним засадам, як-то передбачено приписами частини 3 статті 228 ЦК України. Не представлено рішення суду, яке б було ухвалено в порядку статті 207 ГК України щодо визнання недійсними спірних операцій з підстав їх невідповідності вимогам закону, або вчинення з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства.

Окремо, позивач наполягає на тому, що по операціях із продажу ТОВ "Хімпром-Стандарт", ТОВ "Неохим-В", ТОВ "Львівхім" , ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Скайхім", ПАТ "Укрнафта" продукції "соляної кислоти технічна (марки "Б")" та по операції із придбання наданих у ТОВ "Орісіл" послуг, як Товариством так і ТОВ "Орісіл" суми податку на додану вартість сформовані та внесені до податкових накладних у відповідності до пункту 201.1 статті 201 ПК України, які у встановленому порядку зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку із чим такі платники податків сформували податковий кредит з ПДВ за вересень 2022 року.

Івано-Франківським окружним адміністративним судом ухвалою від 10.05.2023 відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження (том І а.с.4-5).

Відповідач скористався правом на подання відзиву на позовну заяву, який надійшов на адресу суду 12.06.2023 (том ІІ а.с.16-36). Окрім цього, представник відповідача 15.08.2023 подав додаткове письмове пояснення на виконання ухвали суду про відкриття провадження у справі із відповідними письмовими доказами (том ІІІ а.с.79-91, 92-107).

У відзиві і поясненнях контролюючий орган не погоджується з позовними вимогами та доводами, викладеними в адміністративному позові, та в обґрунтування своїх заперечень вказує на наступне. Зокрема, зазначив, що прийняттю оскаржуваного рішення слугувало встановлене контролюючим органом в ході проведення документальної позапланової виїзної перевірки завищення податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню за вересень 2022 року в сумі 1 123 065,00 гривень. Виявлені порушення, та як наслідок, визначення контролюючим органом зобов`язань за оскаржуваними рішеннями стосуються взаємовідносин позивача із ТОВ "Хімпром-Стандарт", ТОВ "Неохим-В", ТОВ "Львівхім" , ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Скайхім", ПАТ "Укрнафта" (щодо реалізації товару по нижчій за звичайну/ринкову ціну) та ТОВ "Орісіл" (щодо оплати за послуги, які фактично надавалися працівниками, що перебували у трудових відносинах із Товариством).

Так, аналізом даних єдиного реєстру податкових накладних та даних бухгалтерського обліку із відповідним підтвердженням первинними документами (договори, видаткові накладні та інші) встановлено, що ТОВ "Завод ДК Орісіл" протягом періоду з 01.09.2022 по 30.09.2022 реалізувало попутню продукцію "соляної кислоти технічна (марки "Б")" в кількості 370,21 тон за договірною ціною в діапазоні від 5 838,00 гривень до 6 486,00 гривень за тону продукції без ПДВ на загальну суму 2 877 243,00 гривень.

Основним покупцем соляної кислоти у вересні 2022р є ТОВ "Хімпром-Стандарт", яке з 20.04.2022 є неплатником ПДВ. Крім того, протягом вересня 2022 року ТОВ "Завод ДК Орісіл" реалізовано соляну кислоту:

- ТОВ "ВТП "Промтеххім", яке в подальшому реалізує соляну кислоту за ціною 20 880,00 гривень за тону без ПДВ;

- ТОВ "Неохим В", яке в подальшому реалізує соляну кислоту за ціною в діапазоні від 35 000,00 гривень до 45 000,00 гривень за тону без ПДВ;

- ТОВ "Скайхім", яке в подальшому реалізує соляну кислоту за ціною 62 500,00 гривень за тону без ПДВ.

Згідно проведеного аналізу порівняння цін, які склались на ринку на "соляну кислоту технічну" протягом періоду з 01.09.2022 по 30.09.2022, встановлено продаж ідентичної продукції іншими суб`єктами господарювання, зокрема за цінами:

- в діапазоні від 32 370,00 гривень до 37 585,00 гривень за тону ТОВ "Торгівельна компанія "Єврохімтранс";

- в діапазоні від 21 755,00 гривень до 29 167,00 гривень за тону ТОВ "Спецхімлогістик";

- в діапазоні від 37 700,00 гривень до 80 700,00 гривень за тону ТОВ "Дніпропетровська хімічна компанія".

Як вважає відповідач, покладаючись на результат порівняння цін реалізації ідентичної продукції за кодом УКТЗЕД , ТОВ "Завод ДК Орісіл" здійснювало постачання (реалізацію) "соляної кислоти технічна (марки "Б")" за договірною ціною 5 838,00 гривень і 6 486,00 гривень, яка не відповідає ринковій, що є нижчою за звичайну (ринкову) ціни, значення якої становить 20 880,00 гривень.

Таким чином, контролюючий орган робить висновок про заниження базу оподаткування по ПДВ на суму 5 332 222,00 гривень та відповідно заниження податкових зобов`язань по ПДВ на суму 1 066 444,00 гривень за вересень 2022 року.

Окрім цього, в ході проведення перевірки згідно аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також - ЄРПН, Реєстр) та наданих до перевірки документів встановлено віднесення Товариством до складу податкового кредиту вартість послуг комерційного посередництва від ТОВ "Орісіл" на загальну суму 316 800,00 гривень в тому числі ПДВ 52 800,00 гривень.

Згідно штатного розпису Товариства, який введено в дію з 28.12.2021, передбачено у відділі збуту та зовнішньої і внутрішньої кооперації 2 (дві) посадові одиниці: начальник відділу з посадовим окладом 9 768,00, гривень та провідний економіст із збуту з посадовим окладом 7 841,00 гривень.

Надані до перевірки зовнішньо-економічні договори, вантажно-митні декларації (надалі по тексту також - ВМД), накладних протягом вересня 2022 року основними постачальниками сировини та пакувальних матеріалів були одні і ті ж нерезиденти, а саме: "TIANJIN PROSPER TECHNOLOGY CO.", LTD. "HOSHINE SILICON (LU ZHOU) INDUSTRY CO.", LTD. "PYROLLSACK OY".

Крім того, основними покупцями готової продукції були одні і ті ж нерезиденти, а саме: ІТР Іnс США, Keyser&Mackay, Нідерланди, Польща, TURKUAZ KIMYA (Турція), Moller Chemie GmbH Co KG.

Тобто, під виглядом укладання Договору на надання послуг комерційного посередництва ТОВ "Завод ДК Орісіл", безпідставно збільшило податковий кредит на суму 52 800,00 гривень за послуги, які фактично надавалися працівниками, що перебували з Товариством у трудових відносинах, отримуючи при цьому заробітну плату за виконану ними роботу.

Перевіркою ТОВ "Завод ДК Орісіл" встановлено неможливість реального здійснення господарських операцій Товариством з ТОВ "Орісіл" в частині придбання послуг комерційного посередництва. ТОВ "Завод ДК Орісіл" відображено в податковому обліку придбання послуг згідно акту за операціями, які фактично не відбулися, а лише відображені на первинних документах, так як акт виконаних робіт не містить будь-якої інформації щодо надання/виконання виконавцем послуг/робіт на виконання вищенаведеного договору, не містить інформації стосовно змісту наданих послуг, докладного опису виконаних завдань, не розкриває змісту послуг, якісних характеристик, конкретного персонального підходу до виконання завдань та обґрунтувань формування вартості таких послуг відповідно до договірних правовідносин.

З урахуванням вказаного відповідач вважає, що виявлені обставини за участю позивача утворюють склад податкового правопорушення, а оскаржуване податкове повідомлення рішення є таким, що прийнято на підставі, у межах повноважень та у спосіб, зо визначені законодавством України.

Позивач 13.06.2023 подав до суду відповідь на відзив із додатковими письмовими доказами, в якому із посиланням на доводи, сформовані в адміністративному позові, заперечив доводи відповідача та вказав на те, що представник контролюючого органу жодним чином не спростував аргументи Товариства, які вказують на протиправність оскаржуваного рішення (том ІІ а.с.41-48, 49-196). Одночасно представник позивача, серед іншого, представив експертні Висновок Івано-Франківської торгово-промислової палати №В-256 від 30.05.2023, Цінову довідку Івано-Франківської торгово-промислової палати №В-260 від 30.05.2023 і Висновок експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи №06/06-23 від 06.06.2023 (том ІІ а.с.81-85, 86-87, 88-98).

13.06.2023 і 07.07.2023 представник позивача зареєстрував в суді письмові клопотання про виклик свідків для їх допиту по обставинах справи (том ІІ а.с.198, 222-223).

Представник позивача 13.06.2023 і 17.08.2023 подав в суд клопотання, в якому просив врахувати при розгляді справи врахувати встановлені обставини та надану їм оцінку, які зафіксовані і сформовані в рішеннях Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02.05.2023 у справі №300/4978/22 та від 10.07.2023 у справі №300/2637/23 (том ІІ а.с.199-216; том ІІІ а.с.108-112).

07.07.2023 від представника позивача надійшло клопотання про долучення письмових протоколів опитування посадових осіб позивача та його контрагента по обставинах надання у вересні 2022 року послуг за Генеральним договором комерційного посередництва від 01.10.2010, укладеного між ТОВ "Завод ДК Орісіл" та ТОВ "Орісіл", зокрема, ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 та ОСОБА_6 (том ІІ а.с.225-243). Із таким клопотанням подано інші письмові документи, на які представник позивача посилається у своїх доводах (том ІІ 244-248; том ІІІ а.с.1-74)

У зв`язку із долученням до матеріалів справи коментованих письмових протоколів опитування посадових осіб ТОВ "Завод ДК Орісіл" та ТОВ "Орісіл", представник позивача не наполягав на виклику таких свідків для допиту у судове засіданні в розгляді справи по суті.

Підготовчі судові засідання призначено і проведено 13.06.2023 і 17.08.2023, в яких вирішені питання, визначені частиною 2 статті 180 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі по тексту також - КАС України).

17.08.2023 судом закрито підготовче провадження та у призначеній справі до розгляду по суті 13 вересня та 3 жовтня 2023 року (том ІІІ а.с.115).

В ході розгляду справи по суті 05.09.2023 від представника надійшли додаткові письмові пояснення, в яких, серед іншого, Товариство наполягає на застосуванні усталених правових висновків Верховного Суду, сформованих в постановах від 16.12.2019 у справі №200/12345/18-а, від 10.08.2020 у справі №826/5761/18, від 25.05.2023 у справі №200/465/21-а та від 17.07.2023 у справі №640/16890/20,зокрема, факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим (том ІІІ а.с.120).

05.09.2023 від представника позивача надійшло чергове письмове пояснення, в якому, поряд з іншим, зазначено, що матеріали перевірок та подані відповідачем документи (у відносинах господарської діяльності ТОВ "Завод ДК Орісіл" та ТОВ "Орісіл", як між собою так і з іншими контрагентами) не містять відомостей та даних про: проведення комплексного відпрацювання податкових ризиків з податку на додану вартість; винесення рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку; надіслання контролюючим органом запитів державним органам чи контрагентам; про проведення зустрічних звірок з контрагентами (том ІІІ а.с.123-125).

Представник позивача 08.09.2023, через підсистему "Електронний суд", подав заяву про стягнення з відповідача судових витрат зі сплати судового збору в сумі 25 182,10 гривень та на проведення експертизи ТОВ "Бюро економіко-правових експертиз" в сумі 20 000,00 гривень і Івано-Франківською торгово-промисловою палатою в сумі 50 532,00 гривень (том ІІІ а.с.127-144).

26.09.2023, через підсистему "Електронний суд", в суд надійшли додаткові письмові заяви представника позивача із відповідними обґрунтуваннями власних доводів щодо обраного способу ведення господарської діяльності із виготовлення і реалізацію власної продукції, в тому числі за участю ТОВ "Завод ДК Орісіл" та ТОВ "Орісіл". Серед іншого, представник подав письмовий переклад окремих документів, складених за участю посадових осіб ТОВ "Орісіл", які, як вважає позивач, разом із письмовою відповіддю ТОВ "Орісіл" на запит адвоката, додатково розкривають зміст і обсяг послуг, наданих для Товариства в межах Генерального договору комерційного представництва від 01.10.2010 (том ІІІ а.с.155-198).

Через канцелярію суду 03.10.2023 представник позивача подав чергове письмове пояснення, яким наголосив, що єдиним в Акті перевірки єдиним обґрунтуванням недотримання Товариством звичайних (ринкових) цін при реалізації у вересні 2022 року "соляної кислоти технічної (марки "Б")" є посилання на відомості Єдиного реєстру податкових накладних, відомості якого носять відповідно інформаційний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Саме така правова позиція сформована Верховним Судом у постановах від 26.07.2023 у справі №160/25972/21, від 04.06.2020 у справі №340/422/19 та від 26.05.2021 у справі №380/2404/20 (том ІІІ а.с.198-216).

Представник відповідача 03.10.2023 подав в судовому засіданні додаткові письмові пояснення, в яких згруповуючи власну правову позицію, яку сформував у відзиві на позов та попередніх поясненнях, вкотре наголосив на недотримання Товариством звичайних цін при реалізації у вересні 2022 року "соляної кислоти технічної (марки "Б")", а також на відсутності необхідності у залученні ТОВ "Орісіл" для забезпечення процесу постачання сировини, реалізації готової продукції тощо, так як такі роботи можуть бути виконані штатними працівниками позивача (том ІІІ а.с.217-221).

Розглянувши матеріали адміністративної справи, вивчивши зміст відзиву на позовну заяву, відповідь на відзив, додаткові письмові та усні пояснення сторін, дослідивши і оцінивши в сукупності зібрані по справі докази, якими сторони обґрунтовують свої вимоги та заперечення проти них, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд встановив наступні обставини.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод ДК Орісіл" (ідентифікаційний код юридичної особи 37130116) 12.07.2010 зареєстроване як юридична особа та перебуває на обліку в територіальному органі Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області як платник податків і зборів.

До основного виду економічної діяльності ТОВ "Завод ДК Орісіл" за 20.59 "Виробництво іншої хімічної продукції, н.в.і.у.".

Також серед видів діяльності за КВЕД визначено "Виробництво гофрованого паперу та картону", паперової та картонної тари, "Виробництво інших основних неорганічних хімічних речовин", Виробництво інших основних органічних хімічних речовин, "Неспеціалізована оптова торгівля", "Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту".

Вказана обставина підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (https://opendatabot.ua/c/37130116) станом на 03.10.2023.

На час спірних правовідносин (вересень 2022 року) ТОВ "Завод ДК Орісіл" є виробником "діоксиду кремнію-кремнезему".

Наявною в матеріалах справи Випискою з постійного технологічного регламенту виробництва діоксиду кремнію-кремнезему №01-2005, затвердженого директором Товариства в 2020 році, визначено процес одержання високодисперсного пірогенного діоксиду кремнію (SiO2) оснований на гідроліз парів чотирихлористого кремнію (SiCI4) або мелитрихлорсилану (CH3 SiCI4) у повітряно-водневому полум`ї (том І а.с.102-108).

Як стверджує позивач, про що не заперечує відповідач, "діоксид кремнію" різних марок є основним видом продукції, виготовлення (виробництво) якої здійснює Товариство.

Поряд з цим, згідно Технічних умов ТУУ 24.1-3:2009 "Кислота соляна технічна" від 06.07.2009, Змін №1 і №2 до Технічних умов від 17.04.2013 та від 25.04.2018, Товариство забезпечує виробництво соляної кислоти технічної, яку одержують абсорбцією водою хлористого водню, що утворюється при виробництві діоксиду кремнію-кремнезему (том І а.с.40-90, 91-94, 95-101).

Представлені Довідки про ціни на продукцію виробництва ТОВ "Завод ДК Орісіл" (супутня продукція) за червень-вересень 2022 року, засвідчують такі обставини:

- "соляної кислоти технічної (марки "Б")" 2 400,00 гривень/тонна, 3 500,00 гривень/тонна, 4 700,00 гривень/тонна, 5 600,00 гривень/тонна і 6 400,00 гривень/тонна;

- "гіпохлорит натрію" - 50,00 гривень/тонна;

- "діоксид кремнію марки Орісіл ТО" - 75 400,00 гривень/тонна і 83 200,00 гривень/тонна;

- "діоксид кремнію марки Орісіл МТО" - 75 400,00 гривень/тонна і 83 200,00 гривень/тонна (том І а.с.112-116).

ТОВ "Завод ДК Орісіл" 14.03.2022, 04.01.2021, 04.01.2021, 04.01.2021 уклало із ТОВ "Львівхім", ТОВ "Неохим В", ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Скайхім", ТОВ "Хімпром-Стандарт" договори поставки продукції №01-2022, №05-2021, №03-2021, №01-2021 і №06-2021 (том І а.с.117-119, 124-127, 132-136, 141-144, 149-154). У відношенні до ПАТ "Укрнафта" відповідна поставка здійснена на підставі листа від 05.09.2022 (том І а.с.218).

За наслідками виконання у вересні 2022 року вказаних угод Товариство склало та видало покупцям видаткові накладні і сертифікати якості №143 від 12.09.2022, 144 від 12.09.2022, №138 від 12.09.2022, №139 від 12.09.2022, №130 від 02.09.2022, №131 від 02.09.2022, №132 від 02.09.2022, 133 від 02.09.2022, №134 від 02.09.2022, №135 від 02.09.2022, №136 від 02.09.2022, №137 від 02.09.2022, №140 від 12.09.2022, №141 від 12.09.2022, №142 від 12.09.2022, №146 від 12.09.2022, №147 від 12.09.2022, №148 від 26.09.2022, №149 від 26.09.2022, №150 від 26.09.2022 і №145 від 12.09.2022 (том І а.с.120-121, 128-129, 137-138, 145-146, 155-156, 159-160, 163-164, 167-168, 171-172, 175-176, 178-179, 182-183186-187, 190-191, 194-195, 198-199, 202-203, 206-207, 210-211, 214-215, 219-220).

Покупці товару провели із позивачем розрахунок за придбану продукцію (том І а.с.123, 131, 140, 148, 158, 162, 166, 170, 174, 181, 185, 189, 193, 197, 201, 205, 209, 213, 217, 222).

За такими господарськими операціями із реалізації товару Товариством складено і зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні за №38 від 19.09.2022, №42 від 20.09.2022, №20 від 12.09.2022, №26 від 13.09.2022, №42 від 22.08.2022, №2 від 02.09.2022, №7 від 05.09.2022, №11 від 06.09.2022, №14 від 07.09.2022, №16 від 08.09.2022, №17 від 08.09.2022, №18 від 09.09.2022, №27 від 13.09.2022, №34 від 15.09.2022, №35 від 16.09.2022, №44 від 21.09.2022, №45 від 22.09.2022, №49 від 27.09.2022, №56 від 28.09.2022, №60 від 30.09.2022 і №43 від 20.09.2022 (том І а.с.122, 130, 139, 147, 157, 161, 169, 173, 177, 180, 184, 188, 192, 196, 200, 204, 208, 212).

У таких зареєстрованих податкових накладних продавцем визначено ціну постачання товару за одиницю виміру від 5 640,00 гривень, 5 838,00 гривень до 6 486,00 гривень за тонну продукції (том І а.с.122, 157, 221).

В матеріалах справи наявна Бухгалтерська довідка Товариства із якої слідує, що в загальному у вересні 2022 року оформлено і зареєстровано 21 податкову накладну загальним об`ємом 392,370 тони "соляної кислоти технічної (марки "Б")" на суму з ПДВ 3 027 243,28 гривень (том І а.с.223). В загальному платник податків по вказаних операціях із продажу коментованої продукції отримав прибуток в сумі 24 465,13 гривень.

Продовжуючи встановлювати обставини та як слідує із матеріалів справи, 01.10.2010 ТОВ "Завод ДК Орісіл" (Замовник) уклало із ТОВ "Орісіл" (Виконавець) Генеральний договір комерційного представництва (надалі по тексту також - Генеральний договір), згідно якого (том І а.с.224-226):

- Замовник доручає, а Виконавець бере на себе зобов`язання протягом дії даного договору надавати Замовнику за винагороду послуги, пов`язані з укладенням від імені та за рахунок Замовника правочинів, та сприяти укладенню таких правочинів (пункт 1.1. Генерального договору);

- до правочинів, на які поширюється дія даного договору належить: зовнішньоекономічні та внутрішні договори з покупцями готової продукції Замовника; зовнішньоекономічні та внутрішні договори з продавцями сировини та матеріалів, які необхідні Замовнику для виробництва готової продукції; договори, пов`язані із виконанням умов зовнішньоекономічних договорів, доручення перевезення, страхування тощо (пункт 1.2. Генерального договору);

- за погодженням сторін до території, в межах якої Виконавець здійснює свою діяльність по даному договору, належить: України, країни СНД, Балтії, країни Європи, Азії, Південної та Північної Америки, Африки та Австралії (пункт 1.4. Генерального договору);

- за погодженням сторін до послуг, які будуть надаватись Виконавцем під час виконання даного договору, належить: пошук покупців готової продукції Замовника на території, що визначена даним договором; забезпечення покупців інформацією щодо продукції, яка пропонується Замовником до продажу; узгодження з покупцями умов договорів купівлі-продажу; підготовка проектів договорів; ведення ділової переписки з покупцями, в тому числі й іноземними мовами; здійснення поточного контролю за виконання Замовником умов договорів, укладених за участю Виконавця, із застосуванням засобів поштового, телефонного та електронного зв`язку; сприяння вирішенню всіх спірних і конфліктних питань у відносинах Замовника з покупцями; відправлення по запитах покупців рекламних взірців готової продукції Замовника; підготовлення замовлення на виготовлення рекламних матеріалів (каталоги, брошюри, конверти, фірмові бланки тощо); пошук розробників інтернет-сайтів, укладення договорів по розробці та обслуговуванню інтернет-сайту, підготовка матеріалу для розміщення на інтернет-сайті; реклама та просування готової продукції виробника на ринках збуту (розміщення реклами в друкованих виданнях, інтернет сайтах, участь у доброчинних акціях); пошук постачальників сировини, яка необхідна Замовнику для виробництва готової продукції, пошук постачальників робіт, послуг, пов`язаних з виконанням зовнішньоекономічних договорів, узгодження умов та підготовка проектів відповідних договорів, контроль за виконанням їх умов; залучення наукових працівників для отримання консультацій по вирішенню виробничих питань Замовника, рекомендацій щодо застосування продукту Замовника (пункт 2.1. Генерального договору).

01.09.2022 ТОВ "Завод ДК Орісіл" і ТОВ "Орісіл" погодили зміни до Генерального договору, підписавши Додаток №30 (том І а.с.227), за змістом якого:

- сторони узгодили внесення змін до п. 6.1. Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2010, виклавши його в наступній редакції: "6.1. Одиницею виміру за даним Договором є послуга (послуга комерційного посередництва), яка є комплексом дій Виконавця, спрямованих на виконання умов даного Договору, що здійснюються ним протягом місяця. Вартість послуг за погодженням сторін становить 316 800,00 гривень на місяць, в тому числі ПДВ 52 800,00 гривень. Зазначена сума обрахована виходячи з гарантованих витрат робочого часу співробітників Виконавця на надання послуг за даним Договором в обсязі 320 людино-годин та вартості людино-години, що визначена сторонами в сумі 990,00 гривень, в тому числі ПДВ 165,00 гривень" (пункт 1 Додатку);

- нова ціна починає застосовуватися до послуг Виконавця, що надаються за вересень 2022 року (пункт 2 Додатку).

ТОВ "Завод ДК Орісіл" і ТОВ "Орісіл" 30.09.2022 склали та підписали Акт виконаних робіт до Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2022 (надалі по тексту також - Акт виконаних робіт, Акт виконаних робіт від 30.09.2022).

Пунктом 1 Акту виконаних робіт зафіксовано надання Виконавцем протягом вересня 2022 року Замовнику наступних послуг (том І а.с.228):

- пошук покупців готової продукції, забезпечення їх інформацією щодо продукції, узгодження умов договорів, для чого за допомогою листування та телефонних переговорів з компаніями Banner Chemicals, Велика Британія, Keyser&Mackay, Швейцарія, Moller Chemie, Німеччина, відкориговано графік виробництва та відвантаження на жовтень 2022 року; у відповідь на запит компанії Eftec, Чехія, надіслано оновлену цінову пропозицію на Орісіл 300; сформовано та надіслано оновлені цінові пропозиції на гідрофільні та гідрофобні марки для Keyser&Mackay, Нідерланди; на запит компанії Keyser&Mackay, Польща надіслано останню вeрсію MSDS для гідрофобного матеріалу; надіслано оновлену цінову пропозицію на Орісіл 200 Keyser&Mackay, Іспанія, для компанії Unecol; сформовано та надіслано оновлені цінові пропозиції на гідрофільні та гідрофобні марки для Moller Chemie, Німеччина. На підставі укладених із покупцями договорів Замовником здійснено поставку готової продукції в загальній кількості 41,48 тон. Надання послуг здійснювалось силами 2-ох співробітників, загальні витрати робочого часу становлять 135 людино-годин. Вартість послуг становить 133 650,00 гривень, в тому числі ПДВ 22 275,00 гривень;

- здійснення контролю за виконанням умов договорів, укладених за участю Виконавця, для чого засобами телефонного та електронного зв`язку здійснювались комунікації з компаніями Keyser&Mackay, Нідерланди, Moller Chemie GmbH & Co.KG, Німеччина, Banner Chemicals, Велика Британія, Eftec, Чехія, Nuova Brescia Accumulatori S.R.L., Італія, SMS Minerals, Швеція, Keyser&Mackay, Польща, Turkuaz Kimya, Туреччина, ТОВ "Орісіл-Фарм" по питаннях узгодження термінів та умов поставок, експедиторами та перевізниками, що задіяні в процесі доставки продукції до покупців, по питаннях узгодження умов перевезень. Надання послуг здійснювалось силами 3-ох співробітників, загальні витрати робочого часу становлять 115 людино-годин. Вартість послуг становить 113 850,00 гривень, в тому числі ПДВ 18 975,00 гривень;

- забезпечено документальну підтримку, супровід експедиції сировини (МТХС) від компанії Tianjin Prosper Technology Co. LTD, Китайська Народна Республіка в кількості 110,4 тони; забезпечено документальну підтримку, супровід експедиції сировини (МТХС) від компанії Hoshine Silscon (Lu Zhou) Industry Co. LTD, Китайська Народна Республіка в кількості 92 тони; забезпечено документальну підтримку, супровід експедиції сировини (ДМДХС) від компанії Hoshine Silscon (Lu Zhou) Industry Co. LTD, Китайська Народна Республіка в кількості 16 тон; здійснювалися постійні комунікації з митними та портовими органами Польщі і Румунії та перевізниками, які залучені до транспортування. Надання послуг здійснювалось силами 2-ох співробітників, загальні витрати робочого часу становлять 70 людино-годин. Вартість послуги становить 69 300,00 гривень, в тому числі ПДВ 11 550,00 гривень.

Загальні витрати Виконавця на надання послуг склали 320 людино-годин.

Вартість послуг визначена в загальній сумі 316 800,00 гривень, в тому числі ПДВ 52 800,00 гривень (пункт 3 Акту виконаних робіт).

ТОВ "Орісіл" 30.09.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних склало та зареєструвало податкову накладну №3 на загальну суму 316 800,00 гривень, в тому числі ПДВ 52 800,00 гривень (том І а.с.229).

В період з 30.11.2022 по 13.12.2022 посадовими особами контролюючого органу на підставі наказу відповідача №1958-п від 18.11.2022 та направлення №3305 від 28.11.2022 проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення, яке становить більше 100 000,00 гривень по декларації за вересень 2022 року з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.

За наслідками проведеної перевірки відповідачем складено Акт документальної позапланової виїзної перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету №6642/09-19-07/37130116 від 16.12.2022 (том І а.с.17-40).

В розділі ІІІ коментованого Акту перевірки контролюючий орган встановив наступні обставини, які враховані при визначенні у відношенні до Товариства порушення податкового законодавства, зокрема:

- "Аналізом даних єдиного реєстру податкових накладних та даних бухгалтерського обліку із відповідним підтвердженням первинними документами (договори, видаткові накладні та інші) встановлено, що ТОВ "Завод ДК Орісіл" протягом періоду з 01.09.2022 по 30.09.2022 реалізувало попутню продукцію "соляної кислоти технічна (марки "Б")" в кількості 370,21 тон за договірною ціною в діапазоні від 5 838,00 гривень до 6 486,00 гривень за тону продукції без ПДВ на загальну суму 2 877 243,00 гривень.

Основним покупцем соляної кислоти у вересні 2022р є ТОВ "Хімпром-Стандарт", яке з 20.04.2022 є неплатником ПДВ. Крім того, протягом вересня 2022 року ТОВ "Завод ДК Орісіл" реалізовано соляну кислоту: ТОВ "ВТП "Промтеххім", яке в подальшому реалізує соляну кислоту за ціною 20 880,00 гривень за тону без ПДВ; ТОВ "Неохим В", яке в подальшому реалізує соляну кислоту за ціною в діапазоні від 35 000,00 гривень до 45 000,00 гривень за тону без ПДВ; ТОВ "Скайхім", яке в подальшому реалізує соляну кислоту за ціною 62 500,00 гривень за тону без ПДВ.

Згідно проведеного аналізу порівняння цін, які склались на ринку на "соляну кислоту технічну" протягом періоду з 01.09.2022 по 30.09.2022, встановлено продаж ідентичної продукції іншими суб`єктами господарювання, зокрема за цінами:

- в діапазоні від 32 370,00 гривень до 37 585,00 гривень за тону ТОВ "Торгівельна компанія "Єврохімтранс";

- в діапазоні від 21 755,00 гривень до 29 167,00 гривень за тону ТОВ "Спецхімлогістик";

- в діапазоні від 37 700,00 гривень до 80 700,00 гривень за тону ТОВ "Дніпропетровська хімічна компанія".

Таким чином, контролюючий орган робить висновок про заниження базу оподаткування по ПДВ на суму 5 332 222,00 гривень та відповідно заниження податкових зобов`язань по ПДВ на суму 1 066 444,00 гривень за вересень 2022 року." (аркуш 5 Акта);

- "Отже, занижено базу оподаткування по ПДВ на суму 5 333 222,00 гривень та відповідно занижено податкові зобов`язання по ПДВ на суму 1 066 444,00 гривень, в тому числі за вересень 2022 року на суму 1 066 444,00 гривень." (аркуш 7 Акта);

- "Наданий акт виконаних робіт, не містить чіткої інформації стосовно змісту наданих послуг, докладного опису виконаних завдань, не розкриває змісту послуг, якісних характеристик, конкретного персонального підходу до виконання завдань та обґрунтувань формування вартості таких послуг відповідно до договірних відносин, що є порушенням пунктів 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні", яке впливає на правомірність формування витратної частини товариства по даних операціях" (аркуш 12 Акта);

- "Крім того, перевіркою встановлено, що згідно штатного розпису ТОВ "Завод ДК Орісіл", який введено в дію з 28.12.2021, передбачено у відділі збуту та зовнішньої і внутрішньої кооперації 2 посадові одиниці: начальник відділу із посадовим окладом 9 768,00 гривень та провідний економіст із збуту з посадовим окладом 7 841,00 гривень" (аркуш 12 Акта);

- "Перевіркою встановлено, що згідно наданих до перевірки зовнішньо-економічних договорів, ВМД, накладних протягом вересня 2022 року основними постачальниками сировини та пакувальних матеріалів були одні і ті ж нерезиденти, а саме: Tianjin Prosper Technology Co. LTD, Hoshine Silscon (Lu Zhou) Industry Co. LTD, Pyrollsack OY.

Крім того, основними покупцями готової продукції були одні і ті ж нерезиденти, а саме: ІТР Inc, США, Keyser&Mackay, Нідерланди, Польща, Turkuaz Kimya, Туреччина, Moller Chemie GmdH Co RG.

Тобто, під виглядом укладення Договору на надання послуг комерційного посередництва ТОВ "Завод ДК Орісіл", безпідставно збільшило податковий кредит на суму 52 800,00 гривень за послуги, які фактично надавалися працівниками, що перебували з Товариством у трудових відносинах, отримуючи при цьому заробітну плату за виконану ним роботу" (аркуш 12-13 Акта);

- "Тобто, в даному випадку відносини щодо отримання послуг комерційного посередництва ТОВ "Завод ДК Орісіл", регулюються не Договором на дання послуг, укладеного з ТОВ "Орісіл", а трудовим договором, що укладено ТОВ "Завод ДК Орісіл" з працівниками відділу збути та зовнішньої і внутрішньої кооперації, які фактично виконували роботу у відповідності до положення про відділ збуту та зовнішньої і внутрішньої кооперації" (аркуш 13 Акта);

- "З врахуванням вищевказаного, в ході перевірки ТОВ "Завод ДК Орісіл", встановлено неможливість ТОВ "Завод ДК Орісіл" реального здійснення господарських операцій з ТОВ "Орісіл" в частині придбання послуг комерційного посередництва. ТОВ "Завод ДК Орісіл" відображено в податковому обліку придбання послуг згідно акту за операціями, які фактично не відбувалися, а лише відображені на первинних документах, так як акт виконаних робіт не містить будь якої інформації щодо надання/виконання Виконавцем послуг/робіт на виконання вищенаведеного договору, не містить інформації стосовно змісту наданих послуг, докладного опису виконаних завдань, не розкриває змісту послуг, якісних характеристик, конкретного персонального підходу до виконання завдань та обґрунтувань формування вартості таких послуг відповідно до договірних правовідносин" (аркуш 16 Акта);

- "Таким чином, за результатами перевірки встановлено, що в порушення пункту 198.1 статті 198, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України ТОВ "Завод ДК Орісіл" завищило податковий кредит по операціях із ТОВ "Орісіл" в частині придбання послуг комерційного посередництва в загальній сумі 52 800,00 гривень, в тому числі за вересень 2022 року в сумі 52 800,00 гривень" (аркуш 17 Акта).

В розділі ІV Акта перевірки від 16.12.2022 відповідач сформував загальний висновок, за містом якого : перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2022 року у декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначено з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах, встановлено порушення платником податків підпунктів 14.1.36, 14.1.71, 14.1.80, 14.1.2019, 14.1.2013 пункту 14.1 статті 14, пункту 187.1, статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ "Перехідні положення", пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню в загальній сумі 1 23 065,00 гривень, в тому числі за вересень 2022 року на суму 1 123 065,00 гривень (том І а.с.35).

За наслідками розгляду заперечення на Акт перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення №00305/0702 від 20.01.2023, яким визначено суму завищення бюджетного відшкодування в сумі 1 123 065,00 гривень та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 561 533,00 гривень (том І а.с.47).

Товариство 08.02.2023 подало скаргу на таке рішення (том І а.с.50-54), за наслідками розгляду якої Державна податкова служба України прийняла рішення №8887/6/99-00-06-01-03-06 від 11.04.2023 (том І а.с.55-58).

З урахуванням рішення ДПС України від 11.04.2023 Головне управління ДПС в області прийняло податкове повідомлення-рішення №002934/0702 від 14.04.2023, яким (том І а.с.63):

- визначено суму завищення бюджетного відшкодування в сумі 1 119 244,00 гривень;

- застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 559 622,00 гривень.

Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення №002934/0702 від 14.04.2023 протиправним та не обґрунтованим, Товариство звернулося до суду за захистом своїх інтересів, ставлячи вимогу про його скасування.

Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.

У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин, суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.

Правовідносини з приводу предмету адміністративного позову між позивачем та відповідачем в першу чергу врегульовані положеннями Податкового кодексу України.

Суд, зважаючи на те, що окремі роз`яснення центральні органи виконавчої влади у сфері оподаткування в Україні, скеровані для врахування в роботі працівниками підрозділів аудиту територіальних органів ДФС/ДПС, що відповідає за організацію та здійснення документальних перевірок платників податків, не є прямими нормами податкового законодавства в розумінні Податкового кодексу України, все таки вважає за необхідне оглянути лист Державної фіскальної служби України №27600/7/99-99-14-02-01-17 від 15.08.2016 (https://zakon.rada.gov.ua/rada/show/v7600872-16#Text).

Зокрема, одним із різновидів схем мінімізації податкових зобов`язань з ПДВ, що використовуються платниками податків, є штучне перенесення бази оподаткування ПДВ (значної частини податкових зобов`язань) від підприємств реального сектору економіки - виробників товарів/послуг безпосередньо або через кілька ланок (суб`єктів господарювання) до учасників схем ухилення від оподаткування - "посередників".

В основі цього різновиду схем, який застосовується, зокрема, є первинний продаж товарів і послуг їх виробниками за цінами, які значно нижчі діючих на ринку і державою не регулюються. Відповідно до норм законодавства з питань ціноутворення суб`єкти господарювання використовують у своїй діяльності вільні ціни, що визначаються на всі види продукції (робіт, послуг), за винятком тих, на які встановлено державні регульовані ціни; вільні ціни визначаються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін. Законодавчим обмеженням з питання оподаткування виробників у цьому випадку, чинним до 1 січня 2016 року, було те, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не могла бути нижче їх собівартості.

Натомість задіяні "посередники" здійснюють реалізацію цих товарів і послуг вже за ринковими цінами, перекривають суми власних податкових зобов`язань неправомірно сформованим податковим кредитом, джерелом якого є "податкові ями" і зустрічні транзити. Зазначені "посередники" хоча й відповідають категорії вигодонабувачів згідно з положеннями пункту 1.3 Рекомендованого порядку взаємодії підрозділів ДФС при комплексному відпрацюванні податкових ризиків з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДФС від 28.07.2015 за №543, проте переважно не мають власних необоротних і фінансових активів, періодично замінюються та часто відсутні за місцезнаходженням. Таким чином, навіть здійснені донарахування сум грошових зобов`язань цим суб`єктам господарювання безперспективні на предмет їх сплати до бюджету.

Водночас з 1 січня 2016 року набрали чинності зміни до Податкового кодексу України у частині визначення бази обкладення ПДВ, виходячи із звичайної ціни.

А саме: згідно з внесеними змінами до абзацу другого пункту 188.1 статті 188 ПУ України база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін (за винятком товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню, та газу, який постачається для потреб населення).

При цьому абзацом першим підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу. Крім того, цей підпункт визначає певні особливості визначення звичайної ціни для окремих (специфічних) видів операцій (при проведенні обов`язкової оцінки, аукціону (публічних торгів) (обов`язковість проведення якого передбачено законом), постачанні на підставі форвардного або ф`ючерсного контракту, продажу у примусовому порядку).

Відповідно до підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Таким чином, Кодекс у чинній редакції (не враховуючи положення для окремих (специфічних) видів операцій):

- визначає, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін;

- прирівнює звичайну ціну до ціни договору, а ринкову ціну до ціни передачі (постачання), тобто теж до ціни договору (при відповідності ціни постачання ціні договору), тим самим встановлює зв`язок між договірною, звичайною та ринковою цінами;

- встановлює ряд обов`язкових умов відповідності ціни поставки (договірної ціни) ринковій ціні, однією з яких є володіння сторонами достатньою інформацією про ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах;

- передбачає можливість доведення невідповідності рівню ринкових цін звичайної ціни, що відповідає договірній.

Тому при проведенні документальних перевірок виробників товарів/послуг з питання дотримання ними податкового законодавства при визначенні бази оподаткування ПДВ за операціями з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг, здійснених, починаючи з 1 січня 2016 року, рекомендується:

1) з`ясовувати джерела інформації про ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах (надалі по тексту також - ринкові ціни);

2) визначати ринкові ціни, виходячи з даних цих джерел та обов`язково враховуючи ідентичність (спорідненість, порівнянність) змісту досліджуваної операції.

Наприклад, при з`ясуванні ринкових цін на послуги з передачі в найм (оренду) нерухомого майна (будівель, споруд, приміщень) необхідно враховувати: належність будівель та споруд до однакових класифікаційних типів (з урахуванням їх функціонального призначення) згідно з ДК 018-2000: їх площу; місцезнаходження тощо;

3) встановлювати відповідність ціни постачання виробника ринковим цінам. Вочевидь, рівень ринкової ціни не може бути менше суми, розрахованої додаванням ціни постачання виробника і частини ціни постачання "посередника", виходячи з обсягу сформованого ним схемного податкового кредиту в загальній ціні постачання;

4) у разі невідповідності цих цін (заниження ціни постачання порівняно з ринковими цінами) - фіксувати в актах документальних перевірок:

- факт такої невідповідності, зазначаючи джерела інформації щодо ринкових цін, їх рівень та розрахунок невідповідності;

- висновок, що з урахуванням положень підпунктів 14.1.71 та 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 Кодексу ціна постачання не є звичайною ціною, що відповідає ринковій і мала б враховуватися при визначенні бази оподаткування ПДВ;

- висновок щодо порушення норм абзацу другого пункту 188.1 статті 188 Кодексу, в результаті чого занижено базу оподаткування ПДВ та, як наслідок, занижено податкові зобов`язання (завищено бюджетне відшкодування, від`ємне значення) з ПДВ.

При формуванні доказів відносно заниження за наведених вище обставин бази оподаткування ПДВ в акті перевірки виробника також зазначаються факти, за їх наявності, щодо:

- взаємної юридичної та фактичної залежності сторін (пов`язаності осіб), що згідно з підпунктом 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 Кодексу не відповідає умові, за якої ринкова ціна - це ціна передачі (постачання);

- нездійснення та/або неможливості здійснення "посередником" або іншим контрагентом виробника (у ланцюгу між "посередником" і виробником) господарської діяльності (у визначенні підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Кодексу та частин першої і другої статті 3 та частини першої статті 43 Господарського кодексу України), що свідчить про залучення такого "посередника" або іншого контрагента виробника лише для документального оформлення операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням у підсумку необґрунтованої податкової вигоди у виробника. При цьому рекомендується використовувати положення підпункту3.1.2 пункту 3.1 Методичних рекомендацій з фіксування в актах перевірок результатів відпрацювання документально оформлених платниками податків нереальних господарських операцій з товарами (лист ДФС від 16.05.2016 за №16872/7/99-99-14-02-02-17).

Необхідно наголосити на особливості формування та документування доказової бази при проведенні перевірок, призначених відповідно до кримінального процесуального закону, яка має враховувати надані слідчим докази, отримані під час досудового розслідування, наприклад, зафіксовані у:

- висновку експерта (про невідповідність ціни постачання виробника ринковим цінам);

- показанні посадової особи виробника (про досконале володіння інформацією про ринкові ціни на товари/послуги та свідоме документальне оформлення їх продажу за істотно заниженими цінами фіктивному "посереднику" з метою ухилення від сплати податків та заволодіння грошовими коштами) тощо.

Як свідчать зміст та матеріали Акта перевірки від 16.12.2022 відповідачем не враховано коментовані вимоги листа Державної фіскальної служби України №27600/7/99-99-14-02-01-17 від 15.08.2016 при оформлені результатів спірної перевірки та як наслідок прийняття оскаржуваного рішення, про що заначено нижче по тексту.

Стаття 10 Закону України "Про ціни і ціноутворення" від 21.06.2012 за №5007-VI (надалі по тексту також - Закон №5007-VI) встановлює, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України. Відповідно до статті 11 наведеного Закону вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

"Факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим".

Вказаний висновок узгоджується із усталеною практикою Верховного Суду (зокрема постановами Верховного Суду від 16.12.2019 у справі №200/12345/18-а, від 10.08.2020 по справі №826/5761/18, від 25.05.2023 по справі №200/465/21-а та від 17.07.2023 по справі 640/16890/20.

При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду (частина 5 статті 242 КАС України).

Акт перевірки як і відзив на позовну заяву не містять посилання на докази які б спростовували те, що при визначенні Товариством ціни продажу при здійсненні господарських операцій по реалізації "соляної кислоти технічної (марки "Б")":

- продавець бажав передати такий товар (продукцію), а покупець бажав його отримати на добровільній основі (підтверджується укладеними договорами та первинними документами господарських операцій);

- обидві сторони були взаємно незалежними юридично та фактично (підтверджується укладеними договорами, даними відкритих державних реєстрів);

- володіли достатньою інформацією про такий товари (продукцію), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів у порівняних економічних (комерційних) умовах (підтверджується технічними умовами на продукцію).

Оцінюючи обставини та аргументи відповідача про реалізацію Товариством у вересні 2022 року виготовленої продукції ("соляної кислоти технічна (марки "Б")") за цінами, які не відповідають звичайним (ринковим), суд виходить із таких аргументів.

По перше, відповідач не довів, що три (3) контрагенти (ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Неохим В", ТОВ "Скайхім"), які придбали в позивача у вересні 2022 року товар і відповідно в тому ж місяці здійснили прожату товару - реалізовували саме ту продукцію, яку придбали у Товариства.

Контролюючий орган, в тому числі на вимогу суду, не надав доказів, із яких можна установити, що такі три (3) контрагенти у вересні 2022 року, чи до даного податкового періоду взагалі не придбавали товару за кодом УКТЕЗД від інших продавців чи інших постачальників/виробників такої чи аналогічної продукції.

Наявність такої інформації надало б відповідь на питання, чи дійсно контрагенти, які визначені в Акті, придбавають (придбавали) спочатку товар тільки в єдиного продавця, яким є позивач по ціні від 5 640,00 гривень, 5 838,00 гривень до 6 486,00 гривень, а надалі в тому ж податковому періоді чи в іншому здійснюють наступну його реалізацію вже по ціні щонайменше 20 880,00 гривень.

По друге, оцінюючи наявні у справі докази, суд не може погодитися із доводами перевіряючого про те, що "…протягом вересня 2022 року ТОВ "Завод ДК Орісіл" реалізовано соляну кислоту (сторінка 5 Акта): ТОВ "ВТП "Промтеххім", яке в подальшому реалізує соляну кислоту за ціною 20 880,00 гривень за тону без ПДВ; ТОВ "Неохим В", яке в подальшому реалізує соляну кислоту за ціною в діапазоні від 35 000,00 гривень до 45 000,00 гривень за тону без ПДВ; ТОВ "Скайхім", яке в подальшому реалізує соляну кислоту за ціною 62 500,00 гривень за тону без ПДВ (том І а.с.21).

Так, Товариство продало ТОВ "ВТП "Промтеххім" соляну кислоту на підставі оформленої податкової накладної №20, яку склало і зареєструвало 12 вересня 2022 року (том І а.с.139), в той час як відомості із Єдиного реєстру податкових накладних свідчать, що коментованим контрагентом позивача складання (виписування) та реєстрацію власної податкової накладної здійснено 6 і 8 вересня 2022 року, тобто раніше дати постачання від ТОВ "Завод ДК Орісіл" (том ІІІ а.с.94).

Аналогічно із ТОВ "Скайхім", зокрема, аналіз даних контролюючого органу із Єдиного реєстру податкових накладних вказують нате, що такий платник податків склав (виписав) податкову накладну 7 вересня 2022 року (том ІІІ а.с.221), в той час як ТОВ "Завод ДК Орісіл" у відношенні до ТОВ "Скайхім" податкову накладну №26 склало 13 вересня 2022 року (том І а.с.147).

В частині ТОВ "Неохим В" слід вказати таке, останнє із Єдиного реєстру податкових накладних склало (виписало) і зареєструвало податкову накладну (30 вересня і 13 жовтня 2022 року) щодо реалізації кислоти соляної технічної об`ємом 130 кілограм (том ІІІ а.с.95), при тому, що у вересні 2022 року придбало в Товариства продукції об`ємом 20,7 тони (том І а.с.147).

Вказані обставини породжують обґрунтований сумнів про реалізацію контрагентами Товариства саме тієї продукції (товару), яку у вересні 2022 року було продано ТОВ "Завод ДК Орісіл".

По третє, як свідчать дані усіх без винятку складених і зареєстрованих 21 податкових накладних, Товариством із шістьма (6) покупцями (ТОВ "Львівхім", ТОВ "Неохим В", ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Скайхім", ТОВ "Хімпром-Стандарт", ПАТ "Укрнафта") в одному податковому періоді досягнуто приблизно однакової ціни за одиницю виміру в тонах від 5 640,00 гривень, 5 838,00 гривень до 6 486,00 гривень.

Із вказаних шести (6) покупців в той же податковий період лише три (3) контрагента (ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Неохим В", ТОВ "Скайхім") також реєстрували податкові накладі із реалізації товару за кодом УКТЗЕД за ціною від 20 880,00 гривень, 35 000,00 гривень, 45 000,00 гривень до 62 500,00 гривень.

При цьому, щодо решти трьох (3) покупців, таких як ТОВ "Львівхім", ТОВ "Хімпром-Стандарт" і ПАТ "Укрнафта", відомостей про реалізації ними товару за кодом УКТЗЕД контролюючий орган не встановив.

Із вказаного слідує, що позивач визначив ціну продажу за товар, на яку на договірних умовах погодилися покупці, однакову як для суб`єктів господарювання, які здійснюють торгівлю чи продаж досліджуваного товару, так і для тих хто придбавав товар для власної господарської діяльності, переробки тощо.

По четверте, як свідчать відомості Акта перевірки та подані відповідачем витяги із Єдиного реєстру податкових накладних із аналізом за кодом УКТЗЕД за вересень 2022 року, ціна на відповідний товар, окрім позивача, коливається в наступних діапазонах : 20 880,00 гривень, 21 755,00 гривень, 29 167,00 гривень, 32 370,00 гривень, 35 000,00 гривень, 37 585,00 гривень, 37 700,00 гривень, 45 000,00 гривень, 62 500,00 гривень і 80 700,00 гривень.

В даному випадку відповідач не зміг пояснити суду, чому саме звичайною ціною за такий товар за одну (1) тону (без будь-якої оцінки та аналізу щодо фізико-хімічних властивостей і якості, умов виробництва, зберігання, фасування, транспортування/поставки, кількості/об`єму, способу оплати тощо) є саме 20 880,00 гривень (ТОВ "Промтеххім"), а не 80 700,00 гривень (ТОВ "Дніпропетровська хімічна компанія"), 62 500,00 гривень (ТОВ "Скайхім"), 45 000,00 гривень (ТОВ "Неохим В"), 37 585,00 гривень (ТОВ "Торговельна компанія "Єврохімтранс"), 29 167,00 гривень (ТОВ "Спецхімлогістик").

Без відповіді і пояснень зі сторони контролюючого органу залишилося питання про обставини, як перевіряючий оцінював явно не однаковий рівень із очевидно великим/значним діапазоном різниці в ціні у різних платниках податків в один і той же податковий період на один і той же товар за кодом УКТЗЕД із тією ж одиницею виміру, які реєстрували податкові накладі на таку продукцію/товар.

По п`яте, слід погодитися із позивачем, що первинне значення у визначенні ціни на продукцію/товар має обставина щодо його походження із з`ясування обставини чи є платник податків, який у вересні 2022 року зареєстрував проаналізовані контролюючим органом податкові накладні за кодом УКТЗЕД, виробником, продавцем чи посередником, придбаного товару у національного чи іноземного виробника, продавцем вже переробленої продукції із новими характеристиками та показниками/якості відповідного товару.

Так, як свідчать відомості із листа Державного підприємства "Івано-Франківський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації" (надалі по тексту також - ДП "Івано-Франківський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації") №05-01/612 від 04.05.2023, отриманого на запит Товариства, до бази даних "Технічні умови України" внесені наступні технічні умови на кислоту соляну:

- ТУ 6.09.-41-1-89 "Кислота соляна для регенерації іонообмінних смол "Чиста" (Хімічний завод, 342014, Костянтинівка, Донецька область, Шмідта, 1, тел. 3-72-47);

- ТУ У 6.05761264.008-96 "Кислота соляна 20% для побутових потреб" (ПАТ "Шосткінський завод хімічних реактивів", 41101, Шостка, Сумська область, Щербакова, 1, тел. (05449) 2-14-80, тел. 2-30-75, тел. 2-30-75);

- ТУ У 20.1-7-2016 "Розчинна соляна кислота" (ДП "Калуський дослідно-експериментальний завод Інституту хімії поверхні НАНУ", Калуш-11, А-8, Івано-Франківська область, 77311, тел. (03472) 7-02-49, тел. 6-66-53, тел. 7-58-68, тел. 050-433-95-92, факт-Заводська, 8а, м. Калуш, Івано-Франківська область, 77311);

- ТУ У 20.1-1-2012 "Кислота соляна інгібована 14%" (ПП "Промснаб", 25028, Кіровоград, Волкова, 2, тел. 050-357-37-47, факт-03110, Київ, І.Клименка, 25, оф.237, тел. 275-23-00);

- ТУ У 20.1-3-2020 "Кислота соляна. Розчин водний 9%" (ТОВ "НПП Лавань", 49010, Дніпро, Горяна, 17, тел. (0562) 36-01-16);

- ТУ У 20.5-1-2018 "Розчин водний соляної кислоти (хлориду воднію)" (ТОВ "Милан", 61058, Харків, Чичибабіна, 3, тел. );

- ТУ У 20.5-2-22021 "Розчин водний соляної кислоти" (ТОВ "Екохімсервіс", 25006, Кропивницький, Велика Перспективна, 64);

- ТУ У 20.5-1-2019 "Розчини водні соляної кислоти" (ТОВ "Скайхім", 07400, Бровари, Київська область, Олега Оникієнка, 2);

- ТУ У 23.9-1-2022 "Суміш соляно-мінеральна" (ПАТ "Стебницьке гірничо-хімічне підприємство "Полімінерал", Дрогобицька, 127, Стебник, Дрогобицький район, Львівська область, 82172, тел. );

- ТУ У 24.1-9-2011 "Кислота соляна інгібована" (ПАТ "Шосткинський завод хімічних реактивів", 41100, Шостка, Сумська область, Щербакова, 1, тел. 2-04-12);

- ТУ У 24.1-3-2009 "Кислота соляна технічна" (ТОВ "Завод ДК "Орісіл", 77300, Калуш, Івано-Франківська область, тел. (03472) 2-48-14, тел. 7-36-89);

- ТУ У 24.1-1-2011 "Розчин водний кислоти соляної" (ТОВ "Профхім", 61030, Харків, Біологічна, 17);

- ТУ У 24.6-4-2003 "Кислота соляна інгібірована" (ТОВ "Дніпропетровська хімічна компанія", 49006, Дніпро, Ю.Савченка, 38, тел. , тел. 770-09-31, тел. 050-320-26-95, тел. 067-622-50-40).

Із вказаного листа слідує, що в Україні щонайменше, окрім позивача, 12 (дванадцятьма) суб`єктами господарської діяльності зареєстровані технічні умови на кислоту соляну.

В розгляді справи відповідач був обізнаний про наявність в матеріалах справи відповідної інформації ДП "Івано-Франківський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації", про що неодноразово наголошувалося представнику контролюючого органу. Разом з тим, незважаючи на вказане, відповідач так і не подав в суд будь-яку інформацію з Єдиного реєстру податкових накладних чи з інших допустимих джерел відомості про реєстрацію коментованими виробниками податкових накладних, в тому числі у вересні 2022 року, чи в інший податковий період, із яких суд міг би встановити дані про цінову політику саме інших виробників, а не продавців чи дистриб`юторів/посередників у продажі такої продукції як соляна кислота чи подібного товару на основі соляної кислоти.

Саме вартість реалізованої продукції виробником можна вважати "співставною ціною", яка найбільш відповідає однорідному виду реалізованої продукції у співставних умовах, про що Верховний Суд вказує у постанові від 15.08.2019 у справі №818/736/14.

Як відзначено у постанові Верховного Суду від 16.12.2019 у справі №200/12345/18-а "Особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовленої продукції/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим".

Варто також зважати й на те, що в згаданому вище переліку є ТОВ "Дніпропетровська хімічна компанія" і ТОВ "Скайхім", які зареєстрували у встановленому порядку Технічні умови ТУ У 24.6-4-2003 "Кислота соляна інгібірована" та ТУ У 20.5-1-2019 "Розчини водні соляної кислоти".

В контексті вказаного, суд також погоджується із аргументами Товариства про те, що в Акті не зафіксовано будь-якого аналізу та/або співставлення умов продажу за ознаками порівнюваних відповідачем господарських операції із загальних даних зареєстрованих податкових накладних, в першу чергу за ознаками якості, властивості та характеристики товару, оскільки їх відмінність за загальними правилами є безумовною підставою для формування цінити на ту чи іншу продукцію виробника.

По шосте, відповідачем жодним чином не спростовано те, що відпускна ціна товару у спірному випадку визначається на умовах EXW (з міста Калуш, безпосередньо з території підприємства виробника) і не включає в себе вартість транспортування. Тобто, в ціну продукції (товару) не входило визначення вартості транспортування із використанням спеціалізованих ємкостей для небезпечних вантажів, забезпечення експедируванням при такому транспортуванні та ймовірного наступного процесу зберігання, переробки і фасування тощо.

По сьоме, відповідач не спростував, що Технічні умови У 24.1-3-2009 "Кислота соляна технічна", Виписка з постійного технологічного регламенту виробництва діоксиду кремнію-кремнезему №01-2005, затвердженого директором Товариства в 2020 році, та лист ДП "Івано-Франківський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації" №05-01/612 від 04.05.2023 підтверджують унікальність об`єкту виробництва, а як наслідок і продажу, та, відповідно, відсутність ринку ідентичних товарів і таким чином ціна за договором автоматично - звичайна.

В питанні недотримання позивачем звичайних (ринкових) цін у вересні 2022 року зі сторони відповідача в ході судового розгляду справи без будь-якого спростування залишилися наступні аргументи Товариства, зокрема:

- при плануванні господарської діяльності, Товариство прагнуло дотримання економічного ефекту за рахунок приросту (збереження) активів, а не від мінімізації податкових платежів, а мотивація позивача при вступі у господарські правовідносини ґрунтувалася на тому, що розмір очікуваного доходу від господарської операції повинен бути істотним у порівнянні з розміром очікуваної податкової вигоди;

- в ході перевірки не встановлено і не доведено наміру у позивача отримати за правочинами, укладеними з покупцями, іншого результату, ніж поставка товару та, відповідно, отримання прибутку;

- в ході перевірки не встановлено і не доведено, що метою платника податку було одержання доходу за рахунок відшкодування ПДВ;

- в ході перевірки не встановлено і не доведено, що податкова вигода при здійсненні операцій з постачання протягом періоду, який перевірявся була самостійною діловою метою позивача;

- господарські операції з реалізації кислоти "соляної кислоти технічної (марки "Б") не призвели до збільшення задекларованих витрат позивача та зменшення об`єкту його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості;

- господарські операції з реалізації "соляної кислоти технічної (марки "Б") покупцям не призвели до отримання необґрунтованої податкової вигоди, (яка, у свою чергу, у випадку її одержання, не повинна була б перевищувати економічної вигоди від здійснення господарської операції, оскільки ціллю законної господарської діяльності є отримання саме останньої);

- господарські операції з реалізації "соляної кислоти технічної (марки "Б") дозволила Позивачу отримати економічний ефект (прибуток), який не полягав виключно в будь якому зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

В контексті останнього позивач представив Висновок експерта №06/06-23 від 06.06.2023, який судовим експертом Віваловою Вікторією Валеріївною, в складі Товариства з обмеженою відповідальністю "Бюро економічно-правових експертиз" (том ІІ а.с.88-98), за змістом якого, поряд з іншим:

- інформація наведена у бухгалтерській довідці №98/1 від 24.03.2023 (том І а.с.223) про отримання ТОВ "Завод ДК Орісіл" прибутку та (відповідно) збільшення розміру чистих активів в розмірі (сумі) 24 465,13 гривень в розумінні господарських операцій по реалізації соляної кислоти технічної марки "Б" у вересні 2022 року підтверджується документально (висновок по шостому питанню);

- отримання ТОВ "Завод ДК Орісіл" чистого прибутку в розмірі (сумі) 45 003,40 тис. грн. та (відповідно) збільшення розміру чистих активів в розмірі (сумі) 40 539,6 тис. грн. по результатах трьох кварталів 2022 року підтверджується документально (висновок по сьомому питанню).

Також не подав заперечення представник відповідача і щодо інших аргументів Товариства.

ТОВ "Завод ДК Орісіл" вказує на необхідності оперативної реалізації максимальної кількості соляної кислоти задля збереження стабільного процесу виробництва, що відповідно впливає і на ціну продажу.

Як вказує позивач, "соляної кислоти технічної (марки "Б") є попутною продукцією, яка утворюється в технологічному процесі виробництва "діоксиду кремнію" - основної продукції підприємства. Вона має визначені характеристики, що відрізняються від характеристик продукції інших виробників, крім того їй притаманна замутнення та низька концентрація.

Соляна кислота - одна з найбільш їдких рідин, що використовується в різних галузях промисловості. Елементарна формула (HCL- хлористий водень) дає небезпечне з`єднання, пари якого подразнюють слизову людини. При попаданні на шкіру кислота викликає сильні опіки, тому при роботі з хлористим воднем потрібно дотримуватися техніки безпеки і бути вкрай уважним. Отруєння парами і туманами соляної кислоти відбувається, як правило в промислових і лабораторних умовах і зазвичай пов`язане з виникненням аварійних ситуацій, розгерметизації ємностей з кислотою на виробництві, порушенні цілісності тари.

Виробництво "діоксиду кремнію" - основної продукції підприємства, залежить від наявності замовлень, спрогнозувати які на довгострокову перспективу, навіть при звичайних умовах ведення діяльності, не має можливості. Відповідно Товариство не можемо точно передбачити і кількість соляної кислоти, яка буде утворюватися в технологічному процесі, навіть у короткостроковій перспективі.

Утворену соляну кислоту необхідно зберігати у спеціальних ємностях. Заповнення ємнісного парку зберігання соляної кислоти призведе до зупинки випуску основного продукту, та значно підвищить ризики аварійних ситуацій пов`язаних з високою токсичністю та агресивністю соляної кислоти

Ємнісний парк підприємства складається з шести ємностей, місткістю 50м3 кожна. Постійно в роботі підприємства задіяні чотири ємності, а дві знаходяться на капітальному ремонті. Максимальна кількість соляної кислоти, яка може зберігатися в чотирьох ємностях складає 160 м3 (при заповненні не більше 80% в кожній ємності). Також згідно вимог Плану ліквідації аварійних ситуацій, цеху з виробництва "діоксиду кремнію" одна ємність, як правило, не заповнюється, а використовується, як резервна (аварійна). Отже, фактична кількість соляної кислоти технічної, яка може одночасно зберігатися в ємностях складає 120 м3. При стабільній роботі підприємства протягом календарного місяця кількість виробленої соляної кислоти технічної при відсутності її оперативної реалізації буде перевищувати фактичну кількість зберігання в ємностях, які задіяні в роботі.

Така обставина у справі підтверджується Експертним висновком №В-259 від 30.05.2023, складеним Івано-Франківською торгово-промисловою палатою (том ІІ а.с.81-85).

Отже, при виборі стратегії поводження з соляною кислотою підприємство може розглядати всього дві моделі бізнес-поведінки.

Перша, оперативна та швидка реалізація кислоти по цінам, що склались на ринку, для уникнення граничного заповнення наявного ємнісного парку.

Підприємством обрана саме ця модель, так як вона не передбачає значних додаткових капіталовкладень на розширення ємнісного парку та нейтралізацію кислоти і значно знижує ризики загрози життю та здоров`ю людей внаслідок можливих техногенних аварій та пов`язаного з ними забруднення навколишнього середовища.

Друга, зберігання кислоти протягом невизначеного терміну (принаймні хоча б протягом одного місяця) з метою очікування імовірного зростання ціни в нестабільному оточенні.

Відхиляючи дану модель, підприємство виходить з тих обставин, що для зберігання на протязі календарного місяця соляної кислоти (при умові відсутності її оперативної реалізації) в кількості 533,2 тон (випуск січень 2022 року, стабільна робота) необхідно чотирнадцять ємностей місткістю 50 м3 кожна. Виходячи з вище сказаного ємнісний парк необхідно розширити і додатково встановити десять ємностей місткістю 50 м3 з облаштуванням піддонів, внутрішніх інженерних мереж, виділенням земельної ділянки.

На даний момент (і протягом 2022 року) вільних земельних ділянок, які б були розташовані поблизу місця розташування виробництва та були придатні для облаштування додаткового ємнісного парку зберігання кислоти немає.

Вартість ємності металічної або поліетиленової місткістю 50м3 для зберігання соляної кислоти становить 547 680 гривень за одиницю, відповідно для встановлення десяти ємностей необхідно 5 476 800,00 гривень, без врахування затрат для їх облаштування.

Як і в попередньому випадку така обставина засвідчується Ціновою довідкою №В-260 від 24.05.2023, складеної Івано-Франківською торгово-промисловою палатою (том ІІ а.с.86-87).

Облаштування додаткового ємнісного парку включає проектування ємнісного парку, виділення земельної ділянки, земляні роботи, монтажні - будівельні роботи, облаштування внутрішньо інженерних мереж, за переконаннями позивача, становитиме орієнтовно 2 122 000,00 гривень. Отже, для виконання всіх видів робіт і купівлі ємностей необхідні затрати становитимуть 8 000 000,00 гривень. Окрім того, розширення ємнісного парку, як вважає Товариство, не гарантує того, що при відсутності оперативної реалізації кислоти протягом принаймні місяця, розширений ємнісний парк не буде повністю заповнений. Заповнення ємнісного парку зберігання соляної кислоти призведе до зупинки випуску основного продукту. Для недопущення зупинки основного виробництва буде потрібно проводити нейтралізацію соляної кислоти з подальшим скидом у кислотно-лужну каналізацію. Дана процедура так само затратна та потребує додаткових капіталовкладень, про що свідчить Експертний висновок №В-259 від 30.05.2023, складеним Івано-Франківською торгово-промисловою палатою (том ІІ а.с.81-85).

При цьому, в такому випадку підприємство взагалі не отримає доходу від реалізації кислоти.

Отже, дана модель була відхилена Товариством, так як:

- "соляної кислоти технічної (марки "Б"), що утворюється на підприємстві притаманні замутнення та низька концентрація, у зв`язку із чим, як стверджує позивач, Товариство не можемо конкурувати з імпортною кислотою; попит на таку кислоту не є постійний, його характеризує сезонність та постійні зміни в залежності від наявності на ринку імпортної кислоти, яка вище за якістю;

- потребує значних капіталовкладень, які значно більші ніж ймовірні доходи від реалізації кислоти "з затримкою";

- відсутні вільні земельні ділянки, придатні для розміщення та облаштування розширеного ємнісного парку зберігання соляної кислоти та розташовані поблизу виробничих потужностей підприємства;

- буде потрібно проводити нейтралізацію соляної кислоти з подальшим скидом у кислотно-лужну каналізацію, що вимагає додаткових витрат без отримання доходу;

- дана модель значно підвищує ризики загрози життю та здоров`ю людей внаслідок можливих техногенних аварій та пов`язаного з ними забруднення навколишнього середовища.

Надаючи оцінку висновкам Акта перевірки і як наслідок частину донарахування за оскаржуваним рішенням, за змістом яких "під виглядом укладення Договору на надання послуг комерційного посередництва ТОВ "Завод ДК Орісіл" безпідставно збільшило податковий кредит на суму 52 800,00 гривень за послуги, які фактично надавалися працівниками, що перебували з Товариством у трудових відносинах, отримуючи при цьому заробітну плату за виконану ним роботу" (аркуш 12-13 Акта), суд виходить із таких аргументів.

По перше, в розгляді справи представник відповідача поставив під сумнів поданий позивачем Акт виконаних робіт від 30.09.2022 і припустив, що останній за своїм змістом не відповідає тому акту, який описаний на аркуші 11-12 Акта перевірки (том І а.с.27-28, 228).

На пропозицію суду надати саме ту копію Акта виконаних робіт, який був поданий при перевірці інспектору, представник позивача не зміг представити інший примірник, який за змістом відмінний від того, що наявний в матеріалах адміністративної справи (том І а.с.228).

Також Акт перевірки не містить відомостей про те, що перевіряючому було відмовлено в отриманні копії Генерального договору комерційного посередництва чи Акта виконаних робіт за вересень 2022 року.

Відтак, суд немає обґрунтованих підстав для неврахування при розгляді справи змісту саме того Акта виконаних робіт, який надав позивач разом із адміністративним позовом.

По друге, суд відзначає, що ні в Акті перевірки, ні в ході розгляду справи контролюючий орган не надав належних і допустимих доказів на засвідчення та підтвердження того, що ті послуги, які за своїм змістом і обсягом (в цілому чи в окремих їх частинах) зафіксовані в Акті наданих послуг за вересень 2022 року як виконані ТОВ "Орісіл", - фактично були здійснені силами і за рахунок двох (2) співробітників, які перебувають в трудових відносинах з Товариством, отримуючи при цьому заробітну плату за виконану ним роботу, зокрема, начальником відділу збуту та зовнішньої і внутрішньої кооперації Каралаш Сергій Петрович (том І а.с.239-241) та провідним спеціалістом із збуту ОСОБА_2 (том І а.с.242-244).

По третє, представник контролюючого органу жодним чином не спростував доводи Товариства, викладенні у письмових процесуальних заявах по справі та в протоколах опитування відповідальних посадових осіб ТОВ "Завод ДК Орісіл" та ТОВ "Орісіл", зокрема, ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 та ОСОБА_6 (том ІІ а.с.225-243; том ІІІ а.с.201-216), про те, що працівники відділу збуту та зовнішньої і внутрішньої кооперації Товариства в основному забезпечують реалізацію продукції ("соляна кислота технічна (марки "Б")" тощо) на внутрішньому ринку України, а в межах Генерального договору комерційного посередництва працівники ТОВ "Орісіл" здійснюють в переважному обсязі забезпечення процесу збуту "діоксид кремнію" та іншої продукції виробництва іноземним юридичним особам за межами України, в тому числі із виконанням тих послуг, які регламентовані і погодження сторонами в Генеральному договорі.

По четверте, в ході розгляду справи та при дослідженні доказів представник відповідача не спростовував та не зміг заперечити відомості щодо електронного листування (скріншотів) з іноземними контрагентами в процесі надання ТОВ "Орісіл" послуг, зміст яких визначений в Акті виконаних робіт за вересень 2022 року, складеного на виконання Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2010, та які на адвокатський запит представника позивача в ході розгляду адміністративної справи надало ТОВ "Орісіл" разом із листом №13 від 07.06.2023 (том ІІ а.с.102, 161-194; том ІІІ зворотній бік а.с.155).

В штатному розписі ТОВ "Орісіл", введеного в дію з 01.06.2022, наявні відповідні працівники, які можуть виконувати роботу, зміст і обсяг яких відображений в Акті виконаних робіт (том ІІІ а.с.10)

У зв`язку із цим є висновки, зафіксовані в Акті перевірки щодо "встановлення неможливості ТОВ "Завод ДК Орісіл" реального здійснення господарських операцій з ТОВ "Орісіл" в частині придбання послуг комерційного посередництва", є явно не мотивовані із посиланням на первинні документи, які фіксують і засвідчують обставини, відображені в Акті виконаних робіт за вересень 2022 року.

По п`яте, оцінка змісту Акта виконаних робіт (том І а.с.228), разом із дослідженими електронним листування (скріншотів) з іноземними контрагентами в процесі надання ТОВ "Орісіл" послуг (том ІІ а.с.102, 161-194; том ІІІ зворотній бік а.с.155), на переконання суду, містить достатньо "інформації щодо надання Виконавцем послуг/робіт на виконання Генерального договору комерційного посередництва, в тому числі змісту наданих послуг, докладного опису виконаних завдань, із розкриттям змісту послуг, якісних характеристик, конкретного персонального підходу до виконання завдань та обґрунтувань формування вартості таких послу", відсутність яких на аркуші 16 Акта перевірки не встановив контролюючий орган.

Так, документ, якій контролюючий орган вважає таким, що не може вважатися доказом оформлення наданих послуг у вересні 2022 року, містить відомості про:

- назву - Акт виконаних робіт;

- дату складання - останній робочий день відповідною місяця (30.09.2022);

- назву підприємства, від імені якого складено документ - ТОВ "Орісіл";

- зміст господарської операції - здійснення комунікацій з закордонними покупцями (перелік яких наведено в Акті), з чітким визначенням питань, що узгоджувались під час таких комунікацій; супровід поточних відвантажень з переліком конкретних контрагентів, комунікації з перевізниками, які здійснюють транспортування продукції; документальна підтримка експедиції сировини та пакувальних матеріалів від закордонних постачальників із чітким визначенням цих постачальників; із зазначенням конкретної кількості продукції, яка реалізована протягом періоду за участю ТОВ "Орісіл" та найменувань і кількості поставленої сировини та пакувальних матеріалів;

- обсяг господарської операції та одиницю виміру - чітко визначено суми витрат часу на надання послуг та їх вартість в національній валюті;

- посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення - керівники обох підприємств;

- особисті підписи - наявні підписи керівників і відтиски печаток обох підприємств.

По шосте, у відповідь на адвокатський запит представника Товариства листом за №28 від 21.09.2023 ТОВ "Орісіл" доводить до відома (том ІІІ а.с.176), що у функціональні обов`язки працівників ТОВ "Орісіл" при виконанні Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2010, зокрема входить:

- забезпечення безперебійних поставок сировини та матеріалів для виробництва;

- аналітика і обґрунтований вибір логістичної, мультимодальної (комбінованої) схеми поставки;

- підбір експедитора з урахуванням оптимальності вартості послуг, враховуючи досвід оперування небезпечним вантажем;

- укладання контрактів і документальний супровід поставок;

- пошук надійних виробників наступних сировинних компонентів: МІ (метилтрихлорсилан), M2 (диметилдихлорсилан), PDMS (полідиметилсилоксан), їдкий натрій (NaOН), їдкий калій (КОН);

- комунікація з міжнародними транспортними компаніями, які надають послуги по морським контейнерним перевезенням, такими як MAERSK, COSCO, Hapag-Lloyd, MSC, СМА;

- моніторинг ринку логістичних послуг;

- погодження деталей співпраці;

- побудова цінової політики;

- організація та супровід процесів виконання реалізації готової продукції ТОВ "Завод ДК Орісіл" за кордон з дотриманням вимог Європейського та Американського законодавства в сфері хімічної промисловості.

Постійна (щоденна) комунікація з постачальниками та покупцями проводиться з метою підтримки взаємовигідних відносин, досягнення нових взаємовигідних угод і узгодження оптимальних цін.

Організовуючи реалізацію продукції ТОВ "Завод ДК Орісіл" та постачання сировини і матеріалів для її виробництва ТОВ "Орісіл" працює по схемі "Бізнес для бізнесу" (англійською business-to-business, В2В) - маркетинговий термін в економіці, що означає обмін товарами, послугами або інформацією (чи їхній продаж) між компаніями і не включає в цей процес кінцевого фізичною споживача товару чи послуги.

Оскільки ТОВ "Орісіл" та ТОВ "Завод ДК Орісіл" орієнтовані на В2В продажі, то протягом багатьох років дистриб`ютори/партнери в різних країнах не змінюються. Але в свою чергу, дистриб`ютори (клієнти) співпрацюють з багатьма кінцевими споживачами, які можуть, змінюватися в міру кон`юнктури ринку. Тому для ТОВ "Орісіл" надзвичайно важливим є щоденний постійний особистісний контакт з дистриб`юторами (листування, телефонні дзвінки, відеодзвінки, відвідування спеціалізованих виставок, персональні візити), а також постійний моніторинг ринку та поведінки конкурентів.

Співпраця і дистриб`юторами передбачає обговорення умов співпраці, а саме, цінову політику, терміни поставки, асортимент, тестування нового матеріалу, регуляційний супровід тощо з тим чи іншим кінцевим споживачем. Оскільки ситуація на ринку динамічна та постійно змінюється, то ТОВ "Орісіл" необхідно постійно погоджувати умови, як для існуючих клієнтів, щоб повністю їх задовольнити, не дозволити конкуренту переманити їх, а й знаходити нові можливості і нових клієнтів для реалізації продукції ТОВ "Завод ДК Орісіл" за кордон.

Оскільки динамічними є і зміни регуляторних вимог для подальшої можливості експорту виготовленої продукції за кордон таких, як REACH реєстрація, вимоги оновлення Реєстраційного Досьє для наноматеріалів (яким є такий продукт), Турецький REACH, Британський REACH, вимога тестування матеріалу на важкі метали, визначення кількості волатильних органічних компонентів в матеріалі тощо. Також необхідно постійно інформувати партнерів про поточний статус необхідної відповідності стосовно тієї чи іншої регуляції.

У випадку, коли співпраця з партнерами проводиться на умовах DAP (доставлено до місця призначення), будь-яка зміна ціни на транспортні перевезення вимагає від ТОВ "Орісіл" подальшої корекції ціни на товар позивача для кінцевого споживача. Співпраця здійснюється як із постійними логістичними партнерами, так із новими, оскільки вибирається найкраща цінова пропозиція по тому чи іншому напрямку кожного разу. Тому ТОВ "Орісіл" перебуває в постійній комунікації для посилення конкурентних позицій на ринку саме продукції ТОВ "Завод ДК Орісіл".

Уся ця робота проводиться виключно працівниками ТОВ "Орісіл", оскільки ТОВ "Завод ДК Орісіл" не має в штаті відповідних спеціалістів.

Суд зазначає, що відомості такого листа в сукупності із наявними у матеріалах справи доказами, не спростовуються ні змістом Акту перевірки, на поясненнями, сформованих представником відповідача у процесуальних заявах по справі.

Суд, зважаючи на докази, наявні в матеріалах адміністративної справи, погоджується із окремими поясненнями та аргументами позивача, які жодним чином не спростовані контролюючим органом.

Так, як вказує Товариство, що стосується зовнішніх ринків, то багаторічна співпраця із клієнтами стала можливою виключно завдяки роботі (послугам) ТОВ "Орісіл" при виконанні ним (його персоналом) Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2010. Специфіка бізнесу вимагає, щоб працівники, задіяні в процесі зовнішньоекономічних відносин володіли на вільному рівні принаймні двома іноземними мовами. На жаль пошук відповідних спеціалістів у м. Калуш та поблизу нього не давав позитивних результатів. В свою чергу, ТОВ "Орісіл" має багаторічний досвід в роботі того напрямку та відповідних кваліфікованих фахівців зі знанням іноземних мов та професійною освітою, які забезпечують належний рівень комунікацій з існуючими та потенційними покупцями а також мають відповідні професійні навички, знайомства та зв`язки.

ТОВ "Завод ДК Орісіл" не заперечувався той факт, що підприємство проводить господарську діяльність (реалізовує готову продукцію та закуповує сировину) зі сталими контрагентами (покупцями та постачальниками) як на внутрішньому ринку так і на зовнішніх.

Але факт співпраці з постійними клієнтами ніяк не відміняє того факту, що така співпраця потребує постійної роботи по її підтримці та стимулюванню.

При цьому Товариство не спостерігає (і не може спостерігати) за тим, яким чином персонал ТОВ "Орісіл" виконує свою роботу. Підприємство отримує лише результат цієї роботи, а саме - реалізацію виробленої продукції на зовнішніх ринках, внаслідок чого позивач отримуються доходи, прибутні, збільшення чистих активів та власного капіталу.

Основний вид діяльності ТОВ "Орісіл" відповідає змісту послуг, що ним надавалися; зміст та обсяг наданих послуг підтверджується документально.

Право вибору методів здійснення підприємницької діяльності, збільшення прибутку шляхом просування своєї продукції та стимулювання закупівлі сировини за відповідною ціною на ринку належить виключно суб`єкту господарювання. У разі недостатності або неможливості отримання підприємством економічного ефекту від штатних працівників, підприємство, яке здійснює підприємницьку діяльність на власний ризик, проводить будь-які заходи по просуванню продукції, що потребує збільшення кількості продажів та оптимізації закупівлі, для досягнення цілей підприємницької діяльності - отримання прибутку. Наявність у штаті підприємства працівників збуту (постачання) не обмежує права підприємства в особі його керівника у прийнятті рішень щодо здійснення тих чи інших заходів, направлених на стимулювання збуту продукції (постачання сировини), зокрема, отримання послуг комерційного посередництва, маркетингу тощо, від сторонніх організацій шляхом укладення відповідних договорів.

В частині інших доводів як позивача так і відповідача в контексті досліджуваних питань, суд також виходить із таких мотивів та аргументів.

Матеріали перевірок та подані відповідачем документи (у відносинах господарської діяльності ТОВ "Завод ДК Орісіл" та ТОВ "Орісіл", як між собою так і з іншими контрагентами, зокрема, ТОВ "Львівхім", ТОВ "Неохим В", ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Скайхім", ТОВ "Хімпром-Стандарт", ПАТ "Укрнафта") не містять відомостей та даних про:

- проведення комплексного відпрацювання податкових ризиків з податку на додану вартість;

- винесення рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку;

- надіслання контролюючим органом запитів державним органам чи контрагентам по спірних питаннях для з`ясування питань, які кваліфіковані відповідачем як не встановлені чи не підтверджені;

- про проведення зустрічних звірок з контрагентами по усіх досліджуваних операціях за вересень 2022 року чи за інший податковий період.

Відповідач не довів, що зазначені в Акті перевірки від 16.12.2022 господарські операції проводились Товариством без ділової мети самостійно і свідомо, не були оплачені, без отримання доходів та прибутку, без фактичного руху активів та змін у власному капіталі і зобов`язаннях платника податків, відповідно без отримання економічного ефекту.

Навпаки, всі такі зауваження контролюючого органу, як свідчать матеріали справи, підтверджуються первинними документами та даними бухгалтерського обліку.

Відповідачем не надано жодного рішення суду відностно ані ТОВ "Завод ДК Орісіл" ані ТОВ "Орісіл" (або їх контрагентів), яке б набрало законної сили та яке б було прийнято в порядку статті 551 ГК України, чи рішення суду, прийнятого в порядку статті 234 ЦК України щодо фіктивності правочину, тобто щодо вчинення правочину без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином. Відповідачем також не вказано на рішення суду про визнання укладеного з контрагентами правочину недійсними із підстав його суперечності інтересам держави і суспільства, його моральним засадам, як-то передбачено приписами частини 3 статті 228 ЦК України. Не представлено рішення суду, яке б було ухвалено в порядку статті 207 ГК України щодо визнання недійсними спірних операцій з підстав їх невідповідності вимогам закону, або вчинення з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства.

Окремо, суд зважає на те, що по всіх операціях із продажу ТОВ "Хімпром-Стандарт", ТОВ "Неохим-В", ТОВ "Львівхім" , ТОВ "Промтеххім", ТОВ "Скайхім", ПАТ "Укрнафта" продукції "соляної кислоти технічна (марки "Б")" та по операції із придбання наданих ТОВ "Орісіл" послуг, як Товариством так і ТОВ "Орісіл" суми податку на додану вартість сформовані та внесені до податкових накладних у відповідності до пункту 201.1 статті 201 ПК України, які у встановленому порядку зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку із чим такі платників податків сформували податковий кредит з ПДВ за вересень 2022 року.

Усі інші аргументи і доводи позивача та відповідача, визначених у відзиві на позов, відповіді на відзив та додаткових письмових, не змінюють висновків, до яких суд дійшов у даній справі.

Виходячи із сформованих мотивів суду, які ґрунтуються на сукупності встановлених обставин, засвідчених наявними у матеріалах справи доказами, суд вважає такими, що сформовані без урахування усіх обставин, які мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), а відповідно безпідставними і необґрунтованими висновки контролюючого органу, зафіксованих в Акті перевірки від 16.12.2022 щодо:

- "Таким чином, за результатами перевірки встановлено, що в порушення пункту 198.1 статті 198, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України ТОВ "Завод ДК Орісіл" завищило податковий кредит по операціях із ТОВ "Орісіл" в частині придбання послуг комерційного посередництва в загальній сумі 52 800,00 гривень, в тому числі за вересень 2022 року в сумі 52 800,00 гривень" (аркуш 17 Акта).

Беручи до уваги коментовані висновок суду про неправомірність визначення відповідачем грошового зобов`язання позивачу з податку на додану вартість на загальну суму 1 119 244,00 гривень, суд вказує також на безпідставність застосування штрафної санкції в розмірі 559 622,00 гривень, виходячи із 50-ти відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання (том І а.с.63).

Таким чином податкове повідомлення-рішення №002934/0702 форми "В1" від 14.04.2023 слід визнати протиправним та скасувати, у зв`язку із чим адміністративний позов підлягає до задоволенню в цілому.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат суд відзначає, що в силу вимог частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачем за подання до суду адміністративного позову майнового характеру сплачено судовий збір в розмірі 25 182,10 гривень, на підтвердження чого в матеріалах справи міститься платіжна інструкція №4537від 02.05.2022 (том І а.с.1).

У зв`язку із вказаним, підлягають стягненню з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача понесені ним судові витрати по оплаті судового збору в розмірі 25 182,10 гривень.

08.09.2023 представник позивача подав заяву про стягнення судових витрат, поряд з іншим, на (том ІІІ а.с.127-144):

- проведення експертизи за висновком, складеного ТОВ "Бюро економіко-правових експертиз" в сумі 20 000,00 гривень;

- проведення експертиз за висновком, складеного Івано-Франківською торгово-промисловою палатою в сумі 50 532,00 гривень.

Так, в частині витрат в сумі 50 532,00 гривень позивач стверджує, що ці кошти оплачені Товариством за Висновок Івано-Франківської торгово-промислової палати №В-256 від 30.05.2023 і Цінову довідку Івано-Франківської торгово-промислової палати №В-260 від 30.05.2023.

Суд відмовляє у вирішенні питання про стягнення витрат на проведення експертиз, складених Івано-Франківською торгово-промисловою палатою в сумі 50 532,00 гривень, так як відомості щодо призначення платежу в платіжних інструкціях №4630 від 17.05.2023 і №4332 від 30.11.2022 та відомості в актах виконаних робіт №В-259 від 30.05.2023, №В-260 від 24.05.2023, №ВА-4 від 28.11.2022 не стосуються коментованих вище Висновків і Цінової довідки (том ІІІ а.с.130, 131, 132, 138 )

В частині витрат на проведення експертизи, складеної ТОВ "Бюро економіко-правових експертиз" в сумі 20 000,00 гривень, суд відзначає, що позивач представив :

- Договір про надання послуг №334 від 12.05.2023 (том ІІІ а.с.133-136);

- Висновок експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи №06/06-23 від 06.06.2023 (том ІІ а.с.88-98).

- акт надання послуг №25 від 06.06.2023 на суму 20 000,00 гривень;

- платіжні інструкції №4623 від 16.05.2023 на суму 10 000,00 гривень та №4691 від 07.06.2023 на суму 10 000,00 гривень (том ІІІ а.с.136-137).

Слід мати на увазі, що Висновок експерта №06/06-23 від 06.06.2023 містить в собі відповіді на 13 питань, які, окрім спірних правовідносин, стосуються інших податкових періодів та інших питань бухгалтерського і податкового обліку Товариства, які не є предметом дослідження у даній справі.

Так як суд врахував тільки висновки експерта, сформовані як відповіді на шосте (6) і сьоме (7) питання, то суд вважає, що стягненню із відповідача підлягає 3 076,00 гривень як 15,38% від загальної кількості питань (13), поставлених для судово-економічної експертизи, і зважаючи на повну вартість експертизи (20 000,00 гривень).

Представник позивача 13.06.2023 в порядку статті 139 КАС України подав заяву про стягнення, серед іншого, витрат на професійну правничу допомогу, яку підтримав перед судовими дебатами (том І а.с.195).

Станом на день ухвалення судового рішення по суті спору, 03.10.2023, представник позивача не подав розрахунку та доказів, які засвідчують зміст і обсяг наданої Товариству професійної правової допомоги.

На підставі статті 1291 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області Форми "В1" від 14.04.2023 за №002934/0702.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи відокремлений підрозділ 43968084) на користь Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод ДК Орісіл" (ідентифікаційний код юридичної особи 37130116) сплачений судовий збір в розмірі 25 182,10 гривень (двадцять п`ять тисяч сто вісімдесят дві гривні десять копійок).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи відокремлений підрозділ 43968084) на користь Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод ДК Орісіл" (ідентифікаційний код юридичної особи 37130116) судові витрати на проведення експертизи в розмірі 3 076,00 гривень (три тисячі сімдесят шість гривень нуль копійок).

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи:

позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод ДК Орісіл" (ідентифікаційний код юридичної особи 37130116), вул. Заводська, 12, м. Калуш, Івано-Франківська область, 77300;

представник позивача (адвокат) - Єжов Олександр Юрійович (Свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю серії №1261 від 08.12.2006, Ордер серії ВС №1201047 від 04.10.2022, виданий Адвокатським об`єднанням "Юрконс" на підставі Договір про надання правової допомоги від 04.10.2020; вул. Костюшка, 16, Галицький район, м. Львів, Львівська область, 79000);

відповідач - Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи відокремлений підрозділ 43968084), вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018.

Суддя Чуприна О.В.