Справа № 600/4612/23-а
Суддя: Маренич Ігор Володимирович
Дата ухвалення: 2023-10-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 жовтня 2023 р. м. Чернівці Справа № 600/4612/23-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Маренича І.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) звернулася в суд з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (далі - відповідач), в якому просить:

- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 21.06.2023 року №934 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 447669,75 грн.

В обґрунтування позову позивач зазначив, що ГУ ДПС у Чернівецькій області у червні 2023 року проведено фактичну перевірку з питань здійснення контролю за дотриманням порядку проведення розрахункових операцій, готівкових розрахунків та розрахунків з використанням електронних платіжних засобів, неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками, дотримання роботодавцем законодавства з питань укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, наявності ліцензій на провадження видів господарської діяльності що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, контролю ха дотриманням вимог законодавства щодо встановлення державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки у магазині за адресою : АДРЕСА_1 за період фінансово - господарської діяльності з 07.06.2020 року по 07.06.2023 року.

За результатами перевірки складено акт перевірки від 02.06.2023 року №3895/Ж5-24-13-07-04- яким встановлено порушення вимог п.1, 2, 11 ст.3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон №265/95-ВР), Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за №220/28350, далі - Положення №13).

Зазначений акт перевірки слугував підставою для прийняття відповідачем податкового повідомлення рішення від 21 червня 2023 року № 934 про застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу на підставі п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України у розмірі 447669,75 грн.

Позивач вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення протиправним, оскільки в діях ОСОБА_1 відсутні склад порушень пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Так під час фактичної перевірки службовими особами відповідача, було здійснено контрольну закупку алкогольного напою "Fox" 0,25 л 40 %. Під час контрольної закупки було здійснено роздрукування фіскального чеку з застосуванням реєстратора розрахункових операцій (РРО) на повну суму покупки, чим підтверджено належне виконання позивачем вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України №265/95-ВР при здійсненні розрахункових операцій.

Разом з тим в пункті 2.2.20 акту перевірки вказано, що в ході перевірки встановлено не забезпечення використання режиму попереднього програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно УКТЗЕД, а саме 26.09.2022 року в магазині реалізовано пляшку горілки "Марлін океан" 0,7 л 40 % за ціною 152,50 грн без коду УКТЗЕД, див. додаток №1

Позивач із такими висновками акта перевірки не погодився та зауважив, що вказана інформація отримана не в ході перевірки, а за результатами аналізу інформації, що міститься в СОД РРО.

Позивач зазначив, що протягом 2020 - 2022 років в продажу магазину перебували алкогольні напої з марками акцизного податку як нового, так і старого зразка, а також алкогольні напої, що не підлягали маркуванню марками акцизного податку з 01 січня 2022 року. На виконання вимог Положення №13 позивач забезпечив можливість відображення у фіскальних касових чеках цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками зі штрих-кодом. Для алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками старого зразка без штрих-коду, та алкогольних напоїв без акцизних марок, для яких вимога маркування акцизними марками скасована з 01 січня 2022 року.

Також позивач вважає, що не допускав порушення і вимог пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, а висновки контролюючого органу про порушення режиму програмування для підакцизних товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД є необґрунтованими, суперечать фактичним обставинам справи та нормам законодавства. З цього приводу позивач вказав, що відповідачем не було здійснено контрольної розрахункової операції стосовно горілки "Марлін океан" 0,7 л 40 %

В акті також зазначено, що в даному магазині згідно баз даних ІКС "Податковий блок" встановлено відсутність марки акцизного податку в фіскальних чеках на загальну суму 295088,50 грн.

Однак, серед додатків до акта перевірки відсутній документ з переліком розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД згідно баз даних СОД РРО чи фіскального чека. Відтак, позивач вважає, що висновки викладені в п. 3.1 акта перевірки про порушення підприємством п. 11 ст. 3 Закону №265/95-ВР є необгрунтованими, не підтверджуються матеріалами перевірки, тому не доведені належними доказами.

З наведених підстав позивач вважає висновки контролюючого органу необґрунтованими, а винесене податкове повідомлення-рішення таким, що підлягає скасуванню.

Ухвалою Чернівецького окружного адміністративного суду відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

Відповідач у відзиві на позов заперечив позовні вимоги, у задоволенні яких просив відмовити. В обґрунтування цієї позиції вказав, що під час проведення фактичної перевірки у магазині позивача було виявлені порушення пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР. Зокрема, розрахункові документи не містили усіх встановлених Положенням №13 реквізитів, а у разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не приймається як розрахунковий. Також суб`єкти господарювання зобов`язані при проведенні розрахункових операцій через РРО та/або програмні РРО використовувати режим програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, ціни товару та обліку його кількості. Згідно з актом фактичної перевірки загальна сума розрахункових операцій, проведених через РРО із створенням та наданням покупцям розрахункових документів невстановленої форми та змісту, становить 295088,50 грн

Відповідач вважає що оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідає положенням чинного законодавства, а підстави для задоволення позовних вимог відсутні.

Позивачем подано відповідь на відзив, де наведено переважно подібні аргументи, що й у позовній заяві.

Дослідивши письмові докази судом встановлено наступне.

29.05.2023 р. наказом ГУ ДПС у Чернівецькій області №632-п з метою контролю за дотриманням порядку проведення розрахункових операцій, готівкових розрахунків та розрахунків з використанням електронних платіжних засобів, неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками, дотримання роботодавцем законодавства з питань укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, наявності ліцензій на провадження видів господарської діяльності що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, контролю за дотриманням вимог законодавства щодо встановлення державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки призначено фактичну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 у магазині за адресою : АДРЕСА_1 за період фінансово - господарської діяльності з 07.06.2020 року по 07.06.2023 року.

На підставі наказу на проведення перевірки від 29.05.2023 № 632-п, направлень від 29.05.2023 р. №1041 та від 01.06.2023 р. № 1081 відповідачем проведено фактичну перевірку зі складанням акту перевірки від 02.06.2023 р. № 3895/Ж5-24-13-07-04-. За висновками акту перевірки встановлено порушення позивачем пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР. та Положення МФУ від 21.01.2016 року "Про форму та зміст розрахункових документів".

Як зазначено в пункті 2.2.20 акта перевірки:

- на момент проведення перевірки магазин працював, споживачі обслуговувались.

При реалізації алкогольного напою "Fox" 0,25 л 40 % за ціною 70,00 грн, реєстратор розрахункових операцій застосовувався, розрахунковий документ видавався.

Перевіркою встановлено

- не забезпечення використання режиму попереднього програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно УКТЗЕД, а саме 26.09.2022 року в магазині реалізовано пляшку горілки "Марлін океан" 0,7 л 40 % за ціною 152,50 грн без коду УКТЗЕД, див. додаток №1

- положенням №13 розд.2 п.2 фіскальний касовий чек на товари (посулги) має містити обов`язкові реквізити зокрема такі як цифрове значення марки акцизного податку штрихового коду на алкогольні напої. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, такий документ не приймається, як розрахунковий.

Так, в магазині за адресою АДРЕСА_1 по РРО згідно баз даних ІКС "Податковий блок" встановлено відсутність марки акцизного податку в фіскальних чеках на загальну суму 295088,50 гривень.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення про застосування до ОСОБА_2 відповідно до пунктів 1, 2, 11 ст.3 Закону №065/95-ВР (відповідальність за які передбачена п. 1, 2, 7 статі 17 Закону №265/95-ВР) штрафних (фінансових) санкцій від 21.06.2023 року №934 у сумі 447669,75 грн.

Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з вказаним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулюються Законом №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Згідно із пунктами 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Отже, за змістом наведених вимог суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції.

За визначенням, наведеним у статті 2 Закону №265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13 затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затверджене (Положення №13), пунктом 2 розділу II якого передбачено обов`язкові реквізити для фіскального чека.

Відповідно до пункту 1 розділу II Положення №13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги).

Пунктом 2 розділу II Положення №13 встановлено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги). Серед обов`язкових реквізитів - код товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (пункт 3 розділу І Положення №13).

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР суб`єктами господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), встановлена статтею 17 цього Закону.

Відповідно до пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Отже, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Таким чином, проведення розрахункової операції через РРО без видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту тягне за собою застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої пунктом 1 частини 17 Закону №265/95-ВР.

Оцінюючи доводи сторін стосовно наявності/відсутності складу порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, суд виходить з того, що фактично у магазині позивача здійснення розрахункових операцій здійснювалося із роздрукуванням фіскальних чеків, однак за висновками контролюючого органу, такі не приймаються через відсутність в окремих із них реквізиту цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9), а саме відсутні серія і номер марки акцизного податку.

Суд зазначає, що наказом Міністерства фінансів України під 08 червня 2021 року №329 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24 червня 2021 року за №832/36454, набрав чинності 01 липня 2021 року, далі - Наказ №329) розділ II, ІІІ Положення №13 викладено у новій редакції. Положення №13 у редакції Наказу №329 щодо форми фіскального касового чеку на товари (послуги) та фіскального касового чеку видачі коштів доповнено новим реквізитом цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством (рядок 9).

Також пунктом 2 Наказу №329 установлено, що: до 01 жовтня 2021 року вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не поширюються на розрахункові документи, що створюються реєстраторами розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій до дня набрання чинності цим наказом; до 01 жовтня 2021 року реєстратори розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, за наявності технічних можливостей мають бути доопрацьовані їх виробниками (постачальниками) відповідно до статті 12 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" з метою забезпечення можливості виконання всіх вимог до форми і змісту розрахункових документів, відповідно до цього наказу.

Суд звертає увагу, що запровадженню такого реквізиту фіскального касового чека, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, передувало внесення постановою Кабінету Міністрів України від 12 лютого 2020 року №97 змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07 грудня 2010 року №1251, в частині обов`язкових реквізитів марок акцизного податку для алкогольних напоїв. До таких реквізитів було додано двомірний штрих-код швидкого реагування та лінійний штрих-код.

При цьому алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу живого бродіння), 2208 згідно з УКТЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД (абзац сьомий статті 1 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", (далі - Закон №481/95-ВР).

Не підлягають маркуванню звичайні (неігристі) вина та зброджені напої, що класифікуються у товарній позиції 2204 (крім 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 22 10 00, 2204 29 10 00) та у товарних підкатегоріях 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 59 00, 2206 00 89 00 згідно з УКТЗЕД, фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження (абзац п`ятий пункту 226.10 статті 226 Податкового кодексу України).

Марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (пункт 14.1.107 статті 14 Податкового кодексу України).

Постановою Кабінету Міністрів України від 12 лютого 2020 року №74 "Деякі питання маркування алкогольних напоїв" затверджені марки акцизного податку для алкогольних напоїв нового зразка, які запроваджені в обіг з 01 травня 2020 року.

У свою чергу марки акцизного податку для алкогольних напоїв попереднього зразка, які були затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 року №296 та перебували в обігу з 01 липня 2015 року, не мали штрих-коду та QR-коду. Такі марки продовжували перебувати в обігу після 01 травня 2020 року відповідно до положень абзаців четвертого, шостого частини четвертої статті 11 Закону Закон №481/95-ВР, згідно з яким у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання. При цьому алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.

Алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу, зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців та стояти на полицях магазинів. Таким чином, на дату початку дії змін до Положення №13 у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01 жовтня 2021 року) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01 липня 2015 року (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим кодом).

Обов`язковим реквізитом фіскального касового чека є саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, тобто такий реквізит у фіскальному касовому чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.

Державна податкова служба України в індивідуальній податковій консультації від 06 вересня 2021 року №3347ЛПК/99-00-07-05-01-06 зазначила, що продаж з 01 жовтня 2021 року алкогольних напоїв (строк придатності яких не минув), маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та або/ ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номеру), не буде вважатися порушенням чинного законодавства.

За висновками акта фактичної перевірки, проведеної в магазині позивача, суть порушення, за яке на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР застосовано штрафні (фінансові) санкції, полягає у тому, що роздруковані та видані фіскальні чеки не мали цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої й у них були відсутні серія і номер марки акцизного податку (додаток до акта перевірки, в якому вказано відомості щодо фіскальних документів, у яких було реалізовано підакцизну продукцію без зазначення реквізитів марки акцизного податку.

Суд наголошує, що предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

За змістом спірного податкового повідомлення-рішення судом встановлено, що позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Суд повторює, що безпосередній зміст обов`язку платника податку, який визначений у пункті 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, полягає у тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО і на повну суму покупки. Водночас за змістом акта фактичної перевірки, контролюючим органом не зафіксовано фактів непроведення позивачем розрахункових операцій через РРО та фактів здійснення розрахункової операції на неповну суму покупки, а отже, притягнення позивача до відповідальності за порушення пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР є безпідставним.

При цьому за змістом акту перевірки судом встановлено, що безпосередньо під час фактичної перевірки контролюючим органом проведено контрольні розрахункові операції, внаслідок яких було надано розрахунковий документ встановленої форми та змісту (пункти 2.2.12 та 2.2.13 актів фактичної перевірки).

Порушення пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР (видача покупцям розрахункових документів (фіскальних чеків) невстановленої форми та змісту), встановлене виключно за даними системи СОД РРО з посиланням на підтвердження цих відомостей контрольними стрічками (вибірковим порядком).

Поряд з тим у таких додатках у графі серія та номер марки акцизного податку щодо кожного фіскального чека вказано набір латинських літер або літер і цифр.

Суд зазначає, що цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв містить в собі лише інформацію про її реквізити, якою такі напої марковані. Реквізити марки акцизного податку складаються з її серії та номера і мають бути відображені в розрахунковому документі (фіскальному чеку), який свідчить про їх продаж, разом з назвою, ціною та фактичним об`ємом алкогольного напою.

Відсутність маркування маркою акцизного податку алкогольного напою або маркування алкогольних напоїв марками старого зразка (без штрихового коду) унеможливлює відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки.

Оскільки алкогольні напої, що марковані марками попереднього зразка (без штрихового коду), реалізуються в межах придатності такого напою до споживання, то цілком логічно, що при продажу алкогольних напоїв з марками акцизного податку старого зразка рядок 9 цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не відображається (через відсутність штрихового коду).

Відповідач наполягає на тому, що у цьому випадку суб`єкти господарювання зобов`язані забезпечити сканування (введення даних вручну) марок акцизного податку на всіх алкогольних напоях маркованих марками акцизного податку (у т. ч. марками акцизного податку старого зразка, на яких відсутній такий реквізит, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку) для подальшого відображення у розрахунковому документі.

Як зазначив у позовній заяві позивач і такі пояснення викладені в запереченнях на акти фактичних перевірок, в продажі у позивача в магазині перебували алкогольні напої з марками акцизного податку як нового, так і старого зразка. Програмне забезпечення РРО мережі магазинів не дозволяє завершити операцію з продажу алкогольного напою без введення відповідної інформації. Оскільки марки акцизного податку попереднього зразка не містять штрихового коду для сканування, то в програмі закладена можливість ручного введення комбінації латинських літер та арабських цифр для можливості завершення касиром операцій з продажу таких алкогольних напоїв. А тому для алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками старого зразка без штрихового коду, та алкогольних напоїв без акцизних марок, для яких вимога маркування акцизними марками скасована з 01 січня 2022 року, при їх продажу у фіскальному касовому чеку відображалася довільна комбінація латинських літер, арабських цифр.

Ці пояснення позивача узгоджуються із складеними відповідачем додатками до актів перевірок. Тобто, по суті фіскальні касові чеки були роздруковані та рядок 9 заповнений вручну шляхом введення комбінації літер та цифр у випадках відсутності штрихового коду на марках акцизного податку старого зразка чи алкогольних напоїв, які відповідно до положень абзацу п`ятого пункту 226.10 статті 226 Податкового кодексу України не підлягають маркуванню, що не може свідчити про порушення вимог Положення №13 до форми та змісту розрахункового документа.

Суд також зазначає, що внесення змін до Положення №13 в частині доповнення фіскального чека таким реквізитом, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) зумовлене посиленням контролю за обігом підакцизних товарів та сплати акцизного податку.

Також суд звертає увагу, що пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), застосовуються фінансові санкції у розмірах: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання).

Водночас розраховуючи штрафні санкції відповідач застосував штраф у розмірі 150 відсотків вартості товарів проданих, як вважає відповідач, з порушеннями, встановленими пунктом 2 статті 17 Закону №265/95-ВР.

Суд звертає увагу, що пункт 2 статті 17 виключено на підставі Закону № 2756-VI від 02.12.2010.

Отже застосування штрафних санкцій на підставі пункту 2 статті 17 Закону №265/95-ВР є у свою чергу неправомірним, оскільки не відповідає чинному законодавству.

Таким чином, суд дійшов висновку, що контролюючим органом не доведено належними та допустимими доказами порушення позивачем пунктів 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Суд наголошує, що факт вчинення правопорушення має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях суб`єкта владних повноважень, який виступає від імені держави.

Наведене свідчить про неправомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за порушення пунктів 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а тому оскаржуване податкові повідомлення-рішення в цій частині (442569,75 грн) є протиправним та підлягає скасуванню.

З матеріалів справи також слідує, що відповідачем застосовано до позивача штраф на підставі пункту 7 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення пункту 11 статті 3 цього Закону.

За правилами пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Відповідно до пункту 7 статті 17 Закону №265-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах - триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Отже, суб`єкти господарювання мають обов`язок при здійсненні розрахункових операцій в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування та зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості. Відповідальність згідно з пунктом 7 статті 17 Закону №265/95-ВР настає виключно у випадку проведення розрахункових операцій без використання режиму програмування, який передбачає зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.

Крім того, під час проведення фактичної перевірки встановлено реалізацію алкогольних напоїв без кодування кодами УКТЗЕД (горілки "Марлін Океан" 0,7 л), у зв`язку із чим перевіряючими зроблено висновок про порушення позивачем пункту 11 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР, а саме: проведено розрахункову операцію через реєстратор розрахункових операцій без використанням режиму попереднього програмування найменування товарів з зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, а саме в частині відсутності коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД в фіскальних чеках під час реалізації горілки "Марлін Океан" 0,7 л від 26.09.2022, що слугувало підставою для застосування до позивача штрафних санкцій передбачених п.7 ст.17 Закону №265/95-ВР та становить триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - 5100 грн.

Як вже зазначалося, в матеріалах справи містяться пояснення до Акту перевірки, згідно якого 26.09.2022 р. було реалізовано горілку "Марлін Океан" 0,7 л" без зазначення коду УКТ ЗЕД.

При цьому, під час здійснення фактичної перевірки представники контролюючого органу, не проводили контрольної закупки цього товару.

Разом з тим, суд звертає увагу на те, що до акту перевірки не долучено жодного з розрахункових документів, які б підтверджували твердження контролюючого органу про відсутність на таких розрахункових документах одного з обов`язкових реквізитів - коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.

На думку суду долучення витягу з аналітичної системи АІС "Податковий блок", не може бути підставою для підтвердження продажу товару без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.

Суд звертає увагу, що саме розрахунковий документ є доказом, що підтверджує факт продажу товару, а не роздруківка з АІС "Податковий блок" та саме такий документ має контролюючим органом братися до уваги. Відповідна роздруківка фіскального чека з АІС "Податковий блок" не є доказом відображення господарської операції.

Дослідивши подані відповідачем докази, а саме - таблицю, суд зазначає, що дана таблиця не містить інформації, яка дає змогу встановити наявність порушення позивачем п.11 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", яке відображено в акті перевірки. Крім того, з інформації, яка міститься в таблиці не можливо встановити, з якого джерела інформації, ким та коли вона сформована, в якому саме рядку/колонці має бути зазначено інформацію про код УКТЗЕД товару. Враховуючи зазначене, суд вважає, що дана таблиця не є доказом вчинення позивачем податкового правопорушення в розумінні ст. 73-76 КАС України.

Згідно з частинами першою, другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Підсумовуючи викладене вище, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в повному обсязі.

Стосовно розподілу судових витрат.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки, позов задоволено повністю, суд присуджує на користь позивача судові витрати (судовий збір) у сумі 4476,70 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області.

Керуючись статтями 241 - 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд-

В И Р І Ш И В:

1. Адміністративний позов задовольнити.

2. Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 21.06.2023 року №934 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 447669,75 грн.

3. Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області судові витрати - судовий збір в сумі 4476,70 грн.

Згідно статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У відповідності до статей 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду першої інстанції можуть бути оскаржені в апеляційному порядку повністю або частково. Апеляційна скарга на рішення подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення (складання).

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повне найменування учасників процесу:

Позивач - Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 )

Відповідач - Головне управління ДПС у Чернівецькій області (вул. Героїв Майдану, 200-А, м. Чернівці, 58013, Код )

Суддя І.В. Маренич