Справа № 140/1986/22
Суддя: Кухтей Руслан Віталійович
Дата ухвалення: 2023-09-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 вересня 2023 рокуЛьвівСправа № 140/1986/22 пров. № А/857/12532/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді: Кухтея Р.В.

суддів : Носа С.П., Шевчук С.М.,

з участю секретаря судового засідання: Ханащак С.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2022 року (ухвалене головуючим-суддею Ксендзюком А.Я. в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у м. Луцьку) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства МАКС КОМ до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання до вчинення дій, -

в с т а н о в и в :

У липні 2022 року Приватне підприємство МАКС КОМ (далі ПП МАКС КОМ, Підприємство, позивач) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС, відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач-2), в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН, Реєстр) (далі - Комісія ГУ ДПС) №3258207/33711923 від 20.10.2021 про відмову в реєстрації ПН №5 від 03.08.2021 та зобов`язати ДПС України зареєструвати її в ЄРПН датою подання.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 18.10.2022 позовні вимоги були задоволені повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити Підприємству у задоволенні позовних вимог повністю.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що підставою відмови у реєстрації ПН слугувало ненадання платником податку копій документів, а саме : первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси, актів приймання-передачі товарів (робіт,послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних. Зазначає, що попри те, що форма рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН (додаток до Порядку №520) передбачає необхідність підкреслити серед переліку документів ті документи, які не надані, відсутність таких підкреслень за умови зазначення відповідної інформації в графі додаткова інформація, дає можливість встановити, яких саме документів на думку контролюючого органу не вистачало. Також, наданий на розгляд комісії перелік копій документів був недостатнім для реєстрації спірної ПН, оскільки не надано складські квитанції на належну кількість товару, а тому у контролюючого органу існували підстави для прийняття оспорюваного рішення.

У відзиві на апеляційну скаргу представник позивача просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, представницю скаржника Сорочинську К.А., яка підтримала апеляційну скаргу та просила її задовольнити, представника позивача Шубака О.І., який заперечив проти її задоволення, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.

Як видно з матеріалів справи, ПП МАКС КОМ зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 25.10.2005, видами діяльності згідно з Класифікацією видів економічної діяльності (КВЕД) є: 01.11 - вирощування зернових культур, бобових культур і насіння олійних культур (основний), 46.21 - оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин та інші.

21.05.2021 між ПП МАКС КОМ (Продавець) та ТзОВ Волинь-зерно-продукт (Покупець) було укладено договір поставки №2105/956878, відповідно до умов якого позивач зобов`язується поставити і передати у власність покупця, а покупець прийняти і оплатити пшеницю 3-го класу, українського походження, врожаю 2021 року та/або 2-го класу, українського походження, врожаю 2021 року.

Відповідно до пункту 2.1 вказаного договору кількість товару в заліковій вазі складає 500 000 тонн (+/- 5% в опціоні Покупця). Кількість товару визначається згідно складських документів на Товар, виданих Зерновим складом на ім`я Покупця та акту приймання-передачі Товару, підписаного Сторонами і Зерновим складом.

Згідно з пунктом 4.1 поставка товару в повному обсязі здійснюється в строк до 15.08.2021 включно.

Відповідно до пункту 4.2 поставка товару підтверджується наступними документами: складським документом (складська квитанція, просте або подвійне складське свідоцтво), зареєстроване в ДП Держреєстри України у день його видачі; актом приймання-передачі, підписаним Сторонами і Зерновим складом; видатковою накладною, оформленою на підставі довіреності Покупця на отримання товарно-матеріальних цінностей. У випадку ненадання Продавцем усіх вищезазначених документів Покупець має право, на власний вибір, або оплатити товар без таких документів, або відмовитися від приймання та оплати товару з покладанням всіх понесених витрат на Продавця.

На виконання умов договору поставки №2105/956878 від 21.05.2021 ПП МАКС КОМ здійснило поставку товару для ТзОВ Волинь-зерно-продукт, що підтверджується видатковою накладною №103 від 03.08.2021, товарно-транспортними накладними від 26.07.2021 №30, 32, 33, 53, 54, актами приймання-передачі від 03.08.2021 №ВЗПЗВ000581 та №ВЗПЗВ000582. На підставі виставленого рахунку №39 від 03.08.2021 ТзОВ Волинь-зерно-продукт здійснило оплату за товар на суму 991998,34 грн, про що свідчить платіжне доручення №15340 від 19.08.2021 та виписка з банківського рахунку від 19.08.2021.

Згідно листа №19/08 ТзОВ від 19.08.2021Волинь-зерно-продукт уточнив призначення платежу згідно платіжного доручення №15340 від 19.08.2021, а саме: оплата за зернові та олійні культури згідно договору №2105/956878 від 21.05.2021 та згідно договору №2605/956909 від 26.05.2021.

За наслідками вказаної господарської операції ПП МАКС КОМ складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №5 від 03.08.2021 на загальну суму 991998,34 грн, у тому числі податок на додану вартість (ПДВ) 121824,36 грн.

За наслідками подання до реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 5 від 03.08.2021 через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу було направлено квитанцію, згідно якої реєстрація податкової накладної відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Причиною зупинення вказано: коди УКТЗЕД/ ДКПП товару/послуг 1001 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання), що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Для підтвердження підстав для реєстрації податкової накладної позивач подав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.

За результатами розгляду вказаних документів Комісією ГУ ДПС 20.10.2021 було прийнято оспорюване рішення, за результатами адміністративного оскарження якого, 27.10.2021 Комісія з питань розгляду скарг прийняла рішення №49342/33711923/2, яким скарги позивача залишено без задоволення, а рішення комісії про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - без змін.

Рішення обґрунтовано тим, що платником податків не надано первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Вважаючи протиправним оспорюване рішення, Підприємство звернулося до адміністративного суду з вимогою про його скасування.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що подані позивачем документи для реєстрації спірної ПН підтверджують факт здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абз.10 п.201.10 ст.201 ПК України).

Відповідно до пункту 12 постанови КМУ Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, ;Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За змістом п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (п.15 Порядку №1246).

Постановою Кабінету Міністрів України Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1165 від 11.12.2019 (набрала чинності 01.02.2020) були затверджені Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).

Пунктом 10 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За змістом п.11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Судом встановлено, що реєстрація спірної ПН була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

При цьому, у квитанції про зупинення реєстрації №5 від 03.08.2021 в Реєстрі, Підприємству було запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН в ЄРПН. Додатково повідомлено: показник=.2.8993%, Р = 0;

Тобто, сформована комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, яка за своїм змістом дублює положення п.п.3 п.11 Порядку №1165.

Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.

Зі змісту квитанції про зупинення реєстрації №5 від 03.08.2021 вбачається, що її реєстрація зупинена через відповідність п.1 Критеріїв ризиковості платника податку (далі - Критерії).

У разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено ПН/РК, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких ПН/РК зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п.6 Порядку №1165).

У Додатку № 1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника ПДВ, згідно з якими:

1. Платника ПДВ зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.

4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.

5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).

6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам п.п.16.1.3 п.16.1 ст.16 та абз.1 п.49.2, п.49.18 ст.49 ПК України.

7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам п.п.16.1.3 п.16.1 ст.16 та п.46.2 ст.46 ПК України.

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Як видно з матеріалів справи, на підставі п.1 Критеріїв було зупинено реєстрацію №5 від 03.08.2021 в ЄРПН.

Відповідно до п.2 Порядку №1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту а або б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Вказані вище норми свідчать про те, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Так, згідно п.5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Тобто, процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється (проводиться) лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду відповідного питання, лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.

За змістом п.5 Порядку №1165, питання про віднесення позивача до Критеріїв ризиковості платника податку могло розглядатися виключно у зв`язку з перевіркою господарської операції, якої стосується саме подана на реєстрацію ПН, а не будь-якої іншої операції, щодо якої вже прийняте рішення про віднесення платника податків до Критеріїв ризиковості платника податку.

Як зазначено в оспорюваному рішенні, підставою відмови у реєстрації ПН №5 від 03.08.2021 слугувало ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Натомість, судом встановлено, що платником податків були надані усі належні документи, достатні для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН №5 від 03.08.2021 в ЄРПН, яка стосується господарської операції.

Зокрема, Підприємство з метою реєстрації зупиненої ПН та підтвердження здійснення господарських операцій із ТзОВ Волинь-зерно-продукт надало до контролюючого органу повідомлення №15 від 15.10.2021 про надання пояснень та копії видаткової накладної №103 від 03.08.2021, довіреності №63 від 03.08.2021, листа №103 від 03.08.2021, акта приймання-передачі №ВЗПЗВ000581 від 03.08.2021, акта приймання-передачі №ВЗПЗВ000582 від 03.08.2021, договору поставки №2105/956878 від 21.05.2021, реєстр від 03.08.2021, аналізної картки №ВЗП00007268 від 03.08.2021, аналізної картки №ВЗП00007267 від 03.08.2021, складської квитанції №914 від 26.07.2021, товарно-транспортної накладної №30 від 26.07.2021, товарно-транспортної накладної №32 від 26.07.2021, товарно-транспортної накладної №33 від 26.07.2021, товарно-транспортної накладної №53 від 26.07.2021, товарно-транспортної накладної №54 від 26.07.2021, реєстру по обмолоту №14 від 26.07.2021, свідоцтва про реєстрацію №СХО920349 від24.12.2018, свідоцтва про реєстрацію № НОМЕР_1 від 20.10.2015, свідоцтва про реєстрацію № НОМЕР_2 від 07.04.2021, свідоцтва про реєстрацію № НОМЕР_3 від 24.12.2018, договору складського зберігання №Вз0807/957304 від 08.07.2021, рахунку фактури №ГР-0000024 від 02.08.2021, акта здачі-прийняття робіт №ГР-000024 від 02.08.2021, акта приймання-передачі від 24.07.2021, акта приймання-передачі від 02.10.2021, акта приймання-передачі 02.01.2021, акта приймання-передачі від 22.07.2021, договору про оренду від 21.07.2021, договору про оренду від 02.01.2021, договору суборенди від 22.07.2021, договору про оренду від 02.01.2021, платіжного доручення №3136 від 04.08.2021, виписки від 19.08.2021, платіжного доручення №15340 від 19.08.2021, рахунку №39 від 03.08.2021, звіту форми 29 с-г від 01.12.2020, звіту форми 4 с-г від 01.06.2021, звіту форми 37 с-г від 01.08.2021, листа №19/08 від 19.08.2021, пояснення №192 від 15.10.2021.

На думку колегії суддів, вказані документи вказують на виконання умов договору поставки товару зерна та відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, а тому суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарські операції.

Подані позивачем документи для реєстрації спірної ПН підтверджують факт здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що надані позивачем письмові пояснення з копіями первинних документів повністю відображають зміст господарських операцій Підприємства та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію спірної ПН.

Разом з тим, при прийнятті оспорюваного рішення контролюючим органом визначено загальні підстави та не зазначено конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття.

Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про її реєстрацію.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення її реєстрації чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Сформований у п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі зазначені у ньому документи.

При цьому, вказаний перелік є загальним і повинен дифенціюватися у залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ.

Водночас, колегія суддів зазначає, що оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати та зареєструвати ПН в ЄРПН на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно.

Відсутність конкретного переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН поставила платника податку у стан правової невизначеності, що позбавило його можливості надати контролюючому органу необхідний у розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створило передумови для можливого прояву негативної дискреції шляхом прийняття рішення про відмову у реєстрації ПН.

На думку колегії суддів, загальними вимогами, які висуваються до будь-якого акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Таким чином, рішення комісії не містить мотивів та обґрунтувань віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.

Крім того, затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-6 Критеріїв, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого ч.2 ст.77 КАС України.

Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 05.01.2021 по справі №640/11321/20, які в силу положень ч.5 ст.242 КАС України мають бути враховані при розгляді цієї справи.

Таким чином, доводи контролюючого органу повністю спростовуються матеріалами справи.

Зважаючи на недоведеність контролюючим органом наявності підстав для зупинення поданої для реєстрації позивачем ПН, а також наявність у Товариства первинних документів, які підтверджують викладену у ній інформацію та подання таких контролюючому органу, колегія суддів дійшла висновку про відсутність у Комісії правових підстав для відмови у реєстрації спірної ПН.

Згідно дефініції, наведеної у п.п.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

При цьому, згідно п.19, 20 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується.

При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України, до якої з 21.08.2019 перейшли повноваження ДФС України, як правильно вказав суд першої інстанції.

Відповідно до ч.3 ст.245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду та з метою дотримання судом гарантій, що спір між сторонами буде остаточно вирішено, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірну ПН №5 датою її подання.

Отже, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їхній зміст та юридичну природу, колегія суддів дійшла висновку про протиправність оспорюваного рішення, наявності підстав для його скасування та зобов`язання ДПС України вчинити описані вище дії.

Крім того, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Таким чином, зважаючи на наявність достатніх, з позиції суду, документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію ПН, останній немав правових підстав для відмови позивачу у її реєстрації.

Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини, суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Європейського Суду з прав людини (далі ЄСПЛ) як джерела права.

Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі Проніна проти України (рішення від 18.07.2006).

Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.

Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі Серявін та інші проти України ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі Гірвісаарі проти Фінляндії (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).

Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2022 року по справі №140/1986/22 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках, передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. В. Кухтей
судді С. П. Нос
С. М. Шевчук
Повне судове рішення складено 09.10.2023