Справа № 440/18877/21
Суддя: Мельнікова Л.В.
Дата ухвалення: 2023-10-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий І інстанції: Канигіна Т.С.

09 жовтня 2023 р. Справа № 440/18877/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Мельнікової Л.В.,

Суддів: Бегунца А.О. , Рєзнікової С.С. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у місті Харкові адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2022 року у за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрінмаш" до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

В с т а н о в и в:

31.12.2021 позивач товариство з обмеженою відповідальністю "Укрінмаш" (далі за текстом - ТОВ "Укрінмаш", підприємство) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі по тексту - відповідач1, ГУ ДПС в Полтавській області, контролюючий орган) в якому просить: визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 25.10.2021 № 3277439/42474873 про відмову у реєстрації податкової накладної № 7 від 15.09.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданої підприємством та зобов`язати зареєструвати податкову накладну № 7 дата виписки 15.09.2021.

Вимоги мотивував тим, що на вимогу податкового органу після зупинення реєстрації податкової накладної ТОВ "Укрінмаш" були надані всі наявні документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції, проте, відповідні документи не були прийняті контролюючим органом до уваги, з огляду на що ухвалене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі ЄРПН).

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 05.08.2022 залучено до участі у справі в якості другого відповідача Державну податкову службу України (надалі по тексту відповідач2, ДПС України).

Заперечуючи вимоги адміністративного позову, відповідачі зазначили, що спірне рішення відповідає вимогам чинного законодавства, зокрема, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165. За доводами представника відповідачів, реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено, оскільки платником податків не надано первинних документів, які підтверджують реалізацію товару, на підставі яких складено податкову накладну.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 25.10.2022 (розгляд справи відбувся за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) вимоги адміністративного позову ТОВ "Укрінмаш" задоволено.

Судовим рішенням визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №3277439/424748733 від 25.10.2021.

Державну податкову службу України зобов`язано зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних подану на реєстрацію ТОВ "Укрінмаш" податкову накладну №7 від 15.09.2021 датою її подання.

За рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській на користь підприємства стягнуто судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2270 грн.

Судове рішення вмотивовано тим, що Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних при прийнятті рішення № 3277439/424748733 від 25.10.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної № 7 від 15.09.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних діяла необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог частини другої статті 2 КАС України, у зв`язку з чим наявні підстави для визнання протиправним та скасування цього рішення. Суд першої інстанції зазначив, що належним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну від 15.09.2021 № 7 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Не погоджуючись із судовим рішенням, в апеляційній скарзі ГУ ДПС у Полтавській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та ухвалити нове, яким відмовити позивачу у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що судом попередньої інстанції не досліджено обставини справи та безпідставно не враховано відсутність документів, стосовно яких Комісією проводився моніторинг та приймалося рішення від 25.10.2021 № 3277439/42474873.

Вважає, що Порядком 1246 не визначено, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної необхідно зазначати конкретний перелік документів, як про це зазначено в рішенні суду першої інстанції.

ГУ ДПС у Полтавській області також звертає увагу суду, що в рішенні від 25.10.2021 № 3277439/42474873 зазначено, що відсутні первинні документи, які підтверджують переміщення товару до контрагента-покупця (товарно-транспортні накладні). Крім того, платником не надана специфікація до Договору № 31052019 від 31.05.2019, яка відповідно до пп. 1.2 Договору, є його невід`ємною частиною. Посилається на рішення Верховного Суду від 21.05.2019 справа № 0940/1240/18, від 24.09.2019 справа № 808/6309/13-а.

Також зазначає, що вимога позивача щодо зобов`язання ГУ ДПС у Полтавській області зареєструвати податкову накладну є необґрунтованою.

Аргументи, наведені контролюючим органом в обґрунтування вимог апеляційної скарги, фактично аналогічні наведеному у відзиві на позов.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач ТОВ "Укрінмаш", просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, обґрунтовуючи таке прохання доводами, які по суті аналогічні підставам звернення до суду, викладеними у позовній заяві.

Зазначає, що суд першої інстанції об`єктивно та всебічно дослідив всі обставини справи та прийняв законне рішення з дотриманням всіх норм матеріального та процесуального права з урахуванням правових висновків Верховного Суду.

Посилається на те, що суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, що надіслана позивачу квитанція містить лише загальне посилання на наявність у нього права подати пояснення та копії документів без зазначення їх конкретного переліку. Крім того, у ході розгляду справи відповідачами не надано пояснень разом з їх документальним підтвердженням щодо підстав встановлення відповідності надісланої позивачем податкової накладної положенням пункту 1 критеріїв ризиковості здійснення операцій.

На переконливу думку позивача, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд. Як вже зазначено раніше, Верховний Суд неодноразово наголошував, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

За приписами ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги (ч. 1 ст. 308). Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язкової підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч. 2 ст. 308).

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, а судове рішення відповідно до положень ст. 316 КАС України слід залишити без змін, з наступних підстав.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, податкова накладна № 7 від 15.09.2021 складена у зв`язку із настанням першої події - відвантаження товару, після чого, за умовами договору, у покупця наставав обов`язок оплатити вартість такого товару.

Судовим розглядом справи встановлено, що 31.05.2019 між позивачем (постачальник) та ТОВ "Енергофінанс" (покупець) укладено договір поставки № 31052019 від 31.05.2019 (надалі Договір), у предметі якого зазначається, що постачальник зобов`язується поставити (виготовити та передати у власність) покупцеві товар, а покупець зобов`язується прийняти товар поставлений відповідно до умов договору та здійснити оплату в порядку та умовах, визначених договором. Постачальник зобов`язується поставити товар в найменуванні, комплектації, кількості, ціні відповідно до специфікації та погодженої покупцем конструкторської документації та інших вимог покупця.

Відповідно до п. 3.1 Договору постачальник зобов`язується поставити покупцеві товар на умовах: зазначених в специфікаціях (додатках) до цього договору.

Відповідно до п. 3.2 Договору строк/термін поставки товару визначається сторонами у специфікаціях. Дострокова поставка товару постачальником можлива виключно за згодою Сторін

Датою (моментом) поставки товар (а також датою переходу від постачальника до покупця права власності на товар) вважається дата отримання (приймання) покупцем товару, що підтверджується підписанням покупцем акту приймання-передачі товару у місці поставки з відміткою покупця про приймання Товару за кількістю, асортиментом та якістю (окрім прихованих недоліків).

Відповідно до п. 3.3 Договору разом з товаром постачальник зобов`язаний надати покупцю наступні оригінали документів, оформлених на державній мові та відповідно до законодавства України : рахунок (рахунок-фактура), видаткову накладну, акт прийому-передачі товару, документи, надання яких обумовлено в специфікації (додатку) до договору та/або законодавством України.

Відповідно до п. 4.2 Договору ціна кожного найменування товару, а також загальна вартість кожної партії товару вказується в специфікаціях до договору.

Відповідно до п. 5.1 Договору приймання товару за кількістю та якістю здійснюється відповідно до положень цього Договору у місці поставки та підтверджується підписанням покупцем акту товару.

Згідно з специфікацією до рахунку № 279 від 13.09.2021 договору № 31052019 від 31.05.2019 сторони погодили виготовлення товару: підшипник ТМВ66311Л у загальній кількості 2 штуки на суму 2469,00 з урахування ПДВ.

На виконання пункту 3.3 Договору ТОВ "Укрінмаш" складено видаткову накладну № 186 від 15.09.2021. Вказана видаткова накладна підписана уповноваженими представниками сторін.

Також позивачем складено рахунок на оплату № 279 від 13.09.2021 на загальну суму 2 469.00 грн, у тому числі ПДВ 411.50 грн за товар підшипник ТМВ 66311Л.

На підставі видаткової накладної № 186 від 15.09.2021 про передачу товару, позивачем складено податкову накладну від 15.09.2021 № 7 на загальну суму 2 469.00 грн, у тому числі ПДВ 411.50 грн за поставлений товар (код УКТЗЕД товару - iншi).

Переліком кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування, які подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні автоматизованого моніторингу, код 8482- пiдшипники кульковi або роликовi; iншi).

Згідно платіжного доручення 16.09.2021 ТОВ "Енергофінанс" перерахувало ТОВ "Укрінмаш" 2469.00 грн. як оплату за підшипник ТМВ згідно рах. № 279 від 13.09.2021 у т.ч. ПДВ 20% - 411.50 грн.

Вказану податкову накладну 30.09.2021 позивачем направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних в електронному вигляді засобами автоматизованої системи Єдине вікно подання електронних документів ДПС України, що підтверджується відповідним повідомленням з вказаної автоматизованої системи.

30.09.2021 контролюючий орган через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України направив платнику квитанцію, у якій, серед іншого, зазначено: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена». Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8482 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D"=1.1009%, "Р"=0".

Позивачем складено та подано до ГУ ДПС у Полтавській області повідомлення від 13.10.2021 № 1 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.

Рішенням Комісії від 25.10.2021 №3277439/424748733 підприємству відмовлено у реєстрації податкової накладної від 06.04.2021 № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

В рішенні зазначено, що відсутні первинні документи, які підтверджують переміщення товару до контрагента-покупця (товарно-транспортна накладна). Крім того, не надана специфікація до Договору №31052019 від 31.05.2019, яка відповідно до пункту 1.2 зазначеного договору є його невід`ємною частиною.

Погоджуючись з висновком суду першої інстанції, колегія суддів зазначає, як передбачено п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї статті та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

За змістом пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Положеннями пункту 10 постанови № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 постанови № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком № 3 до постанови № 1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого з-поміж критеріїв визначено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Колегія суддів зазначає, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: - відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; - обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; - переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Наказом ДПС України від 03.02.2020 № 67 «Про затвердження Переліку кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям ризиковості здійснення операції», оприлюдненого на офіційному веб-сайті ДПС, код товару 8482 «Пiдшипники кульковi або роликовi» «Іншi» міститься у переліку кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування, які подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні автоматизованого моніторингу.

Відповідно до п. 2, п. 4, п. 12 - 16 постанови № 1165 таблиця даних платника податку - це зведена інформація, що подається платником ПДВ до податкового органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

У таблиці даних платника податку зазначаються: - види економічної діяльності відповідно до КВЕД ДК 009:2010; - коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; - коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг ДК 016:2010 (ДКПП), що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

Пояснення з інформацією про діяльність платника (з можливим зазначенням відомостей про наявні орендовані або власні приміщення, виробничі потужності, земельні ділянки, найманий персонал, залишки готової продукції, сировини) подається у вигляді прикріпленого до Таблиці додатка, код форми якого J/F13601.

Таблиця з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання. За результатами розгляду приймається рішення про врахування або неврахування Таблиці, яке надсилається платнику в порядку, встановленому ст. 42 ПК України.

При цьому, платник ПДВ може надати інформацію щодо видів діяльності, які не зазначені в попередньо поданій до контролюючого органу Таблиці шляхом подання нової Таблиці, в якій зазначає такі види діяльності та відповідно коди товарів згідно УКТЗЕД та коди послуг згідно ДКПП.

Відповідно до п.п. 4 і 5 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

У відповідності до п.п. 9 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: - ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; - та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; - та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом п. 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

У постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Натомість, як встановлено судом першої інстанції, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, що унеможливлює визначення платником порядку своїх дій, які він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН.

Верховний Суд у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого ч. 2 ст. 77 КАС України.

У постанові від 29.06.2022 у справі №380/5383/21 Верховний Суд прийшов до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

За загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

У постанові від 20.04.2023 у справі № 380/4746/22 Верховний Суд дійшов висновку, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли рішення породжує для особи несприятливі наслідки.

Згідно з висновком Верховного Суду принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Верховний Суд у постанові від 20.04.2023 також зазначив, що висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону. Так, якщо контролюючий орган і вважав, що є обставини, які унеможливлювали врахування таблиці даних платника податків, поданою платником податку, то відповідні обставини повинні бути чітко зазначені у рішенні.

Крім того, позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено які саме конкретно документи потрібні.

Згідно із оскаржуваними рішеннями позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної з огляду на ненадання платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

В рішенні зазначено, що відсутні первинні документи, які підтверджують переміщення товару до контрагента-покупця (товарно-транспортна накладна). Крім того, не надана специфікація до Договору №31052019 від 31.05.2019, яка відповідно до пункту 1.2 зазначеного договору є його невід`ємною частиною.

Стосовно доводів контролюючого органу про те, що до повідомлення платником не надано специфікація до Договору №31052019 від 31.05.2019, суд зазначає, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було визначено чіткий перелік документів, який необхідно подати позивачу для реєстрації податкової накладної, що унеможливило подання позивачем усіх документів, які на думку контролюючого органу є необхідні для реєстрації податкової накладної.

Суд акцентує увагу на тому, що подією, за якою позивачем складено податкову накладну № 7 від 15.09.2021, є дата передачі товару і на підтвердження цієї події позивачем подано контролюючому органу разом із поясненнями надано видаткову накладну № 186 від 15.09.2021 про передачу товару.

Колегія суддів відхиляє доводи відповідача про не надання позивачем товарно-транспортних накладних, які б підтверджували факт відвантаження продукції до контрагента-покупця, з наступних підстав.

За своєю правовою природою товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.

Товарно-транспортні накладні чи подорожні листи не є винятковими первинними бухгалтерськими документами, які підтверджують факт реальності здійснення господарської операції за договором та за відсутності яких платник позбавляється права на формування податкового кредиту, а також віднесення до складу доходів і витрат сум за договорами у разі наявності інших первинних бухгалтерських документів, оформлених відповідно до положень чинного законодавства, а саме: договорів, видаткових накладних, податкових накладних, регістрів бухгалтерських документів, платіжних доручень, відомостей про рух активів, товару та інших документів.

Тобто, оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт поставки товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність проведення господарських операцій та бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість.

Аналогічний правий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 06.08.2021 у справі № 640/18984/18, від 27.05.2021 у справі № 815/3170/16 та від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а.

Колегія суддів зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Така позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 16.09.2022 у справі № 380/7736/21.

За загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу, що у справі «Рисовський проти України» Європейський суд з прав людини підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Принцип «належного урядування» не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість. Будь-яка інша позиція була б рівнозначною санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам. З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

За наведених обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність рішення ГУ ДПС у Полтавській області про відмову в реєстрації податкової накладної підприємства № 7 від 15.09.2021.

Колегія суддів зазначає, що податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Колегія суддів вважає помилковим посилання відповідача, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подачі на реєстрацію податкову накладну № 7 від 15.09.2021 є втручанням у його дискреційні повноваження, оскільки в даному випадку обрана судом першої інстанції форма захисту порушених прав платника є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Адміністративний суд не обмежений у виборі способів відновлення права особи, порушеного владними суб`єктами, і вправі обрати найбільш ефективний спосіб відновлення порушеного права, який відповідає характеру такого порушення з урахуванням обставин конкретної справи. Перебирання непритаманних суду повноважень державного органу не відбувається за відсутності обставин для застосування дискреції.

Така правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 16.05.2019 у справі № 826/17220/17.

Твердження відповідача про те, що вимога позивача щодо зобов 'язання ГУ ДПС у Полтавській області зареєструвати податкову накладну є безпідставною не відповідає дійсності. Суд першої інстанції не зобов`язував в оскаржуваному рішенні ГУ ДПС у Полтавській області зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 7 від 15.09.2021. Зазначене зобов`язання покладено на Державну податкову службу України.

Щодо посилань контролюючого органу на постанови Верховного Суду від 21.05.2019 справа № 0940/1240/18, від 24.09.2019 справа № 808/6309/13-а, колегія суддів зазначає, що обставини справ, з урахуванням яких зроблені ці висновки, не є тотожними обставинам даної справи.

Інші доводи апеляційної скарги та заперечення сторін на висновки колегії суддів не впливають.

При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Згідно п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

У відповідності до ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі наведеного, керуючись ст. ст. 292, 293, 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2022 року, - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Л.В. Мельнікова
Судді А.О. Бегунц С.С. Рєзнікова