Справа № 620/8714/22
Суддя: Єгорова Наталія Миколаївна
Дата ухвалення: 2023-10-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 620/8714/22 Суддя (судді) першої інстанції: Непочатих В.О.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 жовтня 2023 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача - Єгорової Н.М.,

суддів - Василенка Я.М., Епель О.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Бахмацький комбікормовий завод" до Головного управління ДПС у Чернігівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И Л А:

У грудні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Бахмацький комбікормовий завод" (далі - позивач, ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод") звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі - відповідач-1, ГУ ДПС у Чернігівській області), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2, ДПС України), в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297866/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 5 від 30 серпня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297867/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 20 травня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297868/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 05 серпня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297869/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2 від 03 серпня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297870/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 01 серпня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297871/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №5 від 29 липня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297872/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 4 від 27 липня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297873/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 25 липня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297874/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2 від 20 липня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297875/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 18 липня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297876/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 4 від 27 червня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297877/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 22 червня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297878/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 17 червня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297879/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2 від 21 червня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297880/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 5 від 31 травня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297881/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 4 від 24 травня 2022 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 05 вересня 2022 року № 7297882/42158290 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 4 від 22 серпня 2022 року;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датами їх фактичного подання податкову накладну №5 від 30 серпня 2022 року, податкову накладну № 3 від 20 травня 2022 року, податкову накладну № 3 від 05 серпня 2022 року, податкову накладну № 2 від 03 серпня 2022 року, податкову накладну № 1 від 01 серпня 2022 року, податкову накладну № 5 від 29 липня 2022 року, податкову накладну № 4 від 27 липня 2022 року, податкову накладну №3 від 25 липня 2022 року, податкову накладну № 2 від 20 липня 2022 року, податкову накладну № 1 від 18 липня 2022 року, податкову накладну № 4 від 27 червня 2022 року, податкову накладну № 3 від 22 червня 2022 року, податкову накладну № 1 від 17 червня 2022 року, податкову накладну № 2 від 21 червня 2022 року, податкову накладну № 5 від 31 травня 2022 року, податкову накладну № 4 від 24 травня 2022 року, податкову накладну № 4 від 22 серпня 2022 року.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року позов задоволено повністю.

При цьому суд першої інстанції виходив з того, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містять обґрунтувань і чітких причин віднесення операцій позивача до Критеріїв ризиковості здійснення операцій, як і пропозицій щодо надання конкретно визначених документів, необхідних для реєстрації податкових накладних. У зв`язку з цим суд підкреслив, що підстави для зупинення реєстрації податкових накладних не породжували виникнення у позивача обов`язку із надання пояснень щодо права представництва директором кожного з підприємств. Також суд зауважив, що позивачем надано всі необхідні для реєстрації податкових накладних документи, а встановлення реальності господарських операцій є предметом документальної перевірки, а не здійснення моніторингу під час реєстрації податкових накладних. Покладаючи на ДПС України обов`язок зареєструвати податкові накладні, суд підкреслив, що відповідний спосіб захисту вказуватиме на остаточне вирішення спору між сторонами.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. Свою позицію обґрунтовує тим, що процедура зупинення правомірно застосована до поданих на реєстрацію податкових накладних. Зазначає, що ненадання пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, є правомірною підставою для прийняття спірних у цій справі рішень. Крім того, вказує на відсутність нормативного припису, який би зобов`язував у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, зазначати чіткий перелік документів, необхідний для її реєстрації.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 серпня 2023 року відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу та призначено її до розгляду у порядку письмового провадження.

У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін з мотивів та підстав, викладених у ньому.

Відзиву на апеляційну скаргу від ДПС України не надійшло.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.

Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" зареєстроване в якості юридичної особи 25 травня 2018 року, перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Чернігівській області та є платником податку на додану вартість (т. 2 а.с. 41-42). Основним видом діяльності товариства є виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах (КВЕД 10.91).

Судом першої інстанції встановлено, що виготовлення комбікормів відбувається в орендованому приміщенні (частина кормоцеху площею 83 кв м) згідно договору оренди нежитлового приміщення № 01-01/2022 від 01 січня 2022 року на орендованому обладнанні (дробарка НІ 191/4, потужністю 22 кВт) згідно договору оренди обладнання № 02/07 від 02 липня 2018 року за адресою: Чернігівська область, Бахмацький район, с. Тиниця, вул. Першотравнева, 69 (т. 1 а.с. 9-18).

Крім того, згідно договору оренди № 02/07/2018 від 02 липня 2018 року ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" орендує офісне приміщення загальною площею 13,5 м за адресою: Чернігівська область, м. Бахмач, вул. Соборності, 27 (т. 1 а.с. 19-23).

Матеріали справи свідчать, що між ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" (Постачальник) і ТОВ "Тиниця Агро" (Покупець) укладено договір купівлі-продажу № 11-01/2022 від 11 січня 2022 року, за умовами якого Постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити комбікорм в асортименті, а Покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його в порядку та на умовах, визначених цим договором (т. 1 а.с. 113-118).

Судом першої інстанції встановлено, що на виконання умов цього договору позивач протягом травня-серпня 2022 року реалізував комбікормову продукцію в асортименті ТОВ "Тиниця Агро", а саме:

- комбікорм для ремонтних свиней до 100 кг, що підтверджується: видатковою накладною № 12 від 17 червня 2022 року на суму 216000,00 грн (у т. ч. ПДВ 36000,00 грн), кількість 18000,0 кг; видатковою накладною № 13 від 21 червня 2022 року на суму 216000,00 грн (у т. ч. ПДВ 36000,00 грн), кількість 18000,0 кг; видатковою накладною № 14 від 22 червня 2022 року на суму 252000,00 грн (у т. ч. ПДВ 42000,00 грн), кількість 21000,0 кг; видатковою накладною № 15 від 27 червня 2022 року на суму 180000,00 грн (у т. ч. ПДВ 30000,00 грн), кількість 15000,0 кг; видатковою накладною № 16 від 18 липня 2022 року на суму 348300,00 грн (у т.ч. ПДВ 58050,00 грн), кількість 27000,0 кг;

- комбікорм для свиноматок, що підтверджується: видатковою накладною № 9 від 20 травня 2022 року на суму 136800,00 грн (у т.ч. ПДВ 22800,00 грн), кількість 12000,0 кг; видатковою накладною № 10 від 24 травня 2022 року на суму 171000,00 грн (у т.ч. ПДВ 28500,00 грн), кількість 15000,0 кг; видатковою накладною №111 від 31 травня 2022 року на суму 171000,00 грн (у т.ч. ПДВ 28500,00 грн), кількість 15000,0 кг; видатковою накладною № 17 від 20 липня 2022 року на суму 264600,00 грн (у т.ч. ПДВ 44100,00 грн), кількість 21000,0 кг; видатковою накладною № 18 від 25 липня 2022 року на суму 302400,00 грн (у т.ч. ПДВ 50400,00 грн), кількість 24000,0 кг; видатковою накладною № 19 від 27 липня 2022 року на суму 302400,00 грн (у т.ч. ПДВ 50400,00 грн), кількість 24000,0 кг; видатковою накладною № 20 від 29 липня 2022 року на суму 264600,00 грн (у т.ч. ПДВ 44100,00 грн), кількість 21000,0 кг; видатковою накладною № 21 від 01 серпня 2022 року на суму 226800,00 грн (у т.ч. ПДВ 37800,00 грн), кількість 18000,0 кг; видатковою накладною № 22 від 03 серпня 2022 року на суму 226800,00 грн (у т.ч. ПДВ 37800,00 грн), кількість 18000,0 кг; видатковою накладною № 23 від 05 серпня 2022 року на суму 264600,00 грн (у т.ч. ПДВ 44100,00 грн), кількість 21000,0 кг (т. 1 а.с. 119-133);

- премікси і кормові добавки та готовий корм для кнурів згідно видаткової накладної № 24 від 22 серпня 2022 року на суму 365955,00 грн (у т.ч. ПДВ 60992,50 грн) та видаткової накладної № 25 від 30 серпня 2022 року на суму 85293,50 грн (у т.ч. ПДВ 14215,58 грн) (т. 1 а.с. 134-135).

На виконання вимог статті 201 Податкового кодексу України позивачем складено та відправлено на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкові накладні: № 5 від 30 серпня 2022 року, № 3 від 20 травня 2022 року, № 3 від 05 серпня 2022 року, № 2 від 03 серпня 2022 року, № 1 від 01 серпня 2022 року, № 5 від 29 липня 2022 року, № 4 від 27 липня 2022 року, № 3 від 25 липня 2022 року, № 2 від 20 липня 2022 року, № 1 від 18 липня 2022 року, № 4 від 27 червня 2022 року, № 3 від 22 червня 2022 року, № 1 від 17 червня 2022 року, № 2 від 21 червня 2022 року, № 5 від 31 травня 2022 року, № 4 від 24 травня 2022 року, № 4 від 22 серпня 2022 року (т. 1 а.с. 136-137, 139-140, 142-143, 145-146, 148-149, 151-152, 154-155, 157-158, 160-161, 163-164, 166-167, 169-170, 172-173, 175-176, 178-179, 181-182, 184-185).

Водночас, 06 червня 2022 року, 07 червня 2022 року, 08 червня 2022 року, 12 липня 2022 року, 12 липня 2022 року, 04 серпня 2022 року, 17 серпня 2022 року, 22 серпня 2022 року, 30 серпня 2022 року автоматизованою системою "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України направлено ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, якими повідомлено позивача про прийняття податкових накладних та зупинення їх реєстрації. Підставою вказано те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2309 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (т. 1 а.с. 138, 141, 144, 147, 150, 153, 156, 159, 162, 165, 168, 171, 174, 177, 180, 183, 186).

У зв`язку з цим ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" 31 серпня 2022 року до ГУ ДПС у Чернігівській області було направлено повідомлення № 1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. До повідомлення позивачем були додані пояснення та копії документів (т. 1 а.с. 187-189)

Разом з тим, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області прийняті рішення про відмову у реєстрації згаданих вище податкових накладних від 05 вересня 2022 року № 7297866/42158290, № 7297867/42158290, № 7297868/42158290, № 7297869/42158290, № 7297870/42158290, № 7297871/42158290, № 7297872/42158290, № 7297873/42158290, № 7297874/42158290, № 7297875/42158290, № 7297876/42158290, № 7297877/42158290, № 7297878/42158290, № 7297879/42158290, № 7297880/42158290, № 7297881/42158290, № 7297882/42158290 з підстав, що надані платником податку копії документів складені з порушенням законодавства. У рядку "Додаткова інформація" зазначено про недотримання вимог статті 238 Цивільного кодексу України (т. 1 а.с. 190-223).

Матеріали справи свідчать, що ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод"" оскаржило вказані рішення в адміністративному порядку до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України, за наслідками розгляду яких прийняті рішення про залишення скарг без задоволення, а рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - без змін (т. 1 а.с. 224-251, т. 2 а.с. 1-23).

Підставою прийняття вказаних рішень стало неподання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.

На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз ст. ст. 185, 187, 188, 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок зупинення №1165), а також додатків до нього, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246), Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі - Порядок №520), суд першої інстанції прийшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог з огляду на прийняття оскаржуваних рішень без наявних на те правових підстав.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відповідно до п. 2 Порядку №1246 податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Це положення кореспондує п. 201.16 ст. 201 ПК України.

Згідно п. 3 Порядку зупинення №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, які наведені у цьому пункті.

Приписи п. 4 Порядку зупинення №1165 визначають, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Водночас, за правилами п. 5 Порядку зупинення №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно п. 6 Порядку зупинення №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктом 10 Порядку зупинення №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації, та в якій зазначається, зокрема, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку (п. 11 Порядку зупинення №1165).

У свою чергу, механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначається Порядком №520.

Відповідно до п. 3 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Згідно п. 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, закріплено у пункті 5 Порядку №520, і може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

За правилами п. п. 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

При цьому, згідно п. 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Таким чином, можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку зупинення №1165) одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в ЄРПН, у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в ЄРПН, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у ЄРПН, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у ЄРПН, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Матеріали справи свідчать, що у направлених позивачу квитанціях контролюючий орган вказав на те, що коди товару/послуг відсутні у таблиці даних платника податку як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Однак, рішення про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не містять у собі мотивації підстав та причин віднесення операцій позивача до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, як і не містить доказів наявності податкової інформації, що свідчила б про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи.

Як правильно встановлено судом першої інстанції, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за цим критерієм, якому відповідає платник податку.

Крім того, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що рішення про зупинення реєстрації податкових накладних не містять вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Аналогічна правова позиція висловлювалася Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18, від 18 червня 2020 року у справі № 824/245/19-а, від 03 листопада 2021 року у справі №360/2460/20, від 20 січня 2022 року у справі № 140/4162/21, від 14 грудня 2022 року у справі № 560/11825/21, від 30 травня 2023 року у справі № 500/889/21.

При цьому у пп. 3 п. 11 Порядку зупинення №1165 прямо передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У свою чергу, як вбачається з матеріалів справи, на виконання вимог чинного законодавства позивачем засобами електронного документообігу відповідачу-1 було направлено повідомлення разом з поясненнями щодо здійснення господарських операцій і доданими до них первинними документами.

Однак, всупереч наданих документів, ГУ ДПС у Чернігівській області прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Твердження відповідача-1 про те, що спірні рішення були прийняті у зв`язку з тим, що під час перевірки поданих позивачем документів виявлено факт недотримання ним вимог ст. 238 Цивільного кодексу України, а саме підписання від імені ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" і ТОВ "Тиниця Агро" договорів однією й тією ж особою - ОСОБА_1 , судовою колегією оцінюється критично.

Як правильно зауважив суд першої інстанції, про необхідність надання пояснень саме щодо можливості представництва ОСОБА_1 різних юридичних осіб у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних ГУ ДПС у Чернігівській області не зазначалося.

Крім того, як свідчить зміст витягу з протоколу проведення засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05 вересня 2022 року №89 (т. 2 а.с. 102-103), будь-яких зауважень до інших окрім договорів поданих ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" документів відповідачем-1 висловлено не було. При цьому, за усталеною практикою Верховного Суду договір не належить до первинних документів (постанова від 27 лютого 2018 року у справі № 813/1766/17, від 19 березня 2019 року у справі № 809/1718/15), а відтак, на переконання судової колегії, виключно встановлена контролюючим органом невідповідність договорів приписам ст. 238 ЦК України не може мати безумовним наслідком для прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних з огляду на таке.

Верховний Суд у постанові від 30 травня 2023 року у справі № 500/889/21 зазначив, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Абзацом 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Отже, здійснивши поставку ТОВ "Тиниця Агро" товарів, ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" було зобов`язано скласти податкові накладні за "першою подією" - датою відвантаження товарів. Можливе порушення позивачем вимог ст. 238 ЦК України при укладенні договорів з ТОВ "Тиниця Агро", на переконання суду апеляційної інстанції, не є таким, що перешкоджало ГУ ДПС у Чернігівській області прийняти рішення про реєстрацію податкових накладних, оскільки, як було встановлено раніше, будь-яких зауважень щодо оформлення саме первинних документів, наданих на підтвердження виникнення у ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" обов`язку із складання та реєстрації податкових накладних, відповідачем-1 надано не було.

На користь висновку суду про те, що можливі недоліки при укладанні договору поставки не утворювали перешкод у реєстрації податкових накладних свідчить й те, що на таку підставу для відмови у реєстрації згаданих накладних не посилалася й комісія ДПС України, приймаючі рішення за наслідками розгляду скарг ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод" на спірні у цій справі рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

З урахуванням наведеного судова колегія вважає за необхідне звернути увагу, що при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 21 травня 2020 року у справі №0940/1240/18, від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, від 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22).

З урахуванням наведеного колегія суддів приходить до висновку, що за відсутності безумовних підстав стверджувати про те, що наданих позивачем первинних документів було недостатньо для реєстрації податкових накладних або що можливе недотримання підприємством вимог ст. 238 ЦК України зумовило безпідставне складання та подання таких накладних на реєстрацію, оскаржувані у цій справі індивідуальні акти є такими, що прийняті поза межами правового поля, а відтак підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

До того судова колегія вважає за необхідне підкреслити, що будь-яких аргументів на спростування висновків Чернігівського окружного адміністративного суду про те, що подані позивачем документи у повній мірі розкривали суть та зміст господарських операцій та про те, що у відповідачів відсутні повноваження самостійно надавати оцінку укладеним (вчиненим) договорам з визначенням їх нікчемними, недійсними із застосуванням відповідних наслідків внаслідок вчинення таких правочинів, в апеляційній скарзі не наведено.

Щодо позиції суду першої інстанції про необхідність захисту прав позивача шляхом покладення на відповідача-2 обов`язку з реєстрації податкових накладних датами їх фактичного подання на реєстрацію, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Відповідно до п. 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 20 Порядку №1246 передбачено, що внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

З урахуванням викладеного судова колегія вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав ТОВ "ТД "Бахмацький комбікормовий завод", є зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні датами їх фактичного подання на реєстрацію. Такий спосіб захисту безпосередньо випливає із змісту згаданого вище п. 20 Порядку №1246 та узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 03 листопада 2021 року у справі №360/2460/20 та у постанові від 23 лютого 2023 року у справі №420/9924/20.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області - залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.

Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач Н.М. Єгорова

Судді Я.М. Василенко

О.В. Епель