Справа № 240/28264/22
Суддя: Шидловський В.Б.
Дата ухвалення: 2023-10-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/28264/22

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Єфіменко О.В.

Суддя-доповідач - Шидловський В.Б.

03 жовтня 2023 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Шидловського В.Б.

суддів: Курка О. П. Боровицького О. А. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Смілянець А. Е.,

представника відповідача: Кінзерської Н.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2023 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "ВВ "Агро" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

У листопаді 2022 року Приватне підприємство "ВВ "Агро" звернулося до суду з адміністративним позовом, у якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5484/06-30-09-02/35689130 на суму 14 280,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5489/06-30-09-02/35689130 на суму 500 000,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5488/06-30-09-02/35689130 на суму 500 000,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5486/06-30-09-02/35689130 на суму 500 000,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5483/06-30-09-02/35689130 на суму 1020,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що не погоджується з результатами фактичної перевірки, оформленими актом від 09.09.2022 та податковими повідомленнями-рішеннями від 03.10.2022, оформленими по результатам фактичної перевірки та вважає їх такими, що прийняті без врахування усіх наданих документів та з порушенням норм матеріального права, а тому підлягають визнанню протиправними та скасуванню в судовому порядку. Вважає, що наказ від 29.08.2022 про проведення перевірки відповідачем не містить жодних посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилань на норми, що їх регулюють, що ставить під сумнів правомірність призначення та проведення відповідної перевірки. Крім того, норми Податкового кодексу України (далі - ПК України) не встановлюють строки подання повідомлення за формою № 20-ОПП, що в свою чергу виключає одну з необхідних складових для притягнення особи до відповідальності, згідно із п.117.1 ст.117 ПК України, відповідальність за неподання (несвоєчасне подання) повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за ф. №20-ОПП протягом періоду здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби не застосовується до 31 грудня 2022 року. Звертає увагу, що акт перевірки не містить посилання на конкретну норму статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР, порушення якої встановлено відповідачем, враховуючи, що сама стаття містить значну кількість вимог до імпорту, експорту, оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, пальним та зберігання пального. Стаття 17 Закону №481/95-ВР, в свою чергу, також містить значну кількість підстав для застосування фінансових санкцій у вигляді штрафів в залежності від виявленого правопорушення. Отже, ні з акту перевірки, ні з оскаржуваного податкового повідомлення - рішення не можливо встановити, яке порушення законодавства допустив позивач та де і в чому він зберігав пальне в період з 26.09.2019 по 19.11.2020 без отримання ліцензії. Стосовно двох товарно-транспортних накладних (далі - ТТН), складених від імені постачальника ТОВ «Тайм Ойл», які містили описку в частині адреси поставки, зазначає, що під час перевірки вказана помилка була виправлена та перевіряючим було надано примірники виправлених ТТН, де вказана правильна адреса. Крім того, інші ТТН від вказаного постачальника містили правильну адресу постачання. Оскільки ТТН формується постачальником, то позивач був позбавлений можливості в односторонньому порядку вносити до ТТН зміни. Однак, це не виключає того, що товар прямував за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, с.Рижани, вул.Заводська, 1, як в подальшому було виправлено постачальником. Щодо застосування санкції за ненадання документів, вказує, що у разі відсутності підстав для висновку про створення перешкод у здійсненні податкової перевірки, в тому числі шляхом ухилення від надання документів чи їх копій, зокрема через поважні та об`єктивні причини, поведінку платника податків не можна кваліфікувати як таку, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктом 121.1 статті 121 ПК України.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2023 року позовні вимоги задоволено повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким в задоволені позовних вимог відмовити в повному обсязі.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги апелянт посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, також неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом встановлено, що працівниками ГУ ДПС у Житомирській області відповідно до наказу «Про проведення фактичної перевірки» від 29.08.2022 № 1125-п (том І, а.с. 36) з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства щодо виробництва, обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, за період з 01.07.2029 по дату завершення фактичної перевірки, проведено фактичну перевірку ПП "ВВ Агро" за адресою: Житомирська обл., Хорошівський р-н, с.Рижани, вул.Заводська, буд. 1.

За результатами перевірки було складено акт фактичної перевірки від 09.09.2022 №5464/06-30-09-02/35689130 (том І, а.с. 38- 40) в якому встановлено:

- що суб`єкт господарювання (далі - СГ) в період з 26.09.2019 по 19.11.2020 згідно наданих до перевірки ТТН на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримував дизельне паливо за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, с.Рижани, яке зберігав та використовував в своїй господарській діяльності, чим порушив ст.15 Закону № 481/95-ВР в частині зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, с.Рижани;

- 18.04.2020 СГ згідно з наданими до перевірки ТТН на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримував дизельне паливо в кількості 15 000 літрів за за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, смт.Пулини, вул.Зарічна, 1, яке зберігав та використовував в своїй господарській діяльності чим порушив ст.15 Закону № 481/95-ВР в частині зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, смт.Пулини, вул Зарічна, 1;

- 06.08.2019 СГ згідно з наданими до перевірки ТТН на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримував дизельне паливо в кількості 7000 літрів за адресою: Одеська область, Балтський район, с Сінне, яке зберігав та використовував в своїй господарській діяльності чим порушив ст.15 Закону № 481/95-ВР «в частині зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності за адресою: Одеська область, Балтський район, с.Сінне;

- СГ в перевіряємий період використовував у своїй господарській діяльності транспортні засоби та техніку в кількості 14 одиниць, які перебувають в оренді та не подав своєчасно до контролюючого органу за останнім місцем обліку повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою № 20-ОАА, чим порушив вимоги п.63, ст.63 ПК України;

- згідно з актами списання дизельного пального СГ реалізував (заправив) дизельне паливо в транспортні засоби та в техніку, яка на той момент йому не належала чим порушив ст.15 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР в частині торгівлі пальним без наявності ліцензії на даний вид діяльності. Також згідно наданих до перевірки первинних бухгалтерських документів (дорожніх листків та актів списання пального) встановлено, що списано згідно акту пального за жовтень 2021 на трактор та комбайн Джон Дір пального в кількості 6679 л., а згідні дорожніх листів було заправлено на цю техніку дизельного пального в кількості 5046 л.

- СГ станом на 08.09.2022 не було забезпечено надання в повному обсязі документів/копій документів, які належать до предмету перевірки окрім актів списання пального, оборотних відомостей, документів на придбання пального, документів на автотранспорті засоби чим порушено п.85.2. ст.85 ПК.

На підставі встановлених порушень, викладених в акті фактичної перевірки, ГУ ДПС у Житомирській області винесло 03.10.2022 наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 5484/06-30-09-02/35689130, згідно з яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 14280,00 грн (відповідно до п.117.1 ст.117 ПК України за неподання до контролюючого органу за основним місцем обліку повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою № 20-ОПП);

- № 5486/06-30-09-02/35689130, згідно з яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 500000,00 грн (відповідно до ст.17 Закону № 481/95-ВР за торгівлю пальним без наявності ліцензії наданий вид діяльності);

- № 5488/06-30-09-02/35689130, згідно з яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 500000,00 грн (відповідно до ст.17 Закону № 481/95-ВР за зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності);

- № 5489/06-30-09-02/35689130, згідно з яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 500000,00 грн (відповідно до ст.17 Закону № 481/95-ВР за зберігання пального без наявності ліцензії на даний вид діяльності);

- № 5483/06-30-09-02/35689130, згідно з яким до позивача застосовано штрафну санкцію на суму 1020,00 грн (відповідно до п.121.1 ст.121 Кодексу за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки).

ПП "ВВ Агро" не погоджується з результатами фактичної перевірки, оформленими актом від 09.09.2022 та податковими повідомленнями-рішеннями від 03.10.2022, оформленими за результатами фактичної перевірки та вважає їх такими, що прийняті без врахування усіх наданих документів та з порушенням норм матеріального права, а тому звернулося до суду про визнання їх протиправними та скасування.

Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.

Щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №5484/06-30-09-02/53689130 від 03.10.2022.

Відповідно до п.117.1. ст.117 ПК України неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 340 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 1020 гривень.

Підпунктами 1, 4-5 п.63.3. ст.63 ПК України визначено, що з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.

Заява про взяття на облік платника податків за неосновним місцем обліку подається у відповідний контролюючий орган протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об`єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню.

Вказане спірне податкове повідомлення - рішення винесене на підставі згаданого вище акту фактичної перевірки та передбачає застосування на підставі п.117.1 ст.117 ПК України штрафної (фінансової) санкції на суму 14 280,00 грн (14*1 020=14 280) за ненадання до контролюючого органу повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП щодо 14 одиниць. Відповідач посилається, що позивачем порушено п.63.3. ст.63 ПК України.

Із матеріалів справи слідує, що 04.03.2020 позивачем було подано форму №20-ОПП щодо ємності (тип об`єкта оподаткування 93), яка орендується та знаходиться за адресою: Житомирська обл., Хорошівський район, с.Рижани, вул.Заводська, 1 (том ІІ, а.с. 168-170). 21.06.2022 позивачем було подано форму №20-ОПП щодо 16 об`єктів, серед яких комбайн зернозбиральний John Deer 9780 CTS; обприскувач Hardi Commander CM Plus 22/2800; сівалка Kinze 3200 12-рядна; два трактори John Deer 8300 та 11 земельних ділянок (том ІІ, а.с. 171- 174).

У вказаному спірному повідомленні - рішенні предметом спору є правомірність рішення податкового органу про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за неподання до контролюючого органу повідомлення за формою №20-ОПП про об`єкти оподаткування або об`єкти, які пов`язані з оподаткуванням.

Колегія суддів зазначає, що спірним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за неподання до контролюючого органу за місцем обліку повідомлення за формою №20-ОПП про наявні чотирнадцять об`єктів оподаткування. При цьому, це рішення прийняте відповідачем на підставі акту про результати фактичної перевірки щодо контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, наявності ліцензій, свідоцтв.

Отже, у спірних відносинах податковий орган застосував до платника податків штрафні (фінансові) санкції за порушення вимог пункту 63.3 статті 63 ПК України відповідно до пункту 117.1 статті 117 ПК України за результатами фактичної перевірки, чим, на переконання суду, вийшов за межі свої повноважень з огляду на такі обставини.

Виходячи з наведених вище положень підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та пункту 80.2 статті 80 ПК України, предметом фактичної перевірки може бути виключно дослідження питань щодо дотримання платником податків норм законодавства з питань: регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Таким чином, з`ясування питання щодо дотримання платником податків вимог пункту 63.3 статті 63 ПК України не може бути предметом фактичної перевірки, адже повідомлення про об`єкти оподаткування (форма 20-ОПП) не стосується здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), не є дозвільним документом тощо.

Копія наказу ГУ ДПС у Житомирській області "Про проведення фактичної перевірки" від 29.08.2022 № 1125-п (том І, а.с. 36) містить посилання на підставу проведення перевірки положення статтей 20, 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, та з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства щодо виробництва, обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, за адресою: Житомирська обл., Хорошівський р-н, с.Рижани, вул.Заводська, буд. 1.

Проте, згадані вище положення ПК України не вказують на наявність у контролюючого органу повноважень на дослідження під час проведення фактичної перевірки питань дотримання платником податків вимог пункту 63.3 статті 63 ПК України в частині подання до податкової інспекції за місцем обліку повідомлення про об`єкти оподаткування.

Натомість, у силу підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України підставою для проведення фактичної перевірки визначено наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Відповідач у спірних відносинах допустив розширене тлумачення своїх повноважень, оскільки обраний ним спосіб реалізації владної управлінської функції щодо здійснення контролю за дотриманням позивачем вимог пункту 63.3 статті 63 ПК України не входить до предмета фактичної перевірки.

Застосування законодавцем у підпункті 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України словосполучення "та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи" не наділяє відповідача повноваженнями на дослідження під час проведення фактичної перевірки питань подання платником повідомлення за формою №20-ОПП, оскільки таке повідомлення не є документом дозвільного характеру, наявність яких належить до предмета контролю у ході проведення фактичної перевірки.

Наведене у свою чергу є підставою для висновку про невідповідність спірного податкового повідомлення-рішення №5484/06-30-09-02/53689130 від 03.10.2022 вимогам частини другої статті 2 КАС України, що є достатньою підставою для визнання цього податкового повідомлення-рішення протиправним та його скасування.

Щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення № 5489/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022 на суму 500 000 грн.

Із матеріалів справи слідує, що відповідач прийняв спірне податкове повідомлення - рішення на підставі висновку акту фактичної перевірки про порушення ПП "ВВ Агро" ст.15 Закону №481/95-ВР за ведення діяльності в період з 26.09.2019 по 19.11.2020 без отримання відповідної ліцензії на даний вид діяльності за адресою: Житомирська обл,, Хорошівський р-н. с.Рижани.

Відповідач зазначає, що згідно з наданими до перевірки товарно-транспортними накладними на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів підприємство отримувало дизельне пальне за адресою Житомирська обл, Хорошівський р-н. с.Рижани. Ліцензія на право зберігання пального за даною адресою у позивача була відсутня. Тому, за вказане правопорушення до позивача на підставі п.п.54, 3.3. п.54.3. ст.54 та п.116.1, ст.116 ПК України та ст.17 Закону №481/95-ВР застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій на суму 500 000,00 грн.

Судом встановлено, що ПП "ВВ Агро" отримав ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), реєстраційний номер № 2000484 від 13.03.2020, термін дії: із 13.03.2020 до 13.03.2025, за адресою Житомирська обл., Хорошівський р-н, с.Рижани, вул.Заводська, буд. 1 (том І, а.с. 42).

Перевіркою встановлено, що в період з 26.09.2019 по 19.11.2020 ПП «ВВ АГРО» згідно наданих до перевірки товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримувало дизельне пальне за адресою Житомирська обл,, Хорошівський р-н. с.Рижани. Ліцензія на право зберігання пального за даною адресою у позивача була відсутня.

Позивач в обґрунтування своїх доводів зазначає, що під час перевірки співробітникам контролюючого органу було надано договір № 992/10/18 купівлі - продажу нафтопродуктів від 18.10.2018, укладений між позивачем (покупець) та ПП «Укрпалетсистем» (продавець) на поставку нафтопродуктів (том І, а.с.130-134). В пункті 2.1 вказаного договору передбачено, що продавець зобов`язується поставити нафтопродукти та оформити документи на поставку, в тому числі ТТН.

Пояснює, що на підтвердження факту прийняття від продавця нафтопродуктів, позивачем під час перевірки представникам відповідача було надано видаткові накладні за 11.04.2020, 11.08.2020, 19.08.2020, 18.11.2020 та ТТН на відпуск нафтопродуктів, де зазначено було, що пунктом розвантаження є Житомирська область, Хорошівський район, с.Рижани, тобто вказано не повну адресу. Однак, це не виключає того, що товар прямував за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, с.Рижани, вул.Заводська, 1, яка в подальшому була виправлена постачальником та надано виправлені примірники перевіряючим. При цьому звертає увагу, що у всіх інших ТТН за 2020, 2021, 2022 роки, складених від імені вказаного продавця, адреса вказана повністю: Житомирська область, Хорошівський район, с.Рижани, вул.Заводська, 1, що не заперечується і перевіряючими і підтверджує факт того, що пальне приймалося саме за місцем знаходження резервуару місткістю 10 000 літрів, зазначеного у ліцензії на зберігання пального.

Як визначено частиною першою статті 15 Закону №481/95-ВР, зберігання пального здійснюється суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.

Під місцем зберігання пального у силу статті 1 названого Закону розуміється місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування, а власне зберіганням пального згаданий Закон визначає діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.

Відповідно до абзацу дев`ятого частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі зберігання пального без наявності ліцензії - 500 000 гривень.

Колегія суддів зазначає, що дійсно в копіях ТТН на відпуск нафтопродуктів (том І, а.с. 49, 56, 62, 68) пункт розвантаження вказано за адресою - Житомирська обл., Хорошівський р-н, с.Рижани, і 21.09.2022 виправлено цю адресу на Житомирська обл., Хорошівський р-н, с.Рижани, вул.Заводська, буд. 1.

В інших, наданих до суду копіях ТТН на відпуск нафтопродуктів ( том І, а.с. 74, 78, 82, 89, 91, 93, 98, 100, 103, 105, 107, 109, 111, 113, 115, 119, 121), вказано автопідприємством пункт розвантаження Житомирська обл., Хорошівський р-н, с.Рижани, вул.Заводська, буд. 1.

Зазначення в ТТН неповної адреси (вулиці), на думку суду, не може вважатись достатнім доказом факту зберігання (тобто, поміщення у окремі ємності, резервуари тощо) пального без наявності на те відповідної ліцензії, тому суд вважає недоведеним факт зберігання позивачем пального без наявності на те відповідної ліцензії та даний факт унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії.

З урахуванням зазначених обставин, колегія суддів не може погодитися з правомірністю податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області № 5489/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022, а тому вважає правомірним визнати його протиправним та скасувати.

Щодо податкового повідомлення - рішення № 5488/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022 (том І, а.с. 26) на суму 500 000 грн колегія суддів зазначає наступне.

Із матеріалів справи слідує, що відповідач прийняв спірне податкове повідомлення - рішення на підставі висновку акту фактичної перевірки про порушення ПП "ВВ Агро" ст.15 Закону №481/95-ВР за зберігання пального 18.04.2020 без наявності ліцензії на даний вид діяльності за адресою: Житомирська обл., Хорошівський район, смт.Пулини, вул.Зарічна, 1.

Як пояснює відповідач, посадовими особами ГУ ДПС у Житомирській області при проведенні перевірки встановлено, що 18.04.2020 ПП «ВВ Агро» згідно наданих до перевірки ТТН на відпуск нафтопродуктів та інших первинних бухгалтерських документів отримував дизельне пальне за адресою Житомирська обл., Хорошівський р-н. смт.Пулини, вул.Зарічна, буд.1 (адреса, яка зазначена в товарно-транспортних накладних). Ліцензія на право зберігання пального за даною адресою у позивача була відсутня.

Позивач в обґрунтування своїх доводів зазначає, що під час перевірки перевіряючим було надано договір № 43 від 01.11.2018, укладений між ПП « ВВ Агро» та ТОВ «Тайм Ойл» на поставку нафтопродуктів. На підтвердження факту прийняття від продавця нафтопродуктів, позивачем під час перевірки представникам відповідача було надано накладні на відпуск ПММ та ТТН в тому числі за 18.04.2022, в яких пунктом розвантаження було зазначено адресу: Житомирська область, Хорошівський район, смт.Пулини, вул.Зарічна, 1 (місцезнаходження позивача). Дійсно під час перевірки було встановлено, що серед наданих для перевірки ТТН, складених від імені постачальника ТОВ «Тайм Ойл» дві ТТН складені 18.04.2020 містили описку в частині адреси поставки, проте під час перевірки вказана помилка була виправлена та перевіряючим було надано примірники виправлених ТТН, де вказана вірна адреса: Україна, Житомирська область, Хорошівський райони, с.Рижани, вул.Заводська, 1. Крім того, інші ТТН від вказаного постачальника містили вірну адресу постачання. Оскільки ТТН формується постачальником, то позивач був позбавлений можливості в односторонньому порядку вносити до ТТН зміни. Однак, це не виключає того, що товар прямував за адресою: Житомирська область, Хорошівський район, с.Рижани, вул.Заводська, 1, як в подальшому було виправлено постачальником.

Позивачем надані копії документів в підтвердження своїх доводів: податкові накладні №№ 803,804 від 18.04.2020; ТТН №№803, 804 від 18.04.2020 (том І, а.с. 88- 91), в яких вказано автопідприємством пункт розвантаження Житомирська обл., Хорошівський р-н, с.Рижани, вул.Заводська, буд. 1.

Як вже зазначалося судом при аналізі правомірності попереднього податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області № 5489/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022, - що підставою для застосування до платника податків у спірних відносинах штрафних (фінансових) санкцій є встановлений податковим органом та підтверджений належними, допустимими і достатніми доказами факт зберігання (тобто, поміщення у окремі ємності, резервуари тощо) пального без наявності на те відповідної ліцензії.

Окрім того, формальні недоліки у первинних документах, а також недоліки, зумовлені дефектами правого статусу особи, що їх видала, мають розцінюватися у сукупності з іншими обставинами. Перевагу варто надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту, а не оформленню такої операції. У свою чергу, реальність господарської операції визначається фактом руху активів та зміною стану зобов`язань суб`єкта господарювання, а не повноваженнями осіб зі складання первинних документів, що засвідчують здійснення господарської операції.

Такий підхід застосований Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду, зокрема, але не виключно, в низці судових рішень (від 18.05.2018 у справі №П/811/1508/16, від 12.06.2018 у справі №802/1155/17-а, від 24.09.2019 у справі №826/9039/16, від 18.11.2019 у справі №808/3356/17, від 22.11.2021 у справі №0670/2176/11).

Зважаючи на викладене суд та беручи до уваги норми законодавства, якими урегульовані спірні відносини, суд дійшов висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення № 5488/06-30-09-02/35689130 від 03.10.2022.

Щодо правомірності винесення податкового повідомлення-рішення від 03.10.2022 № 5486/06-30-09-02/35689130 (том І, а.с. 25) на суму 500 000 грн колегія суддів зазначає наступне.

Вказане спірне рішення винесене відповідачем на підставі висновку акту фактичної перевірки про порушення ПП "ВВ Агро" ст.15 Закону №481/95-ВР за торгівлю пальним без наявності ліцензії на даний вид діяльності та на підставі ст.17 Закону №481/95-ВР застосовану суму штрафних (фінансових) санкцій на суму 500 000,00 грн.

Відповідно до пп.14.1.212. п.14.11 ст.14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

У Законі №481/95-ВР наведені нижче терміни вживаються в такому значенні: оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам; роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.

Як вказано в акті фактичної перевірки від 09.09.2022 № 5464/06-30-09-02/ НОМЕР_1 ПП «ВВ Агро» реалізував (заправив) дизпаливо в перелічену техніку:

- трактор John Deer, номерний знак НОМЕР_2 за період з 24.10.2020 по 28.10.2020 включно реалізовано дизельне пальне в загальній кількості 3 600 л.;

- трактор John Deer номерний знак НОМЕР_3 за період з 20.04.2020 по 25.04.2020 включно реалізовано дизельне пальне в загальній кількості 4 200 л.;

- автомобіль КАМАЗ 55102, номерний знак НОМЕР_4 , за період з 18.07.2019 по 21.05.2020 включно реалізовано дизельне пальне в загальній кількості 1 402 л.

Як зазначає відповідач документів, які підтверджують право власності або користування зазначеними транспортними засобами, посадовим особам контролюючого органу при проведенні перевірки не було надано, отже мала місце торгівля пальним без наявності ліцензії.

Позивач не погоджується з доводами контролюючого органу та пояснює, що співробітникам відповідача під час перевірки було надано примірники договорів оренди сільськогосподарської техніки від 01.04.2019, 01.04.2020, 01.04.2021, 01.04.2022 та акти приймання-передачі до них. З даних договорів видно, що починаючи з 01.04.2019 по сьогоднішній день у користуванні позивача перебуває трактор John Deer 8300, 1999 р.в., реєстраційний номер НОМЕР_5 , який є власністю ОСОБА_1 .

Щодо списання дизельного пального на заправку автомобіля КАМАЗ 55102, номерний знак НОМЕР_4 , який зазначено в актах списання пального, то бухгалтером підприємства під час перевірки було надано пояснення, що реквізити КАМАЗ 55102, номерний знак НОМЕР_4 було внесено до актів списання помилково, оскільки дійсно відбувалася заправка автомобіля КАМАЗ модель 53212, номерний знак НОМЕР_6 , 1995 року випуску, який перебуває в користуванні позивача на підставі договорів суборенди, що укладаються з ПП «Новозаводські Аграрні Інвестиції» починаючи з 06.08.2019 і по поточну дату. Згідно з п. 1.1. вказаних договорів, автомобіль КАМАЗ модель 53212, номерний знак НОМЕР_6 , 1995 року випуску брався в суборенду лише на певний проміжок часу кожного календарного року починаючи з 18.07.2019 і по 22.06.2022, що підтверджується відповідними договорами суборенди та актами приймання-передачі майна. Факт використання в господарській діяльності позивача саме автомобіля КАМАЗ модель 53212, номерний знак НОМЕР_6 , 1995 року випуску та списання пального саме на його заправку підтверджується також актами списання за період квітня - травня 2020 року та подорожніми листами, які були надані під час перевірки. Умови договору суборенди передбачають, що на суборендаря, тобто позивача, покладається обов`язок утримувати автомобіль та здійснювати за власний рахунок профілактичне обслуговування та поточний ремонт майна, що орендується. Отже, обов`язок заправляти орендований автомобіль пальним також покладається на суборендаря. При цьому в договорах не передбачено перехід права власності на дизельне паливо від орендаря до орендодавця, тобто позивач здійснював заправку лише тих транспортних засобів які він орендував, а не за передачею пального на підставі договорів. Також договорами не передбачено що орендодавець оплачує та/або купує у позивача дизпаливо для виконання умов укладених договорів.

Суд зазначає, що позивач має ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), терміном дії з 13.03.2020 по 13.03.2025 із зазначенням місця зберігання: Україна, Житомирська область, Хорошівський райони, с.Рижани, вул.Заводська, 1, загальна місткість резервуарів, що використовується для зберігання пального (літрів) 10 000,00.

Аналізуючи наведені норми податкового законодавства можна дійти висновку, що у випадку, коли придбане суб`єктом господарювання пальне використовується виключно для власних потреб, обов`язок реєструватися платником акцизного податку з реалізації пального згідно із п.п.212.1.15 п.212.1 ст.212 КП України не виникатиме, оскільки така операція не є реалізацією пального у розумінні абзацу другого п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України. Таким чином, позивачем не було вчинено дій, які дозволити б кваліфікувати його в якості платника податку, а дії - реалізацією пального без наявності ліцензії.

Відповідно до ч.1 ст.90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Презумпція вини покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів. Саме такий підхід значно посилює позиції невладної особи, якій бракує правових знань, щоб самостійно довести перед судом слушність своїх тверджень.

В той же час, застосування принципу презумпції винуватості суб`єкта владних повноважень не обумовлює його автоматичного програшного становища у справі, оскільки ця презумпція не є абсолютною.

Однак суд зазначає, що контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих платником податків у податковому обліку фактичних даних, за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є достовірними. Жодних належних доказів в підтвердження правомірності спірного рішення відповідачем на надано.

Підсумовуючи наведене, з урахуванням наявних у справі матеріалів, суд дійшов висновку, що контролюючий орган за умови недоведеності реалізації ПП "ВВ Агро" пального без наявності ліцензії, безпідставно прийняв спірне рішення від 03.10.2022 №5486/06-30-09-02/35689130.

Стосовно визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 03.10.2022 № 5483/06-30-09-02/35689130 (том І, а.с. 22) колегія суддів зазначає наступне.

Згідно із ч.1 п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до п.44.6 ст. 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Частиною 1 п.85.2 статті 85 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п.121.1 ст.121 ПК України, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Відповідач зазначає, що оскільки позивач не надав повного переліку документів для проведення фактичної перевірки, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації та було надіслано запит від 30.08.2022 про надання інформації та її документального підтвердження з питань придбання, зберігання та реалізації пального. Отже, позивач був належним чином проінформований про перелік документів, які необхідно було надати до ГУ ДПС у Житомирській області, та, відповідно до вимог п.85.2 ст.84 Кодексу, зобов`язаний був їх надати у встановлені строки. Однак, в термін, встановлений для надання документів, а саме до 01.09.2022, платником податків не виконано вимоги запиту контролюючого органу, на підставі чого було складено акт про ненадання документів від 09.09.2022 №589/06-30-09-02/35689130. За таких обставин, у зв`язку із порушенням ПП «ВВ АГРО» п.85.2 ст.85 ПК України, на підставі п.121.1 ст.121 ПК України ГУ ДПС у Житомирській області винесено податкове повідомлення-рішення від 03.10.2022 №5483/06-30-09-02/35689130 на суму 1 020,00 грн.

Позивач заперечує проти доводів контролюючого органу, стверджує, що на виконання вказаної вимоги позивачем під час перевірки були надані всі документи, які зазначені. Проте, 09.09.2022 представниками відповідача було складено акт ненадання документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації, з якого вбачається, що позивач надав не всі документи, пов`язані з предметом перевірки. Проте з даного акту незрозуміло, які документи наявні у позивача, проте він їх не надавав, що свідчить про безпідставність вказаного акту та невідповідність його вимогам ст.85.6 ст.85 ПК України.

Суд вказує, що в акті перевірки зазначено "ємність, яка використовується для зберігання пального за адресою: АДРЕСА_1 , має одну горловину для злиття пального та не має секцій, тобто вона має єдиний об`єм 50 м3. Як розділяється пальне в цій ємності на декількох суб`єктів господарювання оскільки ПП "ВВ Агро" бере в суборенду умовну частину цієї ємності) представники СГ пояснити не змогли. На рахунок заправки автотранспортних засобів директор ОСОБА_2 пояснив, що заправка відбувається за допомогою смарт-карток (котрі знаходяться у водіїв) в автоматичному режимі за допомогою паливно-роздавальної колонки. Виписки про рух пального по смарт-карткам до перевірки надані не були, а тому дослідити в повному обсязі весь рух пального по підприємству на момент перевірки в зв`язку з ненаданням документів в повному обсязі неможливо".

Отже, не надано було контролюючому органу виписки про рух пального по смарт-карткам, проте в запиті від 30.08.2022 до ПП "ВВ Агро" про надання інформації та її документального підтвердження з питань придбання, зберігання та реалізації пального (том І, а.с. 37) не зазначено конкретно даний вид запитуваного документу а є лише загальне - "відомості про відпуск пального до кожного договору на реалізацію пального". Як і в акті про ненадання документів від 09.09.2022 № 589/06-30-09-02/35689130 (том ІІ, а.с. 199) не конкретизовано, що саме не надано підприємством.

Отже, в у вказаних документах контролюючого органу не обґрунтовано, які саме документи, ненадані платником, які документи платник податків має надати для обґрунтованого рішення, що підтвердить показники, відображені таким платником податків у податковій звітності. Суд вказує, що вказані документи контролюючого органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

З урахуванням зазначених обставин, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню.

Відповідно до ч.1ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачу підлягає відшкодуванню сума сплаченого судового збору на суму 27 462 грн, платіжне доручення про його сплату знаходиться у матеріалах справи.

Стосовно відшкодування судових витрат, а саме оплату за адвокатські послуги у розмірі 30 000 грн, про які заявила представниця позивача у заяві від 23.03.2023, колегія суддів погоджується із позицією суду першої інстанції, що співмірними витратами зі складання адміністративного позову щодо витраченого часу, складністю справи та розгляду справи судом, буде 15 000 грн, які підлягають стягненню з відповідача.

Відповідно ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Отже, ст.2 КАС України та ч.4 ст.242 КАС України вказують, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Доводи викладені в апеляційній скарзі висновків суду першої інстанції не спростовують.

За змістом частини першої статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 04 жовтня 2023 року.

Головуючий Шидловський В.Б.

Судді Курко О. П. Боровицький О. А.