Справа № 240/16283/22
Суддя: Біла Л.М.
Дата ухвалення: 2023-09-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/16283/22

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Єфіменко О.В.

Суддя-доповідач - Біла Л.М.

27 вересня 2023 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Білої Л.М.

суддів: Матохнюка Д.Б. Гонтарука В. М. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Білої Л.М.,

представника позивача - Боровика Б.М.

представників відповідача - Кінзерської Н.В., Артюк А.К.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2023 року у справі за адміністративним позовом Приватного сільськогосподарського підприємства "Україна" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

Приватне сільськогосподарське підприємство "Україна" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24.11.2021 № 07 в частині донарахування податкових зобов`язань з податку на прибуток іноземних юридичних осіб за відносинами з компанією Deutschе Saatveredelung AG (Федеративна республіка Німеччина) на суму 1 280 578 грн та суму нарахованого штрафу у розмірі 73 816 грн.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2023 року позов задоволено в повному обсязі.

Не погодившись із прийнятим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити позивачу в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обгрунтування доводів апеляційної скарги скаржником відзначено про відсутність факту повного з`ясування судом першої інстанції дійсних обставин справи та надання оцінки всім доказам податкового органу, що в сукупності, на переконання апелянта, призвело до порушення принципів, закріплених у ст. 2 КАС України.

Позивач у відзиві на апеляційну скаргу заперечив проти доводів відповідача та просив відмовити в задоволенні апеляційної скарги.

У судовому засіданні представники відповідача повністю підтримали заявлені вимоги апеляційної скарги та надали пояснення, згідно з обґрунтуваннями, наведеними в ній.

Представник позивача, у свою чергу, проти задоволення вимог апеляційної скарги заперечив з підстав, наведених у відзиві на апеляційну скаргу.

Заслухавши суддю-доповідача та пояснення учасників справи, дослідивши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.

Судом встановлені наступні обставини справи.

Головним управлінням ДПС у Житомирській області з метою розгляду заперечення ПСП "Україна" до акту планової виїзної документальної перевірки вказаного підприємства від 28.09.2021 №9523/06-30-07-14/30617889 було призначено документальну позапланову виїзну перевірку ПСП "Україна" на підставі наказу відповідача від 25.10.2021 №1527-п.

За результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки з питань, що є предметом заперечення від 12.10.2021 вихідний №125, складено Акт від 15.11.2021 № 11470/06-30-07-14/30617889 (а.с. 13-33), яким встановлено наступні порушення ПСП «Україна»:

- п.46.1 ст.46, п.103.9 ст.103 Податкового кодексу України (далі ПК України) за 4-й квартал 2017 року, п. 103.2, п. 103.4 ст. 103, пп. 141.4.2 п. 141.4 ст.141 ПК України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання щодо утриманого податку з доходів Deutsch Saatveredelung AG (Федеративна Республіка Німеччина) із джерелом походження з України період з 01.10.2017 по 30.06.2021 на загальну суму 1 280 578 грн.

-п.103. 2, п.103.3 ст.103, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України, у результаті чого занижено податкові зобов`язання щодо утриманого податку з доходів OSEVA ЕХІМРО PRAHA (Чеська Республіка) із джерелом походження з України за період з 01.10.2017 по 30.06.2021 всього у сумі 23 580 грн тощо.

На підставі наведених порушень контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.11.2021 №07 на загальну суму 1380332 грн (а.с.35-36).

Не погоджуючись з висновками акту позапланової документальної перевірки від 15.11.2021 №11470/06-30-07-14/30617889, в частині донарахування податкових зобов`язань з податку на прибуток іноземних юридичних осіб за відносинами з компанією Deutschе Saatveredelung AG (Федеративна республіка Німеччина) на суму 1 280 578 грн та суму нарахованого штрафу у розмірі 73 816 грн, позивачем було направлено скаргу до Державної податкової служби України на податкове повідомлення-рішення від 24.11.2021 №07 (а.с.37- 40).

Рішенням від 21.06.2022 №5970/6/99-00-06-01-02-06 Державної податкової служби України про результати розгляду скарги залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 24.11.2021 №07, а скаргу позивача - без задоволення (а.с. 41-45).

Незгода позивача із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями зумовила його звернення до суду з даним адміністративним позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що податковий орган не довів правомірність податкового повідомлення-рішення, адже застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування дозволяється за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 статті 103 ПК України, що і було виконано позивачем.

Колегія суддів, надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, в межах доводів і вимог апеляційної скарги відповідно до приписів ст. 308 КАС України, відзначає наступне.

В силу пункту 141.4.1 статі 141 Податкового кодексу України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом; б) дивіденди, які сплачуються резидентом.

Пунктом 141.4.2 статті 141 Податкового кодексу України встановлено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 - 141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Згідно із пунктом 103.1 статті 103 Податкового кодексу України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Відповідно до пункту 103.3 статті 103 Податкового кодексу України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Згідно п.3.2. ст.3 ПК України, якщо міжнародним договором України, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що містяться в ПК, то застосовуються правила міжнародного договору.

Угода між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно ратифікована згідно Закону № 449/95-ВР ( 449/95-ВР ) від 22.11.95 (дата підписання: 03.07.1995, дата ратифікації Україною:22.11.1995, дата набрання чинності для України: 04.10.1996).

В силу пункту 103.4 статті 103 Податкового кодексу України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Згідно із пунктом 103.5 статті 103 Податкового кодексу України довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

З дати набрання чинності ПКУ (тобто з 01.01.2011 р.) в Україні не існує затвердженої форми довідки, відповідно до якої нерезидент повинен підтверджувати свій статус податкового резидента іншої країни, і що вона видається виключно за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, на це звернула увагу ДПСУ в листі від 03.01.2012 р. № 38/6/12-0016. В листі від 20.07.2012 р. № 12968/6/12-0016головний податковий орган повідомив, що довідки про підтвердження статусу податкового резидента ФРН для цілей застосування міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування мають право видавати податкові інспекції федеральних земель. Зокрема, відповідно до домовленостей, досягнутих між Міністерством фінансів України та Міністерством фінансів ФРН, для резидентів ФРН встановлено особливий порядок надання довідок про підтвердження податкового резидентства. Така довідка видається податковими інспекціями федеральних земель та надається в оригіналі і не потребує легалізації або засвідчення апостилем.

Як встановлено в ході розгляду справи та не заперечувалось сторонами, між позивачем (далі Ліцензіат) та нерезидентом Deutsch Saatveredelung AG (Федеративна Республіка Німеччина) (далі Ліцензіар) було укладено ряд ліцензійних договорів від 30.09.2016 № 7-16-СН (а.с. 47-50), від 11.04.2017 № 2-17-СН (а.с. 54-57), від 15.01.2018 № DSV-1707 (а.с. 60-63), від 30.03.2015 № 1-14-СН (а.с. 68-74), від 30.09.2015 №2-15-СН (а.с. 80-86) про надання неексклюзивного права на використання Ліцензіатом сортів рослин, якими володіє Ліцензіар, за оплату у вигляді роялті.

На виконання умов зазначених договорів позивач у період з 01.01.2017 по 30.06.2017 здійснив на користь компанії Deutschе Saatveredelung AG виплату роялті у сумі 285 098 євро із застосуванням пільгової ставки податку з доходу нерезидента із джерелом походження з України у розмірі 0%, керуючись ст. 12 Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно.

Як достовірно встановлено судом першої інстанції, на підтвердження правомірності застосування пільгової ставки позивачем було надало контролюючому органу наступні документи, видані податковою інспекцією міста Ліппштадт: свідоцтво про реєстрацію платника податків (підприємця) Deutschе Saatveredelung AG від 11.10.2016 (а.с. 118-122); довідка взяття на облік платника податку (підприємця) Deutschе Saatveredelung AG від 16.10.2018 (а.с.123-126); довідка взяття на облік платника податку (підприємця) Deutschе Saatveredelung AG від 16.10.2019 (а.с. 130-134); довідка взяття на облік платника податку (підприємця) Deutschе Saatveredelung AG від 30.11.2017 (а.с.135-139). На всіх перелічених документах проставлено апостиль відповідно до Гаазької конвенції від 05.10.1961 та зроблено їх офіційний переклад на українську мову.

Окрім того, позивачем 20.07.2020 направлялись відповідачу підтверджуючі документи по відносинам з контрагентом Deutschе Saatveredelung AG, серед яких була наявна довідка про підтвердження статусу резидента вказаного підприємства (а.с. 149-157).

Згідно чинного на момент спірних правовідносин податкового законодавства, у момент виплати доходу достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного суду України від 21.03.2018 року у справі № 817/1045/17.

Разом з тим, на переконання відповідача, надана позивачем довідка про резиденство Deutschе Saatveredelung AG була видана виключно для підтвердження реєстрації юридичної особи та не підтверджує статус податкового резидента останньої у Федеративній республіці Німеччина, що є підставою для висновку про порушення позивачем пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України, а саме неправомірне застосування пільгової ставки податку, що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку з доходів нерезидента фірми - Deutschе Saatveredelung AG на суму 1 280 578 гривень.

Судова колегія відхиляє вказані твердження апелянта, оскільки останні суперечать угоді, що укладена між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно, яка підписана 03.07.1995, Україною ратифікована 22.11.1995 відповідно до Закону України «Про ратифікацію Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно» від 22.11.1995 № 449/95-ВР та Конвенції, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів, яка підписана в Гаазі 05.10.1961 і щодо якої, Україна приєдналась з 22.12.2003 у відповідності з Законом України «Про приєднання України до Конвенції, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів» від 10.01.2002 № 2933-ІІІ.

Так, відповідно до ст. 7 Угоди про уникнення подвійного оподаткування прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі (у нашому випадку ФРН), якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватись в другій Державі, але тільки у тій частині, що відноситься до цього постійного представництва.

Відповідно до ст. 4 Угоди про уникнення подвійного оподаткування термін «резидент однієї Договірної Держави» означає будь-яку особу» яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місцезнаходження керівного органу або іншого аналогічного критерію. Цей термін разом з тим не включає будь-яку особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі, тільки якщо ця особа одержує доходи з джерел у цій Державі або стосовно майна, що в ній знаходиться.

Тобто, компанія Deutschе Saatveredelung AG є резидентом Федеративної Республіки Німеччина, а тому підлягає оподаткуванню у цій країні хоча і одержала доходи з джерел в Україні.

Відповідно до ст. 2 Угода про уникнення подвійного оподаткування застосовується до податків на доход і на майно, що стягуються від імені Договірної Держави, незалежно від способу їх стягнення. Податками на доход і на майно вважаються всі податки, що справляються від загальної суми доходу та сукупного майна або з елементів доходу або майна, включаючи податки на доходи від відчужування рухомого або нерухомого майна і податки на загальну суму заробітної плати і платні, сплачуваних підприємством. Угода застосовується також до всіх ідентичних або подібних по суті податків, які будуть стягуватися однією з Договірних Держав після дати підписання цієї Угоди, в доповнення до або замість існуючих податків.

Відповідно до ст. 1 Конвенція остання поширюється на офіційні документи, які були складені на території однієї з Договірних держав і мають бути представлені на території іншої Договірної держави. Для цілей цієї Конвенції офіційними документами вважаються зокрема, адміністративні документи, офіційні свідоцтва, виконані на документах, підписаних особами у їх приватній якості, такі як офіційні свідоцтва про реєстрацію документа або факту, який існував на певну дату, та офіційні і нотаріальні засвідчення підписів.

Статтею 2 Конвенції визначено, що кожна з Договірних держав звільняє від легалізації документи, на які поширюється ця Конвенція і які мають бути представлені на її території.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що оскільки позивач під час перевірки надав контролюючому органу свідоцтво про реєстрацію платника податків (підприємця) Deutschе Saatveredelung AG від 11.10.2016 (а.с. 118-122), довідку взяття на облік платника податку (підприємця) Deutschе Saatveredelung AG від 16.10.2018 (а.с.123-126), довідку взяття на облік платника податку (підприємця) Deutschе Saatveredelung AG від 16.10.2019 (а.с. 130-134) та довідку взяття на облік платника податку (підприємця) Deutschе Saatveredelung AG від 30.11.2017 (а.с.135-139), які містили апостиль відповідно до Гаазької конвенції від 05.10.1961 та офіційний переклад українською мовою, а також враховуючи наявність відповідної довідки від 23.11.2021 року про статус резидента для цілей податкового послаблення саме за договірними зобов`язаннями з позивачем, то висновок контролюючого органу щодо порушення п.п. 141.4.1, 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України, в результаті чого занижено податок з доходу нерезидента, суперечить нормам законодавства України і відповідно, повідомлення-рішення від 24.11.2021 № 07 в оскаржуваній частині належить визнати протиправним та скасувати.

При цьому, судова колегія зауважує, що Угода між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно містить одне застереження щодо дивідендів в частині не поширення умов договору це у випадку, якщо особа, що фактично має право на дивіденди, яка є резидентом Договірної Держави, здійснює комерційну діяльність у другій Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, через розташоване в ній постійне представництво, або надає в цій другій Державі незалежні особисті послуги з розташованої в ній постійної бази, і холдінг, стосовно якого сплачуються дивіденди, дійсно відноситься до таких постійного представництва або постійної бази. У такому випадку, незалежно від обставин, застосовуються положення статті 7 або статті 14.

Наразі, відповідачем не надано доказів, що нерезидент - Deutschе Saatveredelung AG, займається комерційною діяльністю в Україні.

Крім того, колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта і в тій частині, що довідка про резиденство Deutschе Saatveredelung AG була надана позивачем безпосередньо до суду першої інстанції, оскільки сам відповідач погодився з даним фактом наявності підтверджуючого документу, можливість подання якого надається згідно існуючої судової практики на всіх стадіях розгляду даного спору.

Посилання скаржника на правові висновки Львівського та Запорізького окружних адміністративних судів, колегія суддів до уваги не приймає, оскільки згідно з ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Проаналізувавши інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції.

Крім того, аналізуючи всі доводи учасників справи, апеляційний суд враховує висновки ЄСПЛ, викладені в рішенні від 21.01.1999 р. по справі «Гарсія Руїз проти Іспанії», Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.

Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 04 жовтня 2023 року.

Головуючий Біла Л.М.

Судді Матохнюк Д.Б. Гонтарук В. М.