Справа № 640/10280/20
Суддя: Дудін С.О.
Дата ухвалення: 2023-10-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 жовтня 2023 року № 640/10280/20

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С.О. розглянув у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень.

Суть спору: до Окружного адміністративного суду міста Києва звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» (далі по тексту також позивач, ТОВ «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн») з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі по тексту також відповідач, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.02.2020 №№ 0101, 0101 та 0101.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач зазначає про допущені контролюючим органом процедурні порушення зокрема, порушення порядку та строку повідомлення платника податків про початок перевірки, внаслідок чого у позивача була відсутня можливість забезпечити надання всіх необхідних документів для її проведення, а саме: повідомлення про початок перевірки, в якому визначено обов`язок позивача надати всі необхідні документи до перевірки, отримано позивачем 15.01.2020, у той час як сама перевірка розпочата з 27.12.2019 тривалістю 5 робочих днів та завершена складанням акта перевірки від 14.01.2020.

Позивач також стверджує про надання відповідачу відповіді на запит від 26.09.2019, в якій вказано про відсутність обов`язку надання документів на такий запит у зв`язку з його невідповідністю встановленим пунктом 73.3 статті 73 ПК України вимогам.

Щодо викладених в акті перевірки порушень, позивач вказує на неправомірність висновків контролюючого органу про недотримання позивачем податкової дисципліни та зазначає про наявність у нього всіх первинних документів по взаємовідносинам з контрагентами ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД», якими підтверджується реальність господарських операцій та дійсний рух активів.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.10.2020, яке залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 16.02.2021, адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» задоволено.

Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення - рішення від 28.02.2020 року №0101, від 28.02.2020 року №0101, від 28.02.2020 року №0101.

Стягнуто з Головного управління ДПС у м. Києві за рахунок державних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» судові витрати в сумі 21020 (двадцять одна тисяча двадцять) грн 00 коп.

Постановою Верховного Суду від 07.03.2023 касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задоволено частково.

Скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.10.2020 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16.02.2021, а справу направлено на новий судовий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Скасовуючи вищевказані судові рішення, Верховний Суд зазначив, що суди попередніх інстанції не дотрималися положень частини п`ятої статті 242 КАС, якою встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Так, суди попередніх інстанцій не врахували при ухваленні ними судових рішень висновків Великої Палати Верховного Суду, викладені у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, та Верховного Суду, викладених у постановах від 06.11.2018 у справі №826/16277/14, від 20.02.2018 у справі №818/920/17, від 08.10.2019 у справі №826/6836/18.

Верховний Суд зазначив, що задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що надані позивачем документи (господарські договори поставки та підряду, додатки до цих договорів, дефектні акти, підсумкові відомості ресурсів, локальні кошториси на будівельні роботи, договірні ціни, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати, акти приймання виконаних будівельних робіт, специфікації, рахунки на оплату, видаткові накладні, платіжні доручення, довіреності, акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів, конкретний перелік яких із зазначенням номеру, дати, змісту досліджено в рішенні Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.10.2020) відповідають вимогам, встановленим нормами частини другої статті 9 Закону №996-XIV до первинних документів, не викликають сумнівів щодо їх достовірності і в сукупності підтверджують здійснення господарських операцій позивача із ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД».

Суд апеляційної інстанції зробив такий же висновок, однак, як свідчить зміст постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 16.02.2021, не дослідив та не дав оцінку жодному документу, на які посилався позивач і достовірність яких заперечував відповідач. Апеляційний суд обмежився узагальненим посиланням на докази у справі без зазначення при цьому жодного конкретного доказу, у зв`язку з чим стверджувати, що суд апеляційної інстанції зробив оцінку доказів у справі відповідно до статті 90 КАС, не можна.

Верховний Суд зазначив, що не можна стверджувати це і стосовно оцінки доказів у справі судом першої інстанції. Суд першої інстанції, так само як і апеляційний суд, не перевірив та не дав оцінки обставинам, на які посилався відповідач в обґрунтування доводу, що в наданих позивачем документах відображена недостовірна інформація щодо господарських операцій. Відповідач в судовому процесі, як і в акті перевірки, наводив фактичні дані щодо неможливості здійснення зазначеними вище суб`єктами господарювання постачання товарів, виконання робіт (надання послуг) на адресу позивача, а саме: відсутність реального (законного) джерела походження товару (відсутність дійсного формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом постачання до позивача; відсутність у зазначених суб`єктів господарювання матеріально-технічних ресурсів, без яких неможливе здійснення господарської діяльності в цілому; заперечення засновників та директорів зазначених контрагентів Товариства причетності до ведення фінансово-господарської діяльності цих суб`єктів господарювання .

Суди попередніх інстанцій відхилили цей довід ГУ ДПС, пославшись на індивідуальну відповідальність платників податків та зазначивши, що позивач не повинен та не може мати впливу на дотримання контрагентами-постачальниками вимог податкового та іншого законодавства або на стан їх бухгалтерського обліку та/чи податкового обліку. Разом з тим, відповідач посилається на зазначені вище обставини щодо контрагентів-постачальників позивача не у зв`язку з доводом, що позивач повинен відповідати за їх протиправну поведінку, а у зв`язку з доведенням, що господарські операції з придбання товарів у цих контрагентів-постачальників позивач не вчиняв.

Верховний Суд зазначив, що суди не надали оцінки первинним документам, на які посилався позивач, з врахуванням доводів відповідача щодо безтоварності операцій Товариства з вище вказаними контрагентами.

Без належного з`ясування обставин щодо здійснення Товариством господарських операцій з придбання товарів та послуг у ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» у їх сукупності з урахуванням установлених заходами податкового контролю обставин щодо неможливості постачання цими контрагентами зазначених в наданих позивачем документах товарів та послуг та при фактично відсутній оцінці судом апеляційної інстанції цих документів зробити висновок, що правова оцінка спірних податкових повідомлень-рішень судами попередніх інстанцій зроблена правильно, не можна.

Також Верховний Суд зауважив, що суди першої та апеляційної інстанцій не дали оцінки доводу позивача щодо не повідомлення його про дату та час проведення перевірки до її початку, не встановили обставини щодо дотримання ГУ ДПС процедури проведення перевірки, тоді як ці обставини, виходячи із вказаних позивачем підстав позову, відповідно до частини другої статті 73 КАС є предметом доказування у справі №640/10280/20. Так, частиною другою статті 73 КАС встановлено, що предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Верховний Суд зауважив, що без встановлення обставин щодо належного повідомлення Товариства про дату та час проведення документальної невиїзної перевірки (до початку такої перевірки (враховуючи, зокрема час поштового обігу кореспонденції), що забезпечило б Товариству право бути присутнім під час проведення перевірки та надати документи, пов`язані з предметом перевірки) перевірити правильність застосування судами попередніх інстанцій норм пункту 44.6 статті 44 та пункту 85.2 статті 85 ПК та відповідність такого правозастосування висновкам Верховного Суду щодо застосування цих норм, на які посилається відповідач у касаційній скарзі, неможливо.

Відповідно до частини п`ятої статті 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

20 червня 2023 року адміністративна справа надійшла до Київського окружного адміністративного суду та за результатом автоматизованого розподілу передана на розгляд судді Дудіну С. О.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 30.06.2023 адміністративну справу прийнято до провадження для її розгляду за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.

Відповідачем на виконання вимог ухвали суду від 30.06.2023 подано письмові пояснення, в яких зазначено, що у зв`язку з виявленням фактів, що свідчать про недостовірність визначення позивачем даних податкового кредиту на загальну суму 3598599,00 грн по взаємовідносинам з ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД», відповідачем направлено на адресу позивача запит про надання інформації від 26.09.2019, на який отримано відповідь щодо наявності підстав у позивача для звільнення від обов`язку надання відповіді на запит у зв`язку з порушенням вимог підпункту 73.3.5 пункту 73.3 статті 73 ПК України.

Відповідач зазначив, що у зв`язку з ненаданням позивачем витребуваних документів відповідачем прийнято рішення про проведення документальної позапланової виїзної перевірки, оформлене наказом від 08.11.2019, який не вдалося вручити позивачу під час здійснення виїзду співробітниками контролюючого органу за податковою адресою позивача.

У зв`язку з неможливістю проведення документальної позапланової виїзної перевірки відповідач наказом від 21.12.2019 призначив проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача.

Відповідач вважає, що позивача повідомлено належним чином про здійснення документальної позапланової невиїзної перевірки шляхом направлення повідомлення за його адресою, а положення ПК України, на його думку, не ставлять можливість початку проведення перевірки у залежність від факту отримання платником документів. Відповідач також зазначає про направлення на адресу позивача повідомлення про запрошення для підписання акта перевірки, проте позивач на таке запрошення не з`явився.

Пояснення відповідача по суті виявлених у ході перевірки порушень є аналогічними викладеним в акті перевірки та відзиві на позовну заяву з проханням не приймати подані позивачем первинні документи як такі, що мають ознаки фальшування.

У наданих позивачем на виконання вимог ухвали суду від 30.06.2023 письмових поясненнях повторно зазначено про надання пояснень на запит контролюючого органу та відсутність у відповідача фактів, які б свідчили про недостовірність позивачем податкового кредиту в межах спірних відносин. Решта пояснень позивача відповідають доводам, викладеним в адміністративному позові.

Усною ухвалою суду від 26.09.2023, постановленою без виходу до нарадчої кімнати із занесенням до протоколу судового засідання, вирішено закрити підготовче провадження та призначено справу до розгляду по суті на 03.10.2023 о 10 год. 30 хв.

Присутній у судовому засіданні 03.10.2023 представник позивача підтримав позовні вимоги та просив суд їх задовольнити з підстав, викладених у позові, а також заявив клопотання про здійснення подальшого розгляду справи у порядку письмового провадження.

Присутній у судовому засіданні 03.10.2023 представник відповідача проти позову заперечував та просив суд відмовити у його задоволенні та також заявив клопотання про здійснення подальшого розгляду справи у порядку письмового провадження.

Згідно з частиною третьою статті 194 Кодексу адміністративного судочинства України учасник справи має право заявити клопотання про розгляд справи за його відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі учасники справи, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження на підставі наявних у суду матеріалів.

Враховуючи наведене, суд усною ухвалою суду від 03.10.2023, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, із занесенням до протоколу судового засідання, вирішив подальший розгляд справи здійснювати у порядку письмового провадження.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 03.10.2023 замінено відповідача у справі - Головне управління ДПС у м. Києві (юридична особа, ідентифікаційний код 43141267), на його правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві (відокремлений підрозділ ДПС України, ідентифікаційний код 44116011; місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, буд.33/19).

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в:

ТОВ «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» (ідентифікаційний код 40674079, місцезнаходження: 03035, м. Київ, вул. Сурікова Василя, 3а) є юридичною особою, зареєстрованою 20.07.2016 та перебуває на обліку як платник податків в ГУ ДПС у м. Києві. Основним видом діяльності за КВЕД є 10.84 Виробництво прянощів і приправ.

Листом ГУ ДПС у м. Києві від 26.09.2019 №13850/10/26-15-05-01-01 у зв`язку з виявленням відповідачем фактів, що свідчать про недостовірність визначення позивачем даних податкового кредиту у загальній сумі 3598599 грн по взаємовідносинам з контрагентами ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» позивача зобов`язано надати копії документів, що безпосередньо стосуються господарських операцій з означеними контрагентами.

Позивач листом від 28.10.2019№18-10/19 повідомив ГУ ДПС у м. Києві про наявність підстав для звільнення від обов`язку надавати відповідь на запит відповідача у зв`язку з його невідповідністю вимогам пункту 73.3 статті 73 ПК України.

Наказом ГУ ДПС у м. Києві від 08.11.2019 №2915 призначено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» з 14.11.2019 тривалістю 5 робочих днів.

14 листопада 2019 року відповідачем складено акт про відсутність посадових осіб позивача за податковою адресою №509/26-15-05-01-01/40674079 та акт про неможливість проведення перевірки ТОВ «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» №510/26-15-05-01-01/40674079, якими засвідчено факт відсутності посадових осіб позивача або його законних представників за адресою згідно інтегрованої автоматизованої системи «Податковий блок». Крім того, перед виходом на перевірку здійснено телефонний дзвінок за телефоном, який зазначено в ІАС «Податковий блок», проте зазначений номер не відповідав.

Наказом ГУ ДПС у м. Києві від 21.12.2019 №5189 призначено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» з 27.12.2019 тривалістю 5 робочих днів.

На виконання цього наказу відповідачем виписано повідомлення від 23.12.2019 №208/26-15-05-01-01.

Наказ ГУ ДПС у м. Києві від 21.12.2019 №5189 направлено на адресу позивача 26.12.2019 о 13:22:08 засобами поштового зв`язку та отримано ним 15.01.2020.

08 січня 2020 року відповідачем складено акт про ненадання ТОВ «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» документів до перевірки та направлено на адресу позивача повідомлення про запрошення 14.01.2020 на 17:00 для підписання акта перевірки.

За наслідками проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» ГУ ДПС у м. Києві складено акт від 14.01.2020 №17/26-15-05-01-01/40674079 (далі по тексту акт перевірки).

Перевіркою встановлено наступні порушення:

1) пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, 198.6 статті 198 ПК України, що призвело до:

- заниження податку на додану вартість на загальну суму 3549775 грн, в тому числі по періодам: за лютий 2019 року у сумі 1502064 грн, за березень 2019 року у сумі 2047711 грн;

- завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, на загальну суму 48824 грн за березень 2019 року;

2) пункту 44.1, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України не надано документи під час перевірки.

Висновки, зроблені контролюючим органом в акті перевірки, вмотивовані тим, що фактично ТОВ «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» створило штучну видимість здійснення господарських операцій з ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» шляхом формального оформлення господарських операцій, які не супроводжувалися дійсним рухом активів.

ГУ ДПС у м. Києві також вказувало на відсутність факту придбання позивачем товарів, послуг, зазначених податкових накладних, зареєстрованих ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» на адресу позивача, у зв`язку з фізичною неможливістю виконання цими суб`єктами господарювання робіт, надання послуг та відсутністю факту придбання ними товарів, які були предметом постачання на адресу позивача; невідповідність економічній доцільності операцій цих суб`єктів господарювання з постачання товарів (послуг) позивачу з урахування основного виду діяльності, достатнього обсягу у позивача матеріальних та трудових ресурсів для виконання відповідних робіт.

За наслідками розгляду заперечень на акт перевірки листом ГУ ДПС у м. Києві від 26.02.2020 №35571/10/26-15-05-01-01 висновки акта перевірки залишено без змін, а заперечення без задоволення.

Податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у м. Києві від 28.02.2020 №0101, прийнятим на підставі акта перевірки, за порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 4437219,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями 3549775 грн та за штрафними санкціями 887444 грн.

Податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у м. Києві від 28.02.2020 №0101, прийнятим на підставі акта перевірки, за порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України позивачу зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість за березень 2019 року на 48824 грн..

Податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у м. Києві від 28.02.2020 №0101, прийнятим на підставі акта перевірки, за порушення пункту 44.1, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України до позивача застосовано штраф у розмірі 510 грн.

Не погоджуючись з правомірністю прийнятих відповідачем спірних податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся з даним позовом до суду про визнання їх протиправними та скасування, з приводу чого суд зазначає таке.

Однією з підстав позову ТОВ «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» зазначено порушення відповідачем порядку та строків його повідомлення про початок проведення перевірки, внаслідок чого у позивача була відсутня можливість забезпечити надання всіх необхідних документів.

У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020 (справа №826/17123/18) зроблено висновок, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність податкових повідомлень-рішень та/або інших рішень. Підставам позову такого змісту, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками перевірки, - переходити до перевірки підстав позову, пов`язаних з оспорюванням висновку контролюючого органу про вчинення платником податків податкового правопорушення (порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган).

Згідно з постановою Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 22.09.2020 у справі №520/8836/18, невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частині другій статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом; податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 виснувала таке: аналізованими нормами ПК з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Отже, за правовим висновком Верховного Суду процедурним порушенням порядку проведення податкової перевірки суди повинні надавати правову оцінку у першу чергу.

Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає доктрині під умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованій Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.

Встановлена судом протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.

Такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18.

Враховуючи позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, в першу чергу судом досліджується питання наявності чи відсутності порушень відповідачем вимог законодавства під час призначення та проведення перевірки.

Відповідно до пунктів 85.2, 85.6 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Цьому обов`язку кореспондує право контролюючого органу при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків первинні фінансово-господарські, бухгалтерські та інші документи (в тому числі, засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) їх копії), які б підтверджували задекларовані об`єкти оподаткування, суми податкових зобов`язань, дотримання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою пункт 85.4 статті 85 ПК України.

Отже, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацом другим пункту 44.7 цієї статті в редакції до внесення змін Законом від 16.01.2020 №466-ІХ), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Така теза неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема, але не виключно, у постановах від 05.05.2020 (справа №826/678/16), від 16.04.2020 (справа №826/7760/15), а також у постановах від 20.03.2020 у справі №2а-9423/12/2670, від 09.10.2019 у справі №808/9397/13-а, від 05.05.2020 у справі №826/678/16, на які посилається відповідач касаційній скарзі.

Відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Підпунктом 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України встановлено, що документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

З наведених норм слідує, що обов`язковою передумовою для призначення документальної позапланової перевірки є надіслання на адресу платника податків письмового запиту контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію та, відповідно, ненадання платником податків відповіді на такий запит у законодавчо встановлений строк.

Відповідно до пункту 73.3 статті 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити:

1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує;

2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати;

3) печатку контролюючого органу.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав:

1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом;

3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків;

4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків: податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування; акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної;

5) у разі проведення зустрічної звірки;

6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.

Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом).

У разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п`ятим цього пункту, платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит.

Порядок отримання інформації контролюючими органами за їх письмовим запитом визначається Кабінетом Міністрів України.

Процедуру періодичного подання органам державної податкової служби суб`єктами інформаційних відносин або подання за письмовим запитом таких органів податкової інформації визначає Порядок періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1245 (далі по тексту Порядок №1245).

Відповідно до пункту 10 Порядку №1245 запит щодо отримання податкової інформації від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин оформляється на бланку органу державної податкової служби та підписується керівником (заступником керівника) зазначеного органу.

У запиті зазначаються: посилання на норми закону, відповідно до яких орган державної податкової служби має право на отримання такої інформації; підстави для надіслання запиту; опис інформації, що запитується, та в разі потреби перелік документів, що її підтверджують.

Зміст зазначених положень дає підстави для висновку про те, що запит контролюючого органу про надання відповідної інформації платником податків повинен визначати конкретні підстави, тобто наявність чітко окреслених обставин, які у відповідності до пункту 73.3 статті 73 ПК України є умовою, за якої відповідний орган може звернутися із таким запитом. Без повідомлення вказаних фактів платник податків позбавлений об`єктивної можливості надати вмотивовані пояснення та їх документальне підтвердження.

Правові висновки про відсутність у відповідача правових підстав для призначення позапланової перевірки Товариства на підставі підпунктів 78.1.1, 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України, оскільки досліджений у ході розгляду справи запит контролюючого органу не відповідає наведеним вище вимогам законодавства, що в силу абзацу одинадцятого пункту 73.3 статті 73 Кодексу звільняло платника податків від обов`язку надавати відповідь на такий запит, містяться у постанові Верховного Суду від 25.03.2019 у справі №806/4875/14.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем на запит контролюючого органу від 26.09.2019 №13850/10/26-15-05-01-01 про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень) надано відповідь від 28.10.2019 №18-10/19, якою повідомлено про наявність підстав для звільнення від обов`язку надавати відповідь на запит ГУ ДПС у м. Києві, керуючись статтею 73 ПК України у зв`язку з тим, що запит складено з порушенням вимог статті 73 ПК України, а саме: у листі ГУ ДПС у м. Києві не зазначена інформація, яка підтверджує відсутність у контрагентів позивача ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» основних фондів та виробничих потужностей, яким чином та ким встановлений цей факт, якими документами це підтверджується. Позивач зазначає, що у листі міститься лише формальне посилання на пункт 73.3 статті 73 ПК України без конкретизації відповідного абзацу цього пункту та без викладення інформації, яка підтверджує підстави для надсилання запиту. Крім того, позивач стверджує, що документи, які витребовує відповідач цим запитом, не входять до переліку документів, визначених статтею 721 ПК України.

Дослідивши зміст запиту ГУ ДПС у м. Києві від 26.09.2019 №13850/10/26-15-05-01-01, судом встановлено, що ГУ ДПС у м. Києві заначило про виявлення фактів, що свідчать про недостовірність визначення позивачем даних податкового кредиту у загальній сумі 3598599 грн по взаємовідносинам з ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», що містяться у податковій декларації з ПДВ за лютий 2019 року у сумі 498585 грн, з ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», що містяться у податковій декларації з ПДВ за лютий 2019 року у сумі 450000 грн, з ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», що містяться у податковій декларації з ПДВ за лютий 2019 року у сумі 575000 грн, за березень 2019 року у сумі 820002,8 грн, з ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», що містяться у податковій декларації з ПДВ за березень 2019 року у сумі 1010008,40 грн, ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД», що містяться у податковій декларації з ПДВ за березень 2019 року у сумі 245002,80 грн та відображення показників у фінансовій звітності підприємства.

Відповідач вказує, що зазначене підтверджується результатами аналізу показників, що містяться у податкових деклараціях з ПДВ, поданих платником податків за відповідні періоди та податкової інформації, а саме, даних ЄРПН та податкової звітності позивача, відповідно до яких з`ясовано документальне оформлення господарських операцій за відсутності факту їх здійснення, оскільки з ЄРПН встановлено відсутність в означених контрагентів позивача будь-яких основних фондів та виробничих потужностей. Номенклатура та обсяг реалізованих товарів та послуг свідчать про фізичну неможливість здійснення такого об`єму господарських операцій без наявності трудових ресурсів. Відповідні послуги із залученням стороннього трудового ресурсу та з експлуатації основних засобів за даними ЄРПН не придбавалась.

Водночас, суд вважає, що запит контролюючого органу із вимогою про надання позивачем інформації та її документального підтвердження не містить зазначення та конкретизації будь-якої податкової інформації, яка свідчила б про порушення з боку позивача вимог валютного, податкового та іншого не врегульованого ПК України законодавства, а саме: інформації, яка підтверджує недостовірність даних в податкових деклараціях, контролюючий орган не зазначив, обмежившись лише загальними посиланнями на норми права та наданням суб`єктивної, на думку суду, оцінки господарських операцій позивача та його контрагентів без конкретизації, на підставі якої саме інформації він дійшов до таких висновків, узагальнюючи при цьому викладені обставини щодо відсутності у контрагентів позивача будь-яких основних фондів та виробничих потужностей із використанням узагальнюючих фраз, як то «результат аналізу показників», «даних ЄРПН» тощо.

Крім того, запит ГУ ДПС у м. Києві від 26.09.2019 №13850/10/26-15-05-01-01 не містить печатки контролюючого органу.

Також, означений запит не містить конкретної підстави, за наявності якої його було надіслано, оскільки абзац шостий пункту 73.3 статті 73 ПК України містить 6 підстав для надіслання запиту та, відповідно, у ньому зазначено, що письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з підстав.

Тобто, податковим органом при оформленні означеного запиту було порушено пряму вказівку визначену Податковим кодексом України щодо його оформлення. Відсутність печатки на письмовому запиті направленому контролюючим органом на адресу позивача неможливо віднести до недоліків, випадково допущених при їх оформленні.

Відсутність печатки контролюючого органу на запиті про надання інформації, незазначення у останньому підстав для направлення та/або зазначення підстав, не передбачених Кодексом, недотримання інших вимог є порушенням порядку його оформлення (складання), що у свою чергу призводить до виникнення у платника податків права не надавати запитувану інформацію.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 26.02.2019 у справі №826/9082/15.

За таких обставин суд погоджується з позицією позивача щодо звільнення його в силу положень пункту 73.3 статті 73 ПК України від обов`язку надавати відповідь на такий запит, оскільки його складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п`ятим пункту 73.3 статті 73 ПК України, про що відповідача було повідомлено відповідним листом.

Водночас, доводи позивача щодо невідповідності витребуваних документах переліку, визначеному статтею 72 ПК України не приймаються судом до уваги з огляду на те, що в силу положень підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, звітах про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, інших звітних документах; про фінансово-господарські операції платників податків. Інформація про фінансово-господарські операції платників податків міститься у первинних документах, які витребовувалися контролюючим органом від позивача запитом від 26.09.2019 №13850/10/26-15-05-01-01.

Пунктом 78.4 статті 78 ПК України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Водночас, можливість платника податків виконати свій обов`язок щодо надання документів, що належать до предмета перевірки або пов`язані з предметом перевірки, безумовно, залежить від завчасного повідомлення такого платника про проведення перевірки до її початку.

Згідно з пунктами 79.1-79.3 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

Пунктом 42.2 статті 42 ПК України встановлено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, застосувавши, зокрема, і наведені вище норми, виснувала, що незважаючи на необов`язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній все ж має право бути присутнім. Такий висновок узгоджується з приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України, відповідно до якого платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Згідно з висновком Великої Палати Верховного Суду нормами ПК України з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Суд зауважує, що Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що у питаннях дотримання контролюючими органами процедури проведення перевірки, істотне значення має встановлення обставин забезпечення платникам податків можливості реалізувати їх права, передбачені ПК України, а у разі їх порушення - чи могло це істотно вплинути на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, здійснених за результатами такої перевірки, на підставі яких прийняті рішення (постанова Верховного Суду від 16.06.2013 у справі №815/3559/15).

Матеріалами справи підтверджується, що наказ про проведення перевірки від 21.12.2019 та направлення на її проведення від 23.12.2019 направлені на адресу позивача засобами поштового зв`язку лише 26.12.2019 та отримані ним 15.01.2020, тоді як перевірка розпочалась 27.12.2019.

З урахуванням означеного суд дійшов висновку про фактичну неможливість позивачем виконати свій обов`язок щодо надання документів, що належать до предмета перевірки або пов`язані з предметом перевірки, внаслідок неповідомлення його про проведення перевірки до її початку та під час її проведення.

Суд зауважує, що означене порушення відповідачем процедури проведення перевірки могло істотно вплинути на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, здійснених за результатами такої перевірки, на підставі яких прийняті спірні рішення, оскільки відповідач дійшов висновків про заниження позивачем податку на додану вартість та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду виключно на підставі аналізу інформації, що міститься в базах даних ІС «Податковий блок», ЄРПН та в Єдиному реєстрі судових рішень.

У свою чергу суд вважає, що у випадку надання позивачем первинних документів щодо здійснення ним господарських операцій з контрагентами ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» за спірний період та здійснення контролюючим органом аналізу таких документів висновки, відображені в акті перевірки, на підставі яких винесено спірні рішення, могли б істотно відрізнятися.

З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку, що встановлені під час розгляду справи порушення ГУ ДПС у м. Києві процедури проведення документальної позапланової невиїзної перевірки є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень.

Водночас, незважаючи на те, що вказані обставини є достатньою самостійною підставою для задоволення позову, суд, керуючись закріпленим в статті 9 КАС України принципом офіційного з`ясування всіх обставин у справі, також вважає за доцільне надати правовий висновок викладеним в акті перевірки твердженням контролюючого органу про порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.3, 198.6 статті 198 ПК України.

Згідно із пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно із пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлені вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

Системний аналіз зазначених норм дає підстави для висновку, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума ПДВ для включення до податкового кредиту, крім того, повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань з ПДВ, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС щодо достовірності доказів.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що такі правові наслідки, як виникнення у платника податків права на формування в податковому обліку сум податкового кредиту та витрат, настають лише у разі реального (фактичного) вчинення платником податків господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності. Вчинення господарської операції пов`язано з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для отримання платником податків податкової вигоди, як то податковий кредит та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, не здійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні (встановлені правовими нормами) реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення суб`єктами господарювання відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних бухгалтерського та податкового обліку.

Такі ж висновки містяться у постановах Верховного Суду від 06.11.2018 у справі №826/16277/14, від 20.02.2018 у справі №818/920/17, від 08.10.2019 у справі №826/6836/18.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Велика Палата в цій постанові звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі, будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

При вирішенні адміністративної справи № 200/3458/21 у постанові від 15.03.2023 Верховним Судом сформовано обов`язкову для врахування судами правову позицію, згідно з якою в податковому праві діє принцип презумпції добросовісності платника податків, який означає, що з метою забезпечення виконання податкового обов`язку особа вжила усіх передбачених законодавством заходів і її дії (бездіяльність) не мають на меті чогось іншого, крім як виконання вимог податкового законодавства до того часу поки податковими органами не доведено зворотного. Контролюючий орган на підтвердження недобросовісності поведінки платника податків повинен надати відповідні докази та вказати дані, що свідчать про наявність у останнього реальної можливості за допомогою розумних заходів з належною обачністю пересвідчитися в тому, що від його імені здійснюються податкові правопорушення і, що він міг завадити їх вчиненню або їх припинити.

Законодавство не містить певних конкретних критеріїв добросовісності платника податків. Водночас, слід визнати обґрунтованим застосування на практиці цього підходу, оскільки подібне розмежування платників податків дозволяє індивідуалізувати юридичну відповідальність особи та забезпечити дотримання правопорядку.

На думку суду, у разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.

Матеріалами справи підтверджено, що між позивачем (замовник) та ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР» (виконавець) укладено договір підряду №22-01/19-АБ від 22.01.2019 на виконання ремонтно-будівельних робіт за адресою: Черкаська обл., Черкаський р-н, с/рада Русько-Полянська, «Кленове» урочище, буд. 5 (т. 1, а. с. 106-108).

В Єдиному реєстрі податкових накладних (далі по тексту ЄРПН) за лютий 2019 року зареєстровані виписані позивачем на адресу ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР» податкові накладні на загальну суму 2991507,60 грн, у тому числі ПДВ 498584,60 грн.

На підтвердження реальності виконання означених у договорі робіт позивачем долучено до матеріалів справи наступні докази: дефектний акт, підсумкова відомість ресурсів, локальний кошторис на будівельні роботи 2-1-1, договірна ціна, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за лютий 2019 року від 08.02.2019, від 11.02.2019, акти приймання виконаних будівельних робіт за лютий 2019 року від 08.02.2019 №№ 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, від 11.02.2019 №№ 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 та 20 ( т. 1, а.с. 109-250; т. 2, а.с. 1-2).

Між позивачем (замовник) та ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ» укладено договір підряду №21-01/19-АВ від 21.01.2019 на виконання ремонтно-будівельних робіт за адресою: Київська обл., Броварський р-н, с. Шевченкове, вул. Польова, 2 (т. 2, а. с. 3-5) та договір №22-01/19 від 22.01.2019 на виконання ремонтно-будівельних робіт за адресою: Черкаська обл., Черкаський р-н, с/рада Русько-Полянська, «Кленове» урочище, буд. 5 (т. 2, а. с. 49-51)

В ЄРПН за лютий 2019 року зареєстровані виписані позивачем на адресу ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ» податкові накладні на загальну суму 2700000,00 грн, у тому числі ПДВ 450000,00 грн.

На підтвердження реальності виконання означених у договорі робіт позивачем долучено до матеріалів справи наступні докази: дефектний акт, підсумкова відомість ресурсів, локальний кошторис на будівельні роботи 2-1-1, договірна ціна, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за лютий 2019 року від 06.02.2019, акти приймання виконаних будівельних робіт за лютий 2019 року від 06.02.2019 №№ 1, 2, 3, 4; дефектний акт, локальний кошторис на будівельні роботи 2-1-1, договірна ціна, підсумкова відомість ресурсів, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за лютий 2019 року від 07.02.2019 та від 08.02.2019, акти приймання виконаних будівельних робіт за лютий 2019 року від 07.02.2019 №№ 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 та 10, від 08.02.2019 № 11 (т. 2, а. с. 6-48, т. 2, а. с. 52-120).

З наявного в матеріалах справи витягу з ЄДРПОУ станом на 20.01.2019 вбачається, що ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД» зареєстроване в Реєстрі 31.08.2018. Має право займатися, зокрема, наступними видами діяльності: 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у;46.73 Оптова торгівля будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.

Між позивачем (покупець) та ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД» (продавець) укладено договір поставки №23-03/19-скл від 22.01.2019 про передачу стелажів палетних фронтальних та стелажних систем палетних, загальна кількість, часткове співвідношення, одиниця виміру, ціна визначені у Специфікаціях. Місцем поставки (передачі) товару зазначено м. Одеса, Приморський р-н, вул. Дерибасівська, 5. Факт приймання-передачі товару підтверджується підписаною сторонами накладної без претензій. (т. 2, а.с.121-125).

В ЄРПН за лютий та березень 2019 року зареєстровані виписані позивачем на адресу ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД» податкові накладні на загальну суму 8370016,80 грн, у тому числі ПДВ 1395008,80 грн.

На підтвердження реальності постачання означених у договорі товарів позивачем долучено до матеріалів справи наступні докази: додаток № 1 до Договору поставки Специфікація №1, рахунок на оплату №1 від 22.01.2019, видаткові накладні від 21.03.2019 №№ 71, № 72, № 73, 74, 75, 76, 77, 78, 79, 80, 81, від 22.03.2019 №№ 82, 83, 84, 85, 86, 87, 88, 89, 90, 91, від 26.03.2019, №№ 92, 93, 94, 95, 96, 97, 98, 99, 100, 101, 102, 103; платіжні доручення від 03.04.2019 № 1145, від 08.04.2019 № 1177, від 08.07.2019 № 1946, від 12.07.2019 № 2014, від 08.10.2019 № 2735, від 05.11.2019 № 2956, від 06.11.2019 № 2978 та № 2979, від 07.11.2019 № 2983, від 25.11.2019 № 3086, від 26.11.2019 № 3089 та № 3090, від 27.11.2019 № 3114 та № 3113, від 29.11.2019 № 3121, від 10.12.2019 № 3211 та № 3222, від 11.12.2019 № 3225; довіреність № 583 від 21.03.2019; акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів від 21.03.2019 №№ ФТП00000042, ФТП00000043, ФТП00000044, ФТП00000045, ФТП00000046, ФТП00000047, ФТП00000048, ФТП00000049, ФТП00000050, ФТП00000051, 21.03.2019 №№ ФТП00000052, ФТП00000053, ФТП00000054, ФТП00000055, ФТП00000056, ФТП00000057, ФТП00000058, ФТП00000059, ФТП00000060, ФТП00000061, від 26.03.2019 №№ ФТП00000073, ФТП00000074, ФТП00000075, ФТП00000076, ФТП00000077, № ФТП00000078, ФТП00000079, ФТП00000080, ФТП00000081, ФТП00000082, ФТП00000083, ФТП00000084, ФТП00000085 (т. 2, а.с. 126 198).

Також між позивачем (покупець) та ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД» (продавець) укладено договір підряду №21-01/19-аб від 21.01.2019 на виконання ремонтно-будівельних робіт за адресою: Київська обл., Броварський р-н, с. Шевченкове, вул. Польова, 2 (т. 2, а. с. 199-201).

На підтвердження реальності виконання означених у договорі послуг позивачем долучено до матеріалів справи наступні докази: договірна ціна, дефектний акт, підсумкова відомість ресурсів, локальний кошторис на будівельні роботи 2-1-1, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за лютий 2019 року від 01.02.2019, від 04.02.2019, від 05.02.2019, від 06.02.2019, акти приймання виконаних будівельних робіт за лютий 2019 року від 01.02.2019 №№ 1, 2, від 04.02.2019 №№ 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, від 05.02.2019 №№ 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, від 06.02.2019 №№ 21, 22, 23 (т. 2, а.с. 202-250, т. 3, а.с. 1-29, т. 3, а.с. 61-157).

Між позивачем (покупець) та ТОВ «БЛІК КОМПАНІ» (продавець) укладено договір поставки №23-03/19-скл на поставку стелажів палетних фронтальних, загальна кількість, часткове співвідношення, одиниця виміру, ціна визначені у Специфікаціях. Місцем поставки (передачі) товару зазначено м. Одеса, Приморський р-н, вул. Дерибасівська, 5. Факт приймання-передачі товару підтверджується підписаною сторонами накладної без претензій (т. 3, а. с. 158-162).

В ЄРПН за березень 2019 року зареєстровані виписані позивачем на адресу ТОВ «БЛІК КОМПАНІ» податкові накладні на загальну суму 6060050,40 грн, у тому числі ПДВ 1010008,40 грн.

На підтвердження реальності постачання означених у договорі товарів позивачем долучено до матеріалів справи наступні докази: додаток № 1 до Договору поставки Специфікація №1, рахунок на оплату №1 від 22.01.2019, видаткові накладні від 14.03.2019 №№ 1, 2, 3, 4, 5, від 15.03.2019 №№ 6, 7, 8, 9, 10, від 18.03.2019 №№ 11, 12, 13, 14,15, 16, 17, 18, 19, 20 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, від 25.03.2019 №№ 31, 32, 33, 34, 35 ,36, 37, 38, 39, 40, 41; платіжні доручення № 1147 від 03.04.2019, № 1176 від 08.04.2019, № 1234 від 12.04.2019, № 1389 від 06.05.2019, № 1746 від 11.06.2019, № 1743 від 11.06.2019, № 2142 від 26.07.2019, № 2210 від 02.08.2019, № 2245 від 08.08.2019, № 2316 від 19.08.2019, № 2453 від 05.09.2019, № 2484 від 09.09.2019, № 2483 від 09.09.2019, довіреність № 582 від 14.03.2019, акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів від 14.03.2019 №№ ФТП00000002, ФТП00000003, ФТП00000004, ФТП00000005, ФТП00000006, від 15.03.2019 №№ ФТП00000007, ФТП00000008, ФТП00000009, ФТП00000010, ФТП00000011, від 18.03.2019 №№ ФТП00000012, ФТП00000013, ФТП00000014, ФТП00000015, ФТП00000016, ФТП00000017, ФТП00000018, ФТП00000019, ФТП00000020, ФТП00000021, від 19.03.2019 №№ ФТП00000022, ФТП00000023, від 20.03.2019 №№ ФТП00000032, ФТП00000033, ФТП00000034, ФТП00000035, ФТП00000036, ФТП00000037, ФТП00000038, ФТП00000039, ФТП00000040, ФТП00000041, від 25.03.2019 №№ ФТП00000062, ФТП00000063, ФТП00000064, ФТП00000065, ФТП00000066, ФТП00000067, ФТП00000068, ФТП00000069, ФТП00000070, ФТП00000071, ФТП00000072 (т. 3, а. с. 162-228).

Між позивачем (покупець) та ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» укладено договір поставки №23-03/19-скл від 22.01.2019 на поставку стелажів палетних фронтальних, загальна кількість, часткове співвідношення, одиниця виміру, ціна визначені у Специфікаціях. Місцем поставки (передачі) товару зазначено м. Одеса, Приморський р-н, вул. Дерибасівська, 5. Факт приймання-передачі товару підтверджується підписаною сторонами накладної без претензій (т. 3, а. с. 30-34).

В ЄРПН за березень 2019 року зареєстровані виписані позивачем на адресу ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» податкові накладні на загальну суму 1470016,80 грн, у тому числі ПДВ 245002,80 грн.

Судом встановлено, що в акті перевірки зазначено загальну суму коштів, що підлягають сплаті, « 14700016,80 грн», однак, за наслідками здійснення математичного підрахунку сум коштів, що підлягають сплаті по кожній податковій накладній та враховуючи зазначені у таблиці на сторінці 22-23 акта перевірки суми ПДВ, суд дійшов висновку, що відповідачем в акті перевірки допущено технічну описку, а тому вірною є загальна сума за виписаними податковими накладними - 1470016,80 грн.

На підтвердження реальності постачання означених у договорі товарів позивачем долучено до матеріалів справи наступні докази: додаток № 1 до Договору поставки Специфікація №1, рахунок на оплату №5 від 22.01.2019, видаткові накладні від 19.03.2019 №№ 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14; платіжні доручення № 1146 від 03.04.2019, № 1178 від 08.04.2019, № 1244 від 16.04.2019, № 1298 від 19.04.2019, довіреність № 581 від 19.03.2019, акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів від 19.03.2019 №№ ФТП00000024, ФТП00000025, ФТП00000026, ФТП00000027, ФТП00000028, ФТП00000029, ФТП00000030, ФТП00000031 (т. 3, а. с. 34-а 56).

Суми ПДВ по операціям з придбання товарів та послуг у контрагентів ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» відображені позивачем у бухгалтерському обліку та включені до складу податкового кредиту за відповідний період.

Даний факт не заперечується сторонами у позовній заяві та відзиві, а тому відповідно до положень частини першої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України не підлягає доказуванню.

Наданими позивачем оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 631 по контрагентам ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» підтверджується ведення обліку розрахунків за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи, надані послуги з означеними контрагентами.

Досліджуючи питання пов`язаності придбаних позивачем товарів та послуг з його господарською діяльністю та реальність господарських операцій, суд зазначає про наступне.

Відповідно до визначення частини першої статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає господарську діяльність як діяльність особи, що пов`язану з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямовану на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Позивачем в адміністративному позові надано пояснення, в яких зазначено, що він займається виробництвом харчових продуктів, що підтверджується витягом з ЄДРПОУ та відображено у довідці про загальну інформацію щодо платника податків ТОВ «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» - додаток 1 до акта перевірки (т. 1, а. с. 75-77), а саме: 81.29 Інші види діяльності з придбання; 46.37 Оптова торгівля кавою, чаєм, какао та прянощами; 10.82 Виробництво какао, шоколаду та цукрових кондитерських виробів; 46.36 Оптова торгівля цукром, шоколадом і кондитерськими виробами; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 10.84 Виробництво прянощів і приправа (основний); 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 10.89 Виробництво інших харчових продуктів н. в. і. у.; 10.42 Виробництво маргарину і подібних харчових жирів.

В означеній довідці вказано, що позивач володіє на праві власності об`єктами нерухомості, серед яких: майнові комплекси за адресою Київська обл., Броварський р-н, с. Шевченкове, вул. Польова, 2; земельна ділянка та нежитлова будівля за адресою Черкаська обл., Черкаський р-н, «Кленове» урочище, буд. 5.

Згідно пояснень позивача, викладених в адміністративному позові, означені об`єкти нерухомості використовуються ним як склади та будівлі для організації виробництва харчової продукції.

З урахуванням викладеного, на переконання суду, придбані позивачем у контрагентів ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» послуги з надання ремонтних робіт об`єктів нерухомості та товари (стелажі) відповідають меті та цілям здійснення господарської діяльності як такі, що направлені на модернізацію майнових комплексів та нежитлових будівель, які, згідно пояснень позивача, використовуються ним як склади та будівлі для організації виробництва харчової продукції.

В акті перевірки відповідачем зазначено, що відповідно до звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску означені контрагенти позивача не мали працевлаштованих працівників; повідомлення про прийняття працівників на роботу не подавались, фактична чисельність працівників складає 1 особу; перевіркою встановлено неможливість здійснення господарської діяльності у зв`язку з тим, що звіт про фінансовий результат за 2019 рік не подано неможливо встановити наявність основних засобів на підприємстві.

Водночас суд зауважує, що ГУ ДПС у м. Києві, на якого покладено обов`язок доказування в адміністративному процесі, не надано жодних доказів на підтвердження викладених у відзиві та акті перевірки обставин щодо не підтвердження факту здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» як і відсутні докази неможливості залучення ними субпідрядників чи постачальників для виконання ремонтних робіт чи придбання поставлених позивачу товарів у період, відмінний від того, який перевірявся ГУ ДПС у м. Києві.

Таким чином, відповідачем у ході проведення перевірки не було досліджено можливість залучення як позивачем, так і його контрагентами матеріально-технічних, майнових, трудових та виробничих ресурсів шляхом укладення цивільно-правових угод або в іншій не забороненій законом формі у спірний період, що, на думку суду, виключає підстави для здійснення відповідних припущень відповідачем.

Також відповідач в акті перевірки вказує, що аналізом по ланцюгу постачання встановлено, що ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» відповідно до зареєстрованих ним на адресу позивача та зареєстрованими контрагентами-постачальниками на адресу ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» податковими накладними в ЄРПН, останнім не отримувалися товари та послуги, які були надані позивачу.

Суд зазначає, що будь-яка інформація щодо господарської діяльності не контрагента позивача, а наступних контрагентів по ланцюгу постачання не може обґрунтовувати нереальність господарських операцій безпосередньо між позивачем та його контрагентом.

Крім того, згідно з наведеною у акті перевірки інформацією про постачальників позивача по ланцюгу постачання контролюючий орган ставить під сумнів реальність цих господарських операцій з огляду на не підтвердження придбання контрагентами ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» поставлених позивачу товарів (стелажів) та послуг з надання ремонтних робіт. Проте, відсутність інформації про джерело походження товару чи послуги не свідчить про нереальність факту їх руху внаслідок господарських операцій.

Також в акті перевірки зазначено, що за результатами проведеного аналізу наявної у базах даних ДПС інформації встановлено, що ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» не має необхідних умов для здійснення господарської діяльності у сфері ремонтно-будівельних робіт та про відсутність трудових ресурсів, які б могли забезпечити виконання таких робіт.

Водночас, відповідачем не надано жодних належних та допустимих доказів, якими б підтверджувалися обставини щодо відсутності в означених контрагентів необхідних умов для здійснення господарської діяльності у сфері ремонтно-будівельних робіт та про відсутність трудових ресурсів, які б могли забезпечити виконання таких робіт, крім зроблених під час перевірки припущень.

Судом не приймаються доводи відповідача щодо аналізу ним наявної у базах даних ДПС інформації як таких, що не підтверджені документально та нормативно.

Щодо посилань відповідача як на підставу відсутності реальності операцій позивача та контрагентів на відсутність у контрагентів матеріально-технічної та технологічної можливості здійснення виробництва, перевезення, трудових ресурсів, тимчасового зберігання відповідних обсягів товару, суд зазначає, що наведені відповідачем обставини, з урахуванням наданим позивачем документів, не свідчать про відсутність реальності проведених операцій між позивачем та контрагентами.

Доводи відповідача ґрунтуються на припущеннях податкового органу, що, на думку суду, є підставою для сумнівів реальності операцій, проте, не свідчать про відсутність операцій, документи щодо яких об`єктивно не спростовані.

Крім того, суд враховує правову позицію Верховного Суду, викладену, зокрема, в постановах від 16.01.2018 у справі № 820/4648/13-а, у справі № 826/1398/17, яка полягає у тому, що на реальність господарських операцій жодним чином не впливає наявність у контрагента платника податку виробничих, трудових та інших ресурсів, оскільки останній має право їх залучати на підставі цивільно-правових угод.

Щодо посилань податкового органу у відзиві на наявність кримінального провадження по відношенню до контрагентів-постачальників позивача, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №0000194 від 08.04.2020 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 212 Кримінального кодексу України та поданих до суду протоколів допиту свідків (директорів підприємств-контрагентів, суд зазначає, що сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 27.03.2018 у справі №816/809/17, від 06.03.2018 у справі №2а-9375/11/1370, від 13.03.2018 у справі №826/13582/13-а.

Водночас, будь яких доказів в ході розгляду кримінальних справ, які б свідчили про протиправність здійснених операцій відповідачем до суду не надано.

Крім того, як було вказано вище, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 (провадження №11-200апп21) також підтвердила вже сформовану Верховним Судом правову позицію, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Велика Палата Верховного Суду у цій постанові також зробила висновок, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону №996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків, також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ).

Рішенням ЄСПЛ у справі "Інтерсплав проти України" визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Цей принцип закріплений також у статті 61 Конституції України, яка передбачає, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду виснувала, що зібрані у кримінальному провадженні докази не є доказами в адміністративній справі, а вирок може мати преюдиційне значення для адміністративної справи, якщо в ньому встановлені обставини щодо позивача в адміністративній справі. Так само Велика Палата Верховного Суду у цій постанові зазначила, що посилання контролюючого органу на аналіз зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації не є допустимим доказом у розумінні процесуального закону.

У свою чергу, наданими позивачем доказами підтверджується виконання ремонтно-будівельних робіт за адресою: Черкаська обл., Черкаський р-н, с/рада Русько-Полянська, «Кленове» урочище, буд. 5 ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ». Наявні в матеріалах справи локальний кошторис на будівельні роботи, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати, акти приймання виконаних будівельних робіт містять детальний опис проведених ремонтних робіт контрагентами позивача ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР» та ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ».

Наявними в матеріалах справи доказами підтверджується виконання ремонтно-будівельних робіт за адресою: Київська обл., Броварський р-н, с. Шевченкове, вул. Польова, 2 ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», а локальні кошториси на будівельні роботи, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати, акти приймання виконаних будівельних робіт містять детальний опис проведених ремонтних робіт контрагентами позивача

Щодо поставки позивачу товару від контрагентів ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ» та ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД», суд зазначає, що матеріали справи містять належним чином оформлені копії видаткових накладних на поставку товарів (стелажів), копії довіреностей від позивача на отримання ТМЦ на підтвердження факту отримання товарів та акти приймання-передачі основних засобів, якими підтверджується оприбуткування позивачем придбаних у ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ» та ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД» товарів.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що надані позивачем документи відповідають вимогам, встановленим нормами частини другої статті 9 Закону №996-XIV до первинних документів, не викликають сумнівів щодо їх достовірності і в сукупності підтверджують здійснення господарських операцій позивача із ТОВ «ГРІН СКАЙНЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛІВРЕЯ», ТОВ «ГЕЛІУС АЛЬФА ТРЕЙД», ТОВ «БЛІК КОМПАНІ», ТОВ «ФІРМА «ІСТА ТРЕЙД», внаслідок чого у позивача виникло право на віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту за вчиненими господарськими операціями.

Суд критично ставиться до прохання відповідача не приймати подані позивачем первинні документи як такі, що мають ознаки фальшування з огляду на непідтвердження документально та нормативно таких тверджень.

На думку суду, з урахуванням ненадання відповідачем жодних доказів на підтвердження викладених у відзиві доводів, та враховуючи досліджені у судовому засіданні докази, наявні в матеріалах справи, суд вважає, що висновки про порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, 198.6 статті 198 ПК України є безпідставними та не підтверджуються належними та допустимими доказами, а спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.

Таким чином позовні вимоги про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.02.2020 №№ 0101, 0101 підлягають задоволенню як такі, що підтверджені документально та нормативно.

Оскільки судом встановлено відсутність у позивача обов`язку надання документів на запит ГУ ДПС у м. Києві від 26.09.2019 та враховуючи позбавлення відповідачем можливості надання таких документів під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивачем внаслідок несвоєчасного повідомлення його про початок здійснення такої перевірки, у ГУ ДПС у м. Києві, відповідно, відсутні правові підстави для застосування до позивача штрафних санкцій за ненадання таких документів.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28.02.2020 №0101, яким до позивача застосовано штраф за ненадання документів під час перевірки.

З урахуванням викладеного, позов слід задовольнити повністю.

Частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного України визначено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Під час звернення до суду позивачем був сплачений судовий збір у розмірі 21020,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням №4098 від 30.04.2020.

Враховуючи задоволення позову, понесені позивачем судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в розмірі 21020,00 грн, підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень ГУ ДПС у м. Києві.

На підставі викладеного, керуючись статтями 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 28.02.2020 №№0101, 0101 та 0101.

3. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Аграріан Фуд Технолоджиз Продакшн» (ідентифікаційний код 40674079, місцезнаходження: 03035, м. Київ, вул. Сурікова Василя, 3а) судовий збір у розмірі 21020,00 грн (двадцять одна тисяча двадцять грн 00 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у місті Києві (ідентифікаційний код 44116011; місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, буд.33/19).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Дудін С.О.