Справа № 380/3115/23
Суддя: Сеник Роман Петрович
Дата ухвалення: 2023-09-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 вересня 2023 рокуЛьвівСправа № 380/3115/23 пров. № А/857/14120/23
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді Сеника Р.П.,

суддів Онишкевича Т.В., Судової-Хомюк Н.М.,

з участю секретаря судового засідання Хомин Ю.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року у справі № 380/3115/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Явір-Інвест" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

суддя в 1-й інстанції Гавдик З.В., час ухвалення рішення 21.06.2023 року, місце ухвалення рішення м. Львів, дата складання повного тексту рішення 03.07.2023 року,

В С Т А Н О В И В :

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю Явір-Інвест звернулося до Львівського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області, в якому просило:

- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.12.2022 № 14100/13-01-07-02 Головного управління ДПС у Львівській області;

- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.12.2022 № 14101/13-01-07-02 Головного управління ДПС у Львівській області;

- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.12.2021 № 14102/13-01-07-02 Головного управління ДПС у Львівській області;

- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.12.2022 № 14103/13-01-07-02 Головного управління ДПС у Львівській області.

Позовні вимоги обгрунтовано тим, що предметом документальної позапланової виїзної перевірки може бути досить широке коло питань, про які ідеться в ст. 75 ПК України, проте у самому направлені та наказі на проведення перевірки керівник контролюючий орган зобов`язаний визначити чітку мету/предмет перевірки, відтак посадовим особам ДПС, які проводять цю перевірку потрібно неухильно дотримуватися та виконувати наказ і направлення у межах визначених керівником контролюючого органу. Оскільки в направленні на проведення перевірки та наказі на проведення перевірки вказано, що метою/предметом документальної позапланової виїзної перевірки було питання дотримання позивачем податкового законодавства при декларуванні за лютий, березень, квітень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, посадові особи контролюючого органу мали право проводити перевірку лише та тільки у межах визначеного керівником контролюючого органу питання/предмета перевірки.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 14.12.2022 № 14101/13-01-07-02 форма В4 позивач зазначає, що таким, як обставину вчинення правопорушення встановлено, що позивач за рахунок віднесення суми ПДВ по операціях з ТОВ Агро-Байків, що фактично не здійснювались, завищено податковий кредит по податку на додану вартість, що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації за квітень 2022 року).

Позивач зазначає, що на усі товари, які придбані у ТОВ Агро-Байків останнім надано повний та достатній перелік первинних бухгалтерських документів, в тому числі на товари та поставки за якими не визнаються відповідачем як реальні операції, а також складено та належним чином зареєстровано усі податкові накладні на кожну партію (поставку) товару, що підтверджується відповідними документами. Окрім цього, з метою належного виконання позивачем своїх обов`язків останнім було здійснено оплати на користь ТОВ Агро-Байків, що також підтверджується відповідними платіжними дорученнями.

Позивач зазначає, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи. Таким чином, наданими позивачем первинними документами Позивачем підтверджується реальність здійснених господарських операцій при придбанні товару у контрагента.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 14.12.2022 № 14100/13-01-07-02 форма Р позивач, крім іншого, зазначає, що відповідачем порушено форму та зміст податкового-повідомлення рішення, а саме у податкового повідомлення-рішення від 14 грудня 2022 року № 14100/13-01-07-02 форма Р не вказано детальний розрахунок штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів). Не зважаючи на наявність у супровідному листі в розділі Додатки розрахунку податкових зобов`язань та штрафних санкцій на 1 аркуші, проте такий документ відсутній разом із надісланим податковим повідомленням-рішенням.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 14.12.2021 № 14102/13-01-07-02 форма ПН позивач зазначає, що таке датоване 14 грудня 2021 року. Допущення такої помилки є неприпустимим, а тому дане податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню як таке, що складено із порушеннями ст. 58 ПК України

Крім цього позивач зазначає, що зі змісту податкового повідомлення-рішення від 14.12.2021 № 14102/13-01-07-02 форма ПН контролюючими органами встановлено відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України податкових накладних / розрахунків коригування на суму ПДВ 278829,66 грн., в тому числі: за березень 2022 року - на суму 130 144,00 грн, за квітень 2022 року - на суму 148 685,66 гривень. У зв`язку з чим попереджений про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні /розрахунки коригування у строк, визначений пунктом 1201.3 статті 1201 ПК України та згідно зі статтею 1201 ПК України, застосовано штраф в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування.

Згідно із п. 521 підрозділу 10 розділу XX ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України корона вірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються.

З огляду на викладене вище позивач вважає, що відповідачем за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, які зазначені в додатку до податкового повідомлення-рішення, помилково застосовано штрафні санкції, які передбачені п. 1201.1 ст. 1201 ПК України.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 14.12.2022 № 14103/13-01-07-02 форма Н, позивач зазначає, що як вбачається зі змісту вказаного рішення позивачем виписано та зареєстровано податкові накладні з березня 2022 по квітень 2022 на загальну суму ПДВ 1075223,52 грн. з порушенням встановленого терміну реєстрації відповідних податкових накладних у ЄРПН, а тому за затримку реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф.

Також позивач вказує про те, що 02.12.2022 на поштову адресу позивача надійшло податкове повідомлення-рішення від 28.11.2022 № , яким ГУ ДПС у Львівській області повідомляє позивача що згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України, на підставі акта перевірки 13889/13-01-04-10/38380596, 03.11.2022 та/або за даними Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) за звітний період 03.2022, 04.2022, 06.2022, 07.2022, 08.2022, 09.2022, 10.2022 встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених ст. 201 ПК України, період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення: березень 2022, квітень 2022, червень 2022, липень 2022, серпень 2022, вересень 2022, жовтень 2022.

Відтак, станом на дату подання позовної заяви по відношенню до позивача, складено два податкові повідомлення-рішення, а саме: ППР від 14.12.2022 № 14103/13-01-07-02 форма Н та ППР від 28.11.2022 № , відповідно до яких позивач двічі притягається до відповідальності за порушенням встановленого терміну реєстрації відповідних податкових накладних у ЄРПН за період з березня 2022 по квітень 2022 року.

Таким чином Позивач зазначає, що не може бути притягнутим двічі до відповідальності за одне і теж саме порушення, яке полягає у невчасній реєстрації податкових накладних у ЄРПН за період з березня 2022 по квітень 2022.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року у справі № 380/3115/23 позовні вимоги задоволено повністю.

Рішення суду першої інстанції оскаржив відповідач, подавши на нього апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального так і процесуального права.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що згідно представлених документів для проведення перевірки за період лютий квітень 2022, встановлено, що позивачем включено до складу податкового кредиту суму ПДВ (за ставкою 14%) по взаєморозрахунках з ТОВ Агро-Байків у сумі - 984026,66 грн., що свідчить про нереальності господарських операцій між позивачем та ТОВ Агро-Байків.

Під час згаданої перевірки використано бази даних ГУ ДПС України, Єдиний реєстр податкових накладних, АІС ОР Податки, АІС Система автоматизованого співставлення податкових зобов`язань, АС Податковий блок, Архів електронної звітності Центру обробки електронної звітності ДПС України, інші джерела інформації та встановлено наступне.

Проведеним аналізом господарської діяльності ТОВ Агро-Байків встановлено взаємовідносини з контрагентами-постачальниками по яких прийнято рішення про зупинення реєстрації податкової/розрахунку коригування тощо.

Для вирощування сої та іншої сільськогосподарської продукції у ТОВ Агро-Байків відсутня необхідна кількість земельних ділянок. Згідно проведеного аналізу даних в ЄРПН встановлено відсутність у ТОВ Агро-Байків придбання насіння та урожаю сої, а також придбання послуг персоналу, сільськогосподарських послуг необхідних для: посіву сої, культивації, збору врожаю, тощо у Рівненській області, у Львівській області, у Тернопільській області та у Київській області.

Згідно даних інформаційних баз ДПС, встановлено неможливість здійснення господарської операції з вищезазначеним товаром у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва, контрагент по ланцюгу постачання товару не є виробником чи імпортером.

Отже, контрагент-постачальник ТОВ Агро-Байків, як продавець не здійснює господарську діяльність та функціонує лише для формування неправомірної податкової вигоди у покупців, тим самим створюючи передумови для неправомірного формування останнім податкового кредиту.

Щодо застосування штрафної санкції за не реєстрацію податкових накладних за період лютий, березень, квітень 2022 зазначив, що вході проведення перевірки позивача встановлено порушення щодо відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями з постачання товарів (сої, макухи) по яких було нараховано ПДВ та включено до складу податкових зобов`язань у відповідних періодах і відображених у р.1.1 (колонка Б) та у р.1.3 (колонка Б) Декларацій з податку на додану вартість.

На думку відповідача позивачем за період березень-квітень 2022 порушено вимоги абз.1 та абз.4 п.201.10. ст.201, 1201.1 ст. 1201, п.п. 69.1. п. 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, щодо реєстрації в установлені терміни податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних що тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Щодо застосування штрафних санкцій за порушення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за період лютий, березень, квітень 2022 року, зазначив, що перевіркою, на дату оформлення матеріалів перевірки, встановлено порушення реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме позивач у березні та у квітні 2022 року порушено терміни реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість.

Згідно п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України Про затвердження Указу Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Відповідно Закону 2260-IX з 27 травня 2022 року, також внесено зміни до п.69.2 підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ де визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню корона вірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

На думку апелянта законодавцем прийнято пряму норму, яка на період дії воєнного виключає можливість застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України у зв`язку з чим відсутня колізія норм податкового законодавства оскільки одна норма виключає дію іншої на період воєнного стану.

Просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року у справі № 380/3115/23 та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

26 вересня 2023 року на електронну адресу Восьмого апеляційного адміністративного суду надійшло клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю "Явір-Інвест" про відкладення розгляду справи, у зв`язку із перебуванням юрисконсульта у відпустці.

Апеляційний суд приходить до переконання, що таке клопотання задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Восьмим апеляційним адміністративним судом забезпечено доступ сторін та учасників справи до суду, в тому числі і шляхом проведення судового засідання в порядку відеоконференції, в тому числі з використанням власних технічних засобів (згідно ст. 195 КАС України) зі всіма учасниками справи, які виявили таке бажання та повідомили про нього суд. Окрім того, судом забезпечено можливість надіслання на адресу суду процесуальних документів, пов`язаних з розглядом справи (в тому числі і письмових пояснень, відзивів, доказів тощо) засобами як поштового так і електронного зв`язку ( через підсистему «Електронний суд»), про що повідомлено на офіційному сайті суду.

Відповідно до приписів статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Також одним із принципів адміністративного судочинства є розумність строків розгляду справи судом. Спір повинен бути вирішений судом, зокрема, своєчасно, з метою забезпечення ефективного захисту прав, свобод та інтересів особи, яка звернулася за судовим захистом, та в розумні строки.

Відповідно до положень ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Частиною 4 вказаної статті закріплений обов`язок суду щодо вжиття визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі.

Апеляційний суд звертає увагу, що відкладення розгляду справи є правом та прерогативою суду, основною умовою для якого є не відсутність в судовому засіданні учасників справи (їх представників), а неможливість вирішення спору у відповідному судовому засіданні.

Додатково суд апеляційної інстанції враховує, що відповідно до частини п`ятої статті 44 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) учасники справи зобов`язані: 1) виявляти повагу до суду та до інших учасників судового процесу; 2) сприяти своєчасному, всебічному, повному та об`єктивному встановленню всіх обставин справи; 3) з`являтися в судове засідання за викликом суду, якщо їх явка визнана судом обов`язковою; 4) подавати наявні у них докази в порядку та строки, встановлені законом або судом, не приховувати докази; 5) надавати суду повні і достовірні пояснення з питань, які ставляться судом, а також учасниками справи в судовому засіданні; 6) виконувати процесуальні дії у встановлені законом або судом строки; 7) виконувати інші процесуальні обов`язки, визначені законом або судом.

Так, Європейський суд з прав людини (далі - Суд) в рішенні від 07.07.1989 у справі «Юніон Аліментаріа Сандерс С.А. проти Іспанії» зазначив, що заявник зобов`язаний демонструвати готовність брати участь на всіх етапах розгляду, що стосуються безпосередньо його, утримуватися від використання прийомів, які пов`язані із зволіканням у розгляді справи, а також максимально використовувати всі засоби внутрішнього законодавства для прискорення процедури слухання.

У випадках, коли мають бути вирішені тільки питання права, то розгляд письмових заяв, на думку Суду, є доцільнішим, ніж усні слухання; розгляд справи на основі письмових доказів є достатнім.

Виходячи з положень ч. 4 ст. 196 КАС України присутність осіб, які беруть участь у справі, є не обов`язковою та судом така обов`язковою не визнавалася, а відкладення справи, призведе до необґрунтованого затягування апеляційного розгляду, коли таку може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів та наданих письмових пояснень позивача викладених у позовній заяві та апеляційній скарзі.

Крім цього, колегія суддів звертає увагу, що відповідно до частини восьмої статті 18 КАС України особи, які зареєстрували офіційні електронні адреси в Єдиній судовій інформаційно-телекомунікаційній системі, подають процесуальні та інші документи, письмові та електронні докази, вчиняють інші процесуальні дії в електронній формі виключно за допомогою Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи, з використанням власного електронного цифрового підпису, прирівняного до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", якщо інше не визначено цим Кодексом.

Разом з тим, вказане вище клопотання про відкладення розгляду справи подано без використання сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), тобто не у спосіб передбачений чинним процесуальним законодавством.

Відтак, розгляд апеляційної скарги здійснюється судом з урахуванням наявних матеріалів справи, пояснень представників сторін, як усних так і письмових та додаткових доказів наявних у матеріалах справи та таких, що надійшли на адресу суду від сторін та учасників засобами як засобами поштового так і електронного зв`язку.

Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не прибули, про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, а тому, суд апеляційної інстанції, відповідно до ч. 4 ст. 229, п.2 ч. 1 ст. 311 та ч. 2 ст. 313 КАС України, вважає можливим проведення розгляду справи за їхньої відсутності без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, дослідивши обставини справи, доводи апеляційної скарги та заперечення на неї, колегія суддів приходить до переконання, що вона не підлягає до задоволення з наступних підстав.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Задовольняючи позовні вимоги в справі, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не здійснювалась перевірка контрагента на предмет наявності у останнього необхідних умов для досягнення результатів відповідної економічної діяльності, зокрема, основних фондів, матеріальних та трудових ресурсів, укладених цивільно-правових угод з іншими суб`єктами господарювання щодо надання послуг або виконання робіт. Висновки ж контролюючого органу про неможливість здійснення ТОВ Агро-Байків господарських операцій із позивачем ґрунтуються виключно на оцінці податкової інформації, що, на переконання суду є не достатнім для об`єктивного встановлення дійсних обставин.

Крім того, судом враховано аргументи позивача про те, що згідно із абзацу першого пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України корона вірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються.

Розглядаючи спір апеляційний суд виходить із наступного.

Встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Головним управлінням ДПС у Львівській області відповідно до п.п. 20.1.4. п. 20.1. ст. 20, п.п. 75.1.2. п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.8. п. 78.1. ст. 78, п. 82.2. ст. 82, п.п. 69.2. п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України проведена позапланова виїзна документальна перевірка позивача з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий, березень, квітень 2022 від`ємного значення з податку на додану вартість, за результатами якої складено акт від 25.11.2022 №15780/13-01-07-07/38380596 відповідно до якого встановлено наступні порушення позивача:

- п. 198.1., п.198.2., п.198.3., п.198.6. ст.198 ПК України, в результаті чого підприємством завищення від`ємне значення рядка 21 декларації на загальну суму 538282,00 грн., в тому числі за квітень 2022 року на суму ПДВ 538282,00 грн.;

- п. 198.1., п.198.2., п.198.3., п.198.6. ст.198 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму 445744,66 грн., в тому числі за квітень 2022 року на суму 445 744,66 грн.;

- абз.1 та абз.4 п. 201.10. ст. 201, п. 120/1.2. ст.120/1., п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, в результаті чого підприємством не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні за період березень та квітень 2022 року;

- п. 120/1.1. ст.120/1. п. 201.1. ст. 201 ПК України, із змінами та доповненнями, в результаті чого підприємством порушено терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних за період березень та квітень 2022 року.

На підставі акта позапланової перевірки позивача від 25.11.2022 №15780/13-01-07-07/38380596, ГУ ДПС у Львівській області винесені спірні податкові повідомлення-рішення:

- від 14.12.2022 №14100/13-01-07-02 форми Р на загальну суму грошового зобов`язання по податку на додану вартість 668616,99 грн, в т.ч. основного платежу 445744,66 грн., фін. санкцій 222872,33 гривень;

- від 14.12.2022 №14101/13-01-07-02 форми В4 зменшено суму від`ємного значення з податку на додану вартість на загальну суму 538282,00 гривень;

- від 14.12.2022 №14102/13-01-07-02 форми ПН на загальну суму штрафу 139414,83 грн. за платежем податку на додану вартість;

- від 14.12.2022 №14103/13-01-07-02 форми Н на загальну суму штрафу 430089,42 грн. за платежем податку на додану вартість.

Позивач вважає, противними та такими, що підлягають скасуванню спірні податкові повідомлення-рішення, а тому звернувся із даним позовом до суду.

З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає наступне.

Приписами частини другої статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Згідно з пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до абз. 1 п.44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абз.2 п.44.1 ст. 44 ПК України).

За визначенням, наведеним у пп.14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п.198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 ст.198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Згідно з п.198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 200.1 ст. 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (пункт 200.2 статті 200 ПК України).

Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Пунктом 135.1 ст.135 ПК України передбачено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом №996-ХIV.

Згідно з ч. 2 ст. 3 Закону №996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

В розумінні статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства

Згідно із положеннями ч.ч. 1, 2, 3 ст.9 вказаного Закону бухгалтерський облік полягає, зокрема, у складанні та прийнятті до обліку первинних документів, які фіксують факти здійснення господарських операцій, складенні на їх підставі зведених облікових документів, систематизація інформації первинних документів на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні містити встановлені обов`язкові реквізити.

Порядок створення, прийняття і відображення в бухгалтерському обліку первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі - Положення №88).

В розумінні п.2.1 Положення № 88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

З огляду на викладене, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Так, відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV, яка кореспондує п. 2.4 Положення №88, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як наслідок, господарські операції повинні підтверджуватися належними первинними документами і лише ті документи, які відповідають зазначеним вище вимогам, можуть бути визнані допустимими засобами доказування відповідної господарської операції.

Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які містять дві обов`язкові ознаки: вони мають містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

З урахуванням доводів та аргументів сторін, при вирішенні даного спору підлягають до перевірки фактичні обставини щодо здійснення позивачем господарських операцій з контрагентом ТОВ Агро-Байків.

Відповідно до матеріалів справи, відповідачем встановлено, що за період лютий квітень 2022, позивачем включено до складу податкового кредиту суму ПДВ (за ставкою 14%) по взаєморозрахунках з ТОВ Агро-Байків у сумі - 984026,66 грн., в тому числі у лютому 2022 = 670168,76 грн. (податкові накладні за період листопад 2021 на суму 88710,65 грн., за грудень 2021 на суму 220783,74 грн., за лютий 2022 - 360674,37 грн.); у березні 2022 = 313857,90 грн.

На вимогу відповідача позивачем надано до перевірки наступні документи: Договір поставки від 29.09.2021 №29/09/2021 укладеного ТОВ Агро-Байків (Постачальник) та між позивачем (Покупецем). Видаткові та податкові накладні за період лютий - квітень 2022 (в т.ч. накладні за період: листопад-грудень 2021, що були відображені в складі ПК за лютий 2022) на загальну суму 5904159,96 грн., в т.ч. ПДВ 984026,66 грн. Відповідно до вимог п. 2.6 Договору поставки від 29.09.2021 №29/09/2021 позивачем не надано до перевірки: звітів про посівні площі 4-сг; звітів про площі і валові збори 29-сг; виробничі довідки та інші документи, які підтверджують, що соя вирощена на території України та власними силами ТОВ Агро-Байків. А також, не надано на кожну окрему партію товару (сої урожаю 2021) оригінал або належним чином засвідчену копію відповідного документу, який посвідчує якість товару.

До перевірки надано товарно-транспортні накладні до кожної видаткової накладної на транспортування сої урожаю 2021. В ТТН №405 за 06.12.2021 не зазначено назву автомобільного перевізника, яким транспортним засобом (модель, номер) здійснювалось перевезення сої з пункту навантаження: Львівська обл., Самбірський р-н, м. Новий Калинів до пункту розвантаження: с. Бердихів, Яворівський р-н, Львівська обл., чим порушено вимоги п. 2.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

Первинна транспортна документація відноситься до первинних документів, на основі яких ведеться бухгалтерський облік.

Під час вказаної перевірки використано бази даних ГУ ДПС України, Єдиний реєстр податкових накладних, АІС ОР Податки, АІС Система автоматизованого співставлення податкових зобов`язань, АС Податковий блок, Архів електронної звітності Центру обробки електронної звітності ДПС України, інші джерела інформації.

Об`єкти оподаткування ТОВ Агро-Байків - офіс (місто Тернопіль вул. Збаразька 16), склад (Тернопільська область, Лановецький район, місто Ланівці, вул. Вишневецька 2б), автостоянка, трактор колісний, колісна техніка для всіх видів робіт, земельна ділянка (Рівненська обл., Дубровицький район, С. Бережниця - площею 69,1242 га., с. Мочулище площею 9,016га., с. Нивецьк - 57,8141 га., Львівська обл., Самбірський район, м. Новий Калинів площею 167,4992 га., Тернопільська область, Тернопільський район, с. Мшанець площею 163,3343га., Київська область, Вишгородський район, смт. Іванків площею площею 19,68 га, с. Димарка, с. Мусійки площею 19,55 га, смт. Бабинці площею 2 га., с. Пилиповичі площею 86,1319 га, смт. Бородянка площею 79,1995га., с. Качали площею - 5,2602 га., Білоцерківський район, м. Узин площею 21,2915га., с. Тарасівка площею 32,3049 га., м. Узин площею 29,4959 га., Обухівський район, с. Бендюгівка площею 7,0042 га., ін., Тернопільська область, Тернопільський район, с. Мшанець площею 209,79788 га., с. Нараїв площею 86,6562 га., с. Рекшин площею 52,3495 га., м. Бережани, Тернопільська обл. площею 87,6844 га., та ін.). Станом на 30.06.2022 середня кількість працівників - 5 чол., сер з/п - 8840,00 грн.

Проведеним аналізом господарської діяльності ТОВ Агро-Байків встановлено взаємовідносини з контрагентами-постачальниками по яких прийняті рішення про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, а також які відповідають критеріям ризиковості.

ТОВ Агро-Байків відповідно до поданого податковому органу у 2021 Податкового розрахунку земельного податку (від 21.07.2021 № ), площа земельних ділянок становить 167,4992га. Однак, за період 2021 - 2022 ТОВ Агро-Байків задекларовано реалізацію сої урожаю 2021 року в кількості 2240,5 т., сої в кількості 3210,23 т., кукурудзи в кількості 1321,41 т., соняшнику у кількості 418,62 т., ріпаку у кількості 216,96 т. та пшениці у кількості 75 т.

На думку відповідача, для вирощування сої та іншої сільськогосподарської продукції у ТОВ Агро-Байків відсутня необхідна кількість земельних ділянок. Згідно проведеного аналізу даних в ЄРПН встановлено відсутність у ТОВ Агро-Байків придбання насіння та урожаю сої, а також придбання послуг персоналу, сільськогосподарських послуг необхідних для: посіву сої, культивації, збору врожаю, тощо у Рівненській області, у Львівській області, у Тернопільській області та у Київській області.

За результатами дослідження ланцюга придбання, ТОВ Агро-Байків в листопаді -грудні 2021 та лютому- квітні 2022 встановлено відсутність факту придбання сої та джерела його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва. Встановлено відсутність придбання по ланцюгу товару (Соя урожаю 2021 року), тобто неможливо встановити походження даного товару, який в подальшому мав бути реалізовано на адресу позивача.

На думку відповідача контрагент-постачальник ТОВ Агро-Байків, як продавець не здійснює господарську діяльність та функціонує лише для формування неправомірної податкової вигоди у покупців, тим самим створюючи передумови для неправомірного формування останнім податкового кредиту.

Апеляційний суд звертає увагу на те, що між позивачем та ТОВ Агро-Байків укладено Договір поставки № 29/09/2021 від 29.09.2021, в якому сторони вільно та на власний розсуд визначили усі умови співпраці.

Окрім цього позивач зазначає, що на товар, який придбаний у ТОВ Агро-Байків останнім надано повний та достатній перелік первинних бухгалтерських документів, в тому числі на товари та поставки за якими не визнаються Відповідачем як реальні операції, а також складено та належним чином зареєстровано усі податкові накладні на кожну партію (поставку) товару, що підтверджується наступними документами: видатковою накладною № 162 від 30.11.2021; рахунком на оплату № 154 від 30.11.2021; товарно-транспортною накладною № 1 від 30.11.2021; податковою накладною № 1 від 30.11.2021; видатковою накладною № 163 від 30.11.2021; рахунком на оплату № 155 від 30.11.2021; товарно-транспортною накладною № 2 від 30.11.2021; податковою накладною № 2 від 30.11.2021; видатковою накладною № 164 від 02.12.2021; рахунком на оплату № 156 від 02.12.2021; товарно-транспортною накладною від 02.12.2021; податковою накладною № 1 від 02.12.2021; квитанцією 6173j20211918 від 16.02.2022; видатковою накладною № 165 від 03.12.2021; рахунком на оплату № 157 від 03.12.2021; товарно-транспортною накладною від 03.12.2021; податковою накладною № 3 від 03.12.2021; квитанцією 6173j20211918 від 16.02.2022; видатковою накладною № 166 від 03.12.2021; рахунком на оплату № 158 від 03.12.2021; товарно-транспортною накладною № 41 від 03.12.2021; податковою накладною № 2 від 03.12.2021; квитанцією 6173j20211918 від 16.02.2022; видатковою накладною № 167 від 06.12.2021; рахунком на оплату № 159 від 06.12.2021; товарно-транспортною накладною № 405 від 06.12.2021; податковою накладною № 4 від 06.12.2021; видатковою накладною № 168 від 07.12.2021; рахунком на оплату № 160 від 07.12.2021; товарно-транспортною накладною № 1 від 07.12.2021; податковою накладною № 5 від 07.12.2021; видатковою накладною № 18 від 16.02.2022; рахунком на оплату № 16 від 16.02.2022; товарно-транспортною накладною № 1 від 16.02.2022; товарно-транспортною накладною № 12 від 16.02.2022; видатковою накладною № 19 від 18.02.2022; рахунком на оплату № 17 від 18.02.2022; товарно-транспортною накладною № 1 від 17.02.2022; товарно-транспортною накладною № 5 від 17.02.2022; видатковою накладною № 2 від 18.02.2022; квитанцією 6173j20221918 від 18.02.2022; видатковою накладною № 20 від 19.02.2022; рахунком на оплату № 18 від 19.02.2022; товарно-транспортною накладною № 24 від 18.02.2022; товарно-транспортною накладною № 25 від 18.02.2022; товарно-транспортною накладною № 26 від 19.02.2022; податковою накладною № 6 від 19.02.2022; квитанцією 6173j20221918 від 23.02.2022; видатковою накладною № 22 від 15.03.2022; рахунком на оплату № 20 від 15.03.2022; товарно-транспортною накладною № 3 від 15.03.2022; товарно-транспортною накладною № 4 від 15.03.2022; податковою накладною № 2 від 15.03.2022; квитанцією 6173j20221918 від 31.05.2022; видатковою накладною № 23 від 26.03.2022; товарно-транспортною накладною № 5 від 26.03.2022; товарно-транспортною накладною № 1 від 26.03.2022; податковою накладною № 3 від 26.03.2022; квитанцією 6173j20221918 від 31.05.2022; видатковою накладною № 24 від 31.03.2022; рахунком на оплату № 30 від 31.03.2022.; товарно-транспортною накладною № 26 від 31.03.2022; товарно-транспортною накладною № 26/1 від 31.03.2022; податковою накладною № 4 від 31.03.2022; квитанцією 6173j20221918 від 31.05.2022.

Окрім цього з метою належного виконання позивачем своїх обов`язків останнім було здійснено оплати на користь ТОВ Агро-Байків, що також підтверджується відповідними платіжними дорученнями.

Щодо твердження відповідача, що в видаткових накладних за період: листопад-грудень 2021 не вказано місце складання, тільки вказані реквізити постачальника, то колегія суддів приймає до уваги аргументи позивача, що чинна на момент підписання цієї позовної заяви редакція Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 не містить вимоги про вказівку на необхідності зазначення місця складання видаткових накладних.

Законом України Про внесення змін до деяких законів України щодо усунення адміністративних бар`єрів для експорту послуг від 03.11.2016 № 1724-VIII вирішено у Законі України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (Відомості Верховної Ради України, 1999, № 40, ст. 365; 2011, № 45, ст. 484; 2014, № 4, ст. 61; 2015, № 45, ст. 410) у статті 9 у частині другій в абзаці третьому слова і місце виключити.

Також Зміни до Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, що затверджені Наказом Міністерства фінансів України 11.04.2017 № 427 у главі 2 в абзаці першому пункту 2.4 слова і місце, чи електронний виключити.

Таким чином п. 2 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні встановлює, що первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Апеляційний суд наголошує на тому, що затверджений спільний наказ Мінтранспорту України, Мінстату України Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля від 29.12.1995 № 488/346, на який посилається Відповідач у Акті від 25.11.2022 № 15780/13-01-07-07/38380596 втратив свою чинність 10.12.2013.

Окрім цього абз. 1 п. 11.3. Наказу Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні від 14.10.1997 № 363 говорить, що Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом виписує Замовник (вантажовідправник) у трьох примірниках.

Відтак, відповідальність за правильність та повноту інформації в товарно-транспортній документації несе саме Замовник (вантажовідправник).

Як вбачається із змісту ТТН № 405 за 06.12.2021 та таблиці, яка наведена в Акті перевірки, замовником перевезення було ТОВ Агро-Байків, а відтак позивач не може нести відповідальність за правильність складання документів, які відповідно до норм законодавства, Позивачем не складаються, оскільки він не виступав у даному перевезені на стороні Замовника (вантажовідправника).

Доводи відповідача про порушення, допущені суб`єктами господарювання в ланцюгу постачання, колегія суддів вважає необґрунтованими, адже порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи. Таким чином, наданими позивачем первинними документами підтверджується реальність здійснених господарських операцій при придбанні товару у контрагента.

Апеляційний суд враховує, відповідачем не підтверджено жодних обставин, які б свідчили про приналежність ТОВ Агро-Байків до юридичних осіб, які не ведуть господарської діяльності чи таких, які б викликали будь-які інші підстави вважати цю юридичну особу фіктивною чи недіючою, а тому неможливо зробити висновок про не застосування принципу розумної обережності позивачем під час підписання договору із ТОВ Агро-Байків. Окрім цього позивач просить звернути увагу суду на те, що відповідач жодним чином не підтвердив приналежність ТОВ Агро-Байків до підприємств, яким присвоєно певну ознаку ризиковості чи діяльність яких підпадає під ознаки ризиковості. Лише посилання відповідача на внутрішні бази даних ДПС не може слугувати підставою для визначення достовірності інформації, яка у них зберігається, окрім цього, відповідачем не долучено до акту перевірки жодного підтверджуючого документу, який міг би підтвердити ці обставини. Відтак Позивач вважає, що посилання та внутрішні бази даних як джерело інформації під час складання Акту перевірки, не може слугувати достатньою підставою тим чи іншим фактам, які містяться або описуються у цих базах даних, якщо ці факти не можуть бути підтверджені та надані під час проведення перевірки документально.

Надаючи оцінку переліченим вище первинним документам позивача, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що їх зміст надає можливість встановити кількість та вартість придбаного товару, що свідчить про реальність господарських операцій.

Виходячи із положень акта перевірки, контролюючий орган в зазначеній частині лише доходить висновку про наявність порушення вимог податкового законодавства, проте жодним чином не розкриває зміст порушення саме позивачем, а не його контрагентом тощо, не наводить його документального підтвердження, що перешкоджає можливості перевірити обґрунтованість таких доводів відповідача.

Відповідачем не надано належних та допустимих доказів на підтвердження допущення позивачем встановленого податкового правопорушення, оскільки факт наявності у позивача спірної продукції відповідачем не заперечується. Відповідач придбану позивачем спірну продукцію заперечує лише аналітичним припущеннями, а не фактичними даними отриманими в результаті перевірки платників.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено про здійснення платником розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Суд зазначає, що платник податків (покупець товару, робіт, послуг) не має обов`язку та права здійснювати контроль за дотриманням постачальниками товару вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності, і в подальшому не повинен зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит та витрати за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів. Такий платник не повинен притягуватися до відповідальності за можливе допущення порушення законодавства іншими юридичними особами.

Доводи контролюючого органу про те, що контрагенти позивача не мали необхідних ресурсів для провадження господарської діяльності, судом відхиляються. Адже, відповідно до висновку Верховного Суду, висловленого, зокрема, в постановах від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу, тощо). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу чи іншому користуванні.

Отже правові наслідки у виді виникнення права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.

При цьому, спірні господарські операцій між позивачем та його контрагентом, вказують, що первинні документи дають можливість визначитися з їх суттю, змістом та обсягом, ідентифікувати учасників та перевірити правильність відображення операцій в податковому обліку, а відтак, суд переконаний, що у ході перевірки позивачем подана вся необхідна первинна документація та інші докази на підтвердження реальності господарських операцій, а також того, що згадана вище укладена угода мала на меті настання дійсних правових наслідків, що обумовлені нею.

Податковим органом не надано доказів та не зазначено обставин, які б ставили під сумнів саме фактичне здійснення операцій між позивачем та його контрагентом, як і не доведено, що зміст укладеної між ними угоди не відповідає дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов`язків чи свідчив про намір ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договору, або приховування дійсного об`єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо.

Колегія суддів звертає увагу на те, що відповідачем не здійснювалась перевірка контрагента на предмет наявності у останнього необхідних умов для досягнення результатів відповідної економічної діяльності, зокрема, основних фондів, матеріальних та трудових ресурсів, укладених цивільно-правових угод з іншими суб`єктами господарювання щодо надання послуг або виконання робіт. Висновки ж контролюючого органу про неможливість здійснення ТОВ Агро-Байків господарських операцій із позивачем ґрунтуються виключно на оцінці податкової інформації, що, на переконання суду є не достатнім для об`єктивного встановлення дійсних обставин.

В цьому контексті, слід зазначити, що усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, полягає в тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. При цьому, сама лише по собі наявність податкової інформації щодо контрагента та/або відсутність, в даному випадку, супроводжуючих документів (товарно-транспортних накладних) не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських операцій.

Крім того, слід зазначити, що доводи відповідача щодо відсутності чи недостатньої кількості у ТОВ Агро-Байків трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарської діяльності не виключають можливість виконання господарської операції, не спростовують обставин поставки товару, адже така діяльність може здійснюватися не лише за рахунок власних ресурсів, але й за рахунок ресурсів, що належать іншим особам (найманих ресурсів).

Тобто відсутність у контрагента в достатній кількості трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів (робіт, послуг) постачальником, при цьому залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Разом з цим, відповідач не обґрунтував який обсяг трудових та матеріальних ресурсів необхідно мати підприємству для здійснення такої господарської діяльності та чим це підтверджується.

Таким чином, як обгрунтовано прийшов до висновку суд першої інстанції, спірні податкові повідомлення рішення від 14.12.2022 за №14100/13-01-07-02 та за №14101/13-01-07-02 є протиправними та підлягають скасуванню, відтак в цій частині позовні вимоги підлягають задоволенню.

Щодо спірних податкових повідомлень рішень від 14.12.2022 за №14102/13-01-07-02 та за №14103/13-01-07-02 апеляційний суд зазначає наступне.

Відповідно до абзацу першого пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України корона вірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються.

Обставина встановлення Кабінетом Міністрів України на всій території України (у спірний період) карантину з метою запобігання поширенню на території України корона вірусної хвороби (COVID-19), на час спірних правовідносин, сторонами у справі не заперечується.

Судом не враховується посилання апелянта на п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, оскільки така не скасовує зміст п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Таким чином, спірні податкові повідомлення рішення від 14.12.2022 за №14102/13-01-07-02 та за №14103/13-01-07-02 є протиправними та підлягають скасуванню,

Враховуючи встановлені судом обставини, колегія суддів приходить до висновку, що наявні підстави для задоволення позовних вимог.

Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу. Частиною 2 ст. 77 КАСУ України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись ст. 229, 308, 310, 311, 313, 316, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року у справі № 380/3115/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. П. Сеник
судді Т. В. Онишкевич
Н. М. Судова-Хомюк
Повне судове рішення складено 26.09.2023 року