Справа № 160/178/20
Суддя: Боженко Наталія Василівна
Дата ухвалення: 2023-09-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 вересня 2023 року Справа № 160/178/20
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіБоженко Н.В.
за участі секретаря судового засіданняСватко Є.А.
представника позивача: представника відповідача: Черкасової О.В. Резнікова Ю.М.
08 січня 2020 р. до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю "Торгівельно-промислова компанія «Укрхімекспорт» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України, в якій позивач просить суд:
В обґрунтування позовної заяви зазначає, що як рішення відповідача-1, так і відповідача-2 є необґрунтованими та протиправними. Детальний виклад підстав позову викладено окремо щодо кожного з рішень, які є предметом оскарження.
Справі за даним адміністративним позовом присвоєно єдиний унікальний номер судової справи 160/178/20 та у зв`язку з автоматизованим розподілом дана адміністративна справа була передана для розгляду судді Боженко Н.В.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 січня 2020 р. позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрхімекспорт» залишена без руху, з встановленням позивачу терміну для усунення недоліків позовної заяви.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 січня 2020 р. позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "Торгівельно-промислова компанія «Укрхімекспорт» прийнято до провадження та призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження.
19 лютого 2020 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від представника відповідача-1 надійшов відзив на позовну заяву. Проти позову заперечує в повному обсязі, по тексту цитує положення Акту про результати планової перевірки та Акту про результати позапланової перевірки. Щодо направлення спірних ППР зазначає, що не є відповідальним суб`єктом за дії організацій поштового зв`язку.
20 лютого 2020 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від представника відповідача-2 надійшов відзив на позовну заяву. Проти позову заперечує в повному обсязі, по тексту цитує положення рішення про залишення скарги позивача без розгляду, що є предметом оскарження.
Про дату, час та місце судового засідання, призначеного на 25 лютого 2020 року, сторони були повідомлені належним чином, в зв`язку з клопотання представника відповідача-1 про відкладення судового засідання, протокольною ухвалою відкладено судове засідання на 19 березня 2020 року.
25 лютого 2020 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від представника позивача надійшли відповіді на відзиви. Вказує на необґрунтованості заперечень відповідачів, наведених у відзивах, повторює доводи позовної заяви.
В судове засідання, призначене на 19 березня 2020 року, сторони не з`явились, про дату, час та місце судового засідання були повідомлені належним чином, в зв`язку з чим та з урахуванням клопотань про представників сторін про відкладення судового засідання протокольною ухвалою відкладено судове засідання на 16 квітня 2020 року. Також в зв`язку з неявкою учасників справи суд перейшов до вирішення питання про продовження строку підготовчого провадження в порядку письмового провадження.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 березня 2020 р. клопотання представника позивача про продовження строку підготовчого провадження задоволено, продовжено строк підготовчого провадження по справі №160/178/20 до 31 квітня 2020 р. включно.
Про дату, час та місце судового засідання, призначеного на 16 квітня 2020 року, сторони були повідомлені належним чином.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2020 року зупинено провадження в адміністративній справі №160/178/20 до завершення обмежувальних протиепідемічних заходів (карантину).
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 травня 2023 року клопотання представника Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельно-промислова компанія «Укрхімекспорт» про поновлення провадження по справі задоволено, поновлено провадження у справі №160/178/20. Призначено підготовче засідання на 06 червня 2023 року.
05 червня 2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від представника відповідача-1 надійшли пояснення по справі, в яких відповідач-1 зазначає, що спірне рішення відповідача-2 не може бути оскаржено, а також наводить судову практику щодо визнання заборгованості безнадійною.
Про дату, час та місце судового засідання, призначеного на 06 червня 2023 року, сторони були повідомлені належним чином.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 червня 2023 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 13 червня 2023 року.
В судове засідання, призначене на 13 червня 2023 року, представники сторін з`явились, висловили свої позиції щодо суті справи. В судовому засіданні оголошено перерву до 22 червня 2023 року.
Судове засідання, призначене на 22 червня 2023 року не відбулося в зв`язку з перебуванням судді Боженко Н.В. у відпустці. Наступне судове засідання призначено на 27 червня 2023 року.
В судове засідання, призначене на 27 червня 2023 року, представники сторін з`явились, висловили свої позиції щодо суті справи. В судовому засіданні оголошено перерву до 25 липня 2023 року.
21 липня 2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від представника відповідача-1 надійшли розрахунки по спірним податковим повідомленням-рішенням.
25 липня 2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від представника позивача двічі надійшли пояснення, ідентичні поданим 24 липня 2023 року.
В судове засідання, призначене на 25 липня 2023 року, представники сторін з`явились, висловили свої позиції щодо суті справи. В судовому засіданні оголошено перерву до 12 вересня 2023 року.
07 вересня 2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від представника відповідача-1 надійшли пояснення щодо направлення позивачу Актів про результати перевірки. Зазначає про дотримання вимог законодавства під час розгляду заперечень позивача та направлення йому відповідних актів, наводить пояснення щодо сум спірних ППР.
В судове засідання, призначене на 12 вересня 2023 року, представники сторін з`явились, надали пояснення та виступили з промовами в судових дебатах.
Суд, заслухавши пояснення представника позивача та представника відповідача, вивчивши матеріали справи та об`єктивно оцінивши наявні у ній докази в їх сукупності встановив наступні обставини.
1. пп. 14.1.13 п. 14.1. ст. 14, п. 44.2. ст. 44, пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього на суму 408116 грн., в т.ч.:
- за ІІІ квартал 2017 року на суму 8904 грн;
завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток:
- за І квартал 2019 року на суму 448 575 грн.
2. п. 185.1. ст. 185, п. 186.3., 186.4. ст. 186, п. 188.1. ст. 188, п. 189.4. ст. 189, ст. 208 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього на суму 221299 грн, в т.ч. за:
- червень 2017 року на суму 1841 грн;
- жовтень 2018 року на суму 148105 грн;
та завищення ряд. 21 «Сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» за березень 2019 року в сумі 114443 грн.
3. п. 201.1. та п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних, що тягне за собою накладення штрафу у розрахунковому розмірі в залежності від термінів порушення реєстрації накладних та незареєстрованої суми ПДВ.
1. пп. 14.1.13. п. 14.1. ст. 14, п. 44.2. ст. 44, пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього на суму 408116 грн, в т.ч.:
- за ІІІ квартал 2017 року на суму 8904 грн;
завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток:
- за І квартал 2019 року на суму 448575 грн.
На підставі Акту про результати планової перевірки та Акту про результати позапланової перевірки відповідачем складено податкові повідомлення-рішення:
Вирішуючи позовні вимоги по суті, суд зазначає наступне
Відповідно до частини другої ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування. їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно зі ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
В обґрунтування протиправності цього рішення позивач посилався на те, що відповідач-2 залишив скаргу позивача на податкові повідомлення-рішення без розгляду з посиланням на пропуск встановленого законодавством строк у 10 робочих днів для подання скарги, однак не звернув увагу на те, що на поштовому відправленні, яке містило податкові повідомлення-рішення від 09.09.2019 року відповідачем-1 був не вірно вказаний поштовий індекс позивача, чим порушено вимоги п. 42 та 45 Правил надання послуг поштового зв`язку, при цьому відповідач-1 достовірно знав правильний індекс позивача, що вказаний в державних реєстрах та самим відповідачем в актах про результати перевірки. Більш того, у повідомленні про вручення відправлення, яке містило відповідні податкові повідомлення-рішення, поштовою службою не зазначено жодної дати із зазначенням причин невручення цієї кореспонденції адресату, що позбавляє відповідачів можливості визначитися з днем, коли податкові повідомлення-рішення могли вважатися врученими платнику податків відповідно до ч. 4 п. 42.4. ст. 42 Податкового кодексу України. Констатує, що податкові повідомлення-рішення не були вручені позивачу належним чином та в порядку, визначеному ст. 42 Податкового кодексу України. Відповідно, відповідач-2 безпідставно залишив скаргу позивача без розгляду з посиланням на ч. 4 п. 42.4. ст. 42 Податкового кодексу України.
Позиція відповідача-1 з цього приводу викладена в пояснення, поданих до суду 05.06.2023 року і полягає в тому, що це рішення відповідача-2 не може бути предметом оскарження, оскільки не відповідає вимогам ст. 17 Кодексу адміністративного судочинства України.
Щодо можливості оскарження цього рішення відповідача-2 суд зазначає наступне.
Встановлюючи обов`язковим при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин врахування висновків щодо застосування норм права, викладених у постановах Верховного Суду, частина п`ята статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України презюмує застосування норм права у подібних правовідносинах.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 26.04.2023 року у справі №480/3318/21.
Під судовими рішеннями в подібних правовідносинах слід розуміти такі рішення, де подібними є предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог і встановлені судом фактичні обставини, а також наявне однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.
Аналогічний правовий висновок міститься у Великої Палати Верховного Суду від 19.05.2020 року у справі №910/719/19.
В свою чергу спеціальною нормою права, яка регулює спірне питання, є п. 56.10 ст. 56 Податкового кодексу України, який прямо передбачає, що рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, прийняті за розглядом скарги платника податків, є остаточними і не підлягають подальшому адміністративному оскарженню, але можуть бути оскаржені в судовому порядку.
Відповідно до п. 56.15. ст. 56 Податкового кодексу України скарга, подана із дотриманням строків, визначених абзацом першим пункту 56.3 цієї статті, зупиняє виконання платником податків грошових зобов`язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження.
Протягом зазначеного строку податкові вимоги з податку, що оскаржується, не надсилаються, а сума грошового зобов`язання, що оскаржується, вважається неузгодженою.
Згідно п. 57.3. ст. 57 Податкового кодексу України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 робочих днів, наступних за днем такого узгодження.
Таким чином, не здійснивши розгляд скарги позивача в адміністративному порядку в зв`язку з недотриманням строків її подання, податковий орган висловив свою позицію щодо зупинення виконання платником податків грошових зобов`язань за спірними ППР. Ця обставина з необхідністю впливає як на право позивача на використання процедури адміністративного оскарження спірних рішень (яке згідно позиції позивача є порушеним, оскільки можливості реалізувати це право за змістом, тобто шляхом отримання результату розгляду скарги по суті), так і на обсяг наступних зобов`язань відповідача перед контролюючими органами в зв`язку з простроченням строків сплати податкових зобов`язань згідно спірних ППР, дата узгодження яких безпосередньо залежить від рішення відповідача-2 щодо адміністративної скарги позивача.
Натомість у справі, на яку посилався відповідач-1, подана в адміністративному порядку скарга переглянута по суті, тобто відсутнє порушення права на адміністративне оскарження шляхом отримання рішення по суті скарги, в свою чергу питання значення дати, з якої податкове зобов`язання вважатиметься узгодженим, у відповідній справі не вирішувалося, правий висновок щодо цього питання відсутній.
З цих підстав суд вважає за можливе розглянути вимоги позивача щодо цього рішення відповідача-2 по суті.
Рішенням відповідача-2 від 20.12.2019 року про залишення скарги без розгляду відповідач-2 залишив без розгляду скаргу позивача на спірні у цій справі ППР та повернув її. В обґрунтування рішення зазначено, що скаргу направлено поштою 06.11.2019 року, тобто з порушенням законодавчо встановлених 10 робочих днів, що настають за днем отримання платником податків податкових повідомлень-рішень для подання скарги до Державної податкової служби України на зазначені податкові повідомлення-рішення. При цьому зазначено, що спірні ППР позивачу надіслано 10.09.2019 року та повернуто відправнику 09.10.2019 року за закінченням встановленого строку зберігання.

Позивач з цього приводу наголошував, що на поштовому відправленні, яке містило спірні ППР та направлено позивачу, відповідачем-1 був не вірно вказаний поштовий індекс позивача, який не відповідає індексу згідно Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Окрім цього, у повідомленні про вручення відправлення, яке містило спірні ППР, не зазначено жодної дати та причин невручення цієї кореспонденції адресату, що позбавляє можливості визначитися з днем, коли відповідні ППР вважалися врученими платнику. При цьому відповідно до листа Дніпропетровської дирекції АТ «Укрпошта» від 30.10.2019 року №39-Є-02-68/2582 відправлення відповідача-1 з ППР на відділення поштового зв`язку 49044 взагалі не надходило.

В матеріалах справи міститься копія конверту поштового відправлення №192, на якому міститься відмітка про досилання поштового відправлення за місцем обслуговування на відділення поштового зв`язку №49044, а також відмітка про повернення відправлення за закінченням встановленого строку зберігання. Згідно цього конверту індексом позивача вказано 49000.

Також в матеріалах справи міститься копія рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення №192, в якій міститься лише найменування та адресу відправника, відмітки про невручення та причини такого невручення відсутні.

Відповідно до листа Дніпровської дирекції Акціонерного товариства «Укрпошта» від 30.10.2019 року №39-Є-02-68/2582 рекомендований лист №192 надійшов до відділення поштового зв`язку №101 м. Дніпро 10.09.2019 року. На поштовому відправленні №192 не вірно вказаний поштовий індекс адресата (49000 замість 49044), чим порушені п. 42 та п. 45 «Правил надання послуг поштового зв`язку», затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 05.03.2009 року №270. Через неуважність працівника відділення поштового зв`язку №101 м. Дніпро дослане за місцем призначення відділення поштового зв`язку №44 м. Дніпро 09.10.2019 року, чим порушені терміни пересилання поштової кореспонденції. З вини працівників Центру оброблення пошти м. Дніпро вищезазначене відправлення повернене за зворотною адресою відправнику, замість досилання адресату. Повернене поштове відправлення надійшло до дільниці Кур`єрської доставки м. Дніпро 12.10.2019 року та вручене зворотною адресою представнику ГУ ДПФС у Дніпропетровській області Попову 15.10.2019 року. На відділення поштового зв`язку №44 м. Дніпро (49044) рекомендований лист №192 не надходив взагалі.

Відповідно до п. 42.2. ст. 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно п. 42.5. ст. 42 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Суд зазначає, що за обставин цієї справи щодо позивача порушено положення п. 42.2, 42.5. ст. 42 Податкового кодексу України під час визнання щодо позивача обставини вручення спірних ППР належним чином, оскільки позивачу такі ППР не були надіслані за адресою місцезнаходження, до поштового відділення позивача згідно листа Акціонерного товариства «Укрпошта» взагалі не надійшли, в зв`язку з чим об`єктивної можливості отримати такі ППР позивач не мав.

Згідно п. 1-3, 5, 6 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

5) добросовісно;

6) розсудливо

Відповідач-1 у відзиві зазначив, що не є відповідальною особою в частині дотримання порядку надання послуг поштового зв`язку. Водночас, статус суб`єкта владних повноважень у правовій державі зобов`язує відповідача діяти згідно вищевказаних положень Кодексу адміністративного судочинства України. За обставин цієї справи відповідач-1 безпосередньо долучився та фактично ініціював створення позивачу перешкод в отриманні спірних ППР, зазначивши невірний поштовий індекс позивача на відповідному конверті. Відповідач-2 в свою чергу вищевикладене проігнорував взагалі, лише формально пославшись на дати направлення та повернення податкових повідомлень-рішень. При цьому жоден з відповідачів не зміг конкретно визначити дату, з якої позивач вважається належно повідомленим про отримання спірних ППР виходячи з наявних фактичних обставин справи, що також вказує на необґрунтованість їх правової поведінки.

Суд висновує, що в цій справі позивача позбавлено можливості своєчасно скористатися правом на адміністративне оскарження спірних ППР, правова поведінка відповідача-2 при цьому створила для позивача безпосередні негативні правові наслідки, при цьому така поведінка (повернення адміністративної скарги без розгляду) була необґрунтованою, вчинена всупереч меті наданих відповідачу-2 повноважень, недобросовісно та нерозсудливо.

Більш того, за обставин цієї справи фактично відсутній «день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення» згідно п. 42.5. ст. 42 Податкового кодексу України, оскільки такого зазначення відповідне повідомлення про вручення не містить, відповідачами до суду доказів або змістовних пояснень з цього питання не надано.

Отже, використані відповідачем-2 норми права під час повернення позивачу його адміністративної скарги без розгляду застосовані всупереч їх змісту, необґрунтовано та безпідставно, а саме рішення про залишення скарги без розгляду та її повернення є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 09.09.2019 року №.

Цим рішенням відповідача збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 408116 грн, а також застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 102029 грн. Порушеними нормами вказано: пп. 14.1.13, п. 14.1. ст. 14, п. 44.2. ст. 44, пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134 Податкового кодексу України.

Відповідно до п. 14.1.13. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України (тут і надалі в редакції, що діяла станом на час виникнення спірних правовідносин) безоплатно надані товари, роботи, послуги: товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.

Згідно пп. 44.2. ст. 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Пунктом 134.1. ст. 134 Податкового кодексу України встановлено, що прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Висновки Акту про результати планової перевірки та Акту про результати позапланової перевірки в цій частині є подібними. В Акті про результати планової перевірки відповідне обґрунтування міститься на сторінках 6-14 та 14-15, в Акті про результати позапланової перевірки на сторінках 14-16.

Зауваження відповідача-1 в цій частині складається із зауваження щодо безоплатного отримання дріжджів хлібопекарських, зауваження щодо списання простроченої кредиторської заборгованості 2007 року, зауваження щодо простроченої дебіторської заборгованості.

Щодо безоплатного отримання дріжджів хлібопекарських.

Позивач та Державне підприємство спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» (далі ДП «Укрспирт») уклали договір на переробку давальницької сировини від 04.03.2015 року №39 (далі Договір №39), за умовами якого позивач здійснював переробку давальницької сировини (меляса бурякова, скотч з логотипом замовника, папір рулонної для упакування і гофроящики) ДП «Укрспирт» у готову продукцію та передавав таку продукцію ДП «Укрспирт». Договором №39 визначено, що якість меляси бурякової повинна відповідати ДСТУ 3696-98 (ГОСТ 30561-98). За період з 01.04.2016 року по 31.03.2019 року в результаті переробки меляси отримано дріжджі пекарські у кількості 548967 кг.

При цьому згідно відкритих джерел (ДСТУ 3696-98 (ГОСТ-30561-98) «Меляса бурякова» технічні умови: «при виробництві хлібопекарських дріжджів, після технологічного процесу переробки меляси бурякової, вихід готової продукції становить пропорційний коефіцієнт 1:1, тобто із 100 кг бурякової меляси виготовляється 100 кг пресованих дріжджів із вмістом 25% СР». З огляду на зазначене, при переробці 269622 кг меляси вихід готової продукції (дріжджів хлібопекарських) мав складати аналогічну кількість, однак в наданих до перевірки регістрах бухгалтерського обліку та виробничих звітах цей показних більший на 279345 кг та фактично склав 548967 кг. Позивачем підтверджено відповідність меляси бурякової ДСТУ 3696-98 (ГОСТ-30561-98).

Таким чином, кількість дріжджів хлібопекарських (279345 кг), які отримано понаднормово (яка перевищує коефіцієнт 1:1) відповідно до вимог ДСТУ 3696-98, в результаті переробки меляси бурякової, є безоплатно отриманими.

З вказаного відповідачем зроблено висновок про заниження доходу на вартість безоплатно отриманої готової продукції (Дріжджі хлібопекарські) на загальну суму 1895400 грн.

При цьому в Акті про результати позапланової перевірки міститься додаткове обґрунтування відповідного висновку, яке полягає в уточненні того, що позивачем під час виробництва хлібопекарських дріжджів одночасно перероблялася також бурякова меляса Державного підприємства «Довжоцький спиртовий завод», окреме зберігання сировини при цьому не здійснюється з метою забезпечення уникнення змішування. Переробка меляси, що належить Державному підприємству «Довжоцький спиртовий завод», яка призначалась для виробництва спирту та меляса, що належить позивачу і передана ним для переробки на дріжджі здійснювалася одночасно і сумісно. Також відповідно до наданого Розрахунку витрат меляси при переробці на хлібопекарські дріжджі на Довжоцькому МПД встановлено використання додавання цукру (гр. 10), який ДП «Укрспирт» не зазначає у звітах про перероблену сировину, що безпосередньо впливає на кількість дріжджів хлібопекарських відповідно до п. 6.7.1. «Норми витрат давальницької меляси на виробництво хлібопекарських дріжджів пресованих» Витяга з Регламенту на виробництво мелясної бражки та пресованих дріжджів. Таким чином, кількість дріжджів хлібопекарських (279345 кг), які отримано в результаті переробки як меляси ТОВ ТПК «Укрхімекспорт» так і з власної меляси ДП «Жовжоцький спиртовий завод» є понаднормово (яка перевищує коефіцієнт 1:1) відповідно до вимог ДСТУ 3696-98, в результаті переробки меляси бурякової, є безоплатно отриманим.

Позивач з цього приводу заперечував тим, що норми ДСТУ 3696-98 встановлюють виключно вимоги до якості меляси бурякової. Норми, які б передбачали, що при виробництві хлібопекарських дріжджів, після технологічного процесу переробки меляси бурякової, вихід готової продукції становить пропорційний коефіцієнт 1:1, в ДСТУ 3696-98 відсутні, в зв`язку з чим наступні висновки відповідача є безпідставними. Цю ж інформацію надано відповідачу-1 під час перевірки листом від 11.06.2019 року №24, а також в запереченнях на Акт про результати планової перевірки, однак відповідачем-1 не враховано. Відповідно, позивачем не отримано понаднормову кількість хлібопекарських дріжджів.

Оцінюючи доводи сторін з цього питання суд зазначає наступне.

Передусім суд зазначає, що згідно ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 11.07.2023 року у справі №813/2901/18.

Особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок (тягар) доказування в спорі покладається на відповідача - орган публічної влади, який повинен надати докази, що свідчать про правомірність його дій, законність прийнятих рішень.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 19.01.2023 року у справі №520/6006/21.

У спорах правомірності рішень чи діянь тягар доказування покладається саме на суб`єкта владних повноважень, а не на позивача.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 21.04.2023 року у справі №809/1879/16, 29.03.2023 року у справі №620/19132/21.

На сьогодні у праві існують три основні стандарти доказування: «баланс імовірностей» (balance of probabilities) або «перевага доказів» (preponderance of the evidence); «наявність чітких та переконливих доказів» (clear and convincing evidence); «поза розумним сумнівом» (beyond reasonable doubt) та у справах, де суб`єкт владних повноважень доводить правомірність своїх рішень, що передбачають втручання у власність або діяльність суб`єкта приватного права (зокрема, притягнення його до відповідальності), подані таким суб`єктом владних повноважень докази, за загальним правилом, повинні відповідати критерію «поза розумним сумнівом».

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 19.01.2023 року у справі №520/6006/21.

Відповідно, в цій справі на відповідача покладено тягар доказування правомірності свого рішення, при цьому застосовується стандарт доказування «поза розумним сумнівом».

Податкове повідомлення-рішення від 09.09.2019 року № ухвалено на підставі Акту про результати планової перевірки та Акту про результати позапланової перевірки. Висновки обох актів щодо заниження доходу містять тотожне вихідне обґрунтування посилання на те, що ДСТУ 3696-98 (ГОСТ-30561-98 «Меляса бурякова» передбачає таку технічну умову: «при виробництві хлібопекарських дріжджів, після технологічного процесу переробки меляси бурякової, вихід готової продукції становить пропорційний коефіцієнт 1:1». На що позивач неодноразово стверджував, що ДСТУ 3696-98 такого положення не містить.

В своїх актах за результатами перевірки позивача відповідачем не конкретизовано який конкретно пункт ДСТУ 3696-98 містить відповідне положення, під час судового розгляду примірник ДСТУ 3696-98 з таким положенням до суду не надано, як не надано будь-якого іншого технологічного документу, що містив би таке положення. Також суд звертає увагу, що ані під час перевірок позивача, ані під час судового розгляду цієї справи відповідачем не надано пояснення на аргумент позивача про те, що ДСТУ 3696-98 не містить положення, зазначеного відповідачем.

Більш того, позивачем 22.05.2023 року надано суду ДСТУ 3696-98 (ГОСТ-30561-98) «Меляса бурякова» (т. 3, стор. 194-221). Вказаний документ не містить положень про пропорційність виходу готового продукту (в т.ч. хлібопекарських дріжджів) після переробки меляси бурякової, стверджувана відповідачем технічна умова в цьому документі відсутня.

З урахуванням вищевикладеного суд висновує, що відповідачем не доведено свій засновок про те, що «при виробництві хлібопекарських дріжджів, після технологічного процесу переробки меляси бурякової, вихід готової продукції становить пропорційний коефіцієнт 1:1». Оскільки цей засновок є єдиним та визначальним для наступних висновків щодо кількості безоплатно отриманих хлібопекарських дріжджів, задекларованих доходів позивача, а також наступних висновків про несплату податку на прибуток, а визнання необґрунтованим такого засновку зумовлює висновок про необґрунтованість наступних висновків, зроблених виходячи з цього засновку.

Щодо списання простроченої кредиторської заборгованості 2007 року

Це зауваження міститься в Акті про результати планової перевірки на сторінках 14-15 та полягає в наступному: відповідно до регістрів бухгалтерського обліку (рахунок 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками»), станом на 01.04.2016 року при виконанні імпортних контрактів встановлено наявність простроченої кредиторської заборгованості з контрагентом ALKOMET ALKOL KIMYA SAN.TIC.LTD. (не є платником ПДВ) на суму 22285,48 грн. Кредиторська заборгованість виникла по контракту №2905-TBA-07 від 30.03.2007 року, укладеному з нерезидентом компанією «ALKOMET ALKOL KIMYA SAN.TIC.LTD» на суму 22285,48 (екв. 850 доларів США), дата виникнення якої 2007 рік.

Згідно з п. 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Відповідно до Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій передбачено, що на субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості» узагальнюється інформація про доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникла в ході операційного циклу, по закінченню строку позовної давності.

Згідно з п.44.2. ст. 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Таким чином, в порушення п. 44.2. ст. 44 Податкового кодексу України встановлено заниження позивачем задекларованого доходу всього на суму 22285 грн, в т.ч.: за ІІ квартал 2016 року на суму 22285 грн.

Таким чином, суть зауваження полягає в тому, що позивач не включив кредиторську заборгованість в дохід у звітному періоді, в якому минув строк позовної давності. На даний час ця кредиторська заборгованість рахується на балансі позивача.

Позивач з цього приводу зазначав, що кредиторську заборгованість у сумі 22285,48 грн необхідно було включити до доходу саме у відповідному звітному періоді 2010 року. В свою чергу п. 102.1. ст. 102 Податкового кодексу України передбачено, що в разі невизначення протягом 1095 днів контролюючим органом суми грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені). При цьому не зрозуміло чому відповідачем зроблено висновок про заниження доходу позивача саме за ІІ квартал 2016 року. Акти перевірок не містять жодних посилань на докази (первинні або інші документи), якими підтверджувались обставини щодо наявності факту заниження позивачем доходу за ІІ квартал 2016 року всього на суму 22285 грн за операціями з нерезидентом компанією ALKOMET ALKOL KIMYA SAN.TIC.LTD.

На відміну від матеріальних норм фінансового права, процедурні (процесуальні) норми (такими нормами, зокрема є норми, якими встановлені строки) застосовуються за правилом дії норми на час вчинення (здійснення) процедури, яка встановлена цією нормою або якої ця норма стосується.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 06.04.2023 року у справі №300/913/20.

Аналіз наведеного правового регулювання дає підстави для висновку, що закінчення встановленого статтею 102 Податкового кодексу України строку є свідченням відсутності у контролюючого органу правових підстав для визначення платнику податків суми грошових зобов`язань, в тому числі штрафних санкцій, за період поза межами такого строку. При цьому, вказаними нормами встановлено граничний строк, протягом якого контролюючий орган має право визначити суму грошових зобов`язань - 1095 днів, а початок перебігу цього строку законодавцем встановлено з дня, наступного після спливу граничного строку подачі податкової декларації, або з дня, наступного після фактичної подачі такої декларації, або з дня подачі уточнюючого розрахунку.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 09.06.2021 року у справі №826/5761/15.

Також суд звертає увагу на правовий висновок, що міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 20.05.2021 року у справі №818/1644/18: «Висновок суду апеляційної інстанції відносно того, що контролюючим органом обґрунтовано збільшено позивачу податкові зобов`язання з податку на прибуток, оскільки позивачем на час перевірки обліковувалась кредиторська заборгованість по рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками», є помилковим та суперечить положенням п. 102.1. ст. 102 Податкового кодексу України».

Суд зазначає, що присічний строк для визначення контролюючим органом грошового зобов`язання позивача щодо простроченої кредиторської заборгованості за 2007 рік сплив у 2010 році, в зв`язку з чим відповідач безпідставно визначив позивачу грошове зобов`язання в зв`язку з цією кредиторською заборгованістю. Окремо суд зауважує, що відповідачем необґрунтовано включення цієї заборгованості до розміру заниження задекларованого доходу саме за ІІ квартал 2016 року.

Щодо списання простроченої дебіторської заборгованості.

Висновки з цього питання містяться на сторінках 16-18 Акту про результати планової перевірки та сторінках 13-14 Акту про результати позапланової перевірки.

Суть відповідних зауважень відповідача полягає в тому, що відповідно до наданих до перевірки регістрів бухгалтерського обліку встановлено відображення операції зі списання дебіторських заборгованостей наступними бухгалтерськими проводками:

1) Дт 944 Кт 361 на суму 282838,85 грн, якою 30.06.2017 року позивач по взаємовідносинам з ПАТ «Державна акціонерна компанія «Національна мережа аукціонних центрів» на суму 282838,85 грн в частині реалізованих товарно-матеріальних цінностей, які станом на 30.06.2017 року залишились неоплаченими. Позивачем надано наказ від 30.06.2017 року №09, яким дебіторську заборгованість визнано безнадійною згідно П(С)БО та пп. 14.1.11. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України заборгованість за зобов`язаннями, за якими минув строк позовної давності;

2) Дт 944 Кт 311 на суму 515370,70 грн, якою 31.01.2019 року позивач по взаємовідносинам з ПАТ «Комерційний банк «Південкомбанк» на суму залишку коштів на розрахунковому рахунку № НОМЕР_1 на суму 515370,70 грн, які сформовані за рахунок компенсації грошовими коштами за товарно-матеріальні цінності від контрагентів-покупців. Позивачем цю бухгалтерську проводку відображену у зв`язку з тим, що ПАТ «Комерційний банк «Південкомбанк» має стан 28 триває процедура припинення (направлені заперечення органу ДФС)». Позивачем надано наказ від 02.01.2019 року №03, яким дебіторську заборгованість визнано безнадійною згідно П(С)БО та пп. 14.1.11. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України заборгованість за зобов`язаннями, за якими минув строк позовної давності

При цьому резерв сумнівних боргів позивачем не створювався, а листом від 11.06.2019 року №24 позивач повідомив, що заходи для можливого стягнення цих заборгованостей не здійснювалися.

Таким чином, позивачем занижено рядок 2.1.3. «Сума витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів (підпункт 139.2.1. пункту 139.2. статті 139 розділу ІІІ Податкового кодексу України)» Додатка РІ до податкової декларації з податку на прибуток, оскільки у цей рядок заносять суму будь-якої дебіторської заборгованості (у тому числі тієї, що відповідає ознакам «безнадійної» згідно з п.п. 14.1.11. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України), яка підлягає списанню понад резервний фонд (тобто потрапила в бухгалтерські витрати, минувши рахунок 38: Дт 944 Кт 36, 37. Таким чином, ця норма нівелює витрати на суму будь-якої списуваної в бухобліку дебіторської заборгованості.

Позивач з цього приводу зазначив, що його помилка була у невідображені сум списаної безнадійної заборгованості як у рядку 2.1.3. (збільшення фінансового результату до оподаткування), так і у рядку 2.2.3. (зменшення фінансового результату до оподаткування). Тобто, зазначена помилка ніяким чином не вплинула на об`єкт оподаткування податком на прибуток. Також звертав увагу, що спірні дебіторські заборгованості не підпадають під дію п. 17 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України, оскільки позивач по ним не виступав ані продавцем, ані покупцем.

Передусім щодо наведеної відповідачем-1 у поясненнях від 05.06.2023 року судової практики з цього питання суд зазначає, що така судова практика стосується іншого нормативного положення пп. 14.1.11 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України (підпункт «з» на противагу підпункту «а» за обставин цієї справи), в зв`язку з чим ця судова практика є нерелевантною та не береться судом до уваги.

Відповідно до пп. «а» пп. 14.1.11. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Суд погоджується з доводами позивача в частині того, що кожна з ознак, передбачених у п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України є окремою та самодостатньою підставою для визнання відповідної заборгованості безнадійною.

Відповідно до Узагальнюючої податкової консультації щодо необхідності звернення до суду для визнання заборгованості безнадійною відповідно до підпункту "а" підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 03.04.2018 року №400 підпунктом "а" підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Кодексу не встановлюється будь-яких додаткових умов для визнання заборгованості за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності, безнадійною. Ця норма Кодексу не передбачає необхідності здійснення платником податку - кредитором будь-яких заходів щодо стягнення заборгованості, зокрема у судовому порядку, визнання боржника банкрутом тощо. Тож, виключним та достатнім критерієм для визнання заборгованості безнадійної згідно з підпунктом "а" підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Кодексу є сплив строку позовної давності зобов`язаннями щодо такої заборгованості, незалежно від того звертався кредитор до суду з метою її стягнення чи ні.

Тобто, у разі якщо заборгованість відповідає ознаці, визначеній підпунктом «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, платники податку не повинні здійснювати перевірку відповідності такої заборгованості іншим ознакам.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Третього апеляційного адміністративного суду від 01.12.2022 року у справі №160/15727/21. Такі ж правові висновки сформульовано і Шостим апеляційним адміністративним судом у постанові від 11.01.2022 року по справі №640/26351/20, яка переглянута та залишена без змін Касаційним адміністративним судом постановою від 08.09.2022 року.

У постанові від 12.02.2019 року у справі № 809/1385/13-а Верховний Суд зробив висновок про те, що Податковий кодекс України не містить положень, що дають можливість податковому органу оцінювати здійснені платником витрати з позиції їх економічної доцільності, раціональності та ефективності господарських взаємовідносин, у зв`язку з чим прибутковість або збитковість конкретних господарських операцій або діяльність платника в цілому за один податковий період не може слугувати підставою для висновку про відсутність ділової мети або спрямованості діяльності не на отримання прибутку, тобто для одержання необґрунтованої податкової вигоди.

Наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 року №237 затверджено Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість» (далі Національне положення №10), яке визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності, а норми цього Національного положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).

Згідно п. 4 Національного положення №10 дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату; безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позивної давності; чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості - сума поточної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів.

Відповідно до пп. 139.2.1. п. 139.2. ст. 139 Податкового кодексу України фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Підпунктом 139.2.2. п. 139.2. ст. 139 Податкового кодексу України встановлено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), що відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Форму податкової декларації з податку на прибуток затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 року №897. До рядка 03 вказаної форми передбачено Додаток РІ, в п. 2.1.3. якого зазначається «Сума витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів або понад резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів) (підпункт 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 розділу ІІІ Податкового кодексу України)» - на цю різницю фінансовий результат збільшується.

В свою чергу у пункті 2.2.3 цього ж додатку зазначається «Сума списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів)), що відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (підпункт 139.2.2 пункту 139.2 статті 139 розділу ІІІ Податкового кодексу України)» - на цю різницю фінансовий результат зменшується.

Обидва пункти знаходяться у розділі «Резерв сумнівних боргів».

Суд приймає доводи позивача про те, що попри незазначення у п. 2.1.3. додатку РІ суми списаної дебіторської заборгованості ПАТ «Державна акціонерна компанія «Національна мережа аукціонних центрів» на суму 282838,85 грн та ПАТ «Комерційний банк «Південкомбанк» на суму залишку коштів на розрахунковому рахунку №1001 на суму 515370,70 грн, ця обставина не вплинула на об`єкт оподаткування податком на прибуток.

При цьому слушними є посилання позивача на п. 54.3. ст. 54 Податкового кодексу України в аспекті застосування їх в рамках цієї справи не лише до п. 2.1.3. додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток (який позивачем не заповнено), а й до п. 2.2.3. цього ж додатку, що вказує не неповноту та однобокість висновків Актів в цій частині.

Суд підкреслює, що відповідачем не надано змістовних пояснень на аргумент позивача про те, що незазначення суми дебіторських заборгованостей в п. 2.1.3. додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток не вплинуло на об`єкт оподаткування в зв`язку з необхідністю дзеркально зазначити цю ж суму в п. 2.2.3. додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток.

Пункт 17 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України суд вважає нерелевантним до обставин цієї справи, оскільки його дія поширюється на покупців та продавців, при цьому в списанні спірної дебіторської заборгованості позивач та його контрагенти такого статусу не мали. Окрім цього, зміст цієї норми вказує на її поширення на юридичні ситуації, в яких вживалися заходи щодо стягнення боргів, що за обставин цієї справи не здійснювалося, відповідні докази в матеріалах справи відсутні.

Отже, висновки Актів в цій частині є не повною мірою обґрунтованими та значення для спірного ППР не мали.

Відповідно, суд визнає необґрунтованими висновки відповідача в Акті за результатами планової перевірки та в Акті про результати позапланової перевірки щодо заниження податку на прибуток (п. 1 обох актів). Оскільки податкове повідомлення-рішення від 09.09.2019 року № ухвалено на підставі таких актів, висновки яких у відповідній частині є необґрунтованими, це податкове повідомлення-рішення є протиправним, в зв`язку з чим підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 09.09.2019 року №.

Цим рішенням відповідача зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 448575 грн згідно податної декларації за І квартал 2019 року. Порушеними нормами вказано: пп. 14.1.13, п. 14.1. ст. 14, п. 44.2. ст. 44, пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134 Податкового кодексу України.

Відповідно до п. 14.1.13. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України безоплатно надані товари, роботи, послуги: товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.

Згідно пп. 44.2. ст. 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Пунктом 134.1. ст. 134 Податкового кодексу України встановлено, що прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Висновки Акту про результати планової перевірки та Акту про результати позапланової перевірки в цій частині є суттєво подібними. В Акті про результати планової перевірки відповідне обґрунтування міститься на сторінках 6-14, в Акті про результати позапланової перевірки на сторінках 14-16.

Суд зазначає, що розмір зменшеної суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток зумовлено вже дослідженими судом обставинами списання дебіторських заборгованостей як безнадійних. Відповідно, висновки суду щодо цього питання поширюються і на це ППР, в зв`язку з чим воно також підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 09.09.2019 року №.

Цим рішенням відповідача зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за березень 2019 року на суму 51306 грн. Порушеними нормами вказано: п. 185.1. ст. 185, п. 188.1. ст. 188, п. 198.1., п. 198.2., п. 198.3., п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України.

Висновки щодо цього порушення містяться на сторінках 24-42 Акту про результати документальної планової перевірки, сторінках 3-12 Акту про результати документальної позапланової перевірки.

Суть юридичної ситуації полягає у використанні позивачем транспортних послуг контрагентів нерезидентів, що врегульовано пп «б» п. 185.1. ст. 185, пп. «ж» п. 186.3. ст. 186 Податкового кодексу України. Однак, позивач за період з 01.04.2016 року по 31.03.2019 року відображав суми ПДВ в складі податкових зобов`язань по транспортно-експедиторських послугах, отриманих від одного з таких контрагентів (ТОВ УК «ПроЛив»), не в періоді фактичного придбання таких послуг (дата акта ро надання послуг), а у наступних податкових періодах, відповідних операцій обліковано 1 квітень/травень 2017 року, 5 березень квітень 2018 року.

Позивач в поясненнях від 24.07.2023 року з цього приводу зазначив, що правило першої події згідно п. 187.1. ст. 187 Податкового кодексу України для надання послуг пов`язане саме з оформленням акту виконаних робіт. Оформлення спірних актів здійснено в дати подання відповідних накладних, а різниця у часі пов`язана з датою проставлення підпису контрагента-нерезидента, яка міститься на відповідних актах, що надано до суду 22.05.2023 року, відповідні матеріали містяться на сторінках 96-132 другого тому справи.

Так, на Актах про наданнях послуг з перевезення вантажів зазначено:

1) Акт від 14.04.2017 року №3160001 транспортно-експедиційне обслуговування по маршрутку Перечин-Брест 1100,00 євро. В наявності відмітка позивача (замовника) «отримано 29.05.17» поруч з підписом. Податкова накладна складена 24.05.2017 року за №21;

Суд зауважує, що невідповідність у даті складення податкової накладної з датою отримання акту в цьому аспекті справи юридичного значення не має та на висновки суду у справі не впливає, оскільки визначальним є місяць реєстрації податкової накладної та декларування відповідних показників позивачем.

2) Акт від 13.03.2018 року №3160001 транспортно-експедиційне обслуговування по маршрутку Перечин-Стара Купавна, Московська область 2290,00 євро. В наявності відмітка позивача (замовника) «отримано 18.04.18» поруч з підписом. Податкова накладна складена 18.04.2018 року за №17;

3) Акт від 15.03.2018 року №3160002 транспортно-експедиційне обслуговування по маршрутку Перечин-Мінськ 1400,00 євро. В наявності відмітка позивача (замовника) «отримано 18.04.18» поруч з підписом. Податкова накладна складена 18.04.2018 року за №18;

4) Акт від 19.03.2018 року №3160003 транспортно-експедиційне обслуговування по маршрутку Перечин-Брест 1100,00 євро. В наявності відмітка позивача (замовника) «отримано 18.04.18» поруч з підписом. Податкова накладна складена 18.04.2018 року за №19;

5) Акт від 23.03.2018 року №3160004 транспортно-експедиційне обслуговування по маршрутку Перечин-Брест 1100,00 євро. В наявності відмітка позивача (замовника) «отримано 18.04.18» поруч з підписом. Податкова накладна складена 18.04.2018 року за №20;

6) Акт від 28.03.2018 року №3160005 транспортно-експедиційне обслуговування по маршрутку Перечин-Брест 1100,00 євро. В наявності відмітка позивача (замовника) «отримано 18.04.18» поруч з підписом. Податкова накладна складена 18.04.2018 року за №21;

Відповідно до п. 185.1. ст. 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Згідно п. 188.1. ст. 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Пунктом 198.1. ст. 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Відповідно до п. 198.2. ст. 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Датою збільшення податкового кредиту лізингоодержувача (орендаря) для операцій з фінансового лізингу (фінансової оренди) є дата фактичного отримання об`єкта фінансового лізингу (фінансової оренди) таким лізингоодержувачем (орендарем).

Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).

Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.

Згідно п. 198.3. ст. 198 Податкового кодексу України Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XIV (далі Закон №996-XIV).

Згідно ч. 2 ст. 9 Закону №996-XIV первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити:

назву документа (форми);

дату складання;

назву підприємства, від імені якого складено документ;

зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (далі підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету, встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88 (далі Положення №88).

Згідно п. 2.3. Положення №88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у грошовому та за можливості у натуральних вимірниках), посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до п. 2.4. Положення №88 документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Пунктом 2.12. Положення №88 визначено, що керівник підприємства, установи забезпечує фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій, що були проведені, у первинних документах та виконання всіма підрозділами, службами і працівниками правомірних вимог головного бухгалтера або особи, яка забезпечує ведення бухгалтерського обліку підприємства, щодо порядку оформлення та подання для обліку відомостей і документів.

Таким чином, акт наданих послуг набуває статусу первинного документа, що засвідчує факт здійснення господарської операції, після належним чином його оформлення. При цьому суд погоджується з доводами позивача про те, що датою такого оформлення є дата повного заповнення такого документу обов`язковими реквізитами, що включає в себе обов`язкові реквізити підписів сторін. Відповідно, до моменту проставлення підписів обох учасників господарської операції в акті приймання-передачі послуг такий документ вважається неоформленим, в т.ч. для цілей п. 187.1. ст. 187 Податкового кодексу України, тобто не є можливою першою подією, яка створює для платника податків податкові зобов`язання. Зворотній підхід вказував би на можливість використання непідписаних однією стороною документів в діловому обороті та сфері справляння податків, що є неприпустимим. Конкретні обставини цієї справи (здійснення господарської операції за участю іноземного контрагента) мають відповідну специфіку, що передбачає ускладнення або неможливість особистої участі представників обох суб`єктів господарювання в одному місці для забезпечення тотожності дати складання документа та дати його оформлення (в т.ч. проставлення підписів).

Отже, відповідачем необґрунтовано ППР № зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ в розмірі 51306,56 грн, в зв`язку з чим воно є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 09.09.2019 року №.

Цим рішенням відповідача до позивача застосовано штраф у сумі 25653,28 грн за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) 14010100 в зв`язку з встановленням відсутності складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 51306,56 грн. Санкція застосована згідно пп. 54.3.3. п. 54.3. ст. 54, п. 120-1.2. ст. 120-1.2. Податкового кодексу України.

Відповідно до пп. 54.3.3. п. 54.3. ст. 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

Згідно з п. 120-1.2. ст. 120-1. Податкового кодексу України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Висновки Акту про результати планової перевірки та Акту про результати позапланової перевірки в цій частині є подібними. В Акті про результати планової перевірки відповідне обґрунтування міститься на сторінках 24-38, в Акті про результати позапланової перевірки на сторінках 3-12.

Суть зауваження полягає в тому, що позивач в березні-травні отримував транспортно-експедиторські послуги від нерезидента (ТОВ УК «ПроЛив», російська федерація), однак податкові накладні з цих операцій сплав не в періоди фактичного придбання таких послуг, а у наступних податкових періодах.

ПДВ по таким операціям згідно актів надання послуг з перевезення вантажів склав 6282 грн за квітень 2017 року (1 операція), 45024 грн за березень 2018 року (5 операцій).

Позивач з цього приводу заперечував тим, що відповідальність згідно п. 120-1.2. ст. 120-1.2. Податкового кодексу України застосовується, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. Але на відповідні операції податкові накладні складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З системного та формально-логічного тлумачення норми п. 120-1.2. ст. 120-1. Податкового кодексу України вбачається, що нею передбачено відповідальність за визначене діяння, розмір якого обчислюється двома способами:

1) 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної;

2) 50 відсотків суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Тобто, словосполучення «якщо податкову накладну на таку операцію не складено» стосується не всього змісту п. 120-1.2. ст. 120-1. Податкового кодексу України, а лише альтернативного випадку (одно з передбачених у цій нормі варіантів), коли розмір штрафу визначається як 50 відсотків суми податку на додану вартість. Саме такий варіант тлумачення цієї норми права є логічним та відповідає юридичній техніці викладу цієї норми. На це вказує слово «таку» в словосполучення «таку операцію», яка пов`язує відповідну умову («якщо податкову накладну на таку операцію не складено») з попереднім вживанням слово «операція» у реченні, яке міститься саме у другому варіанті юридичної ситуації цієї норми - «50 відсотків суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг». На це ж вказує і та обставина, що логіка побудови цієї статті полягає у формулі «50% від величини», розмір якої представлено двома альтернативними варіантами: «сума зобов`язань з ПДВ у податковій накладній та/або розрахунку коригування» або «сума ПДВ, нарахованого за операцією, якщо податкову накладну на таку операцію не складено».

Відповідно, в юридичній ситуації позивача застосовано перший з наведених варіантів відповідальності - 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, словосполучення «якщо податкову накладну на таку операцію не складено» стосується іншої юридичної ситуації, яка передбачена у цій нормі права, однак відсутня за обставин цієї справи.

Отже, суд відхиляє доводи позивача в цій частині.

Водночас, враховуючи попередні висновки суду щодо відсутності порушень позивача під час декларування ПДВ у квітні 2017 року, березні 2018 року, щодо чого відповідачем винесено ППР №, ППР №, яке за змістом є похідним від зазначеного раніше порушення щодо декларування від`ємного значення ПДВ на суму 51306,56 грн, це податкове повідомлення рішення також є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо строку на подання заперечень до Акту про результати позапланової перевірки.

В п. 2 пояснень позивача від 24.07.2023 року містяться доводи щодо неналежного направлення позивачу Акту про результати позапланової перевірки. Так, цей акт датовано 02.09.2019 року, а спірні ППР 09.09.2019 року, при цьому факту вручення акту перевірки між 02 та 09 вересня 2019 року не відбулось. В цьому аспекті позивач посилається на порушення п. 86.7, 86.8. Податкового кодексу України, наводить судову практику.

Відповідачем з цього питання 07.09.2023 року подано власні пояснення, які за змістом полягають у запереченні порушень законодавства відповідачем під час винесення спірних ППР, в т.ч. заперечення наявності процедурних порушень.

Суд зазначає, що Акт про результати планової перевірки датовано 19.06.2019 року, який позивачем отримано 18.07.2019 року, 29.07.2019 року позивачем подано заперечення на цей акт, щодо відповідних обставин у сторін відсутні розбіжності у їх викладі та дійсності.

Водночас, відповідні зауваження позивача адресовано передусім направленню Акту про результати позапланової перевірки - цей акт датовано 02.09.2019 року, позивачем отримано 21.10.2019 року, а 22.10.2019 року ним подано заперечення, на які не отримано відповіді.

В своїх поясненнях від 07.09.2023 року відповідач зазначає, що «листом від 04.09.2019 року надано письмову відповідь на заперечення на акт перевірки №48765/04-36-14-03/25543463». Згідно копії цього листа за вих. №216/10/04-36-05-03 відповідач «за результатами розгляду заперечень від 29.08.2019 року (вх. до ГУ ДФС від 29.07.2019 №106264/10) повідомляє наступне. … Позапланова перевірка проводилась з 19.08.2019 по 23.08.2019, за результатами позапланової перевірки складено акт від 02.09.2019 №48765/04-36-14-03/25543463 (направлено засобами поштового зв`язку 02.09.2019 року».

Суд констатує, що лист відповідача від 04.09.2019 року не є «письмовою відповіддю на заперечення на акт перевірки №48765/04-36-14-03/25543463» (Акт про результати позапланової перевірки), оскільки згідно його змісту надається на заперечення позивача до Акту про результати планової перевірки, при цьому в матеріалах справи відсутні докази на підтвердження того, що станом на 04.09.2019 року позивачем було отримано Акт про результати позапланової перевірки, подано на нього заперечення, відповідачем їх отримано та розглянуто (в т.ч. в цьому листі від 04.09.2019 року згадано лише про факт подання заперечень на Акт про результати планової перевірки).

Відповідно, судом не встановлено факту надання відповідачем відповіді на заперечення позивача саме на Акт про результати позапланової перевірки. При цьому спірні ППР датовано 09.09.2019 року, тобто на 7-ий день після складання Акту про результати позапланової перевірки. В цьому аспекті суд приймає доводи позивача про порушення процедури складання ППР виходячи з наступного.

Згідно п. 86.7. ст. 86 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.

Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.

Пунктом 86.8. ст. 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Відповідно, відповідачем не дотримано положень п. 86.7. та п. 86.8. ст. 86 Податкового кодексу України відносно Акту про результати позапланової перевірки. Суд підкреслює, що усі спірні ППР містять в якості підстави для їх прийняття посилання як на Акт про результати планової перевірки, так і на Акт про результати позапланової перевірки. В зв`язку з цим право позивача на подання заперечення та встановлені в зв`язку з цим гарантії у п. 86.7. та п. 86.8. ст. 86 Податкового кодексу України мало бути дотримано стосовно обох актів, в т.ч. Акту про результати позапланової перевірки.

Відповідачем жодним чином змістовно не обґрунтовано правомірність своїх дій саме в аспекті дотримання зазначених положень законодавства щодо дати складання Акту про результати позапланової перевірки та можливості подання позивачем заперечень саме на цей акт.

Щодо наслідків такого порушення суд зазначає, що дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки та прийняття податкових повідомлень-рішень входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору, й підлягають першочерговому дослідженню.

Податковий кодексу України не обмежує право платника податків на подання письмових заперечень на акт перевірки та/або додаткових документів залежно від виду та підстав податкової перевірки, з урахуванням чого доводи відповідача про попередній розгляд заперечень відхиляються судом.

Аналогічні правові висновки містяться у постанові Касаційного адміністративного суду від 17.11.2021 року у справі №140/5955/20.

Обставина передчасності прийняття податкового повідомлення-рішення та позбавлення позивача можливості подати заперечення проти висновків акту перевірки шляхом прийняття рішення до спливу строку подачі заперечень свідчить про те, що таке рішення прийнято з порушенням встановлених правил та процедур та передчасно, тобто без дотримання права позивача на подачу та розгляд його заперечень, що є передумовою прийняття спірного рішення.

Аналогічні правові висновки містяться у постановах Касаційного адміністративного суду від 13.07.2023 року у справі №420/14623/22, від 18.10.2021 року у справі №824/640/19-а

За обставин цієї справи податкові повідомлення-рішення, з приводу правомірності яких виник спір, не відповідають вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки прийнятні без врахування усіх обставин, що мають значення для його рішення (пункт 3), та без урахування права особи (в даному випадку платника податку) на участь у процесі прийняття рішення (пункт 9), а саме позивача позбавлено можливості подати заперечення на Акт про результати позапланової перевірки, який став однією з підстав для прийняття усіх спірних ППР.

Змістовно аналогічні правові висновки містяться у постанові Касаційного адміністративного суду від 12.07.2023 року у справі №200/4704/21.

Суд висновує, що це процедурне порушення є окремою та самодостатньою підставою для скасування спірних ППР в зв`язку з порушенням прав позивача на подання заперечень на Акт про результати позапланової перевірки.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх дій та докази, надані позивачем, суд доходить висновку, що з наведених у позовній заяві мотивів і підстав, позовні вимоги підлягають задоволенню.

Щодо судових витрат.

Позивачем сплачено судовий збір у розмірі 17637,19 грн., що підтверджується платіжним дорученням від 03.01.2020 року №358.

Відповідно до положень ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України сплачений позивачем судовий збір за подання позову до суду в сумі 17637,19 грн підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів шляхом стягнення з відповідача-2 розміру сплаченого судового збору в частині оскарження його рішення немайнового характеру 2102,00 грн, в свою чергу решта судового збору (15535,19 грн) підлягає стягненню з відповідача-1.

Керуючись ст. ст. 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельно-промислова компанія «Укрхімекспорт» (49044, м.Дніпро, вул. Січових Стрільців, буд. 11, оф. 22; ) до відповідача-1: Головного управління ДПС у Дніпропетровській області як відокремлений підрозділ (49000, м.Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-а; ), відповідача-2: Державної податкової служби України (04053, м.Київ, пл. Львівська, буд. 8; ) про визнання протиправним та скасування рішення про залишення скарги платника без розгляду, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 09 вересня 2019 року №.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 09 вересня 2019 року №.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 09 вересня 2019 року №.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 09 вересня 2019 року №.

Визнати протиправним та скасувати рішення Державної податкової служби України від 20 грудня 2019 року №13897/6199-00-08-05-01.

Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області як відокремлений підрозділ (49000, м.Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-а; ) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельно-промислова компанія «Укрхімекспорт» (49044, м.Дніпро, вул. Січових Стрільців, буд. 11, оф. 22; ) судові витрати з оплати судового збору у розмірі 15 535,19 гривень (п`ятнадцять тисяч п`ятсот тридцять п`ять гривень 19 копійок).

Стягнути з Державної податкової служби України (04053, м.Київ, пл. Львівська, буд. 8; ) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельно-промислова компанія «Укрхімекспорт» (49044, м.Дніпро, вул. Січових Стрільців, буд. 11, оф. 22; ) судові витрати з оплати судового збору у розмірі 2 102,00 гривень (дві тисячі сто дві гривні 00 копійок).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 22 вересня 2023 року.

Суддя Н.В. Боженко