Справа № 821/239/18
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2023-09-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 вересня 2023 року

м. Київ

справа № 821/239/18

адміністративне провадження № К/9901/53620/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Ханової Р.Ф., Олендера І.Я.,

розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Фермерського господарства «Гадомський М.М.» (далі - Господарство) на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 21.02.2018 (суддя Войтович І.І.) та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2018 (головуючий суддя - Семенюк Г.В., судді - Потапчук В.О., Шляхтицький О.І.) у справі за позовом Фермерського господарства «Гадомський М.М.» до Головного управління ДФС у Херсонській області (далі - Управління) про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити дії,

У С Т А Н О В И В:

У лютому 2018 року Господарство звернулося до суду із позовом до Управління, у якому просило: визнати нечинним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.12.2017 № ; зобов`язати Управління скасувати всі дії, вчинені на підставі винесеного оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Господарство посилалося на те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте Управлінням у зв`язку з нарахуванням йому орендної плати із земельного податку за договором оренди від 06.04.2007 (з урахуванням змін, внесених длоговором від 08.08.2011), положеннями якого передбачено, що орендна плата за земельні ділянки складає: 0,1% нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а саме - 189,85 грн. (за земельну ділянку площею 10,41 га (рілля)), 0,03% нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а саме - 425,90 грн. (за земельну ділянку площею 24,41 га (сад)), що і було задекларовано Господарством у податкових деклараціях з плати за землю за 2015-2016 роки, тоді як Управління, при збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з орендної плати, керувалося положеннями підпункту 28.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України, що суперечить умовам договору оренди землі. Відтак, позивач вважає, що підстав для нарахування контролюючим органом орендної плати за земельні ділянки гідно з положеннями Податкового кодексу України не було, оскільки статтею 21 Закону України «Про оренду землі» передбачено, що розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди.

Херсонський окружний адміністративний суд рішенням від 21.02.2018 позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 05.12.2017 № . У задоволенні решти позовних вимог відмовив.

Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що хоча зміна мінімального розміру орендної плати є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договору оренди землі його учасниками, зазначене не тягне автоматичні зміни орендної плати та, відповідно, донарахування податковим органом суми податкового зобов`язання з орендної плати за податковим повідомленням-рішенням. Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, суд виходив з того, що задовольнивши вимогу позивача про скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, відбувся в повній мірі захист порушених прав позивача.

Одеський апеляційний адміністративний суд постановою від 29.05.2018 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким у задоволенні позову відмовив повністю.

Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що положеннями підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України встановлено мінімальний розмір плати за землю у відсотковому співвідношенні до нормативної грошової оцінки землі. Також, суд виходив з того, що виходячи із принципу пріоритетності норм Податкового кодексу України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу.

Господарство оскаржило рішення судів першої (в частині відмови у задоволенні позовних вимог) та апеляційної інстанції до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 01.08.2018 відкрив касаційне провадження у справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки, що підстав для нарахування контролюючим органом орендної плати за земельні ділянки гідно з положеннями Податкового кодексу України не було, оскільки статтею 21 Закону України «Про оренду землі» передбачено, що розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди. Також, скаржник зазначив, що при проведенні розрахунку зобов`язань згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення контролюючий орган не врахував, що згідно платіжного доручення № 98 від 22.02.2016 позивач сплатив орендну плату за січень 2016 року у сумі 2998,42 грн.

У відзиві на касаційну скаргу Управління просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 19.09.2023 призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 20.09.2023.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що 06.04.2007 між Бериславською районною державною адміністрацією (власник землі, орендодавець) та Селянським (фермерським) господарством «Гадомський М.М.» був укладений договір оренди землі, предметом якого була оренда земельної ділянки загальною площею 34,82 га., в тому числі ріллі зрошуваної - 34,82 га із земель резервного фонду Зміївської сільської ради строком на 49 років. Відповідно до умов договору оренди, за оренду земельної ділянки орендар сплачує орендодавцеві орендну плату у грошовій формі на рахунок Зміївської сільської ради. Згідно розрахунку орендної плати, орендна плата складає 0,1% нормативно грошової оцінки земельної ділянки, а саме 567,70 грн.

08.08.2011 сторонами договору було укладено договір про внесення змін до договору оренди земельної ділянки від 06.04.2007, яким змінено орендаря на Господарство. Також, було внесено зміни до пункту 2 розділу «Об`єкт оренди» та викладено його в наступній редакції: «В оренду передається земельна ділянка загальною площею 34,82 га., в тому числі: ріллі зрошуваної - 10.41 га, багаторічних насаджень зрошуваних (сад) - 24,41 га із земель резервного фонду Зміївської сільської ради. Крім того, було внесено зміни до пункту 5 розділу «Об`єкт оренди» та викладено його в наступній редакції: «Нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 1609529,52 грн.». Зміни були зареєстровані в Відділі Держкомзему у Бериславському районі 08.08.2011 за № 00626.

Відповідно до розрахунку розміру орендної плати, який є додатком до договору про внесення змін до договору оренди, орендна плата складає: за земельну ділянку площею 10.41 га. (рілля) - 0,1% нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а саме 189,85 грн.; за земельну ділянку площею 24,41га. (сад) - 0,03% нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а саме 425,90 грн.

06.12.2015 року сторонами договору було оформлено додаткову угоду про припинення договору оренди від 06.04.2007 (державна реєстрація додаткової угоди була здійснена 19.01.2016).

Господарством за 2015 рік подано податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності), згідно якої задекларовано річну суму орендної плати, зокрема, за земельні ділянки площею:10,41 га - 416,42 грн. та 24,41 га - 531,8 грн. з помісячною розбивкою на рівні платежі.

За 2016 рік подано податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності), згідно якої задекларовано річну суму орендної плати, зокрема, за земельні ділянки площею: 10,41га - 499,68 грн. та 24,41 га - 638,34 грн. з помісячною розбивкою на рівні платежі.

Управління провело документальну позапланову невиїзну перевірку Господарства з питань повноти обчислення податкових зобов`язань з орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності на території Зміївської сільської ради Бериславського району у період з 01.01.2015 по 31.12.2016, результати якої оформлені актом № 10/21-22-12-05/21272180 від 16.11.2017, за висновками якого Господарством були порушені вимоги підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України, в результаті чого Господарство занизило податкові зобов`язання з орендної плати за землю за земельні ділянки загальною площею 34,82 га: за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 - на суму 64738,74 грн., за період з 01.01.2016 по 18.01.2016 - на загальну суму 3814,09 грн.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Господарство у 2015 та 2016 роках декларувало та сплачувало орендну плату за земельні ділянки площею 10,41 га та 24,41 га орендну плату, виходячи із положень договору оренди землі, а саме - 0,1% та 0,03% відповідно, тоді як розмір орендної плати за вказані податкові періоди повинен становити не менше 3% від нормативної грошової оцінки земельних ділянок.

На підставі висновків вказаного акту перевірки Управління прийняло податкове повідомлення-рішення № від 05.12.2017, яким збільшило Господарству суму грошового зобов`язання за платежем: орендна плата з юридичних осіб на 85691,04 грн., у тому числі: 68552,83 - за податковими зобов`язаннями, 17138,21 - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Зі змісту Земельного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) та Закону України «Про оренду землі» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) убачається, що користування землею в Україні є платним.

З 01.01.2011 набрав чинності Податковий кодекс України, який, відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України) встановлено, що плата за землю - це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 цього Кодексу платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Землекористувачами, як визначено в підпункті 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК України, є особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХII ПК України.

Відповідно до пунктів 286.1, 286.2 статті 286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Пунктом 288.1 статті 288 ПК України встановлено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

За приписами підпункту 288.4 статті 288 ПК України, розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Відповідно до пункту 288.5 статті 288 ПК України розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки; не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки.

Тобто, законодавцем визначено нижню та верхню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.

Згідно з пунктом 289.1 статті 289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.

З аналізу наведених норм ПК України можна зробити висновок, що для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок, яка є базою оподаткування. Диспозиція статті 288 ПК України чітко розрізняє розмір орендної плати (яка визначається договором) та річну суму платежу (яка, в свою чергу, не може бути меншою від затвердженого законодавцем розміру). Тобто, незалежно від того, чи вносилися зміни до змісту договору оренди в частині встановлення розміру орендної плати, ПК України вимагає, щоб річна сума платежу з орендної плати за земельну ділянку була не меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.

Виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 цього Кодексу, до моменту внесення до договору оренди відповідних змін, розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлено підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.

У справі, що розглядається, суд апеляційної інстанції встановив, що відповідно до інформації Відділу Держземагентства у Бериславському районі Херсонської області від 25.01.2014 № 01-44/9-436 та № 01-44/09-437 площа та нормативно-грошова оцінка земельних ділянок, наданих в оренду Господарству, з урахуванням коефіцієнту індексації нормативної грошової оцінки - 3,2 та коефіцієнту - 10756 при розрахунку нормативної грошової оцінки ріллі становить: за 10,41 га ріллі - 333384,62 грн., за 24,41 га багаторічних насаджень - 1419674,95 грн. З урахуванням коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земельних ділянок за 2014 рік у розмірі 1,249 нормативна грошова оцінка земельних ділянок, наданих в оренду Господарству, станом на 01.01.2015 становить: за 10,41 га ріллі - 416397,39 грн., за 24,41 га багаторічних насаджень - 1773174,01 грн. З урахуванням коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земельних ділянок за 2015 рік у розмірі 1,2 нормативна грошова оцінка земельних ділянок, наданих в оренду Господарству, станом на 01.01.2016 становить: за 10,41 га ріллі - 499676,87 грн., за 24,41 га багаторічних насаджень - 2127808,81 грн.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції дійшов правомірного висновку, що суми податкових зобов`язань з орендної плати, які визначені оспорюваним податковим повідомленням-рішенням, розраховані контролюючим органом правомірно та не перевищують нормативно встановлених розмірів.

Таким чином, оскільки висновки суду апеляційної інстанції у справі, що розглядається, ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права до встановлених у справі обставин, у задоволенні касаційної скарги Господарства слід відмовити. При цьому, посилання скаржника на сплату орендної плати за земельну ділянку за січень 2016 року у розмірі 2998,42 грн. згідно платіжного доручення № 98 від 22.02.2016 є необґрунтованими, оскільки до вказаної суми згідно податкової декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2016 рік, окрім земельних ділянок площею 10,41 га та 24,41 га, увійшла орендна плата за земельну ділянку площею 42 га за ставкою 3%, з урахуванням того, що позивач не здійснював розмежування щомісячного платежу в розрізі окремих земельних ділянок.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Господарства підлягає залишенню без задоволення, а постанова Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2018 - без змін.

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Фермерського господарства «Гадомський М.М.» залишити без задоволення, а постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2018 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева Р.Ф. Ханова І.Я.Олендер