Справа № 440/8271/22
Суддя: Бартош Н.С.
Дата ухвалення: 2023-09-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 вересня 2023 р.Справа № 440/8271/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Бартош Н.С.,

Суддів: Присяжнюк О.В. , Подобайло З.Г. ,

за участю секретаря судового засідання Дуднік Н.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державного підприємства "Жовтневий спиртовий завод" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду (головуючий І інстанції І.Г. Ясиновський) від 13.12.2022 року (повний текст складено 20.12.22 року) по справі №440/8271/22

за позовом Державного підприємства "Жовтневий спиртовий завод"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Державне підприємство "Жовтневий спиртовий завод", звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 14.07.2022, видане на підставі акту про результати камеральної перевірки №2099/16-31-09-03-09/00374829 від 17.06.2022.

В обґрунтування позову вказує, що відповідач вийшов за межі своїх повноважень, адже під час проведення камеральної перевірки ДП "Жовтневий спиртовий завод" використовував не тільки дані податкових декларацій, а й інші документи (дані Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий, матеріали листування з позивачем, пояснення посадових осіб Головного управління ДПС у Полтавській області). Також на думку позивача, ним було правомірно застосовано пільгу зі сплати акцизного податку у перевіряємому періоді з огляду на те, що п.п. 229.1.1 п. 229.1 статті 229 Податкового кодексу України (далі - ПК України) не передбачала обов`язкового включення платника податку до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини. Також позивачем, на його думку не було порушено і вимог статті 7-1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" № 481/95-ВР (далі Закон № 481/95-ВР), оскільки зазначена норма регулює правовідносини, в яких здійснюється відпуск спирту етилового та його отримання, тоді як ДП "Жовтневий спиртовий завод" передавало спирт на переробку в межах підприємства, внаслідок чого відпуску та отримання спирту не було.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 13.12.2022 року в задоволенні позову відмовлено.

Позивач не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що судом першої інстанції невірно застосовані норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Вказує, що ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Зазначив, що висновок контролюючого органу, з яким погодився суд першої інстанції, про безпідставність застосування ДП "Жовтневий спиртовий завод" у перевіряємому періоді пільги, передбаченої абзацом "д" п.п. 229.1.1 п. 229.1 статті 229 ПК України внаслідок невнесення його до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно - косметичної продукції, оцту з харчової сировини не відповідає положенням Податкового кодексу України в редакції, що діяла у перевіряємому періоді.

Відповідач надав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просив відмовити в її задоволенні, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Сторони про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином.

У судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник позивача підтримав вимоги апеляційної скарги та просив її задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні заперечував проти апеляційної скарги та просив відмовити у її задоволенні.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що ДП "Жовтневий спиртовий завод" (податковий номер 00374829) зареєстровано 29.07.1994, взято на податковий облік 24.04.1997 у Головному управлінні ДПС у Полтавській, Карлівська ДПІ.

ГУ ДПС у Полтавській області проведено камеральну перевірку декларації акцизного податку за січень 2022 року ДП "Жовтневий спиртовий завод", за наслідками якої складено акт від 17 червня 2022 року за № 2099/16-31-09-03/00374829 /а.с. 211-216, т1/.

Під час проведення перевірки встановлено порушення ДП "Жовтневий спиртовий завод" вимог підпункту 213.1.2 пункту 213.1 статті 213 та пункту 214.4 статті 214 ПК України в частині невключення до об`єкту оподаткування обсягу передачі в межах одного підприємства з метою промислової переробки підакцизної продукції - спирту етилового денатурованого в обсязі 661321,30 літрів 100 - відсоткового спирту, а також вимоги статті 7-1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", а саме: здійснення передачі (відпуску та отримання) спирту етилового для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, без дотримання умови внесення ДП "Жовтневий спиртовий завод" до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини.

У зв`язку із неправомірним застосуванням пільги щодо сплати акцизного податку, сума заниження податкового зобов`язання за січень 2022 року відповідно до обсягу спирту етилового денатурованого, переданого на переробку, з порушенням умов оподаткування акцизним податком 661321,30 літрів та чинної ставки акцизного податку в розмірі 133,31 грн за 1 літр 100 - відсоткового спирту, склала 88160742,50 грн.

На підставі такого акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № від 14.07.2022, яким ДП "Жовтневий спиртовий завод" збільшено суму грошового зобов`язання з акцизного податку на спирт у розмірі 264482227,50 грн, у томі числі за податковими зобов`язаннями - 88160742,50 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 176321485,00 грн /а.с. 12-14, т.1/.

Не погодившись із правомірністю вказаного податкового повідомлення рішення, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що висновок податкового органу про порушення позивачем вимог діючого законодавства є обґрунтованим, оскільки право на пільгу зі сплати акцизного податку (за ставкою 0 гривень) відповідно до підпункту д підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України мають суб`єкти господарювання, які внесені до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення.Оскільки в січні 2022 року позивач не був внесений до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, то логічним є висновок перевірки про наявність у позивача обов`язку, встановленого підпунктом 213.1.1 пункту 213.1 статті 213 та пунктом 214.4 статті 214 ПК України, включити до об`єкту оподаткування за ставкою 133,31 грн за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового денатурованого, передбаченою підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України, операцію з передачі в межах одного підприємства підакцизної продукції (спирту етилового денатурованого) з метою його промислової переробки.Як наслідок, невиконання позивачем вказаного обов`язку, як і обов`язку зі сплати відповідної суми податкового зобов`язання, свідчить про умисність таких діянь, спрямованих на ухилення від сплати акцизного податку, об`єктивним свідченням чого є і даний адміністративний позов, у зв`язку з чим контролюючим органом в порядку пунктів 123.4, 123.5 статті 123 ПК України правомірно було застосовано штраф у подвійному розмірі від суми визначеного податкового зобов`язання.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями ст. 67 Конституції України визначено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює ПК України, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Порядок справляння акцизного податку врегульовано Розділом VI ПК України.

Згідно із п.п. 212.1.1. п. 212.1 статті 212 ПК України, платником акцизного податку є, зокрема, особа, постійне представництво, які виробляють підакцизні товари (продукцію) на митній території України, у тому числі з давальницької сировини.

Об`єктом оподаткування акцизним податком є, зокрема, реалізації та/або передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання, промислової переробки, своїм працівникам, а також здійснення внесків підакцизними товарами (продукцією) до статутного капіталу, Ця норма не поширюється на операції з передачі в межах одного підприємства електричної енергії (за кодом 2716 00 00 00 згідно з УКТ ЗЕД), виробленої на об`єктах електроенергетики (п.п. 213.1.2. п. 213.1 статті 213 ПК України).

Відповідно до п. 215.1 ст. 215 ПК України, до підакцизних товарів віднесено спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво (крім квасу "живого" бродіння).

Ставки податку та перелік товарів, з яких справляється податок визначено п. 215.2 ст. 215 ПК України.

Згідно із п. 216.1 ст. 216 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань щодо підакцизних товарів (продукції), вироблених на митній території України є дата їх реалізації особою, яка їх виробляє, незалежно від цілей і напрямів подальшого використання таких товарів (продукції), крім випадків, зазначених у статтях 225 та 229 цього Кодексу.

Особливості оподаткування спирту етилового визначено п. 229.1 ст. 229 ПК України.

Абзацом д п.п. 229.1.1 ст. 229 ПК України встановлено, що акцизний податок справляється за ставкою 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту, зокрема, із спирту етилового денатурованого, який використовується для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, включеної до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України.

Обов`язки суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції, визначеної у підпунктах д-ж п.п. 229.1.1 п. 229.1 цієї статті визначені у п.п. 229.1.8 п. 229.1 ст. 229 ПК України: обладнати кожне місце отримання спирту етилового витратомірами-лічильниками обсягу виробленого спирту етилового, зареєстрованими в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового; обладнати кожне місце відпуску продукції, для виробництва якої використовується отриманий спирт етиловий, витратомірами-лічильниками обсягу виробленої продукції, зареєстрованими в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового; щоденно формувати та подавати до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, дані про добовий фактичний обсяг отриманого спирту етилового та обсяг продукції, виробленої з його використанням.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що у перевіряємому періоді (січень 2022 року)ПК України не містив такого обов`язку платника акцизного податку як необхідність внесення його до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, що зумовлювало виникнення у такого платника права на отримання пільги зі сплати акцизного податку, передбаченої абзацом "д" п.п. 229.1.1 п. 229.1 ст. 229 ПК України.

Згідно із п. 5.2. ст. 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Відповідно до п. 7.3. та 7.4. ст. 7 ПК України, будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства. Елементи податку, визначені в пункті 7.1 цієї статті, підстави для надання податкових пільг та порядок їх застосування визначаються виключно цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що ПК України в редакції, чинній у перевіряємому періоді, не передбачав такого наслідку невиконання суб`єктом господарювання обов`язку внесення до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, визначеного ст. 7-1 Закону Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, як позбавлення права на застосування пільги, передбаченої абзацом "д" п.п. 229.1.1 п. 229.1 ст. 229 ПК України.

Відповідна норма положення з`явилася у ПК України лише із внесення до нього змін Законом № 2284- ІХ від 31.05.2022 р., яким п.п. 229.1.1 п. 229.1 статті 229 ПК України доповнено абзацом 12 такого змісту: "Спирт етиловий за ставкою 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту для виробництва продукції, зазначеної у підпунктах "д", "е", "є" цього підпункту, дозволяється отримувати лише суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), внесеним до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини (далі - Електронний реєстр), ведення якого здійснюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику".

Згідно із п. 56.21 ст. 56 ПК України, у разі, коли норма цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Відповідно до п.п. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України, якщо норма закону припускає неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, то діє презумпція правомірності рішень платника податку.

Таким чином, оскільки абз. 12 доповнено до п.п. 229.1.1 п. 229.1 ст. 229 ПК України лише 31.05.2022 р., то вказана норма не може бути застосовано до спірних правовідносин, оскільки позивач у перевіряємому періоді здійснював господарські операції, відповідно до абз. д п.п. 229.1.1 п. 229.1 ст. 229 ПК України, що відповідачем не заперечується, тобто, позивач мав право на застосування пільги, визначеної цією нормою.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що дія нормативно-правових актів показує процес їх функціонування в суспільстві. Положення податкового законодавства мають перспективну правову природу дії та мають застосовуватися з дати введення відповідного закону в дію, набрання ним чинності. З цього моменту акт набуває юридичної сили, тобто розпочинається його нормативно-регулятивний вплив на суспільні відносини, що полягає у забезпечуваній державою формальній можливості використання або формальній необхідності виконання (дотримання) закріплених норм.

Конституційний принцип незворотності дії в часі закріплений в ч. 1 ст. 58 Конституції України. Згідно з висновками щодо тлумачення змісту статті 58 Конституції України, викладеними у рішеннях Конституційного Суду України від 13 травня 1997 року № 1-зп, від 09.02.1999 р. № 1-рп/99, від 05.04.2001 р. № 3-рп/2001, від 13.03.2012 р. № 6-рп/2012, закони та інші нормативно-правові акти поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності; дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності та припиняється з втратою чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце; дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.

Конституційний Суд України також висловив позицію, згідно з якою закріплення принципу незворотності дії нормативно-правового акта у часі на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє чинне становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта (п. 5 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 13.05.1997 р. № 1-зп).

У рішенні у справі N.K.M. v. Hungary (заява № 66529/11, п. 51) зазначено, що оподаткування зі зворотною дією у часі може застосовуватися в основному для усунення технічних недоліків закону, зокрема, коли така міра врешті решт виправдовується міркуваннями публічного інтересу.

Застосування конституційного принципу незворотності дії закону у часі в контексті обставин даної справи, зумовлює те, що реалізація вказаних повноважень платника має здійснюватися згідно з нормами, чинними на момент вираження волевиявлення такої особи у формі конкретних дій. Розпочатий процес реалізації повноважень має бути завершений на підставі відповідних положень ПК України, чинних на момент початку такого процесу. Рішення та дії контролюючого органу є неправомірними, якщо вони не ґрунтуються на законі, чинному на момент прийняття рішення цим суб`єктом.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постанові Верховного Суду від 25.07.2023 р. по справі № 440/3548/22.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Таким чином, оскільки станом на час спірних правовідносин - січень 2022 року, положення ПК України не містили обов`язку платника акцизного податку як необхідність внесення його до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, що зумовлювало виникнення у такого платника права на отримання пільги зі сплати акцизного податку, передбаченої абзацом д п.п. 229.1.1 п. 229.1 ст. 229 ПК України, колегія суддів дійшла висновку про відсутність у податкового органу правових підстав для застосування до позивача штрафу на підставі п.п. 123.4, 123.5 статті 123 ПК України згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Судом першої інстанції не було враховано вищенаведених обставин, що призвело до неправильного вирішення справи.

На підставі встановленого, колегія суддів вважає, що встановлені за наслідком проведеної перевірки висновки податкового органу про порушення позивачем вимог діючого законодавства не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню у судовому порядку.

Доводи податкового органу не впливають на правомірність висновків суду апеляційної інстанції.

Відповідно до ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Згідно з ч. 2 ст. 317 КАС України неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Враховуючи те, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, вони підлягають скасуванню з прийняттям нового рішення про задоволення позовних вимог.

Судові витрати підлягають розподілу у відповідності до ст. 139 КАС України.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державного підприємства "Жовтневий спиртовий завод" задовольнити.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.12.2022 року по справі №440/8271/22 скасувати.

Прийняти нове судове рішення, яким адміністративний позов Державного підприємства "Жовтневий спиртовий завод" задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № від 14.07.2022.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул.Європейська, буд.4, м.Полтава, Полтавська область, 36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192) на користь Державного підприємства "Жовтневий спиртовий завод" (вул.Полтавська, буд. 3, м.Карлівка, Полтавська область, 39503, ) витрати зі сплати судового збору за подання адміністративного позову у розмірі 26000 (двадцять шість тисяч) грн. 00 коп. та за подання апеляційної скарги у розмірі 39000 (тридцять дев`ять тисяч) грн. 00 коп.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення

Головуючий суддя (підпис)Н.С. Бартош
Судді(підпис) (підпис) О.В. Присяжнюк З.Г. Подобайло
Повний текст постанови складено 18.09.2023 року