Справа № 320/18033/23
Суддя: Балаклицький А. І.
Дата ухвалення: 2023-08-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 серпня 2023 року 320/18033/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Балаклицького А.І.,

при секретарі судового засідання - Гавриловій С.В.,

за участю:

представника позивача - Глущенко А.М.,

представника відповідача - Удода І.О.,

розглянувши в м. Києві у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "Автомагістраль" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

Приватне підприємство "Автомагістраль" звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 18.01.2023 №122/ж10/31-00-07-05-02-24, від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 та від 18.01.2023 №124/ж10/31-00-07-05-02-24.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що фактична перевірка призначена з порушенням вимог п.п.80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, оскільки під виглядом фактичної перевірки одного місця здійснення господарської діяльності була проведена документальна перевірка діяльності підприємства, проводити яку відповідач не мав права.

Також позивач наголосив на тому, що за результатом перевірки був складений акт, заперечення позивача на який були проігноровані, оскільки позивач не був повідомлений про час та місце розгляду його заперечень, що порушило права платника податків та призвело до незаконності подальших рішень відповідача.

Окрім того, позивач вказує, що відповідач зробив необґрунтовані висновки про наявність у позивача 6 паливних складів не встановивши місця розташування жодної ємності для зберігання палива, жодного газового балону, який був би відокремлений від виробничого обладнання, оскільки відповідач не мав права встановлювати місцезнаходження паливних складів (ємностей) за адресами, не визначеними в наказі про проведення фактичної перевірки.

При цьому, позивач зауважив, що відповідач проігнорував пояснення позивача про отримання ним пального у власні бензовози, які розвозили пальне по місцю роботи обладнання позивача та переливали у баки відповідної техніки, роблячи іноді по кілька оборотів за день та розподіляючи пальне.

Також, позивач акцентує увагу на тому, що відповідачем було проігноровано та не взято до уваги обставину втрати та неможливості вивезення всіх первинних документів позивача з місця, в якому вони зберігались, саме внаслідок військової агресії російської федерації, які відповідач зобов`язаний був врахувати під час перевірки відповідно до п.п.69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, обставину звернення позивача до ЦМУ ДПС із повідомленнями про неможливість вивезення первинних документів та втрату первинних документів внаслідок військової агресії російської федерації від 17.11.2022 в порядку п.п.69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Позивач зазначив, що відповідачем не наведено жодного доказу на підтвердження порушення вимог податкового законодавства ПП "Автомагістраль", а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 18.01.2023 №122/ж10/31-00-07-05-02-24, від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 та від 18.01.2023 №124/ж10/31-00-07-05-02-24 вважає незаконними, оскільки при їх прийнятті відповідачем невірно встановлено факти та застосовано норми закону.

Відповідач позов не визнав, подав до суду відзив на позовну заяву, в якому просив суд відмовити у задоволенні позову з тих підстав, що Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків при проведенні перевірки ПП "Автомагістраль" та оформленні її результатів діяло на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України, а податкові повідомлення-рішення є законними.

Відповідач зазначив, що у ході перевірки позивач не надав до перевірки жодного первинного документу за 2021 рік або їх копій, що належать до предмету перевірки, а тому під час перевірки було встановлено, що позивач в порушення вимог податкового законодавства здійснює зберігання пального за 6-ма адресами без відповідної ліцензії та без реєстрації таких акцизних складів.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 26.05.2023 відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження, розпочато підготовку справи до судового розгляду та призначено підготовче засідання.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 16.08.2023 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті на 21.08.2023.

У судове засідання, призначене на 21.08.2023, з`явились представники сторін.

Представник позивача у судовому засіданні підтримала позовні вимоги та просила їх задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечив та просив відмовити у задоволенні позовних вимог.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню з таких підстав.

Приватне підприємство "Автомагістраль" є юридичною особою, зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 16.05.2001 номер запису 0000660, з основним видом діяльності код КВЕД-2010 42.11 будівництво доріг і автострад, що підтверджується витягом з ЄДР.

У межах здійснення підприємницької діяльності ПП "Автомагістраль" з 31.08.2001 є платником податку на додану вартість, що підтверджується даними Реєстру платників ПДВ станом на 21.02.2023.

ПП "Автомагістраль" зареєстроване та фактично розташоване за адресою: 07351, Київська область, Бучанський район, с. Синяк, вул. Київська, буд. 68.

На підставі наказу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №183/ж1 від 01.12.2022 призначено та проведено з 01.12.2022 фактичну перевірку, тривалістю не більше 10 діб, ПП "Автомагістраль" з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва, обігу та зберігання підакцизних товарів, наявності свідоцтв, ліцензій, дозволів за адресою: Київська область, Вишгородський район, с. Синяк, вул. Київська, 68 за період з 01.01.2021 по дату закінчення перевірки.

01.12.2022 під час перевірки позивачу вручено запит про надання документів з вимогою до 05.12.2022 здійснити зняття фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей на початок проведення фактичної перевірки, в присутності фахівців контролюючого органу, зокрема: пального в резервуарах (у разі наявності), а також надати документи за переліком за 2021 - 2022 роки.

Листом №832 від 05.12.2022 ПП "Автомагістраль" повідомило ЦМУ ДПС по роботі з ВПП про необхідність продовження строків для підготовки відповіді на запит.

Листом №835 від 07.12.2022 ПП "Автомагістраль" направило ЦМУ ДПС по роботі з ВПП пояснення по суті поставлених питань, зокрема про те, що підприємство y власній господарській діяльності не має власних або орендованих ємностей/резервуарів для навантаження/розвантаження та зберігання пального, підприємство не має стаціонарних місць для зберігання пального. Для заправки власного автотранспорту підприємство використовує власний бензовоз, який перевозить пальне від акцизного складу постачальника до місця заправки в баки автотранспорту та технологічного обладнання підприємства.

У цьому листі також зазначено, що ПП "Автомагістраль" не є розпорядником акцизного складу пересувного та відповідно у підприємства не виникає обов?язку реєстрації платником акцизного податку.

Також вказаним листом позивач повідомив відповідача про те, що, керуючись п.69.28 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, підприємство повідомило Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вих. №784 від 17.11.2022) про неможливість вивезення первинних документів та втрату (знищення) первинних документів за податкові періоди 2018 - 2021 року та січень - лютий місяці 2022 року щодо діяльності ПП "Автомагістраль", а тому підприємство надало до перевірки документи та інформацію за період, починаючи з березня 2022 року.

За результатом фактичної перевірки ЦМУ ДПС по роботі з ВПП складено акт від 12.12.2022 №1397/ж5/31-00-07-05-02-19 (далі - акт перевірки), яким встановлені наступні обставини.

Так, на запит перевіряючих від 01.12.2022 підприємством надано не в повному обсязі запитувані документи, а саме не надано: журнали обліку надходження нафтопродуктів; документи, що підтверджують відпуск пального (списання) на транспортні засоби (спецтехніку) чи обладнання; - товарно-транспортні накладні на паливо за 2021 рік та частину ТТН за 2022 рік; договори постачання палива (надано не в повному обсязі); технічна документація на спецтехніку (надано не в повному обсязі).

Отже, платник податків порушив вимоги п. 85.2 ст. 85 ПК України, а саме не надав у повному обсязі всі документи, що належать або пов?язані з предметом перевірки, про що складено відповідний акт.

Таким чином, перевіряючи дійшли висновку, що підприємство здійснювало операції з навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального за адресами, а саме: Київська область, Васильківський район, с. Крячки, вул. Кривова 46; АДРЕСА_1 ; Житомирська область, Бердичівський район, с. Гришківці; Житомирська область, Овруцький район, с. Гошів; Житомирська область, Житомирський район, с. Василівка; Житомирська область, м.Коростень, вул. Шатрищанська, 73. (підприємством не надано жодного підтвердного документа щодо розвантаження палива безпосередньо у спецтехніку).

З огляду на те, що підприємством отримано за 2021 рік та у 2022 році пальне в обсягах, що перевищують 1000м. кубічних (1000000 літрів) та з урахуванням норм Податкового кодексу України у ПП "Автомагістраль" виник обов?язок зареєструвати акцизні склади за адресами навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального: АДРЕСА_1 ; АДРЕСА_2 ; Житомирська область, Бердичівський район, с. Гришківці; Житомирська область, Овруцький район, с. Гошів; Житомирська область, Житомирський район, с. Василівка; Житомирська область, м. Коростень, вул.Шатрищанська, 73.

Зазначені адреси підприємством відображені у відповідному звіті за ф. 20-ОПП.

У зв?язку відсутністю реєстрації акцизних складів за зазначеними адресами ПП "Автомагістраль" було порушено п.п.230.1.1 п. 230.1 ст. 230 ПК України, де визначено, що платники податку - розпорядники акцизних складів зобов?язані зареєструвати усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Також, за наданими до перевірки документами встановлено, що ПП "Автомагістраль" здійснює діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик та при цьому використовує місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування за вказаними вище адресами.

Відповідно до Єдиного державного реєстру суб?єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним ПП "Автомагістраль" ліцензії не отримувало.

Таким чином, під час перевірки було встановлено, що підприємством порушено ч.9 ст. 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-BP. Отже, підприємство здійснює зберігання палива за 6 адресами (за умови перевищення отриманого понад 1000000 л на протязі календарного року) без реєстрації акцизних складів в кількості 6 шт. та без отримання відповідних ліцензій за 6 адресами.

У зв`язку з незгодою з висновками фактичної перевірки ПП "Автомагістраль" було подано до ЦМУ ДПС по роботі з ВПП заперечення №913 від 27.12.2022 на акт фактичної перевірки.

Як зазначає позивач, відповідач не повідомив підприємство у визначеному ПК України порядку про час та місце розгляду матеріалів перевірки.

За результатом розгляду заперечень позивача до акту перевірки, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП надіслало лист №35/12/31-00-07-05-02-26 від 16.01.2023, яким висновок акту фактичної перевірки від 12.12.2022 №1397/ж5/31-00-07-05-02-19 в описовій частині залишено без змін, а висновки перевірки п. 3.1. акту викладено у такій редакції:

ч. 9 ст. 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-BP "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального";

п. 85.2 ст. 85, п. 230.1.2 ст. 230 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами і доповненнями).

На підставі акту перевірки від 12.12.2022 №1397/ж5/31-00-07-05-02-19 контролюючим органом прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- від 18.01.2023 №124/ж10/31-00-07-05-02-24, яким застосовано штрафі (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1020,00 грн. за порушення п. 85.2. ст. 85 ПК України;

- від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 3000000,00 грн. за порушення ч. 9 ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" від 19.12.1995 №481/95-BP (зі змінами і доповненнями);

- від 18.01.2023 №122/ж10/31-00-07-05-02-24, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 6000000,00 грн. за порушення п.п.230.1.2. п. 230.1. ст. 230 ПК України.

Позивач зазначені податкові повідомлення-рішення оскаржив в адміністративному порядку до Державної податкової служби України, яка своїм рішенням від 13.04.2023 №9088//6/99-00-06-03-02-06 залишила їх без змін, а скаргу - без задоволення.

Не погоджуючись з правомірністю податкових повідомлень-рішень відповідача, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов?язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов?язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Як встановлено п.п.20.1.4. п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п.п.62.1.3 п. 62.1 ст. 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом, зокрема, перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Згідно п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.3 пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об?єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до п.п.80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Як було встановлено судом, наказом ЦМУ ДПС по роботі з ВПП №183/ж1 від 01.12.2022 призначено проведення з 01.12.2022 фактичної перевірки, тривалістю не більше 10 діб, ПП "Автомагістраль" з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва, обігу та зберігання підакцизних товарів, наявності свідоцтв, ліцензій, дозволів за адресою: Київська область, Вишгородський район, с. Синяк, вул. Київська, 68, за період з 01.01.2021 по дату закінчення перевірки.

Так, Указом Президента України №64/2022 від 24.02.2022 "Про введення воєнного стану в Україні" у зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України "Про правовий режим воєнного стану" постановлено ввести в Україні воєнний стан із 24 лютого 2022 року.

Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 №309 затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, в розділі ІІ "Тимчасово окуповані російською федерацією території України" в пункті 5 зазначено: Київська область, село Синяк Бучанської міської територіальної громади, дата початку тимчасової окупації: 25.02.2022, дата завершення тимчасової окупації: 01.04.2022.

При цьому, факт окупації Бучанської міської територіальної громади є загальновідомим та окремому доведенню не підлягає згідно з положеннями ч. 3 ст. 78 КАС України.

Як зазначає позивач, за адресою місцезнаходження ПП "Автомагістраль" фактично базувались збройні формування країни агресора, а тому відповідно територія підприємства була тимчасово окупована у період з 27.02.2022 по 03.04.2022, а у працівників був відсутній доступ до території підприємства.

На підставі зазначеного вище, діяльність ПП "Автомагістраль" з будівництва доріг і автострад та інших видів діяльності, починаючи з 24 лютого 2022 року по 01 квітня 2022 року була частково зупинена.

У зв?язку з тимчасовим встановленням збройними формуваннями країни агресора контролю над територією підприємства у період з 27.02.2022 по 03.04.2022 була відсутня реальна та безпечна можливість вивезення первинних документів, комп?ютерного та іншого обладнания/техніки/апаратури на безпечну територію.

У результаті злочинних дій окупантів, усі первинні документи в паперовому та електронному вигляді, облікові дані в електронному вигляді ПП "Автомагістраль" були втрачені (знищені), що підтверджується протоколом огляду місця події від 14.04.2022 та протоколом допиту свідка від 14.04.2022.

У зв`язку з втратою первинних документів ПП "Автомагістраль" було подано до ЦМУ ДПС по роботі з ВПП повідомлення про неможливість вивезення та втрату первинних документів №784 від 17.11.2022 з орієнтовним переліком первинних документів, які було втрачено (знищено) за податкові періоди 2018 року - 2021 та січень, лютий 2022 року щодо діяльності ПП "Автомагістраль", які зберігались за адресою: 07351, Київська область, Вишгородський район, с. Синяк, вул. Київська, буд. 68.

Повідомлення про неможливість вивезення та втрату первинних документів №784 від 17.11.2022 відповідач отримав 30.11.2022 за вх. №8310/6, що зазначено в рішенні про розгляд повідомлення.

Але, 01.12.2022 наказом №183/ж1 ЦМУ ДПС по роботі з ВПП було призначено фактичну перевірку, яка була проведена з 01.12.2022 по 09.12.2022, результати якої оформлені актом (довідкою) фактичної перевірки від 12.12.2022.

І лише 16.12.2022 своїм рішенням про розгляд повідомлення про втрату первинних документів у зв?язку з їх знищенням в результаті воєнних дій відповідач відмовив позивачу в можливості застосування спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, передбачених підпунктом 69.28 статті 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

На даний час Київським окружним адміністративним судом розглядається справа №320/15797/23 за позовом ПП "Автомагістраль" до ЦМУ ДПС по роботі з ВПП про визнання протиправними дій відповідача про відмову позивачу в можливості застосування спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, передбачених підпунктом 69.28 статті 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України та зобов?язання вчинити дій.

Так, відповідно до підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Установлено, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, і не можуть пред?явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов?язаних з визначенням об?єктів оподаткування та/або податкових зобов?язань, як виняток із положень статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.

Підставами неможливості пред?явлення первинних документів є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов?язане з ризиком для життя чи здоров?я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв?язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.

У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).

Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв?язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від?ємного значення об?єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від?ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від?ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов?язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв?язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.

Якщо після подання повідомлення про неможливість вивезення первинних документів платнику податків/податковому агенту стане відомо про втрату таких документів, такий платник податків/податковий агент зобов?язаний подати до контролюючого органу повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин такої втрати.

Платники податків/податкові агенти, які подали повідомлення про втрату первинних документів відповідно до цього підпункту, не підлягають перевірці контролюючим органом щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів, у тому числі після завершення дії воєнного стану.

Втрата документів, що не пов?язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, бойових дій, не надає права платнику податків/податковому агенту застосовувати положення цього підпункту.

Обов?язок доведення відсутності підстав для застосування положень цього підпункту покладається на контролюючий орган. Платник податків/податковий агент, який безпідставно застосував положення цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податків, та несе відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

У разі відмови у застосуванні положень цього підпункту контролюючий орган не пізніше одного місяця з дати отримання відповідного повідомлення від платника податків/податкового агента видає вмотивоване рішення із зазначенням підстави та доказів такої відмови.

Рішення контролюючого органу може бути оскаржено в адміністративному чи судовому порядку. До винесення остаточного рішення по справі контролюючий орган не може піддавати сумніву показники податкової звітності, а також ініціювати проведення будь-якої перевірки платника податків/податкового агента щодо податкових (звітних) періодів, зазначених у відповідному повідомленні.

У податкових (звітних) періодах, зазначених у відповідному повідомленні, не може бути переглянуто у бік збільшення суми податкових зобов?язань з податків і зборів, задекларовані в податкових деклараціях за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми від?ємного значення об?єкта оподаткування податком на прибуток, задекларовані в податкових деклараціях/розрахунках за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, заявлені в податкових деклараціях за зазначені звітні періоди.

Однак, відповідач не лише ігнорував повідомлення позивача про втрату первинних документів за період 2018 - 2021 року та січень, лютий 2022 року, але і всупереч заборони проводити будь-які перевірки за вказаний період призначив та провів фактичну перевірку ПП "Автомагістраль" за період з 01.01.2021 - до дати закінчення фактичної перевірки (грудень 2022).

Так, в акті перевірки контролюючий орган зробив наступний висновок:

"Щодо отриманого у 2021 році пального в кількості 11 789 307 літрів (без урахування обсягу пального отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, па які отримано відповідні ліцензії). Підприємством не надано ТТН на отримання цього пального, акти відпуску/списання, видаткові накладні.

Впродовж 2021 року підприємство подавало до аналітично-інформаційної системи ДПС України заявки на внутрішнє переміщення пального, де зазначено пункт навантаження: АДРЕСА_2 , що відповідає адресі адмінбудинку та асфальтового заводу підприємства.

Адресами доставки зазначені: Київська область, Вишгородський район, с. Синяк, вул. Київська, 68; Житомирська область, Бердичівський район, с. Гришківці; Житомирська область, Овруцький район, с. Гошів; Житомирська область, Житомирський район, с. Василівка; Житомирська область, м. Коростень, вул. Шатрищанська, 73, що відповідають виробничим потужностям підприємства, які відображені у відповідних звітах ф. 20-ОПП.

Таким чином, перевіряючі дійшли висновку, що підприємство здійснювало операції з навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального за адресами, а саме: Київська область, Васильківський район, с. Крячки, вул. Кривова 46; Київська область, Вишгородський район с. Синяк, вул. Київська 68; Житомирська область, Бердичівський район, с. Гришківці; Житомирська область, Овруцький район, с. Гошів; Житомирська область, Житомирський район, с. Василівка; Житомирська область, м.Коростень, вул. Шатрищанська, 73. (Підприємством не надано жодного підтвердного документа щодо розвантаження палива безпосередньо у спецтехніку)".

Проте, контролюючим органом не враховано те, що Указом Президента України від 24.02.2022 №64/2022 у зв?язку з військовою агресією російської федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України "Про правовий режим воєнного стану", введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб, який в подальшому було продовжено.

На виконання вимог абз. 3 п. п. 69.28 п. 69 "Перехідних положень" ПК України позивач у відповідь на запит контролюючого органу зазначив обставини, що призвели до неможливості надання первинних документі за податкові (звітні) періоди та перелік таких первинних документів, оскільки документи за 2021 рік та січень, лютий 2022 року, що витребовувались відповідачем в межах перевірки, були незворотно знищені за адресою місцезнаходження позивача, де відбувалися бойові дії та тимчасово розташовувались окуповані збройні формування російської федерації.

Отже, хоча відповідно до 69.2 п. 69 Перехідних положень ПК України податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім, у тому числі фактичних перевірок, однак позивач звернувся до податкового органу з повідомленням від 17.11.2022 (до винесення наказу №183/1 від 01.12.2022) про втрату первинних документів, наслідком чого є застосування мораторію на проведення будь-яких перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів, у тому числі й фактичної перевірки.

Враховуючи встановлені обставини, суд приходить до висновку, що відповідачем неправомірно покладено в основу акту перевірки висновки про ніби то здійснення позивачем зберігання пального за 6-ма адресами без відповідної ліцензії та без реєстрації акцизних складів на підставі даних про господарські операції позивача з пальним (внутрішнє переміщення у межах підприємства), що мали місце в 2021 році згідно з СЕРП СЕ та АІ ДПС України.

При цьому, контролюючий орган посилається на відсутність надання з боку позивача первинних документів про завантаження пального в спецтехніку та подальшого списання, що є неприпустимо з огляду на повідомлення відповідача про втрату запитуваних первинних документів.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду України, що викладена у постанові від 27.01.2015 у справі №21-425а14, незаконна перевірка не створює правових наслідків, а саме невиконання вимог Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Водночас слід зазначити, що у постановах Верховного Суду від 21.02.2020 по справі №826/17123/18, від 06.03.2020 по справі №823/5064/15, від 04.09.2020 по справі №821/1274/18, від 15.05.2020 по справі №816/3238/15 викладено правовий висновок наступного змісту:

"У посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред?явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

13. Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.

Підстави для проведення перевірки чітко визначені пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

14. Платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки у випадках передбачених пунктом 81.1 статті 81

Податкового кодексу України.

Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов?язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

15. Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

18. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб?єктом владних повноважень, який зобов?язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України. Таким чином колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що невиконання відповідачем вимог статей 80, 81 Податкового кодексу України, зокрема в частині наявності підстав для призначення фактичної перевірки, дотримання умов та порядку допуску до і проведення, призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, а податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками такої перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню."

Таким чином, позивач не позбавлений можливості посилатися на порушення порядку проведення фактичної перевірки, якщо ці порушення призвели до складання протиправного акту перевірки та податкових повідомлень-рішень.

У справі "Рисовський проти України" (N 29979/04) Європейський суд з прав людини зазначив, що принцип "належного урядування", зокрема, передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовний спосіб. При цьому, на них покладено обов?язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливості уникати виконання своїх обов?язків.

З урахуванням наведеного, суд приходить до висновку, що призначення відповідачем фактичної перевірки наказом №183/ж1 від 01.12.2022, що включає період з 01.01.2021 - січень, лютий 2022 року, всупереч обов?язку застосувати мораторій на будь-які перевірки відповідно до п.п.69.28 п. 69 Розділу XX Перехідних положень ПК України, призвело до складання недопустимого доказу - акту фактичної перевірки, на підставі якого були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 18.01.2023, що в свою чергу підлягають визнанню протиправними та скасуванню повністю.

Окрім того, суд також звертає на інші аспекти даної справи.

Як було зазначено вище, актом фактичної перевірки стверджується здійснення позивачем зберігання пального та наявність акцизних складів, що не були зареєстровані у встановленому законом порядку, за шістьма адресами виробничих потужностей позивача, а саме: АДРЕСА_2 ; АДРЕСА_1 ; Житомирська область, Бердичівський район, с. Гришківці; Житомирська область, Овруцький район, с. Гошів; Житомирська область, Житомирський район, с. Василівка; Житомирська область, м.Коростень, вул. Шатрищанська, 73.

Проте, вказані висновки контролюючого органу зроблені з грубим порушенням порядку проведення фактичної перевірки, з огляду на наступне.

Згідно з п.п.75.1.3 п. 75.1 ст. 75. ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об?єктів права власності такого платника.

Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Як було встановлено судом, наказом Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №183/ж1 від 01.12.2022 призначено з 01.12.2022 фактичну перевірку, тривалістю не більше 10 діб, ПП "Автомагістраль" з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва, обігу та зберігання підакцизних товарів, наявності свідоцтв, ліцензій, дозволів за адресою: АДРЕСА_1 , за період з 01.01.2021 по дату закінчення перевірки.

Таким чином, єдиною адресою, за якого належало провести фактичну перевірку є адреса: АДРЕСА_1 .

Натомість за іншими п?ятьма адресами відповідач не мав права проводити та не проводив фактичну перевірку, проте незаконно застосував штрафні санкції за ймовірні правопорушення, що не були виявлені інспекторами з перевірки безпосередньо за вказаними адресами в межах фактичної перевірки.

У цій частині висновки контролюючого органу ґрунтуються лише на даних СЕАРП СЕ та AIC ДПС України щодо господарських операцій позивача протягом 2021 року без встановлення наявності на місцевості за означеними 6-ма адресами будь-яких ємкостей, з використанням яких ніби-то здійснювалось зберігання пального.

Таким чином, суть фактичної перевірки полягає у її проведенні саме за фактичним місцем провадження діяльності платника, розташуванням господарських або інших об?єктів права власності, про що зазначається в наказі про проведення фактичної перевірки.

Вищевикладене вказує, що фактичну перевірку можливо провести лише з фізичним виїздом за адресою розташування об?єктів, що є предметом перевірки.

Натомість ЦМУ ДПС по роботі з ВПП за 5-ма з 6-ти адрес провело фактичну перевірку без виїзду перевіряючих на місце знаходження ймовірних "акцизних складів" підприємства.

Отже, наведене свідчить, що контролюючий орган провів невиїзну документальну перевірку підприємства за 5-ма адресами з 6-ти адрес, обґрунтовуючи при цьому висновки виключно даними СЕАРП СЕ та AIC ДПС України та вибірковими положеннями з наданих позивачем договорів поставки пального.

При цьому, норми ПК України визначають можливість проведення лише документальної невиїзної перевірки, а не фактичної невиїзної. При цьому, здійснювати документальну невиїзну перевірку в ЦМУ ДПС по роботі з ВПП не було повноважень та підстав, оскільки згідно норм ПК України на період воєнного стану такі перевірки заборонені.

Таким чином, встановлені обставини свідчать про те, що ЦМУ ДПС по роботі з ВПП провело фактичну невиїзну (а по суті - документальну невиїзну) перевірку підприємства, що не передбачено ні нормами ПК України, ні наказом про фактичну перевірку.

Враховуючи вищевикладені обставини, суд вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення, в даному випадку, були прийняті за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, які є недопустимими доказами, а тому не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.

Як вже зазначалось вище, у зв?язку з незгодою позивача з висновками фактичної перевірки ПП "Автомагістраль" було подано до ЦМУ ДПС по роботі з ВПП заперечення №913 від 27.12.2022 на акт фактичної перевірки, про розгляд яких позивач не був повідомлений належним чином.

По факту розгляду заперечень позивача до акту перевірки, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП надіслало підприємству висновок №35/ж12/31-00-07-05-02-26 від 16.01.2023.

Так, згідно з абз. 1 п. 109.1 ст. 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб?єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Загальні принципи фінансової відповідальності визначаються п. 111.2 ст. 111 ПК України.

Платники податків, податкові агенти, а також інші суб?єкти у випадках, прямо передбачених цим Кодексом, несуть фінансову відповідальність за вчинення податкових правопорушень (п. 110.1 ст. 110 ПК України).

За порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: фінансова (п.п.111.1.1 п. 111.1 ст. 111 ПК України).

Фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з цим Кодексом, застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, може застосовуватися у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені (п.111.2 ст. 111 ПК України).

Особа не може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення інакше, як на підставах і в порядку, передбачених цим Кодексом (п. 112.3 ст. 112 ПК України).

Стосовно порушення ЦМУ ДПС по роботі з ВПП порядку прийняття ППР та застосування до позивача непропорційного підходу під час застосування фінансової санкції варто зауважити, що відповідно до абз. 1 п. 86.1. ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.7 ст. 86 ПК України визначено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом?якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід?ємною частиною матеріалів перевірки.

Акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу.

Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.

Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв?язку з необхідністю з?ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

У разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов?язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду.

Платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду.

Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки.

З метою реалізації прав, регламентованих вищевказаними нормами, позивачем було спрямовано до ЦМУ заперечення до акту перевірки №913 від 27.12.2022 з обґрунтуваннями незгоди з висновками акту фактичної перевірки.

Проте, ЦМУ не було належним чином повідомлено позивача про місце та час розгляду матеріалів перевірки, внаслідок чого позивач був позбавлений можливості взяти безпосередню участь в розгляді матеріалів фактичної перевірки, надати пояснення та докази на спростування існування порушень, описаних в акті фактичної перевірки.

Лише 23.01.2023 позивач по факту розгляду заперечень отримав висновок №35/ж12/31-00-07-05-02-26 від 16.01.2023, що підтверджується копією конверту та інформацією з офіційного сайту АТ "УКРПОШТА" щодо відстеження поштового відправлення.

Відповідно до абз. 1 п.п.86.7.5 п. 86.7 ст. 86 ПІК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п?яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку. комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.

Податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п?ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом?якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті (п. 86. 8 ст. 86 ПК України).

Проте, як вбачається зі змісту оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 18.01.2023 №124/ж10/31-00-07-05-02-24, від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24, від 18.01.2023 №122/ж10/31-00-07-05-02-24, вони були прийняті 18.01.2023 на підставі акту перевірки від 12.12.2022 №1397/ж5/31-00-07-05-02-19 та з урахуванням неіснуючого висновку про результат розгляду заперечення від 16.01.2023 №11/ж7/31-00/07-05-02, а не отриманого позивачем висновку №35/ж12/31-00-07-05-02-26 від 16.01.2023.

При цьому, позивач зауважив, що висновок від 16.01.2023 №11/ж7/31-00/07-05-02, який зазначений в оскаржуваних податкових повідомленнях-рішеннях, він жодними засобами зв`язку не отримував та його зміст невідомий.

Отже, встановлені обставини свідчать про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням вимог статті 86 ПК України, а тому таке притягнення до фінансової відповідальності неможливо вважати справедливим та пропорційним.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 18.01.2023 №124/ж10/31-00-07-05-02-24, суд зазначає наступне.

У межах фактичної перевірки та на підставі акту перевірки відповідач визначив позивачу штрафні санкції за ненадання контролюючому органу запитуваних документів за період з 01.01.2021 та січень, лютий 2022 року.

Так, на підставі акту перевірки від 12.12.2022 №1397/ж5/31-00-07-05-02-19 прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.01.2023 №124/ж10/31-00-07-05-02-24, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1020,00 грн. за порушення п. 85.2. ст. 85 ПК України

В акті перевірки стверджується, що на початок перевірки, 01.12.2022 року, підприємству надано запит на отримання документів, що належать або пов?язані з предметом перевірки (додається до матеріалів перевірки).

На запит перевіряючих від 01.12.2022 підприємством надано не в повному обсязі запитувані документи, а саме не надано: журнали обліку надходження нафтопродуктів; документи, що підтверджують відпуск пального (списання) на транспортні засоби (спецтехніку) чи обладнання; товарно-транспортні накладні на паливо за 2021 рік та частину ТТН за 2022 рік; договори постачання палива (надано не в повному обсязі); технічна документація на спецтехніку (надано не в повному обсязі).

Отже, на думку відповідача, платник податків порушив вимоги п. 85.2 ст. 85 ПК України, а саме не надав у повному обсязі всі документи, що належать або пов?язані з предметом перевірки, про що складено відповідний акт.

Проте, суд не погоджується з такими висновком контролюючого органу та встановленим порушенням, оскільки призначення відповідачем фактичної перевірки наказом №183/ж1 від 01.12.2022, що включає період з 01.01.2021 - січень, лютий 2022 року, здійснено всупереч обов?язку застосувати мораторій на будь-які перевірки відповідно до п.п.69.28 п. 69 Розділу ХХ Перехідних положень ПК України, як і витребування втрачених з означений період документів.

Таким чином, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 18.01.2023 №124/ж10/31-00-07-05-02-24 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24, суд зазначає наступне.

В акті фактичної перевірки відповідач вказує, що за наданими до перевірки документами встановлено, що ПП "Автомагістраль" здійснює діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик та при цьому використовує місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування за адресами: АДРЕСА_2 ; АДРЕСА_1 ; Житомирська область, Бердичівський район, с.Гришківці; Житомирська область, Овруцький район, с. Гошів; Житомирська область, Житомирський район, с. Василівка; Житомирська область, м. Коростень, вул.Шатрищанська, 73.

Відповідно до Єдиного державного реєстру суб?єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним ПП "Автомагістраль" ліцензії не отримувало.

Таким чином, контролюючий орган дійшов до висновку, що підприємством порушено ч. 9 ст. 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-BP. Отже, підприємство здійснює зберігання палива за 6 адресами (за умови перевищення отриманого понад 1000000 л на протязі календарного року) без реєстрації акцизних складів в кількості 6 шт. та без отримання відповідних ліцензій за 6 адресами.

На підставі акту перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 3000000,00 грн. за порушення ч. 9 ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" від 19.12.1995 №481/95-BP (зі змінами і доповненнями), а саме за відсутність ліцензій на право зберігання пального за 6-ма адресами.

У розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 зазначається суть порушення, яке полягає у зберіганні підприємством протягом 2021 року (згідно даних СЕРП СЕ та АІ ДПС України) палива без ліцензії на право зберігання пального за 6-ма адресами.

Розмір штрафу складає 500000 грн. за кожне місце зберігання, загальний розмір штрафу складає 3000000 грн. (500000 грн. * 6).

Таким чином, відповідач застосував штрафну санкцію в розмірі 500000 грн. за кожну з шістьох господарських адрес позивача, а саме: АДРЕСА_2 ; АДРЕСА_1 ; Житомирська область, Бердичівський район, с.Гришківці; Житомирська область, Овруцький район, с. Гошів; Житомирська область, Житомирський район, с.Василівка; Житомирська область, м. Коростень, вул. Шатрищанська, 73.

Проте, в податковому повідомленні-рішенні від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 вказано, що штраф у розмірі 3000000 грн. накладено за платежем: "Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Таким чином, вказана частина податкового повідомлення-рішення від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 не відповідає дійсності, адже штраф згідно з актом фактичної перевірки насправді накладено за відсутність ліцензій на зберігання пального за 6-ма адресами, а не за патентування, обіг готівки чи РРО.

Крім того, в податковому повідомленні-рішенні від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 вказаний код платежу: 21081500, який не відповідає ані вказаному в податковому повідомленні-рішенні платежу (патентування, готівка, РРО), ані ліцензії на зберігання пального.

Так, згідно наказу Міністерства фінансів України від 14.01.2011 №11 "Про бюджетну класифікацію" код платежу 21081500 це: Адміністративні штрафи та штрафні санкції за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів.

Таким чином, вказаний в податковому повідомленні-рішенні від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 код платежу відповідає штрафам за порушення у сфері алкоголю і тютюну, а не палива чи патентування, готівки, РРО. Натомість, для патентів, готівки і РРО в Наказі №11 визначений код платежу 21080900.

Отже, в податковому повідомленні-рішенні від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 визначено штраф, який не стосується відсутності ліцензії на зберігання пального, як це визначено в акті перевірки.

Окремо, суд звертає увагу на наступне.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-BP від 19.12.1995 (далі - Закон №481) місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.

Проте без проведення фактичної перевірки платника за кожною господарською адресою, фізично неможливо встановити (підтвердити) фактичну наявність місць зберігання пального з відповідними спорудами, ємкостями та іншими резервуарами.

При цьому, перевіряючі проводили перевірку згідно із наказом про фактичну перевірку позивача лише за 1 адресою, а не за 6-ма.

Таким чином, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП зробило висновок про ймовірне зберігання пального, орієнтуючись на власні припущення без фактичних доказів, виключно з огляду на дані інформаційно-аналітичних систем, без встановлення та ідентифікації - в яких саме резервуарах зберігається таке пальне за кожною з означених адрес.

По суті, відповідач зробив висновок про зберігання позивачем пального за 6-ма адресами без встановлення місця такого зберігання, але такі дії контролюючого органу є незаконними з огляду на наступне.

Так, у постанові Верховного Суду від 21.09.2022 по справі №140/16490/20 вказано:

« 68. Системний аналіз наведених норм ПК України та Закону №481/95-ВР у їх взаємозв`язку дають підстави для формулювання такого правового висновку. Зберігання пального нерозривно пов?язане із наявністю у суб?єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємкостей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального).

Наявність у суб?єкта господарювання обов?язку з отримання ліцензії па право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб?єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов?язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб?єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб?єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб?єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виключення з визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», такий суб?єкт не має обов?язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

69. Отже, для оцінки наявності в діях суб?єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з?ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об?єктивну та суб?єктивну сторони правопорушення

Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб?єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.

70. Подібна правова позиція щодо визначення випадків та критеріїв, за яких у суб?єкта господарювання виникає обов?язок отримати ліцензію на право зберігання пального, вже була предметом дослідження Верховного Суду у постанові від 31 травня 2022 року (справа №540/4291/20), з яким колегія суддів суду касаційної інстанції у цій справі в повній мірі погоджується з таким висновком та не вбачає підстав для відступу від нього

71. Отже, враховуючи наведені положення, встановлені судами обставини справи та правовий висновок, викладений в постанові Верховного Суду від 31 травня 2022 року (справа №540/4291/20), колегія суддів дійшла висновку, що підстави вважати, що зберігання позивачем дизельного пального, придбаного для власного використання, підпадає під визначення «зберігання пального», що вимагає ліцензування відповідно до норм статті 15 Закону №481/95-BP, відсутні. Відтак, відсутні й підстави для притягнення позивача до відповідальності, встановленої нормою абзацу 8 частини другої статті 17 цього Закону.

72. Водночас, у цій справі висновки відповідача про порушення позивачем вимог Закону №481/95-ВР, які підтриманні судом апеляційної інстанції, ґрунтуються виключно на аналізі первинної документації щодо придбання та подальшого використання у власній господарській діяльності нафтопродуктів.

Фактичну та кількісну наявність пального відповідач в ході проведення фактичної перевірки не встановлював. Разом з тим, сам факт поставки пального на користь позивача, що останнім не заперечується, жодним чином не свідчить про факт зберігання пального без відповідної ліцензії. Поряд з цим, судами не встановлено, а також в акті перевірки не відображено відомостей про інвентаризації пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір зразків пального, спосіб зберігання пального, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), так само, як і факт реалізації та зберігання позивачем пального іншим особам. Водночас, як уже зазначалось, ці обставини складають об?єктивну та суб?єктивну сторони правопорушення, відповідальність за вчинення якого встановлена приписами частини другої статті 17 Закону №481/95-BP.

73. Враховуючи зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, нормативно-правове регулювання спірних правовідносин, Суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги позивача».

Таким чином, Верховний Суд підтверджує висновок, що контролюючий орган має фізично і фактично перевірити місця зберігання пального та визначити технічні характеристики конкретних резервуарів з пальним, що повинно передувати будь-якому висновку про їх існування та відповідно зберігання пального без ліцензії.

Натомість, у даному випадку ЦМУ ДПС по роботі з ВПП хоч і повинно було провести фактичну перевірку лише за однією адресою, натомість стверджує наявність правопорушень за 6-ма різними адресами. Одночасно з цим, в акті фактичної перевірки не вказано жодного конкретного резервуара чи ємності за жодною з 6-ти адрес, в яких підприємство ніби то зберігало пальне, весь акт перевірки обґрунтований виключно даними СЕАРП СЕ та AIC ДПС України щодо господарських операцій позивача з внутрішнього переміщення пального в межах виробничих потужностей підприємства протягом 2021 року.

Разом з цим, всі аргументи контролюючого органу про наявність пального «на балансі» платника та по первинним документам та договорам на придбання такого пального не є достатніми та належними для висновку про необхідність отримання ліцензії на зберігання пального, що узгоджується з приведеним правовим висновком Верховного Суду.

Аналогічні висновки викладені Верховним Судом у постановах від 15.06.2022 у справі №260/3859/20, від 31.05.2022 у справі №540/4291/20, від 13.07.2022 у справі №600/664/21-а, від 07.06.2022 у справі №360/4140/20, від 09.06.2022 у справі №200/11093/20-a.

Так, ЦМУ по роботі з ВПП в акті перевірки зробило узагальнений висновок про зберігання позивачем пального за 6-ма адресами на підставі поданих протягом 2021 року позивачем заявок щодо внутрішнього переміщення пального за адресами виробничих потужностей позивача та ненадання контролюючому органу первинної документації щодо надходження, використання та списання пального.

Проте такий висновок є передвчасним з огляду на те, що позивач повідомляв відповідача ще до дати призначення фактичної перевірки про втрату первинних документів, у тому числі й за 2021 рік, а тому вказаний висновок відповідача підтверджує, що позивач здійснював внутрішнє переміщення власного пального для власних потреб споживання на виробничих об?єктах за 6-ма адресами, проте ніяк не може підтверджувати факт зберігання пального за вказаними адресами, тим паче без здійснення перевіряючими фактичної перевірки за кожною із вказаних адрес.

Висновок відповідача в акті фактичної перевірки про те, що «[...] відповідно до наданих документів, постачання палива контрагентами здійснюється за адресою Київська область, Васильківський район, с. Крячки, вул. Кривова 46, і подальшому бензовозами підприємства або іншими автотранспортними засобами (договори оренди на такий транспорт не надано), доставляється за вищевказаними адресами.

Разом з тим, підприємством не надано технічних документів щодо обладнання бензовозів підприємства чи інших транспортних засобів, які використовуються для транспортування палива витратомірами-лічильниками, іншим обладнанням, яке дає можливість заправляти транспортні засоби та іншу спецтехніку безпосередньо в паливні баки.

Крім того, підприємство має у власності газові балони.

Своїми поясненнями №835 від 07.12.2022 ПП «Автомагістраль» підтверджує зберігання газу в балонах від 40 до 50л, отриманого від ТОВ «Пропан-Сервіс» (договір 24/05/22-4) на дільницях підприємства без реєстрації акцизного складу та без отримання ліцензії на право зберігання палива. [...].» також не є достатнім для застосування штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 за ч. 9 ст. 15 Закону №481 з огляду на таке.

Так, по-перше, встановлення будь-яких обставин щодо операцій позивача з пальним за адресою АДРЕСА_2 не входить в межі фактичної перевірки згідно з наказом про фактичну перевірку №183/ж1 від 01.12.2022, де адресою фактичної перевірки визначено виключно адресу: Київська область, Вишгородський р-н, с. Синяк, вул. Київська 68.

По-друге, належні позивачу три бензовози загальним обсягом цистерн 49825 л використовуються виключно для переміщення власного пального для потреб власного споживання на підставі заявок на переміщення пального, що підтверджується контролюючим органом і змістом акту перевірки, а також і змістом висновку за результатом розгляду заперечень позивача до акту перевірки №35/ж12/31-00-07-05-02-26 від 16.01.2023, а також безпосередньо заявками на переміщення пального №27 - 30 від 05.07.2022 за липень та №43 - 45, 47 від 02.10.2022 за жовтень 2022 року.

Відповідно до абз. 1, 4 п.п.230.1.5 п. 230.1. ст. 230 ПК України транспортні засоби, що набули статусу акцизних складів пересувних, а також транспортні засоби, що використовуються суб?єктом господарювання, який не є розпорядником акцизного складу, для переміщення на митній території України власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки, повинні обліковуватися в Переліку транспортних засобів, що переміщують пальне або спирт етиловий, створення та ведення якого забезпечується центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, у порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Перелік транспортних засобів, що переміщують пальне або спирт етиловий, розміщується на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Транспортні засоби, що використовуються для переміщення на митній території України пального або спирту етилового, це облаштовуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

3 огляду на вказане, твердження відповідача про відсутність на бензовозах витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників, як доказ неможливості заправки власних транспортних засобів позивача є неспроможним. При цьому, в акті перевірки відповідач підтверджує використання позивачем бензовозів за заявками на переміщення пального.

По-третє, відповідачем не встановлено фактичними доказами фізичну наявність у позивача газових балонів станом на час фактичної перевірки за одною з 6-ти адрес, їх технічні характеристики, об?єми, не зафіксовано факт зберігання в таких балонах газу в обсягах, що перевищує допустимий граничний обсяг для потреб власного споживання.

Відповідач фактично не встановив на місці за якою саме адресою, що кваліфікується контролюючим органом як акцизний склад, фізично розміщуються балони об?ємом понад 200 кубічних метрів, так само як і не встановлено постачання позивачу на кожну з 6-ти адрес газу обсягом понад 1000 кубічних метрів, а також факт наявності газу на зберіганні.

У цій частині узагальнений висновок контролюючого органу про наявність газових балонів у позивача (без визначення місця їх знаходження) обґрунтований виключно документами щодо придбання та обліку газу позивачем, що не відповідає меті та порядку фактичної перевірки, а має характер невиїзної документальної перевірки.

При цьому, суд звертає увагу на те, що позивач надавав пояснення, що газові балони підприємства є складовою частиною будівельного обладнання, що використовуються підприємством для здійснення свого основного виду господарської діяльності - будівництва, а саме: КВЕД 42.11 Будівництво доріг і автострад.

Такі газові балони не використовуються окремо від будівельного обладнання. Таким чином, газові балони не використовуються для зберігання підприємством газу, а забезпечують функціонування спеціального будівельного обладнання, що працює на таких газових балонах.

Враховуючи вищевикладене, газові балони, що є складовою частиною обладнання, не є місцем зберігання пального, а тому не потребує отримання ліцензії на зберігання. Крім того, підприємство не зберігає пальне, а використовує його на своєму обладнанні, а тому у підприємства відсутні акцизні склади, які потрібно реєструвати.

Саме такий висновок підтверджується ІПК ДПС України від 04.11.2021 №4165/ІПК/99-00-09-03-02-06, в якому зазначається наступне:

«Отже, по суті зберігання пального, передбачає приймання, схоронність із збереженням його властивостей, якостей та ознак (об?єму) протягом певного часу, тоді як зберігання пального у паливному баку забезпечує функціонування технологічного обладнання, яке працює на такому пальному.

Відповідно до інформації зазначеної у зверненні, товариство виконує роботи по договорам будівельного підряду і не має права користування чи права власності на таку територію, не має стаціонарних ємностей для зберігання пального, і скраплений газ використовується в обладнанні під час виконання робіт, що виключає його зберігання на будівельному майданчику.

Таким чином, у виробничому процесі будівництва використовується газовий різак, до складу обладнання якого входить, зокрема балон із скрапленим газом (є невід?ємною частиною обладнання), який використовується в технологічному процесі для забезпечення роботи газового різака, і служить для змішування паливного газу з киснем, формування підогрівного полум?я, і подачі до металу (виробу), що розрізають струменем різального кисню.

Враховуючи зазначене, при зберіганні на будівельному майданчику скрапленого газу у балонах, які підключено до обладнання газових різаків під час виконання робіт з будівництва, і не використовується окремо від обладнання для власного споживання, у товариства відповідно до ст. 15 Закону №481 відсутній обов?язок отримувати ліцензію на зберігання пального».

Аналогічний висновок також міститься в ІПК ДПСУ від 28.01.2022 №234/ІПК/99-00-09-03-02-06.

Таким чином, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 18.01.2023 №122/ж10/31-00-07-05-02-24, суд зазначає наступне.

В акті фактичної перевірки відповідач робить висновок, що з огляду на те, що підприємством отримано за 2021 рік та у 2022 році пальне в обсягах, що перевищують 1000 м. кубічних (1000000 літрів) та з урахуванням норм Податкового кодексу України у ПП «Автомагістраль» виник обов?язок зареєструвати акцизні склади за адресами навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального: АДРЕСА_1 ; АДРЕСА_2 ; Житомирська область, Бердичівський район, с.Гришківці; Житомирська область, Овруцький район, с. Гошів; Житомирська область, Житомирський район, с. Василівка; Житомирська область, м. Коростень, вул.Шатрищанська, 73.

Зазначені адреси підприємством відображені у відповідному звіті за ф. 20-ОПП.

У зв?язку з відсутністю реєстрації акцизних складів за зазначеними адресами ПП "Автомагістраль» було порушено п.п.230.1.1 п. 230.1 ст. 230 ПК України, де визначено, що платники податку - розпорядники акцизних складів зобов?язані зареєструвати усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

На підставі вказаних висновків акту перевірки складено податкове повідомлення-рішення від 18.01.2023 №122/ж10/31-00-07-05-02-24, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 6000000,00 грн. за порушення п.п.230.1.2. п. 230.1. ст. 230 ПК України, а саме за відсутність реєстрації акцизних складів за 6-ма адресами.

Так, в якості місць зберігання пального ЦМУ ДПС по роботі з ВПП визначає адреси виробничих потужностей позивача, на які здійснювалось переміщення власного пального для власних потреб згідно із заявками позивача протягом 2021 року на переміщення пального, де, за припущенням відповідача, здійснюється навантаження, розвантаження, зберігання пального.

У висновку за результатом розгляду заперечень позивача на акт фактичної перевірки зазначено наступне:

«Адресами розвантаження палива зазначені: Київська область, Вишгородський район, с. Синяк, Житомирська область, Бердичівський район, с. Гришківці, Житомирська область, Овруцький район, с. Гошів, Житомирська область, Житомирський район, с.Василівка, Житомирська область, м. Коростень, вул. Шатрищанська, 73.

Тобто постачання палива здійснюється за 6 адресами.

Умовами наданих договорів передбачено - доставка палива здійснюється контрагентами за адресами вказаними підприємством в додаткових угодах. Відповідно до наданих додаткових угод адресами доставки палива є: Київська область, Васильківський район, с. Крячки; Київська область, Вишгородський район, с. Синяк.»

Проте, суд повторно звертає увагу на незаконність здійснення будь-якої перевірки та встановлення будь-яких фактів, що стосуються операцій позивача з пальним за адресою: Київська область, Васильківський район, с. Крячки та інших адрес, оскільки вони не входять в межі фактичної перевірки за наказом №183/ж1 від 01.12.2022.

Окрім того, відповідачем проігноровано пояснення позивача, що паливо не зберігається за вказаними 6-ма адресами виробничих потужностей, а доставляється в місце поставки (с. Крячки або с. Синяк) для безпосередньої заправки техніки або подальшого переливання в бензовози позивача, які в подальшому самостійно (без участі постачальника пального) здійснюють безпосередню заправку транспортних засобів, спеціальної будівельної техніки та обладнання у паливні баки, зокрема на території виробничих об?єктів - асфальтобетонних заводах (далі - АБЗ) підприємства, адже за цими адресами знаходяться транспортні засоби підприємства, включаючи бензовози та АБЗ.

Актом перевірки не встановлено та фактичними доказами відповідачем не підтверджено ні здійснення позивачем зберігання пального за адресою: Київська область, Вишгородський район, с. Синяк, ні наявності за цією адресою акцизних складів.

При цьому, доставка пального до транспортного засобу та знаходження пального в баках транспортних засобів та спецтехніки і обладнання не вимагає наявності ліцензії на зберігання пального.

Такий висновок підтверджується ІПК Державної податкової служби України від 11.11.2020 №4647/ІПК/99-00-09-03-03-06, в якому вказано наступне:

«Враховуючи викладене вище, за описаних Господарством умов та той факт, що пальне легковим автотранспортом доставляється із А3С до поля в каністрах та одразу заливається у баки сільгосптехніки, зберігання пального при перевезенні не потребує отримання ліцензії на право зберігання пального».

Наведене свідчить, що вимога контролюючого органу про наявність ліцензії на зберігання пального, що доставляється до транспортного засобу, спецтехніки та обладнання, заливається в їх бак і знаходиться виключно в такому баку - суперечать висновкам вищевикладеної ІПК ДПСУ.

Крім того, згідно п.п.14.1.6, п.п.14.1.61 п. 14.1 ст. 14 ПК України:

- не є акцизним складом:

г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої ...;

- не є акцизним складом пересувним:

транспортний засіб, що використовується суб?єктом господарювання, який не є розпорядником акцизного складу та платником акцизного податку, для переміщення на митній території України власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки;

паливний бак транспортного засобу».

Отже, враховуючи вищевикладене, ні паливні баки транспортних засобів, спецтехніки та обладнання, ні три бензовози позивача не є акцизними складами, а отже, і місцем зберігання пального, а факт наявності у позивача інших ємностей відповідачем не доведений та не відображений в акті фактичної перевірки.

Аналогічний висновок зробив Верховний Суд в постанові від 31.05.2022 у справі №540/4291/20, де вказано наступне:

«Згідно зі встановленими обставинами у цій справі, СФГ «МАКС» здійснює діяльність з вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. З метою провадження своєї діяльності СФГ «МАКС» придбаває і використовує пальне, яке зберігається в паливних баках відповідної техніки та орендованих паливозаправниках та пересувних автоцистернах. Відповідне повідомлення форми 20-ОПП про об?єкти, через які провадиться діяльність позивач подав до ГУ ДПС у встановленому законом порядку (т. 1 а.с. 57). Позивач є кінцевим споживачем придбаного у ТОВ «СМАРТ-НАФТА» дизельного пального обсягом 26415 кг - 31960 л, яке використовується виключно для власних потреб (іншого ГУ ДПС не доводило).

За своїм змістом такі місця зберігання пального відповідають ознакам, які ПК України встановлює як винятки з понять «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний»: орендовані транспортні засоби, що використовуються суб?єктом господарювання, призначені для переміщення в них пального на митній території України для потреб власного споживання. За таких обставин, підстави вважати, що діяльність СФГ «МАКС» підпадає під визначення «зберігання пального», яка підпадає під вимоги ліцензування у розумінні Закону №481/95-В відсутні, відповідно, позивач не мав обов?язку отримувати ліцензію для здійснення такої діяльності».

З урахуванням викладеного вище, вимоги контролюючого органу щодо наявності у підприємства ліцензії на зберігання пального та реєстрації акцизних складів, що відсутні, не відповідають фактичним обставинам справи, вимогам законодавства, судовій практиці Верховного Суду та податковим роз?ясненням ДПС України.

Крім того, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП не мало права з?ясовувати, витребовувати від позивача будь-яку інформацію щодо поводження позивача з пальним за адресами, що не визначені в наказі ЦМУ ДПС по роботі з ВПП про проведення фактичної перевірки ПП «Автомагістраль» №183/ж1 від 01.12.2022.

Так, у підприємства відсутні споруди, обладнання та ємності для зберігання пального (далі - резервуари). В акті перевірки не наведено переліку, технічних характеристик та фактичного місця розташування таких резервуарів, в яких підприємство могло б фізично зберігати весь той об?єм палива, що вказаний в акті.

Натомість, як зазначає позивач та не спростовано відповідачем, у підприємства наявні 289 одиниць транспортних засобів загальним об?ємом паливних баків 127713 л, три бензовози (для переміщення власного пального для потреб власного споживання) загальним об?ємом цистерн 49825 л, 132 одиниці спеціальної будівельної техніки та обладнання загальним об?ємом паливних баків 30600 л, що підтверджується повідомленнями про об?єкти оподаткування за формою 20-ОПП, інформацією підприємства про об?єми паливних баків автомобілів, інформацією підприємства про об?єми паливних баків спеціалізованої дорожньої техніки та про проміжну перевірку бензовозів позивача від 12.01.2022, що відповідачем не заперечувалось ні в акті перевірки, ні висновком за результатом розгляду заперечень до акту перевірки.

Таким чином, єдині можливі резервуари для «зберігання» пального, що наявні у підприємства - це баки транспортних засобів, спецтехніки та обладнання, заправка яких здійснюється з бензовозів позивача.

ДПС України визнає, що знаходження пального в баку - не є його зберіганням для цілей отримання ліцензії на зберігання пального та реєстрації акцизних складів.

Якщо перевіряючі вважають, що пальне не заливається в баки транспортних засобів, спецтехніки та обладнання, а зберігається в спеціальних резервуарах, контролюючий орган зобов?язаний довести своє припущення фактичними доказами, а саме: шляхом наведення переліку таких резервуарів, їх об?ємів, технічних характеристик, місцезнаходження, зняти залишки пального з таких резервуарів, відібрати зразки. Перевіряючі зобов?язані були конкретно вказати, в яких саме резервуарах, на переконання ЦМУ ДПС по роботі з ВПП, зберігається пальне - у споруді, в обладнанні чи в ємності, які позивач у свою чергу зобов?язаний зареєструвати як акцизні склади відповідно до вимог п.п.230.1.2. п. 230.1 ст.230 ПК України.

Проте, вказаного вище в акті перевірки не відображено.

Таким чином, ЦМУ ДС по роботі з ВПП робить висновок про абстрактне зберігання пального, але не конкретизує - в яких саме резервуарах фактично зберігається таке пальне, а тому зазначений висновок обґрунтований припущеннями контролюючого органу. Але за відсутності місця зберігання та об?єктів, що за критеріями ПК України можуть вважатися акцизними складами для зберігання пального, контролюючий орган не мав жодних підстав для висновку про те, що пальне взагалі десь зберігається та наявні об?єкти для реєстрації акцизних складів за 6-ти адресами.

На підставі зазначеного вище, підприємство не має обов?язку отримувати ліцензію на зберігання пального, а тим паче 6-ть ліцензій та реєструвати акцизні склади за 6-ма адресами, як про це безпідставно зазначає відповідач

Відповідно до розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення від 18.01.2023 №122/ж10/31-00-07-05-02-24, суть порушення полягає у відсутності реєстрації підприємством, як розпорядником акцизного складу, акцизних складів в системі електронного адміністрування реалізації пального за 6-ма адресами, визначеними в акті фактичної перевірки.

Розмір штрафу складає 1000000 грн. за кожний акцизний склад.

Таким чином, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП нарахувало 6-ть незареєстрованих акцизних складів (1000000*6).

Так, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП «знайшло» акцизні склади за 5-ма адресами, за яким фактична перевірка взагалі не проводилася та не передбачена наказом про проведення фактичної перевірки №183/ж1 від 01.12.2022, що по суті є фактичною невиїзною перевіркою, яка нормами ПК України взагалі не передбачена.

При цьому, штраф накладено на підставі п. 128-1.1.2 ст. 128-1 ПК України: «Відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень».

Проте, суд звертає увагу на те, що диспозиція п.128-1.2 ст. 128-1 ПК України вказує, що штраф в розмірі 1 млн. грн. може бути накладено лише на платника акцизного податку - розпорядника акцизного складу.

При цьому, згідно п.п.14.1.224 п. 14.1 ст. 14 ПК України розпорядник акцизного складу - суб?єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб?єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Таким чином, розпорядник акцизного складу - це платник акцизного податку.

Проте, ПП «Автомагістраль» не є платником акцизного податку, про що зазначено в акті перевірки.

Так, по-перше, підприємство відсутнє в переліку платників акцизного податку, визначеному в п. 212.1 ст. 212 ПК України, яке визначає, що платниками податку є:

212.1.1. Особа, постійне представництво, які виробляють підакцизні товари (продукцію) на митній території України, у тому числі з давальницької сировини.

212.1.2. Особа - суб?єкт господарювання, постійне представництво, які ввозять підакцизні товари (продукцію) на митну територію України.

212.1.3. Фізична особа - резидент або нерезидент, яка ввозить підакцизні товари (продукцію) на митну територію України в обсягах, що підлягають оподаткуванню, відповідно до митного законодавства.

212.1.4. Особа, яка реалізує конфісковані підакцизні товари (продукцію), підакцизні товари (продукцію), визнані безхазяйними, підакцизні товари (продукцію), за якими не звернувся власник до кінця строку зберігання, та підакцизні товари (продукцію), що за правом успадкування чи на інших законних підставах переходять у власність держави, якщо ці товари (продукція) підлягають реалізації (продажу) в установленому законодавством порядку.

212.1.5. Особа, яка реалізує або передає у володіння, користування чи розпорядження підакцизні товари (продукцію), що були ввезені на митну територію України із звільненням від оподаткування до закінчення строку, визначеного законом відповідно до пункту 213.3 статті 213 цього Кодексу.

212.1.6. Особа, на яку покладається дотримання вимог митних режимів, що передбачають звільнення від оподаткування, у разі порушення таких вимог.

212.1.7. Особа, на яку покладається виконання умов щодо цільового використання підакцизних товарів (продукції), на які встановлено ставку податку 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту, 0 євро за 1000 кг нафтопродуктів у разі порушення таких умов.

212.1.8. Особа, на яку при здійсненні операцій з підакцизними товарами (продукцією), які не підлягають оподаткуванню або звільняються від оподаткування, покладається виконання умов щодо цільового використання підакцизних товарів (продукції) в разі порушення таких умов.

212.1.11. Особа - суб?єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів (крім тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах).

212.1.13. Виробники електричної енергії, які мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її на ринку електричної енергії.

212.1.14. Особа - власник ввезеного на митну територію України вантажного транспортного засобу, що переобладнується у легковий автомобіль, з якого справляється акцизний податок.

212.1.15. Особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), постійне представництво, які реалізують пальне або спирт етиловий.

212.1.16. Особа - суб?єкт господарювання, постійне представництво, які використовують товари (продукцію), коди яких згідно з УКТ ЗЕД не зазначені у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу (крім газу природного у газоподібному стані за кодом 2711 21 00 00 згідно з УКТ ЗЕД), як пальне для заправлення транспортних засобів, обладнання або пристроїв з двигунами внутрішнього згоряння із запалюванням від стиснення, з двигунами внутрішнього згоряння з іскровим запалюванням, з двигунами внутрішнього згоряння з кривошипно-шатунним механізмом.

212.1.17. Особа - виробник та/або імпортер тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, яка здійснює їх реалізацію для цілей оподаткування акцизним податком з реалізації суб?єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів за ставкою, визначеною підпунктом 215.3.10 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу.

Суд звертає увагу на те, що діяльність підприємства не підпадає під жодний з підпунктів даної норми ПК України, оскільки фактичною перевіркою не встановлено фактів реалізації пального позивачем на користь третіх осіб та контролюючим органом не заперечується факт придбання позивачем пального для власних потреб.

Отже, вказані обставини свідчать про те, що підприємство не є платником акцизного податку та не є розпорядником акцизного складу.

По-друге, якби контролюючий орган кваліфікував позивача як платника акцизного податку, який здійснює операції з реалізації пального на користь третіх осіб, то неодмінно було б здійснення донарахування несплаченого акцизного податку з таких операцій. Натомість зазначене відсутнє в акті фактичної перевірки, що безспірно підтверджує відсутність у позивача статусу платника акцизного податку та як наслідок неможливість притягнення до відповідальності за правопорушення, що може бути вчинено виключно розпорядником акцизного складу.

Таким чином, оскільки підприємство не є платником акцизного податку відповідно до норм ПК України, то підприємство не є розпорядником акцизного складу, а відповідно штраф у розмірі 1 млн. грн. за кожну з 6-ти адрес описаних в акті перевірки, встановлений п. 128-1.2 ст. 128-1 ПК України, що застосовується лише до розпорядників акцизного складу - платників акцизного податку, не може застосовуватися до позивача.

При цьому, суд звертає увагу на те, що для накладання штрафу, встановленого п.128-1.2 ст. 128-1 ПК України, у підприємства повинен бути акцизний склад, що не був зареєстрований платником.

Але, як було встановлено судом, у підприємства немає акцизних складів за жодною з 6-ти адрес.

Так, згідно з п.п. «б» п.п.14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання реалізації пального.

Таким чином, обов?язковими ознаками акцизного складу є: 1) наявність розпорядника акцизного складу (платника акцизного податку), 2) здійснення певного виду діяльності (зокрема, зберігання пального), 3) наявність приміщення/території, де розпорядник акцизного складу зберігає пальне.

Як вже зазначалося, позивач не є розпорядником акцизного складу та не здійснює зберігання пального.

Все придбане позивачем пальне «зберігається» виключно в баках транспортних засобів, спецтехніки та обладнання на АБЗ. Перелік таких транспортних засобів, спеціальної будівельної техніки та обладнання, що розташоване на виробничих базах (АБ3), які обладнані паливними баками, підтверджується доданими до матеріалів справи документами.

Висновок про обов?язковість реєстрації позивачем акцизних складів за 6-ма адресами виробничих потужностей в акті фактичної перевірки полягає в наступному: «З огляду на те, що підприємством отримано за 2021 рік та у 2022 році пальне в обсягах, що перевищує 1000 метрів кубічних (1000000 літрів) та з урахуванням норм Податкового кодексу України ПП «Автомагістраль» виник обов?язок зареєструвати акцизні склади за адресами навантаження розвантаження, зберігання, реалізації пального».

Проте, такий висновок не відповідає змісту положень ПК України.

Так, згідно п.п. «б» п.п.14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України не є акцизним складом приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб?єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Отже, підставами для кваліфікації певного приміщення чи території акцизним складом є дотримання трьох кваліфікуючих ознак:

1) загальна місткість ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального перевищує 200 кубічних метрів;

2) обсяг отриманого протягом року пального перевищує 1000 кубічних метрів;

3) пальне реалізується в тому числі третім особам.

При цьому, дотримання таких кваліфікуючих ознак здійснюється щодо кожного такого приміщення або території, а не в цілому сумарно за всіма адресами виробничих потужностей платника податків.

Так, актом перевірки стверджується обов?язок позивача зареєструвати акцизні склади за 6-ма адресами у зв`язку з сумарним обсягом придбаного позивачем протягом 2021 року пального - 11789307 л та протягом 2022 року - 3005277 л.

Проте, такі доводи контролюючого органу є неправомірними, оскільки відповідач не мав права оцінювати операції за період 2021 року - січень, лютий 2022 року у зв?язку з втратою позивачем первинних документів, про що судом вже було встановлено.

Окрім того, з обсягу придбаного пального протягом 2022 року відповідачем в межах фактичної перевірки не встановлено та фактичними доказами не підтверджено, який саме обсяг позивач ймовірно зберігав у стаціонарних ємностях, оскільки обсяг пального, що заправляється в баки транспортних засобів, не враховується в ліміт 1000 кубічних метрів.

Такий висновок підтверджується постановою Верховного Суду від 13.07.2022 у справі №420/14724/20, в якій вказано:

«Так, протягом січня - лютого 2020 року у ПП «Укрпапегсистем» придбано 287558,00 літрів дизельного пального, яке у зв?язку з відсутністю у вказаному періоді у ТОВ «ЛАМАН ТРАНС-ЕКСПРЕС» ємності для зберігання пального відвантажувалося безпосередньо в баки транспортних засобів позивача за адресою постачання: Одеська область, м. Одеса, Суворовський район, вул. Балтська дорога, буд. 71 (а.с.60-68, т. 1).

Протягом травня - червня 2020 року ТОВ «ЛАМАН ТРАНС-ЕКСПРЕС» придбано дизельне пальне у ПП "Укрпалетсистем" у кількості 191520,00 літрів, яке також було відвантажено у паливні баки транспортних засобів у пункті розвантаження: Одеська область, м. Одеса, Суворовський район, вул. Балтська дорога, буд. 71, що підтверджується товарно-транспортними накладними та відомостями.

Аналіз змісту пп. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України свідчить про те, що не є акцизним складом паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої.

Отже, обсяг пального, що заправлений у паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої не враховується до обсягу отриманого пального в ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального у розумінні вказаної норми».

Крім того, паливний бак виключається не лише з терміну «акцизний склад пересувний», але і з терміну «акцизний склад».

Так, згідно п.п. «г» п.п.14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України не є акцизним складом паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої.

Отже, з огляду на встановлені обставини, суд приходить до висновку, що висновку акту фактичної перевірки є необґрунтованими та такими, що не підтверджуються документально, оскільки відповідачем не встановлено та не відображено в акті перевірки, не підтверджено фактичними доказами існування у позивача ємностей за 6-ма адресами для зберігання пального, відмінних від паливних баків автотранспортних засобів та спеціалізованої техніки, саме стаціонарних ємностей, існування яких за кожною з 6-ти адрес є обов`язкового ознакою акцизного складу.

Так само, відповідачем не було встановлено факт реалізації позивачем пального на користь третіх осіб, окрім потреб власного споживання.

Отже, у підприємства відсутній статус розпорядника акцизного складу та безпосередньо акцизний склад, як обов?язкові об?єктивні та суб?єктивні сторони складу правопорушення, штраф за який передбачено п. 128-1.2 ст. 128-1 ПК України.

Таким чином, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 18.01.2023 №122/ж10/31-00-07-05-02-24 є протиправним та підлягає скасуванню.

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

На виконання цих вимог відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду належних і достатніх доказів, які спростовували б твердження позивача, а відтак не довів правомірності своїх рішень.

На переконання суду, питання, які можуть вплинути на результат розгляду даної справи, судом було розглянуто та надано їм оцінку у повній мірі.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачем сплачено судовий збір у розмірі 26840,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією від 05.05.2023 №3242.

Відтак, зважаючи на задоволення позовних вимог, понесені позивачем судові витрати у вигляді сплаченого судового збору на суму 26840,00 грн. підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 139, 143, 242 - 246, 249, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 18.01.2023 №122/ж10/31-00-07-05-02-24, від 18.01.2023 №123/ж10/31-00-07-05-02-24 та від 18.01.2023 №124/ж10/31-00-07-05-02-24.

Стягнути на користь Приватного підприємства "Автомагістраль" (ідентифікаційний код 31481658) судовий збір у сумі 26840 (двадцять шість тисяч вісімсот сорок) грн. 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код 44082145).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення .

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Балаклицький А. І.

Дата виготовлення і підписання повного тексту рішення - 28 серпня 2023 р.