Справа № 380/826/23
Суддя: Матковська Зоряна Мирославівна
Дата ухвалення: 2023-09-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 вересня 2023 рокуЛьвівСправа № 380/826/23 пров. № А/857/9825/23
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді: Матковської З.М.,

суддів: Довгої О.І., Запотічного І.І.,

при секретарі судового засідання: Юник А.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2023 року у справі №380/826/23 за адміністративним позовом Приватного підприємства «ЛІЧНОВ» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання дії та бездіяльності протиправними (головуючий суддя першої інстанції Братичак У.В., час ухвалення 12.58 год., місце ухвалення м. Львів, дата складання повного тексту 04.05.2023),-

В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство «Лічнов» звернулося з позовною заявою до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610870/30388540 про відмову Приватному підприємству «ЛІЧНОВ» в реєстрації податкової накладної №5 від 03.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610869/30388540 про відмову Приватному підприємству «ЛІЧНОВ» в реєстрації податкової накладної №9 від 04.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610877/30388540 про відмову Приватному підприємству «ЛІЧНОВ» в реєстрації податкової накладної №13 від 05.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610871/30388540 про відмову Приватному підприємству «ЛІЧНОВ» в реєстрації податкової накладної №22 від 07.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610878/30388540 про відмову Приватному підприємству «ЛІЧНОВ» в реєстрації податкової накладної №27 від 10.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022р. №7610876/30388540 про відмову Приватному підприємству «ЛІЧНОВ» в реєстрації податкової накладної №29 від 11.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610873/30388540 про відмову Приватному підприємству «ЛІЧНОВ» в реєстрації податкової накладної №33 від 12.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610872/30388540 про відмову Приватному підприємству «ЛІЧНОВ» в реєстрації податкової накладної №37 від 13.10.2022 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610875/30388540 про відмову Приватному підприємству «ЛІЧНОВ» в реєстрації податкової накладної №40 від 14.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610879/30388540 про відмову Приватному підприємству «ЛІЧНОВ» в реєстрації податкової накладної №18 від 06.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №5 від 03.10.2022 Приватного підприємства «ЛІЧНОВ», вказавши строк її реєстрації 28.10.2022; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №9 від 04.10.2022 Приватного підприємства «ЛІЧНОВ», вказавши строк її реєстрації 28.10.2022; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №13 від 05.10.2022 Приватного підприємства «ЛІЧНОВ», вказавши строк її реєстрації 28.10.2022; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №22 від 07.10.2022 Приватного підприємства «ЛІЧНОВ», вказавши строк її реєстрації 28.10.2022; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №27 від 10.10.2022 Приватного підприємства «ЛІЧНОВ», вказавши строк її реєстрації 28.10.2022; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №29 від 11.10.2022 Приватного підприємства «ЛІЧНОВ», вказавши строк її реєстрації 28.10.2022; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №33 від 12.10.2022 Приватного підприємства «ЛІЧНОВ», вказавши строк її реєстрації 28.10.2022; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №37 від 13.10.2022 Приватного підприємства «ЛІЧНОВ», вказавши строк її реєстрації 28.10.2022; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №40 від 14.10.2022 Приватного підприємства «ЛІЧНОВ», вказавши строк її реєстрації 28.10.2022; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №18 від 06.10.2022 Приватного підприємства «ЛІЧНОВ», вказавши строк її реєстрації 28.10.2022.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022, №18 від 06.10.2022. Податковим органом вказані податкові накладні прийнято, але реєстрацію зупинено. Позивач зазначає, що після подання ним письмових пояснень та додаткових документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН, відповідачем було прийнято спірні рішення про відмову у реєстрації таких податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних. Окрім того, зазначає, що Головним управлінням ДПС у Львівській області не зазначено, які саме документи згідно з вичерпним переліком слід надати позивачу для перевірки і які були б достатні для прийняття відповідачем рішення про реєстрацію таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відтак, вважає спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних протиправними, тому просить такі скасувати.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2023 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610870/30383540. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610869/30388540. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610877/30388540. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610871/30388540. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610878/30388540. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610876/30388540. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610873/30388540. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610872/30388540. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610875/30388540. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610879/30388540. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «Лічнов» №5 від 03.10.2022 датою її подання на реєстрацію. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «Лічнов» №9 від 04.10.2022 датою її подання на реєстрацію. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «Лічнов» №13 від 05.10.2022 датою її подання на реєстрацію. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «Лічнов» №22 від 07.10.2022 датою її подання на реєстрацію. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «Лічнов» №27 від 10.10.2022 датою її подання на реєстрацію. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «Лічнов» №29 від 11.10.2022 датою її подання на реєстрацію. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «Лічнов» №33 від 12.10.2022 датою її подання на реєстрацію. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «Лічнов» №37 від 13.10.2022 датою її подання на реєстрацію. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «Лічнов» №40 від 14.10.2022 датою її подання на реєстрацію. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «Лічнов» №18 від 06.10.2022 датою її подання на реєстрацію. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області на користь Приватного підприємства «Лічнов» судовий збір у сумі 29524 грн. 00 коп.

Не погоджуючись із рішенням суд першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що вважає рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24.04.2023 у справі №380/826/23 таким, що суперечить чинному законодавству, прийнятим з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Апелянт зазначає, що відповідно до квитанцій про реєстрацію податкових накладних/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022, №18 від 06.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2505, 2517 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/ послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Окрім вищенаведеного, контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зміст господарської операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація ПН, податковому органу невідомий. Тобто сам платник податку має визначити які первинні документи необхідно надати податковому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Відповідач чітко визначив підставу зупинення реєстрації податкової накладної, а не вжив загальне посилання на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Пропозиція надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, була викладена у відповідності до вимог пунктів 4,5 Порядку №520.

Щодо конкретного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, слід зазначити, що зупинення реєстрації податкової накладної відбувається в автоматичному режимі за наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Зазначена у квитанції про зупинення реєстрації ПН інформація щодо відповідності господарських операцій п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій давала можливість позивачу надати контролюючому органу всі документи, що мало господарство у своєму розпорядженні та, які підтверджують інформацію, зазначену у ПН.

Позивачем подано до контролюючого органу Повідомлення №4, №5, №6, №7, №8, №9, №10, №11, №12, №14 від 01.11.2022 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022, №18 від 06.10.2022, реєстрацію яких зупинено та до таких повідомлень долучено по 2 додатки: пояснення та видаткові накладні (повідомлення з переліком документів, які надані до нього стосовно розблокування реєстрації податкової накладної знаходиться в матеріалах справи).

Відповідно до рішень комісії про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2022 №7610870/30388540, від 10.11.2022 №7610869/30388540, від 10.11.2022 №7610877/30388540, від 10.11.2022 №7610871/30388540, від 10.11.2022 №7610878/30388540, від 10.11.2022 №7610876/30388540, від 10.11.2022 №7610873/30388540, від 10.11.2022 №7610872/30388540, від 10.11.2022 №7610875/30388540, від 10.11.2022 №7610879/30388540 відмовлено у реєстрації податкових накладних №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022, №18 від 06.10.2022 з підстав ненадання платником податку копій договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних та розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Звертає увагу, що після зупинення реєстрації спірних податкових накладних, позивачем на розгляд комісії регіонального рівня було надано лише 2 додатки по кожній податковій накладній, а саме: пояснення та видаткова накладна.

Отже, ПП «Лічнов» на розгляд комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не було надано: договору поставки інертних матеріалів від 01.02.2019 № 1/2-01022019/1-1/3, на підставі якого виникли договірні відносини між ПП "ЛІЧНОВ" та ТзОВ «РІЄСТРА», рахунків-фактур, передбачених цим Договором; первинних документів щодо походження (придбання) Товару (щебінь, пісок); документів щодо транспортування Товару по факту його придбання та реалізації (ТТН, подорожні листи, відомості про вантаж тощо); документів щодо наявності у позивача основних засобів; документів щодо наявності складських приміщень для зберігання Товару; розрахункових документів щодо підтвердження здійснення оплати за придбаний та реалізований Товар (платіжних доручень, банківських виписок).

Також зазначає, що до суду позивачем долучено значно більший обсяг документів. Долучаючи більш розширений перелік документів, позивач фактично просить суд підмінити собою повноваження комісії податкового органу, якій такі документи не надавалися і, яка такі документи не розглядала.

У зв`язку з цим, такі документи не можуть бути належними та допустимими доказами у справі відповідно до ст. 73 та 74 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки не були предметом розгляду комісії регіонального рівня, яка приймала оскаржувані рішення про відмову у реєстрації спірних ПН.

Таким чином, на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкової накладної.

Враховуючи вищенаведене, у відповідача були законні підстави для прийняття рішень про відмову у реєстрації спірних податкових накладних, а тому такі є правомірними.

Щодо зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022, №18 від 06.10.2022 днем їх фактичного подання, то апелянт вважає, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу.

З урахуванням наведеного просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24.04.2023 у справі №380/826/23 та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог ПП «Лічнов» відмовити повністю.

Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу, суть якого зводиться до того, що рішення суду є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням норм процесуального права, при повному та всебічному з`ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, доведеністю обставин, що мають значення для справи. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.

У судовому засіданні апеляційного розгляду справи представник відповідача апеляційну скаргу підтримав з підстав наведених у ній та просив рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Представник позивача проти апеляційної скарги заперечив, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом установлено та з матеріалів справи слідує, що приватне підприємство «Лічнов» зареєстроване як юридична особа з 14.05.1999 року; основним видом діяльності згідно КВЕД є 08.12 Добування піску, гравію, глин і каоліну.

Окрім цього, додатковим видом діяльності позивача є оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (згідно КВЕД 46.73)

01.02.2019 між Приватним підприємством «Лічнов» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Рієстра» укладено договір поставки інертних матеріалів №1/2-01022019/1-1/3.

Відповідно до умов Договору поставки інертних матеріалів №1/2-01022019/1-1/3 Постачальник зобов`язується передавати у власність Покупця Товар та/або Продукцію, (товарно матеріальні цінності), що вказаний в рахунку фактурі та/або у видатковій накладній, а Покупець зобов`язується приймати ТМЦ та оплачувати його вартість на умовах договору.

Оплата ТМЦ здійснюється Покупцем безготівково в національній валюті України шляхом переказу грошових коштів на банківський рахунок Постачальника (п. 3.1 Договору).

Покупець зобов`язаний здійснити оплату за ТМЦ після фактичного її отримання за видатковою накладною (п. 3.2 Договору).

У вартість ТМЦ включені транспортні витрати Постачальника, пов`язані з доставкою ТМЦ до пункту поставки за адресою: Львівська область, Пустомитівський район, с. Милятичі, вул. Сонячна, 1 (п. 3.4 Договору).

На виконання вище вказаного Договору позивач 03.10.2022, 04.10.2022, 05.10.2022, 06.10.2022, 07.10.2022, 10.10.2022, 11.10.2022, 12.10.2022, 13.10.2022, 14.10.2022, поставив ТОВ «Рієстра» товар (заготовки пиломатеріалів) згідно видаткових накладних №609 від 03.10.2022, №610 від 04.10.2022, №611 від 05.10.2022, №612 від 06.10.2022, №636 від 07.10.2022, №637 від 10.10.2022, №638 від 11.10.2022, №655 від 12.10.2022, №656 від 13.10.2022, №657 від 14.10.2022 відповідно.

За результатами господарської операції відповідно до вищезазначеного Договору та видаткових накладних, позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №18 від 06.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022.

В подальшому платник податку отримав квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до тексту яких документ (податкову накладну) прийнято, однак реєстрація зазначених податкових накладних зупинена.

В квитанціях зазначено, що: 1) коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 4409 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються/виготовляються, 2) їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової/розрахунку коригування в ЄРПН.

01.11.2022 позивач скерував до комісії ДПС у Львівській області повідомлення №4, №5, №6, №7, №8, №9, №10, №11, №12, №14 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022, №18 від 06.10.2022, реєстрацію яких зупинено та до таких повідомлень долучено по 2 додатки: пояснення та видаткові накладні.

Комісія ГУ ДПС у Львівській області за наслідками розгляду наданих платником податків пояснень та документів прийняла рішення від 10.11.2022 №7610870/30388540, від 10.11.2022 №7610869/30388540, від 10.11.2022 №7610877/30388540, від 10.11.2022 №7610871/30388540, від 10.11.2022 №7610878/30388540, від 10.11.2022 №7610876/30388540, від 10.11.2022 №7610873/30388540, від 10.11.2022 №7610872/30388540, від 10.11.2022 №7610875/30388540, від 10.11.2022 №7610879/30388540, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022, №18 від 06.10.2022 з підстав ненадання платником податку копій договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних та розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Позивач вважаючи вказані вище рішення протиправними 14.11.2022 в порядку адміністративного оскарження подав до ДПС України скарги №№23, 15, 20, 18, 19, 17, 22, 21, 16, 14, до яких, крім копій вищезазначених видаткових та податкових накладних, було долучено наступні документи: копія Договору поставки інертних матеріалів та товарів №1/2-01022019/1-1/3 від 01.02.2019 з ТОВ «Рієстра»; копія договору поставки з ТзОВ Ромкул» №5-2 від 28.08.2018; копія Акту звірки з ТзОВ «Ромкул» за жовтень 2022 року; видаткові накладні ТзОВ «Ромкул» №26 від 27.10.2022, №25 від 20.10.2022, №24 від 1 8.10.2022, №23 від 10.10.2022, №22 від 05.10.2022; копія договору поставки №4012021 з ТзОВ «Хосен плюс» від 04.01.2021; копія Акту звірки з ТзОВ «Хосен плюс» за жовтень 2022 року; копії видаткових накладних з ТзОВ «Хосен плюс» №2510/2022 від 25.10.2022, №1310/2022 від 13.10.2022; копії банківських виписок за 03.10.2022, 04.10.2022, 05.10.2022, 06.10.2022, 07.10.2022, 11.10.2022, 12.10.2022, 13.10.2022, 14.10.2022, 17.10.2022, 18.10.2022, 19.10.2022, 20.10.2022, 21.10.2022, 24.10.2022, 25.10.2022, 26.10.2022, 27.10.2022, 28.10.2022, 31.10.2022; платіжні доручення ТзОВ Ромкул» №1235 від 05.10.2022, №1275 від 11.10.2022, №1366 від 27.10.2022, №1320 від 18.10.2022, №1329 від 20.10.2022, №1302 від 13.10.2022, №1852 від 26.10.2022, №1885 від 31.10.2022, №1844 від 24.10.2022, №1824 від 20.10.2022, №1753 від 12.10.2022, №1897 від 31.10.2022; акт звірки з ТОВ «РІЄСТРА» за жовтень 2022 року.

За результатами розгляду скарги рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України від 28.11.2022 №66046/30388540/2, від 28.11.2022 №66051/30388540/2, від 28.11.2022 №66045/30388540/2, від 28.11.2022 №66037/30388540/2, від 28.11.2022 №66023/30388540/2, від 28.11.2022 №66044/30388540/2, від 28.11.2022 №66043/30388540/2, від 28.11.2022 №66052/30388540/2, від 28.11.2022 №66024/30388540/2, від 28.11.2022 №66035/30388540/2 скарги ПП «Лічнов» залишено без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що у відповідача були наявні достатні документи для спростування сумнівів щодо ризиковості платника податку, та наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до пп. «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п. 201.1. ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі Порядок №1246).

Згідно з пунктом 2 цього Порядку податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки за критеріями визначеними в пункті 12 Порядку №1246.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 13 Порядку №1246).

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів від 11 грудня 2019 № 1165, який набрав чинності з 01 лютого 2020 року (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з абзацом 1 пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Відповідно до абзацу другого пункту 25, абзацу першого пункту 26 Порядку № 1156 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.

Як уже зазначено вище реєстрацію податкових накладних позивача №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №18 від 06.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022 зупинено з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 4409, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критерії ризикованості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку №1165, відповідно до пункту 1 якого, відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Отже, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Проте, надіслані позивачу квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, встановлено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Відповідно до пункту 11 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що вказаним Порядком визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Як уже зазначалось вище, з метою реалізації заготовок пиломатеріалів позивач уклав з Товариством з обмеженою відповідальністю «Рієстра» договір поставки інертних матеріалів №1/2-01022019/1-1/3.

Відповідно до умов вказаного вище договору Постачальник зобов`язується передавати у власність Покупця Товар та/або Продукцію, (товарно матеріальні цінності), що вказаний в рахунку фактурі та/або у видатковій накладній, а Покупець зобов`язується приймати ТМЦ та оплачувати його вартість на умовах договору.

Оплата ТМЦ здійснюється Покупцем безготівково в національній валюті України шляхом переказу грошових коштів на банківський рахунок Постачальника (п. 3.1 Договору).

Покупець зобов`язаний здійснити оплату за ТМЦ після фактичного її отримання за видатковою накладною (п. 3.2 Договору).

У вартість ТМЦ включені транспортні витрати Постачальника, пов`язані з доставкою ТМЦ до пункту поставки за адресою: Львівська область, Пустомитівський район, с. Милятичі, вул. Сонячна, 1 (п. 3.4 Договору).

На виконання вище вказаного Договору позивач 03.10.2022, 04.10.2022, 05.10.2022, 06.10.2022, 07.10.2022, 10.10.2022, 11.10.2022, 12.10.2022, 13.10.2022, 14.10.2022, поставив ТОВ «Рієстра» товар (заготовки пиломатеріалів) згідно видаткових накладних №609 від 03.10.2022, №610 від 04.10.2022, №611 від 05.10.2022, №612 від 06.10.2022, №636 від 07.10.2022, №637 від 10.10.2022, №638 від 11.10.2022, №655 від 12.10.2022, №656 від 13.10.2022, №657 від 14.10.2022 відповідно.

За результатами господарської операції по факту першої події (дата відвантаження товарів) відповідно до вищезазначеного Договору та видаткових накладних, позивачем складено податкові накладні №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №18 від 06.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022 та направлено їх на реєстрацію до контролюючого органу.

Головним управлінням ДПС у Львівській області за наслідками проведеного моніторингу зупинено реєстрацію вказаних податкових накладних та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про їх реєстрацію.

Відповідно до квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, такі містять вимоги про надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

Апеляційний суд зауважує, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 по справі №815/2985/18.

Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, фактично в кінцевому результаті призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до того критерію, на підставі якого зупинено реєстрацію, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункту 1 Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Такий висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, зазначеній в постанові від 18.06.2019 за результатом розгляду справи №0740/804/18, та в постанові від 23.10.2018 за результатом розгляду справи №822/1817/18.

Крім цього, відповідно до висновку Верховного Суду, викладеного у постанові від 27.07.2022 у справі №520/15348/2020, суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено податкову накладну, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена.

Позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником податку копій документів: ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

При цьому, відповідачем 1 в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не вказано про необхідність долучення саме вказаних документів.

Оскаржуване ж рішення не містить жодних підкреслень у графі «первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних», яка по своїй суті визначає лише загальний перелік документів.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що відповідач 1 формально зазначив причини для відмови у реєстрації ПН в ЄРПН з посиланням на увесь перелік документів, який визначений формою рішення, який, на думку контролюючого органу, не наданий платником податків, що є недопустимим.

Щодо посилання апелянта на те, що позивачем до суду долучено більший обсяг документів, ніж було подано на розгляд контролюючому органу, то судом першої інстанції правильно встановлено, що позивач надав відповідачу 1 копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати, водночас податкові накладні підприємства за попередні період, складені за аналогічних правовідносин і з тим же самим контрагентом реєструвалися контролюючим органом без жодних зауважень.

Також судом правильно встановлено, що лише під час судового розгляду. відповідач у відзиві на позовну заяву пояснив, що причиною відмови, в реєстрації податкових накладних позивача стала відсутність договору поставки інертних матеріалів від 01.02.2019 № 1/2- 01022019/1-1/3, на підставі якого виникли договірні відносини між ПП «ЛІЧНОВ» та ТзОВ «РІЄСТРА», рахунків-фактур, передбачених цим Договором; первинних документів щодо походження (придбання) Товару (щебінь, пісок); документів щодо транспортування Товару по факту його придбання та реалізації (ТТН, подорожні листи, відомості про вантаж тощо); документів щодо наявності у позивача основних засобів; документів щодо наявності складських приміщень для зберігання Товару; розрахункових документів щодо підтвердження здійснення оплати за придбаний та реалізований Товар (платіжних доручень, банківських виписок).

Крім цього, оскаржуючи спірні рішення до комісії вищого рівня, позивач для підтвердження реальності господарських операцій до скарг №№23, 15, 20, 18, 19, 17, 22, 21, 16, 14, долучив відповідні видаткові та податкові накладні, копію Договору поставки інертних матеріалів та товарів №1/2-01022019/1-1/3 від 01.02.2019 з ТОВ «Рієстра», копію договору поставки з ТзОВ Ромкул» №5-2 від 28.08.2018, копії Актів звірки з ТзОВ «Ромкул» та ТзОВ «Хосен плюс», копію договору поставки №4012021 з ТзОВ «Хосен плюс» від 04.01.2021, копії видаткових накладних з ТзОВ «Хосен плюс», копії банківських виписок, платіжні доручення ТзОВ Ромкул», акт звірки з ТОВ «РІЄСТРА». Однак, Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України не взяла до уваги вказаних документів та залишила без задоволення скарги позивача, а рішення Комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Також апеляційний суд вказує і на те, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.

Таким чином, відповідачами як не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем вищевказаної господарської операції, свідчили б про невідповідність цієї операції дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, так і не надано суду доказів, які спростовували б твердження позивача щодо протиправності рішення, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної.

З урахуванням наведених вище обставин справи та норм чинного законодавства, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність такого рішення, у зв`язку з чим, рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації податкової накладної є протиправним та підлягає скасуванню.

Враховуючи викладене суд першої інстанції дійшов вірного висновку про обґрунтованість позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області від 10.11.2022 №7610870/30388540, від 10.11.2022 №7610869/30388540, від 10.11.2022 №7610877/30388540, від 10.11.2022 №7610871/30388540, від 10.11.2022 №7610878/30388540, від 10.11.2022 №7610876/30388540, від 10.11.2022 №7610873/30388540, від 10.11.2022 №7610872/30388540, від 10.11.2022 №7610875/30388540, від 10.11.2022 №7610879/30388540 про відмову у реєстрації податкових накладних №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022, №18 від 06.10.2022.

Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати вказані податкові накладні в ЄРПН, суд зазначає наступне.

Відповідно до вимог п.п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

Згідно з нормами п.п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (надалі по тексту - Порядок №1246), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022, №18 від 06.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Відповідно до ч.3 ст.245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта, суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати вказані вище податкові накладні.

Щодо доводів апелянта про втручання в дискреційні повноваження відповідача шляхом заявлення вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, то апеляційний суд зазначає наступне.

Пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 29 грудня 2010 р. № 1246 передбачено що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі на надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Отже, вказаним вище Порядком передбачено таку можливість як зобов`язання ДПС зареєструвати ПН в ЄРПН в судовому порядку, а тому доводи відповідача з цього приводу є невірними.

Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних в матеріалах справи, суд першої інстанції дійшов вірного про обґрунтованість позовних вимог та їх задоволення.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Перевіривши правомірність прийнятих відповідачем рішень згідно до вимог ч.2 ст.2 вказаного Кодексу, суд приходить до висновку, що рішення ГУ ДПС у Львівській області від 10.11.2022 №7610870/30388540, від 10.11.2022 №7610869/30388540, від 10.11.2022 №7610877/30388540, від 10.11.2022 №7610871/30388540, від 10.11.2022 №7610878/30388540, від 10.11.2022 №7610876/30388540, від 10.11.2022 №7610873/30388540, від 10.11.2022 №7610872/30388540, від 10.11.2022 №7610875/30388540, від 10.11.2022 №7610879/30388540 вказаним вище критеріям не відповідають, тому є протиправними та підлягають скасуванню, а ДПС України слід зобов`язати зареєструвати податкові накладні №5 від 03.10.2022, №9 від 04.10.2022, №13 від 05.10.2022, №22 від 07.10.2022, №27 від 10.10.2022, №29 від 11.10.2022, №33 від 12.10.2022, №37 від 13.10.2022, №40 від 14.10.2022, №18 від 06.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2023 року у справі №380/826/23 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя З. М. Матковська
судді О. І. Довга
І. І. Запотічний
Повне судове рішення складено 12.09.2023