Справа № 520/4353/23
Суддя: Русанова В.Б.
Дата ухвалення: 2023-09-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 вересня 2023 р. Справа № 520/4353/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Русанової В.Б.,

Суддів: Перцової Т.С. , Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Полімер Інтех Холдінг" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 18.05.2023, головуючий суддя І інстанції: Котеньов О.Г., по справі № 520/4353/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Полімер Інтех Холдінг"

до Головного управління ДПС у Рівненській області , Державної податкової служби України , Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

ТОВ "Полімер Інтех Холдінг" (далі - позивач, ТОВ "Полімер Інтех Холдінг") звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - відповідач 1, ГУ ДПС у Харківській області) Державної податкової служби України (далі - відповідач 2, ДПС України), в якому з урахуванням заяви про зміну позовних вимог просило :

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Рівненській області від 03.11.2022 № 7556850/37998891 про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю "Полімер Інтех Холдінг" в реєстрації податкової накладної від 24.10.2022 № 49 на загальну суму 1 224 528 грн, у т.ч. ПДВ 204088 грн;

- зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкової накладної від 24.10.2022 № 49 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання - 28.10.2022.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 20.03.2023 залучено Головне управління ДПС у Рівненській області (далі - відповідач 3) у якості співвідповідача у справі.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що податковим органом безпідставно зупинено реєстрацію податкової накладної, складеної позивачем. Не погоджуючись із діями контролюючого органу, позивач надав пояснення та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено. Однак рішенням комісії регіонального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, у реєстрації податковій накладній відмовлено.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 18.05.2023 року у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Полімер Інтех Холдінг" відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, ТОВ "Полімер Інтех Холдінг" подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, просило скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач зазначив, що суд безпідставно погодився з доводами податкового органу щодо не надання позивачем до контролюючого органу повного пакету документів, передбаченого п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України 11.12.2019 № 1165, (далі - Порядок № 1165) та п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 № 520. (даті - Порядок № 520), в підтвердження факту здійснення господарських операцій за податковою накладною, у реєстрації якої відмовлено.

Зазначає, що 24.10.2022 року на виконання умов договору від 11.04.2018 №1104 позивачем від ТОВ «АРІВАПАК» було отримано попередню оплату за товар у сумі 1 224 528 грн, що підтверджується банківською випискою по рахунку за 24.10.2022, копія якої знаходиться в матеріалах справи. Товар постачальником було поставлено 25.10.2022, що підтверджується видатковою накладною, товарно-транспортною накладною та Актом взаємних розрахунків за період 01.10.2022 - 28.10.2022 між ТОВ "Полімер Інтех Холдінг" та ТОВ «АРІВАПАК». Саме по здійсненій попередній оплаті за товар, керуючись правилом першої події, позивач подав на реєстрацію податкову накладну № 49 від 24.10.2022 року.

Проте, запропонувавши позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, контролюючий орган не визначив конкретного переліку документів, які він вважає належними та достатніми для прийняття позитивного рішення.

Позивач, скориставшись наданим правом на надання пояснень та їх документального підтвердження, направив повідомлення та копії документів на підтвердження реальності вищевказаної господарської операції, а саме: копії Договору, Акту звірки взаємних розрахунків за період 01.10.2022 - 28.10.2022 між ТОВ "Полімер Інтех Холдінг" і ТОВ «АРІВАПАК», виписки по рахунку за 24.10.2022, проте відповідачем відмовлено в реєстрації спірної податкової накладної та вказано про ненадання позивачем підтверджуючих документів на придбання товарів, ОСВ по 201 рах «Сировина та матеріали», 23 «Виробництво», 28 «Товари», сертифікат відповідності, транспортування. Позивач вважає, що податковим органом неправомірно не враховані надані документи. Крім того, вказує, що надання оборотно-сальдових відомостей не передбачено переліком документів, визначених Порядком № 520, сертифікати відповідності не містять відомостей про учасників господарської операції та не можуть слугувати підтвердженням здійснення господарської операції, а товарно-транспортна накладна не є обов`язковою при здійсненні операцій з поставки.

Головне управління ДПС у Рівненській області надало відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечувало проти її задоволення та просило залишити без змін рішення Харківського окружного адміністративного суду від 18.05.2023 року залишити без змін.

Головне управління ДПС у Харківській області та ДПС України правом надання відзиву на апеляційну скаргу не скористались.

Згідно зі ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

На підставі положень п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, відзив на апеляційну скаргу, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено апеляційним судом, що ТОВ "Полімер Інтех Холдінг" зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань під ідентифікаційним кодом - 37998891, є платником податку на додану вартість.

11.04.2018 року між ТОВ "Полімер Інтех Холдінг" (Постачальником) та ТОВ «АРІВАПАК» (далі - Покупець) укладено Договір поставки № 1104, відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю певну продукцію (далі - Товар), найменування (асортимент), ціна і кількість вказуються у Додатках до Договору, а Покупець зобов`язується прийняти цей Товар та своєчасно здійснити його оплату відповідно до умов цього Договору. Додатками до Договору є видаткові накладні, рахунки-фактури, які є невід`ємною його частиною (а.с. 36-39).

Відповідно до пункту 3.1 Договору оплату за Товар Покупець здійснює протягом 15 календарних днів після здійснення поставки. Пунктом 3.2 Договору передбачено, що допускається дострокова оплата Товару.

Згідно із пунктом 2.1 Договору загальна кількість Товару, що підлягає постачанню, складається з усіх підписаних сторонами видаткових накладних та/або Додатках до цього Договору.

24.10.2022 року покупцем здійснено попередню оплату за товар (плівка поліетиленова) у сумі 1 224 528 грн, що підтверджується банківською випискою по рахунку № НОМЕР_1 за 24.10.2022 року (а.с. 44-45).

За правилом першої події позивач направив для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 24.10.2022 №49 на загальну суму 1 224 528,00 грн, у т.ч. ПДВ 204 088 грн (а.с. 18).

Відповідно до квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄДПН від 28.10.2022 року № вказано про прийняття податкової накладної від 24.10.2022 № 49 та зупинення її реєстрації. Зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3920, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник «D»=.6673%, «Р»=115911.53» .

31.10.2022 року позивач направив до податкового органу повідомлення №12 з поясненнями та копіями документів на підтвердження реальності вищевказаної господарської операції, а саме:

- видаткову накладну від 25.10.2022 №689, товарно-транспортною накладною від 25.10.2022 №0000-000689 та Актом взаємних розрахунків за період 01.10.2022 - 28.10.2022 між ТОВ "Полімер Інтех Холдінг" та ТОВ «АРІВАПАК», виписки по рахунку за 24.10.2022, договору поставки.

У поясненнях позивачем зазначено, що ТОВ "Полімер Інтех Холдінг" - 37998891, ІПН - 3, є виробником полімерної продукції. Згідно з договором поставки № 1104 від 11.04.2018 Позивачу 24.10.2022 надійшли кошти за Товар у сумі 1 224 528 грн, у т.ч. ПДВ 204088 грн, від ТОВ «АРІВАПАК» ІПН - 42, внаслідок чого виникло податкове зобов`язання у сумі 204088. (а.с. 20-23)

Рішенням регіональної комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 03.11.2022 № 7556850/37998891 у реєстрації податкової накладної від 24.10.2022 №49 відмовлено з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Крім того, в цьому рішенні зазначено про те, що Позивачем не надано підтверджуючих документів на придбання товарів, ОСВ по 201 рах «Сировина та матеріали», 23 «Виробництво», 28 «Товари», сертифікат відповідності, транспортування (а.с. 25).

17.11.2022 року позивач подав скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 03.11.2022 № 7556850/37998891 (а.с. 26-34).

За результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24.10.2022 №49 комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків в ЄРПН прийнято рішення від 30.11.2022 року № 67104/37998891/2, яким скаргу позивача залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін (а.с. 35).

Не погодившись з рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що спірне рішення Комісії є обґрунтованим, оскільки позивачем не надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковою накладною, у реєстрації якої відмовлено.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.

За змістом п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).

Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, що набула чинності з 01.02.2020 (далі - Порядок № 1165).

За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

В силу приписів пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).

Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до отриманої платником податку ТОВ "Полімер Інтех Холдінг" квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної операції, які в них відображені, відповідають п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій Додатку № 3 до Порядку № 1165 під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Колегією суддів встановлено, що в якості підстави для зупинення реєстрації в повідомленні про зупинення реєстрації спірної податкової накладної контролюючий орган вказав на те, що для реєстрації податкових накладних коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3920 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (пп. 2 п. 11 Порядку № 1165).

Разом з цим, з досліджених колегією суддів квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №49 вiд 24.10.2022 не вбачається відображення будь-яких розрахунків, що не відповідає вимогам пп. 2 п. 11 Порядку № 1165.

Посилання відповідача на відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3920 в таблиці платника податку та те, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання, є необґрунтованими, оскільки відповідно до п.12 Порядку № 1165, подання такої таблиці є правом платника податків, крім того вона не подавалася позивачем.

Відповідно до УКТЗЕД/ДКПП код 3920 найменування товару - з полімерів етилену.

Кодами діяльності позивача, які зазначені у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань є у тому числі: 22.22. виробництво тари з пластмас (основний), 22.29 - виробництво інших виробів із пластмас, 46.90 - неспеціалізована оптова торгівля.

Наведене підтверджує, що за спірною податковою накладною позивач реалізовував товари з полімерів етилену, що відповідає його зареєстрованим видам економічної діяльності. Зазначена інформація міститься в ЄДРПОУ, є у розпорядженні податкового органу та додатково надавалась у повідомленні під час зупинення реєстрації податкової накладної до податкового органу.

Крім того, відповідачем у квитанції (а.с.19) не зазначено конкретного переліку документів, які б були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних та які вимагалися від позивача.

Колегія суддів зазначає, що в даному випадку недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникає можливість прояву нічим необмеженої дискреції.

Таким чином, вказані обставини, призводять до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не має змоги належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18, від 03.06.2021 по справі № 2040/7098/18.

Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкових накладних щодо оформлення квитанцій прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Щодо висновків суду першої інстанції про відсутність обов`язку у податкового органу зазначати чіткий перелік документів у квитанції, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, колегія суддів зазначає, що дійсно, законодавство не містить обов`язку вказувати такий перелік.

Проте, одним із суттєвих елементів принципу верховенства права є принцип юридичної визначеності. Цей принцип має різні прояви. Зокрема, він є одним з визначальних принципів «доброго врядування» і «належної адміністрації» (встановлення процедури і її дотримання), частково співпадає з принципом законності (чіткість і передбачуваність закону, вимоги до «якості» закону).

У пп. 70 - 71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський суд з прав людини, аналізуючи відповідність мотивування Конвенції, підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), № 33202/96, п. 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), № 48939/99, п. 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, п. 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), № 10373/05, п. 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74 від 20 травня 2010 року, і «Тошкуце та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), п. 119

Отже, у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Колегія суддів зазначає, що під час вирішення справи суд перевіряє відповідність прийнятого суб`єктом владних повноважень рішення, дії на відповідність критеріям, визначеним ст.2 КАС України.

З огляду на викладене, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення для його прийняття. У разі ж відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з п. 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Згідно з вимогами п. 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акту індивідуальної дії.

Колегія суддів зазначає, що ДПС у квитанції не конкретизувала, саме які документи позивач мав надати, а після отримання наданих позивачем документів не зазначила про їх недоліки, додаткових документів від позивача не вимагала.

Як вбачається з оскаржуваного рішення підставою для відмови у реєстрації податкової накладної слугувало ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Крім того, зазначено: не надано підтверджуючих документів на придбання товарів, ОСВ по 201 рах «Сировина та матеріали», 23 «Виробництво», 28 «Товари», сертифікат відповідності, транспортування (а.с. 25).

Разом з тим, позивачем подавались контролюючого органу первинні документи в підтвердження вчинення господарської операції, зокрема, договір поставки № 1104 від 11.02.2018 року, банківська виписка за 24.10.2022 року, акт звірки взаємних розрахунків за період 01.10.2022 - 28.10.2022 між ТОВ "Полімер Інтех Холдінг" і ТОВ «АРІВАПАК», товарно-транспортну накладну від 25.10.2022 №0000-000689 , сертифікат якості № 1.

Колегія суддів зазначає, що вказані первинні документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції позивачем були надані контролюючого органу, що вбачається зі змісту вищенаведених повідомлень щодо надання пояснення та/або копій документів, та, на думку колегії суддів є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суд, викладеною в постановах від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 27.01.2022 у справі № 380/2365/21, від 18.05.2022 у справі № 500/3703/20.

Спірне рішення містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Посилання контролюючого органу у рішенні як на підставу відмови у реєстрації податкової накладної на відсутність підтверджуючих документів на придбання товарів, сертифікату відповідності, транспортування, колегія суддів вважає безпідставним, оскільки матеріали справи містять банківську виписку на попередню оплату за 24.10.2022 року (44-45), товарно-транспортну накладну від 25.10.2022 №0000-000689 (а.с. 41), сертифікат якості № 1 (а.с. 42), акт звірки взаємних розрахунків (а.с. 43), які були надані до податкового органу, отже, доводи податкового органу щодо ненадання до зупиненої податкової накладної вказаних документів спростовується наявними у справі доказами.

В даному випадку податковим органом обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної.

Щодо посилань податкового органу про ненадання позивачем ОСВ по 201 рахунку «Сировина та матеріали», 23 «Виробництво», 28 «Товари», колегія суддів вказує, що в п.5 Порядку №520, яким визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, не передбачено обов`язкове подання зведених облікових документів, яким є оборотно-сальдова відомість.

Колегія суддів зауважує, що згідно ч.2 ст. 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Однак, ГУ ДПС у Полтавській області під час розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації ПН № 49 від 24.10.2022.

Колегія суддів також зауважує, що при вирішенні питання про реєстрацію податкової накладної адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18.

З огляду на зазначене суд першої інстанції дійшов помилкових висновків наявності у податкового органу правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної, зважаючи на відсутність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість здійснення операції та на те, що такі документи не були надані контролюючому органу, а тому оскаржуване рішення податкового органу підлягає скасуванню.

Відповідно до п.п. 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, «ефективний засіб правого захисту» в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірну податкову накладну, були виконані позивачем, а тому у податкового органу був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати таку накладну. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставами для відмови в реєстрації спірної податкової накладної були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 49 від 24.10.2022, складену ТОВ "Полімер Інтех Холдінг", датою її подання на реєстрацію.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

За приписами п. 2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно зі ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Враховуючи, вищенаведене, колегія суддів вважає, що висновки суду першої інстанції не відповідають встановленим обставинам по справі, в той час як доводи апеляційної скарги спростовують позицію суду, викладену в оскаржуваному судовому рішенні, підтверджують допущення судом першої інстанції порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про задоволення позову.

Стосовно розподілу витрат зі сплати судового збору, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної інстанції змінить або ухвалить нове рішення, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Судом встановлено, що позивачем понесені витрати зі сплати судового збору за подання позовної заяви в розмірі 2684 грн та апеляційної скарги в розмірі 4026 грн, що підтверджується платіжними дорученнями № 280 від 08.02.2023 та № 636 від 15.06.2023.

Враховуючи, що за наслідками судового розгляду позов задоволено, на користь позивача підлягають стягненню судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 6710 грн (2684 грн + 4026 грн).

Керуючись ст. ст. 311, 315, 317, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Полімер Інтех Холдінг" - задовольнити.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 18.05.2023 по справі № 520/4353/23 - скасувати.

Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Полімер Інтех Холдінг" (вул. Єнакіївська, буд. 7, м. Харків, 61046, ) до Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, ), Головного управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, буд. 12, м. Рівне, 33023, ), Державної податкової служби України (Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053, ) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Рівненській області від 03.11.2022 № 7556850/37998891 про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю "Полімер Інтех Холдінг" в реєстрації податкової накладної від 24.10.2022 № 49 на загальну суму 1 224 528 грн, у т.ч. ПДВ 204088 грн;

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 24.10.2022 № 49 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання - 28.10.2022.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Полімер Інтех Холдінг" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області суму сплаченого судового збору у розмірі 3 355 грн (три тисячі триста п`ятьдесят п`ять гривень).

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Полімер Інтех Холдінг" за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України суму сплаченого судового збору у розмірі 3 355 грн (три тисячі триста п`ятьдесят п`ять гривень).

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя В.Б. Русанова
Судді Т.С. Перцова С.П. Жигилій