Справа № 140/6978/20
Суддя: Нос Степан Петрович
Дата ухвалення: 2023-07-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 липня 2023 рокуЛьвівСправа № 140/6978/20 пров. № А/857/10113/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Носа С. П.;

суддів Кухтея Р.В., Шевчук С.М.;

за участю секретаря судового засідання Максим Х.Б.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Фрут Груп» на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 01 травня 2023 року у справі № 140/6978/20 (головуючий суддя Костюкевич С.Ф., м. Луцьк) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Фрут Груп» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ВЕСТ ФРУТ ГРУП" (далі позивач, ТзОВ «Вест Фрут Груп») звернулося у Волинський окружний адміністративний суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Волинській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05.05.2020 №, №, № та №.

В обґрунтування вимог позовної заяви зазначено, що посадовими особами відповідача у період з 24.03.2020 по 01.04.2020 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань правомірності формування від`ємного значення ПДВ за грудень 2018 року-січень 2020 року та декларування бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за січень 2020 року відображених у податковій декларації з ПДВ, поданій за відповідний звітний (податковий) період за січень 2020 року в сумі 262 232, 00 грн., які підлягають бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку, про що складено акт перевірки №6108/03-20-04-02/40769715 від 08.04.2020. На підставі вищевказаного акту перевірки ГУ ДПС у Волинській області винесено податкові-повідомлення рішення від 05.05.2020 №, №, №, №. Позивач у своїй позовній заяві зазначає, що для операцій платника ПДВ з постачання товарів на митній території України, раніше ввезених таким платником податку на митну територію України, база оподаткування визначається за загальним правилом - виходячи з їх договірної вартості, але не нижче ціни придбання, без урахування величини митної вартості. ТзОВ «Вест Фрут Груп» реалізовувало імпортний товар на митній території України вище ціни його придбання, що підтверджується наданими до перевірки первинними документами, даними бухгалтерського обліку та аналізом цін в розрізі номенклатури. Позивач зазначає, що при продажу імпортних товарів на території України для порівняння ціни продажів із мінімальною межею з метою нарахування ПДВ орієнтир відбувається на ціну придбання, визначену за бухгалтерськими обліковими правилами. Відповідачем не встановлено факт реалізації позивачем товарів нижче ціни їх придбання, а визначення відповідачем ринкових цін з метою нарахування зобов`язань з ПДВ є неправомірним, оскільки звичайні ціни застосовуються при постачанні самостійно виготовлених товарів/послуг або при постачанні необоротних активів (у разі відсутності обліку необоротних активів). Враховуючи те, що ТзОВ «Вест Фрут Груп» реалізовував товари, ввезені ним на митну територію України, звичайні ціни не підлягають застосуванню у спірних правовідносинах.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 01 травня 2023 року в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Фрут Груп» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Не погодившись з прийнятим рішенням, Товариство з обмеженою відповідальністю «Вест Фрут Груп» подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Апелянт не погоджується з доводами, викладеними в рішенні Волинського окружного адміністративного суду від 01 травня 2023 року у справі №140/6978/20, оскільки вважає висновок щодо господарських операцій ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП», які відбулися нижче звичайних цін та нижче ціни придбання, неправомірно взято до уваги інформацію при ухваленні оскаржуваного рішення з веб-сайтів за інтернет адресою hhtps://agravery.com.posts.shov, 4sg.com.ua та листа Головного управління статистики у Волинській області для визначення середньої ринкової ціни та донарахування податкових зобов`язань позивачу, як єдине джерело доказування, що покладено в позицію податкового органу, не надано належної оцінки матеріалам справи, не взято до уваги доводи та докази в підтвердження позиції позивача та безпідставно зроблено висновок про здійснення позивачем завідомо збиткових операцій повторно десятки разів (у період, який охоплювався перевіркою).

Учасники справи в судове засідання не прибули, про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, тому суд вважає можливим проведення розгляду справи у їх відсутності за наявними в справі матеріалами, та на основі наявних у ній доказів.

Відповідно до ч.4 ст.229 КАС України за відсутності осіб, які беруть участь у справі, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Заслухавши суддю-доповідача, проаналізувавши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити, а оскаржуване рішення скасувати з таких підстав.

З матеріалів перевірки контролюючого органу, а саме з висновку Головного управління ДПС у Волинській області вбачається порушення ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» абз. 2 п. 188.1 ст. 188, п. 189.1, п.п. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.7, п. 200.8, п. 200.9, абз. «б» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України (далі ПК України) в результаті чого за січень 2020 року завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку в розмірі 262 235,00 грн., завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) податкового періоду в розмірі 30 000,00 грн. та занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду в розмірі 1 847 533,00 грн., а також п. 201.10 ст. 201, п. 192.1 ст. 192 ПК України, а саме не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 1847533,00грн., в тому числі за січень 2020 року на суму 1 847 533,00 грн., ґрунтуються на тому, що товариством реалізовано товари, за цінами, які нижче ринкових. Роблячи такі висновки (в частині визначення ринкової ціни на продукцію) податковий орган користувався даними із сайту hhtp://agrovery.com.posts.com та 4sg.com.ua.

Відповідно до п. 14.1.156 статті 14 ПК України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Положеннями п. 44.1 ст. 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Розділ V ПК України визначає платників податку на додану вартість, об`єкт оподаткування, дату виникнення податкових зобов`язань, порядок визначення бази оподаткування, розміри ставок податку, порядок визначення суми податку та строки проведення розрахунків тощо.

Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг відповідно до приписів п.187.1 ст.187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно статті 187.1 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із п.188.1 ст.188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктами 198.3, 198.6 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Стаття 200 ПК України регламентує порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.

Відповідно до п. 200.1 цієї статті сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 200.2 цієї статті при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (п. 200.3).

Згідно п. 200.4 ст. 200 ПК України, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то:

а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем товарів/послуг;

б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Відповідно до ст. 201.1 ПК України, платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Згідно з п. 201.6 ст. 201 ПК України податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Контролюючі органи за даними реєстрів виданих та отриманих податкових накладних, наданих в електронному вигляді, повідомляють платника податку про наявність у такому реєстрі розбіжностей з даними контрагентів. При цьому платник податку протягом 10 днів після отримання такого повідомлення має право уточнити податкові зобов`язання без застосування штрафних санкцій, передбачених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.

Відповідно до пункту 201.8 статті 201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Відповідно до п. 201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (надалі також - Закон № 996-ХІV) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За змістом частиною першої статті 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Частиною другою статті 9 Закону № 996-ХІV передбачені обов`язкові реквізити, які мають містити первинні та зведені облікові документи.

Згідно з пунктом 2.1 та 2.4 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (далі - Положення), в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, виходячи з викладеного, слід зазначити, що податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображатимуть реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість обов`язковому з`ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Водночас, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов`язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.

Проте, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Такі висновки узгоджуються із правовою позицію Верховного Суду, викладеною у постанові від 02.04.2019 у справі №826/14331/13-а.

З матеріалів справи судом апеляційної інстанції встановлено, що за період з грудня 2018 року по січень 2020 року ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» було укладено ряд договорів з іноземними компаніями відповідно до умов яких продавці зобов`язуються передати у власність позивачу товар, здебільшого овочі та фрукти.

Згідно наявних в матеріалах справи ВМД придбаний товар був поставлений на митну територію України.

Так, у грудні 2018 року на виконання умов договору №271118 від 27.11.2018 року, №7 від 06.11.2018 року контрактів №В 18-065 від 15.11.2018 року, №В 18-067 від 29.11.2018 року та відповідно до митних декларацій UA205040/2018/003722 від 03.12.2018 року, UA205040/2018/034173 від 07.12.2018 року, UA205040/2018/034188 від 07.12.2018 року, UA 205040/2018/034687 від 11.12.2018 року, UA 205040/2018/034869 від 12.12.2018 року, UA205040/2018/035242 від 14.12.2018року, UA205040/2018/035811 від 18.12.2018 року, UA205040/2018/035840 від 18.12.2018 року завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі та фрукти на загальну суму 800 737,21 грн. Здійснюючи імпортні операції в грудні 2018 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 324 687, 68 грн.

В січні 2019 року на виконання умов додаткової угоди №1 від 14.12.2018 року до договору №7 від 06.11.2018 року та відповідно до митних декларацій UA205040/2019/002160 від 16.01.2019 року, UA205040/ від 21.01.2019 року, UA205040/2019/003688 від 23.01.2019 року, UA205040/2019/003707 від 23.01.2019 року завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 322 286, 47 грн. Здійснюючи імпортні операції в січні 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 110809,00 грн.

В лютому 2019 року на виконання умов контракту №01-02 від 13.02.2019 року та відповідно до митних декларацій UA205040/2019/008977 від 12.12.2019 року, UA205040/2019/008976 від 12.12.2019 року, UA205040/2019/010206 від 15.02.2019 року, UA205040/2019/001117 від 19.02.2019 року, UA205040/2019/012203 від 23.02.2019 року завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 390 718,57 грн. Здійснюючи імпортні операції в лютому 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 124 811,00 грн.

В березні 2019 року на виконання умов контракту №01 -03 від 09.03.2019 року та відповідно до митної декларації UA205040/2019/014093 від 12.03.2019 року завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 79852,84грн. Здійснюючи імпортні операції в березні 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 19 786,00 грн.

В квітні 2019 року на виконання умов контракту №01-04 від 04.04.2019 року, №03-04 від 11.04.2019року, №1-ВЗД від 12.04.2019 року, №24/04/2019 року, №22/04 від 11.04.2019 року, №18/04/2019 року, № 15/04/2019 від 15.04.2019 року, № 15/04-2019 від 15.04.2019 року та відповідно до митних декларацій UA205040/2019/017933 від 06.04.2019 року, UAА205040/2019/019131 від 13.04.2019року, UA205040/2019/019596 від 17.04.2019 року, UA205040/2019/020196 від 20.04.2019 року, UA205040/2019/020197 від 20.04.2019 року, UA205040/2019/020194 від 20.04.2019 року, UA205040/2019/020236 від 21.04.2019 року, UA 205040/2019/020436 від 23.04.2019 року, UA 205040/2019/020602 від 24.04.2019 року, UA 205040/2019/020615 від 24.04.2019 року, UA 205040/2019/020785 від 25.04.2019 року, UA 205040/2019/020788 від 25.04.2020 року, UA205040/2019/020980 від 26.04.2020 року, UA205040/2019/020996 від 26.04.2019 року, UA205040/2019/021263 від 30.04.2019 року, UA205040/2019/021264 від 30.04.2019 року завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 1 241 568,47 грн. Здійснюючи імпортні операції в квітні 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 369 420,79 грн.

В травні 2019 року на виконання умов контракту №11 від 11.05.2019 року та відповідно до митних декларацій UA205040/2019/021292 від 01.05.2019 року, UA205040/2019/021297 від 01.05.2019 року, UA205040/2019/021908 від 04.05.2019 року, UA205040/2019/021907 від 04.05.2019 року, UA205040/2019/021906 від 04.05.2019 року, UA205040/2019/021905 від 04.05.2019 року, UA 205040/2019/021904 від 04.05.2019 року, UA205040/2019/022039 від 06.05.2019 року, UA205040/2019/022038 від 06.05.2019 року, UA205040/2019/023581 від 15.05.2019 року завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 529 243,74 грн. Здійснюючи імпортні операції в травні 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 176 428,58 грн.

В серпні 2019 року відповідно до митних декларацій UA205040/2019/040388 від 23.08.2019 року, UA205040/2019/040377 від 23.08.2019 року, UA205040/2019/040611 від 24.08.2019 року завезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України овочі на загальну суму 116 840,15 грн. Здійснюючи імпортні операції в серпні 2019 року позивачем сплачено ПДВ митним органам в розмірі 53 641,46 грн.

Придбання товарів підтверджується також оборотами по рахунку 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками», про що зазначено в акті перевірки та не заперечується відповідачам.

В подальшому придбані позивачем товари були реалізовані на території України, що підтверджується договорами купівлі-продажу та видатковими накладними за період грудень 2018 року, січень-травень 2019 року, серпень 2019.

Впродовж грудня 2018 року позивач реалізував імпортовані овочі на території України. Реалізація товару здійснювалось на підставі договору купівлі-продажу №20 від 26.11.2018 року та видаткових накладних №01-12 від 10.12.2018 року, №02-12 від 10.12.2018 року, №03-12 від 12.12.2018 року, №04-12 від 13.12.2018 року, №05-12від 05.12.2018 року, №06-12 від 17.12.2018 року, №07-12 від 20.12.2018 року, №08-12 від 20.12.2018 року. Загальний обсяг операцій з продажу товарів позивачем впродовж грудня 2018 року склав 680 971,35 грн. (без врахування ПДВ). Позивачем задекларовано зобов`язання з ПДВ в сумі 136 194,26 грн.

Впродовж січня 2019 року позивач реалізував імпортовані овочі та фрукти на території України. Реалізація товару здійснювалась, згідно договорів купівлі-продажу №20 від 26.11.2018 року, №1 від 22.01.2019 року, №021 від 06.12.2018 року та видаткових накладних №01-01 від 21.01.2019 року, №02-01 від 22.01.2019 року, №03-01 від 23.01.2019 року, №04-01 від 25.01.2019 року, №05-01 від 28.01.2019 року, №06-01 від 28.01.2019 року. Загальний обсяг операцій з продажу товарів впродовж грудня склав 598 196,66 грн. Позивачем задекларовано зобов`язання з ПДВ в сумі 119 638,72 грн.

Впродовж лютого 2019 року позивач реалізував імпортовані овочі на території України. Реалізація товару здійснювалась згідно договорів купівлі-продажу №021 від 06.12.2018 року, №ДГ-0000008 від 01.01.2019 року, №0000025 від 22.10.2018 року, №0000033 від 03.12.2018 року, №0000007 від 19.02.2019 року та видаткових накладних №01-02 від 18.02.2019 року, №02-02 від 18.02.2019 року, №03-02 від 20.02.2019 року, №04-02 від 18.02.2019 року, №05-03 від 18.02.2019 року, №06-03 від 20.02.2019 року. Загальний обсяг операцій з продажу товарів впродовж лютого склав 332 427,12 грн. Позивачем задекларовано зобов`язання з ПДВ в розмірі 66 485,42 грн.

Впродовж березня 2019 року позивач реалізував імпортовані овочі на території України. Реалізація товару здійснювалась згідно договорів купівлі-продажу №ДГ-0000013 від 01.03.2019 року, №ДГ-0000011 від 01.03.2019 року, №ДГ-0000012 від 01.03.2019 року та видаткових накладних №01-03 від 01.03.2019 року, №02-03 від 14.03.2019 року, №03-03 від 14.03.2019 року. Загальний обсяг з продажу товарів впродовж березня склав 193 146,90 грн. Позивачем задекларовано зобов`язання з ПДВ в розмірі 38 629,38 грн.

Впродовж квітня 2019 року позивач реалізував імпортовані овочі на території України. Реалізація товару здійснювалась на підставі договорів купівлі-продажу №20 від 26.11.2018 року, №10 від 22.01.2019 року, №ДГ-0000011 від 01.03.2019 року, №ДГ-0000012 від 01.03.2019 року, №ДГ-000030 від 01.11.2018 року, №ДГ-0000025 від 22.10.2018 року, №ДГ0000015 від 23.04.2019 року, №ДГ-0000016 від 23.04.2019 року, №ДГ-0000014 від 23.04.2019 року, №ДГ-0000020 від 23.04.2019 року, №ДГ-0000021 від 23.04.2019 року, №ДГ-0000022 від 23.04.2019 року, №ДГ-0000024 від 25.04.2019 року, №ДГ-000025 від 25.04.2019 року, №ДГ-0000026 від 25.04.2019 року, №ДГ-0000023 від 24.04.2019 року, №ДГ-0000014 від 29.04.2019 року, №ДГ-0000027 від 23.04.2019 року та видаткових накладних №01-04 від 10.04.2019 року, №02-04 від 15.04.2019 року, №03-04 від 18.04.2019 року, №04-04 від 22.04.2019 року, №05-04 від 22.04.2019 року, №06-04 від 22.04.2019 року, №07-04 від 22.04.2019 року, №08-04 від 22.04.2019 року, №09-04 від 22.04.2019 року, №10-04 від 23.04.2019 року, №11-04 від 23.04.2019 року, №12-04 від 23.04.2019 року, №13-04 від 24.04.2019 року, №14-04 від 24.04.2019 року, №15-04 від 24.04.2019 року, №16-04 від 25.04.2019 року, №17-04 від 25.04.2019 року, №18-04 від 25.04.2019 року, №19-04 від 26.04.2019 року, №20-04 від 26.04.2019 року, №21-04 від 26.04.2019 року, №22-04 від 26.04.2019 року, №23-04 від 26.04.2019 року. Загальний обсяг з продажу товарів впродовж квітня склав 1 121 378,97 грн. Позивачем задекларовано зобов`язання з ПДВ в розмірі 224 275,89 грн.

Впродовж травня 2019 року позивач реалізував імпортовані овочі на території України. Реалізація товару здійснювалась на підставі договорів купівлі-продажу №1-2019 від 02.05.2019 року, №ДГ-0000025 від 25.04.2019 року та видаткових накладних №01-05 від 02.05.2019 року, №02-05 від 02.05.2019 року, №03-05 від 02.05.2019 року, №04-05 від 02.05.2019 року, №05-05 від 03.05.2019 року, №06-05 від 03.05.2019 року, №07-05 від 06.05.2019 року, №-8-05 від 06.05.2019 року, №.09-05 від 06.05.2019 року, №10-05 від 06.05.2019 року, №11-05 від 06.05.2019 року, №12-05 від 07.05.2019 року, №13-05 від 07.05.2019 року, №14-05 від 20.05.2019 року. Загальний обсяг продажу товарів впродовж травня склав 920 786,53грн. Позивачем задекларовано зобов`язання з ПДВ в розмірі 184 157,31 грн.

Впродовж серпня 2019 року позивач реалізував імпортовані овочі на території України. Реалізація товару здійснювалась на підставі договору купівлі-продажу №1-2019 від 02.05.2019 року та видаткових накладних №01-08 від 27.08.2019 року, №02-08 від 27.08.2019 року, №03-08 від 27.08.2019 року. Загальний обсяг продажу товарів впродовж серпня склав 146 580,00 грн. Позивачем задекларовано зобов`язання з ПДВ в розмірі 29 316,00 грн.

За результатами господарської діяльності, з метою реалізації свого права на отримання бюджетного відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» при поданні податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року до відповідача заявив до відшкодування з державного бюджету від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту в сумі 292 235,00 грн.

В акті перевірки контролюючим органом не заперечується проти правильності та повноти оформлення первинних документів, які складалися позивачем та його контрагентом.

В ході перевірки відповідачем не встановлено у позивача наміру отримати за правочинами, укладеними з контрагентами іншого результату, ніж поставки товару та отримання прибутку.

Як вбачається з матеріалів справи, на підставі поданих фінансових звітах Позивача - у 2019 році ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» отримано дохід в розмірі 4238,4 тис. грн., прибуток в розмірі 336,8 тис. грн., - у 2020 році дохід становив 1097,7тис. грн., прибуток - в розмірі 53,10тис. грн., - в 2021 році дохід становив - 7522,4 тис. грн., чистий прибуток - 340,00тис. грн., - у 2022 році дохід - 14162,9 тис. грн., прибуток - 764,7 тис. грн.

Окрім того, в період з 2019 року по 2020 рік ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» орендувало вантажний сідловий тягач марки MAN, модель TGX 18.440, згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_1 ; Напівпричіп спеціалізований рефрижератор марки SCHMITZ модель SKO 24, згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_2 ; В 2020 році Позивачем придбано транспортні засоби: Вантажний-спеціалізований сідловий тягач Е, MEN TGS 18.480 AC1819EK; Загальний напівпричіп п/пр - бортовий -Е, марки KRONE модель SD WKESD32 AC5532XP; Тентований напівпричіп марки KRONE модель SD згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_3 ; в 2021 році Позивачем придбано транспортні засоби: Вантажний сідловий тягач марки MAN, модель TGX 18.440, згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_4 ; Загальний напівпричіп тентований марки KRONE, модель SD, згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_5 ; Спеціалізований напівпричіп-фургон ізотермічний марки LAMBERET, модель LVFS-SR2, модель SD згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_6 ; Спеціалізований напівпричіп-фургон ізотермічний марки LAMBERET, модель LVFS-3F, модель SD згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_7 ; Вантажний сідловий тягач марки MAN, модель TGX 18.440, згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_8 ; Вантажний сідловий тягач марки MAN, модель TGX 18.440, згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_9 ; в 2022 році Позивачем придбано транспортні засоби: Вантажний сідловий тягач марки MAN, модель TGX 18.480, згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_10 ; Загальний напівпричіп тентований марки KRONE, модель SD згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_11 ; в 2023 році Позивачем придбано транспортні засоби: Загальний напівпричіп тентований марки KRONE, модель SD згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_12 ; Вантажний сідловий тягач марки MAN, модель TGX 18.480, згідно свідоцтва про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_13 .

Враховуючи викладені обставини, суд апеляційної інстанції вважає, що висновок зроблений в оскаржуваному рішенні Волинського окружного адміністративного суду, про здійснення позивачем завідомо збиткових операцій з реалізації ТМЦ є хибним, оскільки матеріали справи не містять доказів в підтвердження реалізації ТМЦ позивачем нижче ціни їх придбання, так само, як і не містять доказів, що позивачем понесено збитки та розміри таких збитків від здійснення господарської діяльності в охоплюваний перевіркою період, так як, рух активів у процесі здійснення господарських операцій, отримання економічної вигоди ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» є свідченням про спричинення господарськими операціями реальних змін майнового стану платника податків. А відповідно, свідчить про реальність (фактичність) операцій та засвідчення їх відповідними документами первинного та податкового обліку.

У Постанові Касаційного адміністративного суду Верховного Суду в постанові від 07.03.2019 року у справі №818/3838/15 зазначено: «Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту. Поняття економічного ефекту не розкрито в Податковому кодексі України. Однак, із загального розуміння характеру економічної діяльності можна дійти висновку, що економічний ефект - це приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. При цьому не обов`язково, щоб економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому. Також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект від господарської операції може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є одним із варіантів об`єктивного перебігу подій при здійсненні господарської діяльності. Таким чином, суди дійшли обґрунтованого висновку, що господарська операція, направлена на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є об`єктивним процесом здійснення господарської діяльності, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик отримати збиток від конкретної операції. Збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності як негосподарської та/або направленої на ухилення від оподаткування».

Окрім того, пунктом 14.1.231 ст. 14 ПК України визначено, що для констатації відсутності ділової мети відповідачу необхідно було дослідити та відобразити в Акті два критерії, які є обов`язковими для подібного висновку, а саме:

- головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків;

- у зіставних умовах особа (позивач) не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.

Слід наголосити, що Акт перевірки не містить аналізу даних критеріїв, обмежуючись висновком про продаж овочів, фруктів нижче собівартості, нижче ринкових (звичайних) цін як єдиною та визначальною підставою для констатації відсутності ділової мети/наявності у Позивача недобросовісної ділової мети.

Також, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що господарські операції ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» в охоплюваний перевіркою період відбулися нижче звичайних цін та нижче ціни придбання.

Зокрема, у абзаці 1 на сторінці 10 оскаржуваного рішення від 01.05.2023 року зазначено: «Як вбачається з додатку до акту перевірки «Порівняльна таблиця придбаних та реалізованих ТМЦ по ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» за грудень 2018 року-січень 2020 року» по кожній митній декларації, на підставі якої позивач ввозив овочі та фрукти на митну територію України, зазначено фактурну вартість вказаного товару, тобто ціну придбання (колонка 4), митну вартість (колонка 7), яка з урахуванням понесених витрат є вищою фактурної вартості, а також собівартість реалізації, тобто ціну, за яку відповідний товар був проданий (рядок 3). Крім того, у колонці 9 зазначено різницю між митною і фактурною вартістю, з урахуванням кількості ввезеного товару та ринкових цін на вказану продукцію. Аналізуючи подані податковим органом письмові розрахунки до винесених ППР, які досліджені в судовому засіданні, на переконання суду контролюючим органом вірно здійснено по кожній митній декларації донарахування зобов`язань, виходячи із того доходу що міг отримати позивач» (абзац 2 на сторінці 10 рішення суду від 01.05.2023 року)».

У абзаці 3 на сторінці 10 оскаржуваного рішення від 01.05.2023 року зазначено: «Для прикладу, відповідно до митної декларації від 03.12.2018 №33722 ТзОВ «Вест Фрут Груп» везло на митну територію України 3600 кг. мандаринів врожаю 2018 року, митна вартість яких становить 91,44тис. грн. (графа 7), при цьому незважаючи на той факт, що позивач придбав вказаний товар за 34 622,90 грн. (графа 4), реалізував його також за 34 622,90 грн. (графа 3), відтак, позивач не отримав відповідного доходу від такого продажу.

Здійснивши детальний аналіз поданих представником позивача документів, які слід вважати належними та допустимими доказами в даній справі, вбачається, що відповідно до митної декларації UA 205040/2018/033722 від 03.12.2022 року (додаток №1 письмових пояснень від 13.03.2023 року, сторінка №2 митної декларації) позивачем ввезено та здійснено оформлення для вільного обігу на території України мандарин вартістю 1080,00 Євро (графа 42 «Ціна товару» ст. №2 митної декларації та згідно Proformu №29118 від 29/11/2018) за 3600,00кг. (графа 38 митної декларації та 6 графа першого рядку порівняльної таблиці придбаних та реалізованих ТМЦ по ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» за грудень 2018-січень 2020 до Акту від 08.04.2020 №6108/03-20-04-02/40769715).

Вартість придбання товару в національній валюті України становила 34622,90грн. (1080,00 Євро*32.058238 (курс Євро станом на 03.12.2018 графа 23 сторінки №1 митної декларації та графа 3,4 графи першого рядку порівняльної таблиці придбаних та реалізованих ТМЦ по ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» за грудень 2018-січень 2020 до Акту від 08.04.2020 №6108/03-20-04-02/40769715).

Під час митного оформлення позивачем було сплачено до державного бюджету України ПДВ за ставкою 20% від митної вартості товару в розмірі 18287,81 грн. (графа 028 «В подробиці розрахунків» в митної декларації) та сформовано податковий кредит за грудень 2018 в наведеному розмірі.

На митній території України позивач реалізував (продав) вказаний товар за 36000,00грн., в тому числі ПДВ 20% в розмірі 7200,00грн., всього 43200,00грн.

Відтак, є незрозумілим висновок суду першої інстанції, викладений у абзаці 3 на сторінці 10 оскаржуваного рішення про те, що позивачем не отримано доходу від продажу мандарин, відповідно до митної декларації від 03.12.2018 року №33722, оскільки за даною операцією позивачем отримано чистий дохід в розмірі 1377,10 тис. грн, тому судом першої інстанції безпідставно та протиправно зроблено висновок про продаж позивачем мандарин за ціною 34622,90 тис. грн, яка в свою чергу є ціною собівартості, а не реалізації.

Слід наголосити, що від вказаної реалізації ТМЦ (мандарини) у позивача виникло податкове зобов`язання в сумі 7200,00 грн. Від`ємне значення між податковим кредитом та податковим зобов`язанням з ПДВ по даній операції становило 11087,81 грн. (Ця сума складається з різниці між вартістю митних платежів, згідно гр. 028 митної декларації в розмірі 18287,81грн. та 20% ПДВ в розмірі 7200,00грн. від 36000,00 ціни реалізації товару (мандарин)).

При цьому, судом першої інстанції зроблено хибний висновок про неврахування позивачем до ціни товару загальнообов`язкових платежів та зборів (вартість перевезення (транспортування)), оскільки, безпідставно не взято до уваги письмові пояснення позивача від 02.03.2023 року з додатками (абзац 1, 2, 3 на сторінці 7) у яких детально описано, що згідно з умовами Контракту №271118 від 27.11.2018 року укладеного між ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» та Gold Scorpion S.L., в якому сторони погодили поставку Товару (мандарин) відповідно до Правил Інкотермс-2010, DAP Ковель (п. 3.1. Контракту «Строки та умови поставки»). Умови постачання DAP покладають на продавця обов`язки нести всі витрати й ризики, пов`язані з транспортуванням товару в місце призначення, включаючи (де це буде потрібно) будь-які збори для експорту з країни відправлення.

Судом першої інстанції без жодного документального підтвердження зроблено висновок в оскаржуваному рішенні про реалізацію моркви столової свіжої (абзац 4 сторінка 10 оскаржуваного Рішення), а саме: «згідно митної декларації від 18.12.2018 року №35811 ТзОВ «Вест Фрут Груп» ввезло на митну територію України 10000кг. моркви столової свіжої, митна вартість якої становить 69,7тис. грн. (графа 7), однак незважаючи на той факт, що позивач придбав вказаний товар за 8 365,82грн. (графа 4), реалізувавши його лише за 12 278,38грн. (графа 3) позивач не лише не отримав жодного доходу від такого продажу, а й зазнав в декілька разів більших збитків ніж поніс витрат при придбанні та транспортуванні вказаного товару».

Прийшовши до висновку в оскаржуваному Рішенні, суддею Волинського окружного адміністративного суду не досліджено матеріалів справи та не взято до уваги письмові пояснення позивача від 02.03.2023 року (абзац 2, 3 на сторінці 7) в яких останній наводив з підтверджуючими доказами аргументи та доводив помилковість висновків податкового органу, а саме: недостовірність даної інформації полягає в тому, що відповідач наводить усі об`єми та цифри щодо позиції нижче по тексту порівняльної таблиці, яка є додатком до акту перевірки, тобто, по буряку столовому свіжому, вказуючи ціну його собівартості та ціну продажу, а не моркви столової свіжої, яка була придбана за 14120,14грн., реалізована за 15180,00грн.

Відтак, відповідно до загальних правил нарахування ПДВ (абз. 2 п. 188.1 ст. 188 ПК України) при продажу платником ПДВ, тобто Позивачем, не самостійно виготовлених, а купованих товарів, ПДВ має нараховуватися на їхню договірну вартість, при цьому база оподаткування не може бути нижче ціни їх придбання. Для операцій платника податку з постачання на митній території України товарів, раніше ввезених таким платником податку на митну територію України, база оподаткування визначається за загальним правилом виходячи з їх договірної вартості, але не нижче ціни придбання, без урахування величини митної вартості.

Проте, податковим органом в Додатку до акту перевірки (на підставі якого винесені оскаржувані ППР) у порівняльній таблиці придбаних та реалізованих ТМЦ по ТОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» за грудень 2018-січень 2019 наведено зовсім інші цифри.

Відповідач при проведенні обрахунків, відштовхувався від ринкових (звичайних) цін взятих з мережі інтернет, тим самим, застосовуючи базу оподаткування для категорії товарів, які є самостійно виготовленими, що є незаконним та протиправним, а саме:

У пункті 1 порівняльної таблиці Додатку до акту перевірки в графі 18, Відповідачем прописано вартість за кілограм ціни на продукцію (мандарини) за ринковими цінами, взятими з інтернет ресурсу (сайт 4sg.com.ua) в розмірі 23грн./1 кг. та у графі 20 відображено суму в розмірі 46800,00грн., яка на думку податкового органу повинна бути податковим зобов`язанням Позивача, відштовхуючись при цьому від ринкової ціни.

На переконання колегії суддів, в цілях перевірки дотримання позивачем при визначенні бази оподаткування правил, встановлених статтею 188 ПК України, відповідач, при проведенні перевірки, повинен був порівнювати ціну продажу ТМЦ із договірною вартістю придбання товарів/послуг: перша не може бути нижчою ціни придбання таких товарів/послуг.

Правило визначення бази оподаткування операцій не нижче звичайних цін стосується постачання самостійно виготовлених товарів/послуг та у разі відсутності бухгалтерського обліку - необоротних активів (крім товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу для потреб населення) (продовження цього ж п. 188.1 ст. 188 ПК України), а у даному випадку реалізовано попередньо імпортовані товари. Сторони встановлюють договірну вартість самостійно (ст. 44 Господарського кодексу, далі ГК, ст. 10, 11 Закону від 21.06.12 р. № 5007-VI «Про ціни і ціноутворення»). І саме з такої договірної вартості продажу нараховують податкові зобов`язання з ПДВ.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду розглянув справу №818/35/17, в якій досліджував питання визначення звичайної ціни, а саме: у розумінні норм Податкового кодексу України звичайною ціною для здійснення розрахунку бази оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є ціна, визначена зацікавленими сторонами у цивільно-правовому договорі, яка у свою чергу повинна відповідати ринковій ціні (ціні, що склалася на ринку товарів/послуг) і для визначення звичайної ціни встановлена чітка процедура.

У письмових поясненнях від 02.03.2023 року на сторінці 2 позивачем надано детальний обрахунок реалізації ТМЦ за весь охоплюваний перевіркою період (овочів та фруктів) за ціною вищою за ціну придбання, тобто, контрактної ціни (з урахуванням понесених витрат).

Слід зауважити, що матеріали справи не містять доказів а відповідачем не наведено аргументів на обґрунтування правомірності віднесення здійснених позивачем операцій до категорії самостійно виготовлених, контрольованих, а тому підстав для застосування звичайних цін у податкового органу не було. Відтак, Волинським окружним адміністративним судом протиправно зроблено висновок в оскаржуваному рішенні про те, що господарські операції здійснені ТзОВ «ВЕСТ ФРУТ ГРУП» в охоплюваний перевіркою період відбулися нижче звичайних цін та нижче ціни придбання.

Також, на думку колегії суддів, посилання контролюючого органу на інформацію з мережі Інтернет із сайтів hhtps://agrovery.com.posts.show та 4sg.com.ua відносно цін овочів та фруктів, є безпідставним. А надання, в свою чергу, Волинським окружним адміністративним судом належної правової оцінки даному доказу, як єдиному джерелу доказування, що покладено в позицію податкового органу в цій справі є протиправним, оскільки такі докази не містять інформацію щодо предмета доказування, не дозволяють встановити дійсні обставини справи та не підлягають використанню у спірних правовідносинах.

Згідно ст. 99 КАС України Електронними доказами є інформація в електронній (цифровій) формі, що містить дані про обставини, що мають значення для справи, зокрема, електронні документи (текстові документи, графічні зображення, плани, фотографії, відео- та звукозаписи тощо), веб-сайти (сторінки), текстові, мультимедійні та голосові повідомлення, метадані, бази даних та інші дані в електронній формі. Такі дані можуть зберігатися, зокрема на портативних пристроях (картах пам`яті, мобільних телефонах тощо), серверах, системах резервного копіювання, інших місцях збереження даних в електронній формі (в тому числі в мережі Інтернет). Електронні докази подаються в оригіналі або в електронній копії, засвідченій електронним підписом, прирівняним до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронні довірчі послуги». Законом може бути визначено інший порядок засвідчення електронної копії електронного доказу. Учасники справи мають право подавати електронні докази в паперових копіях, посвідчених в порядку, визначеному законом. Паперова копія електронного доказу не вважається письмовим доказом. Учасник справи, який подає копію електронного доказу, повинен зазначити про наявність у нього або іншої особи оригіналу електронного доказу.

Докази повинні відповідати таким вимогам:

- належності, тобто повинні містити інформацію щодо предмета доказування (ст. 73 КАС України);

- допустимості - докази мають бути одержані у порядку, встановленому законом (ст. 74 КАС України);

- достовірності, тобто такими, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (ст. 75 КАС України);

- достатності, тобто такими, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування (ст. 76 КАС України).

Електронні докази, як і інші види доказів, досліджуються безпосередньо судом.

Акт перевірки на підставі якого виносились оскаржувані рішення, як і матеріали справи, не містять доказів у вигляді інформації в електронній (цифровій) формі, що містить дані про ціни на ринку на овочі/фрукти з веб сайтів, чи інтернет сторінки.

Відтак, донарахування контролюючим органом зобов`язань не може ґрунтуватися на неперевірених відомостях, що не підтверджені документально, проте, всупереч статей 73, 75 КАС України Волинським окружним адміністративним судом надано цьому доказу належної процесуальної оцінки.

Також, не може бути належним і допустимим доказом в даній справі і інформація Головного Управління статистики у Волинській області щодо розрахунку середньої споживчої ціни того, чи іншого товару, оскільки це джерело інформації не лягло в основу висновків податкового органу, викладеного в Акті перевірки про результати документальної позапланової невиїзної перевірки від 16.04.2020 року (Лист Статистики датований 22.04.2020) та не стосується предмету спору в даній справі.

Окрім того, інформацію яка була надана Головним управління статистики у Волинській області стосовно середніх споживчих цін на окремі продовольчі товари (цибуля ріпчаста, буряк, морква, картопля) по Волинській області, оскільки така інформація не спростовує того факту, що придбані товариством товари реалізовувались нижче договірної/контрактної ціни придбання.

В цілях перевірки дотримання платником податків при визначенні бази оподаткування правил, встановлених статтею 188 ПК України, повинна порівнюватися ціна продажу із договірною вартістю придбання товарів/послуг: перша не може бути нижчою ціни придбання таких товарів/послуг. Правило визначення бази оподаткування операцій не нижче звичайних цін стосується постачання самостійно виготовлених товарів/послуг та у разі відсутності бухгалтерського обліку - необоротних активів (крім товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу для потреб населення), а у даному випадку реалізовано попередньо імпортовані товари.

Як вбачається з матеріалів справи, реалізований позивачем товар не є самостійно виготовленим, та не відноситься до категорії товару, ціни на які підлягають державному регулюванню.

Тому, суд критично оцінює інформацію з мережі Інтернет із сайтів hhtps://agrovery.com.posts.show та 4sg.com.ua відносно цін овочів та фруктів та листа Головного управління статистики у Волинській області, оскільки така інформація призначена для інформаційно-аналітичного забезпечення та носить виключно інформативний характер, не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом.

Критично суд оцінює і посилання в оскаржуваному рішенні на судову практику, а саме постанову Верховного Суду від 12.11.2019 по справі №826/28177/15, від 21.01.2020 по справі №2а-0870/1161/11 як на аналогію в спірних правовідносинах, в якій касаційний суд також зазначив, що віднесення операцій до господарських можливе лише в разі наявності економічних причин отримання збитків від продажу готової продукції за ціною, яка, зокрема, не покриває собівартість такої продукції. Систематичний продаж продукції за ціною, що формувалась без врахування витрат на придбання товарів і послуг для виробництва цієї продукції, та одержання внаслідок таких операцій збитків на значні суми не може бути визнано економічно виправданим.

Слід наголосити, що для цілей застосування приписів процесуальних законів щодо подібності правовідносин важливо встановити критерії її визначення.

Велика палата Верховного Суду звертає увагу на те, що слово «подібний» в українській мові має такі значення: такий, який має спільні риси з ким-, чим-небудь, схожий на когось, щось; такий самий; такий, як той (про якого йде мова).Тому, термін «подібні правовідносини» може означати як ті, що мають лише певні спільні риси з іншими, так і ті, що є тотожними з ними, тобто такими самими, як інші.

Таку спільність або тотожність рис слід визначати відповідно до елементів правовідносин. Із загальної теорії права відомо, що цими елементами є їх суб`єкти, об`єкти та юридичний зміст, яким є взаємні права й обов`язки цих суб`єктів.

Отже, для цілей застосування приписів процесуального закону, в яких вжитий термін «подібні правовідносини», таку подібність слід оцінювати за змістовим, суб`єктним та об`єктним критеріями. З-поміж цих критеріїв змістовий (оцінювання спірних правовідносин за характером урегульованих нормами права та договорами прав і обов`язків учасників) є основним, а два інші додатковими.

Відтак, у кожному випадку порівняння правовідносин і їхнього оцінювання на предмет подібності слід насамперед визначити, які правовідносини є спірними. А тоді порівнювати права й обов`язки сторін саме цих відносин згідно з відповідним правовим регулюванням (змістовий критерій) і у разі необхідності, зумовленої цим регулюванням, суб`єктний склад спірних правовідносин (види суб`єктів, які є сторонами спору) й об`єкти спорів.

Якщо у різних справах вважати подібними лише ті правовідносини, у яких тотожними (однаковими) є предмети та підстави позову, встановлені судами обставини, а також матеріально-правове регулювання, то можливість звернення з касаційною скаргою з підстави, визначеної пунктом 1 частини 4 статті 328 КАС України була би вкрай обмеженою та не відповідала би ролі Верховного Суду як найвищого суду у системі судоустрою України, який забезпечує сталість та єдність судової практики (частина 3 статті 125 Конституції України, частина 1 статті 36 Закону України «Про судоустрій і статус суддів».

Отже, у кожному випадку порівняння правовідносин і їхнього оцінювання на предмет подібності, слід насамперед визначити, які правовідносини є спірними. А тоді порівнювати права й обов`язки сторін саме цих відносин, згідно з відповідним правовим регулюванням (змістовий критерій) і у разі необхідності, зумовленої цим регулюванням, - суб`єктний склад спірних правовідносин (види суб`єктів, які є сторонами спору) й об`єкти спорів.

Як вбачається з матеріалів справи, на цю ж практику відповідач посилався і при поданні касаційних скарг у даній справі як на тотожність (однаковість) щодо предмету та підстав позову, а також на Постанови Верховного суду від 06.02.2020 року у справі №804/3461/15, від 28.02.2020 року у справі №826/21979/15.

З аналізу наведеної судової практики, на яку посилається Відповідач як на аналогію у спірних правовідносинах, вбачається що ні предмет позову, ні підстава позову не є тотожними та аналогічними з предметом і підставою позову у справі що розглядається.

Згідно з ч. 1 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Тлумачення змісту наведеної норми процесуального закону наведено у постанові Верховного Суду від 07.11.2019р. по справі № 826/1647/16 (адміністративне провадження № К/9901/16112/18), де вказано, що обов`язковою умовою визнання протиправним управлінського волевиявлення суб`єкта владних повноважень є доведеність приватною особою факту порушення власних прав (інтересів) та доведеність факту невідповідності закону оскарженого управлінського волевиявлення закону.

Суб`єктом владних повноважень (Відповідачем) не доведено юридичної правильності та документальної обґрунтованості тих суджень, котрі були покладені в основу оскаржуваного рішення, викладений в Акті висновок про вчинення Позивачем податкового правопорушення у даному конкретному випадку носить суто характер припущення, а відтак, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 01.05.2023 року у справі № 140/6978/20 не може ґрунтуватись на припущеннях.

З урахуванням наведеного, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неправильне застосування норм матеріального права, яке полягає у невірному застосуванні норм закону, які підлягали застосуванню до розглядуваних правовідносин, що призвело до помилкового вирішення справи, через що рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про задоволення заявленого позову позивачем, а саме визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Волинській області від 05.05.2020 №, №, № та №, з вищевикладених мотивів.

Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права.

Керуючись 229 ч. 4, ч. 3 ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Фрут Груп» задовольнити. Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 01 травня 2023 року у справі № 140/6978/20 скасувати.

Прийняти постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Фрут Груп» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 05.05.2020 №, №, № та №.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області (код ЄДРПОУ ВП 44106679, адреса: 43010, м. Луцьк, Київський майдан, 4) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Фрут Груп» ( , адреса: 45000, Волинська область, м. Ковель, вул. Володимирська, 150) сплачений судовий збір в розмірі 31 530 (тридцять однієї тисячі п`ятсот тридцять) гривень відповідно до платіжної інструкції №675 від 06 червня 2023 року.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. П. Нос
судді Р. В. Кухтей
С. М. Шевчук
Повне судове рішення складено та підписано 05.09.2023 року у зв`язку з перебуванням у відпустці головуючого судді Носа С.П. (відповідно до наказу Голови суду від 25.07.2023 №505/к/тм) та суддів Кухтея Р.В. (відповідно до наказів Голови суду від 24.07.2023 №488/к/тм та від 16.08.2023 №546/к/тм), Шевчук С.М. (відповідно до наказу Голови суду від 07.07.2023 №432/к/тм).