Справа № 300/4696/23
Суддя: Гомельчук С.В.
Дата ухвалення: 2023-08-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"30" серпня 2023 р. справа № 300/4696/23
м. Івано-Франківськ
ВСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі позивач або ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі відповідач або ГУ ДПС), в якому просить:
В обґрунтування позовних вимог, згідно поданої до суду позовної заяви та доданих до неї матеріалів, позивач зазначає, що 29.06.2023 року Головне управління ДПС у Івано-Франківській області на підставі акту фактичної перевірки № 090389 від 14.06.2023 року прийняло щодо неї податкове повідомлення-рішення № 006498/0706 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення пункту 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Вказує, що перевірка за місцем провадження господарської діяльності проведена посадовими особами відповідача на підставі наказу №1034-п від 14 червня 2023 року «Про проведення фактичної перевірки». Всупереч вимогам, наведеним у пункті 81.1 статті 81 ПКУ, в наказі відсутнє посилання на конкретні підстави проведення перевірки, які визначені пунктом 80.2 статті 80 ПКУ, а міститься лише посилання на норми Податкового кодексу України. У наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства.
Позивач звертає увагу на те, що відповідно до правового висновку Великої Палати Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 року у справі №816/228/17 неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Обґрунтовуючи протиправність оскаржуваного податкового-повідомлення рішення, позивач також зазначає, що санкція пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР передбачає відповідальність саме за невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, а не за роздрукування та надання розрахункового документа невстановленої форми.
Окрім того, спірним податковим повідомленням-рішенням застосовано серед іншого штрафну санкцію в сумі 5100 грн на підставі п. 6 ст. 17 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР, в той час як дана норма не існує і виключена із закону в 2020 році.
Враховуючи вищезазначене у своїй сукупності, позивач вважає, що дії посадових осіб Головного управління ДПС в Івано-Франківській області щодо проведення фактичної перевірки не відповідають вимогам чинного законодавства, а прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення є протиправним та таким, що належить скасувати.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24.07.2023 року відкрито провадження в цій адміністративній справі, розгляд справи здійснено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).
Головне управління ДПС в Івано-Франківській області скористалося правом на подання відзиву на позовну заяву, згідно якого позов не визнає та вважає його необґрунтованим з огляду на таке.
Так, представник відповідача щодо проведення фактичної перевірки, зокрема, зазначає, що відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
Таким чином, для встановлення правомірності чи протиправності проведення спірної перевірки визначальними є обставини щодо пред`явлення, направлення або надіслання платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) направлення, копії наказу та службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Наголошує, що відповідно до наказу про проведення фактичної перевірки від 14.06.202р. №1034-п посадовим особам відповідача доручено здійснити фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за адресою АДРЕСА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ).
З направленнями від 14.06.2023 року №№ 1681, 1680 та наказом на прповедення перевірки платник податків ОСОБА_1 була ознайомлена та отримала копію наказу.
Окрім цього, по суті справи аргументує свою позицію тим, що під час проведення перевірки посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області встановлено дійсні порушення позивачем вимог чинного законодавства, що зафіксовано в акті фактичної перевірки №090389 від 14.06.2023 року. Згідно даного акту винесено податкове повідомлення-рішення від 29.06.2023р. №006498/0706.
Розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено таке.
Відповідно до підпункту 80.2.2, підпункту 80.2.5, підпункту 80.2.7 пункту 82.2 статті 80 Податкового кодексу України, з метою здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, ГУ ДПС в Івано-Франківській області видано наказ №1034-п від 14.06.2023 року «Про проведення фактичної перевірки», яким визначено провести фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_2 ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з 14.06.2023 року.
За результатами проведеної фактичної перевірки складено акт (довідку) фактичної перевірки від 14.06.2023 року № 090389, згідно якого встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог чинного законодавства, а саме пункту 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР) та статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року № 481/95-ВР (далі Закон № 481/95-ВР).
Згідно акту перевірки та доводів сторін судом встановлено, що вказані порушення фактично виражені у наступному:
- видача розрахункового документа невстановленого зразка пункт 2 статті 3 Закону №265/95-ВР на суму 174,4 грн;
- проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості пункт 11 статті 3 Закону №265/95-ВР;
- продаж алкогольних напоїв у заборонений час стаття 15-3 Закону № 481/95-ВР.
Дослідженням вказаного податкового повідомлення-рішення судом встановлено, що штрафні санкції застосовано до позивача за порушення пункту 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР та на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, пунктів 1, 7 статі 17 Закону №265/95-ВР.
При цьому, до податкового повідомлення-рішення додано розрахунок фінансових санкцій по акту фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , згідно якого контролюючим органом визначено наступні санкції по відношенню до позивача:
- штрафна санкція (100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше) пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР 174,4 грн;
- штрафна санкція пункт 6 статті 17 Закону №265/95-ВР 5100 грн;
- штрафна санкція стаття 17 Закону № 481/95-ВР 6800 грн.
Предметом цього позову є вищевказане податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області форми «С» від 29.06.2023 року № 006498/0706.
Отже, в цій справі суд має надати оцінку правомірності податкового повідомлення- рішеня, оцінивши його через призму верховенства права та критеріїв, які наведені в ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України).
При цьому суд наголошує, що принцип верховенства права підпорядковує державу інтересам людини, а не навпаки. Коли учасником правовідносин виступає держава, остання, у суперечці щодо права з будь-якою особою, має поступитися на користь опонента, оскільки вона сама створила ситуацію правової невизначеності і порушила в такий спосіб принцип верховенства права.
Оцінивши належність, допустимість, достовірність наданих сторонами доказів, а також достатність та взаємний зв`язок у їх сукупності, суд вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним з огляду на таке.
Обґрунтовуючи протиправність податкового-повідомлення рішення, позивач зазначає, що:
- податкове повідомлення-рішення є протиправним, оскільки контролюючим органом фактичну перевірку проведено без належної правової підстави, а також документування такої перевірки здійснено з порушенням чинного законодавства, зокрема, положень Податкового кодексу України та Закону № 265/95-ВР.
- податкове повідомлення-рішення є протиправними, оскільки порушень законодавства, що визначені у такому податковому повідомленні-рішенні (пунктів 1, 11 статті 3 Закону України №265/95-ВР), вона при здійсненні господарської діяльності не допускала.
Наведені вище доводи мають бути перевірені судом у цій справі.
Суд звертає увагу на те, що Велика Палата Верховного Суду у своїй постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 відступаючи від позиції, викладеної Верховним Судом України у постанові від 27.01.2015 року, прийшла до наступного висновку: «у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права; неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки; при цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення».
Тобто, судом може бути надана оцінка зазначеним позивачем порушенням відповідачем положень законодавства в частині процедури проведення перевірки, і якщо такі вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, то прийняте за результатами перевірки рішення може бути визнано протиправним.
А тому, на переконання суду, визнання протиправним оскаржуваного податкового повідомлення-рішення через неналежне проведення фактичної перевірки, знімає потребу перевіряти інші доводи щодо протиправності такого податкового повідомлення-рішення.
Якщо ж суд не виявить порушень відповідачем положень законодавства в частині процедури проведення перевірки, то в такому випадку належить встановити, чи мали місце допущені суб`єктом господарювання порушення чинного законодавства, які зафіксовані в акті перевірки.
Стосовно доводів позивача щодо проведення фактичної перевірки без належної правової підстави суд зазначає таке.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Пунктом 1.1 статті 1 ПК України визначено, що платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Статтею 16 ПК України визначені обов`язки платника податку, серед яких сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи (підпункт 16.1.4 пункту 16.1).
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1 статті 44).
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
У пункті 75.1 статті 75 ПК України передбачено право контролюючих органів на проведення камеральних, документальних (планових або позапланових; виїзних або невиїзних) та фактичних перевірок.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Пунктом 80.2 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених в підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, зокрема:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 8.2.2);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункт 8.2.5);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 8.2.7).
Із змісту наведених норм права слідує, що пункт 80.2 статті 80 ПК України виокремлює різні підстави для проведення контролюючим органом фактичної перевірки суб`єкта господарювання. Підставою для проведення фактичної перевірки, зокрема, згідно з підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України слугує наявність та/або отримання від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації про можливі порушення платником податків законодавства; згідно з підпунктом 80.2.5 наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства.
Водночас, як наголошує позивач, у наказі про проведення перевірки від 14.06.2022 року №1034-п, всупереч вимогам до наказу, наведеним у пункті 81.1 статті 81 ПКУ, відсутнє посилання на конкретні підстави проведення перевірки, які визначені пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, а міститься лише посилання на норми Податкового кодексу України, зокрема підпункти 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, п.п.191.1.4 п. 191.1 ст. 191 ПК України. У наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність моєї діяльності вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.
З наказу від 14.06.2022 року №1034-п вбачається, що підставою для перевірки відповідачем зазначено підпункту 80.2.2, 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, якими передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункт 80.2.5);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 80.2.7).
Надаючи оцінку таким доводам позивач, суд зазначає, що фактична перевірка може проводитись на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.
Водночас, суд звертає увагу, що в самому наказі від 14.06.2022 року №1034-п відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки.
При цьому згідно Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 року, №470, зразок оформлення наказу на проведення перевірки (додаток №1) передбачає, окрім посилання на відповідний підпункт, пункт, статтю Податкового кодексу України, наведення підстави для проведення перевірки.
Отже, підставу для проведення перевірки необхідно відрізняти від її нормативного обґрунтування і така окремо має бути зазначена в наказі.
Суд наголошує, що мотивуючи законність прийнятих рішень, суб`єкт владних повноважень може виходити лише з тих підстав, які були ним зазначені в цих рішеннях. Натомість, адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності (виправдання) свого рішення.
Разом з цим, в наказі від 14.06.2022 року №1034-п зазначено, що перевірка здійснюється з метою здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.
Зазначені підстави для фактичної перевірки дійсно визначені в підпунктах 80.2.2, 80.2.5 та 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
У постановах Верховного Суду від 22.05.2018 року у справі №810/1394/16, від 05.11.2018 року у справі №803/988/17, від 07.11.2019 року у справі №140/391/19, сформульована правова позиція, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною обставиною з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. Для призначення фактичної перевірки з цих підстав немає необхідності в отриманні інформації про порушення з боку платника податків. Така сама позиція застосована Верховним Судом у справі №815/1978/18 у постанові від 10.04.2020 року.
Натомість суд також звертає увагу на іншу практику Верховного Суду, який у 2020 році, під час розгляду аналогічних справ, дійшов висновку, по-перше, що необхідною умовою для проведення фактичної перевірки, є отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, по-друге, що інформація, на підставі якої прийнято оскаржуваний наказ, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи, при цьому у спірному наказі мають бути посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, а не тільки посилання на норми, що їх регулюють.
Відповідно до частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
За таких обставин, суд зобов`язаний врахувати правовий висновок, викладений у більш пізніших постановах Верховного Суду, а тому у цьому випадку, посилання лише на виконання функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального не є достатнім.
Суд зазначає, що наказ про проведення перевірки від 14.06.2022 року №1034-п не містить посилання на будь-які повідомлення/інформацію про порушення позивачем законодавства, чи інші підстави, що спричинили необхідність призначення фактичної перевірки позивача. Такий наказ не містить жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів відповідачем встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності; сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) встановлена податковим органом.
Таким чином, суд вважає обґрунтованими доводи позивача, що для зазначення підстави для проведення перевірки не достатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України.
Відтак, враховуючи вищенаведене, суд приходить до висновку, що визначений у наказі предмет проведення фактичної перевірки, не відповідає зазначеним у ньому підставам, що суперечить вимогам статті 80 ПК України.
На переконання суду, інший підхід, при якому лише саме виконання функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, є безумовною підставою призначення фактичною перевірки, суперечить загальній логіці статті 80 ПК України, відповідно до якої право контролюючого право на призначення перевірки обмежено наявністю певних, визначених Кодексом підстав.
Це не лише суперечить статті 80 ПК України, а взагалі не відповідає спеціально-дозвільному принципу (ст.ст. 6, 19 Конституції України), який регулює діяльність органів державної влади.
Аналогічна позиція висловлена Сьомим апеляційним адміністративним судом, зокрема у постанові від 16 березня 2023 року по справі № 600/2223/22-а.
Зокрема, у постанові Верховного Суду від 18.04.2022 року у справі №440/6887/20 щодо оскарження наказу податкового органу про проведення фактичної перевірки за підставами, вказаними у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, Верховний Суд погодився з висновками суду першої та апеляційної інстанцій та вказав на те, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття оскаржуваного наказу слугувала інформація про порушення підприємством вимог законодавства. У самому наказі про призначення перевірки, податковий орган не конкретизує суть порушення. Окрім того, Верховний Суд наголосив, що у спірному наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності підприємства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом. Відтак, Верховний Суд констатував, що контролюючий орган суто формально підійшов до оформлення цього наказу, не зазначивши у ньому предмет та мету проведення фактичної перевірки платника податків, що надавало право позивачу на недопуск посадових осіб податкового органу до проведення такої перевірки.
У свою чергу, у постанові від 11 травня 2023 року у справі №500/5559/21 Верховний суд наголосив на тому, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні однією правовою нормою декількох самостійних підстав для проведення перевірки, конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Відтак, Верховний суд у цій справі дійшов висновку, що контролюючий орган не дотрималося вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України, відповідно до якого посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому, окрім іншого, зазначаються підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом.
За таких обставин суд вважає, що у спірних правовідносинах у цій справі фактична перевірка проведена без належної правової підстави, в силу неналежного оформлення базового розпорядчого акту, на підставі якого така перевірка проводиться наказу про проведення перевірки.
Сам факт проведення фактичної перевірки, незалежно від допуску до неї посадових осіб Головного управлінням ДПС в Івано-Франківській області, є протиправним, оскільки вона проведена без належної, визначеної чинним законодавством підстави, а отже протиправним є і податкове повідомлення-рішення від 29.06.2023 року № 006498/0706 року, в силу реалізації доктрини «плодів отруйного дерева» (якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з його (джерела) допомогою, також будуть вважатися неналежними (справа ЄСПЛ «Гефген проти Німеччини»). Недопустимими є докази, здобуті завдяки інформації, яка отримана внаслідок істотного порушення прав та свобод людини).
Проведення фактичної перваки без належно оформленого наказу про проведення такої перевірки є істотним порушенням прав платника податків та характеризується свавільністю з боку контролюючого органу. А отже докази здобуті під час такої перевірки в розумінні КАС України є недопустимими і не можуть створювати для платника податків негативних наслідків, у вигляді донарахування грошових зобов`язань.
У даному разі наявні процедурні порушення не є формальними та можуть слугувати самостійними підставами для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
На переконання суду, акт перевірки, як джерело доказової інформації сформований внаслідок нелегітимної перевірки, а тому викладені у ньому висновки в розумінні КАС України є недопустимими доказами.
Наявна доказова база щодо неправомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідає критерію достатності та не потребує додаткових доповнень.
Крім цього, у цій справі суд вважає за необхідним навести висновок щодо застосування права, який наведений у Постанові Великої Палати Верховного Суду від 15.06.2021 року, справа №904/5726/19 (провадження №12-95гс20), зокрема:
«…6.55. Позовна заява обов`язково повинна містити предмет позову та підстави позову. Предмет позову - це певна матеріально-правова вимога позивача до відповідача, стосовно якої позивач просить прийняти судове рішення, яке опосередковується відповідним способом захисту прав або інтересів. Підстави позову - це обставини, якими позивач обґрунтовує свої вимоги щодо захисту права та охоронюваного законом інтересу. Водночас правові підстави позову - це зазначена в позовній заяві нормативно-правова кваліфікація обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги.
6.56. У процесуальному законодавстві діє принцип «jura novit curia» («суд знає закони»), який полягає в тому, що: 1) суд знає право; 2) суд самостійно здійснює пошук правових норм щодо спору безвідносно до посилання сторін; 3) суд самостійно застосовує право до фактичних обставин спору (da mihi factum, dabo tibi jus). Активна роль суду в цивільному процесі проявляється, зокрема, у самостійній кваліфікації судом правової природи відносин між позивачем та відповідачем, виборі і застосуванні до спірних правовідносин відповідних норм права, повного і всебічного з`ясування обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
6.57. Таким чином, при вирішенні спору суд в межах своїх процесуальних функціональних повноважень та в межах позовних вимог встановлює зміст (правову природу, права та обов`язки ін.) правовідносин сторін, які випливають із встановлених обставин, та визначає правову норму, яка підлягає застосуванню до цих правовідносин. Законодавець указує саме на «норму права», що є значно конкретизованим, аніж закон. Більше того, з огляду на положення ГПК України така функціональність суду носить імперативний характер. Підсумок такої процесуальної діяльності суду знаходять своє відображення в судовому рішенні, зокрема у його мотивувальній й резолютивній частинах.
6.58. Отже, обов`язок надати правову кваліфікацію відносинам сторін виходячи з фактів, установлених під час розгляду справи, та визначити, яка правова норма підлягає застосуванню для вирішення спору, покладено саме на суд, що є складовою класичного принципу jura novit curia…».
Наведене правозастосування слід застосовувати і в адміністративному судочинстві, завданням якого насамперед є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
За таких обставин, суд прийшов до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 29.06.2023 року № 006498/0706 року є протиправним та його слід скасувати.
Згідно з вимогами частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Відповідно до вимог частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
На думку суду позивачем доведено обґрунтованість позовних вимог, у свою чергу відповідач належними, допустимими та достовірними доказами не довів, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі норм діючого законодавства.
За таких обставин, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 29.06.2023 року № 006498/0706 року є протиправним та таким, яке слід скасувати, а позов задовольнити.
Щодо судових витрат суд зазначає, що відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
З матеріалів справи встановлено, що при зверненні до суду з даним позовом позивачем сплачено судовий збір у розмірі 1073,6 грн, що підтверджується квитанцією.
У зв`язку із тим, що цей позов задоволено повністю, суд вважає, що на користь позивача необхідно стягнути судові витрати у вказаному розмірі за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України суд
ВИРІШИВ:
Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 29.06.2023 року № 006498/0706 року.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя Гомельчук С.В.