Справа № П/811/1594/15
Суддя: Пасічник С.С.
Дата ухвалення: 2023-08-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 серпня 2023 року

м. Київ

справа № П/811/1594/15

адміністративне провадження № К/9901/33193/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Олександрійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 р. (суддя Дегтярьова С.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.04.2017 р. (головуючий суддя Чумак С.Ю., судді: Гімон М.М., Юрко І.В.) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства "Науково-виробниче об`єднання "Етал" до Олександрійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області про скасування податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги та рішення про застосування штрафних санкцій,

В С Т А Н О В И В:

В травні 2015 року Приватне акціонерне товариство «Науково-виробниче об`єднання «Етал» (далі - Товариство, ПАТ «НВО «Етал», позивач) звернулось до суду з позовом до Олександрійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області (далі - Інспекція, відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 06.05.2015 р. №, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 30 117,00 грн. основного платежу та 15 059,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій; № про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 943 785,00 грн. основного платежу та 471 893,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій; № щодо збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в розмірі 15 203,29 грн. основного платежу та 4 310,82 грн. штрафних (фінансових) санкцій; вимоги від 23.04.2015 р. №Ю-00061117 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 29 595,80 грн.; рішення № від 23.04.2015 р. про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску в сумі 10 064,28 грн.

Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство вказувало на помилковість висновків контролюючого органу, які зафіксовані в акті перевірки, щодо заниження ним об`єктів оподаткування податком на прибуток, податком на додану вартість, податком на доходи фізичних осіб, а також єдиного внеску, адже при проведенні перевірки позивачем надавались Інспекції всі необхідні й належні первинні документи, які, однак, не були прийняті нею до уваги.

Під час розгляду справи судами за клопотанням позивача призначалась судова економічна експертиза, за результатами якої складено висновок №4/1 від 19.09.2016 р.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 р., залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.04.2017 р., адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Інспекції № від 06.05.2015 р., яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 30 117,00 грн. основного платежу та 15 059,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій; № від 06.05.2015 р. про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 943 785,00 грн. основного платежу та 471 893,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій; № від 06.05.2015 р. щодо збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в розмірі 15 203,29 грн. основного платежу та 4 310,82 грн. штрафних (фінансових) санкцій в частині 7 430,52 грн. основного платежу та 1 857,63 грн. штрафних санкцій; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 23.04.2015 р. №Ю- на суму 29 595,80 грн. недоїмки зі сплати єдиного внеску; рішення № від 23.04.2015 р. про застосування штрафних санкцій в сумі 10 064,28 грн. за донарахування територіальним органом доходів і зборів своєчасно ненарахованого єдиного внеску; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Приймаючи такі рішення, суди попередніх інстанцій, надавши правову оцінку обставинам справи з урахуванням наявних в її матеріалах доказів та норм законодавства, що регулюють спірні відносини, дійшли переконання про неприйнятність наведених податковим органом в акті перевірки висновків щодо допущених Товариством порушень порядку оподаткування податком на прибуток, податком на додану вартість, податком на доходи фізичних осіб, а також сплати єдиного внеску, у зв`язку із чим у відповідача були відсутні підстави для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги.

Водночас судом першої інстанції відмовлено в задоволенні позову в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 06.05.2015 р. № щодо заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб із суми такого доходу в розмірі 7 772,77 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 510,00 грн. у зв`язку із допущенням позивачем порушення вимог пункту 119.2 статті 119, пункту 169.1, підпункту 169.2.1 пункту 169.2, підпункту 169.3.4 пункту 169.3, пункту 169.4 статті 169, підпункту "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України й Товариством постанова суду в цій частині в апеляційному і касаційному порядку не оскаржувалась.

Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки (про які буде вказано далі у цій постанові) та неправильне застосування судами норм матеріального права й порушення процесуальних норм (неповне з`ясування обставин справи), просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

При цьому, зміст касаційної скарги свідчить, що відповідачем судові рішення оскаржуються лише в частині задоволення позовних вимог, а відтак відповідно до статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) саме в цій частині вони і підлягають касаційному перегляду.

Позивач своїм правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.

В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" КАС України в редакції, чинній з 15.12.2017 р.

Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15.01.2020 р. №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020 р.

Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.

Суди з`ясували, що в період з 12.03.2015 р. по 16.04.2015 р. посадовими особами відповідача проведено планову виїзну перевірку ПАТ "НВО "Етал" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р., валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р., правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2014 р., за результатами якої складено акт від 23.04.2015 р. №120/11-26/22-00/05814256, в якому, в свою чергу, зазначено про порушення Товариством:

- пункту 138.8 статті 138, пункту 141.1 статті 141, статті 153 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого завищено від`ємне значення з податку на прибуток за 2014 рік на суму 14 470 485,00 грн. та занижено податок на прибуток всього у сумі 943 785,00 грн., у тому числі за 2013 рік в сумі 352 335,00 грн., за 2014 рік в сумі 591 450,00 грн. внаслідок завищення витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, всього у сумі 19 610 715 грн., у тому числі за 2013 рік в сумі 1 854 396,00 грн., за 2014 рік в сумі 17 756 319,00 грн.;

- пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, що мало наслідком заниження податку на додану вартість всього в сумі 30 117,00 грн., в тому числі за січень 2013 року - 2 515,00 грн., за лютий 2013 року - 132,00 грн., за квітень 2013 року - 4 761,00 грн., за жовтень 2013 року - 232,00 грн., за листопад 2013 року - 40,00 грн., за січень 2014 року - 3 407,00 грн., за лютий 2014 року - 10 379,00 грн., за березень 2014 року - 420,00 грн., за квітень 2014 року - 194,00 грн., за травень 2014 року - 2 020,00 грн., за червень 2014 року - 2 079,00 грн., за липень 2014 року - 2 938,00 грн.;

- пункту 169.1, підпункту 169.2.1 пункту 169.2, підпункту 169.3.4 пункту 169.3, пункту 169.4 статті 169, підпункту "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України внаслідок неутримання податку на доходи фізичних осіб в сумі 7 772,77 грн., в тому числі по періодах: січень 2014 року -182,70 грн., лютий 2014 року - 1 214,99 грн., березень 2014 року - 1 157,77 грн., квітень 2014 року - 1 329,97 грн., травень 2014 року - 207,61 грн., червень 2014 року - 219,97 грн., липень 2014 року - 688,29 грн., серпень 2014 року - 913,10 грн., вересень 2014 року - 547,86 грн., жовтень 2014 року - 385,03 грн., листопад 2014 року - 773,00 грн., грудень 2014 року - 152,47 грн.;

- підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, підпункту "и" підпункту 165.1.1 пункту 165.1 статті 165, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту 169.4 статті 169, підпункту "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України з огляду на неутримання податку на доходи фізичних осіб в сумі 7 430,52 грн., в тому числі по періодах: у червні 2014 року - 1 452,30 грн., у липні 2014 року - 964,16 грн., у серпні 2014 року - 832,88 грн., у вересні 2014 року - 1 105,67 грн., у жовтні 2014 року - 1 106,93 грн., у листопаді 2014 року - 950,39 грн., у грудні 2014року - 1 018,20 грн.;

- пункту 1 частини 1, частини 7 статті 7, пунктів 5, 7 статті 8, пункту 2 статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464) у зв`язку із заниженням єдиного соціального внеску на загальну суму 29 595,81 грн., в тому числі в розмірі 37,6 % на суму 27 009,77 грн. (у червні 2014 року - 7 664,18 грн., у липні 2014 року - 2 982,16 грн., у серпні 2014 року - 2 640,78 грн., у вересні 2014 року - 3 587,64 грн., у жовтні 2014 року - 3 590,92 грн., у листопаді 2014 року - 3 183,88 грн., у грудні 2014 року - 3 360,20 грн.) та в розмірі 3,6 % на суму 2 586,04 грн. (у червні 2014 року - 733,80 грн., у липні 2014 року - 285,53 грн., у серпні 2014 року - 252,84 грн., у вересні 2014 року - 343,50 грн., у жовтні 2014 року - 343,81 грн., у листопаді 2014 року - 304,84 грн., у грудні 2014року - 321,72 грн.).

На підставі висновків акту перевірки Інспекцією 06.05.2015 р. прийнято податкові повідомлення-рішення №, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на 45 176,00 грн., з яких: 30 117,00 грн. - основний платіж, 15 059,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції; № про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 1 415 678,00 грн., з яких: 943 785,00 грн. - основний платіж, 471 893,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції; № щодо збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, на 19 514,11 грн., з яких: 15 203,29 грн. - основний платіж, 4 310,82 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Також 23.04.2015 р. податковим органом сформовано вимогу №Ю-00061117 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 29 595,80 грн. та рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску в сумі 10 064,28 грн.

Надаючи оцінку податковим повідомленням-рішенням № від 06.05.2015 р. щодо нарахування Товариству податку на прибуток приватних підприємств в сумі 1 415 678,00 грн., з яких: 943 785,00 грн. - основний платіж, 471 893,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції, та № від 06.05.2015 р., яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на 45 176,00 грн., з яких: 30 117,00 грн. - основний платіж, 15 059,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції, суди виходили з такого.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпункт 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає, що доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

За змістом статті 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов`язань, та включає: дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо); особливості визначення доходів від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг для окремих категорій платників податків або доходів від окремих операцій встановлюються положеннями цього розділу; дохід банківських установ, до якого включаються: а) процентні доходи за кредитно-депозитними операціями (в тому числі за кореспондентськими рахунками) та цінними паперами, придбаними банком; б) комісійні доходи, в тому числі за кредитно-депозитними операціями, наданими гарантіями, розрахунково-касове обслуговування, інкасацію та перевезення цінностей, операціями з цінними паперами, операціями на валютному ринку, операціями з довірчого управління; в) позитивний результат за операціями з цінними паперами відповідно до пункту 153.8 статті 153 цього Кодексу; г) прибуток від операцій з купівлі/продажу іноземної валюти та банківських металів; ґ) позитивне значення курсових різниць відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 цього Кодексу; д) надлишкові суми страхового резерву, що підлягають включенню до доходу згідно з пунктами 159.2, 159.4 статті 159 цього Кодексу та суми заборгованості, що підлягають включенню до складу доходів згідно з пунктом 159.5 статті 159 цього Кодексу; є) доходи від відступлення права вимоги боргу третьої особи або виконання вимоги боржником (факторингу) згідно з пунктом 153.5 статті 153 цього Кодексу; є) дохід, пов`язаний з реалізацією заставленого майна; ж) інші доходи, прямо пов`язані зі здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг; з) інші доходи, передбачені цим розділом.

Пунктом 137.1 статті 137 ПК України передбачено, що дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Виходячи зі змісту підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Статтями 138 - 143 ПК України визначено склад витрат та порядок їх визнання, витрати, що не враховуються при визначенні оподаткованого прибутку, особливості витрат подвійного призначення, особливості визначення складу витрат платника податку в разі сплати процентів за борговими зобов`язаннями, особливості визначення складу витрату на виплати фізичним особам згідно з трудовими договорами цивільно-правового характеру та особливості віднесення до складу витрат сум внесків на соціальні заходи.

Так, як обумовлено пунктом 138.1 статті 138 ПК України, витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 ПК України).

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України).

За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Водночас згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

В пункті 198.6 статті 198 ПК України зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як встановлено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у виді виникнення права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.

Так з податкової звітності (декларації про прибуток підприємства) за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р. Товариства суди встановили, що ним за цей період задекларовано дохід у сумі 250 814 318,00 грн. та витрати в сумі 264 561 202,00 грн.

В акті перевірки податковий орган прийшов до висновку про завищення Товариством задекларованого показника витрат всього на суму 126 254,00 грн. (в тому числі за 2013 рік - на 37 741,00 грн., за 2014 рік - на 88 513,00 грн.), а також завищення податкового кредиту на суму 28 407,00 грн. (в тому числі за січень 2013 року - на 2 515,00 грн., лютий 2013 року - на 132,00 грн., за квітень 2013 року - на 4 761,00 грн., за жовтень 2013 року - на 232,00 грн., за листопад 2013 року - на 40,00 грн., за січень 2014 року - на 1 697,00 грн., за лютий 2014 року - на 10 379,00 грн., за березень 2014 року - на 420,00 грн., за квітень 2014 року - на 1 194,00 грн., за травень 2014 року - на 2 020,00 грн., за червень 2014 року - на 2 079,00 грн., за липень 2014 року - на 2 938,00 грн.), у зв`язку із тим, що, на думку податкового органу, воно мало взаємовідносини з підприємствами, з якими не підтверджено реальність здійснення заявлених господарських операцій (представлені товарно-транспортні накладні містять недоліки оформлення, а відтак не підтверджують транспортування товарів; сертифікатів якості не подано; податковими органами, в яких контрагенти перебувають на обліку, складено акти про неможливість проведення зустрічних звірок або акти перевірки, якими не підтверджено їх взаємовідносини з їх контрагентами-постачальниками).

Розглядаючи справу, суди з`ясували, що у перевіряємий період ПАТ "НВО "Етал" мало взаємовідносини з:

- ПП "Пластік", від якого згідно видаткових накладних №РН0000022 від 24.01.2013 р. на загальну суму 15 092,00 грн., в т.ч. ПДВ - 2 515,34 грн. та №РН 0000032 від 30.01.2013 р. на суму 789,00 грн., у т.ч. ПДВ - 131,50 грн. отримало відповідно вініпласт 3 мм 4 листа, вініпласт 5 мм 6 листів та пруток зварювальний вінілпластовий d-4мм 5 кг;

- ТОВ "ТД "ЕНЕРГОМАШ", яке на підставі видаткових накладних №РН0000229 від 08.04.2013 р. на загальну суму 4 189,44 грн., в т.ч. ПДВ - 698,24 грн., №РН0000282 від 24.04.2013 р. на суму 23 250,92 грн., в т.ч. ПДВ - 3 891,82 грн., №РН0000277 від 24.04.2013 р. на суму 1 026,00 грн., в т.ч. ПДВ - 171,00 грн. поставило з`єднувачі в асортименті та конденсатор;

- ТОВ "КОМПАНІЯ "УКРПРОМТОРГ" щодо поставки згідно договору поставки продукції №01-14 від 23.01.2014р. та видаткової накладної від 04.02.2014 р. №РН-0001501 на загальну суму 62 274,00 грн., у т.ч. ПДВ - 10 379,00 грн. поліаміду в асортименті в кількості 250 кг;

- ПП "СПЕЦСТАЛЬ" відповідно до договору поставки продукції №45110-22/3 від 04.01.2011 р. (з додатковими угодами №1 від 30.01.2013 р. та №2 від 14.01.2014 р., якими термін його дії до 31.12.2015 р.) з приводу постачання полімерних інструментальних сталей ГОСТ 5950-2000; ГОСТ 1435-99;ГОСТ 977-88; ГОСТ 4543-71 (видаткові накладні №7 від 21.07.2014 р. на суму 5 362,63 грн., у т.ч. ПДВ - 893,77 грн., №8 від 29.07.2014 р. на суму 1 311,00 грн., у т.ч. ПДВ - 218,50 грн., №9 від 30.07.2014 р. на суму 2 234,40 грн., у т.ч. ПДВ - 372,40 грн.);

- ТОВ "Електропласт" за договором поставки продукції №3101Д/02 від 31.01.2012 р. (додатковою угодою від 30.05.2013 р. змінено назву підприємства-контрагента на ТОВ "ПКФ "Електропласт"), предметом якого була поставка електроізоляційних матеріалів, та видатковою накладною №170114ет від 17.01.2014 р. поставлено склотекстоліт в кількості 39 кв.м на суму 6 692,40 грн., у т.ч. ПДВ - 1 115,40 грн.;

- ТОВ "ЕКОТЕХНІКА ЛТД" з приводу купівлі за договором поставки продукції №1010-1 від 10.10.2012 р. (додатковою угодою №1 від 30.12.2013 р. строк дії подовжений до 31.12.2014 р.) товару окремими партіями (видаткові накладні №2724 від 21.07.2014 р. на суму 3 809,88 грн., у т.ч. ПДВ - 634,98 грн. та №2254 від 08.07.2014 р. на суму 4 905,00 грн., у т.ч. ПДВ - 817,50 грн. на товар - паливо для реактивних двигунів, СОЖ УНІЗОР-М);

- ТОВ "Норма" за договором поставки продукції №052-28 від 12.06.2013 р. - флюсу ПВ 209Х ГОСТ 23178-78 (видаткова накладна №РН-029 від 25.03.2014 р. на суму 2 520,00 грн., у т.ч. ПДВ - 420,00 грн.);

- ТОВ "ІЛЮМІНАТ", оприбуткувавши продукцію (дріт в асортименті, ленту) згідно видаткових накладних №2005141 від 20.05.2014 р. на суму 12 119,71 грн., у т.ч. ПДВ - 2 019,95 грн., №0506141 від 05.06.2014 р. на суму 12 472,32 грн., у т.ч. ПДВ - 2 078,72 грн.;

- ТОВ "Квазар-97" щодо поставки резисторів і держателів ДВП-8 відповідно до видаткових накладних №0405 від 18.10.2013 р. на суму 888,00 грн., у т.ч. ПДВ - 148,00 грн., №0409 від 18.10.2013 р. на суму 504,38 грн., у т.ч. ПДВ - 84,06 грн., №0551 від 18.11.2013 р. на суму 240,00 грн., у т.ч. ПДВ - 40,00 грн.;

- ТОВ "Спецкабель", від якого на підставі видаткових накладних №РН-0039 від 31.01.2014 р. на суму 3 495,66 грн., у т.ч. ПДВ - 582,61 грн., №РН-0184 від 04.04.2014 р. на суму 1 504,94 грн., у т.ч. ПДВ - 250,82 грн., №РН-0191 від 09.04.2014 р. на суму 5 661,46 грн., у т.ч. ПДВ - 943,58 грн. отримало продукцію (провід в асотрименті).

Здійснення вищевказаних господарських операцій, окрім зазначених документальних доказів, підтверджується податковими накладними, платіжними дорученнями, прибутковими ордерами, квитанціями, довіреностями на отримання товару, витягами з книг реєстрації довіреностей, товарно-транспортними накладними ТОВ "Нова Пошта", ПП «Нічний експрес», ТОВ «Автолюкс», ТОВ «ІнТайм», ТОВ "ТК "САТ"; у взаємовідносинах з ТОВ «ІЛЮМІНАТ» мав місце самовивіз товару.

Придбані товарно-матеріальні цінності оприбутковувались Товариством за бухгалтерськими проводками Дт рах. 2011 "Сировина і матеріали" або ДТ рах. 2021 «Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби» та Кт рах. 6311 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками".

Отримані матеріали списувались позивачем у виробництво відповідно до вимог-накладних (рахунок 23 "Виробництво"), бухгалтерські проводки - Дт рах. 23 "Виробництво" та Кт рах. 2011 "Сировина і матеріали" або КТ рах. «Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби».

При цьому, оцінюючи наслідки спірних господарських операцій між позивачем та його контрагентами, суди вказали, що наявні первинні документи дають можливість визначитися з їх суттю, змістом та обсягом, ідентифікувати учасників та перевірити правильність відображення операцій в податковому обліку, а відтак, дійшов переконання, що у ході перевірки Товариством подана вся необхідна первинна документація та інші докази на підтвердження реальності господарських операцій.

Разом з тим, суди відмітили, що податковим органом не надано доказів та не зазначено обставин, які б ставили під сумнів фактичне здійснення операцій між позивачем та його контрагентами, як і не доведено, що зміст угод не відповідав дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов`язків чи свідчив про намір ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договорів, або приховування дійсного об`єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо.

Не підтверджено відповідачем й невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, що, в свою чергу, могло б свідчити про безпідставність формування ним даних податкового обліку.

Водночас, слід зазначити, що усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, полягає в тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. При цьому, самі лише по собі недоліки в окремих товаротранспортних документах, відсутність сертифікатів якості продукції або складення податковими органами, в яких контрагенти перебувають на обліку, актів про неможливість проведення зустрічних звірок або актів перевірки, якими не підтверджено їх взаємовідносини з їх контрагентами-постачальниками, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських операцій як таких.

Крім того, в акті перевірки вказано, що дослідженням відображених у рядку 06.3 декларації «Фінансові витрати» відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 ПК України показників за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р. в сумі 10 520 322,00 грн. встановлено, що на їх формування мали вплив нараховані і сплачені фінансовим установам відсотки за користування кредитом в іноземній валюті.

Так, в акті перевірки відповідачем зазначено про завищення даного показника всього на суму 4 004 419,00 грн., в тому числі за 2013 рік - в сумі 1 816 655,00 грн., за 2014 рік - в сумі 2 187 764 грн.

Відповідач посилається на те, що станом на 31.12.2012 р. по рах. 50 "Довгострокові позики" за Товариством обліковується заборгованість в сумі 31 084 777,00 грн., по рах. 61 "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями" - 8 840 258,00 грн.

За позицією податкового органу, при дослідженні заборгованості з матеріалів попередньої перевірки встановлено, що вона виникла згідно кредитного договору про відкриття кредитної лінії №18 від 10.06.2011 р., укладеного з ПАТ "Промінвестбанк", за яким банк надає кредит в сумі 5 000 000 доларів США на поповнення обігових грошових коштів у господарській діяльності шляхом відкриття відновлювальної кредитної лінії під 10 % річних зі строком повернення 01.06.2014 р.

В матеріалах попередньої перевірки за період з 01.07.2011 р. по 31.12.2012 р. (акт від 22.05.2013 р. №210/22-10/05814256) зазначено, що підприємством укладено договір №6 від 21.11.2012 р. про внесення змін до кредитного договору про відкриття кредитної лінії №18 від 10.06.2011 р., яким внесено зміни та доповнення.

Згідно з пунктом 2.1 договору банк за наявності вільних кредитних ресурсів надає позичальнику кредит в сумі 5 000 000 доларів США шляхом відкриття невідновлювальної кредитної лінії на умовах, передбачених цим договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти, встановлені договором.

Ліміт кредитування складається з двох сублімітів: І субліміт - 2 909 140,06 доларів США, ІІ субліміт - 2 090 859,94 доларів США.

Відповідно пункту 2.2 договору дата остаточного повернення всіх отриманих в межах кредитної лінії сум кредиту -14.08.2015 р.

За змістом пункту 3.2 договору проценти за користування кредитом нараховуються банком, виходячи із встановлених наступних процентних ставок: у розмірі 10 % річних для заборгованості в рамках І субліміту (ліміт 2 909 140,06 доларів США) - до 01.06.2014 р.; у розмірі 13 % річних для заборгованості в рамках II субліміту (ліміт 2 090 859,94 доларів США), а починаючи з 02.06.2014 р. нараховується на всю суму кредиту, починаючи з дати першого списання коштів з кредитного рахунку по день повного погашення кредиту на суму щоденного залишку заборгованості за кредитом.

На виконання умов договору платником отримано І субліміт в розмірі 2 909 140,06 доларів США, що підтверджено випискою банку за 27.11.2012 р., згідно з якою ним проведено часткове погашення кредиту в сумі 5 000,00 доларів США.

Відповідно ж до виписки банку за 11.12.2012 р. кредитні кошти в рамках II субліміту зараховано на рахунок Товариства в сумі 2 090 859,94 доларів США.

За даними перевірки станом на 31.12.2012 р. по обліку платника по договору про внесення змін №6 від 21.11.2012 р. до кредитного договору рахується заборгованість в сумі 4 995 000,00 доларів США, в тому числі: І субліміт - 2 904 140,06 доларів США, ІІ субліміт - 2 090 859,94 доларів США.

Пунктом 2.3 договору передбачено, що кредит надається на поповнення обігових коштів підприємства, в тому числі на придбання товарів, матеріалів, оплату послуг, на виплату заробітної плати та/або інших пов`язаних з її виплатою платежів, виплату коштів на відрядження персоналу, здійснення інших платежів, що спрямовуються на будь-які цілі, окрім інвестиційних за долари США та/або з послідуючою конвертацію в національну валюту та/або іншу іноземну валюту з подальшим зарахуванням на поточний рахунок № НОМЕР_1 .

Платником 23.01.2013 р. заборгованість за кредитом частково погашена в розмірі 10 000 доларів США.

Також, в матеріалах попередньої перевірки (акт від 22.05.2013 р. №210/22-10/05814256) вказано, що Товариством укладено депозитний договір строкового вкладу №76.840-Д/12 від 17.12.2012 р. з Публічним акціонерним товариством "Банк "Національні Інвестиції".

Відповідно до пунктів 1.2 - 1.4 цього договору ПАТ "НВО "Етал" перераховує, а банк приймає в депозит грошові кошти в сумі 2 090 859,94 доларів США на строк з 17.12.2012 р. по 18.12.2013 р. й відсоткова ставка по депозиту складає 12%.

Позивачем внесено кошти в іноземній валюті на депозитний рахунок в загальній сумі 2 090 859,94 доларів США, що підтверджено випискою банку за 17.12.2012 р., а згідно виписок банку за 27.12.2012 р. відбулося часткове повернення вкладу в сумі 100 000 доларів США або 799 300,00 грн.

До договору вкладу №76.840-Д/12 від 17.12.2012 р. додатковою угодою №1 від 27.12.2012 р. внесено відповідні зміни та передбачено, що вкладник перераховує, а банк приймає в депозит грошові кошти в сумі 1 990 859,94 доларів США.

За даними перевірки станом на 31.12.2012 р. залишок коштів по депозитному рахунку згідно депозитного договору строкового вкладу №76.840-Д/12 від 17.12.2012 р. складав 1 990 859,94 доларів США.

Відповідач стверджує, що кредит, отриманий в іноземні валюті в розмірі 4 985 000 доларів США, частково використаний платником шляхом перерахування кредитних коштів в розмірі 1 990 859,94 доларів США на депозитний рахунок, що не пов`язане з господарською діяльністю платника і є нецільовим використанням кредитних коштів.

Також, в матеріалах попередньої перевірки (акт від 22.05.2013 р. №210/22-10/ 05814256 ) вказано, що за 2013 рік відсотки за користування кредитом ПАТ "Промінвестбанк" складають 4 548 803,00 грн.

В 2014 році договором про розірвання кредитного договору про відкриття кредитної лінії №18 від 10.06.2011 р. розірвано такий договір з 31.01.2014 р. в зв`язку з його погашенням за рахунок кредиту, отриманого від ПАТ "ПІРЕУС БАНК МКБ".

Так, позивачем разом з ПАТ "Завод крупних електричних машин" укладено кредитний договір №WCLoan/07003 від 21.01.2014 р. з ПАТ "ПІРЕУС БАНК МКБ", згідно якого банк відкриває невідновлювану відкличну кредитну лінію з лімітом у розмірі 5 000 000 доларів США для рефінансування кредитної заборгованості за договором №18 від 10.06.2011 р. з ПАТ "Промінвестбанк" (кредит №1); відновлювальну відкличну кредитну лінію з лімітом у розмірі 1 000 000 доларів США (кредит №2) для поповнення обігових коштів.

По кредиту №1 Товариством 23.01.2014 р. отримано від ПАТ "ПІРЕУС БАНК МКБ" кошти в розмірі 4 985 000 доларів США, які направлено на погашення кредиту, отриманого від ПАТ "Промінвестбанк".

Відсотки за користування кредитом ПАТ "ПІРЕУС БАНК МКБ" за 2014 рік складають 5 971 518 грн., в тому числі: за кредитом №1 - 5 478 038,00 грн., за кредитом №2 - 493 480,00 грн.

Відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 ПК України до складу інших витрат включаються: фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов`язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Згідно з пунктом 141.1 статті 141 ПК України до складу витрат включаються будь-які витрати, пов`язані з нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв`язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

В той же час підприємницькою діяльністю є самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик, господарська діяльність задля досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Види діяльності, використання активів, якими є в т.ч. грошові кошти, визначення способу їх використання (збереження) здійснюється у відповідності до рішень уповноважених органів.

За визначенням, що міститься у підпунктах 14.1.36, 14.1.206 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами; проценти - дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. До процентів включається платіж за використання коштів, залучених у депозит.

Водночас за змістом Положення про порядок здійснення банками України вкладних (депозитних) операцій, затвердженого Постановою Правління Національного Банку України від 03.12.2003 р. №516 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.12.2003 р. за №1256/8577, вклад (депозит) - це грошові кошти в готівковій або безготівковій формі у валюті України або в іноземній валюті або банківські метали, які банк прийняв від вкладника або які надійшли для вкладника на договірних засадах на визначений строк зберігання чи без зазначення такого строку (під процент або дохід в іншій формі) і підлягають виплаті вкладнику відповідно до законодавства України та умов договору.

Отже розміщення коштів на депозитному рахунку є зберіганням коштів у банку на умовах виплати процентів.

Водночас слід відмітити, що правовідносини з використання запозичених коштів регламентовані кредитним договором й контролюються банківською установою, отже знаходяться поза межами визначених законом повноважень відповідача, як податкового органу.

Встановивши вказані вище обставини та проаналізувавши вищенаведені норми чинного на час спірних відносин законодавства, суди визначили, що розміщення тимчасово вільних (в тому числі й кредитних) коштів на депозитному рахунку, що призводить до збільшення доходів підприємства, є операцією, що відповідає поняттю господарської діяльності, й, відповідно, всі витрати, понесені у зв`язку з розміщенням депозиту, пов`язані з господарською діяльністю та є прибутковими (в акті перевірки зазначено, що операція розміщення коштів на депозитному рахунку є збитковою) з огляду на наступне.

Для розміщення на депозиті, відкритому за депозитним договором №76.840-Д/12 від 17.12.2012 р., укладеним з ПАТ "Національні Інвестиції" зі ставкою в 12%, Товариством використовувались тимчасово вільні кошти, що були залучені:

1) відповідно до кредитного договору про відкриття кредитної лінії №18 від 10.06.2011 р. з ПАТ "Промінвестбанк". В період з 01.01.2013 р. по 31.01.2014 р. (дата погашення) ставка за даним договором складала: по 1 субліміту (2 904 140,06 доларів США) - 10% річних; по 2 субліміту (2 090 859,94 доларів США) - 13 % річних. Середньозважена ставка за даним кредитом - 11,26 %, що нижче ставки за депозитом;

2) згідно із кредитним договором №WCLoan/07003 від 21.01.2014 р. з ПАТ "ПІРЕУС БАНК МКБ", за яким залучено 6 000 000 доларів США. В період з 01.02.2014 р. по 31.12.2014 р. ставка за даним договором складала 9,1366 %, що нижче ставки за депозитом.

Всі доходи за процентами від розміщення коштів на депозитних рахунках відповідно до підпункту 135.5.1 пункту 135.1 статті 135 ПК України було відображено Товариством в складі інших доходів (бухгалтерські проводки Дт 31 - Кт 73) декларацій з податку на прибуток за 2013 та 2014 роки на загальну суму 4 860 996,00 грн.: в 2013 році - 1 936 075 грн., в 2014 році - 2 924 921 грн.

Таким чином, суди відмітили, що операція з розміщення депозиту в ПАТ "Національні Інвестиції" є прибутковою та в деклараціях з податку на прибуток за 2013 рік та 2014 рік ПАТ "НВО "ЕТАЛ" мало позитивний фінансовий результат: в 2013 році прибуток склав 119 410,00 грн. (1 936 075,00 грн. - 1 816 665,00 грн.); в 2014 році - 737 167,00 грн. (2 924 921,00 грн. - 2 187 754,00 грн.).

Загалом за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р. прибуток склав 856 577,00 грн. (4 860 996,00 грн. - 4 004 419,00 грн.).

Отже, всі фінансові витрати, пов`язані з нарахуванням відсотків, відображено ПАТ "НВО "ЕТАЛ" в деклараціях з податку на прибуток за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р. відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, пункту 141.1 статті 141 ПК України.

Враховуючи вищевикладене, суди визначили, що ПАТ "НВО "Етал" при формуванні фінансових витрат, задекларованих у рядку 06.3 декларації з податку на прибуток підприємств, правомірно включило суму в розмірі 4 004 419,00 грн. нарахованих відсотків за користування кредитними коштами, як таких, що використані в операціях, пов`язаних із здійсненням ним господарської діяльності.

Крім того, в акті перевірки вказано, що під час дослідження відображених у рядку 06.4 декларації «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» показників за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р. у загальній сумі 66 632 073,00 грн. встановлено, що на формування цього показника мали вплив витрати по нарахуванню податків та зборів, відшкодування пенсійному фонду сум фактичних витрат на виплату і доставку пенсій, амортизація необоротних активів, від`ємне значення курсових різниць згідно зі статтею 153 розділу III ПК України, собівартість реалізованої іноземної валюти та інші витрати господарської діяльності.

При цьому в акті перевірки податковий орган дійшов висновку про завищення задекларованих показників у рядку 06.4 декларації з податку на прибуток за 2014 рік в сумі 15 480 042,00 грн., в тому числі: за І квартал 2014 року - 5 896 130,00 грн., за II квартал 2014 року - 1 729 552,00 грн., за III квартал 2014 року - 2 241 388,00 грн., за ІV квартал 2014 року - 5 612 972,00 грн., посилаючись на те, що при дослідженні заборгованості за кредитом, отриманим в іноземній валюті в розмірі 4 985 000,00 доларів США, з матеріалів попередньої перевірки встановлено, що він частково використаний платником шляхом перерахування кредитних коштів в розмірі 1 990 859,94 доларів США на депозитний рахунок, що не пов`язане з господарською діяльністю платника.

На думку Інспекції, в 2014 році в зв`язку зі збільшенням курсу долара збільшилась заборгованість за кредитом й станом на 31.12.2014 р. вона склала: по рах.50 "Довгострокові позики" - 68 750 904,00 грн., по рах.61 "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями" -18 749 342,12 грн. Від`ємна курсова різниця за кредитом, яка включена до складу інших витрат, за 2014 рік - 44 959 555,00 грн. (рядок 06.4 декларації з податку на прибуток підприємства), а звернуто 40 967 562,00 грн. (дохід від операційної курсової різниці по кредиту за 2014 рік - 3 991 993,00 грн. (рядок 03 декларації з податку на прибуток підприємства). Від`ємна курсова різниця за кредитом, частково використаним платником шляхом перерахування кредитних коштів в розмірі 1 990 859,94 доларів США на депозитний рахунок, що не пов`язане з господарською діяльністю платника, складає за 2014 рік - 15 480 042,00 грн.

Відповідач вказує, що в порушення пункту 141.1 статті 141, статті 153 ПК України, платником завищено інші витрати за 2014 рік на суму 15 480 042,00 грн., внаслідок врахування до їх складу від`ємної курсової різниці по кредиту, отриманому в іноземній валюті та використаному не в господарській діяльності.

Згідно з підпунктом 138.10.4 пункту 138.10 статті 138 ПК України до складу інших операційних витрат включаються зокрема витрати за операціями в іноземній валюті, втрати від курсової різниці, визначені згідно зі статтею 153 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 ПК України визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від`ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Відтак, суди презюмували, що ПК України не містить обмежень, пов`язаних з відношенням до господарської діяльності платників податків операцій щодо визнання курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти в складі доходів або витрат платника податку.

Водночас, суди звернули увагу, що проведеним дослідженням встановлено, що в складі інших доходів декларації з податку на прибуток ПАТ "НВО "Етал" за 2014 рік було відображено доходи з позитивної курсової різниці за коштами, що обліковувались на депозитному рахунку Товариства, в сумі 15 480 042,00 грн. (в складі бухгалтерської проводки Дт 312 - Кт 714).

Таким чином, Товариство відобразило в декларації з податку на прибуток за 2014 рік рівні витрати та доходи з курсової різниці за коштами, залученими на умовах кредиту та розміщеними на депозитному рахунку, тобто фінансовий результат за даною операцією присутній.

Виходячи з вищенаведеного, на переконання судів, віднесення ПАТ "НВО "Етал" витрат до відображених у рядку 06.4 декларації «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» показників за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р. у загальній сумі 66 632 073,00 грн. є обґрунтованим та таким, що відповідає податковому законодавству.

Крім того, в акті перевірки податковим органом вказано, що дослідженням достовірності відображених показників у поданих деклараціях з податку на додану вартість (рядки 1 - 8.4) за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2014 р. у загальній сумі 16 662 077,00 грн. встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій з реалізації виготовленої готової продукції, а саме: систем управління, друкованих плат, магнітних пускачів та промислової продукції, реалізації послуг оренди, оборотних активів.

При цьому відповідач зробив висновок про заниження задекларованих показників у рядках 1-8.4 декларацій з податку на додану вартість за січень 2014 року в сумі 1 710,00 грн., оскільки платником при реалізації ПП "Жадор" (м.Миколаїв) металобрухту у січні 2014 року згідно податкової накладної №552 від 31.01.2014 р. на загальну суму 8 550,00 грн. (брухт чорного металу в кількості 5 440 кг) не включено до об`єкту оподаткування податком на додану вартість зазначений обсяг реалізації, тобто неправомірно застосовано пільгу з податку на додану вартість.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо ставок окремих податків" від 19.12.2013 р. №713-VІІ (далі - Закон №713), який набрав чинності 01.01.2014 р., продовжено до 01.01.2015 р. дію режиму звільнення від оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання, у тому числі операцій з імпорту, відходів та брухту чорних і кольорових металів, визначеного пунктом 23 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

При цьому переліки таких відходів та брухту чорних і кольорових металів затверджуються Кабінетом Міністрів України.

В той же час дія постанови Кабінету Міністрів України від 12.01.2011 р. №15 (далі - Постанова №15), якою затверджено переліки відходів та брухту чорних і кольорових металів, операції з постачання яких тимчасово звільнялися від оподаткування податком на додану вартість, обмежувалась лише 2013 роком.

Відтак з метою приведення нормативно-правових актів у відповідність із Законом №713 Кабінет Міністрів України постановою від 05.02.2014 р. №43 вніс зміни до Постанови №15, продовживши дію зазначених переліків до 01.01.2015 р.

Таким чином, суди попередніх інстанцій, дослідивши наявні в матеріалах справи докази й надавши їм оцінку в контексті вищенаведених законодавчих норм, дійшли переконання, що позивачем не допущено заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість за січень 2014 року в сумі 1 710,00 грн. внаслідок непроведення нарахування податкового зобов`язання з вартості реалізованого металобрухту.

Підсумовуючи викладене, суди визначили, що податкові повідомлення-рішення № від 06.05.2015 р. щодо нарахування Товариству податку на прибуток приватних підприємств в сумі 1 415 678,00 грн., з яких: 943 785,00 грн. - основний платіж, 471 893,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції, та № від 06.05.2015 р., яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на 45 176,00 грн., з яких: 30 117,00 грн. - основний платіж, 15 059,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції, є протиправними й підлягають скасуванню.

Що ж до податкового повідомлення-рішення № від 06.05.2015 р., яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в розмірі 15 203,29 грн. основного платежу та 4 310,82 грн. штрафних (фінансових) санкцій, то суди виходили з наступного.

Так, згідно висновків акту перевірки ПАТ "НВО "Етал" при нарахуванні та виплаті середнього заробітку працівникам, призваним на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період не нараховувало податок на доходи фізичних осіб із суми такого доходу у червні - грудні 2014 року в сумі 7 430,52 грн. (в тому числі по періодах: у червні 2014 року - 1 452,30 грн., у липні 2014 року - 964,16 грн., у серпні 2014 року - 832,88 грн., у вересні 2014року - 1 105,67 грн., у жовтні 2014 року - 1 106,93 грн., у листопаді 2014 року - 950,39 грн., у грудні 2014 року - 1 018,20 грн).

За змістом статті 119 Кодексу законів про працю України за працівниками, призваними на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період, але не більше одного року, зберігаються місце роботи, посада і компенсується із бюджету середній заробіток на підприємстві, в установі, організації, в яких вони працювали на час призову, незалежно від підпорядкування та форми власності. Виплата таких компенсацій із бюджету в межах середнього заробітку проводиться за рахунок коштів Державного бюджету України в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 165.1 статті 165 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються сума грошової допомоги (у тому числі в натуральній формі), що надається фізичним особам або членам їхніх сімей (діти, дружина, батьки), військовослужбовцям, призваним на військову службу за призовом у зв`язку з мобілізацією, відповідно до Закону України "Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей", та/або компенсаційні виплати з бюджету в межах середнього заробітку працівників, призваних на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період.

За наведеного, дослідивши наявні у справі докази й надавши їм оцінку в контексті вищевказаних законодавчих норм, суди дійшли переконання, що ПАТ "НВО "Етал" правомірно не нараховувався податок на доходи фізичних осіб із сум середнього заробітку працівників, призваних на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період протягом червня - грудня 2014 року в сумі 7 430,52 грн., а відтак податкове повідомлення-рішення № від 06.05.2015 р. в такій частині основного платежу та нарахованих на нього штрафних санкцій в розмірі 1 857,63 грн. є протиправним.

Разом з тим, як вже вказувалось в цій постанові, суди попередніх інстанцій відмовили в задоволенні позову щодо визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення № від 06.05.2015 р. в частині 7 772,77 грн. основного грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та 2 453,19 грн. штрафних (фінансових) санкцій й судові рішення в цій частині сторонами не оскаржувались, а відтак вони не є предметом касаційного перегляду.

Стосовно вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 23.04.2015 р. №Ю- та рішення № від 23.04.2015 р. про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску слід зазначити таке.

Розглядаючи справу, суди дослідили первинні документи, відповідно до яких позивачем здійснювався облік сум, на які нараховувався єдиний внесок, а саме: відомості по нарахуванню заробітної плати за 2011 - 2014 роки, накази, табелі обліку робочого часу, головна книга, відомості по виплаті заробітної плати, штатний розпис.

В акті перевірки податковий орган вказав про порушення позивачем пункту 1 частини 1, частини 7 статті 7, пунктів 5 та 7 статті 8, пункту 2 статті 9 Закону №2464, внаслідок чого занижено фонд оплати праці, на який нараховується єдиний соціальний внесок, за рахунок невключення до нього середнього заробітку працівників, призваних на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період в 2014 році на загальну суму 71 834,49 грн. (у червні 2014 року - 20 383,47 грн., у липні 2014 року - 7 931,28 грн., у серпні 2014 року - 7 023,36 грн., у вересні 2014 року - 9 541,60 грн., у жовтні 2014 року - 9 550,32 грн., у листопаді 2014 року - 8 467,76 грн., у грудні 2014 року - 8 936,70 грн.), а також допущено порушення порядку нарахування єдиного соціального внеску в розмірі 37,6% та його утримання в розмірі 3,6% із середньої заробітної плати таких осіб.

Згідно із Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо удосконалення оборонно-мобілізаційних питань під час проведення мобілізації" від 20.05.2014 р. №1275-VII (далі - Закон №1275) частина 7 статті 7 Закону №2464 має наступну редакцію: перелік видів виплат, на які не нараховується єдиний внесок, затверджується Кабінетом Міністрів України. Не нараховується на виплати та не утримується єдиний внесок з виплат, що компенсуються з бюджету в межах середнього заробітку працівників, призваних на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період.

Отже, на час спірних відносин законодавство України передбачало звільнення роботодавців від нарахування та утримання єдиного внеску з виплат, що компенсуються з бюджету в межах середнього заробітку працівників, призваних на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період.

Ці гарантії розповсюджуються на всіх працівників, призваних на військову службу під час мобілізації, та на працівників, які вступили на військову службу під час мобілізації за особистим бажанням.

Разом з тим відповідно до пункту 9 Закону №1275 розділ VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2464 доповнено пунктом 9-2, за змістом якого під час особливого періоду, визначеного Законом України "Про мобілізаційну підготовку та мобілізацію", платники єдиного внеску, визначені статтею 4 Закону №2464, призвані на військову службу під час мобілізації або залучені до виконання обов`язків щодо мобілізації за посадами, передбаченими штатами воєнного часу, на весь строк їх військової служби звільняються від виконання своїх обов`язків, визначених пунктом 2 статті 6 Закону №2464 (зокрема й щодо своєчасних та в повному обсязі нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску), якщо вони не є роботодавцями. Цей пункт застосовується з першого дня мобілізації, оголошеної Указом Президента України від 17.03.2014 р. №303 "Про часткову мобілізацію", затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про часткову мобілізацію ", та протягом усього особливого періоду.

Проаналізувавши все наведене вище, суди попередніх інстанцій прийшли до висновку про недопущення Товариством в 2014 році заниження фонду оплати праці, на який нараховується єдиний соціальний внесок, за рахунок невключення до нього середнього заробітку працівників, призваних на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період та неправильного нарахування й утримання цього внеску.

За таких обставин суди дійшли переконання, що вимога про сплату боргу (недоїмки) від 23.04.2015 р. №Ю- та рішення № від 23.04.2015 р. про застосування штрафних санкцій є протиправними та підлягають скасуванню.

Враховуючи наведене вище в сукупності та зважаючи на положення частини 1 статті 341 КАС України, яка передбачає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, Верховний Суд погоджується із висновком судів попередніх інстанцій про наявність, в даному випадку, правових підстав для часткового задоволення позовних вимог.

Натомість доводи касаційної скарги фактично зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції, а тому не впливають на законність прийнятих судами рішень й не свідчать про неправильне застосування ними норм матеріального права або порушення процесуальних норм.

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 327, 341, 345, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Олександрійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області залишити без задоволення, а постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 р. та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.04.2017 р. - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва І.А. Гончарова