Справа № 520/8295/22
Суддя: Сліденко А.В.
Дата ухвалення: 2023-08-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

місто Харків

14.08.2023 р. справа №520/8295/22

Харківський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді - Сліденко А.В., розглянувши у порядку загального позовного провадження за участі секретаря судового засідання - Стрєлка О.В., представника позивача - Кобилінська О.К., представника відповідача - Браудо Х.О.,

Акціонерного товариства "Харківобленерго" (далі за текстом - позивач, заявник)
до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
проскасування податкового повідомлення-рішення Північного МРУ ДПС по РВПП №27/ від 14.06.2022р., -

встановив:

Позивач, Акціонерне товариство «Харківобленерго» (далі за текстом заявник, платник, Товариство, АТ) у порядку адміністративного судочинства заявив до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків вимогу про визнання незаконним і скасування податкового повідомлення рішення від 14.06.2022р. №27/.

Аргументуючи цю вимогу зазначив, що виписані 28.01.2020р. розрахунки коригувань до зведених податкових накладних з продажу електроенергії населенню на суму ПДВ до сплати у розмірі 278.510.403,58грн. були складені не у межах реальних господарських операцій, а з метою усунення помилки, яка сталась до цього під час оновлення програмного забезпечення на АТ, коли на цю ж саму суму ПДВ були автоматично складені і зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунки коригувань до зведених податкових накладних на зменшення суми ПДВ до сплати в бюджет, а тому до цих розрахунків коригувань не підлягає застосуванню штраф згідно з ст.1201 Податкового кодексу України. Наполягав, що штраф застосований контролюючим органом протиправно, позаяк згідно з п.53.1 ст.53 Податкового кодексу України не підлягає відповідальності платник податків, який діяв відповідно до отриманої індивідуальної податкової консультації. Стверджував, що законом не запроваджено у даному випадку граничного строку реєстрації розрахунків коригувань до податкових накладних. Наголошував на повторності проведення заходу податкового контролю. Звертав увагу на невідповідність розміру штрафу положенням п.73 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Відповідач, Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі за текстом владний суб`єкт, контролюючий орган, адміністративний орган, ГУ, Управління) з поданим позовом не погодився.

Аргументуючи заперечення проти позову, зазначив, що оскаржене податкове повідомлення рішення було винесено на виконання постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 08.02.2022р. у справі №520/1956/21.

У підготовчому судовому засіданні 14.08.2023р. судом було отримано письмову згоду представників сторін на розгляд справи по суті одразу після закриття підготовчого провадження, а тому з огляду на обсяг добутих по справі доказів та думки представників сторін, котрі сповістили суд про реалізацію власних процесуальних прав у необхідних для розв"язання спору обсягаж, судом була постановлена усна ухвала про закриття підготовчого провадження і призначення справи до розгляду по суті.

Суд, повно виконавши процесуальний обов"язок зі збору доказів, перевіривши доводи сторін добутими доказами, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст належних норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з таких підстав та мотивів.

Установлені судом обставини спору полягають у наступному.

Заявник пройшов передбачену законодавством процедуру державної реєстрації субєктів господарювання, набув правового статусу юридичної особи приватного права, значиться в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань під ідентифікаційним кодом - 00131954, у якості платника податків (у тому числі і ПДВ) перебуває на обліку в установі відповідача.

28.01.2020р. заявником були виписані розрахунки коригувань до податкових накладних на суму ПДВ до сплати у розмірі 278.510.403,58грн.

За твердженням заявника, ці розрахунки коригувань були складені до зведених податкових накладних з продажу електроенергії населенню на суму ПДВ до сплати у розмірі 278.510.403,58грн. з метою усунення наслідків технічної помилки, спричиненої недоліками функціонування програмного забезпечення, коли на цей самий обсяг податку було складено і зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунки коригувань із зменшення суми ПДВ до сплати в бюджет.

Однак, доказів реальності як настання самої події технічного збою, так і спричинення цим збоєм таких наслідків учасниками спору до матеріалів справи не подано.

Згадані розрахунки коригувань до податкових накладних із сумою ПДВ до сплати в бюджет у розмірі 17.754.952,68грн. були зареєстровані заявником в Єдиному реєстрі податкових накладних у період 27.02.2020р.-28.02.2020р.

Згадані розрахунки коригувань до податкових накладних із сумою ПДВ до сплати в бюджет у розмірі 260.510.403,58грн. були зареєстровані заявником в Єдиному реєстрі податкових накладних у період 02.03.2020р.-05.03.2020р.

Стосовно цих обставин між сторонами справи відсутній спір.

21.09.2020р. Офісом великих платників податків Державної податкової служби України в особі Північного управління відносно заявника була проведена камеральна перевірка з питання своєчасності реєстрації розрахунків коригувань до податкових накладних, складених на отримувача (покупця) товарів/послуг, в Єдиному реєстрі податкових накладних у період 27.02.2020р.-05.03.2020р.

Результати цього заходу податкового контролю були оформлені актом камеральної перевірки від 21.09.2020р. №549/28-10-54-06-12/00121954 (далі за текстом - Акт №549), у тексті якого контролюючим органом викладені власні судження про вчинення платником податків порушення абз.14 п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України за рахунок реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних поза межами граничних строків на термін до 15 календарних днів та на термін від 16 до 30 календарних днів розрахунків коригувань до податкових накладних із обчисленням податку на додану вартість за ставкою 20% виписаних на отримувача (покупця) неплатника ПДВ у обсязі 17.754.952,68грн. ПДВ до сплати в бюджет на термін до 15 календарних днів, а також у обсязі 260.755.450,90грн. ПДВ до сплати в бюджет на термін від 15 до 30 календарних днів.

22.10.2020р. із посиланням на Акт №549 контролюючим органом було прийнято податкове повідомлення рішення № про нарахування 1.755.495,27грн. штрафу як 10 % податкового зобов`язання з ПДВ за несвоєчасно зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунками коригувань до податкових накладних із обчисленням податку на додану вартість за ставкою 20% виписаних на отримувача (покупця) неплатника ПДВ у обсязі 17.754.952,68грн. ПДВ до сплати в бюджет та 52.151.090,18грн. штрафу як 20% податкового зобов`язання з ПДВ за несвоєчасно зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунками коригувань до податкових накладних із обчисленням податку на додану вартість за ставкою 20 виписаних на отримувача (покупця) неплатника ПДВ у обсязі 260.755.450,90грн.

Податкове повідомленнярішення Офісу великих платників податків Державної податкової служби України в особі Північного управління (компетенційний правопопередник відповідача по справі) було оскаржено заявником до суду у межах справи №520/1956/21.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 08.02.2022р. у справі №520/1956/21 податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної податкової служби України в особі Північного управління № від 22.10.2020 було скасовано в частині нарахування штрафу в розмірі 26.075.545,10грн.

При цьому, постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 08.02.2022р. у справі №520/1956/21 були установлені ті обставини, що 1) Податкова консультація від 10.12.2020 №5115/ІПК/99-00-05-06-02-06 стосується незастосування штрафних санкцій, передбачених п.120.1 ст.120 розділу II Податкового кодексу України за порушення граничних строків для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, встановлених п. 201.10 ст.201 ПКУ по господарським операціям, які не відбулися. Але в даному випадку розрахунки коригувань були винесені по операціях, по яких були зареєстровані податкові накладні. З урахуванням викладеного, висновки вищенаведених податкових консультацій не стосуються спірних правовідносин.; 2) акт камеральної перевірки від 21.09.2020р. №549/28-10-54-06-12/00121954 не є повторною перевіркою відносно акту камеральної перевірки від 20.05.2020 №288/28-10-54-06-12/00131954 та акт камеральної перевірки від 21.09.2020р. №549/28-10-54-06-12/00121954, а будь-які обмеження щодо повторності проведення камеральних перевірок податковим законодавством не встановлені; 3) проведені позивачем господарські операцій не підпадають під перелік визначений п. 73 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідних положень" Податкового кодексу України; 4) штрафні санкції повинні бути розраховані відповідно до пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України; датою виписування всіх розрахунків коригування є 28.01.2020 р.; Згідно з п. 120-1 ПК України строк реєстрації в ЄРПН цих розрахунків коригування становив до 15.02.2020 р. включно. Реєстрація відбулась - 27, 28 лютого та 02, 03, 04, 05 березня 2020 р. Таким чином, початком порушення строку реєстрації є 16.02.2020 року, а з урахуванням приписів п.52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, закінчення - 28.02.2020 року, отже кількість днів порушення строку реєстрації розрахунків коригування складає 13 днів.; 5) за порушення граничних строків реєстрації розрахунків коригувань за період з лютого по березень 2020 року до позивача мають бути застосовані штрафні санкції у розмірі 10% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних.

14.06.2022р. із посиланням на Акт №549 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 08.02.2022р. у справі №520/1956/21 відповідачем як компетенційним правонаступником Офісу великих платників податків Державної податкової служби України в особі Північного управління було прийнято податкове повідомлення рішення №27/ про застосування 27.851.040,37грн. штрафу як 10 % податкового зобов`язання з ПДВ за несвоєчасно зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунками коригувань до податкових накладних із обчисленням податку на додану вартість за ставкою 20% виписаних на отримувача (покупця) неплатника ПДВ у обсязі 278.510.403,58грн. ПДВ до сплати в бюджет.

Не погодившись із відповідністю закону управлінського волевиявлення контролюючого органу з приводу додаткового обчислення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у вигляді штрафу за зазначеним вище правовим актом індивідуальної дії суб`єкта владних повноважень, заявник ініціював даний спір, стверджуючи про безпідставність обтяження додатковим податковим обов`язком.

Вирішуючи спір по суті, суд вважає, що до відносин, які склались на підставі встановлених обставин спору, підлягають застосуванню наступні норми права.

Статтями 1 і 8 Конституції України проголошено, що Україна є правовою державою, де діє верховенство права.

У ч.2 ст.19 Конституції України згадано, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

При цьому, у ч.1 ст.68 Конституції України також згадано, що кожен зобов`язаний неухильно додержуватися Конституції України та законів України, не посягати на права і свободи, честь і гідність інших людей.

Отже, усі без виключення суб`єкти права на території України зобов`язані дотримуватись існуючого у Державі правового порядку, а суб`єкти владних повноважень (органи публічної адміністрації) додатково обтяжені ще й обов`язком виконувати доведені законом завдання виключно за наявності приводів та способом, чітко обумовленими законом.

Суд відмічає, що з 01.01.2011р. повноваження, підстави та приводи проведення контролюючими органами заходів податкового контролю за дотриманням учасниками суспільних відносин платниками податків податкової дисципліни унормовані, зокрема, приписами п.73.3 ст.73-п.73.5 ст.73, ст.ст.75-86 Податкового кодексу України.

За визначенням абз.1 п.п.75.1.1 ст.75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Відповідно до абз.2 п.п.75.1.1 ст.75 Податкового кодексу України (у редакції, станом на момент виникнення спірних правовідносин) предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Згідно з п.76.1 ст.76 Податкового кодексу України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Звідси слідує, що предметом камеральної перевірки з приводу своєчасності реєстрації платником податків складеної податкової накладної (розрахунку коригування до податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних є не документ обов`язкової податкової звітності - податкова декларація з податку на додану вартість або період діяльності суб`єкта господарювання платника податків, а конкретна податкова накладна (конкретний розрахунок коригування до податкової накладної).

За таких обставин слід дійти до переконання про відсутність у межах даного спору ознак повторності проведення заходу податкового контролю, позаяк перелічені в Акті розрахунки коригувань заявника до податкових накладних раніше (у минулому) не перевірялись у межах інших аналогічних заходів контролю.

Оскільки матеріали справи не містять доказів отримання заявником індивідуальної письмової податкової консультації на випадок несвоєчасної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної, складеної із обчисленням податку за ставкою 20% і виписаної на отримувача (покупця) - неплатника ПДВ із сумою ПДВ до сплати в бюджет, то суд не знаходить підстав для поширення на спірні правовідносини правил п.53.1 ст.53 Податкового кодексу України.

Суд відмічає, що відносини із справляння податку на додану вартість унормовані приписами розділу V Податкового кодексу України.

Так, згідно з п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені.

Заявник у межах даного спору стверджує, що спочатку виконав податковий обов`язок із виписування податкових накладних за ставкою 20 %, складеної із обчисленням податку за ставкою 20% і виписаної на отримувача (покупця) - неплатника ПДВ (тобто подія постачання електроенергії мала місце і призвела до зміни у стані та структурі активів і зобов`язань заявника як суб`єкта господарювання учасника суспільних відносин) і реєстрації цих податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але потім унаслідок технічного збою / помилки у функціонуванні програмного забезпечення відбулись події виписування і реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунків коригування до згаданих вище податкових накладних із зменшенням суми ПДВ до сплати в бюджет і виключно з метою усунення спричинених технічним збоєм наслідків відбулось складання 28.01.2022р. розрахунків коригувань до податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію яких і було застосовано оскаржений штраф.

Звідси слідує, що оскільки вперше податкові накладні були виписані заявником за реально проведеними господарськими операціями постачання електричної енергії і ці податкові накладні підлягали обов`язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, то документи про подальші зміни відомостей цих податкових накладних (тобто розрахунки коригувань до податкової накладної) також підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Положення ст.192 Податкового кодексу України не містять будь-яких винятків із даного загального правила.

Абзацом 1 п.73 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України передбачено, що штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень.

Звідси слідує, що положення наведеної норми закону поширюються на випадки несвоєчасної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (розрахунків коригувань до податкових накладних) виписаних: 1) за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; 2) за операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою; 3) за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю); 4) у порядку п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України; 5) у порядку ст.199 Податкового кодексу України; 6) у порядку абз.11 п.201.4 ст.201 Податкового кодексу України.

Підрозділ 2 розділу ХХ Податкового кодексу України було доповнено пунктом 73 згідно із Законом України №466-IX від 16.01.2020р. з урахуванням змін, внесених згідно із Законом України №786-IX від 14.07.2020р.

Закон України №466-IX від 16.01.2020р. "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" набув чинності - 23.05.2020р.

Отже, приписи абз.1 п.73 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України поширюють дію на відносини, котрі склались з приводу прийняття контролюючими органами податкових повідомлень-рішень про нарахування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних (розрахунків коригувань до податкових накладних) в Єдиному реєстрі податкових накладних у період 01.01.2017р.-23.05.2020р.

Абзацом 2 п.73 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України передбачено, що штрафи, застосовані через відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень.

Звідси слідує, що положення наведеної норми закону поширюються на випадки нереєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (розрахунків коригувань до податкових накладних) виписаних: 1) за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; 2) за операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою; 3) за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю); 4) у порядку п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України; 5) у порядку ст.199 Податкового кодексу України; 6) у порядку абз.11 п.201.4 ст.201 Податкового кодексу України.

Згідно з абз.1 п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України у редакції Закону України №466-IX від 16.01.2020р. та Закону України №786-IX від 14.07.2020р. порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Звідси слідує, що положення наведеної норми закону поширюються на випадки несвоєчасної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (розрахунків коригувань до податкових накладних) виписаних: 1) на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; 2) на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; 3) у порядку п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України; 4) у порядку ст.199 Податкового кодексу України; 5) у порядку абз.11 п.201.4 ст.201 Податкового кодексу України.

Відповідно до абз.2 п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України у редакції Закону України №466-IX від 16.01.2020р. та Закону України №786-IX від 14.07.2020р. у разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної.

Звідси слідує, що положення наведеної норми закону поширюються на випадки несвоєчасної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (розрахунків коригувань до податкових накладних) виписаних: 1) на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; 2) на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; 3) у порядку п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України; 4) у порядку ст.199 Податкового кодексу України; 5) у порядку абз.11 п.201.4 ст.201 Податкового кодексу України.

Отже, окрім абз.1 п.73 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України та абз.2 п.73 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, жодна інша норма Податкового кодексу України не звільняла платника податку на додану вартість від несення на загальних підставах юридичної відповідальності за абз.1 п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України у редакції Закону України №466-IX від 16.01.2020р. та Закону України №786-IX від 14.07.2020р. у разі несвоєчасної реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної, за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю) (у тому числі зведеної податкової накладної) або у разі нереєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної, за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю) (у тому числі зведеної податкової накладної).

Таке тлумачення змісту абз.1 п.73 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, абз.2 п.73 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, абз.1 п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України у редакції Закону України №466-IX від 16.01.2020р. та Закону України №786-IX від 14.07.2020р. повністю корелюється із правовим висновком постанови Верховного Суду від 19.10.2022р. у справі №600/2658/20-а, де указано, що: 1) за не реєстрацію податкових накладних, складених за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), платник податків не звільнявся від відповідальності ані до 23 травня 2020 року, ані після цієї дати; 2) Незважаючи на те, що пунктом 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України законодавець запровадив ретроспективні положення щодо здійснення перерахунку вже застосованих (у період з 01 січня 2017 року до дати набрання чинності Закону № 466-ІХ) штрафних санкцій за не реєстрацію податкових накладних за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), у внесених до пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України змінах такий вид податкової накладної не знайшов своє відображення серед тих, за не реєстрацію якої штрафні санкції застосовуються у меншому розмірі та/або не застосовуються взагалі.

Продовжуючи вирішення спору, суд зважає, що критерії законності управлінського волевиявлення (як у формі рішення, так і у формі діяння) владного суб`єкта викладені законодавцем у приписах ч.2 ст.2 КАС України, а у силу ч.2 ст.77 КАС України обов`язок доведення факту дотримання цих критеріїв покладений на владного суб`єкта шляхом подання до суду доказів та наведення у процесуальних документах доводів як відповідності закону вчиненого волевиявлення, так і помилковості аргументів іншого учасника справи.

При цьому, із положень частин 1 і 2 ст.77 КАС України у поєднанні з приписами ч.4 ст.9, абз.2 ч.2 ст.77, частин 3 і 4 ст.242 КАС України слідує, що владний суб`єкт повинен доводити обставини фактичної дійсності у спорі за стандартом доказування - "поза будь-яким розумним сумнівом" (тобто запропоноване сприйняття ситуації повинно виключати реальну ймовірність існування у дійсності будь-якого іншого варіанту), у той час як до приватної особи підлягає застосуванню стандарт доказування - "баланс вірогідностей" (тобто запропоноване сприйняття ситуації не повинно суперечити умовам реальної дійсності і бути можливим до настання).

Разом із тим, суд вважає, що саме лише неспростування владним суб`єктом задекларованого, але не доведеного документально твердження приватної особи про конкретну обставину фактичної дійсності, не спричиняє виникнення безумовних та беззаперечних підстав для висновку про реальне існування такої обставини у дійсності.

І хоча спір безумовно підлягає вирішенню у порядку ч.2 ст.77 КАС України, однак суд повторює, що реальність (справжність та правдивість) конкретної обставини фактичної дійсності не може бути сприйнята доведеною виключно через неспростування одним із учасників справи (навіть суб`єктом владних повноважень) декларативно проголошеного, але не доказаного твердження іншого учасника справи, позаяк протилежне явно та очевидно прямо суперечить меті правосуддя - з`ясування об`єктивної істини у справі.

У розумінні ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

При цьому, згідно з ч.1 ст.73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування, а у силу запроваджених частинами 1 і 2 ст.74 КАС України застережень суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням встановленого законом порядку або не підтверджені визначеними законом певними засобами доказування.

Відповідно до ч.1 ст.75 КАС України достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи, а за правилом ч.1 ст.76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

Перевіряючи наведені учасниками спору аргументи приєднаними до справи доказами, оцінивши добуті докази за правилами ст.ст.72-77, 90, 211 КАС України, підсумовуючи викладені вище міркування та беручи до уваги обсяг доказів, наявних у розпорядженні контролюючого органу на момент видання оскарженого рішень, суд не знаходить правових підстав для визнання юридично неправильними та фактично необґрунтованими тих мотивів, які покладені суб`єктом владних повноважень в основу оскарженого рішення, адже подія вчинення заявником несвоєчасної реєстрації в Єдиному реєстрі розрахунків коригувань до податкових накладних складених у минулому із ставкою податку у 20% на отримувачів (покупців) - неплатників ПДВ із сумою податку на додану вартість із сплатою в бюджет має місце, а обставин, котрі б згідно з п.112.2 ст.112, п.112.7 ст.112, п.112.8 ст.112, ст.1121 Податкового кодексу України звільняли заявника від відповідальності у порядку абз.2 п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України матеріали справи не містять.

Згідно з ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Тлумачення змісту цієї норми процесуального закону була наведено у постанові Верховного Суду від 07.11.2019р. по справі № 826/1647/16 (адміністративне провадження № К/9901/16112/18), де указано, що обов`язковою умовою визнання дій суб`єкта владних повноважень протиправними є доведеність позивачем порушення його прав та охоронюваних законом інтересів цими діями.

Оцінивши добуті по справі докази в їх сукупності за правилами ст.ст.72-78, 90, 211 КАС України, суд зазначає, що владний суб`єкт у спірних правовідносинах забезпечив дотримання ч.2 ст.19 Конституції України, позаяк обставини події з`ясував з достатньою повнотою, скоєне діяння кваліфікував правильно, норму закону визначив належну, положення цієї норми права витлумачив вірно, унаслідок чого міра застосованої юридичної відповідальності узгоджується із характером, змістом та наслідками вчиненого особою протиправного діяння.

При розв`язанні спору, суд, зважаючи на практику Європейського суду з прав людини щодо застосування ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом Конвенція; рішення від 21.01.1999р. у справі Гарсія Руїз проти Іспанії, від 22.02.2007р. у справі Красуля проти Росії, від 05.05.2011р. у справі Ільяді проти Росії, від 28.10.2010р. у справі Трофимчук проти України, від 09.12.1994р. у справі Хіро Балані проти Іспанії, від 01.07.2003р. у справі Суомінен проти Фінляндії, від 07.06.2008р. у справі Мелтекс ЛТД (MELTEX LTD) та Месроп Мовсесян (MESROP MOVSESYAN) проти Вірменії), вичерпно реалізував існуючі правові механізми з`ясування об`єктивної істини; надав належну оцінку усім юридично значимим факторам і обставинам справи; дослухався до усіх ясно і чітко сформульованих та здатних вплинути на результат вирішення спору аргументів сторін; виклав власні мотиви конкретного тлумачення змісту належних норм матеріального і процесуального права та оцінки обставин фактичної дійсності.

Розгорнуті і детальні мотиви та висновки суду з приводу юридично значимих аргументів, доводів учасників справи та обставин справи викладені у тексті судового акту.

Решта доводів сторін окремій детальній оцінці у тексті судового акту не підлягає, позаяк не впливає на правильність розв`язання спору по суті.

Розподіл судових витрат по справі слід здійснити відповідно до ст.139 КАС України та Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.ст.8, 19, 124, 129 Конституції України, ст.ст.6-9, ст.ст.241-243, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

вирішив:

Позов - залишити без задоволення.

Роз`яснити, що судове рішення виготовлено у повному обсязі у порядку ч.3 ст.243 КАС України - 15.08.2023 року; набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України (після закінчення строку подання скарги усіма учасниками справи або за наслідками процедури апеляційного перегляду); підлягає оскарженню до Другого апеляційного адміністративного суду у строк згідно з ч.1 ст.295 КАС України (протягом 30 днів з дати виготовлення повного судового рішення).

Суддя А.В. Сліденко