Справа № 240/33665/21
Суддя: Шимонович Роман Миколайович
Дата ухвалення: 2023-08-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 серпня 2023 року м. Житомир справа № 240/33665/21

категорія 111030300

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Шимоновича Р.М., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДЖЕРА-ОЙЛ" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування наказу і податкових повідомлень-рішень,

встановив:

До Житомирського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "ДЖЕРА-ОЙЛ" (далі - ТОВ "ДЖЕРА-ОЙЛ") із позовом, у якому просить:

- визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Житомирській області від 19.08.2021 року №1193-п "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "ДЖЕРА-ОЙЛ";

- визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.10.2021 року №4, №4 .

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ "ДЖЕРА-ОЙЛ". За результатами зазначеної перевірки контролюючим органом складено акт перевірки від 07.09.2021 №8709/06-30-07-04/43346159, з питань дотримання податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з TOB «ОКТАН ЛІМІТЕД» (код згідно з ) за вересень 2020 року». На підставі вказаного акту були прийняті податкові повідомлення-рішення від 11.10.2021 року №4, №4, з якими не погоджується позивач, що стало підставою для звернення до судуз цим позовом.

Ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду від 17.11.2021 року відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче засідання у справі на 15.12.2021 року.

Відповідач подав до суду відзив на позовну заяву, у якому просить відмовити у задоволенні позовних вимог. Зауважив, що висновки за результатами перевірки стосовно відсутності реального (фактичною) здійснення господарських операцій з придбання ТОВ «ДЖЕРА ОЙЛ» бензинів у ТОВ «ОКТАН ЛІМІТЕД», є обгрунтованими та правомірними. Вважає, що винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення є обгрунтованими та такими, що відповідають нормам чинного законодавства, а позовні вимоги є необгрунтованими та непідтверджені належними доказами.

Представник позивача подав до суду відповідь на відзив, у якій просить задовольнити позовні вимоги, з мотивів, викладених у позовній заяві.

15.12.2021 року розгляд справи не відбувсяз технічних причин. Наступне судове засідання призначено на 12.01.2022 року.

12.01.2022 року у підготовчому засіданні оголошено перерву до 03.02.2022 року.

03.02.2022 року у зв`язку із поданим клопотання представника відповідача про відкладення розгляду справи, розгляд справи відкладено на 11.05.2022 року.

11.05.2022 року справу знято з розгляду, у зв`язку з Указом Президента України від 24.02.2022 року №64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні". Судове засідання призначено на 08.06.2022 року.

08.06.2022 року за результатами підготовчого засідання, судом, без виходу до нарадчої кімнати, постановлено ухвалу про закриття підготовчого провадження та призначення справи до судового розгляду по суті, яку занесено секретарем судового засідання до протоколу судового засідання.

Представник позивача просив задовольнити позовні вимоги, з підстав, наведених у позовній заяві.

Представник відповідача проти позову заперечив, вказавши на встановлення в ході перевірки порушення товариством податкового законодавства.

08.06.2022 року протокольною ухвалою суду вирішено подальший розгляд справи здійснювати у письмовому провадженні.

Вивчивши матеріали справи, а також обставини, якими обґрунтовуються вимоги, докази, якими вони підтверджуються, судом встановлено таке.

Судом встановлено, що в період з 26.08.2021 року по 31.08.2021 року на підставі наказу Головного управління ДПС у Житомирській області від 19 серпня 2021 р. №1193-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ».

Підставою для проведення даної документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ», зазначено підпункт 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 07.09.2021 №8709/06-30-07-04/43346159 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖЕРА-ОЙЛ», з питань дотримання податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з TOB «ОКТАН ЛІМІТЕД» (код згідно з ) за вересень 2020 року».

За результатами перевірки встановлено порушення ТОВ «ДЖЕРА ОЙЛ» п. 44.1, 44.3, 44.4, 44.6, 44.7 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п.201.1, 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями, далі - ПКУ), ст.2 Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 N996-XIV, в результаті чого платником: завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) на 837 556 грн. за вересень 2020 року та занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яке сплачується до державного бюджету (показник рядка 18 Декларації) в сумі 633 211 грн. за вересень 2020 року.

За результатами проведеної перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення рішення від 11.10.2021 року №4, №4.

Позивач категорично не погоджується із податковими повідомленнями-рішеннями від 11 жовтня 2021 року №4 і №4, що винесені на підставі акту від 07.09.2021 №8709/06-30-07-04/43346159 , а тому звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд керується наступним.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно пункту 75.1. статті 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з підпунктом 75.1.3. пункту 75.1. статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до п.п.16.1.9. п.16.1. ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний не перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу під час виконання нею службових обов`язків та виконувати законні вимоги такої посадової особи.

Підпунктом 16.1.13. п.16.1. ст.16 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний допускати посадових осіб контролюючого органу під час проведення ними перевірок до обстеження приміщень, територій (крім житла громадян), що використовуються для одержання доходів чи пов`язані з утриманням об`єктів оподаткування, а також для проведення перевірок з питань обчислення і сплати податків та зборів у випадках, встановлених цим Кодексом.

Статтею 80 ПК України чітко визначено порядок та підстави проведення фактичної перевірки, а саме наступними нормами:

Пункт 80.1. статті 80 ПК України - фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пункт 80.2. статті 80 ПК України - фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- підпункт 80.2.1. пункту 80.2. статті 80 ПК України - у разі коли за результатами перевірки інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення плат податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникла необхідність перевірки таких фактів;

- підпункт 80.2.2. пункту 80.2. статті 80 ПК України - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків, законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- підпункт 80.2.3. пункту 80.2. статті 80 ПК України - письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

- підпункт 80.2.4. пункту 80.2. статті 80 ПК України - неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в час виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Відповідно до підпункту 80.2.5. пункту 80.2. статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Підпункт 80.2.6. пункту 80.2. статті 80 ПК України - у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3.

Підпункт 80.2.7. пункту 80.2. статті 80 ПК України - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Із наведеного слідує, що підставою для проведення такого виду перевірки є наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства.

Пунктом 80.5 статті 80 ПК України передбачено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Згідно із абз.3 п.81.1 статті 81 ПК України, у наказі про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Здійснивши аналіз статей 75-81 ПК України, суд зауважує, що вимоги до змісту наказу про призначення як планової документальної перевірки, так і позапланової документальної перевірки, документальної невиїзної перевірки, фактичної перевірки сформульовані лише в абз.3 п.81.1 статті 81 цього Кодексу, де вказано, що в наказі зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Підпунктом 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Абзац четвертий даного підпункту передбачає, що документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Змінами внесеними у Податковий кодекс України (перший пункту 522 підрозділу 10 розділу XX в редакції Закону № 540-ІХ від 30.03.2020 p.: із змінами, внесеними згідно із Законом № 591-IX від 13.05.2020 р.), встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:

- документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

-фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

- цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Відповідно до ст. 9 Закону України "Про захист населення від інфекційних хвороб" передбачає, що карантин встановлюється та відміняється Кабінетом Міністрів України.

Постановою від 09.12.2020 року Кабінету Міністрів України № 1236 "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (з відповідними змінами внесеними) продовжено дію карантину до 31 грудня 2021 року.

Отже, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття наказу про проведення перевірки товариства не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ Про внесення змін до Закону України Про державний бюджет України на 2020 рік на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову № 89 від 3 листопада 2021 року Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки, якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року № 568-ІХ; документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Отже, враховуючи те, що Податковий кодекс України є актом вищої юридичної сили у порівнянні з постановою Кабінету Міністрів України "Про скорочення строку дії обмежень в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" від 03 лютого 2021 року № 89, застосуванню у спірних правовідносинах підлягає саме п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України.

Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, що викладена, зокрема, в постановах від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 06 липня 2022 року у справі № 360/1182/21. Судом касаційної інстанції наголошено на тому, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Такі висновки Верховного Суду застосовано у постанові Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15.11.2022 по справі №120/15318/21.

Відповідно до рішення від 19.07.2022 по справі №120/15318/21 суд вказав, що вищезазначені обставини свідчать на користь висновку про неправомірний характер проведеного контрольного заходу та, відповідно, незаконність прийнятих за його результатами актів індивідуальної дії.

Разом з тим, позивач у позовній заяві відмічає, що йому відомо про наявність постанови Кабінету Міністрів України, відповідно до якої Уряд постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених п. 52 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши, зокрема проведення тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що було розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.

Проте, по-перше у оскаржуваному наказі зазначене посилання на абзац п`ятий даної Постанови як на нормативну підставу для проведення планової перевірки.

По-друге, відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Постанова Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» суперечить нормам пункту 522 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до листа Міністерства юстиції України від 26.12.2008 року №758-0-2- 08-19 "Щодо практики застосування норм права у випадку колізії" у разі існування суперечності між актами, прийнятими різними за місцем в ієрархічній структурі органами - вищестоящим та нижчестоящим, застосовується акт, прийнятий вищестоящим органом, як такий, що має більшу юридичну силу.

Згідно з Рішенням Конституційного Суду України від 17 жовтня 2002 року N 17- рп (Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним поданням 50 народних депутатів України щодо офіційного тлумачення положень статей 75, 82, 84. 91, 104 Конституції України (щодо повноважності Верховної Ради України) Верховна Рада України визначена в статті 75 Конституції України парламентом - єдиним органом законодавчої влади в Україні. Як орган державної влади Верховна Рада України є колегіальним органом, який складають чотириста п`ятдесят народних депутатів України. Повноваження Верховної Ради України реалізуються спільною діяльністю народних депутатів України на засіданнях Верховної Ради України під час її сесій. Визначення Верховної Ради України єдиним органом законодавчої влади означає, що жоден інший орган державної влади не уповноважений приймати закони. Верховна Рада України здійснює законодавчу владу самостійно, без участі Інших органів.

Вища юридична сила закону полягає також у тому, що всі підзаконні нормативно- правові акти приймаються на основі законів та за своїм змістом не повинні суперечити їм. Підпорядкованість таких актів законам закріплена у положеннях Конституції України (ст. 8).

Згідно з частиною третьою статті 113 Конституції України Кабінет Міністрів України у своїй діяльності керується Конституцією та законами України, а також указами Президента України та постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції та законів України.

Наведене вище свідчить на користь висновку, що документальні та камеральні перевірки призначаються виключно у випадках та у порядку, передбаченому Податковим кодексом України; Постанова Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.2021 р. «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» не є частиною податкового законодавства, оскільки прийнята не на підставі та не на виконання положень Податкового кодексу України; При наявності конфлікту норм Постанови Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.2021 р. «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» та Податкового кодексу України, застосовуються норми Кодексу, які передбачають дію мораторію на проведення документальних перевірок.

Як вже зазначалося, у період з 26.08.2021 року по 31.08.2021 року на підставі наказу Головного управління ДПС у Житомирській області від 19 серпня 2021 р. №1193-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ».

При цьому, повідомлення Головного управління ДПС у Житомирській області від 20 серпня 2021 року №746 та копія наказу від 19 серпня 2021 р. №1193-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» поштовим відділенням було вручено директору ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» ОСОБА_1 лише 31.08.2021 р.

Згідно з пунктом 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Пунктом 81.3 ст. 81 ПК України передбачено, що під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених цим Кодексом.

Відповідно до наказу Головного управління ДПС у Житомирській області від 19 серпня 2021 р. №1193-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» проведення такої перевірки проводилося у період з 26 серпня 2021 року тривалістю 4 робочих дні. Тобто, на момент отримання платником податків від контролюючого органу повідомлення, тобто 31 серпня 2021 року, був останній день перевірки.

Також, варто зауважити, що на запит Головного управління ДПС у Житомирській області від 18.05.2021 №8599/6/06-330-07-04 ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» надало вичерпну відповідь з усіма необхідними копіями документів, які підтверджували належні господарські взаємовідносини з TOB «ОКТАН ЛІМІТЕД» (код згідно з ) за вересень 2020 року.

Вказане підтверджується також тією обставиною, що у відповідному повідомленні від 20 серпня 2021 року №746 зазначено загальне посилання на п. 85.2 ст. 85 ПКУ щодо забезпечення надання всіх наявних необхідних документів, але не конкретизовано документи, які не були додані Товариством з обмеженою відповідальністю «ДЖЕРА-ОЙЛ» у відповіді від 15.06.2021 року за вих. №31. Тому, зазначення в акті з приводу того, що товариством частково надано належним чином завірені копії підтверджуючих первинних документів, в яких відображені господарські операції з ТОВ «Октан Лімітед», проведені підприємством за вересень 2020 року не відповідає дійсності.

В свою чергу, при виході на позапланову виїзну документальну перевірку 17 серпня 2021 року головним державним ревізорам-інспекторам представником підприємства за довіреністю було надано копії наказів «Про зміну істотних умов праці у зв`язку із запровадженням карантину» (з відповідними змінами та продовженнями строків) та копію листка непрацездатності серії АЛВ №345955 про перебування посадової особи ОСОБА_1 з 22 червня 2021 року на тривалому лікарняному (відповідне підтверджується Актом №438/06-30-07-04/43346159 від 17.08.2021 про відсутність посадових осіб ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» та неможливість розпочати позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «ДЖЕРА- ОЙЛ»).

Варто відмітити, що підставою для проведення даної документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ», зазначено підпункт 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України.

За приписами підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності виявлення недостовірності даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

В свою чергу, ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» своїм листом від 15.06.2021 року за вих. №31 «Про надання інформації та її документального підтвердження» було надано і пояснення, і відповідні копії підтверджуючих документів.

Тому, проведення контролюючим органом документальної позапланової невиїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖЕРА-ОЙЛ» у відповідності до наказу ГУ ДПС у Житомирській області від 19 серпня 2021 р. №1193-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ДЖЕРА- ОЙЛ» (код згідно з )» , який видано на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78, п. 79.1 ст. 79 Податкового кодексу України, абзацу п`ятого постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», є протиправним та таким, що суперечить нормам податкового законодавства.

Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі №826/17123/17 від 21.02.2020 року сформульовано правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень- рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Щодо правомірності податкового повідомлення - рішення від 11.10.2021 року №4, №4, суд зазначає таке.

Зі змісту акту перевірки від 07.09.2021 №8709/06-30-07-04/43346159 вбачається, що висновки викладні в ньому зводяться до того, що перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) встановлено його завищення на 837 556 грн., та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яке сплачується до державного бюджету (показник рядка 18 Декларації) в сумі 633 211 грн. - за вересень 2020 року внаслідок завищення рядка 17 Декларації з ПДВ.

Крім того, зазначено: «...Фактично ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» здійснено безпідставне документальне оформлення нереальної господарської операції з постачання підприємством ТОВ «ОКТАН ЛІМІТЕД»...». До зазначеного заключення представники контролюючого органу дійшли, зважаючи на ніби-то «фіктивно введені в обіг товари (бензин А-92, А-95)» першим постачальником ТОВ «ОКТАН ЛІМІТЕД». ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» зауважує, що наданими до листа від 15 червня 2021 року за вих. №31 копіями первинних документів було підтверджено придбання та реалізацію нафтопродуктів. В свою чергу, нормами Податкового кодексу України визначено, що обчислення, декларування та/або сплата суми податку та збору є персональним податковим обов`язком кожного окремого платника податків, який і несе відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку. Тобто, платник податку несе самостійну відповідальність за порушення ним правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватись на третіх осіб, в тому числі і на його контрагентів.

Ухвалою Великої Палати Верховного Суду від 23.06.2021 №160/3364/19 зазначено, що порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків. Указана правова позиція відповідає правовим висновкам, висловленим у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 18 грудня 2018 року у справі Ns 816/1118/17, від 15 січня 2019 року у справі Ns 809/2918/13-а... У практиці, зокрема, адміністративного судочинства застосовується загальний принцип in dubio pro tributario (пріоритет з найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права): у разі якщо норма закону або іншого нормативного акта, виданого на основі закону, або якщо норми різних законів або нормативних актів дозволяють неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків особи у її взаємовідносинах з державою (в особі відповідних суб`єктів владних повноважень), тлумачення такого закону здійснюється на користь особи (суб`єкта приватного права).

Крім того, нормами Податкового кодексу України визначено, що обчислення, декларування та/або сплата суми податку та збору є персональним податковим обов`язком кожного окремого платника податків, який і несе відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку. Тобто, платник податку несе самостійну відповідальність за порушення ним правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватись на третіх осіб, в тому числі і на його контрагентів.

Відтак, формування суб`єктом господарювання податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами, а пов`язане з призначенням придбаних товарів (послуг) для використання у господарській діяльності та наявності податкової накладної (накладних).

В акті 07.09.2021 №8709/06-30-07-04/43346159 аналізуються взаємовідносини контрагента ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» на підставі отриманої податкової інформації, але не ставляться під сумнів безпосередні взаємовідносини між позивачем та ТОВ «ОКТАН ЛІМІТЕД».

Позицією, яка міститься у постанові Верховного Суду від 16.09.2020 року у справі №520/4150/19, визначено, що «...у випадку, якщо в силу закону податковим органом отримано податкову інформацію, в якій викладені висновки про наявність ознак фіктивної господарської діяльності контрагента, відсутність факту реального вчинення господарських операцій, вчинення контрагентом платника податків нікчемного правочину або відображення в звітності показників господарських операцій, які фактично не відбулись, не звільняє такий податковий орган від виконання обов`язку щодо встановлення та доведення факту вчинення конкретним платником податків порушення закону.».

Крім того, чинне законодавство України не зобов`язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства та його фактичних господарських ресурсів, понесення ним витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності перед тим, як відносити відповідні суми податку на додану вартість до податкового кредиту.

Аналогічного висновку дійшов Касаційний адміністративний суд Верховного Суду у постанові від 25 лютого 2021 року у справі №640/3515/19, зазначивши, що «...норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.».

Також варто зауважити, що в акті перевірки не деталізовано, які саме витрати та доходи віднесені ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» до їх складу, за результатами яких видів господарських операцій, за якою подією, на підставі яких первинних документів призвели до виявлених «порушень». Зазначене суперечить приписам пункту 5 розділу II Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015 № 727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 р. за № 1300/27745.

Пунктом 56.21 статті 56 Податкового кодексу України передбачено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Згідно абзацу 2 підпункту 5.4 пункту 5 рішення Конституційного Суду України від 22.09.2005 № 5-рп/2005 із конституційних принципів рівності і справедливості випливає вимога визначеності, ясності і недвозначності правової норми, оскільки інше не може забезпечити її однакове застосування, не виключає необмеженості трактування у правозастосовній практиці і неминуче призводить до сваволі.

Абзацом 3 підпункту 3.1 пункту 3 рішення Конституційного Суду України від 29.06.2010 № 17-рп/2010 визначено, що одним із елементів верховенства права є принцип правової визначеності, у якому стверджується, що обмеження основних прав людини та громадянина і втілення цих обмежень на практиці допустиме лише за умови забезпечення передбачуваності застосування правових норм, встановлюваних такими обмеженнями.

Тобто, обмеження будь-якого права повинне базуватися на критеріях, які дадуть змогу особі відокремлювати правомірну поведінку від протиправної, передбачати юридичні наслідки своєї поведінки.

Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов`язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11.10.2005 № 8- рп/2005).

Наведене узгоджується із сталою практикою ЄСПЛ, яка знайшла своє відображення у справі «Звежинський проти Польщі», в якій Суд підкреслив, що, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти коректно і дуже послідовно (рішення у справі «Беєлер проти Італії»). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов`язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок (пункт 73).

З урахуванням вищевикладеного, слід дійти висновку, що наказ Головного управління ДПС у Житомирській області від 19 серпня 2021 р. №1193-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ДЖЕРА-ОЙЛ» та податкові повідомлення-рішення від 11.10.2021 року №4 та №4, винесені на підставі акту від 07.09.2021 №8709/06-30-07-04/43346159 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖЕРА-ОИЛ» з питань дотримання податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «ОКТАН ЛІМІТЕД» за вересень 2020 року» є такими, що не відповідають критеріям правомірності, встановлених частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Відповідно до частин 1 та 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду достатніх та беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтується його відзив і не довів правомірності вчинених дій та прийнятих ним рішень, а тому суд дійшов висновку про наявність правових підстав для задоволення адміністративного позову.

Розподіл судових витрат здійснюється судом відповідно до статті 139 Кодексу адміністративного судочинства.

Враховуючи вищевикладене, керуючись ст.ст. 2, 5, 46, 77, 160-161, 245 Кодексу адміністративного судочинства України, -

вирішив:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ДЖЕРА-ОЙЛ" (вул. Тараса Бульби-Боровця, буд. 42, м. Житомир, 10020, ) до Головного управління ДПС у Житомирській області (вул. Юрка Тютюнника, 7,м.Житомир,10003. ЄДРПОУ ВП 44096781) про визнання протиправними і скасування наказу та податкового повідомлення-рішення - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Житомирській області від 19.08.2021 року №1193-п "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "ДЖЕРА-ОЙЛ".

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.10.2021 року №4, №4.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ДЖЕРА-ОЙЛ" сплачений судовий збір в сумі 24 970 (двадцять чотири тисячі дев`ятсот сімдесят) грн. 00 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення складено 03 серпня 2023 року.

Суддя Р.М.Шимонович