Справа № 140/10687/23
Суддя: Лозовський Олександр Анатолійович
Дата ухвалення: 2023-08-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 серпня 2023 року ЛуцькСправа № 140/10687/23

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Лозовського О.А.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет» (далі ТзОВ «Вест Петрол Маркет», позивач, товариство) звернулося з позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.02.2023 №112/33000703, №113/33000703, №114/33000703.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що інспекторами Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків проведено фактичну перевірку об`єкта торгівлі ТзОВ «Вест Петрол Маркет» АЗС за адресою: Львівська обл., Яворівський р-н, с. Рясне-Руська, а/д Львів-Яворів км 9+100 м (ліворуч), на якій здійснює свою господарську діяльність ТзОВ «Вест Петрол Маркет», за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 13.01.2023 №9/33-00-07-03-РРО/42663493, акт ненадання документів №4/33-00-07-03/42663493 від 13.01.2023. У висновках зазначеного акту перевірки контролюючий орган вказав на порушення товариством вимог п. 11, п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

На підставі Акту перевірки Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків винесені податкові повідомлення-рішення від 21.02.2023 №112/33000703, №113/33000703, №114/33000703 про застосування штрафів в сумі 1020,00 грн, 5100,00 грн та 446029,50 грн відповідно.

Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржувались позивачем в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України від 04.05.2023 №11145/6/99-00-06-03-02-06 скаргу ТзОВ «Вест Петрол Маркет» залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 21.02.2023 № 112/33000703, № 113/33000703, № 114/33000703-без змін.

ТзОВ «Вест Петрол Маркет» не погоджується з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями та вважає, що вони суперечать положенням чинного законодавства та фактичним обставинам справи, а тому підлягають скасуванню як з підстав неправомірності самої перевірки, так і з підстав необґрунтованості її висновків.

Зокрема, позивач вказує на те, що в наказі №1 від 02.01.2023 підставами для проведення перевірки зазначено п. п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80, ст. 81, п. 82.3 ст. 82 ПК України (пп.80.2.5 ПК України: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального).

Як зазначає позивач, в наказі №1 від 02.01.2023 наявні лише посилання на відповідні норми ПК України, що регулюють питання призначення фактичної перевірки, її тривалість, разом з тим не зазначено конкретних підстав призначення перевірки. У зазначеному наказі №1 від 02.01.2023 не вказано, яка саме інформація була отримана відповідачем щодо порушень з боку позивача, коли та ким така інформація була надана.

Вказує, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. Норма пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України щодо визначення цієї підстави фактичної перевірки кореспондується з нормами Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

Навіть за наявності у податкового органу права на проведення перевірки у зв`язку із здійсненням функцій контролю, вказане не позбавляє такий податковий орган обов`язку конкретизувати у наказі на призначення перевірки одну з передбачених пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України підстав.

Однак, зі змісту наказу № 1 від 02.01.2023 неможливо встановити, що саме слугувало підставою для призначення такої перевірки, яка саме із двох самостійних, передбачених пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України підстав, була обрана податковим органом під час прийняття цього рішення.

При цьому, наказом № 1 від 02.01.2023 призначено провести перевірку з метою здійснення перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), в той час, як пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України не містить такої підстави для проведення фактичної перевірки як - «ведення касових операцій», «дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами)». Будь-яка інша інформація, зокрема у чому конкретно полягає порушення, яке можливо було допущено позивачем в наказі № 1 від 02.01.2023 відсутня.

Позивач вважає, що контролюючий орган ініціював проведення фактичної перевірки ТзОВ «Вест Петрол Маркет» без жодної визначеної законом умови, за відсутності законодавчо обґрунтованих підстав для проведення перевірки, за результатами якої прийнято оскаржувані податкові-повідомлення рішення. Відповідний наказ на проведення перевірки взагалі не містить обґрунтування жодної з можливих підстав перевірки, визначеної ст.80 ПК України, та складений з порушенням ст.81 ПК України. Зазначені обставини є самостійними, окремими умовами визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, що прийняті за наслідками такої перевірки.

Товариство також вважає необґрунтованими висновки акту перевірки про порушення ним вимог п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (податкове повідомлення-рішення від 21.02.2023 №114/33000703). Вказує на те, що висновок податкового органу щодо відсутності записів у Z-звітах про оприбуткування товариством надлишків пального за актами інвентаризації (перелік наведено у Додатку щодо необлікованого пального на АЗС), на підставі чого перевіряючими зроблено висновок про неоприбуткування пального за період з 01.07.2021 на АЗС на загальну суму 446 029,50 грн ...» не відповідачає фактичним обставинам справи.

Зокрема позивач зауважує, що АЗС, де безпосередньо здійснювалася фактична перевірка, позивач здійснює реалізацію нафтопродуктів та інших супутніх товарів. АЗС є місцем здійснення торгівлі(точка продажу). АЗС не являється юридичною особою, відповідно АЗС не являється місцем, де безпосередньо здійснюється бухгалтерський облік підприємства. На АЗС знаходяться документи, що стосуються її безпосередньої діяльності, як місця торгівлі.

При цьому, нормою п.12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» відсутність (порушення) обліку товарів за місцем реалізації є неведення такого обліку взагалі або ведення з порушенням встановленого порядку.

Вказує, що нормативним документом, який визначає порядок обліку, приймання, зберігання та відпуску паливно-мастильних матеріалів на АЗС є Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державним комітетом України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 (надалі по тексту - Інструкція).

Відповідно до загальних положень Інструкція встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Згідно пункту 10.4.1 Інструкції на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС N17-НП.

Положеннями підпункту 10.4.3 Інструкції передбачено, що після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Зауважує, що на АЗС складання змінного звіту форми №17-НП здійснюється в кінці кожної зміни, як це передбачено вимогами Інструкції №281/171/578/155, в тому числі такі змінні звіти формувались до та в період проведення перевірки, їх примірники з доданими до них товарно- транспортними накладними надавались для огляду перевіряючим.

Робота АЗС є автоматизованою, тобто використовуються реєстратори розрахункових операцій, які належним чином зареєстровані контролюючим органом.

Реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно-касовий апарат для автозаправних станцій, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов`язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам`яті, формування контрольної стрічки в електронні формі і призначений для роботи на автозаправних станціях.

ТОВ «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ» у своїй господарській діяльності для обліку розрахункових операцій використовує РРО, який повністю відповідає вимогам ст. 12 Закону про РРО.

Так, з наданих до перевірки змінних звітів форми 17-НП та фіскальних звітних чеків (Z-звітів) вбачається факт повного відображення в даних документах всього обсягу реалізації пального за всіма формами оплати. Таким чином, обсяг реалізації нафтопродуктів на АЗК, що зафіксований показниками лічильників паливно-роздавальних колонок та відображений у змінних звітах форми 17- НП, повністю збігається з обсягом реалізації, який відображений у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Крім того, вказує, що денний звіт (Z-звіт), про який зазначено в акті перевірки, взагалі не являється тим документом, за результатами звірки якого можна дійти висновку про неоприбуткування пального або ж порушення суб`єктом господарювання п.12 ст. 3 Закону про РРО, оскільки його основна функція - містити дані щодо проведених розрахункових операцій. Таким чином, законодавством визначено порядок/алгоритм проведення оприбуткування пального на АЗС. Водночас, законодавством не передбачено, що оприбуткування надлишків пального в 13-НП має здійснюватися в ту саму дату, що й акт інвентаризації на АЗС.

Відтак, враховуючи визначений законодавством алгоритм, ТзОВ «Вест Петрол Маркет» проведено оприбуткування надлишків пального (по кожній позиції згідно наведених у Додатку щодо необлікованого пального на АЗС), зокрема, зроблено відповідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти занесені також до змінного звіту АЗС за формою №17-НП, що повністю відповідає вимогам Інструкції. Надлишки пального, зазначені в актах інвентаризації, оприбутковані в журналі форми 13-НП (в подальшому занесені до змінного звіту форми 17-НП) за вирахуванням природніх втрат та відносної похибки, що як вказує позивач, підтверджується наданими документами, які також були надані відповідачу, однак безпідставно не враховані, а саме: систематизована інформація (Додаток № 1), журнал №13-НП (витяг), змінні звіти №17-НП, Z-звіти (витяг з даних КСЕФ), акти інвентаризації, бухгалтерські довідки, акт переведення нафтопродуктів з однієї марки до іншої.

Позивач вважає, що ТзОВ «Вест Петрол Маркет» повністю оприбутковано виявлені інвентаризацією надлишки пального як за даними складського обліку (безпосередньо на АЗС у відповідному журналі, змінних звітах та РРО), так і за даними бухгалтерського обліку шляхом відображення вказаних операцій на відповідних бухгалтерських рахунках (звіт по проводкам - також наданий відповідачу в матеріали перевірки).

Додатково позивач звертає увагу, що фактів не надання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться на АЗС на момент перевірки, проведеною перевіркою також не встановлено.

Крім того, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» № 2118-ІХ від 03.03.2022 Закон про РРО доповнено пунктом 12, відповідно до якого тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються, крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів.

Відтак, враховуючи те, що у акті перевірки контролюючим органом встановлене порушення, не пов`язане із порядком здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, у Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків не було правових підстав застосовувати до ТзОВ «Вест Петрол Маркет» штрафних санкцій в сумі 446 029,50 грн.

Щодо порушення п. 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (податкове повідомлення-рішення від 21.02.2023№ 113/33000703) позивач зазначає, що обов`язковим елементом складу правопорушення є факт проведення розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості. Тобто відповідальність за вказане порушення настає лише в разі наявності сукупності цих умов. Однак, перевіркою жодного факту проведення розрахункових операцій без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД встановлено не було, оскільки, розрахунковий документ містив код УКТ ЗЕД 2403, тобто код за яким класифіковано тютюнові вироби, кількість реалізованої продукції та його ціну. ТзОВ «Вест Петрол Маркет» усі розрахункові операції проводяться з попереднім програмуванням коду УКТ ЗЕД, інформація щодо кодів товару УКТ ЗЕД міститься на всіх розрахункових документах, як це передбачено положеннями чинного законодавства, чек №180816 містить всі необхідні реквізити, в тому числі код УКТ ЗЕД.

Щодо порушення пункту 121.1 ст. 121 ПК України (податкове повідомлення-рішення від 21.02.2023 №112/33000703) позивач зазначає, що законодавством передбачено електронну форму фіскального звітного чеку та обов`язок подання їх суб`єктом господарювання на сервер контролюючого органу по дротових або бездротових каналах зв`язку, що здійснюється товариством щоденно в автоматичному режимі. Відтак, Z-звіти за зазначений в акті перевірки період наявні в контролюючого органу, а також в електронній формі зберігаються в товариства. Вважає, що відповідач безпідставно зазначає про ненадання позивачем Z-звітів за період з 01.07.2021 по 28.02.2022, оскільки як вбачається з Акту ненадання документів (їх завірених копій) від 13.01.2023, у переліку запитуваних документів Z-звіти відсутні. Відповідачу надавались Z-звіти (витяг з даних КСЕФ), а також інші документи, до заперечень на акт фактичної перевірки, однак вони в порушення п.44. 6 ст.44 ПК України не враховані при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Відтак, з наведених підстав просить адміністративний позов задовольнити в повному обсязі.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду 23.05.2023 прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження у даній справі, ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

Представник відповідача у відзиві на адміністративний позов від 08.06.2023 заявлених позовних вимог ТзОВ «Вест Петрол Маркет» не визнав та зазначив, що Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з ВПП на підставі наказу від 02.01.2023 №1 та на підставі направлень від 03.01.2023 №1/33-00-07-03 та №2/33-00-07-03 проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, що належить ТзОВ «Вест Петрол Маркет», розташований за адресою: Львівська область, Яворівський район, с. Рясне-Руське, дорога Львів - Яворів, км.9+100 (ліворуч), за результатами якої складений акт від 13.01.2023 №9/33-00-07-03-РРО/42663493, яким встановлено порушення п. п. 11, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п.121.1 ст.121 ПК України. За результатами фактичної перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 21.02.2023 №112/33000703 на суму 1020,00 грн, №113/33000703 на суму 5100,00 грн, №114/33000703 на суму 446 029 грн.

Щодо правомірності проведення перевірки представник відповідача посилається на те, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необгрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необгрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. На думку представника відповідача, з матеріалів справи можна встановити той факт, що перевірка проведена з відома та в присутності працівників ТзОВ «Вест Петрол Маркет», що не заперечується товариством у тому, що такими було отримано копії наказу та направлень про проведення фактичної перевірки. Правом на недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки позивач не скористався.

Таким чином, посадова особа товариства жодних зауважень чи заперечень щодо отриманого перед проведенням фактичної перевірки наручно примірника наказу №1 від 02.01.2023 «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Вест Петрол Маркет» та щодо встановлених порушень фактичної перевірки відповідно до рядка 4.1. акту перевірки не мала. Отже, Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з ВПП мало право на проведення фактичної перевірки позивача на підставі здійснення контролюючим органом функцій (відповідно до положень пункту 19-1.1 ст.19-1 ПК України), визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального та рішення керівника контролюючого органу, а наказ від 02.01.2023 №1 відповідає вимогам ПК України, прийнятий з дотриманням визначеної законодавством процедури та за наявності передбачених ПК України підстав для її проведення.

Щодо визнання протиправними та скасування податкового повідомлення- рішення від 21.02.2023 №113/3300703 на суму 5 100 грн, представник відповідача вказує, що платник податку зобов`язаний під час проведення розрахункової операції щодо підакцизного товару використовувати відповідний реєстратор з вірним режимом програмування, що забезпечує відображення вказаних відомостей, у т. ч. код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.

Фактичною перевіркою встановлено порушення вимог п.11 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995№265/95-ВР із змінами та доповненнями, п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України від 2.12.2010 №2755-VI, із змінами та доповненнями, а саме ТзОВ «Вест Петрол Маркет» 01.01.2022 згідно фіскального чеку №180816 здійснено продаж ТВЕН в кількості 1 пачка за ціною 68,00 грн, у фіскальному чеку невірно зазначено код товарної підакцизної продукції згідно з УКТ ЗЕД, а саме, замість зазначається . Отже, позивач допустив порушення щодо продажу підакцизного товару - тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням - стіками табачними «НЕЕTS» з програмуванням в РРО коду УКТЗЕД, що не відповідає підп.215.3.2. п.215.3 ПК України.

Щодо визнання протиправними та скасування податкового повідомлення- рішення від 21.02.2023 № 112/3300703 на суму 1 020,00 грн, представник відповідача вказує, що нормами Податкового кодексу України встановлено процедуру та механізм реалізації функції контролюючого органу, в тому числі щодо витребування документів під час проведення перевірок. Причому, законодавцем встановлено єдиний порядок отримання первинних документів для усіх видів перевірок.

04.01.2023 о 10.30 МАЗК Купчак Я.Я. отримано запит про надання документів в якому було перелічено про необхідність надати працівникам контролюючого органу, які проваодили фактичну перевірку позивача перелік документів.

Відповідно до Акту про ненадання документів (їх завірених копій) від 13.01.2023 №4/33-00-07-03/42663493 позивачем не було надано працівникам контролюючого органу, які здійснювали фактичну перевірку запитувані документи, а саме z-звіти за період з 01.07.2021 по 28.02.2022.

Щодо визнання протиправними та скасування податкового повідомлення- рішення від 21.02.2023 №114/33000703 на суму 446 029,50 грн.

Фактичною перевіркою ТзОВ «Вест Петрол Маркет» з питань правомірності складання заявок на поповнення обсягу залишку пального в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (акт від 16.11.2022 №321/33-00-07-03-РРО/42663493) встановлено, що підставою для подання заявок на збільшення ліміту пального на акцизних складах ТОВ «Вест Петрол Маркет» слугували акти інвентаризації пального, проведені протягом 2019-2022 років на 404 АЗС по 2125 ємностях. Під час перевірки листом від 07.11.2022 №07/11/2022 платником надано перелік акцизних складів, на які зареєстровано заявки на поповнення залишків пального. Крім нього, до перевірки надано реєстр актів інвентаризації пального на акцизних складах за період з 01.07.2019 по 31.08.2022, шо підтверджують складання заявок на поповнення обсягу пального.

Так, проведеним аналізом наданих підприємством переліку акцизних складів, на які зареєстровано заявки на поповнення залишків пального, по АЗС за адресою: Львівська область, Яворівський район, с.Рясне-Руське, АЗС, дорога Львів - Яворів, км 9+100 м (ліворуч) встановлено наступні надлишки пального за період з 01.07.2021, а саме: Бензин А-92 - 184,21 л, Бензин А-95 та MUSTANG 95 - 790.48 л, Дизельне паливо та Паливо дизельне MUSTANG H - 4026,69 л, Газ нафтовий скраплений 11062,16 л.

Під час проведення фактичної перевірки за адресою: Львівська область, Яворівський район, с.Рясне-Руське, АЗС, дорога Львів - Яворів, км 9 + 100 м (ліворуч) згідно наданих до перевірки документів (z-звітів) та даних «Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій ДПС України» встановлено відсутність записів про оприбуткування надлишків пального, виявленого за наслідками проведених інвентаризацій за період з 01.07.2021, що відповідно відображені в акті фактичної перевірки від 16.11.2022 №321/33-00-07-03-РРО/42663493. Перевіркою встановлено, що за період з 01.07.2021 на АЗС за адресою: Львівська область, Яворівський район, с.Рясне-Руське, АЗС, дорога Львів - Яворів, км 9+100 м (ліворуч) не оприбутковано пального на загальну суму 446 029,50 грн, а саме: Бензин А-92 - 184,21 л на суму 6 196,56 грн. Бензин А-95 та MUSTANG 95 - 790.48 л на суму 31 248,34 грн. Дизельне паливо та Паливо дизельне MUSTANG+ - 4026,69 л на суму 166 458,95 грн. Газ нафтовий скраплений-11062.16 л на суму 242 125.65 гривень.

Враховуюче усе вищенаведене, беручи у сукупності факти встановлених під час проведення фактичної перевірки контролюючим органом порушень та документів, на думку представника відповідача, винесені податкові повідомлення-рішення від 21.02.2023 №112/3300703 на суму 1 020,00 грн, №113/33000703 на суму 5 100,00 грн, №114/33000703 на суму 446029,50 грн (загальна сума 452 149,50 грн) є повністю правомірними та такими, які винесені з дотриманням усіх норм чинного законодавства, а тому не підлягають до скасування.

Інших заяв по суті справи не надходило.

Враховуючи вимоги статті 262 КАС України судом розглянуто дану справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).

Дослідивши письмові докази, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення з огляду на наступне.

Судом встановлено, що в період з 04.01.2023 Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі наказу від 02.01.2023 №1 «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Вест Петрол Маркет» (а. с. 15), проведено фактичну перевірку об`єкта торгівлі ТзОВ «Вест Петрол Маркет» АЗС за адресою: Львівська обл., Яворівський р-н, с. Рясне-Руська, а/д Львів-Яворів км 9+100 м (ліворуч), на якій здійснює свою господарську діяльність ТзОВ «Вест Петрол Маркет», за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 13.01.2023 №9/33-00-07-03-РРО/42663493, акт ненадання документів №4/33-00-07-03/42663493 від 13.01.2023.

У висновках зазначеного акту перевірки контролюючий орган вказав на порушення товариством вимог п. 11, п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п.121.1 ст. 121 ПК України.

26.01.2023 ТзОВ «Вест Петрол Маркет» були подані заперечення на акт фактичної перевірки від 13.01.2023 №9/33-00-07-03-РРО/42663493, в яких позивач не погоджується з висновками контролюючого органу (а. с. 26-33).

У листі від 14.02.2023 «Про розгляд заперечень» ДПС України повідомила ТзОВ «Вест Петрол Маркет» про те, що відображені в акті перевірки від 13.01.2023 №9/33-00-07-03-РРО/42663493 висновки про порушення позивачем податкового законодавства є правомірними, а заперечення є необгрунтованими.

На підставі Акту перевірки Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків винесені податкові повідомлення-рішення від 21.02.2023 №112/33000703, №113/33000703, №114/33000703 про застосування штрафів в сумі 1020,00 грн, 5100,00 грн та 446029,50 грн відповідно.

Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржувались позивачем в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України від 04.05.2023 №11145/6/99-00-06-03-02-06 скаргу ТзОВ «Вест Петрол Маркет» залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 21.02.2023 № 112/33000703, № 113/33000703, № 114/33000703-без змін.

Надаючи правову оцінку спірним податковим повідомленням-рішенням, суд зазначає наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.

Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи

Відповідно до підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється відповідно до статті 81 ПК України.

Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Водночас, як зазначено у пункті 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

У свою чергу положеннями пункту 86.8 статті 86 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами, тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення. При цьому така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення.

Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущенням таким платником порушень необхідно дотримуватись певних умов, зокрема, спочатку провести податкову перевірку відповідно до норм чинного законодавства.

Нормами ПК України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 ПК України.

Так, у наказі про проведення фактичної перевірки обов`язково мають зазначатись підстави для проведення перевірки.

Як слідує із матеріалів справи, в основу проведення фактичної перевірки ТзОВ «Вест Петрол Маркет» згідно із наказом Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 02.01.2023 №1 покладено підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, яким передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

У постановах від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 07.11.2019 у справі №140/391/19, від 05.11.2018 у справі №803/988/17, від 22.05.2018 у справі №810/1394/16 Верховний Суд вказав, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. Норма підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України щодо визначення цієї підстави фактичної перевірки кореспондується з нормами Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального від 19.12.1995 №481/95-ВР (з наступними змінами і доповненнями).

Водночас у постановах від 16.09.2021 у справі №120/1431/20-а, від 12.10.2021 у справі №120/5729/20-а Верховний Суд вказав на необхідність зазначення у наказі про проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, окрім звичайного посилання на норму, що регулює питання її призначення, і конкретні фактичні підстави її призначення (відповідно до підстав, визначених нормами цього підпункту).

Таким чином, Верховим Судом уточнено і розширено підхід щодо застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.

Проте суд зазначає, що у наказі Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 02.01.2023 №1 «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Вест Петрол Маркет» не зазначено конкретної з двох підстав проведення фактичної перевірки, що визначені підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Разом з тим, з наказу №1 від 02.01.2023 слідує, що метою фактичної перевірки є дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, у т. ч. порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у т. ч. про виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

У даному наказі міститься посилання на доповідну записку відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 02.01.2023 №1/33-00-07-03, однак в ході розгляду справи відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав належним чином завірену копію зазначеної доповідної записки з метою підтвердження наявності, зокрема, інформації про порушення саме ТзОВ «Вест Петрол Маркет» вимог законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи. При цьому у самому наказі податковий орган не конкретизує суть порушення, не відображає, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності товариства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.

Разом з тим, в підтвердження підставності наказу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 02.01.2023 №1 «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Вест Петрол Маркет» у відзиві представник відповідача вже посилається на те, що підставою для проведення фактичної перевірки слугувало здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Суд зауважує, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні однією правовою нормою декількох самостійних підстав для проведення перевірки, конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Таким чином, формулювання підстав перевірки у вищезазначеному наказі не дає цілковите розуміння, що підставою перевірки є здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, оскільки в наказі є також відсилання до Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 11.05.2023 у справі №500/5559/21.

Враховуючи викладене, суд вважає, що Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків не дотрималося вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України, відповідно до якого посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому, окрім іншого, зазначаються підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, а тому наказ Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 02.01.2023 №1 «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Вест Петрол Маркет» не відповідає положенням ПК України щодо його змісту.

У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 зроблено висновок, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 22.09.2020 у справі №520/8836/18 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, окрім наведених вище висновків, зазначив, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень частини другої статті 74 КАС України щодо допустимості доказів, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення контролюючим органом перевірки, за наслідками якої й було прийняте податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність останнього.

Таким чином, оскільки підставою для проведення фактичної перевірки, висновки якої викладені в акті від 13.01.2023 №9/33-00-07-03-РРО/42663493 та наслідком якої стало прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, був наказ Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 02.01.2023 №1 «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Вест Петрол Маркет», який не відповідає положенням ПК України, тому суд приходить до висновку, що вказана перевірка проведена незаконно, що в свою чергу є безумовною підставою для визнання протиправними прийнятих за її результатами оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Слід зазначити, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини та, зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

В пункті 42 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Бендерський проти України» від 15.11.2007, заява №22750/02, зазначено, що відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають у достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються. Межі такого обов`язку можуть різнитися залежно від природи рішення та мають оцінюватися в світлі обставин кожної справи.

Частинами першою та другою статті 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, з урахуванням встановлених судом обставин та досліджених доказів, суд приходить висновку про протиправність прийнятих Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків податкових повідомлень-рішень від 21.02.2023 №112/33000703, №113/33000703, №114/33000703, з огляду на що останні підлягають скасуванню.

Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відтак, за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь ТзОВ «Вест Петрол Маркет» слід стягнути судовий збір в сумі 6782,24 грн, сплачений відповідно до платіжної інструкції від 16.05.2023 № (а. с.14).

Керуючись статтями 243-246 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет» (43000, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Єршова, 1, ) до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (79026, місто Львів, вулиця Стрийська, 35, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 21.02.2023 №112/33000703, №113/33000703, №114/33000703.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет» за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків судовий збір в розмірі 6 782 (шість тисяч сімсот вісімдесят дві) гривні 24 копійки.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення набирає законної сили в порядку та строки, визначені статтею 255 КАС України, та може бути оскаржене в апеляційному порядку шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя О.А. Лозовський