Справа № 420/14642/22
Суддя: Бітов А.І.
Дата ухвалення: 2023-07-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 липня 2023 р.м. ОдесаСправа № 420/14642/22

Категорія: 111030000 Головуючий в 1 інстанції: Кравченко М.М.

Місце ухвалення: м. Одеса

Дата складання повного тексту:20.02.2023 р.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого Бітова А.І.

суддів Лук`янчук О.В.

Ступакової І.Г.

при секретарі Чоран А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2023 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Березівкаагрошляхбуд" до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

У жовтні 2022 року товариство з обмеженою відповідальністю (далі ТОВ) "Березівкаагрошляхбуд" звернулося до суду з позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі Південне МУ ДПС по роботі з ВПП) про:

- визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення (далі ППР) від 20 вересня 2022 року №125/3400703, яким за порушення п.п.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 1 000 000 грн.;

- визнання протиправними та скасування ППР від 20 вересня 2022 року №126/3400703, яким за порушення ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (далі Закон №481/95-ВР) застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 500 000 грн.;

- визнання протиправними та скасування ППР від 20 вересня 2022 року №127/3400703, яким за порушення п.12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР) застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 46 053 грн.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував, що за результатами фактичної перевірки місця зберігання пального ТОВ "Березівкаагрошляхбуд", яке розташоване за адресою: Одеська область, м. Березівка, вул. Паркова, 80, складено акт від 24 серпня 2022 року №107/34-00-07-03/3579041, за яким встановлено одне порушення, а саме: здійснення позивачем зберігання пального без наявності відповідної ліцензії на право зберігання пального за вказаною адресою, що є порушенням ч.8 ст. 15 Закону №481/95-ВР. Інших порушень даним актом не встановлено. Однак 02 вересня 2022 року на адресу позивача надійшов акт фактичної перевірки від 24 серпня 2022 року з таким же реєстраційним номером, в якому вже були зафіксовані не лише порушення ч.8 ст. 15 Закону №481/95-ВР, а й порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України та п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР, із змінами та доповненнями. 10 вересня 2022 року на адресу позивача надійшов лист відповідача від 06 вересня 2022 року №1377/6/34-0007-03 про те, що дійсним вважається акт перевірки на 4 аркушах, який направлено на адресу позивача 26 серпня 2022 року за номером поштового відправлення 446. На підстав викладеного з даними ППР від 20 вересня 2022 року №125/3400703, від 20 вересня 2022 року №126/3400703, від 20 вересня 2022 року №127/3400703, позивач не згоден, вважає їх незаконними, протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Відповідач позов не визнав, вказуючи, що за наслідками перевірки встановлено порушення позивачем ч.8 ст. 15 Закону №481/95-ВР, п.п.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України, п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР. Листом від 06 вересня 2022 року №1377/6/34-00-07-03 Південне МУ ДПС по роботі з ВПП повідомило позивача, що 24 серпня 2022 року за номером поштового відправлення №018 направлено хибний екземпляр акта перевірки на трьох аркушах. Також, в даному листі було зазначено, що дійсним слід вважати акт перевірки на чотирьох аркушах, який 26 серпня 2022 року за номером поштового відправлення №446 направлено на адресу ТОВ "Березівкаагрошляхбуд". Під час проведення перевірки було встановлено, що позивач у період часу з 28 листопада 2021 року по 23 лютого 2022 року здійснював зберігання пального без наявності відповідної ліцензії на право зберігання пального за вищезазначеною адресою, чим порушило приписи ч.8 ст. 15 Закону №481/95-ВР. Під час фактичної перевірки позивача було встановлено останнім порушення вимог п.п.230.1.2. п.230.1. ст. 230 ПК України, а саме: товариством не зареєстровано акцизний склад в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового за адресою: Одеська область, Березівський район, м. Березівка, вул. Паркова, буд. 80. Позивачем порушено пп.230.1.2. п.230.1. ст. 230 ПК України в зв`язку із перевищенням протягом року отриманого об`єму пального. Південне МУ ДПС по роботі з ВПП стверджує, що відповідачем доведено обґрунтованість виникнення у контролюючого органу підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Справу розглянуто за правилами загального позовного провадження в порядку письмового провадження.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2023 року ТОВ "Березівкаагрошляхбуд" до Південного МУ ДПС по роботі з ВПП про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.

Визнано протиправними та скасовано ППР Південного МУ ДПС по роботі з ВПП від 20 вересня 2022 року №125/3400703, №126/3400703, №127/3400703.

Стягнуто з Південного МУ ДПС по роботі з ВПП на користь ТОВ "Березівкаагрошляхбуд" судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 23 190,80 грн.

В апеляційній скарзі Південного МУ ДПС по роботі з ВПП ставиться питання про скасування судового рішення в зв`язку з тим, що воно постановлено з неправильним застосуванням норм матеріального та з порушенням норм процесуального права, а також з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи.

Доводи апеляційної скарги:

- наявність двох актів перевірки жодним чином не призвели до необґрунтованості чи помилковості висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог ч.8 ст. 15 Закону 481/95-ВР, пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України, п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР;

- згідно акцизних накладних позивач за період з 28 листопада 2021 року по 23 лютого 2022 року отримав (придбав) 964 413 літрів дизельного пального від ТОВ "ЄВРОСТАНДАРТ", місце зберігання пального: Одеська область, Березівський район, м. Березівка, вул. Паркова, буд. 80, тобто здійснював зберігання пального без наявності відповідної ліцензії на право зберігання пального, оскільки вона була анульована 18 листопада 2021 року розпорядженням податкового органу;

- матеріали справи підтверджують факт отримання позивачем протягом 2021 року дизельного пального від ТОВ "ЄВРОСТАНДАРТ" 1 389 087,82 л., що перевищує допустиму норму визначену п.п."б" 14.1.6 п.14.1 ст. 14 ПК України, а тому позивач зобов`язаний був зареєструвати акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального, згідно вимог пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України;

- суд першої інстанції залишив поза увагою те, що з урахуванням змін, внесених Верховною Радою України, з 17 березня 2022 року і до припинення або скасування воєнного стану на території України санкції за порушення порядку здійснення розрахункових операцій в тому числі за порушення під час роботи РРО, можуть застосовуватися до суб`єктів господарювання, які здійснюють роздрібний продаж підакцизних товарів.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги Південного МУ ДПС по роботі з ВПП, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.

Обставини встановлені судом першої інстанції, підтверджені судом апеляційної інстанції та неоспорені учасниками апеляційного провадження:

ТОВ "Березівкаагрошляхбуд" зареєстроване та перебуває на обліку в Південному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.

ТОВ "Березівкаагрошляхбуд" за КВЕД має право займатися наступними видами діяльності: 42.11 Будівництво доріг і автострад (основний); 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 71.11 Діяльність у сфері архітектури; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 81.29 Інші види діяльності із прибирання.

На підставі наказу від 12 серпня 2022 року №54 та направлень від 12 серпня 2022 року співробітники Південного МУ ДПС по роботі з ВПП провели фактичну перевірку ТОВ "Березівкаагрошляхбуд", а саме господарської одиниці місця зберігання пального за адресою: Одеська обл., Березівський район, м. Березівка, вул. Паркова, буд. 80.

За результатами цієї перевірки 24 серпня 2022 року Південне МУ ДПС по роботі з ВПП склало акт №107/34-00-07-03/3579041, в якому встановлені порушення позивачем ч.8 ст. 15 Закону №481/95-ВР, пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України, п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

Такі висновки податкового орану обґрунтовані тим, що ТОВ "Березівкаагрошляхбуд":

- у період з 28 листопада 2021 року по 23 лютого 2022 року здійснювало зберігання пального без наявності відповідної ліцензії на право зберігання пального за вищезазначеною адресою;

- станом на 01 січня 2022 року не зареєстровано акцизний склад в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового за адресою: Одеська область, Березівський район, м. Березівка, вул. Паркова, буд. 80;

- відповідно до даних бухгалтерської довідки станом на 18 серпня 2022 року за даними бухгалтерського обліку в місці зберігання палива за адресою: Одеська область, Березівський район, м. Березівка, вул. Паркова, буд. 80, залишки палива відсутні, водночас при проведенні перевірки повноти оприбуткування та фактичних залишків запасів паливно-мастильних матеріалів виявлено надлишок товарних запасів (дизельного пального) в кількості 1 071 л. на загальну суму 46 053 грн.

За наслідками перевірки ТОВ "Березівкаагрошляхбуд", згідно порушень викладених в акті №107/34-00-07-03/3579041 від 24 серпня 2022 року, Південне МУ ДПС по роботі з ВПП прийняло податкові повідомлення-рішення:

- від 20 вересня 2022 року №125/3400703, яким до позивача за порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України та на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54, п.128-1.2 ст. 128-1 ПК України застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 1 000 000,00 грн.;

- від 20 вересня 2022 року №126/3400703, яким до позивача за порушення ст.15 Закону №481/95-ВР та на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст. 54 ПК України та ст. 17 Закону №481/95-ВР застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 500 000 грн.;

- від 20 вересня 2022 року №127/3400703, яким до позивача за порушення п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР та на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст. 54 ПК України та ст.20 Закону №265/95-ВР застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 46 053 грн.

Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що висновки відповідача про порушення позивачем ч.8 ст. 15 Закону №481/95-ВР, пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України, п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР є необґрунтованими та безпідставними, не підтверджені належними та допустимими доказами, що здійснені з невірним тлумаченням норм діючого законодавства.

Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 6-14, 73, 74, 77, 78 КАС України, абз.2 пп.14.1.6, пп.14.1.224 п.14.1 ст. 14, пп.75.1.3 п.75.1 ст. 75, п.п.86.1, 86.8 ст. 86, пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230, п.1281.2 ст. 1281 ПК України, абз.абз.56, 59 ст. 1, ч.ч.1, 8 ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР, п.12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року №265/95-ВР.

Колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта, виходячи з наступного.

Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно пп.75.1.3 п.75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтва, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано ст. 80 ПК України.

Згідно п.86.1 ст. 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.8 ст. 86 ПК України визначено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому ст. 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному ст. 42 цього Кодексу.

За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені п.86.7 цієї статті.

Щодо визнання протиправними та скасування ППР від 20 вересня 2022 року №125/3400703, яким за порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 1 000 000 грн. колегія суддів вказує наступне.

Відповідно абз.2 пп. 14.1.6. п. 14.1. ст. 14 ПК України акцизний склад це: спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом:

- приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;

- приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1 000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу; вантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10 000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам; паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої; приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Відповідно п.п.14.1.224 п.14.1 ст. 14 ПК України розпорядник акцизного складу суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Відповідно до пп.14.1.6-1 п.14.1 ст. 14 ПК України акцизний склад пересувний транспортний засіб (автомобільний, залізничний, морський, річковий, повітряний, магістральний трубопровід), на якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий на митній території України. Транспортний засіб набуває статусу акцизного складу пересувного протягом періоду його використання для: а) переміщення в ньому митною територією України пального або спирту етилового, що реалізується (крім пального або спирту етилового, що переміщується митною територією України прохідним транзитом або внутрішнім транзитом, визначеним пп."а" п.2 ч.2 ст. 91 МК України); б) зберігання в ньому пального або спирту етилового на митній території України; в) ввезення пального або спирту етилового на митну територію України, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених ст. 229 цього Кодексу. Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які належить декільком розпорядникам акцизного складу пересувного, є декількома акцизними складами пересувними, кількість яких дорівнює кількості власників пального або спирту етилового, що переміщується та/або зберігається в такому транспортному засобі. Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які переходить від одного суб`єкта господарювання до іншого, вважається іншим акцизним складом пересувним. Не є акцизним складом пересувним: транспортний засіб, що використовується суб`єктом господарювання, який не є розпорядником акцизного складу та платником акцизного податку, для переміщення на митній території України власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки; паливний бак транспортного засобу.

Згідно пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі. Акцизні склади, на яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), повинні бути обладнані лише витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску готової підакцизної продукції (пального) наливом з такого акцизного складу. Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками. Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками. Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників. Платники податку розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів. Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

Відповідно пп.14.1.212 п.14.1. ст. 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів. Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам. Поняття «реалізація спирту етилового» застосовується виключно для суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність з виробництва спирту етилового. Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками; при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки. До власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов: а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту; б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які: призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг; належать іншим особам; виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника; в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в підпункті "б" цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу. Реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших об`єктах громадського харчування.

В той же час, згідно п.128-1.2 ст. 128-1 ПК України відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку розпорядником акцизного складу тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1 000 000 грн.

Як вбачається з матеріалів справи, між ТОВ "Березівкаагрошляхбуд" та ТОВ "ЄВРОСТАНДАРТ" було укладено договори поставки нафтопродуктів від 18 квітня 2018 року №372, від 26 грудня 2018 року №609, від 28 грудня 2021 року №4062, від 28 грудня 2021 року №4063.

На виконання умов цих договорів ТОВ "ЄВРОСТАНДАРТ" на адресу знаходження ТОВ "Березівкаагрошляхбуд", а саме: 67300, Одеська обл., Березівський район, м. Березівка, вул. Паркова, буд. 80, за період з 28 листопада 2021 року по 23 лютого 2022 року було поставлено 964 413 літрів дизельного пального, що підтверджується видатковими накладними та товарно-транспортними накладними.

Відповідно свідоцтва на право власності за вказаною адресою знаходяться адміністративні будівлі та складські приміщення ТОВ "Березівкаагрошляхбуд".

При цьому, згідно матеріалів справи вбачається, що ТОВ "Березівкаагрошляхбуд" на виконання умов Договору з надання послуг з експлуатаційного утримання автомобільних доріг від 18 червня 2021 року №4ЕУ/21 укладеного між позивачем та ДП "Служба місцевих автомобільних доріг" (код 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь (експлуатаційне утримання автомобільних доріг загального користування місцевого значення Березівського району), та з метою підготовки для виконання договору підряду від 08 грудня 2021 року №34П/21 на виконання послуг з поточного середнього ремонту автомобільної дороги загального користування державного значення Т-16-15 Контрольно-випускний пункт "Великоплоске" - Новопетрівка-Цебрикове-Знам`янка-Березівка на ділянці км 14+000 км 27+000 (код 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь) протягом січня-лютого 2022 року здійснювало перевезення сипучих матеріалів, що підтверджується наданими копіями договорів поставки гранітних та щебеневих матеріалів, а також відомостями обліку видачі дизельного пального.

Окрім того, під час розгляду справи колегією суддів встановлено, що в періоді, який перевірявся, TОB "Березівкаагрошляхбуд" також надавались послуги та виконувались роботи з ремонту доріг згідно наступних договорів підряду:

від 27 серпня 2019 року №8П-2/19 з поточного дрібного ремонту автомобільних доріг загального користування місцевого значення згідно переліку (№2) (45233142-6-Ремонт доріг);

від 28 серпня 2020 року №11П/20 з поточного середнього ремонту автомобільної дороги загального користування державного значення Р-33 Вінниця-Турбів-Гайсин-Балта-Велика Михайлівка/М-16/, км 266+264 - км 281+029 (код 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь);

від 11 березня 2021 року №11П/20/ДР з поточного середнього ремонту автомобільної дороги загального користування державного значення Р-33 Вінниця-Турбів-Гайсин-Балта-Велика Михайлівка/М-16/, км 266+264 - км 281+029 (додаткові роботи) (код 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь);

від 28 серпня 2020 року №12П/20 з поточного середнього ремонту автомобільної дороги загального користування державного значення Р-33 Вінниця-Турбів-Гайсин-Балта-Велика Михайлівка/М-16/, км 281+029 км 299+000 (код 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь);

від 28 грудня 2021 року №12П/20/ДРЗ з поточного середнього ремонту автомобільної дороги загального користування державного значення Р-33 Вінниця-Турбів-Гайсин-Балта-Велика Михайлівка/М-16/, км 281+029 - км-299+000 (додаткові роботи № 3) (код 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь);

від 09 листопада 2020 року №21П/20 з поточного середнього ремонту автомобільної дороги загального користування державного значення Т-16-18/Р-33/Роздільна-Єреміївка/М-05/, км 0+000 - км -7+796 (код 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь);

від 13 травня 2021 року №1Р роботи з реконструкції автомобільної дороги загального користування державного значення Р-55 Одеса-Вознесенськ-Новий Буг на ділянці км 86+900 - км 90+000 (код 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь);

від 15 червня 2021 року №11-ПДР/21 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь (поточний дрібний ремонт автомобільних доріг загального користування місцевого значення Подільського району);

від 13 серпня 2021 року №198/13-08 з капітального ремонту дорожнього покриття по вул. Одеська (від вул. Танасчишина до вул. Садова) м. Березівка Одеської області код ДК 021-2015:45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг;

від 13 серпня 2021 року №13/08-21 з капітального ремонту дорожнього покриття по пров. Одеський м. Березівка Одеської області код ДК 021-2015:45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь;

від 13 серпня 2021 року №201/13-08 з капітального ремонту дорожнього покриття по вул. Добровольського м. Березівка Одеської області код ДК 021-2015:45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вимірювання поверхонь;

від 18 червня 2021 року №4ЕУ/21 з надання послуг: код 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг;

вимірювання поверхонь (експлуатаційне утримання автомобільних доріг загального користування місцевого значення Березівського району).

Під час виконання цих договорів здійснювалось перевезення матеріалу власним транспортом TОB "Березівкаагрошляхбуд", що також підтверджується наданими копіями договорів підряду та актами виконаних робіт.

Вказані обставини, на думку колегії суддів, підтверджують доводи позивача про те, що придбане пальне було відразу використано для заправлення паливних баків власних автотранспортних засобів (машин, механізмів, техніки та обладнання), які призначені для виконання робіт з будівництва доріг, та наявність яких підтверджується наданими оборотно-сальдовими відомостями по рахункам 104 та 105 (а.с.219-230 т.1).

Тобто, придбане пальне використовувалось ТОВ "Березівкаагрошляхбуд" виключно для потреб власного споживання по операціям із заправлення пальним в паливний бак транспортних засобів спеціального призначення, які використовуються виключно за договорами підряду. При цьому, доказів реалізації пального позивачем іншим особам, матеріали справи не містять.

Таким чином, оскільки позивач не є розпорядником акцизних складів, притягнення його до відповідальності за пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України, а саме: відсутність реєстрації акцизних складів в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, є неправомірним.

Щодо визнання протиправними та скасування ППР від 20 вересня 2022 року №126/3400703, яким за порушення ст. 15 Закону №481/95-ВР застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 500 000 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Абзацом 56 ст. 1 Закону №481/95-ВР визначено, що зберігання пального діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.

Відповідно абз.59 ст. 1 Закону №481/95-ВР Єдиний державний реєстр суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним (далі Єдиний реєстр ліцензіатів та місць обігу пального) перелік суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним у розрізі суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), які здійснюють діяльність на таких місцях на підставі виданих ліцензій.

Згідно ч.1 ст. 15 Закону №481/95-ВР імпорт, експорт алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності без наявності ліцензії. Оптова торгівля на території України алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється за наявності у суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності ліцензії на оптову торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах. Оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.

Відповідно ч.8 ст. 15 Закону №481/95-ВР суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.

Верховний Суд у постанові від 31 травня 2022 року (справа №540/4291/20) вказав, що норми ПК України та Закону №481/95-ВР у їх взаємозв`язку дають підстави для формулювання такого правового висновку. Зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємкостей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню "акцизного складу" та/або "акцизного складу пересувного", незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виключення з визначення "акцизного складу" та/або "акцизного складу пересувного", такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

Отже, для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення. Сам по собі факт наявності "на балансі" у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.

Подібна правова позиція щодо визначення випадків та критеріїв, за яких у суб`єкта господарювання виникає обов`язок отримати ліцензію на право зберігання пального, була також предметом дослідження Верховного Суду у постановах від 21 вересня 2022 року (№140/16490/20), від 19 липня 2023 року (№520/11327/2020).

З урахуванням зазначеного, колегія суддів констатує, що знаходження пального в паливних баках транспортних засобів (машин, механізмів, техніки та обладнання ТОВ "Березівкаагрошляхбуд"), із метою використання виключно для потреб власного споживання, не породжує діяльності зі зберігання пального у розумінні положень Закону №481/95-ВР, а тому не потребує ліцензії. Таким чином, притягнення податковим органом позивача до відповідальності за порушення ст.15 Закону №481/95-ВР є помилковим.

Щодо визнання протиправними та скасування ППР від 20 вересня 2022 року №127/3400703, яким за порушення п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР до позивача застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 46 053 грн., колегія суддів вказує наступне.

Пунктом 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

В акті перевірки №107/34-00-07-03/3579041 від 24 серпня 2022 року зазначено, що перевіркою встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів на складі (Одеська область, Березівський район, м. Березівка, вул. Паркова, буд, 80), а саме відповідно до даних бухгалтерської довідки станом на 18 серпня 2022 року за даними бухгалтерського обліку в місці зберігання палива ТОВ "Березівкаагрошляхбуд" за вказаною адресою залишки палива відсутні, водночас при проведенні перевірки повноти оприбуткування та фактичних залишків запасів (ПММ) виявлено надлишок товарних запасів (ПММ дизельного пального) в кількості 1 071 л. на загальну суму 46 053 грн.

Разом з тим, оскільки місцезнаходження ТОВ "Березівкаагрошляхбуд" за адресою: Одеська область, Березівський район, м. Березівка, вул. Паркова, буд. 80, не є місцем зберігання палива, а наявні фактичні залишки товарних запасів (ПММ дизельного пального) в кількості 1 071 л. на загальну суму 46 053 грн. знаходяться безпосередньо в паливних баках власних транспортних засобів (машин, механізмів, техніки та обладнання), у колегії суддів відсутні підстави вважати порушенням з боку позивача ведення обліку товарних запасів на складі у розумінні Закону №265/95-ВР.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що висновки відповідача про порушення позивачем ч.8 ст. 15 Закону №481/95-ВР, пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 ПК України, п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР є необґрунтованими та безпідставними, не підтверджені належними та допустимими доказами, що здійснені з невірним тлумаченням норм діючого законодавства.

При цьому, колегія суддів вважає необґрунтованим посилання апелянта на зміни, внесені Верховною Радою України до ПК України, що набрали чинності з 17 березня 2022 року, про встановлення винятків за якими можуть застосовуватись санкції, передбачені Законом №265/95-ВР, оскільки дані зміни не вплинули на висновки викладені у даному рішенні.

Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та є тотожними відзиву на позовну заяву, факти та мотивування яких повністю спростовуються матеріалами справи та обставинами, які повно та об`єктивно були встановлені судом першої інстанції при вирішенні справи.

Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Колегія суддів не змінює розподіл судових витрат відповідно ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 308, 310, п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2023 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 27 липня 2023 року.

Головуючий: Бітов А.І.

Суддя: Лук`янчук О.В.

Суддя: Ступакова І.Г.