Справа № 640/14005/19
Суддя: Шишов О.О.
Дата ухвалення: 2023-07-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 липня 2023 року

м. Київ

справа № 640/14005/19

адміністративне провадження № К/9901/36524/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шишова О.О.,

суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.

розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу

за позовом Приватного акціонерного товариства «Енергополь-Україна» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.02.2020, ухвалене у складі головуючого судді Скочок Т.О. та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.06.2021, прийняту у складі колегії суддів: Василенка Я.М. (головуючий), Кузьменка В.В., Коротких А.Ю.

У с т а н о в и в :

І. Суть спору

1. Приватне акціонерне товариство (далі - ПАТ) «Енергополь-Україна» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.05.2019:

- форми «П» за № 0105, яким зменшило суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, задекларованого позивачем у декларації за 3 квартали 2018 року (реєстр. № від 02.11.2018), на 214 773 890 грн.;

- форми «Р» за № 0105, яким визначило позивачу до сплати грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів, у розмірі 18 407 950 грн. (в т.ч. за основним платежем - 14 726 360 грн., за штрафними санкціями - 3 681 590 грн.).

2. Позовні вимоги мотивовані безпідставністю висновків акта документальної планової виїзної перевірки від 11.04.2019 №227/26-15-14-01-05/20022334, що покладені в основу прийнятих відповідачем оспорюваних податкових повідомлень-рішень. Так, в тексті позову зазначено, що позивач частково оскаржує податкове повідомлення-рішення від 13.05.2019 №0105 (а саме - в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 8 480 249 грн.) з огляду на те, що заборгованість перед нерезидентом «PBG SA» була самостійно списана Акціонерним товариством як безнадійна у 4-му кварталі 2018 року, тобто вже після перевіряємого періоду. Водночас позивач не погоджується повністю із висновком контролюючого органу щодо неправомірності відображення ПрАТ «Енергополь-Україна» у складі доходів та витрат курсових різниць, які виникли по заборгованості за кредитним договором (основна сума та проценти) з нерезидентом «WSCHODNI INVEST Sp.z.o.o.», що призвело до заниження фінансового результату за період з 01.01.2016 по 30.09.2018 на загальну суму 90 293 360 грн. На думку позивача контролюючий орган помилково застосував до спірних правовідносин положення п. 9 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», оскільки нерезидент «WSCHODNI INVEST Sp.z.o.o.» не являється господарською одиницею Акціонерного товариства за кордоном та відповідно не має статусу асоційованого підприємства позивача.

ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи

3. Судами попередніх інстанцій установлено, що працівниками ГУ ДФС у м. Києві проведена документальна планова виїзна перевірка ПрАТ «Енергополь-Україна» з питань дотримання ним вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.09.2018, за результатом якої складений акт від 11.04.2019 №227/26-15-14-01-05/20022334 (далі також - акт перевірки).

4. Згідно висновків цього акта перевірки перевіряючі серед іншого встановили порушення позивачем норм п.п. 44.1, 44.6 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п.п. 5, 7 і 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, пп. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, п. 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 №193. Внаслідок цього Акціонерним товариством було занижено податок на прибуток у загальному розмірі 18 950 440 грн., в т.ч. за 2016 рік на 15 990 716 грн., за 2017 рік на 11 845 218 грн., за 9-ть місяців 2018 року на 2 630 726 грн.

5. Не погоджуючись із висновками акта перевірки ПрАТ «Енергополь-Україна» подало до ГУ ДФС у м. Києві письмові заперечення на цей акт перевірки.

6. За результатами розгляду таких заперечень платника податку ГУ ДФС у м. Києві дійшло висновку про необхідність викладення висновків перевірки у новій редакції, про що оформило лист від 08.05.2019 №86043/10/26-15-14-01-05. А саме висновки акт перевірки викладені у наступній редакції: п.п. 44.1, 44.6 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п.п. 5, 7 і 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, пп. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, п. 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 №193. Внаслідок цього Акціонерним товариством було занижено податок на прибуток у загальному розмірі 14 726 360 грн., в т.ч. за 2016 рік на 4 474 496 грн., за 2017 рік на 7 621 138 грн., за 9-ть місяців 2018 року на 2 630 726 грн., та водночас завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток за 9-ть місяців 2018 року на 214 773 890 грн.

7. 13.05.2019 ГУ ДФС у м. Києві на підставі цього акта перевірки прийняло наступні спірні у справі податкові повідомлення-рішення:

8. - форми «П» за №0105, яким зменшило суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, задекларованого позивачем у декларації за 3-и квартали 2018 року (реєстр. № від 02.11.2018), на 214 773 890 грн.;

9. - форми «Р» за №0105, яким визначило позивачу до сплати грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів, у розмірі 18 407 950 грн. (в т.ч. за основним платежем - 14 726 360 грн., за штрафними санкціями - 3 681 590 грн.).

10. У подальшому, рішенням Державної фіскальної служби України від 11.07.2019 №32162/6/99-99-11-04-01-25 про результати розгляду скарги вказані податкові повідомлення-рішення були залишені без змін.

11. Уважаючи податкові повідомлення - рішення від 13.05.2019 № 0105, № 0105 протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду із цим позовом.

ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

12. Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 06.02.2020 позов задовольнив частково.

13. Ухвалюючи таке рішення суд першої інстанції виходив із того, що податкове повідомлення-рішення від 13.05.2019 № 0105 підлягає скасуванню в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 68 105 105 грн., а податкове повідомлення-рішення від 13.05.2019 № 0105 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів, на 3 388 700 грн. (з них за основним платежем - 2 710 960 грн., за штрафними санкціями - 677 740 грн.), оскільки в цій частині висновки акта перевірки матеріалами справи не підтвердились.

14. Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 09.06.2021 рішення суду першої інстанції скасував, позовні вимоги зодовольнив повністю.

IV. Касаційне оскарження

15. У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати, справу направити на новий розгляд.

16. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункти 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України.

17. У відзиві на касаційну скаргу представник позивача вказує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.

V. Оцінка Верховного Суду

18. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності та обґрунтованості винесення контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 13.05.2019 № 0105, № 0105, які, зокрема, ґрунтуються на висновках останнього про непідтвердження первинними документами показників податкової звітності.

19. Так, відповідач вказує, що в ході проведення перевірки ПАТ «Енергополь-Україна» 05.03.2019 було надано запит про надання підтверджуючих документів щодо правомірності відображення заборгованості перед нерезидентом «PBG SA» (Польща).

20. 13.03.2019 позивач надав відповідь, згідно з якою запитувані документи, а саме договір про надання позики (кредиту) укладений з «PBG SA», з додатками, додатковими угодами та реєстраційними документами в НБУ товариство надати не може, оскільки вони були загублені ймовірно під час переїзду або під час архівації. Проводки по операціях з контрагентом «PBG SA» відображались тільки в бухгалтерському обліку, а в податковому не відображались.

21. Ці пояснення були відображені в Акті від 17.02.2016 №41/26-15-13-01-01/20022334 документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2014.

22. Окрім цього, відповідач зазначає, що під час проведення попередньої перевірки борг виник внаслідок Договору від 19.06.2009, проте, первинних документів також не надано.

23. З метою забезпечення повноти вжиття контрольно-перевірочних заходів з питань дотримання ПАТ «Енергополь-Україна» вимог податкового законодавства України при здійсненні ЗЕД, ГУ ДФС у м.Києві направило лист від 21.03.2019 №51741/10/26-15-14-06-04-31 до Національного банку України щодо отримання інформації стосовно взаємовідносин ПАТ «Енергополь-Україна» з «PBG SA» та копії всіх наявних документів (кредитний договір, реєстраційні документи тощо).

24. Відповідно до інформації отриманої від НБУ з`ясовано, що будь-які договори між ПАТ «Енергополь-Україна» та «PBG SA», а також зміни до них в Національному банку України не реєструвалися.

25. Відповідно до п. 1.7 гл. 1 розділу І та п. 2.1 гл. 2 розділу І Постанови правління НБУ «Про затвердження Положення про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті нерезидентами» від 17.06.2004 №270, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 15.07.2004 за № 885/9484 (далі - Положення) договір підлягає реєстрації в Національному банку до фактичного одержання резидентом-позичальником коштів за кредитом, а резидент-позичальник звертається до обслуговуючого банку для реєстрації договору (реєстрації змін до договору) в Національному банку.

26. Пунктом 1.16 гл. 1 розділу І Положення закріплено, що резиденти-позичальники мають передбачати в договорі, що підлягає реєстрації, умову про те, що він набирає чинності з моменту (або не раніше) його реєстрації.

27. Відповідно до п. 1.7 Положення, резиденти-позичальники одержують кредити від нерезидентів та здійснюють інші операції за договором з обов`язковим дотриманням установлених цим Положенням вимог. Договір підлягає реєстрації в Національному банку до фактичного одержання резидентом-позичальником коштів за кредитом.

28. Вимоги Положення поширюються як на договори так і на додаткові угоди до них.

29. Відповідно до абз. 2 п. 1 Положення зміна відомостей щодо сторін зареєстрованого договору, суми, валюти, строку кредиту, розмір процентної ставки, комісій, неустойки, інших установлених цим договором зборів,Є платежів, санкцій за неналежне виконання договору, що впливає на розмір виплат за користування кредитом, а також зміна уповноваженого банку - обслуговуючого банку за договором потребують обов`язкового внесення відповідних змін до реєстрації договору в порядку, установленого для реєстрації договору.

30. Відповідач наголошує, що жодних первинних документів про заборгованість перед нерезидентом «PBG SA» (Польща) не надано, про що складено акт про ненадання документів від 13.03.2019.

31. Такі доводи відповідача суди попередніх інстанцій залишили поза увагою, ненадавши їм належної оцінки. Відсутність реєстрації договорів між позивачем та контрагентом «PBG SA» та її причини також залишена поза увагою судів попередніх інстанцій.

32. Приписами пункту 44.3 статті 44 ПК України встановлено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог - законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

33. Пунктом 44.5 статті 44 Податкового кодексу України (чинним на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу. У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.

34. Отже, суди першої та апеляційної інстанцій не враховали доводи відповідача відсутність первинних документів, пояснення позивача про їх втрату, не з`ясували чи вчинялися позивачем відповідні дії щодо відновлення втрачених документів.

35. Також відповідач звертав увагу судів на наявність матеріалів досудового розслідування, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань №0000540 від 06.08.2019 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 212 КК України (ухилення від сплати податків, зборів (обов`язкових платежів) ПАТ «Енергополь-Україна»).

36. Однак суди попередніх інстанцій цьому доводу відповідача належної оцінки не надали, у задоволенні клопотання про витребування інформації по вказаному кримінальному провадженню відмовили.

37. Верховний Суд звертає увагу, що таким доводам відповідача повинна бути надана оцінка у сукупності із іншими обставинами справи.

38. Щодо взаємовідносин позивача із Компанією «WSCHODNI INVEST Sp.z.o.o» (Польща) судами встановлено, що ця компанія має внесок у розмірі 49% у статутному капіталі ПАТ «Енергополь-Україна».

39. Відповідач вказує, що відповідно до п. 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», курсові різниці, які виникли у ПАТ «Енергополь-Україна» щодо зобов`язань за розрахунками із господарською одиницею за межами України Компанією «WSCHODNI INVEST Sp.z.o.o», погашення яких не планується і не є ймовірними в найближчій перспективі мала бути відображена у складі іншого додаткового капіталу та в іншому сукупному доході.

40. Спростовуючи такий довід контролюючого органу суди вказали, що порушення податкового законодавства з підстав не включення до складу інших доходів суми курсових різниць (нарахованих на боргові зобов`язання по отриманим позикам, що не виплачувались) не відповідають дійсності, оскільки в матеріалах справи відсутні документальні докази, які свідчать про те, що компанія «WSCHODNI INVEST Sp.z.o.o.» є по відношенню до позивача філією, дочірнім підприємством ПрАТ «Енергополь-Україна» або спільним підприємством, представництвом позивача або підрозділом.

41. Верховний Суд зазначає, що приписами статті 77 КАС України суди наділені правом збирати докази з власної ініціативи, а також повноваженням сприяти в реалізації обов`язку доказування (у випадку неможливості самостійного надання особами, які беруть участь у справі доказів) і витребовувати необхідні докази. Тобто законодавцем передбачено активну участь суду в збиранні доказів, а тому покладення обов`язку надання доказів виключно на осіб, які беруть участь у справі без сприяння судами в реалізації зазначеного обов`язку, а також вияв власної їх ініціативи у процесі збору доказів, як мети встановлення дійсних фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, є надмірним тягарем, що, в деякій мірі, є неспівмірним із розподілом обов`язку доказування, визначеного адміністративним процесуальним законодавством.

42. Тому Суд зазначає, що суди попередніх інстанцій не вжили усіх, визначених законом, заходів та не встановили усі фактичні обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, у зв`язку з чим дійшли передчасних висновків по суті справи. Висновки судів попередніх інстанцій та оскаржувані рішення в цій справі не відповідають завданням адміністративного судочинства щодо справедливого і неупередженого вирушення спору.

43. У касаційній скарзі відповідач звертає увагу, що суди попередніх інстанцій вийшли за межі позовних вимог, визнали протиправним та скасували податкове повідомлення-рішення в частині, яку позивач не оскаржував.

44. Так, зі змісту рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 06.02.2020 вбачається, що позивач частково оскаржує податкове повідомлення-рішення від 13.05.2019 №0105 (а саме - в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 8 480 249 грн.) з огляду на те, що заборгованість перед нерезидентом «PBG SA» була самостійно списана Акціонерним товариством як безнадійна у 4-му кварталі 2018 року, тобто вже після перевіряємого періоду.

45. Позивач не погоджується повністю із висновком контролюючого органу щодо неправомірності відображення ПАТ «Енергополь-Україна» у складі доходів та витрат курсових різниць, які виникли по заборгованості за кредитним договором (основна сума та проценти) з нерезидентом «WSCHODNI INVEST Sp.z.o.o.», що призвело до заниження фінансового результату за період з 01.01.2016 по 30.09.2018 на загальну суму 90 293 360 грн.

46. Окружний адміністративний суд м. Києва у рішення від 06.02.2020 визнає протиправним та скасовує податкове повідомлення-рішення від 13.05.2019 №0105 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 68 105 105 грн, тобто в частині, яку позивач не оскаржує в своїх позовних вимогах.

47. В свою чергу, апеляційний суд дійшов висновку про повне скасування податкового повідомлення-рішення від 13.05.2019 №0105 на суму 214 773 890 грн.

48. Суди не врахували того, що позивач визнає в частині нараховані контролюючим органом суми та не заперечує проти них, та проігнорували позовну вимогу, що стосувалася лише частини зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 8 480 249 грн.

49. Відповідно до ч.2 ст. 9 КАС України, суд розглядає справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

50. Зі змісту оскаржуваних судових рішень вбачається, що виходячи за межі позовних вимог, суди попередніх інстанцій не обґрунтували свої процесуальні дії.

51. З огляду на наведене суди попередніх інстанцій у порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи не надали належної оцінки цим обставинам, у зв`язку з чим висновки цих судів не можна визнати такими, що ґрунтуються на повному і всебічному з`ясуванні обставин у справі.

52. У свою чергу, вимоги частин четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

53. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 КАС України.

54. Доказами в адміністративному судочинстві, відповідно до частини першої статті 72 КАС України є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

55. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків (частина друга цієї статті).

56. Відповідно до частини третьої статті 77 КАС України докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

57. Відповідно до частин другої та третьої статті 242 КАС України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права; обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

58. Отже, під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об`єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

59. Виходячи з положень частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

60. Враховуючи, що судами залишились невстановленими обставини, які мають значення для правильного вирішення даного спору, Суд дійшов висновку про скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанції повністю з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

61. Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.

62. За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

63. Отже, зважаючи на приписи статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити, оскаржувані судові рішення - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

VII. Судові витрати

64. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд

п о с т а н о в и в:

1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково.

2. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 6 лютого 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 червня 2021 року скасувати, а справу №640/14005/19 направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий О.О. Шишов

Судді І.В. Дашутін

М.М. Яковенко