Справа № 380/19444/21
Суддя: Кузан Ростислав Ігорович
Дата ухвалення: 2023-07-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 липня 2023 року

справа №380/19444/21

зал судових засідань № 12

Львівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Кузана Р.І.,

секретар судового засідання Ящишин І.А.,

за участю:

представника позивача Крупи Е.М.,

представника відповідача Кухар Н.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в порядку загального позовного провадження справу за позовом Комунального підприємства «Дрогобичводоканал» Дрогобицької міської ради до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення, -

в с т а н о в и в:

Комунальне підприємство «Дрогобичводоканал» Дрогобицької міської ради Львівської області (місцезнаходження: вул. Федьковича, 11, м. Дрогобич, Львівська область, 82100; ) (далі КП «Дрогобичводоканал», позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: 79003, м. Львів, вул. Стрийська, 35; ) (далі ГУ ДПС у Львівській області, відповідач) в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівськіи? області форми «Н» від 19.11.2018 № про зобов`язання сплатити штраф у розмірі 20% в сумі 0,67 грн, у розмірі 30% в сумі 176 657,51 грн, у розмірі 40% у сумі 1 510 301,15 грн, у розмірі 50% у сумі 1 228 561,65 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач посилається на те, що контролюючим органом при прийнятті оскаржуваного рішення про нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних не враховано, що порушення термінів реєстрації податкових накладних відбулося не з вини позивача, а внаслідок бездіяльності Державної фіскальної служби України (відповідач є правонаступником Головного управління ДФС у Львівській області), в частині відображення в системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми субвенції.

Позивач вказує, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні в ЄРПН за умови наявності достатньої суми коштів на його електронному рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, яка б відповідала загальній сумі податку за податковими накладними. Зазначає, що в результаті протиправної бездіяльності податкового органу щодо не відображення на електронному рахунку сум отриманих з державного бюджету субвенцій позивачу штучно занижено ліміт в системі електронного адміністрування ПДВ, що позбавило його можливості реєструвати податкові накладні. Тому, оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню. З посиланням на правову позицію Верховного Суду, сформульовану в постанові по справі №540/2643/18 від 04.11.2022, просить позов задовольнити повністю.

Ухвалою від 30.11.2021 суддя прийняв позовну заяву до розгляду та відкрив провадження у справі. Справу вирішено розглядати в порядку загального позовного провадження. Ухвалою від 14.02.2022 суд залишив позовну заяву без розгляду у зв`язку з пропуском позивачем строку звернення до суду.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.08.2022 задоволено апеляційну скаргу позивача, скасовано ухвалу Львівського окружного адміністративного суду від 14.02.2022, а справу направлено до суду першої інстанції для продовження розгляду.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 10.10.2022 відмовлено в задоволенні клопотання позивача про поновлення строку звернення до суду, позовну заяву КП «Дрогобичводоканал» повернуто позивачеві.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05.01.2023 задоволено апеляційну скаргу позивача, скасовано ухвалу від 10.10.2022 та направлено справу для продовження розгляду до суду першої інстанції.

Ухвалою суду від 30.01.2023 прийнято до провадження адміністративну справу за позовом КП «Дрогобичводоканал» до ГУ ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення. Справу призначено до розгляду в порядку загального позовного провадження.

Представником відповідача подано до суду відзив на позовну заяву, в якому просить суд відмовити в задоволенні позову. Вказує, що за результатами камеральної перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № від 19.11.2018, яким застосовано штраф у розмірі 2915520,87 грн за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних. Перевіркою встановлено порушення абз.14 п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, відповідно до якого реєстрація податкових накладних повинна здійснюватись з урахуванням граничних строків: Для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом. Відповідач вказує, що питання щодо відображення на електронному рахунку отриманих позивачем субвенцій не було предметом перевірки, а тому це питання не повинно досліджуватись в межах цієї справи. Просить в задоволенні позову відмовити повністю.

Під час розгляду справи сторонами надавались додаткові письмові пояснення по суті спору.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала з підстав, викладених в позовній заяві та додаткових письмових поясненнях. Просила суд позов задовольнити повністю.

Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення позову заперечила з підстав, наведених у відзиві на позовну заяву та додаткових письмових поясненнях. Просила суд в задоволенні позову відмовити повністю.

Дослідивши подані сторонами документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

КП «Дрогобичводоканал» є комунальним підприємством, засновником якого є Дрогобицька міська рада, а власником територіальна громада м. Дрогобича. Основним видом економічної діяльності підприємства є очищення та постачання води.

Посадовими особами відповідача 19.11.2018 проведено камеральну перевірку КП «Дрогобичводоканл» з питань своєчасності реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

За результатами перевірки складено Акт №308/13-01-5712/3348910 від 19.11.2018 про порушення позивачем п. 201.10 ст. 200 розділу II Податкового кодексу України (далі ПК України), а саме несвоєчасно зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальну суму 6 821 737,89 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 19.11.2018 №, яким застосовано штраф за затримку реєстрації податкових накладних у розмірі 20% в сумі 0,67 грн; у розмірі 30% в сумі 176 657,51 грн; у розмірі 40% у сумі 1 510 301,15 грн; у розмірі 50% у сумі 1 228 561,65 грн, разом на суму 2 915 520,98 грн.

Відповідно до розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, який є додатком до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, податкова накладна №682 виписана 28.02.2017 на суму ПДВ 414749,32 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №516 виписана 27.02.2017 на суму ПДВ 33451,27 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №601 виписана 28.02.2017 на суму ПДВ 33,21 грн зареєстрована у ЄРПН 24.09.2018; податкова накладна №637 виписана 28.02.2017 на суму ПДВ 98,25 грн зареєстрована у ЄРПН 24.09.2018; податкова накладна №600 виписана 28.02.2017 на суму ПДВ 31,83 грн зареєстрована у ЄРПН 24.09.2018; податкова накладна №822 виписана 31.03.2017 на суму ПДВ 254202,92 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №700 виписана 28.04.2017 на суму ПДВ 1064667,17 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №752 виписана 31.05.2017 на суму ПДВ 321608,29 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №735 виписана 31.08.2017 на суму ПДВ 368280,97 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №727 виписана 29.09.2017 на суму ПДВ 916100,85 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №801 виписана 31.10.2017 на суму ПДВ 665310,73 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №425 виписана 26.12.2017 на суму ПДВ 2,02 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №282 виписана 21.12.2017 на суму ПДВ 2,08 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №69 виписана 06.12.2017 на суму ПДВ 1,04 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №758 виписана 29.12.2017 на суму ПДВ 728311,18 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №96 виписана 11.12.2017 на суму ПДВ 0,12 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №738 виписана 28.12.2017 на суму ПДВ 568,51 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №599 виписана 28.12.2017 на суму ПДВ 0,83 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №742 виписана 31.01.2018 на суму ПДВ 313783,15 грн зареєстрована у ЄРПН 18.09.2018; податкова накладна №100 виписана 09.01.2018 на суму ПДВ 18,33 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №106 виписана 09.01.2018 на суму ПДВ 154,73 грн зареєстрована у ЄРПН 13.09.2018; податкова накладна №44 виписана 02.02.2018 на суму ПДВ 150,63 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №688 виписана 28.02.2018 на суму ПДВ 580747,67 грн зареєстрована у ЄРПН 18.09.2018; податкова накладна №519 виписана 27.02.2018 на суму ПДВ 280,38 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №597 виписана 27.06.2018 на суму ПДВ 570302,96 грн зареєстрована у ЄРПН 18.09.2018; податкова накладна №60 виписана 05.06.2018 на суму ПДВ 17,7 грн зареєстрована у ЄРПН 19.09.2018; податкова накладна №737 виписана 31.07.2018 на суму ПДВ 588855,4 грн зареєстрована у ЄРПН 18.09.2018; податкова накладна №113 виписана 04.07.2018 на суму ПДВ 2,98 грн зареєстрована у ЄРПН 14.09.2018; податкова накладна №53 виписана 03.08.2018 на суму ПДВ 3,37 грн зареєстрована у ЄРПН 24.09.2018.

Позивач стверджує, що реєстрація вказаних податкових накладних відбулась із запізненням через незарахування органами ДПС сплачених у 2017 році позивачем коштів у сумі 2 248 615,08 грн та 3 428 029,13 грн на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, у результаті чого занижено реєстраційний ліміт.

Суд встановив, що між ГУ Державної казначейської служби у Львівській області (сторона перша), Департаментом фінансів Львівської ОДА (сторона друга), Фінансовим управлінням Дрогобицької міськради (сторона третя) та КП «Дрогобичводоканал» (сторона остання) укладено договори про організацію взаєморозрахунків: 13/62 від 01.12.2015, №13/9 від 21.05.2017, № 13/20 від 14.08.2017, № 13/37 від 13.11.2017.

Крім цього, 13.11.2017 між ГУ Державної казначейської служби у Львівській області (сторона перша), Департаментом фінансів Львівської ОДА (сторона друга), Фінансовим управлінням Трускавецької міськради (сторона третя), ТзОВ «Трускавецький водоканал» (сторона четверта) та КП «Дрогобичводоканал» (сторона остання) укладено договір про організацію взаєморозрахунків №13/36.

Вказані договори є тотожними за змістом. Відмінним є лише суми проведених розрахунків за субвенціями.

Предметом договорів є організація проведення сторонами взаєморозрахунків за субвенцією з державного бюджету місцевим бюджетам, передбаченою п.16 ст14 та ст.32 Закону України «Про Державний бюджет України на 2015 рік», ст.31 Закону України «Про Державний бюджет України за 2017 рік» відповідно до «Порядку та умов надання у 2017 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 18.05.2017 № 332 (далі Порядок №332), а також відповідно до «Порядку та умов надання у 2015 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 04.06.2015 № 375 (далі Порядок №375).

Умовами договорів передбачено послідовність та цільове призначення перерахування коштів державного бюджету на підставі рішення Мінфіну кожній зі сторін.

Згідно із п. 7 Договорів позивач (сторона остання) після отримання субвенцій перераховує ці кошти до загального фонду державного бюджету для погашення податкового боргу з податку на додану вартість.

Відповідно до п. 2 ст. 10 Договорів сторони зобов`язалися до проведення взаєморозрахунків не вчиняти дій з погашення податкової заборгованості.

На виконання зазначених договорів позивач подав до ГУ Державної казначейської служби у Львівській області відповідні платіжні доручення про перерахування до бюджету коштів у рахунок погашення податкового боргу з податку на додану вартість.

Так, на погашення заборгованості з різниці в тарифах позивачу були виділені субвенції з Державного бюджету відповідно до договорів про організацію взаєморозрахунків: №13/62 від 01.12.2015 в сумі: 3 428 029,13 грн; №13/9 від 21.06.2017 в сумі 2 248 615,08 грн; №13/20 від 14.08.2017 в сумі 2 790 388,41 грн; №13/36 від 13.11.2017 в сумі 1 022 582,23 грн; №13/37 від 13.11.2017 в сумі 1 108 265,41 грн.

Отримані кошти КП «Дрогобичводоканал» перерахувало до загального фонду державного бюджету для погашення податкового боргу. Водночас, Державною фіскальною службою України частину зазначених коштів не зараховано на рахунок позивача в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Вказана обставина не заперечується відповідачем.

Відповідно до витягів щодо суми податку, на яку платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН з системи електронного адміністрування ПДВ:

- від 17.03.2016, сума податку мала від`ємне значення та складала: 2 641 220,12 грн;

- від 20.12.2016, сума податку мала від`ємне значення та складала: 5 353 290,27 грн;

- від 19.05.2017, сума податку мала від`ємне значення та складала: 3 746 536,43 грн;

- від 29.09.2017, сума податку мала від`ємне значення та складала: 3 974 285,95 грн;

- від 14.05.2018, сума податку мала від`ємне значення та складала: 6 835 263, 25 грн.

Від`ємна реєстраційна сума не дозволяла здійснювати реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В матеріалах справи містяться копії листів (№118 від 14.01.2016; №1289 від 09.03.2016; №3234 від 25.05.2016) зі змісту яких випливає, що позивач звертався до контролюючого органу з приводу відсутності зарахування на електронний рахунок ПДВ сум, передбачених Договором про організацію взаєморозрахунків № 13/62 від 01.12.2015. Предметом зазначеного договору, як і інших договорів за 2017 рік, є організація проведення сторонами взаєморозрахунків за субвенцією з державного бюджету місцевим бюджетам саме на погашення різниці в тарифах за послуги, які позивач надає населенню.

Пунктом 8 Договору №13/62 від 01.12.2015 визначено, що для погашення податкового боргу (з урахуванням штрафних санкцій та пені) з ПДВ позивачу виділялися кошти в розмірі 3 428 029,13 грн.

Водночас, зі змісту листа Державної казначейської служби України №10-08/1121-9535 від 01.06.2016 випливає, що від ДФС України до Казначейства не надходили коригуючі реєстри, а тому суми ПДВ, сплачені платником згідно з постановою КМУ №375, не відображені в системі електронного адміністрування ПДВ.

У відповідях ДФС України у Львівській області на запити позивача, а саме у листі № 2115 від 24.06.2016, податковий орган зазначив, що питання щодо врахування отриманих в 2015 році платниками субвенцій на погашення різниці в тарифах при обчисленні реєстраційної суми в системі електронного адміністрування ПДВ залишається не врегульованим.

З моменту проведення розрахунків з погашення заборгованостей з різниці у тарифах сплачені кошти (кошти субвенції з Державного бюджету України) повністю не зараховані на поповнення рахунку позивача у системі електронного адміністрування. Реєстраційний ліміт залишився з від`ємним значенням. Відтак, реєстрація податкових накладних не могла бути проведена.

Реєстрацію податкових накладних здійснено лише після доопрацювання Системи електронного адміністрування ПДВ у вересні 2018 року.

При вирішенні спору суд керувався таким.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади, їх посадові особи повинні діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Статтею 31 Закону України «Про Державний бюджет України на 2017 рік» від 21.12.2016 установлено, що перерахування субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, здійснюється із загального фонду державного бюджету в обсязі, що відповідає обсягу надходжень від погашення податкового боргу, в тому числі реструктуризованого або розстроченого (відстроченого), з податку на додану вартість (з урахуванням штрафних санкцій, пені та процентів, нарахованих на суму цього розстроченого (відстроченого) боргу), та спеціального фонду державного бюджету за рахунок джерел, визначених пунктами 13 і 14 статті 11 цього Закону, що сплачуються підприємствами електроенергетичної, нафтогазової, вугільної галузей, підприємствами, що надають послуги з виробництва, транспортування та постачання теплової енергії, підприємствами централізованого водопостачання та водовідведення, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, на суму заборгованості, що не була відшкодована станом на 1 січня 2016 року, з урахуванням проведених у минулих роках розрахунків.

Механізм погашення заборгованості перед бюджетом для підприємств, до яких, зокрема, належить позивач, урегульовано положеннями «Порядку та умов надання у 2017 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування», затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18.05.2017 № 332 (далі Порядок №332).

Відповідно до п. 3 Порядку №332 підставою для проведення розрахунків з погашення різниці між фактичною вартістю та тарифом є договір про організацію взаєморозрахунків, який укладається підприємствами, що виробляли, транспортували та постачали теплову енергію, надавали послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, централізованого водопостачання і водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем) населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги (далі - надавачі послуг), та іншими учасниками розрахунків з погашення заборгованості згідно з довідкою, що підтверджує наявність в учасників розрахунків кредиторської та/або дебіторської заборгованості (без урахування пені, штрафних і фінансових санкцій) на дату укладення такого договору.

Згідно з пунктом 2 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 (далі - Порядок № 569), рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість - це рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти у сумі, необхідній для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку.

За правилами пункту 13 Порядку № 569 контролюючий орган автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.

Платник податку має право отримувати у ДФС інформацію про стан свого електронного рахунка (в тому числі додаткових електронних рахунків), а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.

Таким чином, платник податку має право зареєструвати податкові накладні в ЄРПН за умови наявності достатньої суми коштів на його електронному рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, яка б відповідала загальній сумі податку за податковими накладними.

Таку ж правову позицію викладено в постанові Верховного Суду у справі №540/2643/18 від 04.11.2022.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» від 16.07.15, ст. 2001, якою регулюється електронне адміністрування ПДВ, доповнено п.2001.4 ст.2001 підпунктом «в», відповідно до якого на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника зараховуються кошти з рахунків платників, відкритих у відповідних органах казначейства для проведення розрахунків з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, а рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України.

Тобто, всі кошти по розрахунках за субвенціями мали бути зараховані на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану.

Крім, цього Кабінетом Міністрів України 18 листопада 2015 року прийнято постанову № 967, якою внесено зміни до чинного Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, у частині збільшення реєстраційної суми на суму коштів, отриманих платником у рахунок погашення заборгованості з різниці в тарифах.

Пунктом 9 Порядку № 569 визначено, що у разі проведення органами казначейства розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до закону про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку, в поповнення електронного рахунка враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, за коригуючими реєстрами.

Інформація про проведення таких розрахунків з податку надається Казначейством до ДФС у розрізі платників податку не пізніше наступного робочого дня з дати проведення таких розрахунків.

На підставі інформації про проведення розрахунків, отриманої від Казначейства, ДФС формує та не пізніше наступного робочого дня з дати отримання такої інформації надсилає Казначейству коригуючі реєстри у межах залишку узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, але не більше суми проведених розрахунків.

У день отримання коригуючих реєстрів Казначейство зменшує залишок узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, та повідомляє про це ДФС.

ДФС на підставі інформації про зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, не пізніше наступного робочого дня з дати отримання такої інформації збільшує суму поповнення електронного рахунка такого платника податку на суму такого зменшення.

З урахуванням положень постанови Кабінету Міністрів України від 04 червня 2015 року № 375 «Питання погашення у 2015 році заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню» та змін податкового законодавства щодо запровадження електронного адміністрування ПДВ на електронні рахунки в органах державної казначейської служби постачальників комунальних послуг повинні зараховуватися суми субвенції з бюджету, які збільшуватимуть реєстраційну суму для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в ЄРПН відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України.

Верховний Суд у згаданій вище постанові (справа №540/2643/18 від 04.11.2022) приходить до такого висновку: «Отже, електронне адміністрування податку на додану вартість передбачає сукупність послідовних дій, які зобов`язані вчиняти відповідні органи Державної казначейської служби України та Державної фіскальної служби України у визначені Порядком № 569 строки».

Аналогічний висновок також зазначається у постанові Верховного Суду у справі № 540/1347/19 від 29.09.2021.

Відповідно до норм ПК України та Порядку №569 усі операції стосовно відкриття/закриття рахунків в системі електронного адміністрування ПДВ, перерахування сум податку з ним, а також повернення коштів здійснюється Державною казначейською службою виключно на підставі реєстрів Державної фіскальної служби (контролюючий орган на момент виникнення спірних правовідносин) (п. 5, 7, 21, 26 Порядку №569).

Окрім іншого, згідно з п. 6 та 13 згаданого вище Порядку№569, повну інформацію про стан свого електронного рахунку, його реквізити, суми податку на яку платник має право здійснювати реєстрацію податкових накладних платник може отримати виключно в ДФС України.

Верховний Суд у справі № 540/1347/19 від 29.09.2021 дійшов такого висновку: «невиконання ДФС обов`язків, визначених пунктом 9 Порядку №569, щодо поповнення електронного рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ за проведеними взаєморозрахунками унеможливило здійснення своєчасної реєстрації Підприємством податкових накладних, складених у листопаді 2018 року, що, у свою чергу, не свідчить про порушення саме платником податків законодавчих вимог та виключає підстави для застосування до нього штрафних санкцій, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України».

Аналогічну правову позицію висловив Верховний Суд й у постановах від 23 квітня 2019 року та від 20 лютого 2020 року у справах №820/4993/16, №820/3375/16 та 20 березня 2018 року по справі № 819/777/17.

Надаючи оцінку обставинам реєстрації спірних податкових накладних в вересні 2018 року суд встановив, що реєстрацію таких податкових накладних здійснено не на суму реєстраційного ліміту (він був і є від`ємним, зазначене підтверджується витягом №1456399), а на суму обраховано відповідно до вимог пункту 200-1.9 ПК України (після усунення технічних перепон).

Пунктом 200-1.3 ст. 200-1 ПК України передбачено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (УНакл), обчислену за такою формулою: УНакл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах + ?Овердрафт - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ,

де:

УНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України, крім сум податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв`язку, експрес-перевізником;

УПопРах - загальна сума поповнення з рахунку у банку/небанківському надавачу платіжних послуг платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 200-1.2 цієї статті.

Під час розрахунку показника УПопРах також враховується сума коштів у разі проведення органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку. При цьому для поповнення рахунка в системі електронного адміністрування податку враховується в межах проведени розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, до виконання в повному обсязі за коригуючими реєстрами.

Тобто, однією із складових формули є показник суми УПопРах, який враховує суму коштів субвенції з різниці в тарифах на послуги з централізованого водопостачання та водовідведення.

Водночас, в порушення вказаних вимог відповідач станом на 16.05.2017 не зарахував позивачу кошти субвенції у розмірі 5 906 160,87 грн. Лише 17.05.2017 частково зараховано 2 158 552,00 грн в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, чим штучно зменшено КП «Дрогобичводоканал» ліміт для реєстрації податкових накладних. Доказів на спростування таких висновків відповідачем суду не надано.

Згідно з вивантаженнями за період 2015-2017 з реєстру операцій СЕА ПДВ зроблених у електронному кабінеті платника податків, які долучено до матеріалів справи, у позивача від`ємний реєстраційний ліміт, сума якого менша за суму, що була не зараховано органами ДПС.

У результаті таких дії у системі електронного адміністрування податку на додану вартість штучно занижено ліміт для реєстрації податкових накладних виписаних у подальших періодах, так як згідно з формулою на розмір ліміту впливають як сума поповнення рахунку, так і сума зареєстрованих накладних (через УПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних).

З урахуванням змін, внесених до ПК України Законом України від 21.12.2016 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні», ст. 200-1 ПК України доповнено п. 200-1.9, яким передбачено, що у разі, якщо у платника податку загальна сума податкових зобов`язань, зазначених ним у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, перевищує суму податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких ПН, зареєстрованих в ЄРПН (Sперевищ), а сума, визначена п. 200-1.3 ПКУ (SНакл) є недостатньою для реєстрації таким платником податкової накладної або розрахунку коригування до такої ПН за звітні періоди виникнення такого перевищення, платник податку має право зареєструвати ПН або РК в ЄРПН на суму податку, що дорівнює значенню показника SПеревищ, зменшеного на суму задекларованих до сплати податкових зобов`язань за періоди починаючи з 1 липня 2015 року (включаючи податкові зобов`язання, які були сплачені платником податку, та податкові зобов`язання, які не були сплачені платником податку) та збільшеного на значення показника SПопРах незалежно від значення показника SНакл, визначеного відповідно до п. 200-1.3 ПК України.

Платник податку має право зареєструвати в порядку, визначеному абзацом першим п. 200-1.9 ПК України, тільки ПН/РК до таких податкових накладних за звітні періоди, в яких виникло перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником ПН та РК до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН (Sперевищ).

Після реєстрації таких ПН в ЄРПН у СЕА ПДВ автоматично відбувається перерахунок показника SПеревищ за звітний період, в якому було складено таку податкову накладну, за результатами якого показник SПеревищ зменшується на суму податку вказану в зареєстрованій в ЄРПН ПН/РК, та відповідно на таку суму податку збільшується значення показника SНаклВид. Зазначена інформація відображається у витязі з СЕА ПДВ.

Систему електронного адміністрування ПДВ в частині обрахунку суми податку, на яку платник ПДВ має право зареєструвати ПН та/або РК в ЄРПН з урахуванням вимог п. 200-1.9 ПКУ доопрацьовано лише 01.08.2018.

Інформація про доопрацювання системи міститься в Листі ДФС України від 27.06.2018 № 2885/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

Таким чином, можливість здійснити реєстрацію спірних податкових накладних позивач отримав лише у 2018 році.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що позивачем несвоєчасно зареєстровано податкові накладні у зв`язку з невиконанням податковим органом обов`язків, визначених пунктом 9 Порядку №569 щодо поповнення електронного рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ за проведеними взаєморозрахунками, що, у свою чергу, не свідчить про порушення саме позивачем законодавчих вимог та виключає підстави для застосування до нього штрафних санкцій, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Частиною 1 статті 77 КАС України визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані докази, суд дійшов до висновку про не відповідність спірного податкового повідомлення-рішення критеріям, які встановлені частиною 2 статті 2 КАС України, а відтак наявні підстави для задоволення позовної заяви повністю.

Згідно із частиною 1 статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Положеннями частини 1 статті 139 КАС України встановлено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що адміністративний позов підлягає до задоволення, то судові витрати понесені позивачем по сплаті судового збору підлягають стягнення на користь останнього з Головного управління ДПС у Львівській області.

Керуючись ст.ст.2, 6, 8-10,13, 14, 72-77, 139, 241-247, 250, 255, 293, 295, Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в:

позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області форми «Н» від 19.11.2018 № про зобов`язання сплатити штраф у розмірі 20% в сумі 0,67 грн, у розмірі 30% в сумі 176 657,51 грн, у розмірі 40% у сумі 1 510 301,15 грн, у розмірі 50% у сумі 1 228 561,65 грн.

Стягнути з Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: 79003, вул.Стрийська, 35, м.Львів, ) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Комунального підприємства «Дрогобичводоканал» Дрогобицької міської ради (місцезнаходження: 82100, Львівська область, м. Дрогобич, вул. Федьковича, 11, ) судовий збір в сумі 22700 (двадцять дві тисячі сімсот) грн. 00 коп.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне рішення суду складене та підписане 24.07.2023.

Суддя Р.І. Кузан