Справа № 240/6725/23
Суддя: Панкеєва Вікторія Анатоліївна
Дата ухвалення: 2023-07-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 липня 2023 року м. Житомир справа № 240/6725/23

категорія 111030300

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Панкеєвої В.А., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Гетьман Самойлович-Агро" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Гетьман Самойлович-Агро" звернулось до суду із позовом, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області №3 від 17.02.2023., яким позивачу зменшено від`ємне значення податку в сумі 1228971 грн.

В обґрунтування позову зазначено, що за результатами виїзних документальних позапланових перевірок позивача контролюючим органом складено акти від 12.11.2021 та від 01.02.2023 на підставі яких винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Позивач вважає неправомірним донарахування податкових зобов`язань, оскільки висновки контролюючого органу не узгоджуються з вимогами законодавства, без врахування первинних документів, ґрунтуються на припущеннях осіб, які проводили перевірку, без підтвердження належними доказами, а тому просив позов задовольнити.

Ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду від 21.03.2023 відкрито спрощене позовне провадження без повідомлення учасників справи.

Головне управління ДПС у Житомирській області, у строк та в порядку, визначеному ст.152, ч.1 ст.261 Кодексом адміністративного судочинства України (далі -КАС України) подало відзив на позовну заяву. В обґрунтування якого вказано, що оскільки позивачем не надано в повному обсязі документи, що підтверджують задекларовані показники, інформації щодо відображення в бухгалтерському та податковому обліку підприємств операцій з придбання та використання придбаних засобів захисту рослин, мінеральних добрив, органічних добрив, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податків та визнати ці суми не підтвердженими документально, а тому податкове повідомлення-рішення від 17.02.2023 №3 прийнято правомірно.

У відповіді на відзив позивач підтримує заявлені позовні вимоги.

Зважаючи на незначну складність справи, суд вважає за необхідне розглянути її в порядку п.2 ч.1ст.263 КАС України.

У відповідності до частини 4 статті 243 КАС України судове рішення, постановлене у письмовому провадженні, повинно бути складено у повному обсязі не пізніше закінчення встановлених цим Кодексом строків розгляду відповідної справи, заяви або клопотання.

Згідно з частиною 5 статті 250 КАС України датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.

Як встановлено з матеріалів справи, за результатами проведення документальної позапланової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю "Гетьман Самойлович-Агро" з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, яке становить більше 100 тис. грн, контролюючим органом складно акт від 12.11.2021 №11404/06-30-07-03/33020207.

Зі змісту висновків вказаного акту перевірки контролюючим органом встановлені наступні порушення: п.п.16.1.5. п.16.1 ст.16, п.44.1., п.44.4., п.44.6. ст.44, п.85.2., п.85.4. ст.85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), ч.3 ст.8, ч.1 ст.9 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", в результаті чого завищено суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду по рядку 21 Декларації за серпень 2021 року на суму 3026022 грн.

Позивачем подано заперечення від 22.11.2021 №80 до акту документальної позапланової виїзної перевірки №11404/06-30-07-03/33020207 від 12.11.2021.

За результатами проведення документальної позапланової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю "Гетьман Самойлович-Агро" з питань, викладених у запереченні від 22.11.2021 №80 до акту документальної позапланової виїзної перевірки від 12.11.2021 №11404/06-30-07-03/33020207, контролюючим органом складно акт від 01.02.2023 №1176/06-30-07-03/33020207.

Зі змісту висновків акту перевірки від 01.02.2023 контролюючим органом встановлені наступні порушення: пп. 14.1.36. п.14.1. ст.14, п.44.1., п.44.6. ст.44, п.п.75.1.2. п.75.1. ст.75, п.85.2. ст.85, абзацу "г" п.198.5. ст.198., п.201.1., п.201.10. ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого завищено суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду по рядку 21 Декларації за серпень 2021 року на суму 1228971 грн.

Товариством з обмеженою відповідальністю "Гетьман Самойлович-Агро" подано заперечення від 07.02.2023 №1 до акту документальної позапланової виїзної перевірки №1176/06-30-07-03/33020207 від 01.02.2023.

Головним управлінням ДПС у Житомирській області розглянуто заперечення від 07.02.2023 №1 до акту документальної позапланової перевірки ТОВ "Гетьман Самойлович-Агро" від 01.02.2023 № 1176/06-30-07-03/33020207 з питань, викладених у запереченні від 22.11.2021 №80 до акту документальної позапланової виїзної перевірки від 12.11.2021 №11404/06-30-07-03/33020207 та надано відповідь за результатами такого розгляду від 15.02.2023 №2670/6/06-30-07-03.

За результатами встановлених порушень контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 17.02.2023 №3, яким зменшено від`ємне значення по ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 1 228 971, 00 грн.

Вважаючи таке податкове повідомлення-рішення контролюючого органу протиправним та прийнятим в порушення норм чинного законодавства, позивач звернувся до суду з позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відповідно ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Вирішуючи спір по суті, суд ураховує, що згідно з ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

При цьому суд відмічає, що "на підставі" означає, що суб`єкт владних повноважень: 1) повинен бути утворений у порядку, визначеному Конституцією та законами України; 2) зобов`язаний діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним; "у межах повноважень" означає, що суб`єкт владних повноважень повинен приймати рішення, а дії вчиняти відповідно до встановлених законом повноважень, не перевищуючи їх; "у спосіб" означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний дотримуватися встановленої законом процедури і форми прийняття рішення або вчинення дії і повинен обирати лише визначені законом засоби; "з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано", тобто використання наданих суб`єкту владних повноважень повинно відповідати меті та завданням діяльності суб`єкта, які визначені нормативним актом, на підставі якого він діє; "обґрунтовано", тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії). Рішення повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Згідно із пунктом 75.1. статті 75 ПК України Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Види документальних перевірок, порядок планування, проведення та оформлення їх результатів, що проводяться контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2. пункту 41.1. статті 41 цього Кодексу, встановлюються Митним кодексом України.

Підпунктом 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Згідно із підпунктом 78.1.8. пункту 78.1. статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

У той же час, пунктами 78.4.-78.8. статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Відповідно до пункту 200.11. ст.200 ПК України контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання, провести документальну перевірку платника податку у порядку, передбаченому підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду 21 лютого 2020 року в рамках справи № 826/17123/18 наголосив, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень платник податків може посилатись на порушення порядку проведення такої перевірки (наказу), яким судами, поряд із встановленими в ході перевірки порушеннями податкового та/або іншого законодавства, має бути надана правова оцінка в першу чергу.

Згідно з постановою Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 22.09.2020 у справі №520/8836/18, невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених ч.2 ст.74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом; податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Отже, за правовим висновком Верховного Суду процедурним порушенням порядку проведення податкової перевірки суди повинні надавати правову оцінку у першу чергу.

Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає доктрині під умовною назвою "плоди отруйного дерева", сформульованій Європейським судом з прав людини у справах "Гефген проти Німеччини", "Нечипорук і Йонкало проти України", "Яременко проти України", відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.

Встановлена судом протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.

Такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18.

З матеріалів справи вбачається, що на підставі наказу Головного управління ДПС в Житомирській області від 19.10.2021 №1459-п, відповідно до п.п.20.1.4. п.20.1. ст.20, п.п. 75.1.2. п.75.1. ст.75, п.п.78.1.8. п.78.1. ст.78, п.82.2. ст.82 Податкового кодексу України, проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "Гетьман Самойлович-Агро" з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах (податкова декларація з податку на додану вартість від 16.09.2021 № ).

Перевірка була проведена у період з 01.11.2021 по 05.11.2021 та за її результатом було складено акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки №11404/06-30-07-03/33020207 від 12.11.2021.

Як вже зазначалось судом, актом про результати перевірки встановлено, що ТОВ "Гетьман Самойлович-Агро" порушило: п.п.16.1.5. п.16.1. ст.16, п.44.1, п.44.4, п.44.6 ст.44, п.85.2, п.85.4 ст.85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), ч.3 ст.8, ч.1 ст.9 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", в результаті чого завищено суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду по рядку 21 Декларації за серпень 2021 року на суму 3026022 грн.

Не погоджуючись з висновками, викладеними в акті перевірки, ТОВ "Гетьман Самойлович-Агро" подало заперечення від 22.11.2021 №80 на акт про результати перевірки №11404/06-30-07-03/ НОМЕР_1 .

В поданих запереченнях ТОВ "Гетьман Самойлович-Агро" вказало, що з його висновками не погоджується, стверджує, що контролюючий орган втратив право на проведення позапланових документальних перевірок від`ємного значення податку за минулі податкові періоди, крім того, що вказаний в наказі (серпень 2021 року), а вимоги про надання документів для перевірки від`ємного значення з січня 2020 року по липень 2021 року суперечить нормам податкового права, а також зазначило, що контролюючий орган мав у своєму розпорядження декларації товариства за всі податкові періоди, тому повинен був передбачити та чітко визначити період діяльності, який буде перевірятись, з врахуванням обмежень, встановлених законом щодо строків проведення такої документальної перевірки за відповідний податковий період. Разом з тим, до вказаних заперечень жодних документів надано не було.

За наслідками розгляду заперечень Головним управлінням ДПС в Житомирській області 16 грудня 2022 року видано наказ №2533-п, на підставі п.п.20.1.4. п.20.1. ст.20, п.п.75.1.2. п.75.1. ст.75, п.п.78.1.5. п.78.1. ст.78, та п.п.82.2. ст.82, п.п.69.2. п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Гетьман Самойлович-Агро" з питань, викладених у запереченні від 22.11.2021 №80 до акту документальної позапланової виїзної перевірки від 12.11.2021 №11404/06-30-07-03/33020209.

Перевірка проводилась у період з 17.01.2023 по 25.01.2023. Термін проведення перевірки було продовжено з 24.01.2023 терміном на 2 робочі дні на підставі наказу Головного управління ДПС у Житомирській області від 20.01.2023 №213-п.

Товариство вважає, що перевірка проведена з порушенням норм Податкового кодексу, адже проведена відповідачем через 1 рік і 2 місяці після отримання заперечення та через 1 рік і 4 місяці після подання платником податків декларації за такий податковий період.

При вирішенні даного спору суд застосовує такі нормативно-правові акти.

Відповідно до підпункту 78.1.5. пункту 78.1. статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження. Наказ про проведення документальної позапланової перевірки з підстав, зазначених у цьому підпункті, видається: у разі розгляду заперечення до акта перевірки та/або додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, - контролюючим органом, який проводив перевірку; під час проведення процедури адміністративного оскарження - контролюючим органом вищого рівня, який розглядає скаргу платника податків.

Як передбачено пунктом 86.7. статті 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7. статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу. У разі якщо платник податків виявив бажання брати участь у розгляді його заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів, зазначивши про це в запереченні та/або листі про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, контролюючий орган зобов`язаний повідомити такому платнику податків про місце і час проведення такого розгляду. Таке повідомлення надсилається платнику податків не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від нього заперечень та/або листа про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Повідомлення має бути надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Отже, проведення документальної позапланової перевірки на підставі підпункту 78.1.5. пункту 78.1. статті 78 ПК України є законним лише за умови дотримання сукупності умов, а саме: подання заперечень до акта перевірки або скарги на прийняте податкове повідомлення-рішення; наявність вимог про повний або частковий перегляд результатів перевірки або скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення; вказівка платником податків на обставини, які не були досліджені під час перевірки; неможливість перевірки таких обставин без проведення перевірки. За умови наявності сукупності усіх цих вимог, проведення перевірки на підставі підпункту 78.1.5. пункту 78.1. статті 78 ПК України є правомірним. Водночас законодавець передбачає ще один спосіб захисту від зловживань посадовими особами податкового органу - обмежує предмет такої перевірки виключно питаннями, що стали предметом оскарження (вказані висновки щодо застосування норм права викладені також у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 27.05.2019 у справі №812/442/17).

Правовий аналіз зазначених вище норм в контексті спірних правовідносин, дає змогу дійти висновку, що у відповідача, в даному випадку, були відсутні правові підстави для прийняття наказу № 2533-п від 16.12.2022, адже позивачем до відповідача були подані заперечення на акт перевірки від 12.11.2021 №11404/06-30-07-03/33020207, в яких фактично вказав на незгоду із його висновками, до заперечень додаткових документів позивач не надавав, що свідчить про відсутність обставин, що не були досліджені під час проведення попередньої перевірки, а тому контролюючий орган помилково дійшов висновку про неможливість об`єктивного розгляду поданих заперечень без проведення контрольного заходу.

Крім того, суд погоджується з доводами позивача про те, що відповідач при прийнятті наказу № 2533-п від 16.12.2022 не дотримав вимог законодавства щодо періоду, за який вона могла бути проведена.

Таким чином, з огляду на відсутність підстав для проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Гетьман Самойлович-Агро" з питань викладених у запереченні від 22.11.2021 №80 до акту перевірки від 12.11.2021 №11404/06-30-07-03/33020207, нівелює наслідки її проведення, в тому числі прийняті за її результатами акти індивідуального характеру, наведене є самостійною та достатньою підставою для задоволення позову та скасування спірного податкового повідомлення-рішеня, відповідно до принципу "плодів отруєного дерева".

Разом з тим, керуючись закріпленим у статті 9 Кодексу адміністративного судочинства принципом офіційного з`ясування обставин у справі, суд вважає також за доцільне надати правову оцінку викладеним в актах перевірки висновкам контролюючого органу щодо дотримання позивачем норм податкового законодавства.

Відповідно до пункту 200.1. статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.4. статті 200 Податкового кодексу України визначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1. цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3. статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3. статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішеня є висновки контролюючого органу про завищення позивачем від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21), за серпень 2021 року на суму 1 228 971, 00 грн.

При цьому фактично такі висновки засновані на тому, що вказана сума від`ємного значення була сформована у попередніх звітних періодах: травень 2020 року, жовтень 2020 року, січень 2021 року, березень 2021 року, червень 2021 року, тобто виникла не у спірному податковому періоді - серпень 2021 року, у той час як при заповненні Додатку 2 до податкової декларації за серпень 2021 року позивачем вказано, що звітним (податковим) періодом, у якому виникло від`ємне значення, є липень 2021 року, тобто не відображено хронологічний порядок утворення цього від`ємного значення.

З цього приводу суд зазначає таке.

Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 затверджено Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість (далі-Порядок №21), який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289.

Згідно з пунктами 1-2 розділу III Порядку № 21 декларація подається платником у визначений у пункті 5 розділу II цього Порядку строк за формою, встановленою на дату подання.

До декларації вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.

Декларація та додатки до неї, а також інша податкова звітність з податку на додану вартість, зазначена у пункті 6 розділу І цього Порядку, подаються до контролюючого органу за місцем обліку платника податку відповідно до встановленого законодавством порядку сплати податку.

Податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі всіма платниками цього податку з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством.

У разі припинення договору про визнання електронних документів з підстав, визначених законом, платник податків має право до складання нового договору подавати податкову звітність до контролюючого органу, в якому він перебуває на обліку як платник податку, в один із таких способів: 1) особисто платником податку або уповноваженою на це особою; 2) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення.

Усі показники у податковій звітності проставляються у гривнях без копійок з відповідним округленням за загальновстановленими правилами (пункт 4 розділу III Порядку № 21).

Відповідно до пункту 9 розділу III Порядку № 21 декларація подається платником за звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог Кодексу.

Пунктами 10 та 11 розділу III Порядку № 21 визначено, що додатками до декларації є:1) розрахунок коригування сум податку на додану вартість (Д1) (додаток 1); 2) довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) (додаток 2); 3) розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3) (додаток 3); 4) заяви про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) (додаток 4); 5) розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) (додаток 5); 6) розрахунок сум податку на додану вартість, не сплачених суб`єктом господарювання до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг, та/або показників, відповідно до яких підприємства (організації) належать до підприємства (організації) осіб з інвалідністю (Д6) (додаток 6); 7) розрахунок (перерахунок) частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях (Д7) (додаток 7); 8) заява про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування (Д8) (додаток 8); 9) розрахунок податкових зобов`язань за операціями, визначеними в статті 16-1 Закону України "Про державну підтримку сільського господарства України", та питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів (ДС9) (додаток 9).

Додатки додаються до декларацій за наявності подій, які підлягають відображенню у таких додатках.

Відповідно до пункту 5 розділу V Порядку № 21 розділ III "Розрахунки за звітний період":

1) якщо в результаті розрахунку різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано позитивне значення, то заповнюється рядок 18 декларації.

У рядку 18 вказується сума податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду та сплачується до загального фонду державного бюджету у порядку, визначеному у статті 200 Кодексу;

2) якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.

При від`ємному значенні суми податку на додану вартість, розрахованої інвестором (оператором) за угодою про розподіл продукції, така сума підлягає відшкодуванню інвестору (оператору) в порядку та строки, передбачені угодою про розподіл продукції, затвердженою Кабінетом Міністрів України. При цьому інвестор (оператор) має право на автоматичне бюджетне відшкодування такої суми в повному обсязі.

З рядка 19 визначається сума перевищення від`ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації. Визначена сума вказується у рядку 19.1. та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21).

У разі якщо сума від`ємного значення (рядок 19) менша або дорівнює сумі, обчисленій відповідно до пункту 200-1.3. статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, рядок 19.1 не заповнюється.

Сума, обчислена відповідно до пункту 200-1.3. статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, зазначається у відповідному службовому полі у рядку 19.1;

3) сума від`ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3. статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), зазначається у рядку 20;

4) сума від`ємного значення (рядок 20 у декларації):

зараховується у зменшення суми податкового боргу, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) (відображається у рядку 20.1);

підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку (відображається у рядку 20.2.1) та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України (відображається у рядку 20.2.2).

Платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).

Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість.

Значення рядка 3 таблиці 1 (Д3) (додаток 3) переноситься до рядка 20.2 декларації;

зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

При заповненні рядка 20.2 обов`язковим є подання (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).

Залишок від`ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) відображається у рядку 20.3;

5) сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.

У податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2021 року позивачем було задекларовано:

- податкові зобов`язання на рівні 0 грн;

- податковий кредит в сумі 3027847,00 грн;

- від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду 3027847,00 грн (підлягає зарахуванню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду р.21).

При цьому, задекларована позивачем сума податкового кредиту у розмірі 3027847, 00 грн. складається із значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду (липень 2021 року) 3027847,00 грн., про що зазначено у рядку 16.1 податкової декларації за липень 2021 року.

Щодо посилання відповідача на ненадання позивачем у повному обсязі первинних документів, на підтвердження від`ємного значення, сформованого у попередніх періодах, суд зазначає таке.

Як було встановлено судом, в ході проведення перевірок суб`єкту господарювання було надано ряд запитів щодо необхідності надання до перевірки первинних документів податкового та бухгалтерського обліку, що засвідчують фінансово-господарські відносини підприємства за період що перевіряється та письмових пояснень.

Як убачається з наказу Головного управління ДПС в Житомирській області від 19.10.2021 №1459-п, спірна перевірка призначена з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення податку на податну вартість за серпень 2021 року.

Від`ємне значення, яке розраховане за результатами податкового періоду, що становить один календарний місяць, відображається в рядку 19 декларації з податку на додану вартість.

За наведених обставин, з урахуванням предмету перевірки, який визначений в наказі від 19.10.2021 №1459-п, податковий орган повинен перевіряти від`ємне значення з ПДВ, яке сформовано саме в серпні 2021 року.

Від`ємне значення попередніх звітних періодів може бути перевірено в межах 60 календарних днів з дати подачі відповідної декларації з ПДВ.

Ненадання документів за періоди, які не підлягають перевірці (січень 2020 - липень 2021 року) не може бути підставою для формування висновку про порушення вимог Податкового кодексу України платником податків, оскільки платник податків не зобов`язаний надавати контролюючому органу оригінали первинних документів, які не належать до предмета перевірки.

Також з тексту акта перевірки від 12.11.2021 №11404/06-30-07-03/33020207 вбачається, що відповідачем були надані ТОВ "Гетьман Самойлович-Агро" запити:

01.11.2021 про надання документів, щодо дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах;

02.11.2021 про надання документів, з питань задекларованого показника в рядка 16.1 "значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду" декларації з ПДВ за серпень 2021 року;

04.11.2021 - з питань проведення інвентаризації основних засобів, які обліковуються на рах.10, товарно-матеріальних цінностей, які обліковуються на рахунку 201, 203, 205, 207, 208, 209, 26, 27, 28.

Згідно п.85.4. ст.85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Оскільки датою закінчення перевірки є 05 листопада 2021 року, надання запитів від 01.11.2021, 02.11.2021 та 04.11.2021 відбулось менше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки, що позбавляє платника податків обов`язку надавати копії документів, зазначені у цих запитах.

Разом з тим, згідно п.85.7. ст.85 ПК України отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.

Пунктом 1.4.7.3 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04 вересня 2020 року № 470, визначено, що у разі ненадання платником податків під час проведення перевірки відповідних документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для її здійснення, складається відповідний акт, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій, а також вживаються заходи щодо документування цих фактів у відповідних розділах (додатках) до акта перевірки з наведенням переліку документів, які не надано (за необхідності - згрупованих за типами).

Відповідачем не долучено до матеріалів справи копії опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу із зазначенням документів які були надані на перевірку, та переліку документів, які не були надані платником податків.

Верховний Суд неодноразово зазначав у своїх постановах, що у випадку неконкретизації переліку документів платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про застосування штрафних санкцій.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення про застосування штрафних санкцій, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності формування податкового кредиту з ПДВ завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, можливим є прийняття рішення щодо правомірності формування податкового кредиту. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для формування податкового кредиту, на платника не може бути перекладена відповідальність у вигляді збільшення податкових зобов`язань з ПДВ та зменшення від`ємного значення з ПДВ.

Отже, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування податкового кредиту прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку документів. У противному випадку невиконання контролюючим органом законодавчовстановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту перевірки призводить до його протиправності.

З урахуванням встановлених судом фактичних обставин, перевірених доказами, та аналізу норм чинного законодавства, що регулює спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що викладені у вказаних актах перевірок висновки контролюючого органу не знайшли своє підтвердження в ході з`ясування обставин у справі по суті, а тому позов належить задовольнити шляхом прийняття рішення про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішеня від 17.02.2023 №3, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 1228971 грн.

Згідно з ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Приписами статті 90 КАС України встановлено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Отже, враховуючи викладене, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення.

Як встановлено з матеріалів справи, позивачем при подачі до суду позовної заяви було сплачено судовий збір у розмірі 18434,57 грн, про, що свідчить платіжне доручення від 09.03.2023 №544.

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З урахуванням задоволення позову товариства з обмеженою відповідальністю "Гетьман Самойлович-Агро", суд приходить до висновку про необхідність стягнення з Головного управління ДПС у Житомирській області сплаченого судового збору у сумі 18434,57 грн.

На підставі викладеного, керуючись статтями 242-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПC у Житомирській області №3 від 17.02.2023.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області (вул.Юрка Тютюнника,7, м.Житомир, 10003, ) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Гетьман Самойлович-Агро" (вул. Слобода,84, с.Ходорків, Житомирський р-н, Житомирська обл., 13520, ) понесені судові витрати в сумі 18434,57 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя В.А. Панкеєва