Справа № 280/5083/18
Суддя: Кисіль Роман Валерійович
Дата ухвалення: 2021-04-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 квітня 2021 року Справа № 280/5083/18 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі судді Киселя Р.В., за участю секретаря судового засідання Фесик А.В.,

позивача - ОСОБА_1 ,

представника позивача - Ігнатова Є.Є.,

представника відповідача - Жовтоножка Д.Ф.,

розглянув у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовною заявою Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (пр. Соборний, 166, м. Запоріжжя, 69107) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 (далі позивач, ФОП ОСОБА_1 ) до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі ГУ ДФС у Запорізькій області), в якій позивач просить суд:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 07.08.2018 року, прийняте ГУ ДФС у Запорізькій області, на підставі якого було збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 2 222 434 грн. 90 коп., з яких сума грошового зобов`язання за податком становить 1 481 623,26 грн., за штрафними санкціями 740 811,64 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 5 від 07.08.2018 року, прийняте ГУ ДФС у Запорізькій області, на підставі якого було збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб суб`єктів підприємницької діяльності на суму 26 669 218 грн. 45 коп., з яких сума грошового зобов`язання за податком становить 17 779 478,96 грн., за штрафними санкціями 8 889 739,49 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 07.08.2018 року, прийняте ГУ ДФС у Запорізькій області, на підставі якого було зменшено суму податкового кредиту за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 9 119 300 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 07.08.2018 року, прийняте ГУ ДФС у Запорізькій області, на підставі якого було збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 8 528 901 грн., з яких сума грошового зобов`язання за податком становить 5 685 934 грн., за штрафними санкціями 2 842 967 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 07.08.2018 року, прийняте ГУ ДФС у Запорізькій області, на підставі якого було збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 78 076 грн. 72 коп., з яких сума грошового зобов`язання за податком становить 56 134,27 грн., штрафними санкціями 21 942,45 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 07.08.2018 року, прийняте ГУ ДФС у Запорізькій області, на підставі якого було збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 6 506 грн. 39 коп., з яких сума грошового зобов`язання за податками становить 4 677,85 грн., штрафними санкціями 1 828,54 грн.

Крім того, просить стягнути з відповідача на користь позивача понесені судові витрати.

В обґрунтування позовних вимог ФОП ОСОБА_1 посилається на те, що висновки контролюючого органу про безтоварність господарських операцій з контрагентами позивача, викладені в акті документальної планової виїзної перевірки, є безпідставними з огляду на документальне підтвердження таких операцій первинними документами. Звертає увагу, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. При цьому, всі надані позивачу транспортні послуги ним оплачені, що, в свою чергу, призвело до змін в активах підприємця та його зобов`язаннях і реально спричинило зміни майнового стану. Вказує, що контрагенти позивача на час здійснення господарських операцій були зареєстровані у встановленому законом порядку як юридичні особи та мали свідоцтва платників ПДВ, що не оспорювалось податковим органом. Крім того, відповідачем відсутність реальності вчинення господарських операцій пов`язується з обставинами діяльності підприємств-контрагентів, що є неприпустимим. Отже, оскільки операції фактично відбулися, що зафіксовано шляхом складання первинної документації, позивач правомірно відніс витрати, пов`язані із виконанням обов`язків за договорами про надання транспортних послуг, до витрат суб`єкта господарювання за відповідний період. Також зауважує, що ним не порушувались вимоги п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, оскільки віднесено до складу витрат витрати на придбання автошин, які встановлені на автомобілі, що використовувались у підприємницькій діяльності, як власні, так і орендовані. Крім того наголошує на реальному понесенні ним витрат на придбання паливно-мастильних матеріалів, матеріалів для поточного ремонту, набору меблів для офісу, добрив, ядохімікатів, насіння, витрат по сплаті лізингу, послуг банку та страхових послуг, що підтверджується наданими до перевірки первинними документами. Також, не погоджується із доводами податкової про завищення ним податкового кредиту та заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість. Так, зокрема, до складу податкових зобов`язань ФОП ОСОБА_1 включені операції з надання транспортно-експедиторських послуг на адресу ТОВ «Європа Транс», які, в свою чергу, придбані від контрагентів-постачальників. При цьому, доводи податкової про фіктивність цих відносин не відповідають дійсності, про що вже зазначалося вище. З урахуванням наведеного вважає позовні вимоги обґрунтованими та просить їх задовольнити.

Ухвалою судді від 04.12.2018 відкрито провадження у справі №280/5083/18, призначено підготовче засідання на 03.01.2019.

ГУ ДФС у Запорізькій області позов не визнало, надало відзив (вх. від 19.12.2018 № 41837), в якому зазначає про наявність порушень позивачем вимог податкового законодавства, які відображено в акті перевірки від 12.06.2018 № 436/08-01-13-05/. Вказує, що перевіркою не підтверджено факт надання ТОВ «Естер-Маркет», ТОВ «Прайм-груп», ТОВ «Трейд-Векс» та ТОВ «Торгспецснаб-2016» транспортно-експедиторських послуг на адресу ФОП ОСОБА_1 , оскільки такі послуги фактично не могли бути надані. Також, не підтверджується факт надання позивачу транспортно-експедиторських послуг ТОВ «Укрпромтехпоставка» (ТОВ «Жниці»), ТОВ «АЛЕКРІ», ТОВ ФЕНИКС ТРАНС», оскільки до перевірки не надано жодного документу, складеного за результатами вказаних операцій. Крім того, позивачем до складу витрат віднесено витрати на придбання шин, які фактично не могли бути використані та встановлені на вантажний транспорт, які позивач використовує у власній господарській діяльності. Стосовно інших задекларованих позивачем витрат також вказує, що в первинних документах, наданих до перевірки, відображені господарські операції, які фактично не відбувались. Крім того, щодо частини операцій первинні документи взагалі не надані. Зауважує, що віднесення до складу витрат витрат по сплаті лізингу є неправомірним, оскільки автомобілі, зазначені в договорі фінансового лізингу, придбані позивачем у власність. Крім того, віднесення до складу витрат господарської діяльності витрат на банківське обслуговування кредитних договорів та страхових послуг законодавством не передбачено. Вказує, що перевіркою встановлено, що позивач проводив виплату орендної плати за земельні паї без утримання податку на доходи з фізичних осіб з орендної плати. Позивачем також допущені порушення в частині сплати військового збору. Зазначає, що ФОП ОСОБА_1 виписав податкові накладні покупцю ТОВ «Європа Транс» на нереальні господарські відносини. Враховуючи викладене просить у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

03.01.2019 від позивача, засобами електронного зв`язку, надійшла заява про об`єднання в одне провадження двох справ.

Ухвалою судді від 03.01.2019 у задоволенні заяви позивача про об`єднання в одне провадження двох адміністративних справ (цієї справи та справи № 280/4881/18) відмовлено.

У підготовче засідання 03.01.2019 представник позивача, належним чином повідомленого про дату, час та місце судового засідання, не прибув, про причини неприбуття суд не повідомив.

Протокольною ухвалою від 03.01.2019 підготовче засідання відкладене до 04.02.2019.

Ухвалою судді від 04.02.2019 у задоволенні заяви представника позивача щодо зупинення провадження у справі відмовлено, клопотання представника відповідача про продовження строку підготовчого провадження задоволене, продовжено строк підготовчого провадження у справі № 280/5083/18 на 30 днів до 06.03.2019, відкладене підготовче засідання в адміністративній справі №280/5083/18 до 19.02.2019.

19.02.2019 від позивача до суду надійшло клопотання про призначення у справі судово-економічної експертизи.

Протокольною ухвалою від 19.02.2019 у підготовчому засіданні оголошена перерва до 05.03.2019 для забезпечення виконання вимог ст. 102 КАС України.

04.03.2019 від позивача до суду надійшла відповідь на відзив, в якій він заперечує проти доводів податкової з підстав, викладених у позовній заяві. Просить задовольнити позовні вимоги.

05.03.2019 від позивача до суду надійшло повторне клопотання про призначення судово-економічної експертиза із додатковим обґрунтуванням необхідності її призначення.

Крім того, 05.03.2019 від представника позивача до суду надійшло клопотання про проведення підготовчого засідання за її відсутності, на задоволенні клопотання про призначення судово-економічної експертизи наполягає.

05.03.2019 від відповідача надійшли заперечення проти клопотання про призначення судово-економічної експертизи. Просить розглянути заперечення проти клопотання в письмовому провадженні.

Ухвалою судді від 05.03.2019 у справі призначено судово-економічну експертизу, провадження у справі зупинено до одержання Запорізьким окружним адміністративним судом результатів експертизи.

Станом на 17.09.2020 до суду повернені матеріали справи із висновком експерта.

Ухвалою судді від 17.09.2020 провадження у справі поновлено, підготовче засідання призначено на 17.09.2020.

15.09.2020 від представника позивача до суду надійшла заява, погоджена представником відповідача, про зупинення провадження у справі для примирення.

Ухвалою судді від 17.09.2020 провадження у справі зупинене до 05.10.2020.

Ухвалою судді від 05.10.2020 провадження у справі поновлене, підготовче засідання призначене на 05.10.2020.

У підготовче засідання 05.10.2020 представник позивача, належним чином повідомленого про дату, час та місце підготовчого засідання, не прибув, про причини неприбуття суд не повідомив.

05.10.2020 від представника відповідача до суду надійшло клопотання про відкладення підготовчого засідання у зв`язку із неприбуттям у підготовче засідання представника позивача.

Ухвалою судді від 05.10.2020 підготовче засідання відкладене до 19.10.2020.

Ухвалою судді від 19.10.2020 провадження у справі зупинене до 02.11.2020.

20.10.2020 від ГУ ДПС у Запорізькій області надійшов відзив на позовну заяву, аналогічний за змістом відзиву ГУ ДФС у Запорізькій області.

Ухвалами судді від 02.11.2020 провадження у справі поновлено, замінено відповідача у справі на його правонаступника Головне управління ДПС у Запорізькій області, (далі відповідач, ГУ ДПС у Запорізькій області); відкладено підготовче засідання у справі до 12.11.2020.

Підготовче засідання, призначене на 12.11.2020, не відбулось у зв`язку із перебуванням судді на лікарняному.

02.12.2020 від представника позивача до суду надійшла заява про відкладення слухання справи, обґрунтована зайнятістю представника в іншому судовому провадженні.

Ухвалою судді від 03.12.2020 підготовче засідання відкладене до 17.12.2020.

Ухвалою судді від 17.12.2020 підготовче засідання відкладене до 13.01.2021.

12.01.2021 від представника позивача до суду надійшла заява, погоджена представником відповідача, про закриття підготовчого провадження та призначення справи до розгляду по суті.

Ухвалою від 13.01.2021 закрите підготовче провадження, справу призначено до судового розгляду по суті на 28.01.2021.

У судовому засіданні 28.01.2021 оголошувалась перерва до 10.02.2021.

08.02.2021 від представника відповідача надійшли документи для долучення до матеріалів справи, а саме детальні розрахунки до спірних податкових повідомлень-рішень та протокол допиту свідка ОСОБА_2

10.02.2021 від представника позивача до суду надійшла заява, погоджена представником відповідача, про відкладення судового засідання, обґрунтована захворюванням позивача на COVID-19.

10.02.2021 від представника відповідача надійшло клопотання про долучення до справи додаткових доказів. У цей же день від позивача надійшли додаткові пояснення.

Ухвалою судді від 10.02.2021 судове засідання відкладено до 16.03.2021.

16.03.2021 в судовому засіданні оголошено перерву до 12.04.2021.

Протокольною ухвалою від 12.04.2021 замінено відповідача у справі з Головного управління ДПС у Запорізькій області () на Головне управління ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ ВП: 44118663).

В судовому засіданні позивач та представник позивача підтримали заявлені позовні вимоги, надали суду пояснення, аналогічні викладеним в позові та відповіді на відзив. Просили задовольнити позов в повному обсязі.

Представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву. Просив відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

У судовому засіданні 12.04.2021 на підставі ст. 250 КАС України судом проголошено вступну та резолютивну частини рішення.

Суд, дослідивши матеріали справи, оцінивши надані докази, їх достатність і взаємний зв`язок у сукупності з`ясував наступне.

ОСОБА_1 (ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця. Видами господарської діяльності позивача є вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41), вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 47.30), роздрібна торгівля пальним (код КВЕД 47.30).

На підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1, п. 77.4 ст. 77 Податкового кодексу України, п. 1 ст. 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування», наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 20.02.2018 № 550 та плану графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2018 рік, направлень від 19.03.2018 № 95, № 96, ГУ ДФС у Запорізькій області проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 та з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт від 12.06.2018 № 436/08-01-13-05/ НОМЕР_1 .

Перевірка проводилася з 19.03.2018 по 28.03.2018, в подальшому наказом ГУ ДФС у Запорізькій області від 29.03.2018 № 991 її терміни перенесено до дати надання доступу до вилучених документів або отримання їх копій. Так, перевірку поновлено з 29.05.2018, строк її проведення продовжувався з 30.05.2018 по 05.06.2018.

Перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 :

пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, а саме підприємцем занижено чистий оподатковуваний доход за 2016 рік в сумі 86 120 724,16 грн. та за 2017 рік в сумі 12 654 158,93 грн., що призвело до заниження суми податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 17 779 478,96 грн., у тому числі за 2016 рік на 15 501 730,35 грн., за 2017 рік на 2 277 748,61 грн.;

підпункту 1.4. пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX, пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, а саме підприємцем занижено чистий оподатковуваний доход за 2016 рік в сумі 86 120 724,16 грн. та за 2017 рік в сумі 12 654 158,93 грн., що призвело до заниження суми військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 1 481 623,26 грн., у тому числі за 2016 рік на 1 291 810,87 грн., за 2017 рік на 189 812,39 грн.;

частини 1 статті 7, частини 2 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VІ, внаслідок не вірного визначення суми доходу, на яку нараховується єдиний внесок з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, в результаті чого занижено належний до сплати в бюджет єдиний внесок з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22%, у розмірі 43 404,95 грн., у т.ч. по періодах: за 2016 рік на суму 42 404,95 грн.;

статті 185, статті 187, статті 188 Податкового кодексу України, відображені ФОП ОСОБА_1 у деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 податкові зобов`язання на суму наданих транспортно-експедиторських послуг на користь ТОВ «Європа Транс» не є дійсним на суму 9 119 300 грн., в т.ч.: червень 2016 року 13 017 грн., липень 2016 року 1 186 561 грн., серпень 2016 року 148 658 грн., вересень 2016 року 2 022 059 грн., жовтень 2016 року 4 482 562 грн., листопад 2016 року 1 266 443 грн.;

пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, ФОП ОСОБА_1 безпідставно завищено податковий кредит в сумі 9 119 300 грн., в т.ч. по періодам червень 2016 року 13 016 грн., липень 2016 року 1 186 561 грн., серпень 2016 року 148 658 грн., вересень 2016 року 2 022 059 грн., жовтень 2016 року 4 482 562 грн., листопад 2016 року 1 266 443 грн.;

пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження ФОП ОСОБА_1 суми податкових зобов`язань з ПДВ, що підлягають сплаті до бюджету у розмірі 5 685 934 грн., в т.ч. за січень 2016 року на 63 073 грн., лютий 2016 року на 199 188 грн., березень 2016 року на 111 477 грн., квітень 2016 року на 353 039 грн., травень 2016 року на 327 281 грн., червень 2016 року на 369 583 грн., липень 2016 року на 148 393 грн., серпень 2016 року на 563 634 грн., вересень 2016 року на 355 855 грн., жовтень 2016 року на 176 668 грн., листопад 2016 року на 1 009 926 грн., грудень 2016 року на 796 630 грн., січень 2017 року на 857 429 грн., лютий 2017 року на 20 671 грн., березень 2017 року на 315 026 грн., квітень 2017 року на 6 083 грн., травень 2017 року на 5 247 грн., червень 2017 року на 1 128 грн., липень 2017 року на 1 893 грн., серпень 2017 року на 560 грн., вересень 2017 року на 635 грн., жовтень 2017 року на 2 515 грн.

Контролюючий орган посилається на те, що протягом періоду, що перевірявся, ФОП ОСОБА_1 до складу витрат віднесено витрати на придбання транспортно-експедиторських послуг в сумі 41 322 235,68 грн., в т.ч. за 2016 рік 39 748 257,36 грн., за 2017 рік 1 573 978,32 грн., постачальниками яких згідно Єдиного реєстру податкових накладних були: ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці», ), ТОВ «АЛЕКРІ» (), ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» (), ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» (), ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» (ТОВ «Тарсофт», ), ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС» (), ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016» ().

Разом із тим, договори про надання транспортно-експедиторських послуг, реєстри транспортних засобів та первинні документи щодо підтвердження надання даних послуг по взаємовідносинам з ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці», ), ТОВ «АЛЕКРІ» (), ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС» () до перевірки не надано. При цьому з баз даних податкової встановлено, що вказані контрагенти нібито здійснювали постачання позивачу послуг, які ними не придбавались. Крім того, у ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці», ) відсутні основні фонди та трудовий ресурс; позивач на адресу ТОВ «АЛЕКРІ» () протягом 2016 року оплат за транспортно-експедиторські послуги не здійснював; ТОВ «АЛЕКРІ» () є фігурантом кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 0000097 від 14.12.2016, за ознаками ч. 2 ст. 205 КК України.

Стосовно взаємовідносин позивача із ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» () податковий орган зазначив, що основні фонди у контрагента відсутні, як і відсутній трудовий ресурс. Також, товариство нібито здійснювало постачання послуг, які ним раніше не придбавались. Замовлення, в яких зазначено найменування вантажів, їх обсяг, місце завантаження, строки приймання, дати подачі транспортних засобів, пункти призначення та інші умови перевезень, які узгоджені сторонами та є додатками і становлять невід`ємну частину Договору від 01.11.2016 № 0111/2016, до перевірки не надані. Водночас, до перевірки надано додаток № 1 від 01.11.2016 до зазначеного договору, відповідно до якого ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» надає позивачу 232 транспортні засоби. При цьому, 103 з цих транспортних засобів відповідають транспортним засобам, наданим позивачу згідно договорів з ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС», ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016».

Згідно листа РСЦ в Запорізькій області від 30.05.2017 № 31/8-2427 значна кількість вказаних транспортних засобів зареєстрована за власниками, які проживають у Харківській, Львівській, Тернопільській, Рівненській областях, тобто для укладання договірних відносин із ними необхідні значні проміжки часу та значна кількість трудових ресурсів.

Крім того, від оперативного управління ГУ ДФС у Запорізькій області отримано службову від 22.08.2017 за № 194/7/08-01-21-03, відповідно до якої встановлено, що ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» () зареєстровано на підставну (підконтрольну) особу - громадянку ОСОБА_2 (іпн.: НОМЕР_2 ), яка фактично не має відношення до діяльності підприємства. Згідно пояснень ОСОБА_2 , остання не має відношення до діяльності підприємства ТОВ «Прайм-груп». Пояснення ОСОБА_2 (мовою оригіналу): «.....По суті запитань могу пояснити наступне. Я ОСОБА_2 зареєструвала підприємство ТОВ «Прайм-груп» (), у листопаді 2016 року с целью заняття підприємницькою діяльністю. У зв`язку з відсутністю з діяльністю не було ні договорів, ні поставок. Я підприємницьку діяльність не вела. Декларації не підписувала, договори не підписувала, довереностей не підписувала. Фінансова господарська діяльність ТОВ «Прайм-груп» не велась у зв`язку з відсутністю заказів. Послуги ТОВ «Прайм-Груп» не надавало, не яким підприємствам. Найманих працівників на ТОВ «Прайм-груп» не працювало. Електронні договора та ключи у податковій інспекції я не получала. Податкові накладні не виписувались».

Також, згідно матеріалів кримінальної справи, в наявності є висновок експерта, відповідно до якого підписи директора ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» ОСОБА_2 на первинних документах, вилучених у ФОП ОСОБА_1 , виконані іншою особою.

Крім того, опитано 9 з 232 власників транспортних засобів, 6 з яких взаємовідносини із ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» та ФОП ОСОБА_1 не підтвердили, а 3 власники повідомили про надання транспортних засобів безпосередньо ФОП ОСОБА_1 .

Аналогічні обставини, а саме відсутність у контрагента основних фондів і трудового ресурсу, реалізація послуг, які раніше не придбавались, не надання до перевірки замовлень, які є невід`ємною частиною Договору про надання транспортно-експедиторських послуг від 01.10.2016 № 0110/2016, встановлено податковою і у взаємовідносинах позивача з ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» (ТОВ «Тарсофт», ). Також, до перевірки надано додаток до вищезазначеного договору, відповідно до якого ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» надає позивачу 232 транспортні засоби. При цьому, 82 з цих транспортних засобів відповідають транспортним засобам, наданим позивачу згідно договорів з ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ», ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016». Податкова повторно посилається на лист РСЦ в Запорізькій області від 30.05.2017 № 31/8-2427 та зазначає, що СУ ФР ГУ ДФС у Запорізькій області опитано 9 з 232 власників транспортних засобів, 6 з яких взаємовідносини із ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» та ФОП ОСОБА_1 не підтвердили, а 3 власники повідомили про надання транспортних засобів безпосередньо ФОП ОСОБА_1 .

Стосовно взаємовідносин позивача із ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» податкова зауважила, що дане підприємство не мало трудового ресурсу; здійснювало операції з реалізації позивачу транспортно-експедиторських послуг, вартість яких майже в 100 разів перевищує придбані; є фігурантом кримінального провадження № 0000291 від 24.03.2016, відкритого за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 364, ч. 5 ст. 27, ч. 5 ст. 364, ч. 3 ст. 27, ст. 205 КК України. Крім того, до перевірки не надано замовлень, які є невід`ємною частиною Договору про надання транспортно-експедиторських послуг від 16.06.2016 № 16/2016. Проте, до перевірки надано додаток до вищезазначеного договору, відповідно до якого ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» надає позивачу 207 транспортних засобів. При цьому, 84 з цих транспортних засобів відповідають транспортним засобам, наданим позивачу згідно договорів з ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС», ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016», та значна їх кількість зареєстрована за власниками, які проживають у Харківській, Львівській, Тернопільській, Рівненській областях.

Щодо господарських операцій позивача із ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016» в акті перевірки зазначено, що товариство не має трудових ресурсів; здійснювало операції з продажу ФОП ОСОБА_1 послуг, які раніше не придбавались; замовлення, в яких зазначено найменування вантажів, їх обсяг, місце завантаження, строки приймання, дати подачі транспортних засобів, пункти призначення та інші умови перевезень, які узгоджені сторонами та є додатками і становлять невід`ємну частину Договору від 01.01.2017 № 01/01-2017, до перевірки не надані. Водночас, до перевірки надано додаток № 1 від 01.01.2017 до зазначеного договору, відповідно до якого ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016» надає позивачу 68 транспортних засобів. При цьому, переважна більшість транспортних засобів відповідають транспортним засобам, наданим позивачу згідно договорів з ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС», ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», та значна їх кількість зареєстрована за власниками, які проживають у Харківській, Львівській, Тернопільській, Рівненській областях.

Отже, операції позивача з ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» (), ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» (), ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» (ТОВ «Тарсофт», ), ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016» () не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна (транспортних засобів), наявності трудових ресурсів, іншого майна, які економічно необхідні для виконання такого постачання або здійснення діяльності, що свідчить про відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської, економічної діяльності.

Таким чином, в первинних документах, виписаних вищезазначеними контрагентами, відображені господарські операції, які фактично не відбувались.

Крім того, перевіркою встановлено, що протягом періоду, що перевірявся, ФОП ОСОБА_1 до складу витрат віднесено витрати на придбання автомобільних шин в сумі 15 252 641,36 грн., в т.ч. за 2016 рік 14 448 305,78 грн., 2017 рік 804 335,58 грн.

Під час перевірки ФОП ОСОБА_1 надані акти списання шин та дисків на власний транспорт, які складені в присутності водіїв та підписані гол. механіком ОСОБА_3 , слюсарем ОСОБА_4 , інженером по техніці безпеки ОСОБА_5 , згідно яких протягом періоду, який перевірявся, проведено заміну автошин на суму 6 823 066,5 грн.

Згідно наданих актів протягом 2016 року на вантажні транспортні засоби та сільськогосподарську техніку, які належать ФОП ОСОБА_1 , встановлено автошини:

- радіусом від R19 до R22,5 - на суму 481 496 грн. (без ПДВ);

- радіусом від R13 до R17,5 - на суму 5 537 201,93 грн. (без ПДВ).

Згідно наданих актів протягом 2017 року на вантажні транспортні засоби та сільськогосподарську техніку, які належать ФОП ОСОБА_1 , встановлено автошини:

- радіусом від R19 до R22,5 - на суму 546 978,38 грн.(без ПДВ);

- радіусом від R13 до R17,5 - на суму 257 387,2 грн. (без ПДВ).

Згідно загальнодоступної інформації, шини радіусом R13, R14, R15, R16, R17,5 встановлюються виключно на легковий транспорт, таким чином шини радіусом R13, R14, R15, R16, R17,5, вказані в актах списання шин та дисків на власний транспорт, фактично не могли бути використані та встановлені на вантажний транспорт, який належить ФОП ОСОБА_1 та використовується ним у господарській діяльності.

Враховуючи наведене, ФОП ОСОБА_1 в порушення п. 177.2 ст. 177 ПК України віднесено до складу витрат витрати на придбання автошин, встановлення яких не можливе на вантажний транспорт, який використовується в господарській діяльності платника податків, що призвело до завищення витрат на суму 5 794 592,13 грн., в т.ч. за 2016 рік 5 537 201,93 грн., за 2017 рік 257 387,2 грн.

Відповідно до договорів про надання транспортно-експедиторських послуг по перевезенню автомобільним транспортом, укладеними ФОП ОСОБА_1 з ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» та ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ», ФОП ОСОБА_1 (Замовник) зобов`язується за свій рахунок здійснювати заправку автомобільним паливом автомобільного транспорту (власного або залученого), який використовується Перевізником для надання послуг Замовнику, та зобов`язується за свій рахунок в разі необхідності придбати автомобільні запасні частини, гумові шини, камери для шин, необхідні для належної експлуатації автомобільного транспорту (власного або залученого), який використовується Перевізником для надання послуг Замовнику. Грошові кошти, сплачені Замовником, враховуються у витрати, понесені Замовником в рамках діючого договору.

Як вбачається з акту перевірки, на виконання зазначених умов договорів ФОП ОСОБА_1 до перевірки надані наступні документи:

- заявки на отримання автошин,

- накладні на внутрішнє переміщення автошин,

- акти на списання та отримання автошин.

Зазначені документи складені в останній день місяця та погоджені ФОП ОСОБА_1 , директорами ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» та ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ».

Документи, які б підтверджували саме необхідність ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» та ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» в такому отриманні та списанні автошин до перевірки не надано.

Згідно вказаних документів, протягом 2016 року для забезпечення належної експлуатації транспортних засобів, наданих ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» та ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ», ФОП ОСОБА_1 , списано автошини:

- радіусом від R19 до R22,5 - на суму 674 368,62 грн. (без ПДВ);

- радіусом від R13 до R17,5 - на суму 7 755 239,18 грн. (без ПДВ).

Як вже зазначалось вище, шини радіусом R13, R14, R15, R16, R17,5 встановлюються виключно на легковий транспорт, таким чином шини радіусом R13, R14, R15, R16, R17,5, вказані в наданих документах, фактично не могли бути використані та встановлені на вантажний транспорт, зазначений в договорах з ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» та ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ».

Крім того, враховуючи, що перевіркою не підтверджено факт надання ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» та ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» транспортно-експедиторських послуг на адресу ФОП ОСОБА_1 , факт заміни автошин на транспортних засобах, наданих згідно договорів з вказаними постачальниками, підтвердити не можливо.

Таким чином, в первинних документах, наданих ФОП ОСОБА_1 до перевірки, відображені господарські операції, які фактично не відбувались.

Також, перевіркою встановлено, що протягом періоду, що перевірявся, ФОП ОСОБА_1 до складу витрат віднесено витрати на придбання пально-мастильних матеріалів в сумі 45 091 963,27 грн., в т.ч. дизельне пальне на суму 40 354 237,7 грн.

Згідно наданих до перевірки ФОП ОСОБА_1 відомостей витрат дизельного палива, для заправки транспортних засобів, наданих згідно договорів про надання транспортно-експедиторських послуг з ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» та ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» та ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016», ФОП ОСОБА_1 списано дизпалива на суму 21 344 236,03 грн.

Враховуючи, що за результатами перевірки не можливо підтвердити факт отримання ФОП ОСОБА_1 транспортно-експедиторських послуг, так як такі послуги фактично не могли бути надані, відповідно, і факт здійснення заправки паливом транспортних засобів, наданих згідно договорів з вказаними постачальниками, підтвердити не можливо.

Враховуючи наведене, ФОП ОСОБА_1 в порушення п. 177.2 ст. 177 ПК України віднесено до складу витрат витрати на заправку паливом транспортних засобів, використання яких не можливе в зв`язку з відсутністю здійснення транспортно-експедиторських послуг, що призвело до завищення витрат на суму 21 344 236,03 грн., в т.ч. за 2016 рік на суму 15 744 329,83 грн., за 2017 рік 5 599 906,20 грн.

Також, перевіркою встановлено, що протягом періоду, що перевірявся, ФОП ОСОБА_1 до складу витрат віднесено витрати на придбання матеріалів в сумі 8 678 436,76 грн., в т.ч. за 2016 рік 8 479 798,27 грн., за 2017 рік 198 638,48 грн., зокрема:

- цемент (3000700 кг) на суму 3 860 801 грн. (без ПДВ),

- плита мармурова 690,607 кв. м 971 390,82 грн. (без ПДВ),

- металопластикові конструкції (161 комп) 438 133,98 грн. (без ПДВ),

- електротовари в асортименті 1 559 210,77 грн (без ПДВ),

- метал (круг, швелер, лист, труба, шестигранник) та послуги різання металу 960 245,76 грн. (без ПДВ),

- жалюзі дерев`яні (27 комп) та штори-плісе (71 комп) 351 192,59 грн. (без ПДВ),

- двері (1 шт.) 160 060 грн. (без ПДВ),

- інше (шафа холодильна вітринна, крани в асортименті, жарочна поверхня, котли в асортименті, задня стінка бару, овочерізки, прилавок охолоджувальний тощо) 178 763,35 грн. (без ПДВ).

До перевірки ФОП ОСОБА_1 надано акти на поточний ремонт об`єктів господарювання - благоустрою території, транспорту, АЗС та майстерні.

Всі роботи по поточному ремонту об`єктів господарювання позивача, згідно наданих актів, проведені власними силами та підписані головним механіком ОСОБА_3 , слюсарем - ОСОБА_4 , інженером по техніці безпеки та охороні праці - ОСОБА_5 .

Згідно загальнодоступним даним з інтернет ресурсів, середня кількість цементу, необхідного для виготовлення 1 куб. м розчину для бетонування складає 333 кг. Враховуючи, що загальна площа земельної ділянки ФОП ОСОБА_1 складає 11 333 кв. м (з урахуванням площ, на яких розташовані механізована майстерня, приміщення АЗС та офісу), а кількість розчину для бетонування із списаного цементу для благоустрою території становить 9011,11 м3, то висота забетонованої площі повинна складати не менше 80 см, що є не доцільним та економічно не вигідним для використання в господарській діяльності.

Також, для облицювання майстерні ФОП ОСОБА_1 витрачено 690,607 кв. м, в той час загальна площа майстерні складає 760 кв. м, тобто майже вся площа майстерні повинна бути викладена мармуром, що є не доцільним та економічно не вигідним для використання в господарській діяльності. Крім того, згідно візуального обстеження під час перевірки наявність мармуру на території здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 не встановлено.

Згідно наданих документів при здійсненні ремонтів об`єктів господарювання ФОП ОСОБА_1 використано електроприладів на суму 1 559 210,77 грн., встановлення яких здійснювалось власними силами, тобто особами, які не мають фаху та спеціальних дозволів для проведення робіт з електрикою.

Крім того, цими ж особами, згідно наданих документів, проводились роботи по використанню металопроката, бетонування площі, облицювання плитами, встановлення металопластикових конструкції і т.д. - тобто робіт, які потребують певних навичок, професіональних знань та умінь.

Також, згідно візуального обстеження під час перевірки не встановлено використання 161 комплекту металопластикових конструкцій, 27 комплектів жалюзі дерев`яних, 71 комплекту штор-плісе, дверей, шафи холодильної вітринної, задньої стінки, прилавку охолоджувального і т.д.

Таким чином, в первинних документах, наданих ФОП ОСОБА_1 до перевірки, відображені господарські операції, які фактично не відбувались.

Враховуючи наведене, ФОП ОСОБА_1 безпідставно віднесено до складу витрат перевіряємого періоду витрати по операціям з поліпшення та благоустрою зазначеного майна на суму 8 678 436,76 грн., в т.ч. за 2016 рік 8 479 798,27 грн., за 2017 рік 198 638,48 грн., чим порушено пункти 177.2, 177.4 статті 177 ПК України.

В ході перевірки також встановлено, що протягом перевіряємого періоду ФОП ОСОБА_1 до складу витрат за 2016 рік віднесено витрати на придбання набору меблів для офісу на суму 630 198,34 грн.

Первинних документів щодо використання в господарській діяльності зазначених меблів до перевірки не надано.

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України чітко визначений перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичної особи - підприємця від здійснення господарської діяльності на загальній системі. У вказаному переліку витрати на придбання меблів не зазначені.

Таким чином, ФОП ОСОБА_1 безпідставно віднесено до складу витрат перевіряємого періоду витрати по операціям з придбання меблів на суму 630 198,34 грн., в т.ч. 2016 рік 630 198,34 грн., чим порушено пункти 177.2, 177.4 статті 177 ПК України.

Перевіркою встановлено, що протягом періоду, що перевірявся, ФОП ОСОБА_1 до складу витрат віднесено витрати на придбання добрив в 2016 році на суму 3 442 079,24 грн. та в 2017 році на суму 7 238 173,08 грн., а саме:

- в 2016 році придбано у ТОВ «АГРОСТОК Україна» (код за ) на суму 3 442 079,24 грн. та ПАТ «Макрохім» на суму 139 167 грн.

- в 2017 році придбано у ТОВ «АГРОСТОК Україна» (код за ) на суму 7 238 173,08 грн.

До перевірки також не надано жодного первинного документу на придбання у ПАТ «Макрохім» добрив на суму 139 167 грн., оплати з банківських рахунків на адресу ПАТ «Макрохім» не встановлено також за даними попереднього акту перевірки в залишках станом на 01.01.2016 добрива не зазначено.

Перевіркою встановлено, що за даними Єдиного реєстру податкових накладних, ФОП ОСОБА_1 придбано у ТОВ «АГРОСТОК Україна» селітру аміачну, карбоміт, амофоски (нітроамофоски) всього на суму 5 492 517,84 грн. та оплачено на суму 5 428 353,13 грн. Залишків добрив станом на 01.01.2017 платником не зазначено. ФОП ОСОБА_1 до перевірки не надано жодного первинного документу щодо придбання у ТОВ «АГРОСТОК Україна» добрив на решту суми 1 745 655,24 грн. (7 238 173,08 5 492 517,84).

Для проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 не надано жодного первинного документу щодо документального підтвердження придбання (оплати) добрив в 2016 році у ПАТ «Макрохім» на суму 139 167 грн. та в 2017 році у ТОВ «АГРОСТОК Україна» на суму 1 809 819,95 грн.

Враховуючи відсутність вищенаведених документів, в порушення пункту 177.2, 177.4. статті 177 ПК України ФОП ОСОБА_1 завищено витрати на придбання добрив на суму 1 948 986,95 грн., у тому числі у 2016 році на 139 167,00 грн., у 2017 році на 1 809 819,95 грн.

Також, перевіркою встановлено, що протягом періоду, що перевірявся, ФОП ОСОБА_1 до складу витрат віднесено витрати на придбання ядохімікатів в 2016 році на суму 755 365,60 грн. та в 2017 році на суму 793 468,72 грн., а саме в 2016 році придбано у ТОВ «Імперія-Агро» на суму 283 692,60 грн. та у ТОВ «Хімагромаркетинг» на суму 471 673,12 грн.; в 2017 році придбано у ТОВ «Імперія-Агро» на суму 793 468,72 грн.

Під час перевірки встановлено, що в 2016 році за даними Єдиного реєстру податкових накладних, ФОП ОСОБА_1 придбано ядохімікатів у ТОВ «Імперія-Агро» всього на суму 218 171,62 грн. та оплачено на суму 227 394,95 грн. та у ТОВ «Хімагромаркетинг» всього на суму 394 591,14 грн. та оплачено на суму 422 037,40 грн. За даними попереднього акту перевірки в залишках станом на 01.01.2016 ядохімікатів не зазначено. ФОП ОСОБА_1 до перевірки не надано жодного первинного документу щодо придбання ядохімікатів на решту сум у ТОВ «Імперія-Агро» на 65 520,86 грн. та у ТОВ «Хімагромаркетинг» на 77 081,98 грн.

Протягом 2017 року встановлено придбання ядохімікатів у ТОВ «Імперія-Агро» всього на суму 887 897,17 грн. та оплачено на суму 790 160,22 грн. Залишків ядохімікатів станом на 01.01.2017 платником не зазначено. ФОП ОСОБА_1 до перевірки не надано жодного первинного документу щодо придбання (оплати) ядохімікатів на решту сум у ТОВ «Імперія-Агро» на 3 308,50 грн.

Враховуючи відсутність вищенаведених документів в порушення пункту 177.2, 177.4. статті 177 ПК України позивачем завищено витрати на придбання ядохімікатів на суму 145911,34 грн., у тому числі у 2016 році на 142 602,84 грн., у 2017 році на 3 308,50 грн.

Крім того, перевіркою встановлено, що протягом періоду, що перевірявся, ФОП ОСОБА_1 до складу витрат віднесено витрати на придбання насіння (посівний матеріал) в 2016 році на суму 72 583,33 грн. та в 2017 році на суму 587 392,14 грн., а саме:

- в 2016 році придбано у ФОП ОСОБА_6 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_3 ) насіння соняшника на суму 72 583,33 грн.;

- в 2017 році придбано у ТОВ «Агрофірма Ольвія» (код за ЄДРПОУ 3750807) на суму 106 000,09 грн. та у ТОВ «Імперія-Агро» (код за ) на суму 481 392,05 грн.

Під час перевірки встановлено, що в 2017 році придбано насіння (посівний матеріал): у ТОВ «Агрофірма Ольвія» насіння ячменю всього на суму 106 000,09 грн. та оплачено на суму 106 000,09 грн. та придбано у ТОВ «Імперія-Агро» насіння соняшника всього на суму 339 625,84 грн. та оплачено на суму 339 625,84 грн. Залишків насіння (посівний матеріал) станом на 01.01.2017 платником не зазначено. ФОП ОСОБА_1 до перевірки не надано жодного первинного документу щодо придбання (оплати) насіння соняшника на решту сум у ТОВ «Імперія-Агро» на 141 766,21 грн. (481 392,05-339 625,84).

Враховуючи відсутність вищенаведених документів, в порушення пункту 177.2, 177.4. статті 177 ПК України ФОП ОСОБА_1 завищено витрати на придбання насіння на суму 141 766,21 грн., у тому числі у 2017 році на 141 766,21 грн.

Також, перевіркою встановлено, що протягом періоду, що перевірявся, позивачем до складу витрат віднесено витрати по сплаті лізингу в 2016 році на суму 7 023 824,83 грн. та в 2017 році на суму 3 013 258,70 грн.

Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 у 2016 році укладено з ТОВ «Універсальна лізингова компанія «Ленд-ліз» (код за ) договір фінансового лізингу від 30.03.2016 № 067-ЗП-МСБ-Ф-074. Проте, відповідно до наданих первинних документів ФОП ОСОБА_1 придбав у ТОВ «Універсальна лізингова компанія «Ленд-ліз» 5 вантажних автомобілів - контейнеровозів SCANIA G 420 з радіо терміналами.

Згідно наданого платником переліку основних засобів за 2016-2017 роки дані автомобілі значаться за ОСОБА_1 , тобто ним набуто право власності.

Також, позивачем у 2016 році укладено з ТОВ «РАДА ІНВЕСТ» (код за ) договір фінансового лізингу від 15.07.2016 № FL21-16-1011. Проте, відповідно до наданих первинних документів ФОП ОСОБА_1 придбав у ТОВ «РАДА ІНВЕСТ» сільськогосподарську техніку.

Згідно наданого платником переліку основних засобів за 2016-2017 роки дана сільськогосподарська техніка значиться за ОСОБА_1 , тобто ним набуто право власності.

Таким чином, в порушення пункту 177.2, 177.4 статті 177 ПК України ФОП ОСОБА_1 завищено витрати на оплату лізингу на суму 10 037 083,53 грн., в тому числі у 2016 році на 7 023 824,83 грн., у 2017 році на 3 012 258,70 грн.

В ході перевірки встановлено, що позивачем до складу витрат періоду, що перевірявся, віднесено витрати на сплату послуг банку в сумі 125 746,24 грн., в т.ч. за 2016 рік 94 462,31 грн., за 2017 рік 31 283,93 грн.

Згідно наданих до перевірки банківських документів встановлено, що протягом 2016 року ФОП ОСОБА_1 здійснювалась сплата банкам за розрахунково-касове обслуговування в сумі 39 518,16 грн., сплата за обслуговування кредитного договору (погашення відсотків за кредитним договором, договірне списання, згідно умов кредитного договору і т.д.) в сумі 54 944,15грн.

Згідно наданих до перевірки банківських документів встановлено, що протягом 2017 року позивачем здійснювалась сплата банкам за розрахунково-касове обслуговування в сумі 31 283,93 грн.

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України чітко визначений перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичної особи - підприємця від здійснення господарської діяльності на загальній системі. У вказаному переліку зазначені витрати лише на розрахунково-касове обслуговування, витрати на обслуговування по кредитним договорам до складу витрат не входять.

Таким чином, ФОП ОСОБА_1 безпідставно віднесено до складу витрат перевіряємого періоду витрати на банківське обслуговування кредитних договорів в сумі 54 944,15 грн., в т.ч. 2016 рік 54 944,15 грн., чим порушено пункти 177.2, 177.4 статті 177 ПК України.

Також, в ході перевірки встановлено, що протягом ФОП ОСОБА_1 до складу витрат періоду, що перевірявся, віднесено витрати на оплату страхових послуг в сумі 247 887,51 грн., в т.ч. за 2016 рік 190 792,14 грн., за 2017 рік 57 095,37 грн.

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України визначений перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичної особи - підприємця від здійснення господарської діяльності на загальній системі. У вказаному переліку відсутні витрати, пов`язані з оплатою страхових послуг.

Таким чином, ФОП ОСОБА_1 безпідставно віднесено до складу витрат періоду, що перевірявся, витрати на оплату страхових послуг в сумі 247 887,51 грн., в т.ч. за 2016 рік 190 792,14 грн., за 2017 рік 57 095,37 грн., чим порушено пункти 177.2, 177.4 статті 177 ПК України.

Отже, в порушення пунктів 177.2, 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України позивачем завищено витрати, пов`язані з господарською діяльністю та, відповідно, занижено суму чистого оподатковуваного доходу за перевіряємий період в сумі 98774883,09 грн., в т.ч. за 2016 рік на суму 86 120 724,16 грн., 2017 рік 12 654 158,93 грн., що призвело до:

- заниження суми податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 17 779 478,96 грн., у тому числі за 2016 рік на 15 501 730,35 грн., за 2017 рік на 2 277 748,61 грн.;

- заниження суми військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 1 481 623,26 грн., у тому числі за 2016 рік на 1 291 810,87 грн., за 2017 рік на 189 812,39 грн.;

- заниження належного до сплати в бюджет єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22%, у розмірі 43 404,95 грн., у т.ч. по періодах: за 2016 рік на суму 42 404,95 грн.

Перевіркою правильності нарахування податку на доходи фізичних осіб з надання (виплати) інших доходів фізичним особам, які не перебувають з ФОП ОСОБА_1 у трудових відносинах за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 встановлено, що для здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 орендував у фізичних осіб земельні частки (паї). В 2016 році орендовано земельні паї у 51 фізичної особи, нараховано орендної плати в сумі 476 047,99 грн. В 2017 році орендовано земельні паї у 100 фізичних осіб, нараховано орендної плати в сумі 892 740,18 грн.

При перевірці наданих до перевірки первинних документів встановлено, що позивач, в порушення пп. 168.1.1 п. п. 168.1 ст. 168 ПК України, проводив виплату орендної плати за земельні паї без утримання податку на доходи з фізичних осіб з орендної плати, тобто у 2016 році нараховано орендної плати в сумі 476 047,99 грн. та виплачено в сумі 476 047,99 грн., а також у 2017 році нараховано орендної плати в сумі 892 740,18 грн. та виплачено в сумі 892 740,18 грн. Оплату податку на доходи фізичних осіб з орендної плати ФОП ОСОБА_1 до бюджету проводилося за власний рахунок зі своїх банківських рахунків у лютому, березні, вересні, листопаді 2016 року в сумі 85 688,63 грн. та у листопаді, грудні 2017 року в сумі 160 693,24 грн.

Перевіркою також встановлено, що ФОП ОСОБА_1 зі своїх банківських рахунків, за власних рахунок, проводив оплату за свої пайщиків у січні-березні, вересні, листопаді 2016 року військового збору в сумі 7 140,72 грн., земельного податку у липні 2016 року в сумі 43 274,77 грн. та у листопаді, грудні 2017 року військового збору в сумі 13 391,10 грн., земельного податку у серпні 2017 року в сумі 1 668,60 грн.

Ці порушення призвели до нарахування податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 56134,27 грн., у тому числі за 2016 рік 24 498,75 грн., за 2017 рік 31 635,52 грн. та донарахування військового збору на загальну суму 4 677,85 грн., у тому числі за 2016 рік на 2 041,56 грн., за 2017 рік на 2 636,29 грн.

Перевіркою повноти нарахування податку на додану вартість (визначення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню) за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 встановлено:

- завищення податкових зобов`язань на суму наданих транспортно-експедиторських послуг на користь ТОВ «Європа Транс», в зв`язку з визнанням їх недійсними на суму 9 119 300 грн.,

- завищення податкового кредиту в сумі 9 119 300 грн.,

- заниження сум податкових зобов`язань з ПДВ, що підлягають сплаті до бюджету у розмірі 5 685 934 грн.

Враховуючи, що покупцем вищезазначених транспортно-експедиторських послуг є ТОВ «Європа Транс», ФОП ОСОБА_1 виписав податкові накладні покупцю ТОВ «Європа Транс» на нереальні господарські відносини на загальну суму ПДВ 9 119 300 грн.

Таким чином, позивач здійснював ведення податкового обліку діяльності, яка пов`язана з наданням податкової вигоди для ТОВ «Європа Транс», якому ФОП ОСОБА_1 формував податковий кредит.

Враховуючи вищевикладене, правочини між ТОВ «Європа Транс» та ФОП ОСОБА_1 не спричинили реального настання правових наслідків.

На підставі вищезазначеного перевіркою встановлено відсутність надання ФОП ОСОБА_1 транспортно-експедиторських послуг на адресу ТОВ «Європа Транс».

Не погодившись із такими висновками податкового органу, позивач направив заперечення на акт перевірки, за результатами розгляду яких ГУ ДФС у Запорізькій області надано відповідь про їх відхилення.

На підставі акта перевірки від 12.06.2018 № 436/08-01-13-05/ та з урахуванням відповіді на заперечення від 02.08.2018 № 6231/08-01-13-05-09 ГУ ДФС у Запорізькій області винесено податкові повідомлення-рішення від 07.08.2018:

№ , на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 2222434, 90 грн., з яких сума грошового зобов`язання за податком становить 1 481 623,26 грн., за штрафними санкціями 740 811,64 грн.;

№ , на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб суб`єктів підприємницької діяльності на суму 26 669 218,45 грн., з яких сума грошового зобов`язання за податком становить 17 779 478,96 грн., за штрафними санкціями 8 889 739,49 грн.;

№ , на підставі якого зменшено суму податкового кредиту за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 9 119 300,00 грн.;

№ , на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 8 528 901,00 грн., з яких сума грошового зобов`язання за податком становить 5 685 934,00 грн., за штрафними санкціями 2 842 967,00 грн.;

№ , на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 78 076,72 грн., з яких сума грошового зобов`язання за податком становить 56 134,27 грн., штрафними санкціями 21 942,45 грн.;

№ , на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 6 506,39 грн., з яких сума грошового зобов`язання за податком становить 4 677,85 грн., штрафними санкціями 1 828,54 грн.

Позивачем оскаржено зазначені податкові повідомлення-рішення до ДФС України, рішенням якої від 07.11.2018 № 17299/П/99-99-11-02-01-14 скаргу залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін.

Незгода ФОП ОСОБА_1 з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями зумовила звернення до суду з даною позовною заявою.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд керується наступними мотивами.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За правилами, встановленими п. 177.1, п. 177.2 ст. 177 ПК України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Пунктом 177.4 ст. 177 ПК України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.

Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).

Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

За змістом норм пп. 200.1, пп. 200.2 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

У свою чергу, відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг. (пп. а) п. 198.1 ст. 198 ПК України).

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. (п. 198.2 ст. 198 ПК України).

Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, серед іншого, придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України постачання товарів будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Відповідно до підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПК України постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

В силу норм п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХIV (далі - Закон №996-ХIV).

Відповідно до ст. 1 цього Закону (тут та надалі - в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію, а господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

За змістом частин 1 та 2 ст. 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Наполягаючи на протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, позивач передусім посилається на наявність у нього первинних документів, які підтверджують реальність господарських операцій з його контрагентами.

Разом із тим, встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту первинними документами, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) щодо достовірності доказів.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення у платника податків права на формування в податковому обліку сум податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для отримання платником податків податкової вигоди, як то податковий кредит та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, не здійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.

Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (частина 2 даної статті).

Отже, обов`язок доказування в адміністративному судочинстві розподіляється таким чином, що як позивач, так і відповідач повинні довести обставини, на яких ґрунтуються їх вимоги і заперечення. Встановлений частиною 2 статті 77 КАС України обов`язок суб`єкта владних повноважень щодо доказування правомірності оскаржуваних рішень, дій чи бездіяльності не позбавляє необхідності доведення позивачем в ході судового розгляду справи заявлених ним підстав позову.

Проте позивач, всупереч наведених вимог, не довів суду реальності придбання транспортно-експедиторських послуг у ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці», ), ТОВ «АЛЕКРІ» (), ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» (), ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» (), ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» (ТОВ «Тарсофт», ), ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС» (), ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016» ().

Таких висновків суд дійшов виходячи з наступного.

Так, зокрема, за приписами ч. 2 ст. 307 Господарського кодексу України договір перевезення вантажу укладається в письмовій формі. Укладення договору перевезення вантажу підтверджується складенням перевізного документа (транспортної накладної, коносамента тощо) відповідно до вимог законодавства. Перевізники зобов`язані забезпечувати вантажовідправників бланками перевізних документів згідно з правилами здійснення відповідних перевезень.

За приписами п.п. 11.1, 11.3-11.4 Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в України, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363 (в редакції, яка була чинною станом протягом 2016-2017 років), основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.

Товарно-транспортна накладна може оформлюватись суб`єктом господарювання без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які надають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

Залежно від виду вантажу та його специфічних властивостей до основних документів додаються інші (ветеринарні, санітарні та якісні - сертифікати, свідоцтва, довідки, паспорти тощо), що визначається правилами перевезень зазначених вантажів

Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля.

Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Замовник (вантажовідправник) засвідчує всі екземпляри товарно-транспортної накладної підписом і при необхідності печаткою (штампом).

Частиною 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Отже, чинним законодавством визначена обов`язкова форма первинного документа для підтвердження факту надання транспортних послуг з перевезення вантажів товарно-транспортна накладна, яка є підставою для ведення бухгалтерського та податкового обліку по таких операціях.

Суд зазначає про відсутність в матеріалах справи товарно-транспортних накладних, складених за результатами надання позивачу транспортно-експедиторських послугах ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці», ), ТОВ «АЛЕКРІ» (), ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» (), ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» (), ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» (ТОВ «Тарсофт», ), ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС» (), ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016» (). Відповідно, надання таких послуг документально не підтверджене.

Крім того, суд враховує ту обставину, що позивачем не надавалися до перевірки первинні документи по взаємовідносинам із ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці»), ТОВ «АЛЕКРІ», ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС».

Абзацом першим пункту 44.6 статті 44 ПК України визначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення (абзац другий пункту 44.6 цієї статті)

Протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності (абзац другий пункту 44.7 статті 44 ПК; цей абзац виключено на підставі Закону № 466-ІХ від 16.01.2020, який набрав чинності 23.05.2020).

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Цьому обов`язку кореспондує право контролюючого органу при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків первинні фінансово-господарські, бухгалтерські та інші документи (в тому числі, засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) їх копії), які б підтверджували задекларовані об`єкти оподаткування, суми податкових зобов`язань, дотримання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою пункту 85.4 статті 85 ПК.

Отже, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацом другим пункту 44.7 цієї статті в редакції до внесення змін Законом від 16.01.2020 № 466-ІХ), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Така теза неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема, але не виключно, у постановах від 05.05.2020 (справа № 826/678/16), від 16.04.2020 (справа № 826/7760/15), від 06.08.2019 (справа № 160/8441/18), від 29.05.2020 (справа № 826/27811/15).

У постанові від 24.02.2020 у справі №440/4443/18 Верховний Суд виснував, що суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на визначені нормами ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі якщо рішення контролюючого органу вмотивоване саме не наданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

Так, у відповіді на відзив позивач наголошує на тому, що документи по взаємовідносинам із вищезазначеними контрагентами надавалися до суду, при цьому частина цих документів вилучалася на підставі ухвали Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 26.07.2018 у справі № 335/8457/18.

Однак, суд звертає увагу, що акт перевірки складено та підписано 12.06.2018, натомість ухвала суду, на яку посилається позивач, прийнята пізніше 26.07.2018. При цьому, опис речей і документів, які були вилучені на підставі ухвали слідчого судді, складений 15.08.2018, отже ці обставини не могли бути причиною не надання платником до перевірки документів по взаємовідносинам із ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці»), ТОВ «АЛЕКРІ», ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС». Крім того, в описі від 15.08.2018 відсутнє посилання на вилучення документів щодо ТОВ «АЛЕКРІ».

Суд також наголошує, що документи, складені по взаємовідносинам із вищевказаними товариствами, не надавались і на стадії розгляду заперечень на акт перевірки.

Таким чином, надані позивачем до матеріалів справи документи, складені по господарським операціям із ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці»), ТОВ «АЛЕКРІ», ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС», які в той же час не надавались до перевірки, не можуть бути прийняті в якості належних доказів.

Слід також звернути увагу і на наявні у матеріалах справи протоколи допиту свідків, а саме:

протокол допиту свідка ОСОБА_2 від 21.09.2017 (в межах кримінального провадження № 000045 від 19.07.2017), яка пояснила, що вирішила зареєструвати ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» з метою заробітку, однак після реєстрації підприємства діяльності не проводила, робітників не наймала, послуг не надавала, майно за товариством також не обліковувалось. При цьому, ОСОБА_1 їй не знайомий;

протокол допиту свідка ОСОБА_7 від 22.11.2017 (в межах кримінального провадження № 000425), який пояснив, що вантажоперевезень для ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» він не здійснював;

протокол допиту свідка ОСОБА_8 від 21.11.2017 (в межах кримінального провадження № 000425), який пояснив, що вантажоперевезень для ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» він не здійснював;

протокол допиту свідка ОСОБА_9 від 20.11.2017 (в межах кримінального провадження № 000425), який пояснив, що вантажоперевезень для ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» він не здійснював;

протокол допиту свідка ОСОБА_10 від 27.11.2017 (в межах кримінального провадження № 000425), яка пояснила, що вантажоперевезень для ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД ВЕКС» вона не здійснювала;

протокол допиту свідка ОСОБА_11 від 16.11.2017 (в межах кримінального провадження № 000425), який пояснив, що надавав у 2016 році в оренду автотранспорт ФОП ОСОБА_1 на підставі усних домовленостей, документально вони оформлені не були; ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» йому не знайомі та взаємовідносин із ними він не мав; плату за надані послуги з вантажоперевезень ФОП ОСОБА_1 не надавав;

протокол допиту свідка ОСОБА_12 від 22.11.2017 (в межах кримінального провадження № 000425), який пояснив, що вантажоперевезень для ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» він не здійснював;

протокол допиту свідка ОСОБА_13 від 22.11.2017 (в межах кримінального провадження № 000425), який пояснив, що вантажоперевезень для ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» він не здійснював.

Також, у справі міститься Висновок експерта від 01.02.2018 № 4-29, складений Запорізьким науково-дослідним експертно-криміналістичним центром МВС України в межах кримінального провадження № 0000425, за яким підписи в графах «Директор ОСОБА_2 » в договорі № 0111/2016 про надання транспортно-експедиційних послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом від 01.11.2016, додатках № 1 та № 2 до договору, підписані не ОСОБА_2 , а іншою особою.

Крім того, до матеріалів справи надано обвинувальний акт у кримінальному провадженні, внесеному до ЄРДР за № 0000068 від 16.12.2019 відносно ОСОБА_1 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України, затверджений прокурором відділу нагляду за додержанням законів органами фіскальної служби управління нагляду у кримінальному провадженні прокуратури Запорізької області Батраком А.І. За змістом вказаного акту, із посиланням на протоколи допиту свідків, висновки експертиз тощо прокурор доходить висновку, що ФОП ОСОБА_1 протягом 2016 2018 років оформляв недійсні господарські операції із ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» та ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016».

Суд зауважує, що відсутність вироку у кримінальному провадженні не звільняє суд, який розглядає адміністративну справу, від обов`язку перевірити та надати належну оцінку повідомленим контролюючим органом фактичним обставинам, які встановлені в процедурах кримінального провадження і ставлять під сумнів реальний характер господарських операцій, тому що такі обставини входять до предмета доказування в адміністративній справі з відповідним предметом адміністративного позову. Подібний висновок сформульовано Верховним Судом у постанові від 02.10.2018 (справа №826/6146/16).

Слід зазначити, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.

У справі, що розглядається, суд констатує наявність необхідної сукупності обставин, які свідчать про відсутність реального характеру господарських операцій з надання транспортно-експедиторських послуг між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці», ), ТОВ «АЛЕКРІ» (), ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» (), ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» (), ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» (ТОВ «Тарсофт», ), ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС» (), ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016» (). Такими обставинами є не надання товарно-транспортних накладних; не надання до перевірки документів по взаємовідносинам із ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці»), ТОВ «АЛЕКРІ», ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС»; встановлені контролюючим органом факти відсутності у контрагентів реальної можливості здійснювати задекларовані операції (через відсутність для цього необхідних ресурсів); здійснення операцій із надання послуг, які не придбавалися; те, що у додатках до договорів із різними контрагентами зазначені одні й ті самі транспорті засоби, що позивачем не пояснено, а також фігурування контрагентів у кримінальних провадженнях та наявність обвинувального акту відносно позивача.

При цьому, останні обставини, за відсутності вироку суду, не є прямим свідченням безтоварності спірних господарських операцій, однак в сукупності із рештою встановлених у цій справі фактів доводять нереальність господарських операцій з надання транспортно-експедиторських послуг між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці», ), ТОВ «АЛЕКРІ» (), ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» (), ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» (), ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» (ТОВ «Тарсофт», ), ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС» (), ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016» ().

Стосовно віднесення ФОП ОСОБА_1 до складу витрат витрат на придбання автомобільних шин суд звертає увагу на наступне.

Так, позивачем на підтвердження даних витрат до перевірки надавалися акти списання шин та дисків на власний транспорт, згідно яких на вантажні транспортні засоби та сільськогосподарську техніку, які належать ФОП ОСОБА_1 , встановлено автошини радіусом від R19 до R22,5 та радіусом від R13 до R17,5.

Обставини, визнані судом загальновідомими, не потребують доказування. (ч. 3 ст. 78 КАС України).

Суд зазначає, що загальновідомим є те, що шини радіусом R13, R14, R15, R16, R17,5 встановлюються виключно на легковий транспорт.

Таким чином, шини радіусом R13, R14, R15, R16, R17,5, вказані в актах списання шин та дисків на власний транспорт, фактично не могли бути використані та встановлені на вантажний транспорт, який належить ФОП ОСОБА_1 та використовується ним у господарській діяльності.

Крім того, відповідно до умов договорів, укладених між позивачем та ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ», ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС», ФОП ОСОБА_1 зобов`язувався в разі необхідності за свій рахунок придбати автомобільні шини, необхідні для експлуатації автомобільного транспорту, який використовується Перевізником для надання послуг Замовником.

На підтвердження виконання умов даних договорів до перевірки надано: заявки на отримання автошин, накладні на внутрішнє переміщення автошин, акти на списання та отримання автошин.

При цьому, протягом 2016 року для забезпечення належної експлуатації транспортних засобів, наданих ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» та ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ», ФОП ОСОБА_1 , списано автошини:

- радіусом від R19 до R22,5 - на суму 674 368,62 грн. (без ПДВ);

- радіусом від R13 до R17,5 - на суму 7 755 239,18 грн. (без ПДВ).

Разом із тим, як вже зазначалося вище, автошини такого радіусу не могли бути встановлені на вантажний транспорт, який мав надаватися позивачу його постачальниками.

Крім того, слід зауважити, що самі лише акти списання, складені без залучення перевізників, не є належними первинними документами, які в даному випадку підтверджують господарську операцію. Такими документами могли б бути акти приймання-передачі автомобільних шин, підписані позивачем та його контрагентами, однак вони до перевірки не надавались.

Також, як вже зазначалося вище, суд дійшов висновку про відсутність реального характеру господарських операцій з надання транспортно-експедиторських послуг між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ», ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП», ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС», тому твердження про заміну автошин на транспортних засобах, які нібито надавалися позивачу зазначеними постачальниками, не підтверджуються матеріалами справи.

Наведене стосується і витрат на придбання пально-мастильних матеріалів. Тобто, оскільки транспортно-експедиторські послуги постачальниками позивача фактично не надавались, відповідно, і факт здійснення заправки паливом транспортних засобів, наданих згідно договорів з вказаними товариствами, не підтверджується.

Щодо витрат ФОП ОСОБА_1 на поточний ремонт об`єктів господарювання - благоустрою території, транспорту, АЗС та майстерні, слід зазначити наступне.

Як зафіксовано в акті перевірки, всі роботи проведені власними силами та відповідні акти підписані працівниками позивача. Тобто, в актах відображено виконання робіт, зокрема, щодо встановлення електроприладів, які мають виконуватися фахівцями за наявності спеціальних дозволів для проведення робіт з електрикою. Крім того, працівниками позивача проводились роботи по використанню металопроката, бетонування площі, облицювання плитами, встановлення металопластикових конструкції тощо, тобто робіт, які потребують певних навичок, професіональних знань та умінь. Також, згідно візуального обстеження під час перевірки не встановлено використання 161 комплекту металопластикових конструкцій, 27 комплектів жалюзі дерев`яних, 71 комплекту штор-плісе, дверей, шафи холодильної вітринної, задньої стінки, прилавку охолоджувального, наявність мармуру на території здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 . Також, нібито використана позивачем для ремонту кількість цементу та мармуру явно не відповідає площі об`єктів, що ремонтувалися.

Звідси, зазначені витрати не підтверджуються, враховуючи відсутність трудових ресурсів та необхідних умов для здійснення вказаної діяльності, а також зважаючи на проведення візуального обстеження під час перевірки, яким не встановлено фактичне використання будівельних матеріалів у вказаному позивачем розмірі.

Отже, суду не доведено понесення позивачем витрат на ремонті роботи у задекларованому розмірі, з урахуванням вищевказаних розбіжностей, наявність яких ФОП ОСОБА_1 не пояснена та не спростована.

Щодо витрат на придбання набору меблів для офісу та його обліку суд звертає увагу, що, як зафіксовано в акті перевірки, первинних документів щодо використання в господарській діяльності зазначених меблів до перевірки не надано. Крім того, в силу пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 174 ПК України не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів.

Стосовно витрат позивача на придбання добрив, ядохімікатів, насіння соняшника суд зазначає, що підтвердження таких витрат контролюючому органу до перевірки не надавалось. Отже, слід застосувати наслідки, передбачені абзацом першим пункту 44.6 статті 44 ПК України, а саме вважати, що такі документи були відсутні у платника податків на час складення звітності.

Щодо витрат на оплату лізингу слід зазначити, що відповідно до пп. 14.1.97 п. 14.1 ст. 14 ПК України лізингова (орендна) операція - господарська операція (крім операцій з фрахтування (чартеру) морських суден та інших транспортних засобів) фізичної чи юридичної особи (орендодавця), що передбачає надання основних засобів у користування іншим фізичним чи юридичним особам (орендарям) за плату та на визначений строк.

Однак, як встановлено в ході перевірки, транспортні засоби та сільськогосподарська техніка, за яку позивач нібито сплачував лізингові (орендні) платежі, придбані ним у приватну власність. При цьому, як вже зазначалося вище, згідно пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 174 ПК України, не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів.

Також, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, що визначений п. 177.4 ст. 177 ПК України, не входять витрати на обслуговування по кредитним договорам та оплату страхових послуг, а тому позивач включив їх до складу витрат господарської діяльності безпідставно.

З урахуванням наведеного позивачем неправомірно здійснювалося віднесення сум витрат, не підтверджених документально, витрат по безтоварним господарським операціям, а також витрат, які в силу ст. 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця, до складу витрат періоду, що перевірявся. Наведені порушення, в свою чергу, призвели до заниження чистого оподатковуваного доходу, що в подальшому спричинило заниження суми податку на доходи фізичних осіб, суми військового збору та суми належного до сплати в бюджет єдиного внеску.

За правилами, встановленими п. 177.7 ст. 177 ПК України, фізична особа - підприємець вважається податковим агентом працівника - фізичної особи, яка перебуває з нею у трудових, цивільно-правових відносинах, або будь-якої іншої фізичної особи щодо будь-яких оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь такої особи.

Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно підпункту 1.4. пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Тобто податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати військовий збір із суми такого доходу.

Натомість, перевіркою установлено, що для здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 орендував у фізичних осіб земельні частки (паї). При цьому, проводив виплату орендної плати за земельні паї без утримання податку на доходи з фізичних осіб з орендної плати та військового збору. В той же час, оплата цих податку та збору здійснювалася за власний рахунок зі своїх банківських рахунків, що призвело до порушення вимог пп. 168.1.1 п. п. 168.1 ст. 168 ПК України, підпункту 1.4. пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Досліджуючи правомірність відображення ФОП ОСОБА_1 у деклараціях з ПДВ податкових зобов`язань на суму наданих транспортно-експедиторських послуг ТОВ «Європа Транс» суд враховує, що ці послуги позивач нібито придбавав у ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці», ), ТОВ «АЛЕКРІ» (), ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» (), ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» (), ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» (ТОВ «Тарсофт», ), ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС» (), ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016» ().

Проте, судом зроблено висновок про безтоварність зазначених операцій. Звідси, реалізація ТОВ «Європа Транс» транспортно-експедиторських послуг у періоді, що перевірявся, також не підтверджується.

Крім того, суд доходить висновку про те, що позивачем безпідставно завищено податковий кредит і занижено суми податкових зобов`язань з ПДВ у періоді, що перевірявся, оскільки такі дії прямо пов`язані із безтоварністю господарських операцій ФОП ОСОБА_1 з ТОВ «УКРПРОМТЕХПОСТАВКА» (ТОВ «Жниці», ), ТОВ «АЛЕКРІ» (), ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ» (), ТОВ «ПРАЙМ-ГРУП» (), ТОВ «ТРЕЙД-ВЕКС» (ТОВ «Тарсофт», ), ТОВ «ФЕНИКС ТРАНС» (), ТОВ «ТОРГСПЕЦСНАБ-2016» ().

З урахуванням наведеного у сукупності суд вважає, що висновки акту перевірки від 12.06.2018 № 436/08-01-13-05/ є обґрунтованими і доведеними належними та достовірними доказами.

При цьому, фактично єдиним доказом у справі, який суперечить вищенаведеним висновкам, є Висновок експерта від 29.05.2020 за результатами проведення судово-економічної експертизи № 5081/5082-19 за матеріалами адміністративної справи №280/5083/18.

Надаючи оцінку цьому доказу, суд звертає увагу на наступне.

За правилами, встановленими статтею 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

В силу частин першої, другої статті 101 КАС України висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.

Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

Статтею 108 КАС України визначено, що висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.

Сукупність наведених норм процесуального права свідчить, що судова експертиза призначається у разі дійсної потреби у спеціальних знаннях для встановлення фактичних даних, що входять до предмета доказування, тобто у разі, коли висновок експерта не можуть замінити інші засоби доказування. В рамках судово-економічної експертизи здійснюється арифметична, реквізитна та нормативна перевірка наданих на дослідження документів, проводиться дослідження відповідності кількісних і сумових характеристик первинних документів записам в облікових регістрах. Втім, в силу вимог закону лише суд може встановити прийнятність чи неприйнятність певного документа, надати правову оцінку обставинам, а також надати правову оцінку правильності застосування відповідної норми права.

Призначаючи судово-економічну експертизу у межах даної справи, суд виходив із необхідності співставити відомості первинної документації із показниками податкової звітності, що потребує спеціальних знань у галузі економіки, податкового, бухгалтерського обліку і звітності.

Як вбачається з висновку експерта від 29.05.2020 за результатами проведення судово-економічної експертизи № 5081/5082-19, він зазначив, що документально та нормативно не підтверджуються висновки, викладені в акті перевірки від 12.06.2018 № 436/08-01-13-05/.

Слід зауважити, що свої висновки експерт частково будує на документах, які не надавалися до проведення перевірки, і зазначає, що вони за формою та змістом відповідають вимогам чинного законодавства, а отже доводи податкової документально не підтверджуються.

Однак, лише суд, з урахуванням обставин справи (зокрема, можливого вилучення документів правоохоронними органами), може вирішити, чи можуть документи, які не надавалися до перевірки, прийматися в якості доказу у справі.

Також, у висновку експерт зазначає, зокрема, що: «…Припущення, зроблене в Акті перевірки щодо неможливості використання придбаних шин в господарській діяльності документально не підтверджується матеріалами справи….»; «Документи, що відображають не можливість встановлення автошин на транспорт, який використовується у господарській діяльності…в матеріалах справи відсутні та на дослідження експерту не надано».

Суд повторно наголошує, що надання оцінки обставинам справи, діям контролюючого органу під час проведення перевірки та наявним у справі документам не входить до повноважень експерта, а експертиза призначається з метою дослідження питань, які потребують спеціальних знань у певній галузі.

Підтверджуючи витрати, понесені ФОП ОСОБА_1 на придбання матеріалів для ремонту, експерт посилається лише на наявність первинних документів. В той же час, податкова наголошувала на зовсім іншому, а саме на тому, що зазначені роботи не могли бути виконані тими особами, які вказані в первинних документах, і не потребували тої кількості матеріалу, який нібито було витрачено.

Решта висновків експерта також зводяться до оцінки матеріалів справи та норм діючого законодавства, що фактично означає перебирання на себе невластивих експерту функцій.

Таким чином, суд зазначає, що в ході судового розгляду справи, на підставі поданих сторонами доказів підтвердилися наведені в акті перевірки від 12.06.2018 № 436/08-01-13-05/ висновки та розрахунки ГУ ДФС у Запорізькій області щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, тому висновок експерта, який був складений за ініціативою позивача й дослідження якого виходять за межі компетенції експерта, суд відхиляє. Крім того суд враховує, що такий висновок прямо суперечить зібраним доказам у справі в їх сукупності.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з частиною першою статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно з частиною першою статті 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані. Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Враховуючи викладене, висновки акту перевірки від 12.06.2018 № 436/08-01-13-05/ щодо порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, а саме заниження чистого оподатковуваного доходу за 2016 рік в сумі 86 120 724,16 грн. та за 2017 рік в сумі 12 654 158,93 грн., що призвело до заниження суми податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 17 779 478,96 грн., у тому числі за 2016 рік на 15 501 730,35 грн., за 2017 рік на 2 277 748,61 грн.; підпункту 1.4. пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX, пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, а саме заниження чистого оподатковуваного доходу за 2016 рік в сумі 86 120 724,16 грн. та за 2017 рік в сумі 12 654 158,93 грн., що призвело до заниження суми військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 1 481 623,26 грн., у тому числі за 2016 рік на 1 291 810,87 грн., за 2017 рік на 189 812,39 грн.; частини 1 статті 7, частини 2 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VІ, внаслідок не вірного визначення суми доходу, на яку нараховується єдиний внесок з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, в результаті чого занижено належний до сплати в бюджет єдиний внесок з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22%, у розмірі 43 404,95 грн., у т.ч. по періодах: за 2016 рік на суму 42 404,95 грн.; статті 185, статті 187, статті 188 Податкового кодексу України, а саме відображенні ФОП ОСОБА_1 у деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 податкових зобов`язань на суму наданих транспортно-експедиторських послуг на користь ТОВ «Європа Транс», які не є дійсними, на суму 9 119 300 грн., в т.ч.: червень 2016 року 13 017 грн., липень 2016 року 1 186 561 грн., серпень 2016 року 148 658 грн., вересень 2016 року 2 022 059 грн., жовтень 2016 року 4 482 562 грн., листопад 2016 року 1 266 443 грн.; пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого ФОП ОСОБА_1 безпідставно завищено податковий кредит в сумі 9 119 300 грн., в т.ч. по періодам червень 2016 року 13 016 грн., липень 2016 року 1 186 561 грн., серпень 2016 року 148 658 грн., вересень 2016 року 2 022 059 грн., жовтень 2016 року 4 482 562 грн., листопад 2016 року 1 266 443 грн.; пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження ФОП ОСОБА_1 суми податкових зобов`язань з ПДВ, що підлягають сплаті до бюджету у розмірі 5 685 934 грн., в т.ч. за січень 2016 року на 63 073 грн., лютий 2016 року на 199 188 грн., березень 2016 року на 111 477 грн., квітень 2016 року на 353 039 грн., травень 2016 року на 327 281 грн., червень 2016 року на 369 583 грн., липень 2016 року на 148 393 грн., серпень 2016 року на 563 634 грн., вересень 2016 року на 355 855 грн., жовтень 2016 року на 176 668 грн., листопад 2016 року на 1 009 926 грн., грудень 2016 року на 796 630 грн., січень 2017 року на 857 429 грн., лютий 2017 року на 20 671 грн., березень 2017 року на 315 026 грн., квітень 2017 року на 6 083 грн., травень 2017 року на 5 247 грн., червень 2017 року на 1 128 грн., липень 2017 року на 1 893 грн., серпень 2017 року на 560 грн., вересень 2017 року на 635 грн., жовтень 2017 року на 2 515 грн. є обґрунтованими.

Звідси, податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Запорізькій області від 07.08.2018 № , № , № , № , № , № є правовірними та скасуванню не підлягають. Відповідно, у задоволенні позовних вимог Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 слід відмовити в повному обсязі.

У зв`язку із відмовою у задоволенні позовних вимог розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись статтями 241, 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ВИРІШИВ:

У задоволенні позовних вимог Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (пр. Соборний, 166, м. Запоріжжя, 69107) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.

Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення в повному обсязі складено та підписано 18 липня 2023 року.

Суддя Р.В. Кисіль