Справа № 520/5026/22
Суддя: Ральченко І.М.
Дата ухвалення: 2023-07-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 липня 2023 р. Справа № 520/5026/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Ральченка І.М.

суддів: Катунова В.В. , Чалого І.С.

за участю секретаря судового засідання Євсєєвої М.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 06.02.2023, суддя Сліденко А.В., по справі № 520/5026/22

за позовом Акціонерного товариства Завод "Електроважмаш

до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

про визнання протиправними і скасування правових актів індивідуальної дії суб`єкта владних повновжаень,

ВСТАНОВИВ:

Акціонерне товариство «Завод «Електроважмаш» звернулось до суду із позовом, у якому з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2, № 2, № 2, № 2.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 06.02.2023 позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправними та скасовано у повному обсязі податкове повідомлення - рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 №2 з приводу застосування штрафу у розмірі 62250,17 грн.

Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення - рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2 в частині зменшення суми від`ємного значення з ПДВ у розмірі 406588 грн.

Визнано протиправними та скасовано у повному обсязі податкове повідомлення - рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2 з приводу застосування штрафу у розмірі 1100886,72 грн.

Визнано протиправними та скасовано у повному обсязі податкове повідомлення - рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2 з приводу застосування штрафу у розмірі 13099788,68грн.

Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, не погодившись із рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просило його скасувати та прийняти нове, яким позовні вимоги залишити без задоволення.

В обґрунтування апеляційної скарги відповідач зазначив про неврахування судом першої інстанції того, що послуги з надання гарантійного ремонту виготовленої продукції є об`єктом оподаткування з податку на додану вартість. Самостійно задекларовані платником податків грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору однак сплачені несвоєчасно у зв`язку із затримкою виплати заробітної плати є підставою для притягнення платника податків до відповідальності, передбачено ст. 125 Податкового кодексу України. Також апелянт зазначав, що платник податків повинен виконати вимоги податкових повідомлень-рішень щодо зменшення від`ємного значення ПДВ, оскільки знаходиться у процедурі реорганізації шляхом приєднання до іншого суб`єкта господарювання - платника ПДВ.

Представник відповідача у судовому засідання вимоги апеляційної скарги підтримала, просила скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Акціонерного товариства «Завод «Електроважмаш» залишити без задоволення.

У судовому засіданні представник позивача проти доводів апеляційної скарги заперечував, вважав рішення суду першої інстанції таким, що не підлягає скасуванню.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Як встановлено судовим розглядом, фахівцями Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну позапланову виїзну перевірку Акціонерного товариства «Завод «Електроважмаш» з питань здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків і зборів за період 01.07.2021 - 31.12.2021, дотримання валютного та іншого законодавства за період 01.07.2021 - 31.12.2021, правильності обчислення податку на додану вартість за період 01.09.2021 - 31.12.2021, правильності нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 01.07.2021 - 31.12.2021.

За результатами проведеної перевірки складено акт № 41/35-00-07-02-05/00213121 від 07.02.2022, яким зафіксовано наступні порушення:

- п.п. 14.1.13 ст. 14, п. 181.1 ст. 188, п. 198.1 ст. 198, п. 198.3 ст. 198, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на загальну суму 535486 грн. за грудень 2021;

- п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, п. 15 наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної» від 31.12.2015 № 1307, не виписано та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкові накладні на загальну суму ПДВ 124500,34 грн., у тому числі за жовтень 2021 на суму 65160,44 грн., за листопад на суму 59339,89 грн.;

- п.п. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, несвоєчасна сплата податку на доходи фізичних осіб за червень 2021 у сумі 2201551,85 грн., за липень 2021 у сумі 2688312,43 грн., за серпень 2021 у сумі 4229066,74 грн., за вересень 2021 у сумі 3251027,41 грн., несплата податку на доходи фізичних осіб станом на 30.11.2021 за вересень 2021 у сумі 1178939,12 грн. та за жовтень 2021 у сумі 3917487,36 грн.;

- п.п. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX, п.п. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, несвоєчасна сплата військового збору за червень 2021 у сум 185006,31 грн., за липень 2021 у сумі 225805,27 грн., за серпень 2021 у сумі 355325,47 грн., за вересень 2021 у сумі 271229,02 грн., несплата податку на доходи фізичних осіб станом на 30.11.2021 за вересень 2021 у сумі 99802,36 грн., за жовтень 2021 у сумі 330680,53 грн..

16.09.2022 на підставі висновків акту перевірки № 41/35-00-07-02-05/00213121 від 07.02.2022 Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 2, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 62250,17 грн.;

- № 2, яким зменшено суму від`ємного значення з ПДВ у розмірі 535486 грн.;

- № 2, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем: військовий збір у розмірі 1100886,72 грн.;

- № 2, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем: податок на доходи фізичних осіб у розмірі 13099788,68 грн.

Не погодившись із податковим повідомленням-рішенням контролюючого органу, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості позовних вимог.

Колегія суддів частково погоджується із висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Стосовно правомірності податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2 колегія суддів зазначає наступне.

Так, в основу зазначеного податкового повідомлення-рішення покладені висновки податкового органу щодо завищення платником податків суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) року (за звітній період, за який подано декларацію грудень 2021) у загальній сумі 535486 грн., внаслідок:

- завищення суми податкового кредиту внаслідок нездійснення коригування ПДВ в ціні придбання продукції у ТОВ «Маріупольпромснаб» - 128898 грн.;

- завищення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з ПДВ минулих податкових (звітних) періодів 282088 грн.;

- ненарахування податкових зобов`язань з ПДВ за операціями з надання послуг з гарантійного ремонту продукції власного виробництва 124500 грн.

Зазначене податкове повідомлення-рішення в частині взаємовідносин з ТОВ «Маріупольпромснаб» не є предметом оскарження у даній справі.

У ході судового розгляду встановлено, що у період, який перевірявся, Акціонерне товариство «Завод «Електроважмаш» на підставі договорів купівлі-продажу надавало послуги з гарантійного ремонту продукції власного виробництва.

За умовами типового договору Акціонерне товариство «Завод «Електроважмаш» як постачальник продукції бере на себе зобов`язання з ремонту поставленого товару протягом гарантійного періоду за рахунок власних коштів або виконує його заміну.

За період з 01.09.2021 по 31.12.2021 позивачем проведено роботи з гарантійного ремонту, витрати на виконання яких склали 622501,68 грн., з яких ПДВ 124500,34 грн.

Відповідно до даних бухгалтерського обліку позивача виконання гарантійних ремонтів для покупців відображено записами по дебету рахунку 4730000 «Забезпечення гарантійних зобов`язань» та кредиту рахунку 2301000 «Основне виробництво».

Так, спірним у даному випадку є питання віднесення послуг з гарантійного ремонту продукції власного виробництва до об`єктів оподаткування та їх оподаткування податком на додану вартість.

Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Відповідно до п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно з п. 185.1 ст. 185 Податкового Кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України визначено загальне правило виникнення податкових зобов`язань з ПДВ у межах правочинів з поставки товарів (робіт, послуг), а саме: датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.п. 14.1.185 ст. 14 Податкового кодексу України під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

Підпунктом 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що безоплатно наданими товарами, роботами, послугами є товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.04.2002 № 506 затверджено Порядок гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни технічно складних побутових товарів.

Відповідно до п. 3 Порядку № 506 гарантійне обслуговування полягає у тому, що виробник (продавець, виконавець) протягом гарантійного терміну зобов`язується організувати, якщо це передбачено експлуатаційним документом, роботи із спеціальної установки (підключення) товару чи його складання (далі - введення в експлуатацію) та технічного обслуговування.

Пунктом 16 Порядку № 506 передбачено, що у разі виявлення недоліків чи фальсифікації товару

протягом гарантійного терміну споживач має право в установленому порядку за своїм вибором вимагати від продавця або виробника вчинення ряд дій, у тому числі безоплатного усунення недоліків.

Відповідно до п. 26 Порядку № 506 гарантійний ремонт полягає у виконанні робіт, пов`язаних з усуненням недоліків товару для забезпечення використання його за призначенням протягом гарантійного терміну експлуатації. Усунення недоліків здійснюється шляхом заміни чи ремонту комплектуючого виробу або окремої складової частини, а також виконання регулювальних робіт відповідно до вимог нормативних документів.

При цьому конкретна сума витрат на гарантійне обслуговування і період їх виникнення не можуть бути визначені на момент реалізації продукції (товарів), тому що залежать від майбутніх подій.

Отже, за своєю суттю роботи з гарантійного ремонту продукції є послугою, яка надається постачальником товару покупцю в рамках виконання зобов`язань з гарантійного обслуговування/ремонту, що є обов`язком продавця/виробника товару.

При цьому, при поверненні покупцю товару, що перебував на гарантійному ремонті, об`єкт оподаткування податком на додану вартість, а отже і обов`язок нарахування податкових зобов`язань відсутні.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що операції платника податків з надання послуг щодо проведення гарантійного ремонту товару є об`єктом оподаткування податковим на додану вартість.

Натомість, позивач заперечуючи, що гарантійний ремонт є оподатковуваною операцією з постачання послуг, зазначав, що витрати на проведення такого ремонту обліковуються підприємством в бухгалтерському обліку на рахунку 93 «Витрати на збут» та враховуються при формуванні собівартості продукції, яка виробляється, оскільки у вартість включається адміністративні витрати та витрати за збут, а отже не є об`єктом оподаткування.

Втім такі доводи колегія суддів вважає безпідставними з огляду на наступне.

Так, при проведенні перевірки встановлено, що облік нарахування резерву та його використання здійснюється підприємством на бухгалтерському рахунку 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань», де відображаються суми нарахованих забезпечень, та за дебетом - операції з використання створених забезпечень на покриття матеріальних витрат, витрати на нарахування заробітної плати та ЄСВ працівникам, зайнятим на роботах з виконання гарантійних ремонтів, оплату послуг сторонніх організацій з виконання гарантійних ремонтів.

Отже, в бухгалтерському обліку позивача виконання гарантійних ремонтів відображається записами по дебету рахунку 4730000 «Забезпечення гарантійних зобов`язань» та кредиту рахунку 2301000 «Основне виробництво».

Також, за даними бухгалтерського обліку підприємства формування резерву забезпечень здійснювалось за рахунок витрат на збут у періоді формування резерву шляхом реєстрації облікової операції по дебету рахунку 9300000 «Витрати на збут» та кредиту рахунку 4730000 «Забезпечення гарантійних зобов`язань».

Таким чином, виконання гарантійних зобов`язань підприємством здійснювалось за рахунок створеного резерву на виконання гарантійних зобов`язань, та вартість гарантійного ремонту не включалась позивачем до складу ціни реалізації продукції.

Одночасно позивачем не надано підтвердження відображення витрат на гарантійне обслуговування по рахунку 90 «Собівартість реалізації».

Відповідно до положень Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 29V-0 рахунок 90 "Собівартість реалізації" призначено для узагальнення інформації про собівартість реалізованої готової продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

За дебетом рахунку 90 "Собівартість реалізації" відображається виробнича собівартість реалізованої готової продукції, робіт, послуг; фактична собівартість реалізованих товарів (без торгових націнок), страхові виплати відповідно до договорів страхування, за кредитом - списання в порядку закриття дебетових оборотів на рахунок 79 "Фінансові результати".

У той же час, відповідно до Інструкції № 291 адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати не включаються до складу виробничої собівартості готової та реалізованої продукції.

З огляду на викладене, посилання позивача не те, що витрати на гарантійне обслуговування включені у ціну продукції, оскільки обліковуються в бухгалтерському обліку на рахунку 93 «Витрати на збут», є необґрунтованими, оскільки не відповідають порядку ведення бухгалтерського обліку.

Таким чином витрати на формування гарантійних забезпечень мали вплив на фінансовий результат за рахунок збільшення поточних витрат, а не за рахунок кінцевого споживача виробленої продукції шляхом включення вартості ремонтів до собівартості реалізованої продукції.

Отже на підставі викладеного слід дійти висновку, що проведення гарантійного ремонту є оподатковуваними операціями з постачання послуг.

Відповідно до п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких згідно зі ст. 186 Податкового кодексу України розташоване на митній території Україні, та ввезення товарів на митну територію України.

Відповідно до п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Таким чином, із урахуванням положень п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України у даному випадку саме ціна товару за домовленістю між сторонами правочину є базою оподаткування операцій з постачання послуг з гарантійного ремонту продукції.

Однак, в порушення п. 188.1 ст. 188 Податкового Кодексу України Акціонерним товариством «Завод «Електроважмаш» не здійснювалось нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за операціями з надання послуг з гарантійного ремонту продукції власного виробництва, що призвело до заниження суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 124500,34 грн.

Враховуючи викладене колегія суддів доходить висновку про обґрунтованість висновків податкового органу щодо завищення позивачем суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) року на суму 124500,34 грн., у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2 є правомірним та скасуванню не підлягає.

Стосовно правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2 в частині зменшення платнику податків суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з ПДВ минулих податкових (звітних) періодів у розмірі 282088 грн. колегія суддів зазначає наступне.

Вказані висновки контролюючого органу обґрунтовані результатами попередніх документальних планових перевірок Акціонерного товариства «Завод «Електроважмаш», за наслідками яких складено акти № 177/35-00-07/00213121 від 26.05.2021, № 389/35-00-07-02/0021312 від 26.10.2021, якими встановлено платником податків завищення суми від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на додану вартість минулих податкових (звітних) років на загальну 282088 грн., та винесено наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 1 від 22.06.2021, яким зменшено суму від`ємного значення на суму 26458 грн.;

- № 2 від 26.10.2021, яким зменшено суму від`ємного значення на суму 255630 грн.

У ході судового розгляду встановлено, що позивач, не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків оскаржив останні у судовому порядку в рамках адміністративних справ № 520/12550/21, № 520/25719/21 та на момент проведення перевірки та складення акту № 41/35-00-07-02-05/00213121 від 07.02.2022 судові рішення, які набрали законної сили, по даним справам були відсутні, справи перебували на розгляді Харківського окружного адміністративного суду та Другого апеляційного адміністративного суду.

За наведених обставин колегія суддів погоджується із твердженням суду першої інстанції, що у розумінні п. 57.3 ст. 57, п. 56.17 ст. 56, п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України податкові повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 1 від 22.06.2021, № 2 від 26.10.2021 не були узгодженими, з огляду на що не підлягали виконанню платником податків, зокрема шляхом відображення у податковому обліку підприємства з податку на додану вартість суми зменшення від`ємного значення об`єкту оподаткування.

Враховуючи викладене колегія суддів доходить висновку про безпідставність висновків податкового органу щодо завищення позивачем суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з ПДВ минулих податкових (звітних) періодів у розмірі 282088 грн., з огляду на що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 16.06.2022 № 2 в цій частині є протиправним та підлягає скасуванню.

Натомість рішення суду першої інстанції в частині позовних вимог є обґрунтованим та підлягає залишенню без змін.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2 колегія суддів зазначає наступне.

Так, в основу вказаного податкового повідомлення-рішення покладені висновки податкового органу щодо не нарахування Акціонерним товариством «Завод «Електроважмаш» податкових зобов`язань за наслідками надання послуг з гарантійного ремонту продукції на загальну суму ПДВ 124500,34 грн. та не зареєстрування відповідних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно із пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

У свою чергу, пунктом 120-1.1 статті 120-1.1 Податкового кодексу України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу.

Таким чином платник податків зобов`язаний на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При цьому, у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з Податковим кодексом України.

Так, у період, що перевірявся позивачем надавались послуги з гарантійного ремонту продукції власного виробництва, які як встановлено вище є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, а отже, за наслідком їх вчинення позивач був зобов`язаний скласти та направити для реєстрації відповідні податкові накладні.

Втім, в порушення п. 188.1 ст. 188, п.п. 14.1.13 п. 14.1. ст. 14 Податкового Кодексу України, Акціонерним товариством «Завод «Електроважмаш» занижено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість за період з 01.09.2021 по 31.12.2021 на загальну суму 124500,34 грн., а отже в порушення п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України не виписано та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкові накладні на загальну суму ПДВ 124500,34 грн.

На підставі викладеного, колегія суддів вважає обґрунтованими висновки податкового органу щодо порушення Акціонерним товариством «Завод «Електроважмаш» п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України внаслідок недотримання обов`язку щодо складання та реєстрації податкових накладних на суму ПДВ 124500,34 грн., з огляду на що податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2 є правомірним та скасуванню не підлягає.

Щодо правомірності податкових повідомлень-рішень Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2, № 2 колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п. 162.1 ст. 162 Податкового Кодексу України платниками податку на доходи фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Згідно з пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Податкового Кодексу України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку податковим агентом здійснюється відповідно до п. 168.1 ст. 168 Податкового Кодексу України.

Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового Кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

За приписами пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового Кодексу України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Згідно з пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового Кодексу України якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Пунктом 54.2 ст. 54 Податкового Кодексу України визначено, що грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Відповідно до п. 57.1 ст. 57 Податкового Кодексу України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

Положеннями пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового Кодексу України щодо місячного податкового періоду слід розуміти таким чином, що податкове зобов`язання податковим агентом повинне бути сплачене протягом 30 днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Відповідно до пп. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового Кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Із матеріалів справи встановлено, що підставою для застосування штрафних санкцій, передбачених ст. 125-1 Податкового кодексу України, стали обставини несвоєчасної сплати позивачем у період з 01.06.2021 по 31.12.2021 податку на доходи фізичних осіб у розмірі 17466384,91 грн. та військового збору у розмірі 1467848,96 грн.

Так, у перевіряємий період Акціонерне товариство «Завод «Електроважмаш» здійснювало нарахування заробітної плати із одночасним самостійним нарахуванням податку на доходи з фізичних осіб, що є узгодженим.

За 01.07.2021 по 30.11.2021 у позивача була наявна заборгованість з виплати заробітної плати працівникам: за липень 2,89 грн., серпень 27,06 грн., вересень 29,41 грн., жовтень 25,12 грн., листопад 23,33 грн.

Таким чином, виплата заробітної із затримкою призвела до несвоєчасної сплати зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору в порушення пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового Кодексу України.

Отже, Акціонерним товариством «Завод «Електроважмаш» як податковим агентом не було вчасно сплачено податок на доходи фізичних осіб за червень 2021 у сумі 2201551,85 грн., за липень 2021 у сумі 2688312,43 грн., за серпень 2021 у сумі 4229066,74 грн., за вересень 2021 у сумі 3251027,41 грн., несплата

станом на 30.11.2021 за вересень 2021 у сумі 1178939,12 грн., за жовтень 2021 у сумі 3917487,36 грн.

Також у період з 01.07.2021 по 30.11.2021 позивачем здійснено нарахування військового збору у розмірі 1822240,77 грн. та враховуючи затримку виплати заробітної плати допущено несвоєчасність сплати зобов`язанні з військового збору за червень 2021 у сумі 185006,31 грн., за липень 2021 у сумі 225805,27 грн., за серпень 2021 у сумі 355325,47 грн., за вересень 2021 у сумі 271229,02 грн., несплата станом на 30.11.2021 за вересень 2021 у сумі 99802,36 грн., за жовтень 2021 у сумі 330680,53 грн.

Відповідно до ст. 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Вчинення платниками податків, їх посадовими особами та посадовими особами контролюючих органів порушень законів з питань оподаткування та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

Відповідно до ст. 125 Податкового кодексу України ненарахування та/або неутримання, та/або несплата (неперерахування), та/або нарахування, сплата (перерахування) не в повному обсязі податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків, а також нерезидентом, на якого покладено обов`язок сплачувати податок у порядку, встановленому розділом III цього Кодексу, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Ті самі дії, вчинені умисно, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Діяння, передбачені пунктом 125-1.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

У ході судового розгляду встановлено, що проведеними перевірками Акціонерного товариства «Завод «Електроважмаш» зафіксовано порушення позивачем пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, що виразилось у несвоєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з липня 2020 по грудень 2020, січень та травень 2021, що відображено у актах перевірки від 26.10.2021 № 389/35-00-07-02/00213121, від 26.05.2021 № 177/35-00-07/00213121.

З огляду на п. 52-1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, відповідно до якого за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, контролюючим органом відповідні податкові повідомлення рішення за результатами вказаних попередніх перевірок не виносились.

Втім, вказані обставини не спростовують встановлених проведеними перевірками фактів вчинення платником податків порушень пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України.

Так, п. 125-1.4 Податкового кодексу України передбачає штрафні санкції за діяння, передбачене п. 125-1.2, вчинене повторно, у той час як діяння, визначене п. 125-1.2 має бути вчинене умисно.

Тобто, відповідальність у вигляді штрафу за п.п. 125-1.4 п. 125-1 ст. 125 Податкового кодексу України пов`язана, крім іншого, з обов`язком доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу.

Згідно з абз. 1 п. 109.1 ст. 109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Пунктом 109.2 ст. 109 Податкового кодексу України передбачено, що порушення податкового законодавства та порушення вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Особа не може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення інакше, як на підставах і в порядку, передбачених цим Кодексом.

Так, під час проведення перевірки контролюючим органом за даними бухгалтерського обліку позивача встановлено отримання грошових коштів від покупців за 2 півріччя 2021, та перерахування платником податків на користь постачальників товарно-матеріальних цінностей та послуг кошти, що свідчить про наявність на рахунках підприємства грошових коштів, що також відображено у звіті Акціонерного товариства «Завод «Електроважмаш» за 2021.

У свою чергу позивач, обґрунтовуючи відсутність умислу щодо несвоєчасної сплати зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору вказував, що наявні на розрахункових рахунках кошти спрямовувались на оплату зобов`язань перед постачальниками.

Втім, із такими доводами колегія суддів не погоджується, оскільки зобов`язання з виплати заробітної плати працівникам, з чим пов`язана сплата податку на доходи фізичних осіб та військового збору, є першочерговими та спрямування наявних на поточних рахунках позивача коштів на інші статті видатків не свідчить про вжиття платником податків достатніх заходів щодо дотримання вимог пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України.

За наведених обставин, колегія суддів вважає обґрунтованими висновки щодо наявності підстав для притягнення позивача до відповідальності, передбаченої п.п. 125-1.4 п. 125-1 ст. 125 Податкового кодексу України за порушення пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, з огляду на що є правомірними та скасуванню не підлягають оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 16.06.2022 № 2, № 2.

З огляду на викладене, колегія суддів частково погоджується із висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог щодо скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 16.06.2022 № 2 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з ПДВ у розмірі 282088 грн., в іншій частині колегія суддів доходить висновку про необґрунтованість позовних вимог та відсутності підстав їх задоволення.

Згідно з ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуване рішення суду підлягає скасуванню в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.06.2022 № 2, № 2, № 2, № 2 в частині зменшення суми від`ємного значення з ПДВ у розмірі 124500 грн. із прийняттям в цій частині нової постанови про відмову у задоволенні позову Акціонерного товариства Завод "Електроважмаш, в іншій частині рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - задовольнити частково

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 06.02.2023 по справі № 520/5026/22 скасувати в частині задоволення позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.06.2022 № 2, від 16.06.2022 № 2, від 16.06.2022 № 2, від 16.06.2022 № 2 в частині зменшення суми від`ємного значення з ПДВ у розмірі 124500 грн.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою у задоволенні позову Акціонерного товариства Завод "Електроважмаш - відмовити.

В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 06.02.2023 по справі № 520/5026/22 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя І.М. Ральченко
Судді В.В. Катунов І.С. Чалий
Постанова складена в повному обсязі 14.07.23.