Справа № 580/2095/19
Суддя: Валентина ТИМОШЕНКО
Дата ухвалення: 2023-07-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 липня 2023 року справа № 580/2095/19

м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Тимошенко В.П.,

розглядаючи у письмовому провадженні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Христинівське ХПП до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

01.07.2019 до Черкаського окружного адміністративного суду звернулося ТОВ Христинівське ХПП (20001, Черкаська область, м. Христинівка, вул. Ювілейна, 20; далі - позивач) з позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області (18000, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235; далі - відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Черкаській області № від 05.03.2019.

Обґрунтовуючи позов, Товариство зазначило, що контролюючий орган при перевірці відповідності цін у контрольованих операціях з продажу Товариством у січні листопаді 2016 року компанії Almahsoul DMCC (резидент Об`єднаних Арабських Еміратів) зерна кукурудзи, пшениці та ячменю за зовнішньоекономічними контрактами від 11.01.2016 №НА8160111, від 21.04.2016 №НА8160421, від 25.04.2016 №НА8160425, від 15.02.2016 №НА31600215, від 10.02.2016 №НА6160210 та від 03.03.2016 №НА7160303 принципу витягнутої руки безпідставно не визнав зіставними з цими операціями операції з продажу зерна цих сільськогосподарських культур на Чиказькій товарній біржі, на ціни якої орієнтувалося Товариство при формуванні цін в контрольованих операціях. Натомість ГУ ДФС всупереч вимозі підпункту 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (далі ПК) щодо використання для встановлення відповідності принципу витягнутої руки умов контрольованих операцій з експорту та імпорту товарів, що мають біржове котирування, діапазону цін на такі товари, що склалися на товарній біржі, застосувало ціни, які склалися не у зв`язку з біржовим котируванням та не в зіставних операціях. ГУ ДФС використало інформацію щодо цін на зерно кукурудзи, пшениці та ячменю в щомісячному інформаційному бюлетені Огляд цін українського та міжнародного товарних ринків видавництва ДП Держзовнішінформ та інформаційно-аналітичного продукту Дейжест цін товарів та світових ринках ДП Укрпромзовнішекспертиза в операціях з базисом поставки FOB (франко-борт) - порти Чорного моря (Правила Інкотермс 2010), тоді як контрольовані операції здійснено на умовах базису поставки CPT (перевезення оплачено до) порт Южний та Одеса. Ціни для порівняння з цінами в контрольованих операціях ГУ ДФС визначило з порушенням підпункту 39.3.3.3 пункту 39.3 статті 39 ПК, оскільки безпідставно виходило з діапазону цін на дати доставки зерна в зерновий термінал, які не відповідають датам відвантаження Товариством зерна (передачі перевізнику для доставки в порт). Разом з тим, базис поставки СРТ (Правила Інкотермс 2010) передбачає, що після передачі продавцем товару перевізнику всі ризики щодо товару виникають у покупця.

Відповідачем подано до суду відзив на позовну заяву, в якому зазначено, що під час винесення спірного рішення контролюючий орган діяв в межах повноважень та у спосіб, що передбачений чинним законодавством України, оскільки позивачем до контрольованих операцій, які здійснені у 2016 році не вірно застосовано метод визначення цін, при чому вибір позивачем світових товарних бірж як джерела інформації у зв`язку з невідповідністю основних критеріїв зіставності та відсутності можливості відкоригувати дані відмінності, які мають істотний вплив на формування ціни є помилковим.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 04.10.2019 у задоволенні позову відмовлено повністю.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.02.2020 зазначене рішення скасовано, позов задоволено та визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Черкаській області від 05.03.2019 №.

Постановою Верховного Суду від 26.07.2021 скасовано рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 04.10.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.02.2020, справу направлено на новий судовий розгляд до Черкаського окружного адміністративного суду.

У вказаній постанові Верховним Судом зазначено, що вирішення спору в цій справі вимагало від судів попередніх інстанцій застосування норм підпункту 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК та встановлення обставин щодо відповідності використаних сторонами цін для цілей трансферного ціноутворення щодо контрольованих операцій, здійснених Товариством з 01.01.2016 по 15.09.2016 та з 16.09.2016, відповідно до правового регулювання, встановленого цими нормами.

07.09.2021 представником позивача подано до суду пояснення, в яких він просить позов задовольнити повністю, зазначивши зокрема, що редакція п. 39.2.1.3 ПК України почала використовуватись лише після внесення змін до ПК України від 15.07.2015 і раніше не застосовувалась платниками податків для визначення ціни товару в експортних операціях з нерезидентами - пов`язаними особами і в той же час до внесення зазначених змін у пп. 39.2.1.3. ПК України було чинним Розпорядження КМУ від 23.10.2013№ 866-р, яким встановлювались обов`язкові для застосування інформаційні джерела, що в сукупності не дозволяло платниками податків використовувати біржові котирування в подібних випадках.

Проте, у 2016 році діяла нова спеціальна імперативна норма п. 39.2.1.3. ПК України і кореспондується з пп. «б» п. 39.5.3.1. ПК України, яка зобов`язувала платників податків визначати ціну товару на підставі біржових котирувань, хоча до 16.09.2016 Кабінетом Міністрів України і не був встановлений перелік товарів, які мають біржове котирування.

При цьому не можна стверджувати, що норма п. 39.2.1.3. ПК України не була діючою до 16.09.2016, оскільки в силу ст. 5 ПК України норми ПК України мають приорітет в застосуванні перед іншими актами законодавства.

Використання ж пп. «а» п. 39.5.3.1. ПК України щодо необхідності використання інформації щодо зіставних неконтрольованих операцій платника податків та/або його контрагента - сторони неконтрольованої операції з непов`язаними особами було в цьому випадку неможливим для платника податку, оскільки у звітному періоді позивач не здійснював такі неконтрольовані операції.

26.06.2020 відповідачем подано до суду пояснення, в яких представник відповідача просить відмовити у задоволенні позову зазначаючи при цьому, що відповідно до п.п.39.3..3.2 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України(яка діяла на час здійснення контрольованих операцій) під час застосування першого методу порівняння ціни контрольованої операції проводиться з ціною співставних контрольованих операцій, які фактично здійснені платником податків або іншими особами. Відповідач використовував загальнодоступні джерела інформації «Огляд цін» ДП «Держзовнішінформ» та «Дайджест цін» ДП «Укрпромзовнішекспертиза» зіставними з контрольованим операціями ТОВ «Христинівське ХПП» (за умови коригування цін на умови поставки) відповідно до п.п. 39.2.2 п. 39.2 ст. 39 ПКУ (в редакції що діяла під час здійснення контрольованих операцій), які є також репрезентативними.

Необхідно зазначити, що Чиказька товарна біржа - найбільший у світі торгівельний майданчик ф`ючерсами, тобто угодами «на майбутнє». А ціни на біржі є бенчмарком, орієнтиром для бізнесу на майбутнє, а не інформація про фактично здійснені операції.

Після набуття чинності Постанови Кабінету Міністрів України №616 від 08.09.2016 фахівці міжнародних аудиторських компаній у періодичних виданнях зазначили про складнощі та неможливість застосування біржових котирувань як джерело інформації для встановлення відповідності контрольованих операцій принципу «витягнутої руки». Крім того, Американська торгівельна палата в Україні та Європейська бізнес Асоціація звернулися до інституцій влади України в інтересах членів цих асоціацій (платників податків) з проханням призупинення або скасування вказаної вище Постанови Кабінету Міністрів України в зв`язку з неможливістю застосування біржових котирувань як джерела інформації.

Ухвалою суду від 21.09.2021 призначено у справі судово економічну експертизу та зупинено провадження у справі.

08.05.2023 від Київського науково дослідного експертно-криміналістичного центру МВС України надійшов висновок експерта від 28.04.2023 №СЕ-19/116-22/19910-ЕК.

Ухвалою суду від 14.06.2023 поновлено провадження у справі.

Представник позивача надав до суду пояснення щодо висновку судово-економічної експертизи в яких зазначив, що позивачем правильно зазначено в документації з трансферного ціноутворення інформацію щодо дат здійснення контрольованих операцій та вартісного обсягу поставок на підставі даних первинних документів та даних бухгалтерського обліку, на відміну від інформації відповідача в акті перевірки щодо цих показників. Крім того зазначив, що в акті відповідача відсутні розрахунки відповідності цін в контрольованих операціях між ТОВ «Христинівське ХПП» та компанією «ALMAHSOUL DMCC» цінам на аналогічні товари на Чиказькій товарній біржі, на біржі Euronex (Франція), на біржі DCE (м. Далянь, КНР) за методом порівняльної неконтрольованої ціни (стор. 39-40, 45,48 висновку експерта). Аналогічні висновки щодо порушень контролюючого органу при складанні акту перевірки та відповідності операцій позивача принципу «витягнутої руки» зроблені в експертному висновку щодо виконання контрактів № НА 8160111 від 11.01.16., № НА 8160421 від 21.04.16., № НА 8160425 від 25.04.16.

Представником відповідача подано до суду пояснення щодо висновку експертизи в яких зазначено, що у висновку експерт спростовує висновки контролюючого органу за весь період проведення контрольованих операцій, при цьому не зазначає про відсутність проведення коригування Позивачем з урахуванням обсягу контрольованої операції, умов оплати та постачання товарів, якісних характеристик, транспортних витрат. Таким чином, висновок експерта не може бути взяти судом до уваги при прийнятті судового рішення.

Також, в експертному висновку не враховано, зазначене Верховним Судом, що «суд апеляційної інстанції, однак, неправильно застосував норми п.п. 39.2.1.3, зробивши помилковий висновок про безпідставність доводів ГУ ДФС, що до експортних операцій, здійснених до 16.09.2016, не можуть бути застосовані ціни, які склалися на світових товарних біржах. Помилковість цього висновку призвела до неправильного висновку апеляційного суду щодо оцінки використаних ГУ ДФС джерел інформації про ціни на зерно, експортоване з України, та обраних для визначення діапазону цін неконтрольованих операцій при перевірці дотримання Товариством принципу «витягнутої руки» в контрольованих операціях, здійснених до 16.09.2016».

Щодо контрольованих операцій здійснених Позивачем після 16.09.2016 року, висновок експерта не містить доказів проведення Позивачем відповідного коригування обсягу контрольованої операції, умов оплати та постачання товарів, якісних характеристик, транспортних витрат.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав та просив позов задовольнити повністю.

Представник відповідача у судовому засіданні просила відмовити у задоволенні позову повністю.

Усною ухвалою суду від 05.07.2023, яка занесена секретарем судового засідання до протоколу судового засідання, постановлено здійснювати подальший розгляд справи у письмовому провадженні за наявними у справі доказами.

Заслухавши пояснення учасників справи, дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд зазначає таке.

ТОВ Христинівське ХПП, як суб`єкт господарювання юридична особа, ідентифікаційний код 36299535, зареєстроване 30.04.2009 року та перебуває на обліку за основним видом діяльності складське господарство, а також КВЕД передбачено вид діяльності Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

ГУ ДФС у Черкаській області проведено документальну позапланову виїзну з питань дотримання принципу витягнутої руки ТОВ Христинівське ХПП у контрольованих операціях з компанією ALMAHSOUL DMCC (Об`єднані Арабські Емірати) щодо: експорту кукурудзи 3-го класу, пшениці 3-го класу, пшениці 5-го та 6-го класу, ячменю 3-го класу, на підставі контрактів від 11.01.2016 року № НА8160111, від 21.04.2016 року № НА8160421, від 25.04.2016 року № НА8160425, від 15.02.2016 року № НА3160215, від 10.02.2016 року №НА6160210, від 03.03.2016 року № НА7160303, проведених у період з 01.01.2016 року по 31.12.2016 року.

За результатами вказаної перевірки, контролюючим органом складено акт № 486/23-00-14-0406/36299535 від 28.12.2018 року (далі по тексту акт перевірки).

Як вбачається з акту перевірки, податковим органом встановлено порушення ТОВ Христинівське ХПП вимог пп. 39.1.1, пп. 39.1.3 п. 39.1, пп. 39.3.3 п. 39.3 ст. 39, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134, пп. 140.5.1 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України (в редакції що діяла під час здійснення контрольованих операцій), внаслідок чого завищено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, за 2016 рік, на загальну суму 16 070 804 грн.

На підставі акту перевірки, ГУ ДФС у Черкаській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.03.2019 року № про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 16 070 804 грн.(далі по тексту оскаржуване ППР).

Вважаючи оскаржуване ППР протиправним, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом за захистом своїх прав та законних інтересів.

Вирішуючи спір по суті суд зазначає таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює та визначає Податковий кодекс України.

Відповідно до пп. 39.2.1 ПК України, контрольованими операціями є:

- господарські операції, що впливають на об`єкт оподаткування сторін (сторони) таких операцій, що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами (абз. 1 пп. 39.2.1.1 ПК України);

- зовнішньоекономічні господарські операції з продажу товарів через комісіонерів - нерезидентів (абз. 2 пп. 39.2.1.1 ПК України);

- господарські операції, що впливають на об`єкт оподаткування платника податків, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), що включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України (пп. 39.2.1.2 ПК України). Операції з контрагентом, зареєстрованим у державі (на території), включеній до зазначеного переліку, визнаються контрольованими з дати включення держави (території) до такого переліку.

- якщо в ланцюгу господарських операцій між платником податків і його пов`язаною особою - нерезидентом, передбачених п.п. 39.2.1.1, 39.2.1.2, 39.2.1.3 ПК України, право власності на предмет такої операції перш ніж перейти від платника податків до пов`язаної особи - нерезидента (у разі експортних операцій) або перш ніж перейти від пов`язаної особи - нерезидента до платника податків (у разі імпортних операцій) переходить до однієї або декількох непов`язаних осіб, така операція для цілей оподаткування податком на прибуток підприємств вважається контрольованою операцією між платником податків та його пов`язаною особою - нерезидентом, якщо ці непов`язані особи:

- не виконують в такій сукупності операцій істотних функцій, пов`язаних з придбанням (продажем) товарів (робіт, послуг), між пов`язаними особами;

- не використовують в такій сукупності операцій істотних активів та/або не приймають на себе істотних ризиків для організації придбання (продажу) товарів (робіт, послуг) між пов`язаними особами.

Для цілей цього підпункту під істотними функціями та активами розуміються функції, які пов`язані особи не могли б виконати самостійно у своїй звичайній діяльності без залучення інших осіб та використання активів таких осіб. Під істотними ризиками розуміються ризики, прийняття яких є обов`язковим для ділової практики таких операцій.

Вищезазначені господарські операції, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

- річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

- обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Засновниками Товариства під час здійснення контрольованих операцій була Компанія Альмахсул Діемсісі (ALMAHSOUL DMCC), ОАЕ, реєстраційний № DMCC-068646, АДРЕСА_1 , ОАЕ із внеском до статутного капіталу Товариства 10000000,00 грн.

Загальна сума постачання за Контрактами у 2016 році склала 9375315 грн., відповідно реалізація здійснювалася пов`язаній особі - нерезиденту ALMAHSOUL DMCC.

За даними звіту про фінансові результати, доходи ТОВ ХРИСТИНІВСЬКЕ ХПП у 2016 році склали 353 330 тис. грн.

Таким чином, операції, здійсненні з компанією ALMAHSOUL DMCC відповідають критеріям встановленим пп. 39.2.1.1 та пп. 39.2.1.7 ПК України та є контрольованими.

У свою чергу, відповідно до пп. 39.3.1 ПК України встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу витягнутої руки здійснюється за одним із таких методів:

1) порівняльної неконтрольованої ціни;

2) ціни перепродажу;

3) витрати плюс;

4) чистого прибутку;

5) розподілення прибутку.

Відповідність умов контрольованої операції принципу витягнутої руки визначається за допомогою застосування методу трансфертного ціноутворення, який є найбільш доцільним до фактів та обставин випадку (пп.39.3.2.1. п.39.3.2 ч.. 39.3 ст. 39 ПК України).

Найбільш доцільний метод трансфертного ціноутворення обирається з урахуванням таких критеріїв:

- доцільності обраного методу відповідно до характеру контрольованої операції, що визначається, зокрема, на основі результатів функціонального аналізу контрольованої операції (з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і понесених ризиків);

- наявності повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціноутворення;

- ступеня порівнюваності між контрольованими і неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань порівнюваності, якщо такі застосовуються, які можуть використовуватися для усунення розбіжностей між такими операціями.

Платник податку з урахуванням зазначених критеріїв використовує будь-який метод, який він вважає найбільш доцільним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни.

У разі коли з урахуванням таких критеріїв метод ціни перепродажу або метод витрати плюс та метод чистого прибутку або розподілення прибутку можуть застосовуватися платником податку з однаковою надійністю, застосовується метод ціни перепродажу або метод витрати плюс.

Платник податку може не застосовувати більше одного методу для визначення того, чи відповідають умови контрольованої операції принципу витягнутої руки.

Якщо під час застосування методів трансфертного ціноутворення порівняння ціни або фінансового показника контрольованої операції проводиться з цінами або фінансовими показниками кількох зіставних неконтрольованих операцій, використовується діапазон цін (рентабельності).

У разі наявності кількох зіставних неконтрольованих операцій використання діапазону цін (рентабельності) є обов`язковим.

Розрахунок діапазону цін (рентабельності) та медіани діапазону цін (рентабельності) здійснюється відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 04.06.2015 року № 381 Про затвердження Порядку розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани такого діапазону для цілей трансфертного ціноутворення (далі по тексту - Порядок № 381).

Метод порівняльної неконтрольованої ціни базується на порівнянні ціни, застосованої під час контрольованої операції, з ціною (діапазоном цін) у співставній (співставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях) (пп. 39.3.3.1 ПК України).

Під час застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни порівняння ціни контрольованої операції проводиться з ціною співставних неконтрольованих операцій, які фактично здійснені платником податків або іншими особами.

Порівняння ціни контрольованої операції з ціною (діапазоном цін) співставних неконтрольованих операцій проводиться на підставі наявної інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, або інформації на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату, крім випадків, передбачених пп. 39.2.1.3 ПК України.

Підпунктом 39.2.1.3 ПК України передбачено, що для контрольованих операцій з вивезення у митному режимі експорту та/або ввезення у митному режимі імпорту товарів, що мають біржове котирування, встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу витягнутої руки з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за методом порівняльної неконтрольованої ціни.

Для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу витягнутої руки використовується діапазон цін на такі товари, що склалися на товарній біржі.

Перелік товарів, що мають біржове котирування, та світових товарних бірж для кожної групи товарів визначено Постановою Кабінету Міністрів України № 616 від 08.09.2016 року Про затвердження переліку товарів, що мають біржове котирування, та світових товарних бірж для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу витягнутої руки.

У свою чергу, діапазон цін розраховується згідно з Порядком № 381, на підставі біржових котирувань відповідного товару за декаду, що передує проведенню контрольованої операції, а в разі контрольованої операції, яка здійснюється на підставі форвардного або ф`ючерсного контракту, - на підставі форвардних або ф`ючерсних біржових котирувань відповідного товару за декаду, що передує даті укладення відповідного форвардного або ф`ючерсного контракту.

У даному випадку, контрольовані операції, які були предметом перевірки позивача, це операції з експорту кукурудзи 3-го класу, пшениці 3-го класу, пшениці 5-го а 6-го класу, ячменю 3-го класу, що входять до переліку біржових товарів.

Як вбачається з матеріалів справи та не спростовано податковим органом під час розгляду справи, під час перевірки контролюючим органом був обраний той самий метод визначення ціни, як і ТОВ ХРИСТИНІВСЬКЕ ХПП, - за принципом витягнутої руки використання діапазону цін на такі товари, що склалися на товарній біржі.

Так, в акті перевірки (Т.1 а.с.114), відповідачем зазначено, що в обов`язковому порядку перелік світових бірж має застосовуватись починаючи лише з 16.09.2016, тобто з моменту набуття чинності Постановою Кабінету Міністрів України № 616 від 08.09.2016 року.

Суд вважає безпідставними посилання контролюючого органу про те, що контрольовані операції з експорту пшениці, ячменю, а також частини експорту кукурудзи, які здійснювалися до 16.09.2016 року, не можуть бути до них застосовані показники цін світових товарних бірж.

Отже, для встановлення відповідності умов контрольованих операцій позивача, здійснених в період з 01.01.2016 року до 15.09.2016 року, принципу витягнутої руки, законодавство не вимагає обов`язкового застосування біржових котирувань.

Таким чином, суд вважає, що для контрольованих операцій, які були здійсненні ТОВ ХРИСТИНІВСЬКЕ ХПП до 16.09.2016 року, тобто до моменту набуття чинності Постановою Кабінету Міністрів України № 616 від 08.09.2016 року законної сили, останнім були законно розглянуто інші джерела інформації, передбачені Кабінетом Міністрів України.

Правовими положеннями пп. 39.5.3.1 ПК України передбачено, що для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу витягнутої руки платник податків та контролюючий орган використовують джерела інформації, які містять відомості, що дають можливість зіставити комерційні та фінансові умови операцій згідно з пп. 39.2. ПК України, зокрема:

а) інформацію про зіставні неконтрольовані операції платника податків, а також інформацію про зіставні неконтрольовані операції його контрагента - сторони контрольованої операції з непов`язаними особами;

б) будь-які інформаційні джерела, що є загальнодоступними та надають інформацію про зіставні операції та осіб.

У свою чергу, неконтрольована операція - це операція між двома незалежними сторонами, яка є порівнянною з контрольованою операцією, що розглядається. Це може бути або порівнянна операція між однією стороною контрольованої операції та незалежною стороною (внутрішні ознаки порівнянності) або між двома незалежними сторонами, жодна з яких не є стороною контрольованої операції (зовнішні ознаки порівнянності).

Як вбачається з матеріалів справи, у 2016 році ТОВ ХРИСТИНІВСЬКЕ ХПП здійснювало експорт кукурудзи 3-го класу виключно на користь компанії ALMAHSOUL DMCC в рамках контрольованих операцій.

Таким чином, у звітному перевіряємому періоді, позивач не здійснював операції, які є співставними з контрольованими операціями.

На території України у 2016 році компанія ALMAHSOUL DMCC здійснювала закупівлю зазначених товарів виключно в рамках контрольованих операцій.

Операції з імпорту вказаних від осіб, які не є пов`язаними з компанією ALMAHSOUL DMCC, у вказаному періоді не здійснювались.

Таким чином, інформація про внутрішні співставні операції, що здійснені компанією - ALMAHSOUL DMCC у 2016 році, відсутня.

Тобто, з огляду на вказані вище обставини, суд доходить висновку, що під час здійснення своєї господарської діяльності позивач не міг використати інші варіанти джерел інформації, а саме: для цінової політики, адже Кабінетом Міністрів України постанова № 616 була прийнята лише 08.09.2016 року.

Таким чином, позивач діяв законно використовуючи інші інформаційні джерела, що є загальнодоступними та надають інформацію про співставні операції та осіб.

Згідно п.п. 39.2.2.1. п.39.2 ст. 39 ПК України контрольовані операції визнаються зіставними з неконтрольованими, якщо:

- немає значних відмінностей між ними, що можуть істотно вплинути на фінансовий результат під час застосування відповідного методу трансфертного ціноутворення;

- такі відмінності можуть бути усунені шляхом коригування умов та фінансових результатів неконтрольованої операції для уникнення впливу таких відмінностей на порівняння.

Правовими положеннями пп. 39.2.2.2. п. 39.2 ст. 39 ПК України встановлено, що під час визначення зіставності операцій аналізуються такі елементи контрольованої та зіставних операцій:

- характеристика товарів (робіт, послуг), які є предметом операції; функції, які виконуються сторонами операції, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції (далі - функціональний аналіз);

- стала практика відносин та умови договорів, укладених між сторонами операції, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

- економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

- бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Відповідно до первинних документів, які надані ТОВ ХРИСТИНІВСЬКЕ ХПП і містяться в матеріалах справи, при визначені ціни позивач використовував дані Чиказької товарної біржі (СМЕ).

У наданій документації з трансфертного ціноутворення детально аргументовано щодо обрання саме Чиказької товарної біржі для отримання інформації про зіставні операції та осіб.

Разом з тим, в акті перевірки не міститься жодних спростувань щодо невірності обрання позивачем в якості джерела інформації для формування ціни з постачання пшениці та ячменя саме Чиказької біржі.

Зауваження містяться лише щодо формування ціни кукурудзу.

Так, контролюючий орган вважає, що обрання Чиказької біржі, як джерела інформація для формування є безпідставним з огляду на те, що характеристики товару який котирується на біржі різняться від характеристик товару, який був предметом контрактів.

Між тим, існують три стандарти, що пред`являються до якості зерна кукурудзи: ДСТУ чинні на території України, EU742/2010 (вимоги ЄС) та стандарти USDA (широко поширені в усьому світі, зокрема в країнах Америки, Африки, Близького Сходу Азії та Австралії).

Аналогічні висновки містяться в акті перевірки (Т.1 а.с.115).

Відповідно до митних декларацій країнами постачання кукурудзи є саме: країни Африки, Близького Сходу та Азії, зокрема, Єгипет, Іран та Індія.

У акті перевірки фіскальна служба порівнює вимоги, які пред`являються до фізико-хімічних показників ДСТУ та EU742/2010.

Так, при порівнянні відповідач приходить до висновку, що вимоги ДСТУ та EU742/2010 є більш зіставними ніж вимоги ДСТУ та USDA. І так як кукурудза вирощувалась в Україні, і за якістю повинна відповідати вимогам ДСТУ, то позивач повинен був використовувати дані біржи Euonext та DCE.

Між тим, вказані висновки податкового органу є безпідставними, з огляду на те, що основні вимоги до фізико-хімічних показників зерна кукурудзи встановлюються контрактами.

Разом з тим, як на біржі Euronext, на яку посилається відповідач, як на біржу для обов`язкового використання позивачем, може котируватися тільки 1 клас жовтої та червоної кукурудзи ДСТУ і лише у разі, якщо показник битого зерна кукурудзи не перевищує 4% .

Комбінований елемент з битого зерна кукурудзи, пророслих зерен кукурудзи, зернової домішка та інших домішок не повинна перевищувати 12%.

Кукурудза повинна відповідати вимогам: EC regulation №1829/2003 of the European Parliament and the Council of the 22 September 2003 on genetically modified food and feed (OJEU 18- 10-2003) - не містити ГМО, або містити ті ГМО, які технологічно при зборі ніяк не можуть бути виділені з кукурудзи.

Euronext здійснює котирування кукурудзи за умовами FOB (ІНКОТЕРМС 2010).

На ціноутворення на європейському ринку кукурудзи чинять вплив наступні фактори:

- зниження курсу євро;

- відсутність підтримки з боку ринку ріпаку;

- тиск з боку європейської пшениці та американської кукурудзи;

- збільшення оцінки врожайності кукурудзи в ЄС;

- низька активність на експортному ринку.

Отже, виходячи з умови формування цін на біржі, які зумовлені ринковими факторами, можна зробити висновок, що Euronext не може бути використана у якості джерела інформації для встановлення відповідності умов здійснення контрольованих операцій принципу витягнутої руки.

Щодо неможливості використання позивачем даних біржі Далянь DCE, суд зазначає таке.

Так, позивачем зазначено, що протягом останніх років сформувався великий спред (різниця в ціні) між цінами на біржі Далянь і світовими цінами.

Таким чином, висока ціна на біржі Далянь пов`язана з тим, що Китай мотивує виробників до нарощування обсягів виробництва кукурудзи шляхом збільшення внутрішніх цін.

Показники якості кукурудзи на DCE співставні з кукурудзою 1, 2 класів ДСТУ, однак необхідно, щоб показник натури становив не менше 675 г/літр. Наявна система дисконтів по якості за показниками натури, вологості, запліснявілості, загальний обсяг зіпсованого зерна після зберігання насипом при розвантаженні складу повинен бути

Отже, дана біржа не може бути використана у якості джерела інформації через внутрішню політику держави, завдяки якій ціна на даній біржі значно відрізняється від світового рівня цін.

Таким чином, суд доходить висновку, що позивачем доведено належними доказами, з врахуванням факторів ціноутворення на ринку кукурудзи, що Чиказька товарна біржа може використовуватися у якості джерела інформації для встановлення відповідності умов здійснення контрольованих операцій принципу витягнутої руки.

Крім того, вперше було введено до Податкового кодексу зобов`язання використовувати біржові котирування Законом України 609-УІІІ від 15.07.2015 року Про внесення змін до Податкового кодексу України (щодо трансфертного ціноутворення).

У Пояснювальній записці до законопроекту необхідність його прийняття обґрунтовується тим, що чинна практика застосування механізму контролю за трансфертним ціноутворенням засвідчила необхідність вдосконалення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням та приведення його у відповідність до Настанов Організації економічного співробітництва та розвитку щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових служб.

Також обґрунтовано скасування пріоритету офіційно визнаних джерел інформації, тим що платники податків та контролюючі органи зобов`язані використовувати інформаційні джерела, що є загальнодоступними та дають можливість отримати вищий рівень співставності комерційних та фінансових умов операції.

Договірна ціна є звичайною ціною та є ринковою ціною, якщо іншого не доведено передбаченими Податковим кодексом України методами визначення звичайної ціни, і такий обов`язок щодо доведення покладено саме на контролюючий орган.

У свою чергу, контролюючим органом не дотримано процедури визначення звичайної ціни по операціях правомірно віднесених до контрольованих з контрагентом - нерезидентом компанією ALMAHSOUL DMCC (Об`єднані Арабські Емірати), відповідно до статті 39 Податкового кодексу України, оскільки, для визначення звичайної ціни відповідач взяв для співставності лише одну умову договору - ціну сільськогосподарської продукції, інші елементи та умови контрольованої та зіставних операцій не аналізувались, зокрема контролюючий орган не співставляв такі умови договорів як момент (дата) підписання, кількість товару, строки поставки, строки оплати товару, розподіл обов`язків сторін контракту та інших умов, які безпосередньо впливають на формування ціни контракту та є обов`язковими умовами. Не було також співставлено (враховано) і існуючі надбавки чи знижки до ціни, маркетингова політика, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки, а також інші об`єктивні умови, що можуть впливати на ціну, аналіз рівня справедливих ринкових цін на ідентичні товари на ринку. Крім того, відповідач під час здійснення перевірки діяльності позивача всі розрахунки та висновки про те, що позивач занизив ціни, відбувались на підставі отриманих відомостей про здійсненні операції на умовах FOB згідно Інкотермс, проте згідно умов Контрактів, на підставі яких позивач здійснював контрольовані операції, умовами поставки було визначено СРТ.

Також, контролюючим органом під час здійснення аналізу ціни товару в контрольованих операціях було використано одне джерело інформації про рівень цін, що склався на товари, продані на експорт підприємством в 2013-2014 роках, а саме сайт Аграрної біржі, будь - яких доказів використання інших джерел інформації про ціни, що склалися на ринках ідентичних або однорідних товарів у порівнянних умовах (спеціалізовані періодичні видання, комерційні пропозиції від різних постачальників, покупців, тощо) контролюючим надано не було та про використання таких у відзиві та поясненнях не зазначалось, що ставить під сумнів об`єктивність отриманої контролюючим органом інформації про рівень цін, що склались в Україні на товари, які були експортовані у 2013-2014 роках.

Крім того, посилання контролюючого орану на те, що для цілей трансфертного ціноутворення датою здійснення контрольованої операції є саме дата переходу права власності на товар, не заслуговує на увагу, оскільки норми статті 39 Податкового кодексу України, не ототожнюють дату здійснення контрольованої операції з датою переходу власності, зокрема пп. 39.3.3.3.4 п. 39.3 ст. 39 передбачає, що ринковий діапазон цін визначається на підставі інформації на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату.

З урахуванням зазначеного, суд дійшов висновку, що контролюючим органом, всупереч вимог законодавства, не доведено належними засобами доказування того, що ціна реалізації позивачем товару за спірними операціями не відповідає рівню звичайних цін.

Крім того, суд звертає увагу, що висновку експерта від 28.004.2023 №СЕ-19/116-22/19910-ЕК, висновки Акту Головного управління ДФС у Черкаській області ДФЄ України №486/23-00-14-0406/36299535 про результати перевірки з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» Товариство з обмеженою відповідальністю «Христинівське ХПП» (код за ЄДРПОУ 362995-0) від 28.12.2018 щодо не відповідності цін в контрольованих операціях між ТОВ «Христинівське ХПП» та компанією «ALMAHSOUL DMCC», застосованих з урахуванням вимог п.п.п.39.2.1.3, п.п.39.2.1, п.п.п. 39.2.2.2, п.п.п.39.2.2.л п.п.39.2.2, п.39.2 п.п.п. 39.3.3.3,пп.39.3.3 п.39.3, п.п.п.39.5.3.3 п.п.39.5.3 п.39.5 ст.39 та п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України документально не підтверджуються по:

- Контракту № НА3160215 від 15.02.2016, які здійснювались 06.04.2016 на підставі Акту прийому-передачі товару за цінами на пшеницю 3-го класу на Чиказькій товарній біржі, за методом порівняльної неконтрольованої ціни і а суми недоотриманого доходу у розмірі - 90 240,70 грн;

- Контракту №НА6160210 від 10.02.2016, які здійснювались ТОВ «Христинівське ХПП» 20.02.2016, 11.03.2016, 13.03.2016, 19.03.2016 та 06.05.2016 на підставі Актів гіриному-передачі товарів за цінами на пшеницю 5- го класу па Чиказькій товарній біржі, за методом порівняльної неконтрольованої ціни та суми недоотриманого доходу у розмірі - 1 424 356,32 грн;

- Контракту №НА7160303 від 03.03.2016, які здійснювались ТОВ «Христинівське ХПП» 29.04.2016 на підставі Акту прийому-передачі товару за цінами на ячмінь 3-го класу на Чиказькій товарній біржі, за методом порівняльної неконтрольованої ціни та суми недоотриманого доходу у розмірі 508 402,52 грн;

- Контракту №НА8160111 від 11.01.2016, які здійснювались ТОВ «Христинівське ХПП» 20.02.2016, 28.02.2016, 27.03.2016 згідно Актів прийому-передачі товарів за цінами на кукурудзу 3-го класу на Зерновій біржі Менніаполіса, за методом порівняльної неконтрольованої ціни та суми недоотриманого доходу у розмірі - 4 137 727,91 грн;

- Контракту №НА8160421 від 21.04.2016, які здійснювались ТОВ «Христинівське ХПП» 28.10.2016 та 11.11.2016, згідно Актів прийому - передачі товарів за цінами на кукурудзу 3-го класу на Зерновій біржі Менніаполіса, за методом порівняльної неконтрольованої ціни та суму недоотриманого доходу у розмірі - 6 676 356,23 грн;

-Контракту № НА 8160425 від 25.04.2016, які здійснювались ТОВ «Христинівське ХГГП» 15.12.2016, згідно Акту прийому-передачі товару за цінами на кукурудзу 3-го класу на Зерновій біржі Менніаполіса, за методом порівняльної неконтрольованої ціни та суму недоотриманого доходу у розмірі З 233 720,31 грн.

Враховуючи вищезазначене, суд дійшов висновку про задоволення адміністративного позову в повному обсязі.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

При цьому в силу положень частини 2 статті 77 вказаного кодексу в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З огляду на викладене, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню, а сплачений судовий збір стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 6, 9, 12, 14, 72, 76, 90, 241-246, 255, 262, 295 КАС України, суд

вирішив:

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Христинівське ХПП» до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області № від 05.03.2019 року.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю Христинівське ХПП судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 19210 (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) грн 00 коп.

Копію рішення направити особам, які беруть участь у справі.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду у строк, встановлений статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Валентина ТИМОШЕНКО