Справа № 300/1563/23
Суддя: Микитин Н.М.
Дата ухвалення: 2023-06-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"07" червня 2023 р. справа № 300/1563/23
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:
судді Микитин Н.М.,
при секретарі судового засідання Маковійчук С.М.,
за участю: представників позивача - Тепак Л.В., Волошин Г.Є.,
представника відповідача - Гавадзина М.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовною заявою товариства з обмеженою відповідальністю "Дена Метал Україна" до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.03.2023 №001455/0705 та №001456/0705,-
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю Дена Метал Україна (надалі позивач, ТОВ Дена Метал Україна, платник податків) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі відповідач, ГУ ДПС, контролюючий орган), в якому просить суд визнати протиправними дії відповідача щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача та щодо оформлення результатів такої перевірки; визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.03.2023 № 001455/0705 та № 001456/0705.
Також платник податків у позові зазначає, що наведені в акті перевірки висновки ГУ ДПС в Івано-Франківській області не обґрунтовуються жодними належними доказами, а самі по собі результати перевірки не можуть чітко і об`єктивно виявити та підтвердити факт порушення вимог законодавства. Вважає, що відображення в акті (довідці) перевірки необґрунтованих даних, а також суб`єктивних припущень представників контролюючого органу, які не мають підтверджуючих доказів, не допускається. Крім того, за результатами інвентаризації нестачі не встановлено, що також не заперечується відповідачем.
Також, позивач вважає помилковими висновки контролюючого органу про необхідність нарахування «компенсуючих» податкових зобов`язань на підставі пункту 198.5 статті 198 ПК України, оскільки металобрухт утворився в результаті переробки металу та:
- метал, як сировина отримувався з метою використання в оподаткованих операціях і в них же й використовувався (у виробництво запущено весь придбаних метал, а відходи металу, що утворилися - це результат його виробничої переробки);
- пункт 198.5 статті 198 ПК України стосується нарахування компенсуючих» податкових зобов`язань, якщо придбані товари/послуги почали використовуватися у звільнених операціях (тобто йдеться про придбаний метал, тоді як отримана стружка та відходи, які утворилися в процесі переробки вказаного металу це вже інший товар).
Таким чином, позивач вважає, що контролюючим органом безпідставно не враховано доводів товариства про те, що:
- позивач не використовував в операціях, звільнених від оподаткування (постачання відходів металу) безпосередньо товар/сировину - метал;
- металобрухт, отриманий в процесі виробництва, є зворотніми відходами, а тому не може вважатися продукцією, придбаною платником податку і надалі реалізованою в операціях, звільнених від податку на додатну вартість (надалі ПДВ);
- проданий металобрухт не отриманий з метою його використання в неоподаткованих операціях, а тому відсутні підстави для нарахування компенсуючих податкових зобов`язань за пунктом 195.5 статті 195 ПК України в результаті пільгового продажу;
Щодо необґрунтованості та протиправності висновків контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань на суму 4 769 669,00 грн позивач вказує на таке.
Перш за все, контролюючим органом не враховано, що згідно з приписами 2.7 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, передбачено, що документування господарських операцій може здійснюватися із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні мати обов`язкові реквізити типових або спеціалізованих форм. Собівартість реалізованої продукції визначена позивачем згідно з нормами ПБО 16 «Витрати». Подані позивачем під час перевірки первинні документи ( накладні на передачу матеріалів у виробництво та відомості прийняття на склад готової продукції) повністю відповідають вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» та підтверджують обсяги списання сировини на виробництво готової продукції. Окрім цього, було надано відповідні регістри бухгалтерського обліку. Також інспекторам були надані усі первинні документи, що підтверджують понесені витрати у податковому обліку.
Також, всі податкові накладні, що відображено у складі податкового кредиту належним чином зареєстровані в ЄРПН. Жодних доказів про безпідставність формування показників податкового кредиту з податку на додану вартість акт перевірки не містить.
Позивач вважає що ним правомірно, з дотриманням вимог ПК України, сформовано показники податкового кредиту з ПДВ, що відображено в деклараціях з ПДВ та Додатку 5, Додатку 2 та Додатку 3 з деталізацією індивідуальних податкових номерів постачальників, періоду (місяць та рік), суми податку на додану вартість за податковими накладними, які належним чином зареєстровані в ЄРПН та відповідно показники Додатку 4.
Крім того, жодних претензій до операцій з експорту готової продукції, для виробництва якої використано ТМЦ, у контролюючого органу під час проведення перевірки не виникало, що відповідно доводить наявність змін в структурі активів, зобов`язань, власному капіталі оскільки наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною.
Ухвалою суду від 03.04.2023 року відкрито провадження в цій адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.
Відповідач скористався правом подання відзиву на позовну заяву який подав 18.04.2023 через канцелярію Івано-Франківського окружного адміністративного суду, в якому щодо задоволення позову заперечив.
Представник відповідача вказав, що перевірка позивача проведена на підставі наказу від 18.01.2023 № 95-п щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2022 року з врахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, за результатами якої складено акт перевірки від 14.02.2023р. № 836/09-19-07-05/32882217. Так, перевірці підлягали показники, за рахунок яких були сформовані позивачем декларації за листопад 2022 року, тобто періоди, показники яких формували показники поданих декларацій. Тобто, оспорюваним наказом чітко визначено предмет та обсяги перевірки.
Серед іншого відповідач вказав на правовий висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений в постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, згідно якого неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, а лише підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за результатами такої перевірки. В спірному випадку наказ на проведення перевірки було реалізовано, за результатами перевірки прийнято оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення. На підставі чого просить відмовити в позові в частині позовних вимог про протиправність дій відповідача щодо проведення та оформлення документальної позапланової виїзної перевірки.
Контролюючим органом, з метою достовірності відображення у бухгалтерському та податковому обліку використання матеріалів у виробництво готової продукції, їх списання у собівартість реалізованої продукції, надано позивачу запити від 24.01.2023 та від 30.01.2023 про надання пояснень та документального підтвердження використання ТМЦ в господарській діяльності, норм витрат на виробництво (калькуляції, норми виходу готової продукції), про те ТОВ «Дена Метал України» не подано документів на підтвердження використання сировини та матеріалів у виробництві готової продукції, норм виходу готової продукції.
В поданому платником податків наказі від 31.12.2014 № 53-В «Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства» не встановлено норм витрат сировини та матеріалів при виробництві продукції. Також подані позивачем накладні на передачу матеріалів у виробництво, які складені в кінці кожного місяця, містять лише цифрові показники кількості використаних матеріалів у виробництві готової продукції, а відомості прийняття на склад готової продукції (за кожен звітний період) зазначено лише загальну кількість вже виготовленої продукції з такої сировини та матеріалів (найменування виду готової продукції, одиниці виміру, кількість в натуральному вимірі), однак такі документи не містять норм витрат сировини та матеріалів при виробництві продукції. Таким чином перевіркою встановлено відсутність затверджених норм щодо списання сировини на виготовлення продукції, відсутність калькуляції на кожний виріб виготовленої продукції, та відповідно, неможливість визначення собівартості продукції. В порушення вимог пункту 44.6 статті 44 ПК України позивачем на вимогу посадових осіб контролюючого органу не надано до перевірки документи, які були витребувані, а тому вважається, що вони відсутні. Отже, в порушення пункту 44.1 статті 44 цього ж Кодексу ТОВ «Дена Метал України» документально не підтверджено використання в господарській діяльності запасів в сумі 23848346,92 грн. Як наслідок, контролюючий орган правомірно дійшов висновку про те, що такі запаси використані позивачем не в господарській діяльності, а тому не могли бути враховані при визначенні бази оподаткування ПДВ (том ІV, а.с. 193-207).
Представником позивача 26.04.2023 через канцелярію Івано-Франківського окружного адміністративного суду подано відповідь на відзив Товариства з обмеженою відповідальністю Дена Метал Україна від 25.04.2023 (том ІV, а.с. 211-216). У відповіді представник позивача додатково вказала на наступне:
- помилковість доводів відповідача щодо безпідставного невиконання позивачем письмового запиту, оскільки такий запит не відповідає вимогам ДСТУ 4163:2020 щодо його оформлення та в порушення вимог податкового закону не містить обов`язкового реквізиту печатки контролюючого органу. Така ж позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 16.04.2020 у справі № 812/1681/16;
- під час перевірки було надано всі первинні документи, які підтверджують факт придбання товарно-матеріальних цінностей, та подальшого їх використання в господарській діяльності. Відповідач не притягав до адміністративної відповідальності посадових осіб позивача за неподання документів під час перевірки;
- запити щодо подання документів, які не належать до первинних документів в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» є безпідставними. Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 10.06.2019 у справі № 804/5840/16;
- висновок контролюючого органу щодо необхідності і нарахування компенсуючих податкових зобов`язань на підставі пункту 198.5 статті 198 ПКУ України на вартість металобрухту, який утворився в результаті переробки металу, є помилковим, оскільки постачання відходів та брухту чорних металів, які утворилися внаслідок обробки сировини на виробництві при виготовленні продукції, названі серед опцій, на які не поширюються правила статті 199 ПК України. Про це прямо вказано в пункті 199.6 статті 199 ПК України;
- відповідачем не враховано, що правила формування податкового кредиту визначені статтею 198 ПК України. Позивачем податковий кредит за звітні періоди сформовано на підставі податкових накладних, належним чином зареєстрованих в ЄРПН. Натомість акт перевірки не містить жодних доказів про безпідставність формування показників податкового кредиту. Як наслідок, позивач в податкових деклараціях з ПДВ обґрунтовано сформував показники податкового кредиту. Відповідач не висловив жодних претензій до операцій з експорту готової продукції, для виробництва якого використано вказані товарно-матеріальні цінності, що доводить наявність змін в структурі активів, зобов`язань, власному капіталі, тобто рух активів за результатами здійснення господарських операцій, як обов`язкової умови для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною.
- за результатами інвентаризації нестачі не встановлено, про що також зазначено відповідачем в акті перевірки.
08.05.2023 через канцелярію Івано-Франківського окружного адміністративного суду надійшли заперечення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на відповідь на відзив. Відповідач додатково зазначив про те, що в ході проведення перевірки товариство не надало уповноваженим особам контролюючого органу підтвердження фактичної наявності запасів, що стало підставою до висновку останнього про відсутність таких. Також не було надано документів на підтвердження використання сировини та матеріалів у виробництві готової продукції, норми виходу готової продукції. Щодо порядку направлення запитів, то оскільки перевірка з приводу дотримання позивачем з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість вже розпочалась, і в ході перевірки виникла потреба в отриманні додаткових документів, то відповідачем правомірно сформовано та направлено на адресу ТОВ «ДЕНА МЕТАЛ УКРАЇНА» запит про надання документів у порядку, визначеному статтею 85 ПК України та положення статті 73 ПК України(том IV а.с. 222-231).
Ухвалою від 09.05.2023 суд закрив підготовче провадження в адміністративній справі призначив розгляд справи по суті в судовому засіданні на 01.06.2023 о 14:00 год.
22.05.2023 представником позивача подано додаткові письмові пояснення щодо правових позицій Верховного Суду в подібних правовідносинах (том V а.с.1-8).
В судовому засіданні 01.06.2023 заслухано вступні слова сторін та розпочато дослідження доказів, в засіданні оголошено перерву до 06.06.2023 13:00 год.
02.06.2023 від позивача надійшли додаткові письмові пояснення у справ ((том V а.с.13-19).
06.06.2023 представник відповідача надав письмові пояснення, які помилково назвав заперечення. В таких пояснення вказав, що неточності в періодах та датах, механічні (технічні) описки при написанні акту перевірки, жодним чином не спростовують доводів контролюючого органу щодо суті виявлених порушень податкового законодавства виявлених в ході перевірки.
В судовому засіданні 06.06.2023 представником позивача подано докази в підтвердження понесення позивачем витрат на професійну правничу допомогу(том Vа.с. 24-30). Позовні вимоги представник позивача підтримала з мотивів наведених у позові, відповіді на відзив та письмових поясненнях, просила позов задоволити.
Розглянувши матеріали адміністративної справи за правилами загального позовного провадження, дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представників сторін, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення позову по суті, суд встановив наступне.
ТОВ «Дена Метал Україна» зареєстровано як юридична особа 30.04.2004 року, код ЄДРПОУ № 32882217, взято на облік в контролюючих органах 06.05.2004 року, перебуває на обліку в Тисменицькій ДПІ ДПС в Івано-Франківській області. Реєстрацію платником ПДВ проведено 18.05.2004 року за № 200676063, види діяльності за КВЕД: 33.12 - «Ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення»; 41.20 «будівництво житлових і нежитлових будівель», 32.20 «виробництво музичних інструментів», 46.90 «неспеціалізована оптова торгівля», 46.62 «оптова торгівля верстатами».
На підставі вищевказаного наказу та направлень від 24.01.2023 року №№ 234, 235, посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області Савчуком В.Б. та ОСОБА_1 в період з 24.01.2023 по 07.02.2023 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Дена Метал Україна» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2022 року, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
В ході проведення перевірки посадові особи контролюючого органу 24.01.2023 о 11:35 год вручили директору позивача запит № 1 від 24.01.2023, в якому запропонували позивачу надати всі наявні документи, що пов`язані з предметом перевірки за звітний (податковий) період у якому виникло від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, а саме: з 01.06.2022 по 30.11.2022(том IV а.с. 233).
27.01.2023 посадовими особами відповідача області ОСОБА_2 та ОСОБА_1 складено акт № 107/09-19-07-05/ НОМЕР_1 про ненадання посадовими особами ТОВ «Дена Метал Україна» документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки у визначений термін, а саме: пояснень та документів щодо норми витрат на виробництво одиниці готової продукції(калькуляції, норми виходу готової продукції, тощо ) (том IV а.с. 234).
Також, посадовими особами відповідача, які проводили перевірку, 30.01.2023 о 10:20 год було вручено головному бухгалтеру товариства запит № 2 в якому просили надати пояснення та документи до 13:00 год 31.01.2023 щодо норми витрат сировини та матеріалів на виробництво одиниці готової продукції (калькуляції, рецептури, тощо) (том IV а.с. 235).
01.02.2023 посадовими особами відповідача області ОСОБА_2 та ОСОБА_1 складено акт № 124/09-19-07-05/ НОМЕР_1 про ненадання посадовими особами ТОВ «Дена Метал Україна» документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки у визначений термін, а саме: пояснень та документів на підтвердження норми витрат сировини та матеріалів на виробництво одиниці готової продукції (калькуляції, норми виходу готової продукції, тощо ) (том IV а.с. 236).
За наслідками проведеної перевірки складено акт за № 4723/09-19-07-05/32882217 від 26.10.2022 року, згідно висновків якого встановлено такі порушення пункту пп.14.1.36, п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями) та наказу Міністерства фінансів України № 21 від 28.01.2016 року "Про затвердження форм та порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" (зі змінами та доповненнями), в результаті чого ТОВ «Дена Метал Україна»:
- завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (р.20.2.1) в сумі 3611902 грн., в тому числі по періодах: червень 2022 року - 161559 грн., липень 2022 року - 596464 грн., серпень 2022 року - 606353 грн., вересень 2022 року 708206 грн., жовтень 2022 року - 952520 грн., листопад 2022 року - 586800 грн.
- завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду) (ряд.21 Декларації за листопад 2022р.), на суму 179061 грн(том І а.с. 19-33).
Позивач 27.02.2023 скористався правом подання до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області заперечення на акт перевірки № 836/09-19-07-05/32882217 від 14.02.2023 року (том І а.с. 37-41).
Листом щодо надання відповіді на заперечення від 13.03.2023 року за 3038/6/09-19-07-05-06 відповідач надав позивачу відповідь на заперечення, в якій залишив без змін висновки акту перевірки 836/09-19-07-05/32882217 від 14.02.2023 року(том І а.с. 42-47).
На підставі акту перевірки № 836/09-19-07-05/32882217 від 14.02.2023 року, відповідачем 15.03.2023 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 001455/0705 форми «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ в сумі 586800 грн. за основним зобов`язанням та застосовано штрафні санкції в сумі 293400 грн. (обгрунтування: ТОВ «Дена Метал Україна» не нараховано податкові зобов`язання з ПДВ на суми запасів, списання яких не підтверджене первинними документами(документами, які б підтверджували їх використання в господарській діяльності підприємства), а також не нараховано податкові зобов`язання за товарами які призначені для використання в неоподатковуваних (звільнених) від оподаткування операціях) (том І а.с. 50)
- № 001456/0705 форми «В4», яким зменшено суму від`ємного значення з ПДВ (податкового кредиту) в сумі 179061 грн. (обґрунтування: ТОВ «Дена Метал Україна» не нараховано податкові зобов`язання з ПДВ на суми запасів списання яких не підтверджене первинними документами (документами які б підтверджували їх використання в господарській діяльності підприємства), а також не нараховано податкові зобов`язання за товарами які призначені для використання в неоподатковуваних (звільнених) від оподаткування операціях)(том І а.с. 51).
занизило податкові зобов`язання з ПДВ на суму товарних запасів, придбаних з ПДВ, використання яких в господарській діяльності не підтверджено);
Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 15.03.2023 № 001455/0705 та № 001456/0705 такими, що прийняті з порушенням податкового закону, а також протиправними дії відповідача щодо проведення перевірки та її оформлення, ТОВ «Дена Метал Україна» звернулося з цим позовом до суду, в якому просить визнати їх протиправними та скасувати.
Надаючи правову оцінку правовідносинам, які склалися між сторонами, суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.
Частини друга статті 19 Конституції України встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).
Пункт 14.1.36. статті 14 ПК України визначає господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;
Стаття 44 ПК України встановлює вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, а також документального підтвердження виконання вимог податкового та іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи:
44.1. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
44.3. Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).
44.6. у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Не може бути предметом планової документальної перевірки питання дотримання платником податків принципу "витягнутої руки", крім випадків перевірки дотримання платником податків вимог підпунктів 140.5.4, 140.5.5-1, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Згідно із пунктом 187.1. статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності (підрядники та субпідрядники) можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Стаття 189 ПК України встановлює особливості визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг в окремих випадках. Так, відповідно до п. 189.1 цієї статті у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Згідно із пунктом 198.1. статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України встановлено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).
Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.
Відповідно до 198.3. статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Пунктом 198.6. статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Платники податку, які застосовують касовий метод податкового обліку, суми податку, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та не включені до податкового кредиту протягом періоду 1095 календарних днів з дати складення таких податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних у зв`язку з відсутністю фактів списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, мають право на включення таких сум до податкового кредиту у звітному податковому періоді, в якому відбулося списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, але не пізніше ніж через 60 календарних днів з дати такого списання, надання інших видів компенсацій.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв`язку, експрес-перевізником.
Стаття 200 ПК України встановлює порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків:
Пункт 200.1 цієї статті вказує, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 200.4. цієї статті при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Тимчасово до 1 січня 2027 року від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД. Переліки таких відходів та брухту чорних і кольорових металів затверджуються Кабінетом Міністрів України (п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України)
Надаючи оцінку аргументам сторін та застосуванні норм права у спірних правовідносинах суд виходить з наступних мотивів.
В частині позовної вимоги про визнання протиправними дії відповідача щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача та щодо оформлення результатів такої перевірки суд бере до уваги таке.
Так позивач в позовній заяві вказує на те, що зі змісту акту, період який підлягав перевірці (з 01.06.2022 по 30.11.2022), не відповідає періоду, про який зазначено в наказі на перевірку (листопад 2022); не чітко визначено період, який охоплюється перевіркою з огляду на численні неточності в акті перевірки, відповіді на заперечення; в відсутнє окреме уповноваження від керівника контролюючого органу на звернення із запитом про надання інформації щодо достовірності показників за звітні (податкові) періоди, які не зазначені в наказі на перевірку. Як наслідок позивач вважає, що такі дії є протиправними.
Також, при оцінці цієї позовної вимоги суд враховує правову позицію викладену в постанові Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, де зазначено, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Надаючи оцінку позову в частині вимоги про неправомірність дій контролюючого органу, з огляду на правову позицію Верховного Суду, суд в цій справі вважає, що така позовна вимога не є належним способом захисту порушених прав позивача в спірних правовідносинах, оскільки, як встановлено судом, наказ № 95-п від 18.01.2023 було реалізовано шляхом проведення документальної позапланової виїзної перевірки, за результатами якої контролюючи органом було винесено податкові повідомлення-рішення від 15.03.2023 № 001455/0705 та № 001456/0705. Відтак, наказ на проведення перевірки вичерпав свою дію. Сам факт проведення перевірки посадовими особами відповідача на підставі наказу на проведення перевірку та складення акту про результатами перевірки не тягне за собою правових наслідків для позивача. Натомість негативні правові наслідки для позивача настали в зв`язку з прийняттям оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Отже, належним способом захисту прав позивача є оскарження рішень контролюючого органу, прийнятих за результатами такої перевірки.
Верховний Суд в постанові від 03.11.2022 по справі № 520/9698/19 вказав на те, що наслідком такого неналежного обрання способу захисту порушеного права платника податків під час проведення перевірки, є відмова в задоволенні позову.
Частиною п`ятою статті 242 КАС України встановлено, що при виборі і застосування норми до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Таким чином, суд вважає, що відсутні підстави до задоволення позову ТОВ «Дена Метал Україна» в частині визнання протиправними дії відповідача щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача та щодо оформлення результатів такої перевірки, відтак, в цій частині суд відмовляє в задоволенні позову.
В частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.03.2023 № 001455/0705 та № 001456/0705, то суд зазначає таке.
Перш за все, суд зазначає, що в ході розгляду справи щодо вищенаведених доводів позивача про порушення відповідачем процедурних норм, то суд не встановив суттєвих порушень, які могли бути самостійною підставою для скасування податкових повідомлень-рішень.
Так, суд не погоджується з доводами позивача про те, що посадовими особами контролюючого органу вчинено дії по проведенню документальної позапланової виїзної перевірки без зазначення періодів у наказі.
Суд погоджується з доводами відповідача про те, що неточності в періодах та датах, механічні (технічні) описки при написанні акту перевірки, жодним чином не спростовують доводів контролюючого органу щодо суті виявлених порушень податкового законодавства виявлених в ході перевірки. Також, суд звертає увагу на те, що при поданні заперечення на акт перевірки товариством не вказувалось про не визначення контролюючим органом періоду, який охоплюється перевіркою, натомість додатками подавались документи, що стосуються періоду охопленого перевіркою, а саме з червня 2022 по листопад 2022.
Суд вважає, що позапланова документальна виїзна перевірка позивача проведена відповідачем з дотриманням наказу від 18.01.2023 № 95-п. Контролюючий орган правомірно перевірив дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2022, від`ємного значення з ПДВ, зокрема й через перевищення його розміру суми 100 тис. грн., в тому числі заявленого до бюджетного відшкодування з бюджету, яке визначено з урахуванням від`ємного значення ПДВ, задекларованого в попередніх звітних періодах (червень 2022 листопад 2022).
Контролюючий орган встановив, що в процесі виробництва готової продукції утворюються відходи (металобрухт від технологічного браку, металобрухт від зворотніх відходів, які оприбутковуються на рахунок 209 «Інші матеріали» (Дт 209 Кт 23). До перевірки платником податків надано акт виявлення зворотніх відходів і технологічних втрат (технічно неминучого браку) № 04/2022 від 30.06.2022, згідно якого об`єм таких відходів виробництва становить 7,83т. Реалізація металобрухту відображена в бухгалтерському обліку: Дт90 «Собівартість реалізації», Кт 209 «Інші матеріали»; 24 «Брак у виробництві»; Дт361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», Кт 701 «Дохід від реалізації продукції» - дохід від реалізації металолому без урахування ПДВ.
В ході перевірки встановлено, що позивач декларував податковий кредит за операціями з придбання у своїх контрагентів сировини (металу), яка використовувалася для виготовлення своєї продукції. Після завершення виробничого циклу підприємством здійснювався продаж готової продукції, а також відходів виробництва металобрухту. Однак, реалізацію утвореного металобрухту здійснено позивачем за нульовою ставкою податку на додану вартість (далі - ПДВ).
Суд звертає увагу на те, що між сторонами відсутній спір щодо обставин достовірності придбання сировини для виготовлення готової продукції, її оприбуткування, реалізації та списання позивачем металобрухту, що утворився в процесі виробництва продукції.
Втім між сторонами наявний спір щодо правильності застосування норм податкового законодавства в частині оприбуткування вказаних операцій. Так, контролюючий орган наполягає на необхідності застосування до вказаних операції норми пункту 198.5 статті 198 ПК України. Натомість платник податків вважає помилковим такий висновок контролюючого органу.
Суд погоджується з доводами позивача про те, що метал, як сировина, отримувався платником податків, оскільки доказів протилежного контролюючим органом не наведено, з метою використання в оподаткованих операціях, в яких і використовувався (у виробництво запущено весь придбаний метал, а відходи металу, що утворилися - це результат його виробничої переробки).
Натомість пункт 198.5 статті 198 ПК України стосується нарахування компенсуючих» податкових зобов`язань, якщо придбані товари/послуги почали використовуватися у звільнених операціях, тобто йдеться про придбаний метал, тоді як отримані відходи, які утворилися в процесі переробки вказаного металу, є вже іншим товаром.
При вирішенні спору між сторонами в цій частині застосовує останні правові позиції Верховного Суду щодо застосування норми пункту 198.5 статті 198 ПК України в подібних правовідносинах наведені в постанові від 07.07.2021 у справі № 540/726/19: «За правилами підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу).
Відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПК України у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Водночас, пунктом 199.6 статті 199 ПК України передбачено, що правила цієї статті не застосовуються в разі, зокрема, постачання платником податку відходів і брухту чорних і кольорових металів, які утворилися в такого платника внаслідок переробки, обробки, плавлення товарів (сировини, матеріалів, заготовок тощо) на виробництві, будівництві, розібранні (демонтажу) ліквідованих основних фондів та інших подібних операцій.
В силу вимог пункту 23 Підрозділу II Перехідних положень ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) тимчасово до 1 січня 2019 року від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД. Переліки таких відходів та брухту чорних і кольорових металів затверджуються Кабінетом Міністрів України.
Суди встановили, що металосировина, у зв`язку із придбанням якої сплачені позивачем суми ПДВ відносились до податкового кредиту, була повністю залучена до виробничого процесу з виготовлення продукції з метою її подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах його господарської діяльності; технологічний процес такого виробництва неможливий без одержання відходів у вигляді металобрухту, який позивач відповідно до пункту 23 Підрозділу II Перехідних положень ПК України мав право поставляти та поставляв без нарахування ПДВ; реалізовуваний позивачем металобрухт не придбавався з метою його використання у неоподатковуваних операціях; зазначені відходи власного виробництва позивача не можуть кваліфікуватись як наведений у підпункті «б» пункту 198.5 статті 198 ПК України товар, який був придбаний чи виготовлений платником і частково використовувався ним у неоподатковуваних операціях, що за правилами цієї норми передбачає перерозподіл податкового кредиту».
Отже, застосовуючи вказану правову позиції Верховного Суду з огляду на обставини цієї справи, суд вважає, що контролюючий орган дійшов помилкового висновку про необхідність нарахування позивачем «компенсуючих» податкових зобов`язань на підставі пункту 198.5 статті 198 ПК України, оскільки: металосировина, у зв`язку із придбанням якої позивачем сплачені суми ПДВ, відносилася до податкового кредиту, була повністю залучена до виробничого процесу з виготовлення продукції з метою її подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах його господарської діяльності; технологічний процес такого виробництва неможливий без одержання відходів у вигляді металобрухту, який позивач відповідно до пункту 23 Підрозділу II Перехідних положень ПК України мав право поставляти та поставляв без нарахування ПДВ; реалізовуваний позивачем металобрухт не придбавався з метою його використання у неоподатковуваних операціях; зазначені відходи власного виробництва позивача не можуть кваліфікуватись як наведений у підпункті «б» пункту 198.5 статті 198 ПК України товар, який був придбаний чи виготовлений платником і частково використовувався ним у неоподатковуваних операціях, що за правилами цієї норми передбачає перерозподіл податкового кредиту.
Також, суд звертає увагу на те, що постачання відходів та брухту чорних металів, які утворилися внаслідок переробки сировини на виробництві при виготовленні продукції, вказані серед операцій, на які не поширюються правила статі 199 ПК України (пункт 199.6 статті 199 ПК України).
Щодо посилання відповідача на необхідність врахування позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 22.01.2020 у справі № 2340/4436/18, то суд вказує, що такі не можуть бути застосовані судом до цієї справи, оскільки обставини справи № 2340/4436/18 є відмінними від справи № 300/1563/23. Так в адміністративній справі 300/1563/23 контролюючим органом встановлено та не заперечується про те, що металобрухт утворився в результаті переробки металу, як сировини, отриманої платником податків з метою використання в оподаткованих операціях, в яких він і використовувався; відходи металу, що утворилися є результатом його виробничої переробки. Натомість у справі № 2340/4436/18 контролюючим органом для з`ясування наявності підстав сплати позивачем ПДВ не перевірено та не зазначено в акті перевірки, який саме брухт чорних та кольорових металів ввезений на митну територію України позивачем та не наведено доказів його подальшої реалізації в оподатковуваних операціях чи за операціями, які звільнені від оподаткування.
В частині покликання відповідача на постанову Верховного Суду від 08.07.2021 у справі № 825/3613/15-а, то слід зазначити, що спір в цій справі стосувався оцінки обставин реальності операцій платника податків щодо постачання металобрухту.
Отже, суд погоджується з доводами платника податків про те, що контролюючим органом не доведено факту використання придбаних товарів поза межами діяльності, що пов`язана з виробництвом та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямованої на отримання доходу. Як наслідок, відсутні підстави для коригування податкового кредиту в спосіб складання податкового накладної на підставі підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України.
Щодо висновку контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань на 4769669 грн., то суд вказує таке.
Згідно акту перевірки посадовими особами контролюючого органу встановлено, що ТОВ «Дена Метал Україна» списано у виробництво матеріалів на суму 23848346,92 грн. згідно накладних на передачу матеріалів у виробництво за період з червня 2022 по листопад 2022: № КА-0000006 від 30.06.2022 на суму 5213342,28 грн., КА-0000007 від 31.07.2022 на суму 4250245,74 грн., КА-0000008 від 31.08.2022 на суму 3703872,74 грн., КА-0000009 від 30.09.2022 на суму 3857040,36 грн., КА-0000010 від 12.10.2022 на суму 310486,94 грн., № КА-0000011 від 31.10.2022 на суму 4329923,04 грн., № КА-0000012 від 30.11.2022 на суму 2183435,82 грн. В бухгалтерському обліку вказані операції проведені по Дт23, Кт 201,205,207, 209.
ТОВ «Дена Метал Україна» за даними бухгалтерського обліку, оборотно-сальдові відомості по рахунку 26 «Готова продукція» за період з 01.06.2022 по 30.11.2022 оприбутковано готової продукції на суму 40471682,69 грн та реалізовано 40578226,71 грн
Оприбуткування готової продукції з виробництва оформлено відомостями прийняття на склад готової продукції за період з червня 2022 по листопад 2022 (том ІІ, а.с. 74-131).
Згідно наказу від 31.12.2014 № 53-В «Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства» ТОВ «Дена Метал Україна» застосовує метод оцінки вибуття запасів у виробництво та реалізацію ФІФО. Пунктом 14 вказаного наказу передбачено, що доходи і витрати підприємства здійснюються згідно з П(С)БО 15 «Дохід» і П(С)БО 16 «Витрати». Здійснені затрати класифікувати відповідно до затвердженого переліку, у якому відображений конкретний склад постійних та змінних загальновиробничих, адміністративних, інших операційних витрат та витрат на збут.
В акті перевірки контролюючий орган дійшов висновку про те, що надані платником податків накладні на передачу матеріалів у виробництво, відомості прийняття на склад готової продукції не є належними первинними документами, які підтверджують списання у виробництво матеріалів на суму 23848346,92 грн. та опрбуткування готової продукції на суму 40471682,69грн. Контролюючий орган вказав на те, що зазначені в накладних та відомостях цифрові показники кількості використаних матеріалів у виробництві готової продукції та кількості виготовленої продукції з такої сировини не підтверджені на запит контролюючого органу первинними документами.
Так, посадовими особами відповідача, які проводили перевірку, вручили позивачу запити від 24.01.2023 та від 30.01.2023 в яких просили надати пояснення та документальне підтвердження просили надати пояснення та документи щодо норми витрат сировини та матеріалів на виробництво одиниці готової продукції (калькуляції, рецептури, тощо). У зв`язку з ненаданням вказаних документів, на підставі пункту 85.6 статті 85 Податкового кодексу України складено акти про ненадання вказаних документів від 27.01.2023 та від 01.02.2023.
Як наслідок, контролюючий орган, застосував положення пунктів 44.1, 44.6 статті 44 ПК України та дійшов висновку про те, що вказані вище показники бухгалтерського обліку позивача не підтверджені належними первинними документами, а саме документально не підтверджено використання матеріалів у виробництві готової продукції, списання їх у собівартість реалізованої продукції, і як наслідок використання в господарській діяльності запасів в сумі 23848346,92 грн.
Суд вважає такі висновки контролюючого органу помилковими, оскільки вони зроблені без відповідної правової підстави на це, та необґрунтовано з врахуванням наступного.
Так, суд погоджується з доводами позивача про те, що відповідач дійшов помилкового висновку про ненадання ним первинних документів, які підтверджують використання в господарській діяльності запасів в сумі 23848346,92 грн.
Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні встановлено вимоги до первинних документів», які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Верховний Суд в постанові від 10.06.2019 у справі № 804/5840/16 навів наступний правовий висновок: «Запитувані податковим органом документи, за наслідками неподання яких контролюючий орган зробив висновок про відсутність первинних документів які підтверджують використання в господарській діяльності запасів в сумі 96153947,56 грн, як от калькуляції, лімітно-забірні картки, технологічні картки, картки розкрою тощо не є первинними бухгалтерськими документами у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», у зв`язку з чим, віднесення цих документів податковим інспектором до первинних бухгалтерських документів є безпідставним»
Отже, є безпідставним застосування відповідачем наслідків неподання платником податків під час перевірки первинних документів згідно статті 44 ПК України, оскільки документи, які запитував контролюючий орган згідно вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» не відносяться до первинних бухгалтерських документів.
Натомість, як встановлено судом, під час проведення перевірки позивачем було надано відповідачу відповідні документи щодо підтвердження передачі матеріалів у виробництво та отримання готової продукції на склад підприємства (накладні на передачу матеріалів у виробництво, акти списання, відомості прийняття на склад готової продукції за період з червня 2022 по листопад 2022 (том ІІ, а.с. 1-8, 9-73, 74-131).
Пунктом 2.7 глави Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, передбачено, що документування господарських операцій може здійснюватися із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні мати обов`язкові реквізити типових або спеціалізованих форм. Собівартість реалізованої продукції визначена позивачем згідно з нормами ПБО 16 «Витрати». Подані позивачем під час перевірки первинні документи ( накладні на передачу матеріалів у виробництво та відомості прийняття на склад готової продукції), з врахуванням методу оцінки вибуття запасів у виробництво та реалізацію ФІФО, відповідають вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», пункту 2.7 глави 2 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88.
Окрім цього, за результатами проведеної на вимогу контролюючого органу інвентаризації, не виявлено жодної нестачі товарно-матеріальних цінностей, що підтверджується протоколом про підсумки інвентаризації матеріальних цінностей від 02.02.2022, інвентаризаційною відомістю № 1 на 30.01.2023 та інвентаризаційною відомістю № 2 на 30.01.2023 (том І а.с. 64, 65-68, 69).
Щодо зауважень контролюючого органу до змісту вказаних документів, а саме про те, що надані накладні та відомості не дають можливість встановити реальні обсяги списання сировини на виробництво одиниці готової продукції, кількість використаної такої сировина на виробництво кожної одиниці готової продукції, то на переконання суду, вказані обставини, з огляду відсутність вчинення дій посадових осіб контролюючого органу під час перевірки, не давали відповідачу підстав для донарахування податкових зобов`язань з ПДВ на суми запасів за весь період з 01.06.2021 по 30.11.2022.
Представник позивача директор ТОВ «Дена Метал Україна» Волошин Г.Є. в судовому засіданні надала пояснення про те, що достовірність кількісних показників, наведених в накладних та відомостях, щодо затрат сировини на виробництво однієї одиниці готової продукції, може бути підтверджена технічною документацією, яка є у позивача на кожний окремий вид продукції з асортименту виробництва. Такі документи надані для виробництва засновником іноземним бенефіціарним власником «Дана Метал Аас», Королівство Данія. Під час перевірки посадовим особам відповідача про це повідомлялося і позивач за умов належного оформлення запиту про надання таких документів, та погодження такого надання їх власником, за умови дотримання захисту права інтелектуальної власності, міг надати такі документи для перевірки.
Отже, за дотриманням відповідних процедур, відповідач для дослідження вказаних обставин міг залучити додаткових працівників, продовжити строк на проведення перевірки, ініціювати питання призначення відповідної експертизи, однак такими можливостями не скористався відповідних дій не вчинив.
Також в акті перевірки контролюючий орган, при аналізі податкових декларацій за червень - листопад 2022 підтвердив про те, що основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ є здійснення експортних операцій, частка яких становить 89,6% (пункт 2.13 акту).
При цьому суд звертає увагу на те, що операції по придбанню сировини для виробництва готової продукції та операції щодо реалізації готової продукції підтверджуються, зокрема, митними деклараціями за період з червня по листопад 2022 (том IV, а.с. 170). Жодних зауважень до операцій з імпорту товарів (сировини) та експорту готової продукції акт перевірки не містить.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно із пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Однак, з огляду на вказані приписи ПК України відповідач не надав жодного доказу безпідставності формування позивачем показників податкового кредиту з ПДВ за період з 01.06.2022 по 30.11.2022. Натомість, що не заперечується відповідачем, всі податкові накладні, які відображені у складі податкового кредиту, належним чином зареєстровані в ЄРПН та не були зупинені контролюючим органом.
Отже, суд погоджується з доводами платника податків про те, що податковий кредит сформовано позивачем в період з 01.06.2022 по 30.11.2022 по операціях, на підставі первинних документів, які підтверджують фактичний рух активів. Водночас, контролюючий орган вказані операції не заперечив, зауважень в акті перевірки щодо вказаних операцій, які були об`єктами оподаткування, немає. Натомість контролюючий орган, не зважаючи на вказані обставини, не отримавши на запит документи, які не є первинними, та без дослідження в системному зв`язку всіх операцій за спірний період та перевірки правильності формування платником податків показників собівартості готової продукції, дійшов безпідставний висновок про заниження ТОВ «Дена Метал Україна» податкових зобов`язань з ПДВ на 4769669 грн.
Суд вважає, що встановлені обставини є такими, що мають наслідком протиправність спірного податкового повідомлення-рішення № 001455/0705 від 15.03.2023.
Щодо позовної вимоги в частині правомірності податкового повідомлення-рішення № 001456/0705 від 15.03.2023,яке похідне від попереднього, то суд зазначає наступне.
В акті перевірки контролюючий орган встановив, що в податковій декларації з ПДВ за листопад 2022 платником податків завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду - показник рядка 21, внаслідок завищення показника рядка 19 в сумі 179061 грн. Вказані висновки контролюючого органу грунтуються на п. 3.1 розділу ІІІ акту перевірки , які вище спростовані судом.
Як наслідок, суд дійшов висновку скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № 001455/0705 та № 001456/0705 від 15.03.2023, оскільки вони необґрунтовані та прийняті не на підставі закону.
Отже, позов в частині оскаржуваних податкових повідомлень-рішень належить задовольнити, втім, в цілому позов підлягає до часткового задоволення.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд виходить з наступного.
Згідно із частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Враховуючи часткове задоволення позову, зокрема в частині майнових вимог про скасування податкових повідомлень-рішень № 001455/0705 та № 001456/0705 від 15.03.2023 та відмову в позові частині немайнової вимоги про визнання протиправними дій, відповідно до частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, позивачу належить присудити за рахунок бюджетних асигнувань відповідача пропорційно до розміру задоволених позовних вимог 14 000 грн судових витрат по сплаті судового збору.
В свою чергу, у відповідності до пункту 1 частини 3 статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
Суд зазначає, що представником позивача в судовому засіданні подано докази про понесення підприємством витрат на правову допомогу в сумі 30 000,00 грн.
Частиною першою статті 139 КАС України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Частиною сьомою цієї статті передбачено, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
Згідно із частинами першою та другою статті 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Пунктом 1 частини третьої зазначеної статті 134 КАС України передбачено, що для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Згідно із пунктом 5.1 договору № 002МТА/ІФ-23 від 18.01.2023 вартість послуг узгоджується сторонами в замовленні.
Згідно із статтею 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
Вказаний правовий висновок викладено в постанові Великої Палати Верховного Суду від 19.02.2020 у справі № 755/9215/15-ц.
При визначенні суми компенсації витрат, понесених на правничу допомогу, потребують дослідження на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категорію складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи.
Представник відповідача в судовому засіданні заперечив щодо розміру відшкодування позивачу судових витрат на правничу допомогу повністю через їх завищеність.
При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.
Водночас суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципом справедливості як одного з основних елементів принципу верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, зважаючи на складність справи, ціну позову, якість підготовлених документів, витрачений адвокатом час, тощо - є неспівмірним.
Представником позивача у цій справі надано такі правничі (адвокатські) послуги: ознайомлення з матеріалами справи, підготовка відповіді на відзив та додаткових письмових пояснень (10 годин); підготовка до участі та участь в судових засіданнях (5 годин).
Судом встановлено згідно протоколів судових засідань від 27.04.2023, 09.05.2023, 01.06.2023 та 06.06.2023, загальна тривалість участі представника позивача адвоката Тепак Л.П. в судових засіданнях 3 год. 15 хв Отже, сума витрат на участь становить 6300 грн. (3,15 год. * 2000 грн.).
Підсумовуючи, суд дійшов висновку стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача, з огляду на часткове задоволення позову, 18 000 грн. витрат на професійну правничу допомогу, що буде співмірним зі складністю цієї справи, обсягом наданих адвокатом послуг, а також відповідатиме критерію справедливості і розумності розміру таких витрат.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ВИРІШИВ:
Позов задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області від 15.03.2023 № 001455/0705.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової служби в Івано-Франківській області від 15.03.2023№ 001456/0705.
В решті вимог позову відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи:

позивач - товариство з обмеженою відповідальністю "Дена Метал Україна" (, вул. Галицька, 58, корпус 212, село. Ямниця, Тисменицький район, Івано-Франківська область, 77422) );

відповідач - Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018).

Суддя Микитин Н.М.

Рішення складене в повному обсязі 19 червня 2023 р.