Справа № 240/107/23
Суддя: Моніч Б.С.
Дата ухвалення: 2023-06-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/107/23

Головуючий у 1-й інстанції: Попова Оксана Гнатівна

Суддя-доповідач: Моніч Б.С.

28 червня 2023 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Моніча Б.С.

суддів: Залімського І. Г. Кузьмишина В.М.

за участю:

секретаря судового засідання: Смілянець А. Е.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Случ" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 березня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Случ" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

І. ІСТОРІЯ СПРАВИ, КОРОТКИЙ ЗМІСТ ВИМОГ

у січні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Случ" звернулось до суду із позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому просило:

- визнати протиправними дії Державної податкової служби України щодо зупинення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, стосовно податкової накладної № 1 від 31.08.2022 року на загальну суму 900 867,85 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 150 144,64 грн.);

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Житомирської області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7594019/39053746 від 09.11.2022 року

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкову накладну № 1 від 31.08.2022 року на загальну суму 900 867,85 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 150 144,64 грн.

- визнати протиправним та скасувати рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості прийнятими Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області щодо віднесення Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Случ" до категорії ризикових платників податків за типом ознаки ризикових платників податків: п.8 Критеріїв ризиковості платника податку:

- №1061 від 14.09.2022 року;

- №1610 від 14.11.2022 року.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що позивачем було складено податкову накладну №1 від 31.08.2022 на загальну суму 900 867,85 грн, в т.ч. ПДВ - 150 144,64 грн. та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію якої було зупинено. Позивачем направлено пояснення та копії документів, що свідчать про реальність здійснення господарської операції, проте, контролюючим органом прийнято оскаржуване рішення, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Також, позивача включено до переліку підприємств, які відповідають п. 8 Критеріям ризиковості платника податків. Позивачем направлено на адресу відповідача документи на підтвердження наявності матеріальних та трудових ресурсів, а також опис своєї діяльності. Проте контролюючим органом прийнято оскаржуване рішення Критеріям ризиковості платника податків на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку - формування податкового кредиту із суб`єктами господарювання, які здійснюють ризикову діяльність. Позивач не погоджується із оскаржуваним рішенням, вважає його протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

ІІ. ЗМІСТ РІШЕНННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 22 березня 2023 року в задоволенні позовних вимог відмовлено.

ІІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

З матеріалів справи встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Случ" є юридичною особою, зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 15.01.2014 та є платником ПДВ.

Основними видами діяльності є: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель (основний); 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 41.10 Організація будівництва будівель; 42.11 Будівництво доріг і автострад.

Між ТОВ "Будівельна компанія "Случ" (підрядник) та ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод" (замовник) укладено догорів підряду №1 від 04.01.2022 (а.с. 9-11 т.1).

Відповідно до п. 1.1. вказаного договору, замовник доручає, а підрядник зобов`язується своїми силами та на свій ризик відповідно до умов даного договору та вимог замовника, виконати будівельно-монтажні роботи, в обсягах передбачених кошторисною документацією з додержанням вимог будівельних норм та умов цього договору, виконати роботи в терміни, передбачені даним договором.

Загальна вартість робіт, що виконується підрядником за договором з врахуванням податку на додану вартість визначається на підставі оформленої підписами і печатками обох сторін довідки про вартість виконаних робіт по форма №КБ-3 та актів приймання виконаних робіт по формі №КБ-2 до неї (пункт 2.1 Договору).

Пунктом 3.1. Договору підряду встановлено, що розрахунки за чинним договором здійснюються замовником шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Підрядника в наступному порядку та терміни:

- можлива передоплата у розмірі 30% від загальної вартості робіт на кожен конкретний об`єкт. Передоплата перераховується підряднику протягом двох банківських днів з дня надходження від підрядника рахунку на здійснення передоплати;

- замовник здійснює оплату підряднику за виконані роботи на підставі оформленої підписами і печатками сторін довідки про вартість виконаних робіт по формі №КБ-3 та акту приймання виконаних робіт по формі №КБ-2 до неї. Акт приймання виконаних робіт по формі №КБ-2 та довідку про вартість виконаних робіт по формі №КБ-3 готує Підрядник, підписує і передає уповноваженому представнику замовника для перевірки у строк не пізніше 25 числа звітного місяця. Уповноважений представник замовника на протязі 3 (трьох) робочих днів перевіряє та оформляє їх у встановленому порядку. У разі, якщо замовник у даний строк повертає підряднику вищезазначені акти, роботи вважаються прийнятими беззаперечно.

У відповідності до п. 4.2 договору передбачено, що підрядник виконує роботи по даному Договору у строк до 31 грудня 2022 року.

Також між суб`єктами господарювання узгоджено договірну ціну на будівництво "Ремонтні роботи №7 ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод", що здійснюється в 2022 році, зокрема вказано вид договірної ціни: динамічна, а саме вказано договірну ціну без ПДВ в розмірі 750723,21 грн. податок на додану вартість в розмірі 150 144,64 грн., всього договірна ціна становить 900 867,85грн.

ТОВ "Будівельна компанія "Случ" укладено з Приватною виробничо-комерційною фірмою Фіалка" договір субпідряду №04/1 від 05.01.2022 року. Предметом договору субпідряду є виконання будівельних робіт по об`єкту: "Ремонтні роботи №7 ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод", замовником суб`єкту будівництва є Приватне акціонерне товариство "Теофіпольський цукровий завод".

За результатами виконання договору на об`єкті будівництва "Ремонтні роботи №7 ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод" позивачем складено наступні документи:

- акт № 7 приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2022 року форми №КБ-2в підписаний між ТОВ "Будівельна компанія "Случ" та ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод" 31 серпня 2022 року;

- довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за серпень 2022 року форми №КБ-3, зокрема вартість виконаних будівельних робіт з ПДВ становить 900 867,85 грн, з них розмір ПДВ 150144,64 грн, підписану між ТОВ "Будівельна компанія "Случ" та ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод" від 31.08.2022 року;

- акт приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2022 року форми №КБ- 2в підписаний між ТОВ "Будівельна компанія "Случ" та Приватною виробничо-комерційною фірмою "Фіалка" 31 серпня 2022 року;

- довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за серпень 2022 року форми №КБ-3, зокрема, вартість виконаних будівельних робіт з ПДВ становить 900 867,85 грн. з них розмір ПДВ 150 144,64 грн. підписану між ТОВ "Будівельна компанія "Случ" та Приватною виробничо-комерційною фірмою "Фіалка" від 31.08.2022 року.

Загальна сума на яку виконано будівельні роботи становить 900 867,85 грн. разом з ПДВ в розмірі 150 144,64 грн.

За виконання будівельних робіт ТОВ "Будівельна компанія "Случ" від ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод" отримано оплату 14.09.2022 року в розмірі 900 867,85 грн. разом з ПДВ в розмірі 150 144,64 грн.

В свою чергу ТОВ "Будівельна компанія "Случ" проведено оплату в розмірі 900 867,85 грн. разом з ПДВ в розмірі 150 144,64 грн. Приватній виробничо-комерційній фірмі "Фіалка", що підтверджується платіжним дорученням №1631 від 14.09.2022р. та актами звірки за період 05.01.2022-14.09.2022 рік і за період з 31.08.2022-14.09.2022 рік. На підставі виконаних робіт ПВКФ "Фіалка" складено податкову накладну №108 від 31.08.2022 року, яка належним чином зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з актом надання послуг №27 від 31.08.2022 року ПВФК "Фіалка" перерахувала за послуги генпідряду по договору №04/1 від 05.01.2022 року кошти разом з ПДВ в розмірі 13 513,02 грн. (п. 2.2 Договору субпідряду 1,5% від вартості виконаних робіт, підтверджується актом звірки).

На підставі складених актів виконаних будівельних робіт від 31.08.2022 року за правилом першої події ТОВ "Будівельна компанією "Случ" складено податкову накладну №1 від 31.08.2022 року на суму 900 867,85 грн. разом з ПДВ в розмірі 150 144,64 грн., яка була надіслана засобами електронного зв`язку для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

14.09.2022 Товариством з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Случ" через електронний кабінет платника отримано інформацію про те, що податкову накладну №1 від 31.08.2022, яку направлено позивачем для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстраційний номер - прийнято, однак реєстрацію зупинено по причині що: "Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/PK №1 від 31.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

Позивачем подано відповідне повідомлення №1 з письмовими поясненнями від 04.11.2022 щодо подачі вищевказаних документів, які підтверджують проведення господарських операцій.

Рішенням комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 09.11.2022 №7594019/39053746 позивачу було відмовлено у реєстрації ПН/PK №1 від 31.08.2022 в ЄРПН у зв`язку з недостатністю наданих первинних документів, розрахункових та/або банківських виписок і особових рахунків.

Не погоджуючись із вказаним рішенням, 21.11.2022 позивачем подано скаргу на рішення Комісії №7594019/39053746 від 09.11.2022, однак рішенням від 01.12.2022 №67910/39053746/2 залишено скаргу без задоволення та оскаржуване рішення Комісії без змін.

14.09.2022 через засоби електронного зв`язку позивачем отримано рішення про відповідність/невідповідність платника податків на додану вартість критеріям ризиковості платника податків №1061 від 14.09.2022.

04.11.2022 позивачем подано повідомлення №1 про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості.

В подальшому, відповідачем прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податків на додану вартість критеріям ризиковості платника податків №1610 від 14.11.2022, в якому зазначено, що товариством не в повному обсязі, разом з поясненнями, надано копії документів, а також зазначено, що надано ліцензію на здійснення будівельних робіт термін якої до 27.08.2017.

Не погоджуючись із рішенням комісії ГУ ДПС у Житомирській області, позивач звернувся до суду з даним позовом.

IV. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції дійшов висновку, що умовами договору підряду не передбачено можливості залучення інших суб`єктів господарювання під час виконання будівельно-монтажних робіт, відтак ТОВ "БК "Случ" відповідно до договірних зобов`язань не мало права залучати ПВФК "Фіалка", як субпідрядника.

Суд першої інстанції вказав, що під час обрання позивачем контрагента для укладання договору субпідряду, позивачем не дотримано принципу належної обачності, оскільки встановлено, що в Єдиному державному реєстрі судових рішень наявне кримінальне провадження за ознаками кримінального правопорушення передбаченого ч.3 ст.191 КК України.

Отже, висновок контролюючого органу про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку ґрунтується на тому, що серед контрагентів позивача є суб`єкти господарювання, які здійснюють сумнівні господарські операції, а також, негативна податкова інформація про ризикову діяльність, яка стосується господарської діяльності позивача.

При цьому, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, на якого покладено обов`язок щодо доказування правомірності прийнятого ним рішення, довів належними та допустимими доказами щодо наявності підстав для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідними наслідками у вигляді внесення до переліку ризикових суб`єктів господарювання.

V. ДОВОДИ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.

В обґрунтування скарги апелянт зазначає, що судом першої інстанції не в повному обсязі з`ясовано обставини, які мають значення для справи. Так, позивач вважає, що він мав право залучати ПВКФ "Фіалка", як субпідрядника до виконання замовлених робіт, вказане не забороняється чинним законодавством. ТОВ "БК "Случ" надано докази, що ПВКФ "Фіалка" має діючу ліцензію на виконання будівельних робіт, а тому є необґрунтованими висновки щодо заборони займатися такими видами господарської діяльності, а, також, що позивачем не дотримано принципу належної обачності у виборі субпідрядника. Відтак позивач вважає, що його безпідставно визнано таким, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків.

Відповідач надав відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначив, що судом першої інстанції правомірно відмовлено в задоволенні позовних вимог, тому просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

VI. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Вимогами ч.1 ст.2 КАС України передбачено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Суд апеляційної інстанції не погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступні обставини.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з абзацами першим-другим, п`ятим, десятим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок № 1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:

відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);

чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;

наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;

наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);

наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;

факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;

наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;

дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно із абзацом 1 пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З матеріалів справи встановлено, що реєстрація податкової накладної № 1 від 31.08.2022 року зупинена на підставі підпункту 201.16 статті 201 ПК України. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Суд звертає увагу на те, що Критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку № 1165. Відповідно до п. 8 Додатку 1 до Порядку № 1165 "Критерії ризиковості платника податку на додану вартість" критерієм ризиковості, який визначено відповідачем, як підстава зупинення реєстрації податкових накладних, є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Необхідно зазначити, що п.8 Критеріїв є загальним та неконкретизованим, оскільки не містить чітко визначених підстав для зупинення реєстрації податкових накладних, а вживання слів - "наявна податкова інформація" є неконкретизованим та незрозумілим. Посилання відповідачем у квитанції на п. 8 Критеріїв без зазначення конкретної податкової інформації прямо впливає на можливість надання у подальшому платником податків відповідних документів, оскільки незрозуміло у чому полягає ризиковість здійснення господарської операції.

Разом з цим, відповідачем не вказано, яка саме податкова інформація стала підставою для застосування до позивача критерію ризиковості та не визначено чіткого переліку документів, які необхідно було подати позивачеві для здійснення реєстрації поданих податкових накладних.

Згідно з пунктом 6 Порядку №1165 питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Відповідно до пункту 25 Порядку №1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У додатку 4 до Порядку №1165 зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Так, вперше позивача визнано таким, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на підставі рішення №1061 від 14.09.2022 року та зазначено, що підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій, відсутні матеріальні та трудові ресурси для здійснення господарської операції.

На вказане рішення позивачем були надані пояснення з додатками від 17.10.2022 року (т.2 а.с. 41-44) та зазначено, що ТОВ "БК "Случ" має майно, яким користується на праві короткострокового користування, оренди або найму, а саме:

- складське приміщення, яке має право короткострокового користування, оренди або найму за адресою: Україна, Рівненська обл., Рівненський р-н, с. Верхівськ, вул. І.Франка, 2а, площа 1065,8 м.кв.;

- офісне приміщення, яке має право короткострокового користування, оренди або найму за адресою: Україна, м. Рівне, вул. Степана Бандери, 41кв. 61 площа 10 м.кв.

На підприємстві середньооблікова чисельність працівників становить 16 чол., середньомісячний фонд заробітної плати за 2022 р. штатних працівників складає 129,53 тис. грн.

Також зазначено, що підприємство не самостійно виконує роботи (замовлення), а залучає для цього інших суб`єктів господарювання залишаючись відповідальним перед замовником за результат їхньої роботи. Відтак, працівники позивача контролюють лише хід виконання планів будівництва, відповідності обсягів, термінів і якості будівельно-монтажних робіт, а також якість застосованих матеріалів, виробів, конструкцій затверджених проектно-кошторисною документацією, беруть участь у вирішення питань про внесення змін у проекти будівництва тощо. Генпідрядні відрахування позивача в середньому складають 1-3% від вартості робіт, що дає змогу підприємству вчасно виплачувати заробітну плату працівникам, оплачувати податки та збори до державного і місцевого бюджетів, та розвивати свою діяльність.

Позивач вказав, що основною субпідрядною організацією на той час, яка виконувала всі основні роботи є ПВКФ "Фіалка", що підтверджується Звітом про виконання будівельних робіт (№1-КБ). Тому, ТОВ "БК Случ" просило виключити їх із категорії ризикових платників податків.

Натомість контролюючим органом прийнято рішення №1610 від 14.11.2022 року про відповідність позивача п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, оскільки підприємством не надано пояснення та не в повному обсязі копії документів, передбачені постановою КМУ №1165, що характеризують діяльність підприємства, а саме: договори, розрахункові та первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг. Крім того надано ліцензію на здійснення будівельних робіт термін дії якої по 27.08.2017.

Відповідно до витягу з протоколу комісії ГУ ДПС У Житомирській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН від 09.11.2022 №138/06-30-18-02-17, а саме у додатку зазначено причину відмови: відсутні дозвільні документи на виконання небезпечних робіт у субпідрядника ПВКФ "Фіалка". Крім того ТОВ "БК "Случ" віднесено до переліку платників, які відповідають критерія ризиковості.

Податковий орган стверджує, з чим погодився суд першої інстанції, що субпідрядник ПВКФ "Фіалка" не мало права здійснювати будівельні роботи без відповідної ліцензії. Так, суд першої інстанції наголосив, що строк дії ліцензії Державної архітектурно-будівельної інспекції України від 04.04.2016 №13-Л виданої ПВКФ "Фіалка" закінчився - 04.04.2021, а строк дії ліцензії №526395 від 17.09.2014 - закінчився 27.08.2017.

Суд першої інстанції дійшов висновку, оскільки ПВКФ "Фіалка" не скористалося своїм правом та не переоформило ліцензію №13-Л від 04.04.2016 та ліцензію №526395 від 17.09.2014 на безстрокові, а тому за відсутності діючих ліцензій, у ПВКФ "Фіалка" відсутнє право займатися такими видами господарської діяльності, а позивачем не дотримано принципу належної обачності у виборі субпідрядника.

Разом з тим, судом першої інстанції звернуто увагу, що Законом України "Про регулювання містобудівної діяльності" визначено, що будівництва об`єктів передбачає отримання ряду дозвільних документів, перелік та порядок отримання яких відрізняється залежно від класу наслідків, до якого він віднесений, однак, позивачем на розгляд комісії не надано жодного дозвільного документі на виконання небезпечних робіт у субпідрядника ПВКФ "Фіалка".

Проте, суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованими доводи позивача, що ліцензії ПВКФ "Фіалка" №13-Л від 04.04.2016 та №526395 від 17.09.2014 є безстроковими з огляду на таке.

До матеріалів справи додано копії відповідей Державної інспекції архітектури та містобудування України №2681/13/13-23 та №2680/13/13-23 від 05.04.2023 (т.3 а.с.14-17), у яких зазначено, що у Реєстрі будівельної діяльності за параметром пошуку "Реєстр ліцензіатів/Назва організації" на час надання відповіді наявні відомості щодо видачі ПВКФ "Фіалка" () електронної ліцензії, реєстраційний запис EL01:8020-2953-9590-3466, дата початку терміну дії 04.04.2016, дата граничного терміну дії відсутня, статус ліцензії діючий.

Відповідно до ч. 6 ст. 21 ЗУ "Про ліцензування видів господарської діяльності" ліцензії на провадження видів господарської діяльності, що на день набрання чинності цим Законом є чинними, продовжують діяти.

Ліцензії на провадження видів господарської діяльності, зазначених у статті 7 цього Закону:

- види господарської діяльності яких звужені, підлягають переоформленню, що здійснюється органом ліцензування у триденний строк безкоштовно;

- які є чинними на день набрання чинності цим Законом та мали обмежений термін дії, є безстроковими і можуть бути, за заявою ліцензіата, переоформлені відповідним органом ліцензування безкоштовно у тижневий строк.

Отже, висновки суду першої інстанції щодо відсутності у ПВКФ "Фіалка" діючих ліцензій, так як останній не скористалося своїм правом та не переоформило ліцензію №13-Л від 04.04.2016 та ліцензію №526395 від 17.09.2014 на безстрокову є необґрунтованими, оскільки переоформлення ліцензії є правом підприємства, а не його обов`язком. До того ж, позивач не повинен нести правову відповідальність за вчинення або не вчинення певних дій своїм контрагентом.

Також суд першої інстанції у своєму рішенні вказав, що під час обрання контрагента для укладання договору субпідряду, позивачем не дотримано принципу належної обачності, оскільки встановлено, що в Єдиному державному реєстрі судових рішень наявне кримінальне провадження за ознаками кримінального правопорушення передбаченого ч.3 ст.191 КК України. В ході досудового розслідування встановлено, що службові особи Департаменту з питань будівництва та архітектури Рівненської обласної державної адміністрації за попередньою змовою з службовими особами ПВКФ "Фіалка" вчинили розтрату державних грошових коштів внаслідок невиконання свої договірних зобов`язань, колегія суддів такі доводи відхиляє з огляду на таке.

Колегія суддів зазначає, що оцінка документів як письмових доказів здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого ст.74 КАС України, частиною другою якої визначено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування. Суд звертає увагу, що такий висновок відповідача є лише припущенням про ймовірні порушення податкового законодавства учасниками господарських операцій. Проте судом не встановлено, що відомості, які містяться в досліджених судом первинних документах, є неповними, недостовірними та (або) суперечливими, чи ґрунтуються на інших документах, недійсність яких установлена в судовому порядку, а тому зазначені документи є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

У свою чергу, матеріали справи не містять доказів, які б свідчили про відсутність волевиявлення за істотними умовами договору однією із сторін; спори між сторонами щодо недійсності договорів відсутні. Контролюючим органом також не доведено, що господарські зобов`язання між позивачем та вказаним контрагентом вчинені з метою, заздалегідь суперечною інтересам держави та суспільства, та не були спрямовані на реальне настання правових наслідків.

Також, чинне законодавство України не ставить в залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб`єктом господарювання. Будь-яке неналежне виконання іншими платниками податків податкових обов`язків (подавати податкову звітність, сплачувати податки) не може бути підставою для відповідальності іншого платника податків. Якщо контрагент не виконав свого зобов`язання щодо сплати податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення покупця - платника податку права на податковий кредит і не може свідчити про наявність у нього умислу уникнути від сплати податків у разі, якщо він виконав усі передбачені законом умови стосовно формування податкового кредиту та має необхідні документальні підтвердження його розміру. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагента. Порушення постачальником Товару (послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для позбавлення покупця права на отримання податкової вигоди за умови, якщо не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента, злагодженість дій між ними або про те, що він діяв без належної обачності у виборі контрагента.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі № 826/6280/13-а, від 27 березня 2018 року № 816/809/17.

Апеляційний суд зазначає, що на момент фактичного виконання господарських операцій контрагент позивача як юридична особа був внесений в Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, був зареєстрованим платником ПДВ. В ході судового розгляду факту узгодженості дій позивача з недобросовісним платником податків (постачальником) з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями встановлено не було.

Отже, відсутність станом на час прийняття оскаржуваного рішення правової обґрунтованості та об`єктивності застосування механізму державного регулювання в частині визначення критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків, оскільки в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН не вказано, чіткого переліку документів які пропонуються надати позивачу, які були б достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.

Крім того колегія суддів зазначає, що є незрозумілою ситуація щодо внесення ТОВ "БК "Случ" до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості через невідповідність/закінчення строку дії дозвільних документів ПФКФ "Фіалка", в той час коли ДПС України прийнято податкову накладну ПФКФ "Фіалка" №108 від 31.08.2022, і не встановлено порушень у господарській діяльності ПФКФ "Фіалка" та не віднесено останню до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, зокрема і через невідповідність їх дозвільних документів.

До того ж, суд апеляційної інстанції зазначає, що в рамках даної адміністративної справи досліджуються господарські правовідносини між ТОВ "БК "Случ" (позивач) та ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод" на підставі яких складено податкову накладну №1 від 31.08.2022 року, а не відносини між позивачем та ПФКФ "Фіалка".

При цьому, у межах спірних правовідносин, приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не здійснює повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічний висновок викладено у постановах Верховного Суду від 18 липня 2019 року у справі №1740/2004/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 25 жовтня 2019 року у справі №0340/1834/18, від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18.

Отже, з аналізу даних норм законодавства видно, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів які пропонуються надати платнику податків. Вживання податковим органом загального посилання на п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, без наведення зазначення чіткого переліку документів які необхідно надати є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктами 44-46 Порядку №1165 Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу.

У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.

Суд зазначає, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Разом з тим, впродовж розгляду справи відповідач не надав жодного доказу, який би досліджувався в ході засідання комісії, і який слугував підставою для прийняття оскаржуваних рішень.

Рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області не містять жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, як і не містять доказів наявності податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про не доведеність відповідачем правомірності прийняття оскаржуваних рішень про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "БК "Случ" критеріям ризиковості платника на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку з чим рішення комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН від 14.09.2022 №1061, від 14.11.2022 № 1610 є протиправними та підлягають скасуванню.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що зупинення реєстрації податкової накладної №1 від 31.08.2022 року із підстав відповідності господарської операції пункту 8 Критеріїв ризиковості операцій є необґрунтованим.

Також колегія суддів звертає увагу на те, що механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. 62. Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до пункту 11 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. 64. Пунктом 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Згідно з матеріалами справи, підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 31.08.2022 року № 1 в ЄРПН стало ненадання позивачем копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (також вказаний шаблон передбачав можливість підкреслити документи, які не надано). А саме, відсутні дозвільні документи на виконання небезпечних робіт у субпідрядника ПВКФ "Фіалка".

Щодо наявності у субпідрядника ПВКФ "Фіалка" діючих ліцензій судом апеляційної інстанції вище уже було надано правову оцінку вказаним обставинам та встановлено наявність діючих ліцензій на виконання будівельних робіт.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 27 січня 2022 року у справі № 380/2365/21, від 18 червня 2019 року у справі № 0740/804/18 та від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18.

З наявної в матеріалах справи квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 14.09.2022 року № убачається, що така містить вимоги про надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

Таким чином, у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18.

Водночас у ході розгляду справи встановлено, що позивачем було надано до податкового органу первинні документи, які на його переконання є належними та достатніми для підтвердження здійснення ним господарської операції.

Щодо ненадання позивачем деяких документів про які зазначено в оскаржуваному рішенні податкового органу (діючих дозвільних документів субпідрядника ПВКФ "Фіалка"), колегія суддів зазначає, що вказані документи не є ключовими доказами, які підтверджують господарську відносини позивача (ТОВ "БК "Случ") з його контрагентом (ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод"), та могли бути надані на вимогу податкового органу або перевірені самим контролюючим органом, який має доступ до відповідних реєстрів дозвільних документів, в силу наявності у нього контролюючих функцій. Наявність у ПВКФ "Фіалка" діючих дозволів на проведення будівельних робіт підтверджується долученими до матеріалів справи доказами.

Окрім того, щодо висновків суду першої інстанції, що умовами договору підряду №1 від 04.01.2022 не передбачено можливості залучення інших суб`єктів господарювання під час виконання умов договору, суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до ч. 1 ст. 837 ЦК України за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов`язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконану роботу.

Статтею 838 ЦК визначено, що підрядник має право, якщо інше не встановлено договором, залучити до виконання роботи інших осіб (субпідрядників), залишаючись відповідальним перед замовником за результат їхньої роботи. У цьому разі підрядник виступає перед замовником як генеральний підрядник, а перед субпідрядником - як замовник.

Генеральний підрядник відповідає перед субпідрядником за невиконання або неналежне виконання замовником своїх обов`язків за договором підряду, а перед замовником - за порушення субпідрядником свого обов`язку.

Замовник і субпідрядник не мають права пред`являти один одному вимоги, пов`язані з порушенням договорів, укладених кожним з них з генеральним підрядником, якщо інше не встановлено договором або законом.

Згідно з постановою КМУ №668 від 01.08.2005 "Про затвердження Загальних умов укладення та виконання договорів підряду в капітальному будівництві" підрядник має право залучати за згодою замовника до виконання договору підряду третіх осіб (субпідрядників) (п. 30 вказаної постанови).

Відповідно до п. 5.3.3 договору підряду №1 від 04.01.2022 підрядник має право на інші дії, які сприяють якісному та своєчасному виконанню умов даного договору і не суперечать законодавчим документам щодо взаємовідносин між замовником і підрядником.

Отже відповідно до листа №05/1 від 05.01.2022 ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод" погодив залучення позивачем субпідрядника ПВКФ "Фіалка". До того ж суд апеляційної інстанції погоджується з доводами апелянта, що вказані обставини не були підставою для прийняття оскаржуваних рішень податкового органу про зупинення реєстрації податкової накладної, про відмову в реєстрації податкової накладної та про віднесення позивача до переліку ризикових суб`єктів господарювання.

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Апеляційний суд також зазначає, що у ході розгляду даної справи судом не встановлено наявності дефектів форми чи змісту документів, поданих позивачем для підтвердження наявності підстав для реєстрації податкової накладної №1 від 31.08.2022. При цьому, наявні у матеріалах справи документи у повній мірі підтверджують факт здійснення господарської операції за якою складена податкова накладна.

Апеляційний суд вкотре зауважує, що можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Хоча перелік загальних документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено Порядком № 520, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема, від змісту операції з виконання певних робіт, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки та має бути чітко відображений у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, чого зі сторони контролюючого органу зроблено не було.

При цьому, колегія суддів зауважує, що у межах спірних правовідносин, приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не здійснює повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічний висновок викладено у постановах Верховного Суду від 18 липня 2019 року у справі №1740/2004/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 25 жовтня 2019 року у справі №0340/1834/18, від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18.

Отже, суд апеляційної інстанції зазначає, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Таким чином, у контролюючого органу не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної №1 від 31.08.2022, що свідчить про протиправність та необхідність скасування рішення від 09.11.2022 №7594019/39053746 про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зважає на те, що позивачем при зверненні до суду з адміністративним позовом сплачено судовий збір, що підтверджується платіжними дорученнями про сплату судового збору №1665 від 22.12.2022 року на суму 2481,00 грн та №1683 від 09.01.2023 на суму 4962,00 грн., а також за звернення до суду з апеляційною скаргою сплачено судовий збір, що підтверджується платіжними інструкціями про сплату судового збору №1705 від 14.04.2023 року на суму 11164,50 грн. та №1726 від 06.06.2023 у розмірі 913,50 грн.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог, на користь ТОВ "БК "Случ", слід стягнути сплачений судовий збір в розмірі 19521,00 гривень у рівних частинах за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області та Державної податкової служби України.

VII. ВИСНОВКИ СУДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЇ

Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ч. 2 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно з ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість доводів апеляційної скарги і про наявність підстав вважати висновки суду першої інстанції, такими, що не відповідають фактичним обставинам справи та призвели до неправильного її вирішення, через що рішення суду належить скасувати та прийняти нову постанову про задоволення позовної заяви.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Случ" задовольнити повністю.

Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 березня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Случ" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позовну заяву задовольнити.

Визнати протиправними дії Державної податкової служби України щодо зупинення реєстрації податкової накладної №1 від 31.08.2022 року на загальну суму 900867,85 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Житомирській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7594019/39053746 від 09.11.2022 року.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №1061 від 14.09.2022 року та №1610 від 14.11.2022 року.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у Житомирській області у рівних частинах на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Случ" судовий збір у розмірі 19521 грн.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 04 липня 2023 року.

Головуючий Моніч Б.С.

Судді Залімський І. Г. Кузьмишин В.М.