Справа № 140/3832/23
Суддя: Каленюк Жанна Василівна
Дата ухвалення: 2023-06-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 червня 2023 року ЛуцькСправа № 140/3832/23

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Каленюк Ж.В.,

за участю секретаря судового засідання Щерблюк Ю.О.,

представника позивача Косендюка А.Я.,

представника відповідача Ковальчук Ю.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» (далі ТзОВ «Верба-ВВ») звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 05 грудня 2022 року № про визначення суми завищення бюджетного відшкодування податку на додану вартість (ПДВ) на 827293,00 грн та застосування штрафних санкцій у сумі 82729,30 грн; від 05 грудня 2022 року № про відмову у наданні бюджетного відшкодування ПДВ у сумі 1866680,00 грн; від 05 грудня 2022 року № про зменшення на 21774,00 грн розміру від`ємного значення ПДВ, що зараховується до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Позов обґрунтований тим, що за результатами документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання ТзОВ «Верба-ВВ» вимог податкового законодавства при декларуванні за червень, липень, серпень 2022 року від`ємного значення з ПДВ, яке виникло за період з червня по серпень 2022 року, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, відповідачем встановлено порушення товариством вимог пункту 44.1 статті 44, пункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, абзаців «б», «в» пункту 200.4 статті 200, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК України), розділу VІ Порядку подання звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №159/28289, далі Порядок №21), внаслідок чого завищено суму бюджетного відшкодування ПДВ, заявлену на рахунок платника у банку, у деклараціях за червень 2022 року на 535995,00 грн, за липень 2022 року на 57309,00 грн, за серпень 2022 року (звітна декларація) на 162134,00 грн, за серпень 2022 року (уточнюючий розрахунок) на 71855,00 грн; завищено на 21774,00 грн від`ємне значення, що включається до складу наступного податкового звітного періоду (декларація за серпень 2022 року); виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за серпень 2022 року у сумі 1724900,00 грн (уточнюючий розрахунок) та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку; відмовлено у бюджетному відшкодуванні на рахунок платника у сумі 141780,00 грн.

Зазначені висновки акта перевірки стали підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, із якими позивач не погоджується. Так позивач вказав про безпідставність висновків в акті перевірки про завищення податкового кредиту за червень-серпень 2022 року та завищення бюджетного відшкодування, завищення від`ємного значення (рядок 19 декларації), завищення від`ємного значення, що зараховується до складу наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації). З цього приводу позивач зауважив, що не заперечуючи факт здійснення господарських операцій, податковий орган вважає, що у зв`язку із неправильним зазначенням в податкових накладних коду УКТ ЗЕД (4403 замість 4401) товар неможливо ідентифікувати. Однак код УКТ ЗЕД 4403 застосовується до товарів «Лісоматеріали необроблені, з видаленою або невидаленою корою або заболонню, або начорно брусовані або не брусовані», а код УКТ ЗЕД 4401 - до товарів «Деревина паливна у вигляді колод, полін, хмизу, гілок, сучків тощо». Придбана деревина не використовується як паливо, а використовується для виготовлення готової продукції. Позивач наголосив, що податковий кредит сформований ним на підставі зареєстрованих постачальниками податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) за номенклатурою товару «деревина дров`яна, код УКТ ЗЕД 4403», які відповідно до пункту 201.10 ПК України є для нього як покупця підставою для податкового кредиту на суму ПДВ, сплачену постачальнику. При цьому відповідач не має повноважень визначати код товару; тлумачення контролюючим органом кодів класифікатора товарів є помилковим.

Також позивач вказав на необґрунтованість висновків контролюючого органу в частині взаємовідносин товариства із ТзОВ «Енергум», яке здійснювало постачання електричної енергії. Заперечуючи правильність формування податкового кредиту, відповідач покликається не на докази, а на відсутність розшифровки використаної (наданої) електроенергії та сум платежів за електроенергію в розрізі приміщень. Однак складення таких розшифровок нічим не передбачено. Поряд з тим під час перевірки були надані первинні документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій з постачання електричної енергії на об`єкти товариства; постачальник ТзОВ «Енергум» зареєстрував податкові в ЄРПН, на підставі яких відповідно до вимог податкового законодавства позивач сформував податковий кредит у сумі 261962,00 грн, від`ємне значення та суму бюджетного відшкодування, оскільки придбання електричної здійснювалося з метою використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

Також, на думку позивача, податковим органом з помилковим тлумаченням Порядку №21 зроблено висновок про завищення на 1462938,00 грн бюджетного відшкодування у зв`язку із збільшенням на 1796755,00 грн суми бюджетного відшкодування згідно з уточнюючим розрахунком до податкової декларації з ПДВ за серпень 2022 року. В акті перевірки вказано, що графа 6 рядка 20.2.1 уточнюючого розрахунку має відповідати значенню суми бюджетного відшкодування (сумі збільшення) в додатках ДЗ та Д4. Проте у розділі VІ Порядку №21 відсутня вказівка на те, що додатки ДЗ та Д4 складаються саме на суму збільшення, а не на уточнений показник. Уточнена сума, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (графа 5 рядка 20.2.1) становить 5073213,00 грн, тому додатки Д3 та Д4 містять уточнену суму бюджетного відшкодування.

Крім того, заперечуючи висновки акта перевірки про відсутність у товариства права на отримання бюджетного відшкодування на загальну суму 141780,00 грн з підстав наявності податкового боргу, позивач зазначив, що на дату складання акта перевірки в Електронному кабінеті платника податку податковий борг з ПДВ відсутній, а наявна переплата у розмірі 26790870,70 грн, а рішення про застосування штрафних санкцій на загальну суму 141780,00 грн оскаржені ним у судовому порядку (справи №140/8346/22 та №140/7397/22), тобто, є неузгодженими, а тому за таких обставин сума бюджетного відшкодування не може бути йому зменшена.

З наведених підстав позивач просив позов задовольнити повністю.

Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 20 березня 2023 року позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі та її розгляд призначено за правилами загального позовного провадження.

У відзиві на позовну заяву представник відповідача позовних вимог не визнав (а.с.41-48 том 4). В обґрунтування такої позиції зазначив, що під час документальної позапланової перевірки ТзОВ «Верба-ВВ» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ встановлено завищення показників податкового кредиту в декларації за червень 2022 року на 544582,00 грн, за липень 2022 року на 57309,00 грн, за серпень 2022 року на 247176,00 грн, що призвело до завищення на цю ж суми показника рядка 19 декларації. Зокрема, податковий кредит сформований за господарськими операціями з постачання товарів, на які виписано податкові накладні, що містять помилки коду УКТ ЗЕД. Вказана у податкових накладних номенклатура товару відповідає коду УКТ ЗЕД 4401, натомість у податкових накладних зазначений код 4403, що не дає змогу ідентифікувати здійснену господарську операцію, а отже податкова накладна не може бути підставою для віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту, оскільки відповідно до приписів пункту 44.1 статті 44 ПК України платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами. Наявність податкової накладної не є єдиною та достатньою підставою, яка надає право платнику ПДВ на віднесення сплаченого (нарахованого) ПДВ до податкового кредиту; таке право виникає за правилами пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України.

Також перевіркою встановлено, що ТзОВ «Енергум» реалізувало для ТзОВ «Верба-ВВ» електричну енергію на суму 1571772,00 грн, у тому числі ПДВ у сумі 261961,50 грн. До розрахунку бюджетного відшкодування підприємством включено податкові накладні, виписані ТзОВ «Енергум», щодо яких неможливо підтвердити факт використаної (наданої) електроенергії та сум сплати платежів за електроенергію, кількості використаної електроенергії на приміщення по вулиці Зарічна, 45 у селі Заріччя, по вулиці Заводська,3 в селищі міського типу Люблинець та по вулиці Вокзальна у селі Любитів Ковельського району, оскільки платником не надано акти розшифровки використаної (наданої) електроенергії. Крім того, зазначене майно (будівля телятника та незавершене будівництво, яке орендоване позивачем) не обліковане на позабалансовому рахунку.

Крім того, ТзОВ «Верба-ВВ» подало за серпень 2022 року уточнюючий розрахунок суми бюджетного відшкодування, уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок до податкової декларації за серпень 2022 року. Відповідно до розділу VІ Порядку №21 у разі виправлення платником податку помилок у рядках поданої декларації, в результаті чого збільшується сума бюджетного відшкодування, у додатку 3 та додатку 4, які подаються у складі уточнюючого розрахунку, відображаються показники (сума збільшення), які відповідають даним з графі 6 уточнюючого розрахунку (рядок 20.2). В графі 6 уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ відображена сума 1796755,00 грн (з врахуванням порушень, викладених в пункті 3.2 за різницею завищення суми бюджетного відшкодування в розмірі 71855,00 грн по Дубенському лісовому господарству та завищення суми бюджетного відшкодування в розмірі 261962,00 грн по ТзОВ «Енергум»). В уточнюючому розрахунку відображена сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню 5073213,00 грн, що є порушенням розділу VІ Порядку №21, та позивачу відмовлено у бюджетному відшкодуванні у сумі 1462938,00 грн. Крім того, на дату складання акта перевірки у товариства наявний податковий борг у сумі 141780,00 грн, а згідно з пунктом 200.12 статті 200 ПК України у разі наявності у платника податку податкового боргу бюджетному відшкодуванню підлягає заявлена сума податку, зменшена на суму податкового боргу.

З урахуванням наведеного відповідач вважає, що прийняті податкові повідомлення-рішення за результатами позапланової документальної перевірки ґрунтуються на вимогах податкового законодавства та є правомірними.

Інші заяви по суті справи від сторін не надходили. Поряд з тим під час підготовчого провадження сторони надали додаткової письмові пояснення в обґрунтування своїх позицій.

У додаткових поясненнях (а.с.73-74 том 4) позивач наголосив, що відповідно до установлених в розділі VI Порядку 21 правил при заповненні уточнюючого розрахунку у графі 5 відображаються відповідні показники з урахуванням уточнених показників, а у графі 6 - сума помилки (абсолютне значення). Тому у розрахунку бюджетного відшкодування (додаток 3) до уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань в графі 5 рядка «Усього» необхідно зазначити дані графи 5, а не 6, що і було зроблено. Крім того, дана обставина не може бути підставою для відмови у бюджетному відшкодуванні ПДВ за господарськими операціями, які фактично вчинені і не заперечуються відповідачем, а податкові накладні на загальну суму 5073213,00 грн зареєстровані в ЄРПН. Заперечуючи право на бюджетне відшкодування, відповідач мав би підтвердити факт нереальності вчинення господарських операцій. Однак акт перевірки не містить таких висновків.

Позивач також просив врахувати, що хибність доводів відповідача стосовно застосування кодів УКТ ЗЕД (4303 чи 4301) було неодноразово підтверджено судами при вирішенні подібних спорів. Також відсутність розшифровки постачання електричної енергії на кожний об`єкт (яка не є первинним документом) не є тим недоліком, який може свідчити про нереальність постачання та відсутність права на податковий кредит. Облік електричної енергії ведеться на підставі показників лічильника. Із акта приймання-передачі електричної енергії вбачається факт її використання товариством, яке у цей період здійснювало виробництво продукції.

У письмових додаткових поясненнях (а.с.66-69 том 4) відповідач значив, що відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України податкова накладна, яка містить помилки у коді товару згідно з УКТ ЗЕД, не дає змоги ідентифікувати здійснену господарську операцію. У податкових накладних зазначення коду УКТ ЗЕД не відповідає поясненням, наведеним у Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2012 року №428 (по тексту - УКТ ЗЕД, далі Порядок №428). Також не є можливим підтвердити наявність у ТзОВ «Верба-ВВ» права на отримання бюджетного відшкодування згідно з абзацом «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України у взаємовідносинах із ТзОВ «Енергум». Умовами для постачання електричної енергії є розподіл за усіма точками комерційного обліку на об`єкті споживача, за якими здійснюється постачання електричної енергії. Позивач не надав розшифровки використаної (наданої) електричної енергії (кількість, сума) за вказаними в акті приміщеннями. В решті пояснення відповідача (стосуються заповнення уточнюючого розрахунку до податкової декларації) аналогічні тим, що викладені у відзиві на позов.

Ухвалою суду від 16 травня 2023 року закрито підготовче провадження та справу призначено до розгляду по суті.

У судовому засіданні, заслухавши вступне слово представників сторін, перевіривши доводи сторін, викладені у заявах по суті справи та у додаткових письмових поясненнях, суд встановив такі обставини.

На підставі наказу від 20 жовтня 2022 року №1795-п, наказу від 04 листопада 2022 року №1978-п, направлень від 21 жовтня 2022 року №3051 та №3052 (а.с.66-68 том 1), ГУ ДПС у Волинській області провело документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Верба-ВВ» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень, липень, серпень 2022 року від`ємного значення з ПДВ, яке виникло за період з червня по серпень 2022 року, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету (податкова декларація з ПДВ за червень 2022 року № від 20 липня 2022 року, з урахуванням уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок № від 28 липня 2022 року, податкова декларація з ПДВ за липень 2022 року № від 19 серпня 2022 року з урахуванням уточнюючого розрахунку № від 28 липня 2022 року, податкова декларація з ПДВ за серпень 2022 року № від 20 вересня 2022 року, з урахуванням уточнюючого розрахунку № від 18 жовтня 2022 року). За результатами перевірки складено акт перевірки від 18 листопада 2022 року №8589/07-06/39231747 (а.с.18-64 том 1), яким встановлено порушення платником податків пункту 200.4 статті 200, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, розділу VI Порядку №21, в результаті чого:

- завищено суму бюджетного відшкодування ПДВ, заявленого на рахунок платника у банку у декларації (рядок 20.2.1) за червень 2022 року на 535995,00 грн, за липень 2022 року на 57309,00 грн, за серпень 2022 року (звітна декларація) на 162134,00 грн, за серпень 2022 (уточнюючий розрахунок) на 71855,00 грн;

- завищено суму від`ємного значення, що включається до складу наступного податкового звітного періоду, у декларації за серпень 2022 року (рядок 21) на 21774,00 грн;

- виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за серпень 2022 року у сумі 1724900,00 грн (уточнюючий розрахунок) та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку;

- порушення абзацу «б» пункту 200.4, абзацу «в» пункту 200.14 статті 200 ПК України, внаслідок чого ТзОВ «Верба-ВВ» відмовлено у бюджетному відшкодуванні на рахунок платника у банку у податковій декларації за серпень 2022 року на суму 141780,00 грн.

На підставі акта перевірки ГУ ДПС прийняло податкові повідомлення-рішення: від 05 грудня 2022 року № про завищення бюджетного відшкодування на 827293,00 грн та одночасно застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 82729,30 грн (а.с.12-13 том 1); від 05 грудня 2022 року №, яким відмовлено у наданні бюджетного відшкодування у сумі 1866680,00 грн (а.с.14-15 том 1); від 05 грудня 2022 року № про завищення на 21774,00 грн від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (а.с.16-17 том 1).

Зазначені податкові повідомлення-рішення є предметом оскарження у цій справі.

При вирішенні спору суд керується такими нормативно-правовими актами.

Згідно з підпунктами 14.1.18, 14.1.178, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника; податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу; податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V Кодексу.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків регламентує стаття 200 ПК України.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.2 цієї статті при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Як визначено пунктом 200.4 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету. Не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від`ємного значення, до розрахунку якої включено суми податку, сплачені отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг, які використані або будуть використані в операціях з першого постачання житла (об`єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта житлової нерухомості. Суми такого від`ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення податковими зобов`язаннями; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Отже, від`ємне значення як категорія Кодексу - це також математична (об`єктивна) категорія, різниця між зменшуваним (податкове зобов`язання) та від`ємником (податковим кредитом). Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

За змістом статті 200 ПК України платники податку мають право на бюджетне відшкодування відповідно за їх заявою про повернення суми бюджетного відшкодування після узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у визначених випадках - за результатами документальної перевірки.

З урахуванням наведеного саме на контролюючий орган покладається обов`язок перевірки правильності декларування показників податкової декларації платника ПДВ. Поряд з тим встановлення завищення (заниження) окремих показників податкової декларації, а так само відмова у бюджетному відшкодуванні ПДВ має відбуватися у встановленому порядку та спосіб; висновки податкового органу мають відповідати положенням чинного законодавства.

Як зазначено у пункті 3.2 акта перевірки, перевіркою достовірності і правильності визначення суми податкового кредиту (рядок 17 декларації) встановлено її завищення на суму ПДВ 544582,00 грн за червень 2022 року, на 57309,00 грн за липень 2022 року, на 247176,00 грн за серпень 2022 року, що призвело до завищення на цю ж суми показника рядка 19 декларації (сторінка 13 акта).

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (показник рядка 20.2 декларації) встановлено завищення суми бюджетного відшкодування на загальну суму 827293,00 грн в результаті порушень, описаних у пункті 3.2 акта (сторінка 39 акта).

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 декларації) встановлено його завищення на 21774,00 грн внаслідок порушень, описаних у пункті 3.2 акта перевірки (сторінка 46 акта).

Такі висновки ґрунтуються, зокрема, на тому, що до складу податкового кредиту ТзОВ «Верба-ВВ» включено ПДВ за податковими накладними від постачальників, зокрема:

1) від Державного підприємства (ДП) «Ізяславське лісове господарство» ПДВ у сумі 179052,41 грн (декларація за червень 2022 року);

2) від ДП «Маневицьке лісове господарство» ПДВ у сумі 131078,93 грн (декларація за червень 2022 року);

3) від ДП «Дубенське лісове господарство» ПДВ у сумі 196713,15 грн (декларація за червень 2022 року), ПДВ у сумі 101086,36 грн (декларація за липень 2022 року), ПДВ у сумі 109627,00 грн (декларація за серпень 2022 року);

4) від ДП «Клесівське лісове господарство» ПДВ у сумі 11967,62 грн (декларація за червень 2022 року);

5) від ДП «Летичівське лісомисливське господарство» ПДВ у сумі 5183,98 грн (декларація за червень 2022 року);

6) від ДП «Володимир-Волинське лісове господарство» ПДВ у сумі 20584,57 грн (декларація за червень 2022 року), у сумі 20094,90 грн (декларація за липень 2022 року);

7) від Шацького національного природного парку ПДВ у сумі 16783,00 грн (декларація за липень 2022 року), у сумі 34918,00 грн (декларація за серпень 2022 року);

8) від ДП «Білокоровицьке лісове господарство» ПДВ у сумі 4687,09 грн (декларація за серпень 2022 року);

9) від ДП «Старокостянтинівське лісове господарство» ПДВ у сумі 17649,00 грн (декларація за серпень 2022 року), які реалізували позивачу деревину дров`яну промислового використання (ПВ) сосни, ялини, грабу, бересту, клена гостролистого, дуба, черешні) та у податкових накладних вказано код УКТ ЗЕД 4403, однак номенклатура товару відповідає коду 4401 «Деревина паливна у вигляді колод, полін, хмизу, гілок, сучків тощо».

За висновками пункту 3.2 акта перевірки податкова накладна, яка містить помилки у коді товару згідно з УКТ ЗЕД (у тому числі, якщо помилка наявна хоч в одній цифрі коду товару згідно з УКТ ЗЕД та незалежно від того, яку кількість цифр такого коду зазначено платником ПДВ у відповідному рядку податкової накладної: 4 чи 7), не дає змоги у повній мірі ідентифікувати здійснену операцію, а отже не може бути підставою для віднесення сум ПДВ, зазначених у ній, до складу податкового кредиту.

Перевіряючи доводи сторін в цій частині висновків акта перевірки, які стали підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 05 грудня 2022 року №, №, суд зазначає, що положеннями абзацу першого пункту 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1, частиною першою статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон №996-XIV) установлено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Тобто, формування і підтвердження даних декларацій відбувається на підставі документів, визначених в абзаці першому пункту 44.1 статті 44 ПК України, а тому питання законності декларування відповідних показників зводиться до підтвердження їх первинними документами.

За правилами підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 ПК України).

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України установлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

З аналізу наведених норм ПК України слідує, що складена постачальником (продавцем) та зареєстрована у ЄРПН податкова накладна для покупця є підставою для формування податкового кредиту. Обов`язковою умовою чи то для нарахування податкових зобов`язань, чи то віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту для учасників господарської операції є їх фактичне здійснення, що підтверджується первинними документами, внаслідок чого відбувається рух активів у кожного з платників податку - як у продавця, так і у покупця. Платник податку повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності. При цьому право на бюджетне відшкодування частини від`ємного значення виникає лише у разі фактичної сплати ПДВ в ціні придбаного товару (робіт, послуг) отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг.

Тут варто наголосити, що ПК України обов`язок зі складання податкової накладної покладає саме на постачальника товарів (робіт, послуг).

Так відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Зазначеною нормою визначено зміст податкової накладної (обов`язкові реквізити), серед них - код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.

Відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Отже, зазначаючи в акті перевірки про порушення положень, зокрема, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, відповідач безпідставно перекладає обов`язки, які визначені зазначеними нормами на платника податків постачальника товарів (робіт, послуг), на позивача, який є покупцем товарів (деревини промислового використання хвойних та листяних порід).

Відповідач не заперечує факт реєстрації в ЄРПН поданих контрагентами позивача податкових накладних, за якими не визнає право ТзОВ «Верба-ВВ» на формування податкового кредиту. При цьому згідно з податковими накладними можливо правильно встановити покупця та продавця товару, опис (номенклатуру) товарів, дані щодо кількості та вартості товару, дату операції (їх опис наведено в акті перевірки).

Акт перевірки не містить висновків про нереальність господарських операцій з постачання позивачу лісовими господарства деревини та первинні документи під час перевірки досліджені контролюючим органом, вони наявні і в матеріалах цієї справи. Первинні документи відповідають загальним вимогам, визначеним статтею 9 Закону №996-XIV, та відсутні підстави ставити під сумнів їх справжність та достовірність відображених у них даних. Відповідач визнає факт господарської операції й правомірність реєстрації продавцем податкових накладних (їх реєстрація в ЄРПН не була зупинена) та він не позбавлений можливості відслідкувати за даними інформаційних систем ДПС України податкові зобов`язання продавця й співставити із сумою податкового кредиту покупця.

Суд не вбачає необхідності здійснювати опис усіх господарських операцій та їх детально аналізувати з посиланням на первинні документи за кожною поставкою (договори купівлі-продажу необробленої деревини, аукціонні свідоцтва, товарно-транспортні накладні (ТТН-ліс), платіжні доручення, податкові накладні, витяг з реєстру податкових накладних наявні на а.с.41-250 том 2, а.с.1-245 том 3), оскільки суть спору стосується виключно права на формування позивачем податкового кредиту на підставі податкових накладних, у яких, на думку ГУ ДПС У Волинській області, неправильно зазначено код товару згідно з УКТ ЗЕД.

У податкових накладних постачальниками позивача зазначено код товару УКТ ЗЕД 4403 «Лісоматеріали необроблені, з видаленою або невидаленою корою або заболонню, або начорно брусовані або небрусовані», проте ГУ ДПС у Волинській області вважає, що номенклатура товарів, вказана у податкових накладних, відповідає коду УКТ ЗЕД 4401 «Деревина паливна у вигляді колод, полін, хмизу, гілок, сучків або в аналогічних формах; деревна тріска або стружка; тирса та відходи деревини, агломеровані або неагломеровані, у вигляді колод, полін, брикетів, гранул або в аналогічних формах».

Відповідно до пункту 12 Порядку №428 пояснення до УКТ ЗЕД розробляються та затверджуються Держмитслужбою з урахуванням змін, які вносяться Всесвітньою митною організацією до пояснень до Гармонізованої системи та Європейським Союзом до пояснень до Комбінованої номенклатури. У разі потреби Держмитслужба розробляє пояснення до кодів товарів, що деталізовані на національному рівні.

Відповідачем не надано письмових доказів, що кодом УКТ ЗЕД має бути саме 4401, а не 4403. Отже, не спростовано, що постачальником код УКТ ЗЕД був зазначений правильно.

Визначальним у цьому питанні, на думку суду, є призначення, використання позивачем придбаної деревини для виготовлення продукції, а не як палива.

Також суд вважає за необхідне звернути увагу на висновки Верховного Суду у постановах від 09 квітня 2019 року у справі №815/2640/15, від 04 вересня 2020 року у справі №810/657/17, від 27 лютого 2020 року у справі №825/785/16, від 25 лютого 2020 року у справі №818/1643/16, від 18 лютого 2021 року у справі №816/1006/17, від 16 березня 2021 року у справі №520/3888/19 стосовно наслідків для учасників господарської операції податкових накладних, складених постачальником, та їх реєстрації в ЄРПН, які містять помилковий код УКТ ЗЕД чи якщо код відсутній. Так Верховний Суд у зазначених постановах сформував висновок, за змістом якого самого по собі неправильного зазначення коду УКТ ЗЕД або його відсутності недостатньо для висновку про безтоварність господарської операції. Формальні недоліки в оформленні податкової накладної не є безумовною підставою для позбавлення платника податків права на формування податкового кредиту, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися).

В постанові від 20 червня 2018 року у справі №819/1383/17 Верховний Суд дійшов висновку, що факт реєстрації податкових накладних в ЄРПН, відсутність квитанцій про їх неприйняття є свідченням наявності у платника податків підстав для формування сум податкового кредиту за такими податковими накладними. Відсутність у таких податкових накладних такого реквізиту, як код УКТ ЗЕД, за обставин реєстрації таких податкових накладних у ЄРПН є наслідком неналежного виконання контролюючим органом при такій реєстрації своїх обов`язків, а тому подальше виключення сум податкового кредиту за такими податковими накладними, як і застосування до цього платника податків штрафних санкцій, є неправомірним, так як за змістом вказаних норм обов`язок перевірки податкових накладних на відповідність пункту 201.10 статті 201 ПК України при їх реєстрації покладений на контролюючий орган.

Отже, позивач як покупець не може нести відповідальність за правильність заповнення податкових накладних його контрагентом у вигляді позбавлення права на податковий кредит за такими податковими накладними. Водночас факт реєстрації податкових накладних, складених контрагентами позивача у зв`язку із реалізацією останньому деревини дров`яної, в ЄРПН спростовує наявність будь-яких помилок під час їх заповнення та порушення вимог, установлених пунктом 201.1, 201.10 статті 201 ПК України.

ГУ ДПС у Волинській області не встановило факт використання ТзОВ «Верба-ВВ» придбаної деревини не у господарській діяльності, як і те, що придбана деревина у такій кількості використана не для виготовлення готової продукції, а як паливо.

Зміст порушень пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України акт перевірки не розкриває, оскільки окрім цитування вказаних норм, відсутні посилання на фактичні обставини, які б свідчили про порушення правил формування податкового кредиту згідно із цими положеннями Кодексу.

З урахуванням наведеного суд дійшов висновку, що відповідачем не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації, які б підтверджували факт завищення позивачем податкового кредиту на 544582,00 грн у червні 2022 року, на 57309,00 грн у липні 2022 року, на 247176,00 грн у серпні 2022 року за господарськими операціями з ДП «Ізяславське лісове господарство», ДП «Маневицьке лісове господарство», ДП «Дубенське лісове господарство», ДП «Клесівське лісове господарство», ДП «Летичівське лісомисливське господарство», ДП «Володимир-Волинське лісове господарство» Шацьким національним природним парком, ДП «Білокоровицьке лісове господарство», ДП «Старокостянтинівське лісове господарство» (пункт 3.2 акта перевірки), та завищення на цю ж суми показника рядка 19 декларації, а відповідно і суми бюджетного відшкодування на суму 827293,00 грн.

Висновки про порушення позивачем пункту 44.1 статті 44, пункту 198.6 статті 198, абзацу «б», «в» пункту 200.4 статті 200, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, аналіз яких наведено судом вище, відповідач не довів.

Актом перевірки (пункт 3.3.2 щодо достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню показник рядка 20.2 декларації) також встановлено формування ТзОВ «Верба-ВВ» податкового кредиту у серпні 2022 року за податковими накладними, виписаними ТзОВ «Енергум» за господарськими операціями з постачання електричної енергії на загальну суму 1571772,00 грн, в тому числі ПДВ у сумі 261962,00 грн (сторінки 41-45 акта).

За змістом акта перевірки до розрахунку бюджетного відшкодування включено податкові накладні від 30 червня 2022 року №606 на суму 167187,50 грн, у тому числі ПДВ 33437,50 грн, від 31 липня 2022 року №444 на суму 272202,80 грн, у тому числі ПДВ 5440,55 грн, від 31 серпня 2022 року №482 на суму 357332,50 грн, у тому числі ПДВ 71466,50 грн, від 31 серпня 2022 року №482 на суму 513087,30 грн, у тому числі ПДВ 102617,50 грн, щодо яких неможливо підтвердити факт використаної (наданої) електроенергії ТзОВ «Верба-ВВ» та сум сплати платежів за електроенергію, кількості використаної електроенергії за приміщеннями за адресою: 1) Ковельський район, село Заріччя, вулиця Зарічна, 45; 2) Ковельський район, селище міського типу Люблинець, вулиця Заводська, 3; 3) Ковельський район, село Любитів, вулиця Вокзальна, оскільки платником не надано акти-розшифровки використаної (наданої) електроенергії. Крім того, вищезазначене майно не обліковане на позабалансовому рахунку 011 «Орендоване майно», а саме: будівля «Телятник» (літер Б-1) площею 841,5 кв.м (Ковельський район, село Заріччя, вулиця Зарічна, 45), отримана в оренду за актом приймання-передачі від 01 січня 2020 року згідно з договором оренди майна від 01 січня 2020 року №01/01/20, укладеного з ОСОБА_1 ; 2) 112,6 кв.м частки незавершеного будівництва головного корпусу (формувального цеху), за адресою: АДРЕСА_1 , отримана в оренду за актом приймання-передачі від 01 червня 2020 року згідно з договором оренди майна від 01 червня 2020 року №01/06/20, укладеного з ОСОБА_1 . Вказане не дає можливості підтвердити, що ПДВ на загальну суму 261961,50 грн ТзОВ «Верба-ВВ» фактично сплачена ТзОВ «Енергум» відповідно до податкових накладних, які стали підставою для форму податкового кредиту, від`ємного значення та бюджетного відшкодування. Відповідно за результатами перевірки неможливо підтвердити згідно абзацом «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України наявність у ТзОВ «Верба-ВВ» права на отримання бюджетного відшкодування на загальну суму 261961,50 грн.

При вирішенні спору у цій частині судом враховано, що відповідно до договору від 01 червня 2022 року №121-01.06.2022/РО/РРС про постачання електричної енергії споживачу ТзОВ «Енергум» (постачальник) продає електричну енергію ТзОВ «Верба-ВВ» (споживач) (а.с.243-249 том 1). За договором постачальник продає електричну енергію споживачу для забезпечення потреб електроустановок споживача, а той оплачує постачальнику вартість використаної (купованої) електричної енергії та здійснює інші платежі згідно з умовам договору. Обов`язковими умовами для постачання електричної енергії споживачу є: наявність у нього укладеного в установленому порядку з оператором системи розподілу договору про надання послуг з розподілу, на підставі якого споживач набуває право отримувати послугу з розподілу електричної енергії; за усіма точками комерційного обліку на об`єкті (об`єктах) споживача, за якими здійснюється постачання електричної енергії, укладено договір про надання послуг комерційного обліку електричної енергії; відсутній факт припинення/призупинення постачання електричної енергії або надання послуг з розподілу (передачі) електричної енергії; відсутня прострочена заборгованість за договорами про постачання електричної енергії або про надання послуг з розподілу (передачі) електричної енергії; споживач відповідає критеріям обраної ним комерційної пропозиції (пункт 2 договору). Споживач розраховується з постачальником за електричну енергію за цінами, що визначаються відповідно до механізму визначення ціни електричної енергії, згідно з обраною споживачем комерційною пропозицією. Спосіб визначення ціни (тарифу) електричної енергії зазначається в комерційній пропозиції постачальника (пункт 5).

Судом встановлено, що на запит ГУ ДПС у Волинській області під час перевірки позивач надав первинні документи: копію договору від 28 грудня 2019 року №19/19-1153 про надання інформаційних послуг, укладеного між ПрАТ «Волиньобленерго» (виконавець) та ТзОВ «Верба-ВВ» (замовник) з додатками, копії додаткових угод від 30 жовтня 2020 року №1, від 30 листопада 22020 року №2, від 31 грудня 2021 року №3 до цього договору; копії договору споживача про надання послуг з розподілу електричної енергії від 01 січня 2019 року №526-1341000 з додатками та копії додаткових угод від 01 січня 2019 року, копію договору про надання послуг із сумісної підвіски СІП від 07 серпня 2014 року №4, копії повідомлення про намір зміни постачальника від 01 червня 2022 року, копії договору від 01 червня 2022 року №121-01.06.2022/РО/РРС, укладеного між ТзОВ «Енергум» (постачальник) та ТзОВ «Верба-ВВ» (споживач) з додатками №1, №2 (заява-приєднання до договору про постачання електричної енергії споживачу від 15 червня 2022 року, комерційна пропозиція постачальника), копії актів приймання-передачі електричної енергії за липень-серпень 2022 року (постачальник ТзОВ «Енергум»), акта приймання-передачі обсягів електричної енергії за червень 2022 року (постачальник ТзОВ «Августа» - попередній постачальник), копії актів приймання-передачі надання послуг з розподілу електричної енергії за червень-серпень 2022 року та актів-розшифровки про використану електроенергію за надання послуг з розподілу електричної енергії за червень-серпень 2022 року (а.с.127-133 том 4).

Зазначеними документами підтверджено виконання умов, про які зазначено у пункті 2 договору від 01 червня 2022 року №121-01.06.2022/РО/РРС та фактичне постачання ТзОВ «Енергум» (постачальником) для ТзОВ «Верба-ВВ» (споживачу) електричної енергії. Факт прийманні-передачі електричної енергії підтверджено актами-приймання за липень-серпень 2022 року (а.с.238-239 том 1), у яких зазначено загальний обсяг електричної енергії, ціну та вартість.

Зазначені акти дійсно не містять обсягу постачання ТзОВ «Енергум» електричної енергії в розрізі об`єктів позивача.

Проте, на думку суду, відсутність таких показників за кожним з об`єктів (кількісних та вартісних) не свідчить про порушення бухгалтерського чи податкового обліку, оскільки зазначені акти є первинними документами у розумінні статті 9 Закону №996-XIV. Договором від 01 червня 2022 року №121-01.06.2022/РО/РРС про постачання електричної енергії споживачу не передбачено конкретну форму акта, зокрема, надання актів-розшифровок.

Позивач здійснив оплату за електричну енергію, поставлену йому ТзОВ «Енергум», і ця обставина не заперечується відповідачем (платіжні доручення на а.с.27-30 том 4).

ТзОВ «Енергум» склало податкові накладні, які, як видно з реєстру податкових накладних, зареєстровані у встановленому порядку (а.с.17-21, 24-25 том 4).

При цьому ПрАТ «Волиньобленерго», який відповідно до договору про надання інформаційних послуг від 28 грудня 2019 року №19/19-1153 (зі змінами) здійснює комерційний облік обсягу електроенергії, відпущеної замовнику з мережі виконавця, шляхом зчитування даних в точках комерційного обліку, а також на підставі договору від 01 січня 2019 року №526-1341000 здійснює розподіл електричної енергії, за підсумками розрахункового місяця забезпечує визначення обсягу електричної енергії за точками комерційного обліку споживачу (в електронному кабінеті споживача та/або рахунку про сплату послуги) та передає ці дані постачальнику споживача.

ГУ ДПС у Волинській області надавалися до перевірки акти прийому-передачі надання послуг з розподілу електричної енергії споживачу ТзОВ «Верба-ВВ» (виконавець ПрАТ «Волиньобленерго») (а.с.130, 132 том 4). До актів приймання-передачі надання послуг з розподілу електричної енергії, які містять загальний кількісний показник (об`єм, обсяг) електричної енергії, та вартісний (ціна, сума), також складено акт-розшифровку про використану електроенергію за усіма об`єктами позивача, у тому числі за адресами: Ковельський район, село Заріччя, вулиця Зарічна, 45; Ковельський район, селище міського типу Люблинець, вулиця Заводська, 3 (а.с.131, 133 том 4).

Тобто, зазначені документи, так само як і акти приймання-передачі електричної енергії ТзОВ «Енергум», підтверджують обсяг використаної електричної енергії за усіма об`єктами позивача. Тому висновки акта перевірки про завищення податкового кредиту не знаходять ні логічного, ні правового обґрунтування.

Суд повторює, що наявність первинних документів, які підтверджують господарські операції, податкових накладних, зареєстрованих у ЄРПН, є підставою для включення сум ПДВ до складу податкового кредиту. Позивачем під час перевірки контролюючому органу були надані документи, які безпосередньо підтверджують господарські операції із ТзОВ «Енергум» - акти-приймання-передачі обсягів електричної енергії. Факт оплати за електричну енергію та її передачу за липень-червень 2022 року також підтверджено документами бухгалтерського обліку.

При цьому та обставина, що орендоване нерухоме майно за адресами: Ковельський район, село Заріччя, вулиця Зарічна, 45 та Ковельський район, селище міського типу Люблинець, вулиця Заводська, 3, було не обліковане на позабалансовому рахунку 011 «Орендоване майно» жодним чином не змінює тієї обставини, що воно використовувалося в господарській діяльності позивача (доказів протилежного відповідач не здобув та суду не надав), а тому за господарськими операціями з постачання ТзОВ «Енергум» електричної енергії позивач правомірно формував податковий кредит. Висновки відповідача у цій частині є нелогічними та непослідовними, адже не знаходить пояснення та обставина, що за господарськими операціями з розподілу електричної енергії по контрагенту ПрАТ «Волиньобленерго» відповідач не встановив завищення податкового кредиту, а за господарськими операціями по контрагенту ТзОВ «Енергум» за ті ж самі періоди та на ті ж самі об`єкти зробив висновок про відсутність можливості підтвердити, що суми ПДВ фактично сплачені ТзОВ «Верба-ВВ» для ТзОВ «Енергум» відповідно до податкових накладних, які стали підставою для формування податкового кредиту, від`ємного значення, та бюджетного відшкодування.

Крім того, з матеріалів справи слідує, що у зв`язку із встановленням в ході інвентаризації, яка проводилася на виконання листа ГУ ДПС у Волинській області від 25 жовтня 2022 року №11417/6-03-20-07-06-06, згідно з наказом ТзОВ «Верба-ВВ» від 04 листопада 2022 року №89 (а.с.121 том 4) у бухгалтерському обліку на позабалансовому рахунку 011 «Орендоване майно» відображено будівлю «Телятник» (літер Б-1) площею 841,5 кв.м (Ковельський район, село Заріччя, вулиця Зарічна, 45) та 112,6 кв.м частки незавершеного будівництва головного корпусу формувального цеху (Ковельський район, селище міського типу Люблинець, вулиця Заводська, 3), про що до перевірки надано зазначений наказ, бухгалтерську довідку від 04 листопада 2022 року №93 (а.с.122 том 4), й ці обставини описані в акті перевірки (сторінки 39-41 акта).

У листі від 10 листопада 2022 року №1097/1 позивач надав письмові пояснення щодо використання цього орендованого майна у господарській діяльності та їх документальне підтвердження (а.с.120 том 4). Зокрема, у будівлі по вулиці Зарічній, 45 у селі Заріччя зберігалися товарно-матеріальні цінності пристрій стрічкопильний з рамою, придбаний 08 червня 2022 року, який та той час ще не був готовий до вводу в експлуатацію; по вулиці Заводській, 3 в селищі міського типу Люблинець зберігався колісний самохідний екскаватор-навантажувач в комплекті з ковшем, придбаний 24 лютого 2022 року, та напівавтоматична машина для пакування МН-FG-2000B (придбана 25 серпня 2022 року), які також на той час не були введені в експлуатацію. Про переміщенні зазначених товарно-матеріальних цінностей на вказані об`єкти позивач надав контролюючому органу копії подорожніх листів вантажного автомобіля від 29 червня 2022 року №В00000886, від 25 серпня 2022 року №В000001406, від 05 жовтня 2022 року №В00001735, товарно-транспортної накладної від 28 лютого 2022 року, від 24 червня 2022 року (а.с.123-126 том 4).

Висновки акта перевірки не мають документального підтвердження, а навпаки вказують на ігнорування документів, які до перевірки надав позивач.

Окрім цього, в акті перевірки (сторінки 45-46) зроблено висновок про порушення платником розділу VІ Порядку №21 й з цієї причини ТзОВ «Верба-ВВ» відмовлено у відшкодуванні ПДВ у сумі 1462938,00 грн.

Суть цих висновків полягає у тому, що ТзОВ «Верба-ВВ» подало за серпень 2022 уточнюючий розрахунок суми бюджетного відшкодування (додаток 3) від 18 жовтня 2022 року №, уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за серпень 2022 року (№ від 18 жовтня 2022 року). У графі 6 уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за серпень 2022 року сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200.3 статті 200 ПК України на момент подання податкової декларації, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, відображена сума в розмірі 1796755,00 грн (з врахуванням порушень, викладених в пункті 3.2 акта, а саме за різницею завищення суми бюджетного відшкодування в розмірі 71855,00 грн по ДП «Дубенське лісове господарство» та завищення суми бюджетного відшкодування в розмірі 261962,00 грн по ТзОВ «Енергум»). В уточнюючому розрахунку суми бюджетного відшкодування (Додаток 3) за серпень 2022 року відображена сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню, становить 5073213,00 грн, а не сума з графи 6 уточнюючого розрахунку (рядок 20.2)).

Однак суд не погоджується із такими висновками.

Розділом VI Порядку №21, про порушення якого стверджує відповідач, визначено правила заповнення уточнюючого розрахунку. Так відповідно до пунктів 2-4 розділу VI Порядку №21 у графі 4 відображаються відповідні показники декларації звітного періоду, що виправляється. У разі якщо до декларації за цей звітний період раніше вносилися зміни, у графі 4 відображаються відповідні показники графи 5 останнього уточнюючого розрахунку, який подавався до декларації звітного (податкового) періоду, що виправляється. У графі 5 уточнюючого розрахунку відображаються відповідні показники з урахуванням виправлення. У графі 6 відображається сума помилки (абсолютне значення).

У разі виправлення значення рядка 21 декларації, яке у майбутніх звітних періодах не вплинуло на значення рядка 18 чи рядка 20.2, уточнюючий розрахунок подається за один звітний період, в якому вносяться відповідні зміни. Такий уточнюючий розрахунок може бути поданий у спосіб, визначений в абзаці четвертому пункту 50.1 статті 50 розділу II Кодексу. Значення графи 6 рядка 21 уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується у рядку 16.2 декларації за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок (пункт 5 розділу VI Порядку №21).

У разі виправлення значення рядка 21 декларації, яке у майбутніх періодах впливатиме на значення рядка 18 чи рядка 20.2, уточнюючий розрахунок подається за кожний звітний період, у якому значення рядка 21 декларації впливало на значення рядка 18 чи рядка 20.2 (пункт 8 розділу VI Порядку №21).

У разі виправлення помилок у рядках поданої раніше декларації, до яких повинні додаватися додатки, до уточнюючого розрахунку повинні бути додані відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників (пункт 8 розділу VI Порядку №21).

В уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань за серпень 2022 року в рядку 20.2, 20.2.1 у графі 5 відображено показник з урахуванням виправлення, що становить 5073213,00 грн, а в графі 6 - сума помилки 1796755,00 грн (а.с.200-201 том 1). Разом з уточнюючим розрахунком додані відповідні додатки, зокрема, додаток 3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування» та додаток 4 «Заява про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або врахування реєстраційної суми платник податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4)», що містять уточнений показник (а.с.204-206 том 1).

Згідно з абзацом шостим підпункту 4 пункту 5 розділу V Порядку №21 значення рядка 3 таблиці 1 (ДЗ) (додаток 3) переноситься до рядка 20.2 декларації.

Значення рядка таблиці 1 додатка 3, поданого позивачем з уточнюючим розрахунком, відповідає уточненому показнику графі 5 рядка 20.2.

Порядок №21 не містить вимоги, що у разі збільшення суми бюджетного відшкодування, сума, яка зазначена у графі 6 (рядки 20.2, 20.2.1) уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ, має відповідати додатку 3 (Розрахунок суми бюджетного відшкодування) та додатку 4 (Заява про повернення суми бюджетного відшкодування …) саме на суму збільшення. У цьому розділі відсутня така вимога, що у додатку 3 та додатку 4, які подаються у складі уточнюючого розрахунку, відображаються вартісні показники (сума збільшення), які відповідають даним з графи 6 уточнюючого розрахунку (рядок 20.2), як про це стверджує відповідач.

Дослівно розділ VІ Порядку №21 містить вимогу, що «… до уточнюючого розрахунку повинні бути додані відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників» (пункт 8).

З огляду на приписи розділу VІ Порядку №21 суд вважає, що уточнена сума бюджетного відшкодування (5073213,00 грн) показник рядка 20.2 графи 5 відповідає сумі, яка зазначена в додатках 3 та 4, поданих до уточнюючого розрахунку, й з їх змісту зрозуміло, що позивач заявив до бюджетного відшкодування 5073213,00 грн (уточнений показник) та розшифровку усієї суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України (5073213,00 грн), наведено у таблиці 2 додатку 3.

Заперечуючи право позивача на бюджетне відшкодування ПДВ у сумі 1462938,00 грн, відповідач не говорить про нереальність вчинення господарських операцій на вказану суму, а лише через власне тлумачення положень Порядку №21 стверджує про неправильне заповнення платником додатків до уточнюючого розрахунку, що не знайшло свого підтвердження в контексті вимог розділу VІ Порядку №21 та не відповідає законодавчій підставі, з якою ПК України допускає можливість відмови платнику у бюджетному відшкодуванні.

ГУ ДПС у Волинській області не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації, щодо спростування фактів господарської діяльності ТзОВ «Верба-ВВ», а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в первинних документах, документах бухгалтерського та податкового обліку, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Так само не знайшли підтвердження належними та достатніми доказами доводи відповідача про відсутність у позивача права на отримання бюджетного відшкодування у сумі 141780,00 грн у зв`язку із наявністю у ТзОВ «Верба-ВВ» на дату акта перевірки (станом на 18 листопада 2022 року) податкового боргу за платежем 21081103 «Адміністративні штрафи та інші санкції», чим порушено абзац «б» пункту 200.4, абзац «в» пункту 200.14 статті 200 ПК України, оскільки згідно з пунктом 200.12 статті 200 Кодексу у разі наявності у платника податку податкового боргу бюджетному відшкодуванню підлягає заявлена сума податку, зменшена на суму такого податкового боргу.

Перш за все необхідно зауважити, що згідно з підпунктом «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Відповідно до підпункту «в» пункту 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Зі змісту наведених пунктів є незрозумілим, як їх може порушити позивач з огляду на те, що ці норми визначають поведінку контролюючого органу, а не платника податків.

У цій справі відповідач не надав доказів наявності у позивача податкового боргу на дату акта перевірки. При цьому позивач надав докази переплати в його Електронному кабінеті платника (станом на 20 жовтня 2022 року у сумі 21452650,70 грн) (а.с.134 том 4).

Також судом встановлено, що ГУ ДПС у Волинській області винесено податкові повідомлення-рішення від 27 червня 2022 року № та від 15 вересня 2022 року № про застосування до ТзОВ «Верба-ВВ» штрафних санкцій у сумі 1020,00 грн та у сумі 140760,00 грн відповідно. Обидва податкові повідомлення-рішення позивач оскаржив у судовому порядку (а.с.39-40 том 2).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 16 січня 2022 року у справі №140/7397/22 визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 вересня 2022 року № про застосування штрафних санкцій у сумі 140760,00 грн (провадження у справі було відкрите судом 11 листопада 2022 року до дати акта перевірки ). Рішення суду у справі №140/7397/22 набрало законної сили 02 травня 2023 року.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 27 березня 2023 року у справі №140/8346/22 визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення 27 червня 2022 року № про застосування штрафних санкцій у сумі 1020,00 грн. Рішення суду наразі не набрало законної сили (21 червня 2023 року відкрите апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС у Волинській області). Однак у зв`язку із судовим оскарженням грошові зобов`язання є неузгодженими.

Згідно з підпунктом «е» пункту 176.1 статті 176 ПК України платники податку зобов`язані своєчасно сплачувати узгоджену суму податкових зобов`язань, а також суму штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих органом державної податкової служби, та пені, за винятком суми, що оскаржується в адміністративному або судовому порядку.

За приписами підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

Абзацом другим підпункту 56.17.5 пункту 56.17 статті 56 ПК України передбачено, що день закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов`язання платника податків.

Аналіз зазначених норм закону свідчить, що у платника податку виникає безумовний обов`язок зі сплати грошового зобов`язання після його узгодження. Несплачена сума грошового зобов`язання у встановлений законом строк є податковим боргом.

Оскільки сума грошових зобов`язань у загальному розмірі 141780,00 грн є неузгодженою, то вона не може вважатись податковим боргом й не може зменшувати заявлену суму бюджетного відшкодування, що вказує на протиправність податкового повідомлення-рішення від 05 грудня 2022 року № на цю суму, а з урахуванням висновків суду щодо уточнюючого розрахунку до податкової декларації за серпень 2022 року, це податкове повідомлення-рішення є неправомірним у цілому (не відповідає фактичним обставинам, ґрунтується на помилковому застосуванні положень податкового законодавства).

Відповідно до частин першої та другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

На підставі аналізу норм податкового законодавства, що врегульовує спірні правовідносини, обставин у справі, суд дійшов переконання, що у цій справі відповідачем не доведено обґрунтованість висновків акта перевірки, які покладено в основу спірних податкових повідомлень-рішень (про завищення податкового кредиту та від`ємного значення ПДВ, що зараховується до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, а також бюджетного відшкодування); його висновки є суперечливими, ґрунтуються на помилковій оцінці фактичних обставин та застосування положень податкового законодавства.

За наведених підстав позов підлягає задоволенню повністю шляхом прийняття рішення про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Волинській області від 05 грудня 2022 року №, №, № про завищення бюджетного відшкодування ПДВ на 827293,00 грн та застосування штрафних санкцій у сумі 82729,30 грн, відмову у наданні бюджетного відшкодування у сумі 1866680,00 грн та зменшення на 21774,00 грн розміру від`ємного значення ПДВ, що зараховується до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Згідно частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки суд задовольняє позов повністю, то на користь позивача належить стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати у сумі 26840,00 грн зі сплати судового збору, що підтверджуються платіжною інструкцією від 10 березня 2022 року №1722, випискою про зарахування судового збору до спеціального фонду Державного бюджету (а.с.10 том 1, а.с.33 том 4).

Керуючись статтями 2, 72-77, 139, 243-246, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» (45063, Волинська область, село Любитів, вулиця Вокзальна, 9, ідентифікаційний код юридичної особи 39231747) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44106679) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 05 грудня 2022 року №, № та №.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати у сумі 26840,00 грн (двадцять шість тисяч вісімсот сорок грн 00 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя Ж.В. Каленюк

Повний тест рішення складено 30 червня 2023 року