Справа № 440/16273/21
Суддя: Курило Л.В.
Дата ухвалення: 2023-06-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 червня 2023 р.Справа № 440/16273/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Курило Л.В.,

Суддів: Мельнікової Л.В. , Бегунца А.О. ,

за участю секретаря судового засідання Колесник О.Е.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.08.2022, головуючий суддя І інстанції: Г.В. Костенко, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 04.08.22 року по справі № 440/16273/21

за позовом Приватного підприємства "АРТОРГ"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство "Арторг" (далі - позивач, ПП "Арторг") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №1 та №1 від 03.11.2021.

В обґрунтування позовних вимог позивач вказав, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 04.08.2022 року позов задоволено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, ГУ ДПС у Полтавській області звернулось з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначило, що надані платником податків первинні документи бухгалтерського та податкового обліку не є достатніми доказами фактичного виконання операцій, спірні господарські операції не підтверджено належними первинними документами, а в сукупності з виявленими фактами свідчать про порушення норм Податкового кодексу України та не дають змогу ідентифікувати здійснену операцію, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку ПП «АРТОРГ», а тому не можуть бути підставою для віднесення сум до складу витрат та податкового кредиту підприємства. Крім того, по взаємовідносинам ПП «АРТОРГ» з ТОВ «ОПЕРАТИВ БУД» при поставці товару відсутні акти приймання-передачі товарно-матеріальних цінностей, первинні документи на підтвердження походження товару, так як відсутні сертифікати на придбаний товар. Таким чином, у ході проведення перевірки не встановлено факту передачі товарів від продавця до покупця, у т.ч. у зв`язку з відсутністю первинних документів що засвідчують приймання-передачу. До перевірки не надано довіреностей на отримання ТМЦ, відсутні підтвердження перебування осіб відповідальних за здійснення господарської операції в місцях прийому-передачі товару. Вказує, що даний факт свідчить, про те що ТОВ «ОПЕРАТИВ БУД» є вигодотранспортуючим суб`єктом для формування штучного кредиту підприємствам покупцям, з метою ухилення від сплати податків.

Позивач правом надання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.

Відповідно до ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Згідно зі ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ПП "Арторг" є юридичною особою з 09.08.2017 року (номер запису 1 010058) та є платником податку на додану вартість з 22.08.2017 року. Основним видом діяльності підприємства є: Неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90).

ПП "Арторг" відповідно до договору оренди №8 від 01.02.2020 року орендує офісне приміщення у ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , а також орендує складські приміщення у ПАТ «КТФ» на підставі договору №26-А від 01.01.2020 за адресою: м. Кременчук, проспект Полтавський, 2-А.

ПП "Арторг" надає транспортні послуги з перевезення товарів орендованими машинами. Для перевезення товарів, як постачальників так і покупців, надання транспортних послуг, ПП "Арторг" згідно з Договором оренди транспортних засобів з ОСОБА_2 № НМК 253683 від 12.10.2020 року використовує транспортні засоби: ТАТА LPT 613/38 д.н.з. НОМЕР_1 , ТАТА LPT 613/38 д.н.з. НОМЕР_2 , ТАТА LPT 613/38 д.н.з. НОМЕР_3 . На підставі договору оренди транспортних засобів № б/н від 01.08.2019року укладеного з ФОП ОСОБА_3 використовує автомобіль ТАТА LPT 613 д.н.з. НОМЕР_4 .

Відповідно до штатного розпису кількість штатних працівників 24 особи.

ПП "Арторг" має ліцензію на зберігання палива, Дозвіл №928.19.53 експлуатувати машини, механізми, устаткування підвищеної небезпеки, Дозвіл №927.19.53 виконувати роботи підвищеної небезпеки, газонебезпечні роботи та роботи у вибухопожежонебезпечних зонах.

На підставі договору оренди майна №1П від 01.05.2019 року ПП "Арторг" орендує у ПП «Алісвіт» ємність для зберігання палива за адресою: АДРЕСА_2 .

Вказані об`єкти орендованого майна згідно з повідомленням 20-ОПП задекларовані позивачем у встановленому законом порядку.

Наказом ГУ ДПС у Полтавській області № 496-П від 25.02.2021 року про проведення документальної планової виїзної перевірки ПП "Арторг" призначено проведення перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2018 року по 30.09.2020 року, правильності нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 09.08.2017 року по 30.09.2020 року ( т. 2 а.с. 171).

На підставі направлень від 01.03.2021 року № 667, № 668 Головним управлінням ДПС у Полтавській області проведено документальну планову виїзну перевірку ПП "Арторг" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2018 року по 30.09.2020 року, валютного законодавства за період з 01.01.2018 року по 30.09.2020 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період і 01.01.2018 року по 30.09.2020 року, іншою законодавства за період з 01.01.2018 року по 30.09.2020 року.

За результатами перевірки складено акт від 29.09.2021 року № 7584/16-31-07-01-10/41510318 ( т. 1 а.с. 15-72).

Відповідно до висновку акту встановлено наступні порушення:

- п. 14.1.108 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) (далі - ПК України), ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (із змінами та доповненнями), п.7. п.19 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, в результаті чого занижено податок на прибуток всього в розмірі 397 959 грн, e т.ч. за 2018 рік в сумі 211 100 грн, за 2019 рік в сумі 29 061 грy за три квартали 2020 року 157 798 грн;

- п. п. 14.1.231, п. 14.1 ст. 14, п. 188.1 ст. 188 п. 198.1. п. 198.2, п. 198.3. п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у періоді, що перевірявся, на загальну суму 642849 грн у т.ч. за січень 2018 року - 1370 грн, за лютий 2018 року 26050 грн, за березень 2018 року - 22912 грн, за квітень 2018 року - 30316 грн, за травень 2018 року - 4035 грн, за червень 2018 року - 29816 грн, за липень 2018 року - 26060 грн, за серпень 2018 року - 59407 грн, за вересень 2018 року - 626 грн, за жовтень 2018 року - 33034 грн, за листопад 2018 року - 929 грн, за травень 2019 року - 651 грн, за жовтень 2019 року - 9880 грн, за листопад 2019 року - 12733 грн, за грудень 2019 року - 209699 грн, за січень 2020 року - 1287 грн, за лютий 2020 року - 5297 грн, за березень 2020 року - 65834 грн, за квітень 2020 року - 646 грн, за травень 2020 року - 17755 грн, за червень 2020 року - 27364 грн, за липень 2020 року - 21917 грн, за серпень 2020 року - 13029 грн, за вересень 2020 року - 22202 грн.

12.10.2021 року ПП «АРТОРГ» подало до Головного управління ДПС у Полтавській області заперечення на вищевказаний акт перевірки ( т. 1 а.с. 86-93).

За результатами розгляду скарги листом № 37485/6/16-31-07-01-18 від 27.10.2021 року ГУ ДПС у Полтавській області повідомило позивача, що висновки акту перевірки залишено без змін (т. 1 а.с.82-85).

На підставі висновків акту перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 03.11.2021 року:

- №1, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 803561,25 грн, з яких за податковими зобов`язаннями - 642849 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 160712,25 грн;

- №1, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 457999,25 грн, з яких за податковими зобов`язаннями - 397959 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 60040,25 грн (т. 1 а.с. 78-79).

Відповідно до трекінгу поштового відправлення № 546 вказані податкові повідомлення-рішення вручено позивачу засобами поштового зв`язку 18.11.2021 року ( т. 1 а.с. 81).

Вважаючи вказані рішення контролюючого органу протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся з даним адміністративним позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості.

Надаючи правову оцінку вказаним обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність як діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. Господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством (п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України).

Відповідно до пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України, яка визначає презумпцію правомірності рішень платника податку, самостійно визначені платником податку валові витрати і податковий кредит вважаються сформованими правомірно, доти контролюючим органом в установленому порядку не буде доведено факту невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам.

Згідно з п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Приписами пп. 14.1.156 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України встановлено, що податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України;

За приписами підпункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 ПК України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункт 139.1 статті 139 Податкового кодексу України).

Відповідно до п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Приписами п. 186.1 ст. 186 ПК України встановлено, місцем постачання товарів є: а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах "б" і "в" цього пункту); б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою; в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.

Згідно пп. 186.2.1 п. 186.2. ст. 186 Податкового кодексу України, місце фактичного постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном, а саме: а) послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг; б) послуг із проведення експертизи та оцінки рухомого майна; в) послуг, пов`язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання; г) послуг із виконання ремонтних робіт і послуг із переробки сировини, а також інших робіт і послуг, що пов`язані з рухомим майном.

Відповідно до п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

За приписами п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За приписами ст. 1 Закону України № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною 2 статті 9 Закону № 996-XIV встановлено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування витрат та податкового кредиту з ПДВ.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Маркетингові послуги, як і послуги з мерчандайзинга (просування товарів) належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут. Для формування податкового кредиту за операціями з отримання таких послуг необхідною умовою, яка надає таке право суб`єкту господарювання є доведення безпосереднього зв`язку таких операцій з господарською діяльністю платника податків та підтвердження їх (операцій) належними первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, які б засвідчували факт здійснення господарської операції.

Підтвердженням зв`язку маркетингових послуг, послуги з мерчандайзинга з господарською діяльністю суб`єкта господарювання можуть бути договір про надання відповідних послуг, із зазначенням конкретних видів послуг, строків їх виконання, місця виконання, мету їх надання, план заходів щодо розповсюдження певного виду продукції, тощо. У підтвердження фактичного отримання маркетингових послуг можуть бути надані акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання таких послуг, звіт про проведення (надання) маркетингових послуг, послуг з мерчандайзинга, у якому мають бути викладені результати відповідних видів послуг, тощо. Розділ акта приймання-передачі послуг, у якому викладено суть господарської операції, має за змістом відповідати даним договору на надання маркетингових послуг і даним звіту про надані маркетингові послуги, послуги з мерчандайзинга. Крім того, в актах виконаних робіт має бути конкретний перелік наданих послуг, місце і дата їх надання, а також зазначено, у чому виражено їх результат.

З огляду на вищенаведене, з метою віднесення до податкового кредиту сум ПДВ, сплачених в ціні маркетингових послуг, такі послуги мають бути фактично надані, підтверджуватись первинними документами, складеними за результатом їх надання, бути безпосередньо пов`язаними з господарською діяльністю та свідчити про наявність господарської мети (економічного ефекту).

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є підтвердження обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків сформував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, підприємство повинно мати відповідні оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо господарської мети таких операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.

Щодо правомірності прийняття податкових повідомлень-рішень: №1, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 803561,25 грн, з яких за податковими зобов`язаннями - 642849 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 160712,25 грн; №1, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 457999,25 грн, з яких за податковими зобов`язаннями - 397959 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 60040,25 грн, колегія суддів зазначає таке.

Матеріалами справи підтверджено, що ПП "Арторг" уклало договори на реалізацію продукції з ПАТ «Нова Лінія» №410810 від 07.09.2017 року ( т.1 а.с. 120-124) та з ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» №127310 від 05.09.2017 року ( т.1 а.с. 125-127), а також додаткову угоду від 20.05.2019 року до договору поставки № 127310 від 05.09.2017 року, якою змінено реквізити постачальника ( т. 1 а.с. 128).

Відповідно до вказаних договорів основними умовами співпраці з даними контрагентами є забезпечення домовленостей логістичних та маркетингових послуг від обсягу відвантаженої продукції ПП "Арторг", з метою забезпечення рекламних заходів та функцій, вивчення ринкових цін, ринку збуту, головне транспортування продукції між магазинами мереж ПАТ «Нова Лінія» та ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» ПП "Арторг" забезпечує доставку лише до складу Замовника.

По взаємовідносинах між постачальником послуг ПАТ «Нова Лінія» та покупцем ПП "Арторг" на надання логістичних послуг укладено договір №410810-2 від 11.09.2017 року та договір про надання маркетингових послуг №410910 від 07.09.2017 року. Відповідно до умов договору на логістичні послуги вартість послуг визначається у відсотках до вартості обробленого вантажу за відповідний період і становить 5,1%. Згідно з додатковою угодою від 04.01.2018 року вартість логістичних послуг збільшилася до 6,0%. Згідно з додатковою угодою від 21.10.2019 року вартість логістичних послуг збільшилася до 6,2%.

Реальність операцій підтверджується розрахунками вартості логістичних послуг за період 2018-2020, актами здачі-приймання логістичних та маркетингових послуг за період 2018-2020, актами звіряння взаємних розрахунків за 2018, 2019 та за 2020 роки, платіжними дорученнями про сплату логістичних і маркетингових послуг.

По взаємовідносинах між постачальником послуг ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» та покупцем ПП "Арторг" на надання логістичних послуг було укладено договір № 989/К від 02.01.2018 року (т.1 а.с. 129-131) та додаткову угоду від 02.01.2018 року до вказаного договору з Додатком № 1 та додаткові угоди № 2 від 02.01.2018 року, №3 від 06.11.2018 року, №4 від 01.09.2019 року, №5 від 21.10.2019 року, №6 від 01.08.2021 року (т. 1 а.с. 132-138).

Для надання маркетингових послуг між постачальником послуг ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» та покупцем ПП "Арторг" укладено договір №127410 від 05.09.2017 року та додаткові угоди від 20.05.2019 року, 01.10.2020 року, від 27.02.2020 року, 03.09.2020 року, 29.11.2019 року, 19.04.2021 року (т.1 а.с. 139-145), а також договір про надання послуг з просування товарів № 97560 від 16.09.2019 року та додаткову угоду від 03.09.2020 року ( т.1 а.с. 146-147) на логістичні послуги вартість послуг визначається у відсотках до вартості обробленого вантажу за відповідний період і становить 6%. Згідно з додатковою угодою №5 від 21.10.2019 року вартість логістичних послуг збільшилася до 6,2%.

Реальність операцій між ПП "Арторг" з ПАТ «Нова Лінія» та ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» підтверджується розрахунками вартості логістичних послуг за період 2018-2020, актами здачі-приймання логістичних та маркетингових послуг за період 2018-2020, актами звіряння взаємних розрахунків за 2018, 2019 та за 2020 роки, платіжними доручення про сплату логістичних і маркетингових послуг.

Підтвердженням отримання маркетингових та логістичних послуг, зокрема, є акт приймання передачі послуг.

Позивачем надано відповідні накази по підприємству, звіти про фактичну реалізацію товарів/послуг та додатки до актів здачі-прийняття послуг, розрахунки економічної ефективності з урахуванням планових обсягів реалізації за відповідні роки.

Всі послуги проведені відповідно до вказаних договорів, мають відповідні акти, якими підтверджується належне виконання вищевказаних договірних обов`язків сторонами.

Крім того, між постачальником товарів ТОВ «ОПЕРАТИВ БУД» () та покупцем ПП "Арторг" укладено договір купівлі-продажу №б/н 27.12.2019 (т.2 а.с. 62). Також укладено договір № 33/1 від 27.12.2019 року про надання послуг відповідального зберігання ( т. 2 а.с.63-64)

На підставі договору, згідно з рахунком на оплату №29 від 27.12.2019 року та видатковою накладною №33 від 27.12.2019 року (т. 2 а.с. 65-66) були придбані товари на загальну суму 1204039,18 грн, у т.ч. ПДВ 200673,20 грн.

За результатом даної угоди купівлі-продажу позивачем була виписана і зареєстрована в ЕДР податкова накладна № 64 від 27.12.2019 року (т.2 а.с. 77).

Перевезення вантажу здійснено транспортом ПП "Арторг". Частину товару перевезено відповідно до товарно-транспортних накладних від 27.12.2019 року №Р33/1, № Р33/2, № Р33/3, № Р33/4 ( т.2 а.с. 67-70). Решту товару згідно з договором відповідального зберігання № 33/1 від 27.12.2019 року перевезено транспортом ПП "Арторг" та залишено на відповідальне зберігання, що підтверджується товарно-транспортними накладними від 30.12.2019 року № Р33/5, № Р33/6, № Р33/7, № Р33/8 (т.2 а.с. 71-75).

Наведені господарські операції у повному обсязі відображені у бухгалтерському обліку позивача.

Надані позивачем документи містять опис господарських операцій, усі необхідні реквізити, підписані уповноваженими особами, тобто, повністю відповідають вимогам п.201.1 та 201.7 ст.201 Податкового кодексу України та підтверджують фактичне виконання фінансово-господарських операцій, а тому є первинними документами в розумінні ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що наявні в матеріалах справи первинні документи не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу статті 9 Закону №996-XIV, статті 44 Податкового кодексу України спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості, а тому є належними та допустимими доказами на підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами, які призвели до зміни майнового стану учасників господарських відносин.

Такі висновки узгоджуються з правовими позиціями Верховного Суду, наведеними в постановах від 24.04.2018 у справі № 808/1077/17, від 24.04.2018 у справі № 808/1077/17.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Ступінь деталізації змісту і обсягу господарської операції вищевказаним Законом не встановлено, тому її можуть визначати особи, які відповідають за здійснення господарської операції і правильність її оформлення. При цьому така деталізація має забезпечити розкриття змісту господарської операції та ідентифікацію активів, зобов`язань, доходів або витрат, з нею пов`язаних.

Долучені позивачем до матеріалів справи копії документів містять дані про зміст господарських операцій і їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не надано достатніх доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Водночас, колегія суддів зазначає, що наявність або відсутність окремих документів, а також помилки в їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних убачається, що відбувався фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю.

Така позиція з цього приводу викладена Верховним Судом у постанові від 21.02.2018 у справі № 804/7470/16.

У ході перевірки відповідачем не встановлено у позивача наміру отримати за правочинами, укладеними з контрагентами, іншого результату, ніж поставки послуг та отримання прибутку.

Будь-яких зауважень щодо невідповідності вимогам чинного законодавства наданих податкових чи видаткових накладних акт перевірки не містить. Натомість висновки контролюючого органу про порушення податкового законодавства позивачем ґрунтуються на податковій інформації щодо контрагентів позивача.

Посилання контролюючого органу на податкову інформацію відносно контрагентів позивача, як підтвердження неможливості здійснення господарських операцій між позивачем та такими контрагентами, є безпідставним, оскільки така інформація призначена для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу і носить виключно інформативний характері, не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом.

До аналогічних за змістом висновків дійшов Верховний Суд у своїх постановах від 18.12.2019 у справі № 825/3891/14 та від 22.11.2019 у справі № 817/2887/14.

Позивач, як платник податку, не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням усіма постачальниками чи покупцями товару (робіт, послуг) у ланцюгу вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності, дотримання вимог податкового законодавства тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків від можливої неправомірної діяльності контрагента.

За умови подання платником податку на додану вартість належним чином оформлених документів, які згідно з правовими нормами повинні бути виписані на господарські операції певного виду, та підтвердження суми податку на додану вартість податковими накладними, зареєстрованими відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України, задекларований податковий кредит вважається підтвердженим (правомірним), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.

Це відповідає нормі абзацу першого частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Така норма узгоджується як з нормою абзацу першого пункту 56.4 статті 56 Податкового кодексу України, відповідно до якої обов`язок доведення, що будь-яке нарахування, здійснене контролюючим органом у випадках, визначених Податковим кодексу України, або будь-яке інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладено на контролюючий орган, так і з нормою підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України щодо презумпції правомірності рішень платника податків, які в сукупності закріплюють презумпцію добросовісності податкової поведінки платника податків.

Законодавством України не передбачена відповідальність юридичної особи за можливими допущеними порушеннями законодавства інших юридичних осіб, на господарюючих суб`єктів не покладається обов`язок та не надається право контролювати дотримання законодавства платником податків, який виступає контрагентом у господарській операції. Ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку. Такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Чинне законодавство не містить норм щодо солідарної відповідальності платників податків. Виходячи з наведеного, порушення, допущені одним платником податків у відображенні в податковому обліку певної господарської операції, за загальним правилом, не впливають на права та обов`язки іншого платника податків. Крім того, чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів. Навіть якщо контрагент не виконав свого зобов`язання зі сплати податку, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи.

Будь-яке автоматизоване співставлення чи дані, отримані з автоматизованих систем контролюючого органу, не є належними доказами в розумінні процесуального закону, оскільки, автоматизоване співставлення, зокрема задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань.

У той же час порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Такий висновок відповідає сталій практиці застосування Верховним Судом норм пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК, зокрема, в постановах від 18.05.2018 у справі № П/811/1508/16, від 12.06.2018 у справі № 802/1155/17-а, від 12.06.2018 у справі № 826/11879/13-а, від 23.05.2018 у справі № 2а-102/09/0770, від 24.09.2019 у справі № 826/9039/16, від 18.11.2019 у справі № 808/3356/17, від 17.09.2019 у справі № 500/2733/18.

Крім того, невиконання вказаним контрагентам позивача своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та обізнаність платника податків з протиправним характером діяльності його контрагента та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Отже, позивач, як платник податку, не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням усіма постачальниками чи покупцями товару (робіт, послуг) у ланцюгу вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності, дотримання вимог податкового законодавства тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків від можливої неправомірної діяльності контрагента.

Також, з урахуванням того, що податкова накладна ПП "Арторг" зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних після 01.07.2017, до таких податкових накладних застосовуються правила, визначені пунктом 201.10 ст. 201 ПК України, відповідно до яких податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, для покупця таких товарів/послуг є достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

При цьому, на час складання податкової накладної та подачі її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, жодних рішень про зупинення її реєстрації або відмови у реєстрації не приймалося.

Щодо посилань контролюючого органу на те, що контрагенти позивача є фігурантами кримінальних проваджень, наслідком чого є існування ймовірності здійснення підприємством маніпулювання з податковими документами та ЄРПН, колегія суддів вважає необгрунтованими, оскільки обставини, встановлені вироком суду в кримінальній справі відносно фізичної особи, не можуть бути покладені в основу судового рішення в адміністративному процесі без їх перевірки та підтвердження належними та допустимим доказами, а саме, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об`єкта податкового кредиту з ПДВ, належить з`ясувати рух активів платника податку в процесі здійснення спірних господарських операцій. При цьому, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів, їх подальшу реалізацію тощо.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 07 лютого 2022 року у справі № 520/14170/19.

Ураховуючи все вищевикладене, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку про те, що позивачем до матеріалів справи залучено сукупність первинних та інших документів, які в умовах звичайної ділової практики супроводжують та підтверджують фактичне вчинення платником податків господарських операцій, зокрема: договори, податкові накладні, акти здачі-прийняття робіт, які у сукупності не дають підстав для сумніву щодо реальності здійснення підприємством господарських операцій з придбання робіт або послуг чи їх невідповідності з господарською діяльністю позивача, та не свідчать про відсутність у позивача підстав для формування задекларованих ним податкових вигод у вказаному періоді.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що наявні в матеріалах справи первинні документи, якими врегульовані відносини між позивачем і його контрагентами, економічна виправданість цих відносин, зміни у майновому стані учасників правочинів в результаті їх виконання, а також відсутність доказів безтоварності операцій підтверджують реальність господарських операцій ПП "Арторг" з його контрагентами - ТОВ «ОПЕРАТИВ БУД», ПАТ «Нова Лінія» та ТОВ «ЕПІЦЕНТР К».

Доводи апеляційної скарги висновків колегії суддів не спростовують.

Відповідно до Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

За приписами п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно-правовим обгрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Ураховуючи те, що за наслідками апеляційного перегляду цієї справи рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін, тому відсутні підстави для перерозподілу судових витрат.

Керуючись ст. ст. 229, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.08.2022 по справі № 440/16273/21 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Л.В. Курило
Судді Л.В. Мельнікова А.О. Бегунц
Повний текст постанови складено 29.06.2023 року