Справа № 500/920/23
Суддя: Мірінович Уляна Анатоліївна
Дата ухвалення: 2023-06-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/920/23

26 червня 2023 рокум. Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючої судді Мірінович У.А., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Люкс" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення про застосування штрафу, -

ВСТАНОВИВ:

До Тернопільського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Люкс» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, у якій позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення відповідача №7 від 22.11.2022 (форми «Н»).

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що підставі результатів камеральної перевірки податковим органом встановлено порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/податкових розрахунків коригування до податкових накладних, які визначено статтею 201 Податкового кодексу України, з огляду на що, згідно з пункту 120-1 статті 102-1 глави 11 Розділу II Податкового кодексу України, до позивача за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у сумі 269943,36 грн.

Позивач вважає, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН незаконними та безпідставними, позаяк камеральна перевірка, за результатами якої складено акт від 26.10.2022 №3914/19-00-04-07/14037751, проведена щодо податкової звітності ТОВ «ЛЮКС» з податку на додану вартість за період з 01.02.2022 по 18.07.2022, та здійснена, на думку позивача, поза межами строку її проведення, встановленого підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України.

Відтак, на переконання позивача, протиправність проведення камеральної перевірки відповідачем, обумовлює безпідставність визначення податкового правопорушення і, як наслідок, відсутність у відповідача правових підстав для прийняття оскарженого податкового повідомлення-рішення.

Також позивач зазначає, що Податковим кодексом України, а саме: підпункт 112.8.9. пункту 112.8 статті 112) наводить обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є: вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).

З наведених підстав позивач просить позовні вимоги задовольнити повністю.

Ухвалою від 24.03.2023 суд залишив позовну заяву без руху, встановивши строк та спосіб усунення недоліків позовної заяви.

Ухвалою від 11.04.2023 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі, її розгляд призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

08.05.2023, на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву зі змісту якого слідує, що відповідач повністю заперечує проти задоволення позовних вимог, мотивуючи свою позицію тим, що податковим органом проведено камеральну перевірку позивача з питань реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Відповідачем зазначено, що камеральною перевіркою встановлено порушення позивачем граничних терміни реєстрації 438 податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму 2402315,6 грн. Зазначені податкові накладні виписані платником протягом 2022 року та зареєстровані в ЄРПН протягом липня 2022 року. Відповідачем зазначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з пунктом 120.1 статті 120-1 Податкового кодексу України відповідальність за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/ розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/ розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу у відповідному розмірі, встановленому Податковим кодексом.

Звернула увагу, що наказом Міністерства фінансів України затверджено порядок підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 Податкового кодексу України, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування (на період до припинення або скасування воєнного стану на території України). Згідно даного порядку у разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, позивач повинен подати письмову заяву до контролюючого органу про відсутність такої можливості, однак ТОВ «Люкс» таку заяву не подавав.

Як наслідок, відповідач, покликаючись на пункт 69.1 ст. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, зазначає, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період з 24.02.2022 до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15 липня 2022 року, податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Вказує, що перевіркою встановлено порушення термінів реєстрації податкових накладних податкові накладні виписані позивачем та термін реєстрації яких припадав на після 24 лютого 2022 року - зареєстровано в ЄРПН після 15 липня 2022 року, а саме в період 15 липня по 19 липня 2022, чим порушено пункт 69.1 статті 69 Податкового кодексу України.

Відповідачем також вказано, що матеріалами справи не спростовано жодного з виявлених фактів несвоєчасної реєстрації податкових накладних, як і не заперечено по-суті порушення платником податків вимог податкового законодавства спеціальної дії (на час дії воєнного стану), що на переконання контролюючого органу свідчить про визнання позивачем розрахованої при перевірці суми штрафу.

12.06.2023, на адресу суду відповідачем подано додаткові пояснення у справі з доказами надіслання стороні позивач.

Однак, інших заяв, в тому числі по суті справи, на адресу суду не надходило.

Дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд встановив наступні обставини.

Як слідує з матеріалів справи посадовими особами Головного управління ДПС у Тернопільській області проведено камеральну перевірку даних податкової звітності з податку на додану вартість та даних Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «ЛЮКС» за період з 01.02.2022 по 18.07.2022, результати якої оформлено Актом №3914/19-00-04-07/14037751 від 26.10.2022 (арк. справи 16-18).

Перевіркою встановлено, що позивачем, з урахуванням змін згідно Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» №2260-ІХ від 12.05.2022, порушено вимоги пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в частині несвоєчасної реєстрації 438 податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму 2402315,60 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На підставі акту перевірки №3914/19-00-04-07/14037751 від 26.10.2022 відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 22.11.2022 №7, яким на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у сумі 269943,36 грн (арк. справи 7).

Позивач оскаржив податкове повідомлення-рішення від 22.11.2022 №7 до ДПС України.

Рішенням ДПС України від 15.02.2023 №3765/6/99-00-06-03-01-06 скасовано податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Тернопільській області від 22.11.2022 №7 (форми «Н») в частині застосованих штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 20,93грн, а скаргу ТОВ «ЛЮКС» частково задоволено. Зокрема, визнано неправомірним застосування штрафу в сумі 20,93грн щодо податкової накладної виписаної 08.02.2022, зареєстрованої 15.07.2022, оскільки це здійснено позивачем правомірно. В іншій частини податкове повідомлення-рішення залишено без змін (арк. справи 8-9).

Вважаючи спірне податкове повідомлення-рішення протиправним та необґрунтованим, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI.

За приписами пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи і зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Так, відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, відповідно до абзацу 4 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 Податкового України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом198.5 статті 198 та пунктом199.1 статті 199цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Суд погоджується із доводами податкового органу про те, що за своєю правовою природою норма, викладена в абзаці 4 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, є нормою зобов`язального характеру (норма-припис) та враховує, що статтею 120-1 Податкового кодексу України визначено відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.

Так, згідно пункту120-1.1статті 120 Податкового кодексу України платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

З аналізу вказаних правових норм слідує, що Податковим кодексом України на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у чітко встановлений строк, а саме: для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Недотримання встановлених строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачено відповідальність у вигляді штрафу, який розраховується в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

Разом із тим, згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Таким чином, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Суд зазначає, що у контексті застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України правове значення має саме факт вчинення відповідного порушення, складом, якого, в даному випадку, є порушення строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Виходячи з наведеного в сукупності, суд приходить до висновку про відсутність підстав для застосування до позивача штрафних санкцій за порушення строку реєстрації податкових накладних починаючи з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, проте за період до 01 березня 2020 року такі штрафні санкції підлягають застосуванню.

Аналогічна правова позиція наведена Верховним Судом у постанові від 10.12.2021 у справі №420/10367/20.

Однак, Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу Перехідні положення Податкового кодексу України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Тобто суд зазначає, що Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Однак, звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише:

для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022.

Судом у цій справі, встановлено, що податковим органом проведено камеральну перевірку, в тому числі, даних Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Люкс».

На основі дослідження акту перевірки від 26.10.2022 №3914/19-00-04-07/14037751, судом встановлено, що за результатами проведеної перевірки контролюючим органом зафіксовано порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в частині недотримання граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН. При цьому, податковим органом у висновку вказаного акту перевірки зазначено, що виявлені порушення вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в частині несвоєчасної реєстрації 438 податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму 2402315,60грн в Єдиному реєстрі податкових накладних, допущено платником податків із врахуванням змін згідно Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» №2260-ІХ від 12.05.2022.

Так, як слідує із даних акту перевірки, податковим органом, з врахуванням вимог підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України в редакції чинній після 27.05.2022, визначено граничні терміни реєстрації 438 податкових накладних, виписаних позивачем в період з лютого 2022 по липень 2022, у ЄРПН.

Суд наголошує, що податкові накладні за лютий - квітень 2022 року складено у період дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Однак суд враховує, що реєстрація таких накладних здійснена позивачем у період дії Закону №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, за виключенням тих випадків, коли граничний термін їх реєстрації припадає на період з 24.02.2022 по 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування (за період з 24.02.2022 по 27.05.2022) в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022.

Відповідно, до внесених змін обов`язок щодо реєстрації податкових накладних для підприємств, які мають можливості для відновлення податкових обов`язків, повинні бути зареєстровані до 15.07.2022.

При цьому слід зазначити, що підпунктом 69.1. (норми підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX застосовуються починаючи з 27 травня 2022 року) встановлено, що у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Підпунктом 69.1. передбачено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків податкових обов`язків мало затвердити Міністерство фінансів України, тобто дати відповідь на питання: за якими підставами (критеріями) вважати платника податків таким, що не має можливості виконувати свої податкові обов`язки під час війни. А також, як такий стан підтвердити. Однак, не зважаючи на те, що Закон діє з 27.05.2022, такого Порядку не було впродовж до 06.09.2022.

Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за №967/38303, «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження» відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України на період до припинення або скасування воєнного стану на території України затверджено:

- Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України;

- Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента;

- Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента.

Наказ Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за №967/38303, набрав чинності 06.09.2022.

Згідно з пунктом 3 розділу II Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, до платників податків, які на дату набрання чинності цим Порядком (а саме: на 06.09.2022) мають можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

У разі неможливості виконання платником податків - юридичною особою податкового обов`язку, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року №225, до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу (пункт 8 передбачає, що платники податків подають до контролюючого органу заяву та документи в електронній формі шляхом надсилання через Електронний кабінет або у паперовій формі шляхом подання до контролюючого органу за місцем податкової адреси або будь-якого сервісного центру контролюючого органу, або надсилання поштою з повідомленням про вручення).

Разом з тим, сторонами не представлено, а судом не здобуто доказів того що ТОВ «Люкс», у передбаченому законом порядку ідентифікувало себе у межах податкових правовідносин як платника, у якого відсутня можливість виконання обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, з огляду на що суд робить висновок про те, що позивач зобов`язаний дотримуватись вимог податкового законодавства, зокрема щодо своєчасної реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, позивач податкові накладні, виписані з лютого 2022 по червень 2022 року направляв в електронному форматі для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Судом встановлено, що у 435 випадках із 438-восьми виявлених податковим органом податкові накладні, направлені на реєстрацію позивачем зареєстровано поза строком « 15.07.2022», і лише три податкові накладні, а саме: №54 від 08.02.2022, №55 від 08.02.2022 та №53 від 08.02.2022 зареєстровано, на думку суду, у межах строків, передбачених діючим законодавством, що свідчить про неправомірність податкового повідомлення-іршення в частині розрахунку штрафу щодо таких податкових накладних.

У свою чергу, граничні терміни реєстрації 435 із зазначених у акті перевірки податкових накладних не підпадають під період звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію, що передбачений підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення у редакції Закону №2260-ІХ.

Суд зазначає, що особливістю операцій із реєстрації податкових накладних є їх тривалість у часі, а тому у даному випадку необхідно враховувати плинність та змінюваність законодавства, адже відправною точкою для притягнення до відповідальність платників податків за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України є саме дата здійснення реєстрації податкових накладних, а не дата їх складання.

При цьому суд звертає увагу, що при здійсненні правозастосування, суд має комплексно та системно застосовувати законодавства, враховуючи при цьому мету (ціль) та завдання того чи іншого нормативно-правового акту.

Вносячи Законом №2260-ІХзміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України законодавець переслідує мету унормування саме особливостей операцій із реєстрації податкових накладних, що є тривалими у часі, а надто за умови попередньої дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину.

Отже, підсумовуючи наведене вище, слід прийти до висновку, що ТОВ «Люкс» порушено граничні строки реєстрації 435 податкових накладних в ЄРПН, за що починаючи з 27.05.2022 підлягає притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

У даному випадку, відповідачем правомірно нараховано штрафні санкції починаючи з 27.05.2022 та з 30.06.2022 по день реєстрації в ЄРПН податкових накладних, щодо 435 податкових накладних на суму 269222,43 грн (за мінусом штрафних санкцій у розмірі 20,93грн щодо реєстрації податкових накладних №54 від 08.02.2022, №55 від 08.02.2022 та №53 від 08.02.2022).

Перевіривши розрахунок штрафу за порушення термінів реєстрації 435 податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, суд вважає, що кількість днів прострочення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН розрахована відповідачем правильно.

Податкові накладні позивача, які наведені в акті камеральної перевірки (окрім податкових накладних №54 від 08.02.2022, №55 від 08.02.2022 та №53 від 08.02.2022), зареєстровані з порушенням термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН), які визначені у пункті 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

Суд зазначає, що позивачем не надано жодного документа (квитанції), який би підтверджував своєчасну реєстрацію спірних податкових накладних, як це передбачено в абз.9 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, та не долучено жодного доказу, який би свідчив про своєчасну відправку на реєстрацію податкових накладних.

Відповідно до наданих матеріалів справи позивач допустив порушення строків реєстрації податкових накладних. Зворотного позивачем не доведено, матеріалами справи не спростовується.

Щодо покликань позивач на порушення строку проведення податковим органом камеральної перевірки, то суд враховує наступне.

Підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначає, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України "Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні", своєчасність та повнота сплати узгодженої суми грошового зобов`язання у вигляді авансового внеску з податку на прибуток підприємств, визначеного відповідно до пункту 141.13 статті 141 цього Кодексу, на підставі даних Реєстру пунктів обміну іноземної валюти.

Системний аналіз наведених норм, свідчить про те, що предметом камеральної перевірки окрім питань правильності оформлення податкових декларацій можуть бути й інші питання, зокрема своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 76.3 статті 76 Податкового кодексу України визначено, що камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених спи 102 Податкового кодексу України.

Так, суд погоджується із твердженням позивача, що пунктом 69.2 Закону №2260-ІХ від 12.05.2022 визначено терміни проведення камеральних перевірок податкових декларацій з ПДВ та уточнюючих розрахунків до них за звітні податкові періоди; лютий травень 2022 року розпочинаються на наступний день після 20 липня 2022 року та завершується не пізніше 20 вересня 2022 року; червень-липень 2022 року - розпочинаються на наступний день після 20 серпня 2022 року та завершується не пізніше 20 жовтня 2022 року.

Однак, суд звертає увагу на те, що норма підпункту 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України поширює свою дію, зокрема на камеральні перевірки декларацій та уточнюючих розрахунків.

Разом з тим, матеріалами справи підтверджено, що податковим органом проведено камеральну перевірку ТОВ «Люкс», зокрема, щодо відомостей у ЄРПН, з огляду на що, на переконання суду, поширювати дію строків проведення перевірки, встановлених підпунктом 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, до проведеної щодо позивача перевірки, результати якої оскаржено у межах даної судової справи, - підстави відсутні.

Суд зазначає, що проведення камеральних перевірок платників податків щодо своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, та з урахуванням положень статті 102 Податкового кодексу України, такою перевіркою може бути охоплено період в 1095 днів, що настали за останнім днем граничного строку реєстрації податкових накладних.

Аналогічна позиція наведена у постанові Верховного Суду від 19.02.2019 у справі 819/1569/16 в якій суд касаційної інстанції вказав, що строки, зазначені пунктом 200.10 статті 200 Податкового кодексу України стосуються перевірки з приводу дотримання граничних строків реєстрації податкових накладних.

Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд наголошує на тому, що в силу вимог частини другої статті 73 КАС України, предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

У контексті зазначених положень КАС України, суд звертає увагу позивача на те, що закріплені у частині другій статті 77 КАС України норми права щодо обов`язку суб`єкта владних повноважень доведення правомірності прийняття оспорюваного рішення не звільняє позивача від обов`язку доведення заявлених позовних вимог належними та допустимими доказами.

При цьому, суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану в пункті 58 рішення у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).

За наведених обставин суд дійшов висновку, що оскаржене податкове повідомлення-рішення від 22.11.2022 №7 про застосування штрафу у сумі 269943,36 грн підлягає скасуванню в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 20,93 грн (щодо податкових накладних №54 від 08.02.2022, №55 від 08.02.2022 та №53 від 08.02.2022). В іншій частині податкове повідомлення рішення слід залишити без змін.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Люкс" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення про застосування штрафу, - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №7 від 22.11.2022 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Люкс" штрафу у сумі 269943 (двісті шістдесят дев`ять тисяч дев`ятсот сорок три) гривні 36 коп. в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 20 (двадцять) гривень 93 коп. (щодо податкових накладних №54 від 08.02.2022, №55 від 08.02.2022 та №53 від 08.02.2022).

В задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №7 від 22.11.2022 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 269222 (двісті шістдесят дев`ять тисяч двісті двадцять дві) гривні 43 коп, - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 26 червня 2023 року.

Реквізити учасників справи:

позивач: - Товариство з обмеженою відповідальністю "Люкс" (місцезнаходження: вул. Д.Галицького, 85, смт. Підволочиськ, Тернопільський район, Тернопільська область, 47801, );

відповідач: - Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, 46003, ).

Головуючий суддя Мірінович У.А.