Справа № 120/7544/22
Суддя: Моніч Б.С.
Дата ухвалення: 2023-06-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/7544/22

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Свентух Віталій Михайлович

Суддя-доповідач - Моніч Б.С.

21 червня 2023 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Моніча Б.С.

суддів: Залімського І. Г. Кузьмишина В.М. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Смілянець А. Е.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 09 лютого 2023 року у справі за адміністративним позовом Ялтушівської дослідно-селекційної станції Інституту біоенергетичних культур і цукрових буряків Національної академії аграрних наук України до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

І. ІСТОРІЯ СПРАВИ, КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

У вересні 2022 року Ялтушківська дослідно-селекційна станція інституту біоенергетичних культур і цукрових буряків Національної академії аграрних наук України звернулась до суду з позовом до Головного управління ДПС України у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Обґрунтовуючи позовні вимоги представник позивача зазначив, що Головним управлінням ДПС у Вінницькій області протиправно прийнято податкове повідомлення-рішення № від 18.01.2022 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання на 8832585 грн.

ІІ. ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 09 лютого 2023 року визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області форми "Р" від 18.01.2022 року №.

Стягнуто на користь позивача судовий збір за рахунок бюджетного асигнування відповідача.

ІІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Як встановлено із матеріалів справи, на підставі статті 20, пункту 75.1 статті 75, пунктів 77.1-77.2 статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 року №2464-VI (зі змінами та доповненнями) та у зв`язку з прийняттям постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року №89 "Про скорочення строків дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок", Головним управлінням ДПС у Вінницькій області прийнято наказ №3427к від 12.10.2021 року "Про проведення документальної планової виїзної перевірки Ялтушківської дослідно-селекційної станції інституту біоенергетичних культур і цукрових буряків Національної академії аграрних наук України" (том 4 а.с. 192).

Пунктом 1 наведеного наказу вказано провести документальну планову виїзну перевірку Ялтушківської дослідно-селекційної станції інституту біоенергетичних культур і цукрових буряків Національної академії аграрних наук України (, Вінницька обл., Барський район, с. Черешневе, вул. Селекційна, 4) з 28 жовтня 2021 року тривалістю 20 робочих днів.

Перевірку провести за період діяльності з 01.12.2017 року по 31.08.2021 року з метою дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та за період діяльності з 01.10.2017 року по 31.08.2021 року з метою правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДПС у Вінницькій області складено акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи №12079/02-32-07-14/20090488 від 15.12.2021 року (том 1 а.с. 40-78).

В акті про результати документальної позапланової перевірки, окрім іншого, встановлено порушення Ялтушківською дослідно-селекційною станцією інституту біоенергетичних культур і цукрових буряків Національної академії аграрних наук України пункту 44.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями); пункту 5 статті 11, пунктів 1-2 статті 111 Закону України "Про управління об`єктами державної власності" від 21.09.2006 року №185-V (i змінами та доповненнями); пунктів 1, 2, 3 "Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями" (із змінами та доповненням) затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 року №138; пункту 2 статті 8 Закону України "Про наукову та науково-технічну діяльність" від 26 листопада 2015 року N848-VIII (із змінами та доповненнями); пункту 17 статті 29 Бюджетного кодексу України (із змінами та доповненнями) позивачем занижено частину чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету в загальній сумі 8832585грн., в тому числі: за 2018 рік в загальній сумі 1986264 грн., зокрема: за І квартал 2018 року в сумі 174903,75 грн., за ІІ квартал 2018року в сумі 149309,30 грн., за IIІ квартал 2018року в сумі 473058,80 грн., за ІV квартал 2018 року в сумі 1188992 грн.; за 2019 рік в загальній сумі 1745739 грн., зокрема: за І квартал 2019 року в сумі 274860,90 грн., за II квартал 2019 року в сумі 279745,20 грн., за III квартал 2019 року в сумі 853495,20 грн., за IV квартал 2019 року в сумі 337637,70 грн.; за 2020 рік в загальній сумі 4178652 грн., зокрема: за І квартал 2020 року в сумі 101077,60 грн., за II квартал 2020року в сумі 488453,60 грн., за III квартал 2020 року в сумі 3189854 грн., за IV квартал 2020 року в сумі 399266,40 грн.; за період з 01.01.2021 року по 30.06.2021 року в загальній сумі 921930 грн., зокрема: за І квартал 2021 року в сумі 302599,20 грн., за II квартал 2021 року в сумі 619330,80 грн.

За наслідком проведеної документальної позапланової перевірки 18.01.2022 року Головним управлінням ДПС у Вінницькій області прийнято податкове повідомлення-рішення №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств та їх об`єднань), що вилучається до державного бюджету в сумі 8832585 грн. (том 1 а.с. 20-22).

Не погоджуючись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням, Ялтушківською дослідно-селекційною станцією інституту біоенергетичних культур і цукрових буряків Національної академії аграрних наук України подано до Державної податкової служби України скаргу на прийняте Головним управлінням ДПС у Вінницькій області податкове повідомлення рішення від 18.01.2022 року № форми "Р" (том 1 а.с. 25-37).

За результатами розгляду скарги Державною податковою службою України прийнято рішення №8725/6/99-00-06-01-01-06 від 08.08.2022 року, яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 18.01.2022 року №, а скаргу - без задоволення (том 1 а.с. 88-96).

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду за захистом прав та законних інтересів.

IV. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що перевірка Ялтушківської дослідно-селекційної станції інституту біоенергетичних культур і цукрових буряків Національної академії аграрних наук України призначена та проведена під час дії мораторію, тобто за відсутності для цього підстав, адже постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року № 89 не підлягала застосуванню, прийнятий наказ №3427к від 12.10.2021 року, акт перевірки №12079/02-32-07-14/20090488 від 15.12.2021 року вважається недопустимим доказом задокументованих ним порушень норм податкового законодавства.

Отже, враховуючи висновок зроблений у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18 Верховного Суду, суд першої інстанції визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області форми "Р" від 18.01.2022 року №.

V. ДОВОДИ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач, посилаючись на норми матеріального та процесуального права, оскаржив його в апеляційному порядку з вимогою скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.

Обґрунтовуючи подану скаргу податковий орган вказав, що Постанова КМУ №89 на час прийняття наказу на перевірку була чинною, тому орган державної влади зобов`язаний дотримуватись та виконувати положення цієї постанови та в межах компетенції прийняти рішення про проведення перевірки із дотриманням норм Податкового кодексу. На думку податкового органу порушення допущені під час призначення та проведення перевірки не вплинули на обґрунтованість та законність прийнятих податкових повідомлень-рішень. Також апелянт зазначає, що на стадії розгляду справи по суті позивач не може змінювати підстави позову.

VI. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Апеляційний суд, перевіривши доводи апеляційної скарги, виходячи з меж апеляційного перегляду, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України), а також, надаючи оцінку правильності застосування судом норм матеріального чи порушення норм процесуального права у спірних правовідносинах, виходить з наступного.

В апеляційній скарзі податковий орган наголошує, що позивач своєю заявою від 24.01.2023 фактично змінив підставу подачі позову, що є порушенням ст.ст. 44, 47 КАС України.

Суд апеляційної інсатнції не погоджується з такою позицією з огляду на таке.

Відповідно до частин 1-4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Частиною першою статті 5 КАС України передбачено, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.

Згідно із частиною другою статті 9 КАС України суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

Частиною першою статті 47 КАС України встановлено, що крім прав та обов`язків, визначених у статті 44 цього Кодексу, позивач має право на будь-якій стадії судового процесу відмовитися від позову. Позивач має право змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог шляхом подання письмової заяви до закінчення підготовчого засідання або не пізніше ніж за п`ять днів до першого судового засідання, якщо справа розглядається в порядку спрощеного позовного провадження.

За змістом статті 160 КАС України предметом позову є матеріально-правові вимоги позивача до відповідача, відповідно до яких суд має ухвалити рішення, а підставою позову - обставини, якими позивач обґрунтовує свої вимоги, які складаються із фактів, що тягнуть за собою певні правові наслідки: зміну чи припинення правовідносин.

Водночас предмет позову кореспондує із способами судового захисту права (змістом позову), які визначені статтею 5 КАС України, а тому зміна предмета позову означає зміну вимоги, що свідчить про обрання позивачем іншого, на відміну від первісно обраного, способу захисту порушеного права або його доповнення, у межах спірних правовідносин.

Таким чином, зміна предмета позову означає зміну вимоги, з якою позивач звернувся до відповідача, а зміна підстав позову - зміну обставин, на яких ґрунтуються вимоги особи, яка звернулася з позовом. Зміна предмету або підстав позову може відбуватися лише у межах спірних правовідносин. Одночасна зміна і предмета, і підстав позову не допускається. Наслідком розгляду заяви, зміст якої свідчить про одночасну зміну предмета і підстав позову є повернення такої заяви та розгляд раніше заявлених позовних вимог, якщо позивач не відмовляється від позову. Водночас у таких випадках позивач не позбавлений права звернутися з новим окремим позовом у загальному порядку.

Така правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 22.01.2020 у справі №826/19197/16.

Разом з тим не вважаються зміною підстав позову доповнення його новими обставинами при збереженні в ньому первісних обставин та зміна посилання на норми матеріального чи процесуального права.

Така правова позиція викладена у постанові Великої Палати Верховного Суду від 25.06.2019 у справі № 924/1473/15, постанові Верховного Суду від 15.12.2022 у справі № 120/10267/21-а.

Відтак, колегія суддів дійшла висновку, що у даному випадку позивачем, шляхом подачі "Заключного слова" від 24.01.2023 року, доповнено свою правову позицію з метою повного захисту свого порушеного права.

Крім того, суд апеляційної інстанції, окремо зазначає, що у процесуальному законодавстві діє принцип "jura novit curia" ("суд знає закони"), який полягає в тому, що: 1) суд знає право; 2) суд самостійно здійснює пошук правових норм щодо спору безвідносно до посилання сторін; 3) суд самостійно застосовує право до фактичних обставин спору (da mihi factum, dabo tibi jus). Активна роль суду в цивільному процесі проявляється, зокрема, у самостійній кваліфікації судом правової природи відносин між позивачем та відповідачем, виборі і застосуванні до спірних правовідносин відповідних норм права, повного і всебічного з`ясування обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Таким чином, при вирішенні спору суд в межах своїх процесуальних функціональних повноважень та в межах позовних вимог встановлює зміст (правову природу, права та обов`язки ін.) правовідносин сторін, які випливають із встановлених обставин, та визначає правову норму, яка підлягає застосуванню до цих правовідносин. Законодавець указує саме на "норму права", що є значно конкретизованим, аніж закон. Більше того, така функціональність суду носить імперативний характер. Підсумок такої процесуальної діяльності суду знаходять своє відображення в судовому рішенні, зокрема у його мотивувальній й резолютивній частинах.

Отже, обов`язок надати правову кваліфікацію відносинам сторін виходячи з фактів, установлених під час розгляду справи, та визначити, яка правова норма підлягає застосуванню для вирішення спору, покладено саме на суд, що є складовою класичного принципу jura novit curia.

Такі висновки сформульовані у постановах Великої Палати Верховного Суду від 04.09.2019 у справі № 265/6582/16-ц, від 12.06.2019 у справі № 487/10128/14-ц, від 11.09.2019 у справі № 487/10132/14-ц, від 15.06.2021 у справі № 904/5726/19, в ухвалі від 08.06.2023 у справі №522/22796/15-а.

Надаючи оцінку висновкам суду першої інстанції стосовно порушення процедури проведення перевірки, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Так, на підставі статті 20, пункту 75.1 статті 75, пунктів 77.1-77.2 статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 року №2464-VI (зі змінами та доповненнями) та у зв`язку з прийняттям постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року №89 "Про скорочення строків дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок", Головним управлінням ДПС у Вінницькій області прийнято наказ №3427к від 12.10.2021 року "Про проведення документальної планової виїзної перевірки Ялтушківської дослідно-селекційної станції інституту біоенергетичних культур і цукрових буряків Національної академії аграрних наук України".

Вказану перевірку наказано провести з 28 жовтня 2021 року тривалістю 20 робочих днів. Перевірку провести за період діяльності з 01.12.2017 року по 31.08.2021 року з метою дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та за період діяльності з 01.10.2017 року по 31.08.2021 року з метою правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Відповідно до підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.

Порядок проведення документальних планових виїзних перевірок визначає стаття 77 ПК України, а строки їх проведення, в тому числі підстави для зупинення, визначено статтею 82 ПК України.

18.03.2020 року набрав чинності Закон України від 17.03.2020 року №533-IX "Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)", яким підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктами 52-1, 52-5.

Зокрема, пунктом 52-2 установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31.05.2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30.03.2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18.03.2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31.05.2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Законом України від 30.03.2020 року №540-IX "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим десятим.

29.05.2020 року набрав чинності Закон України від 13.05.2020 року №591-IX "Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)", яким внесені зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри "по 31 травня 2020 року" замінено цифрами та словами " 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)".

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 року та не були завершеними.

Водночас, 04.10.2020 року набрав чинності Закон України від 17.09.2020 року №909-ІХ "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" (далі - Закон №909-ІХ), пунктом 4 розділу ІІ "Прикінцевих положень" якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На виконання вказаного Закону Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03.02.2021 року №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" (далі - постанова №89), якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.

Таким чином, виникла суперечність між нормами ПК України та постановою №89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.

Колегія суддів враховує, що правова позиція щодо застосування пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України була висловлена Верховним Судом незмінно та послідовно у постановах від 07.12.2022 року у справі №640/16523/21, від 28.10.2022 року у справі №600/1741/21-а, від 22.02.2022 року у справі №420/12859/21, від 27.04.2022 року у справі №140/1846/21, від 15.04.2022 року у справі №160/5267/21, від 21.12.2022 року у справі №160/14976/21.

Висловлена в цих постановах правова позиція Верховного суду полягає в наступному:

- Конституційний Суд України у своєму Рішенні від 22.05.2008 року №10-рп/2008 наголошував на тому, що "законом про Держбюджет не можна вносити зміни до інших законів, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, оскільки з об`єктивних причин це створює протиріччя у законодавстві, і як наслідок - скасування та обмеження прав і свобод людини і громадянина. У разі необхідності зупинення дії законів, внесення до них змін і доповнень, визнання їх нечинними мають використовуватися окремі закони" (абзаци третій, четвертий підпункту 5.4 пункту 5 мотивувальної частини);

- таким чином, виходячи з того, що предмет регулювання Кодексу, так само як і предмет регулювання законів України про Державний бюджет України на кожний рік, є спеціальним, обумовленим положеннями пункту 1 частини другої статті 92 Основного Закону України, Конституційний Суд України дійшов висновку, що Кодексом не можна вносити зміни до інших законів України, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, а також встановлювати інше (додаткове) законодавче регулювання відносин, відмінне від того, що є предметом спеціального регулювання іншими законами України.

- у даному ж випадку, Законом №909-IX не вносились зміни безпосередньо до ПК України, яким встановлено мораторій, а делеговано таке право Кабінету Міністрів України. При цьому, темпоральні і галузеві межі такого делегування не визначені;

- разом з тим, сам Закон України "Про Державний бюджет України" як тимчасовий Акт законодавства вичерпує свою дію закінченням календарного періоду на який його прийнято;

- за вказаних обставин, колегія суддів Верховного Суду вважає, що постанова №89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим не може вважатися складовою податкового законодавства, а тому не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

Постановою Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 року №1236 "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" установлено з 19.12.2020 року до 31.12.2021 року на території України карантин.

Отже, оскільки Кабінетом Міністрів України на момент проведення перевірки позивача не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а тому продовжував діяти мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що податковий орган, незважаючи на прийняття Постанови №89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної позапланової перевірки позивача на підставі пп.78.1.12 п.78.1 ст.78 ПК України.

Аналогічний висновок викладений в постанові Верховного Суду від 21.12.2022 року у справі №160/14976/2.

До того ж зазначена постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року №89 визнана протиправною та скасована рішенням Окружного адміністративного суду міста Києві від 26.01.2022 року, яке залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.07.2022 (справа №640/18314/21). Такий висновок судів у наведеній справі обумовлений тим, що Кабінет Міністрів України не наділений повноваженнями щодо відновлення проведення податкових перевірок або скорочення строку дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, позаяк мораторій встановлено нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу та зміни до якого вносяться виключно шляхом внесення змін саме до цього Кодексу (стаття 2 ПК України).

Щодо доводів податкового органу про не врахування висновків Великої Палати Верховного Суду, викладеної у постанові від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, колегія суддів зазначає таке.

У цій постанові Велика Палата Верховного Суду сформулювала висновок, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Висновки суду апеляційної інстанції у цій справі не суперечать такому висновку Великої Палати Верховного Суду.

У вказаному висновку Великої Палати Верховного Суду не йдеться про те, що підтвердження обґрунтованості висновків по суті виявлених порушень за результатами проведеної перевірки нівелює правове значення та наслідки всіх процедурних порушень, допущених контролюючим органом під час призначення та/або проведення перевірок. Разом з тим, постанова Великої Палати Верховного Суду не містить визначення конкретних критеріїв, за яких допущені контролюючим органом процедурні порушення є такими, що впливають або об`єктивно можуть впливати на висновки, здійснені за наслідками перевірки. Відповідно, оцінка заявлених (виявлених) процедурних порушень здійснюється судом в кожній конкретній справі.

Аналогічно, не суперечить оскаржувана постанова суду першої інстанції і висновкам, викладеним у приведених скаржником постановах Верховного Суду від 29 листопада 2021 року (справа №280/1367/20), від 01 грудня 2021 року (справа №400/1646/20), від 06 липня 2022 року (справа №815/5551/14). У цих судових рішеннях Суд також врахував позицію, що підставами для скасування рішень податкового органу є лише ті порушення, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого акта індивідуальної дії. Водночас, оцінивши допущені контролюючим органом порушення під час призначення і проведення податкової перевірки, Верховний Суд дійшов висновку, що їх характер не утворює підстави для скасування податкових повідомлень-рішень (справи №815/5551/14, №280/1367/20) або ж висновок судів про скасування рішень контролюючого органу через допущені процедурні порушення є передчасним (справа №400/1646/20).

До того ж Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17 підтримала усталену в судовій практиці позицію, що нормами ПК України з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки.

У цій справі застосовними є висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, ухваленої складом судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, відповідно до яких контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

У розвиток зазначеного правового підходу до оцінки виявленого порушення щодо підстави для проведення перевірки Верховний Суд висловив позицію, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону.

Зазначена правова позиція висловлена, зокрема, у постанові Верховного Суду від 23.02.2023 року у справі №160/20112/21.

З огляду на вищенаведене, колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції про те, що проведена перевірка щодо Ялтушківської дослідно-селекційної станції інституту біоенергетичних культур і цукрових буряків Національної академії аграрних наук України відбулась усупереч законодавчо встановленій забороні, і це, в свою чергу, тягне за собою протиправність податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками такої перевірки.

VII. ВИСНОВКИ СУДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЇ

Відповідно до вимог статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 КАС України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги колегією суддів не встановлено.

Згідно з частиною 1 статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права та підстав для його скасування не вбачається, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 09 лютого 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 26 червня 2023 року.

Головуючий Моніч Б.С.

Судді Залімський І. Г. Кузьмишин В.М.