Справа № 160/3384/22
Суддя: Чепурнов Д.В.
Дата ухвалення: 2023-06-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

13 червня 2023 року м. Дніпросправа № 160/3384/22
Суддя І інстанції - Ільков В.В.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чепурнова Д.В. (доповідач),

суддів: Сафронової С.В., Мельника В.В.,

за участю секретаря судового засідання Ліненко А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 серпня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Техинвест» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Техинвест» звернулося до суду з вищевказаним позовом в якому просило - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 25.01.2022 року № яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у загальному розмірі 1 262 948,75 грн. (1 010 359,00 грн. - за податковими зобов`язаннями та 252 89,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)).

В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на безпідставність висновків податкового органу щодо не встановлення факту реальності господарських операцій із зазначеними в акті перевірки контрагентами, враховуючи той факт що податковим органом не було взято до уваги наявність усіх первинних документів що підтверджують реальність вказаних операцій. Крім того позивач не може нести відповідальність за дотримання податкової дисципліни своїми контрагентами та третіми особами.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 серпня 2022 року позов задоволено.

Не погодившись з прийнятим рішенням Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду скасувати та прийняти нове рішення яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Вказує на невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції неповно досліджено взаємовідносини з контрагентами позивача. Вказує на нереальність господарських операцій за ланцюгом постачання.

У письмовому відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «Техинвест» просить відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишено без задоволення. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 серпня 2022 року змінено в частині обґрунтування висновків суду.

За наслідками касаційного перегляду рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 серпня 2022 року та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року Верховним Судом постановою від 25 квітня 2023 року було касовано постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Скасовуючи постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року Верховний Суд зазначив, що суд першої інстанції розглянув справу виключно в межах позовних вимог, з урахуванням визначених позивачем підстав позову, та при прийнятті рішення виходив виключно з надання оцінки суті правопорушення, яке встановлено контролюючим органом. В той же час, суд апеляційної інстанції розглянув підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції позовних вимог, переглянув рішення суду першої інстанції за апеляційною скаргою контролюючого органу, яка також не була обґрунтована доводами щодо процедури призначення та проведення перевірки, змінив рішення суду першої інстанції та обґрунтував наявність підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення - рішення саме процедурними порушеннями при призначенні та проведення перевірки, які фактично не були підставами позову Товариства.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник контролюючого органу підтримав вимоги апеляційної скарги з викладених у ній підстав, представник ТОВ «Техинвест» просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачається, що до основних видів діяльності ТОВ «Техинвест» відноситься:

- кування, пресування, штампування, профілювання; порошкова металургія (основний) (код КВЕД 25.50);

- виробництво інших основних неорганічних хімічних речовин (код КВЕД 20.13);

- виробництво інших основних органічних хімічних речовин (код КВЕД 20.14);

- виробництво фарб, лаків і подібної продукції, друкарської фарби та мастик (код КВЕД 20.30);

- виробництво іншої хімічної продукції, н.в.і.у. (код КВЕД 20.59);

- виробництво вогнетривких виробів (код КВЕД 23.20);

- виробництво неметалевих мінеральних виробів, н.в.і.у. (код КВЕД 23.99);

- оптова торгівля металами та металевими рудами (код КВЕД 46.72);

- оптова торгівля хімічними продуктами (код КВЕД 46.75);

- оптова торгівля відходами та брухтом (код КВЕД 46.77);

- неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90);

- дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук (код КВЕД 72.19);

- ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення(код КВЕД 33.12);

- ремонт і технічне обслуговування електронного й оптичного устаткування (код КВЕД 33.13);

- ремонт і технічне обслуговування електричного устаткування (код КВЕД 33.14);

- ремонт і технічне обслуговування інших машин і устаткування (код КВЕД 33.19);

- установлення та монтаж машин і устаткування (код КВЕД 33.20);

- відновлення відсортованих відходів (код КВЕД 38.32).

Для проведення господарської діяльності ТОВ «Техинвест» на підставі договору оперативної оренди нерухомого майна №4 від 20.01.2020 року укладеного із ФОП ОСОБА_1 орендувало нерухоме майно - нежитлове приміщення загальною площею 195 м2 а адресою: АДРЕСА_1 .

Також, для здійснення господарської діяльності ТОВ «Техинвест» було укладено із ТОВ «Автотранспортне підприємство №32» договір №202002281 від 28.02.2020 року про відшкодування витрат на утримання спільно використовуємої території, надання послуг електропостачання та утримання мереж електропостачання.

Відповідно до умов договору №202002281 від 28.02.2020 року ТОВ «Автотранспортне підприємство 32» надає ТОВ «Техинвест» можливість користуватись мережами електропостачання в обсягах необхідних для здійснення виробничої діяльністю за адресою: м. Дніпро, вул. Каштанова, 17 Ж за умови компенсування товариством частини витрат на технічне обслуговування, поточний ремонт та утримання мереж електропостачання.

Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Техинвест» з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «Феррит Мет» () за період з 01.06.2020 року по 31.07.2020 року, з ТОВ «Буд-Планета» () за період з 01.10.2020 року по 31.10.2020 року та всіх звітних періодів, в яких було задекларовано податковий кредит за взаємовідносинами з цими контрагентами.

За результатами перевірки складено акт №14/04-36-07-05/41753245 від 04.01.2022 року, яким встановлені такі порушення, зокрема:

- ст. 1, п.2 ст.3, п. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996; пп.1 п. 1, пп.1.2 п.1, п.2.16 ст. 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» від 24.05.1995 року №88; пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України внаслідок чого занижено податок на додану вартість, шо підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету всього на суму 1 010 359,00 гри., в т.ч. за червень 2020 року на суму ПДВ 203 600,00 грн., за липень 2020 року на суму ПДВ 539 280,00 грн. та за жовтень 2020 року на суму ПДВ 267 479,00 гривень.

Висновки акту перевірки щодо допущення позивачем вищезазначених норм податкового законодавства базуються на тому, що товариством не було підтверджено реальність господарських операцій із вказаними вище контрагентами.

В обґрунтування вказаних висновків, відповідач зазначає про не підтвердження та недоведеність факту реальності проведених господарських операцій товариства з його контрагентами.

Податковий орган дійшов до висновку про відсутності реально вчинених господарських операцій здійсненої між позивачем та його контрагентами за період, що перевірявся.

Перевіркою встановлено порушення позивачем ст. 1, п.2 ст.3, п. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 року №996; пп.1 п. 1, пп.1.2 п.1, п.2.16 ст. 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» від 24.05.1995 року №88; пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України внаслідок чого занижено податок на додану вартість, шо підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету всього на суму 1 010 359,00 грн., в т.ч. за червень 2020 року на суму ПДВ 203 600,00 грн., за липень 2020 року на суму ПДВ 539 280,00 грн. та за жовтень 2020 року на суму ПДВ 267 479,00 гривень.

На підставі висновків акта перевірки податковим органом було винесено податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 25.01.2022 року №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у загальному розмірі 1 262 948,75 грн. (1 010 359,00грн. - за податковими зобов`язаннями та 252 589,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)).

Задовольняючи позов суд першої інстанцій виходив з того, що відповідачем не доведено наявність порушень позивачем податкового законодавства, оскільки реальність господарських операцій позивача з контрагентами підтверджується первинними документами, а тому відсутні законні підстави для визначення йому податкових зобов`язань. Допущені контрагентами порушення вимог законодавства при веденні господарської діяльності можуть потягнути відповідну відповідальність щодо них та не впливають на право покупця на віднесення до складу податкового кредиту сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується з позицією суду першої інстанцій, виходячи з наступного.

Так у перевіряємий період позивач мав господарські взаємовідносини із такими товариствами, а саме: ТОВ «Феррит Мет» (), ТОВ «Буд-Планета» ().

ТОВ «Техинвест» мало взаємовідносини із ТОВ «Буд-Планета» на підставі договору постачання №71 від 08.10.2020 року.

За вказаним договором ТОВ «Буд-Планета» зобов`язується поставити, а ТОВ «Техинвест» прийняти та оплатити товар ціна, найменування, кількість та асортимент якого визначається у специфікаціях до Договору.

Відповідно до специфікації №1 від 08.10.2020 року ТОВ «Буд-Планета» взяло на себе зобов`язання поставити алюміній вторинний АВ-87 в загальній кількості 43.67т. на умовах СРТ на склад ТОВ «Техинвест».

ТОВ «Техинвет» отримало від ТОВ «Буд-Планета» товар (алюміній вторинний АВ-87), що також підтверджується рахунком-фактур №697 від 17.10.2020 року, видатковою накладною №697 від 17.10.2020 року, товарно-транспортною накладною №698-тн від 17.10.2020 року, сертифікатом якості №171020-1 від 17.10.2020 року, рахунком-фактур №699 від 29.10.2020 року, видатковою накладною №699 від 29.10.2020 року, товарно-транспортною накладною №699-тн від 29.10.2020 року, сертифікатом якості №291020-1 від 29.10.2020 року.

Здійснення оплати підтверджується платіжним дорученням №227 від 16.11.2020 року, актом звірки взаєморозрахунків станом на 31.12.2020 року, оборотно-сальдовою відомість по рахунку 631 за період жовтень 2020 року та листопад 2020 року, карткою рахунку 631 за період жовтень 2020 року та листопад 2020 року, карткою рахунку 201 за період жовтень 2020 року та листопад 2020 року.

Вищевказані первинні бухгалтерські документи товариства відповідають вимогам ч.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», тобто містять: назву документа (форми); дату та місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; особистий підпис та інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Вищевказані документи також були надані податковому органу під час здійснення перевірки, про що також не заперечується відповідачем.

Заперечуючи проти реальності взаємовідносин із ТОВ «Буд-Планета» податковий орган зазначив, що директором означеного підприємства є ОСОБА_7 який є посадовою особою на 132 підприємствах.

Спростовуючи такі доводи контролюючого органу суду першої інстанції вірно звернув увагу на ті обставини, що ОСОБА_7 став директором ТОВ «Буд-Планета» лише в квітні 2021 року в той час коли період, що перевірявся - жовтень 2020 року, коли директором підприємства був ОСОБА_2 .

Вказане вище також підтверджується витягом з системи Ореnatabot, з якого вбачається, що саме 21.04.2021 року відбулась зміна керівника підприємства, а посилання на податкову інформацію щодо особи яка наразі є керівником підприємства та яка не підписувала жодних документів від ТОВ «Буд-Планета» в жовтні 2020 року є неналежними.

Окрім того, в обґрунтування нереальності взаємовідносин із ТОВ «Буд-Планета» податковий органу зазначає, що згідно товарно-транспортних накладних автомобільним перевізником є ФОП ОСОБА_3 , який в перевіряємому періоді не здійснював реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а отже не надавав послуги з перевезення ТОВ «Буд-Планет»

Спростовуючи такі висновки податкового органу суд першої інстанції вірно зазначив, що ФОП ОСОБА_3 є платником єдиного податку 3 групи зі ставкою 5% тобто не є платником податку на додану вартість, та відповідно не здійснює виписку податкових накладних.

Також колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що є передчасними посилання відповідача, що в договорі поставки №71 від 08.10.2020 року вказані банківські реквізити ТОВ «Буд-Планета», а саме р/р НОМЕР_1, який відкрито лише 12.08.2020 року тобто зазначено неіснуючий на момент укладення договору розрахунковий рахунок, оскільки фізичне підписання договору поставки №71 від 08.10.2020 року відбулось саме 12.10.2020 року коли розрахунковий рахунок був відкритий, в той час як обговорення умов укладання договору та умов співпраці відбувалося саме 08.10.2020 року.

Крім того контролюючим органом не заперечується відкриття вказаного рахунку та його облік за підприємством ТОВ «Буд-Планета», а тому здійснення ТОВ «Техинвест» оплати на вказаний розрахунковий рахунок 16.11.2020 року не є порушенням норм чинного законодавства.

Також ТОВ «Техинвест» мало взаємовідносини із ТОВ «Феррит Мет» на підставі договору купівлі-продажу №8 від 03.03.2020 року.

Відповідно до умов вказаного договору ТОВ «Феррит Мет» зобов`язується продати, передати у власність товар, а ТОВ «Техинвест» зобов`язується прийняти та оплатити.

Згідно з специфікації №2 від 01.06.2020 року, специфікації №3 від 11.06.2020 року та специфікації №4 від 03.07.2020 року ТОВ «Феррит Мет» взяло на себе зобов`язання поставити алюміній брикетований АВ-87 на умовах СРТ на склад ТОВ «Техинвест».

ТОВ «Техинвест» отримало від ТОВ «Феррит Мет» товар (алюміній брикетований АВ-7), що також підтверджується рахунком №1 від 02.06.2020 року, видатковою накладною №1 від 02.06.2020 року, товарно-транспортною накладною №1 від 02.06.2020 року, сертифікатом якості №1/6 від 02.06.2020 року, рахунком №2 від 14.06.2020 року, видатковою накладною №2 від 14.06.2020 року, товарно-транспортною накладною №2 від 14.06.2020 року, сертифікатом якості №2/6 від 14.06.2020 року, рахунком №3 від 04.07.2020 року, видатковою накладною №1 від 04.07.2020 року, товарно-транспортною накладною №1 від 04.07.2020 року, сертифікатом якості №1/7 від 04.07.2020 року, рахунком №4 від 11.07.2020 року, видатковою накладною №3 від 11.07.2020 року, товарно-транспортною накладною №3 від 11.07.2020 року, сертифікатом якості №3/7 від 11.07.2020 року, рахунком №5 від 17.07.2020 року, видатковою накладною №4 від 17.07.2020 року, товарно-транспортною накладною №4 від 17.07.2020 року, сертифікатом якості №4/7 від 17.07.2020 року, рахунком №6 від 24.07.2020 року, видатковою накладною №5 від 24.07.2020 року, товарно-транспортною накладною №5 від 24.07.2020 року, сертифікатом якості №5/7 від 24.07.2020 року.

Проведення розрахунків підтверджується платіжним дорученням №130 від 02.07.2020 року, платіжним дорученням №131 від 02.07.2020 року, платіжним дорученням №132 від 02.07.2020 року, платіжним дорученням №137 від 03.07.2020 року, платіжним дорученням №157 від 10.08.2020 року, платіжним дорученням №158 від 11.08.2020 року, платіжним дорученням №165 від 25.08.2020 року, платіжним дорученням №201 від 13.10.2020 року, реєстром вихідних документів з 01.07.2020 року по 13.10.2020 року, актом звірки взаєморозрахунків з 01.03.2020 року по 31.07.2020 року, актом звірки взаєморозрахунків з 01.12.2020 року по 31.12.2020 року, оборотно-сальдовою відомість по рахунку 631 за період з 01.06.2020 року по 24.07.2020 року, карткою рахунку 631 за період з 01.06.2020 року по 24.07.2020 року, карткою рахунку 201 за період з 01.06.2020 року по 24.07.2020 року.

Вищевказані первинні бухгалтерські документи товариства відповідають вимогам ч.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», тобто містять: назву документа (форми); дату та місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; особистий підпис та інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Вищевказані документи також були надані податковому органу під час здійснення перевірки, про що також не заперечується відповідачем.

Відповідно до специфікацій до договору встановлено, що саме ТОВ «Феррит-Мет» є виробником продукції.

Надаючи аналіз ланцюгу постачання та посилання контролюючого органу на той факт, що по всім підприємствам у ланцюгу директором підприємств є ОСОБА_7 суд прешої інстанції вірно виходив з наступного:

ТОВ «Пласатгруп» керівником підприємства у перевіряємому періоді була ОСОБА_4 ;

ТОВ «Компанія Ягуар ЛТД» керівником підприємства у перевіряємому періоді був ОСОБА_5

ТОВ «Поліфлекс Плюс» керівником підприємства у перевіряємому періоді був ОСОБА_6 .

За умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Питання, пов`язані з підтвердженням даних, визначених у податковій звітності, обчисленням податку на додану вартість та податку на прибуток, формуванням виникнення податкових зобов`язань у разі постачання товарів та надання послуг внормовано статтями 14, 44, 198 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до приписів п. 14.1.27 ст.14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Визначення господарської діяльності відображене в п 14.1.36 ст. 14 Податкового кодексу України, відповідно до якого - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Так, підпунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 44.2 статті 42 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За правилами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Із системного аналізу положень цих норм законодавства України вбачається, що право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникає у платника податків за наступних умов: наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності (особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник податку на додану вартість); фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій постачальником на користь покупця; наявності причинно-наслідкового зв`язку між операцією з придбання товарів чи послуг та потребою використання в господарській діяльності; документального підтвердження факту здійснення господарської операції сукупністю належним чином складених (оформлених) первинних та інших документів (у т.ч. платіжних), які супроводжують операції певного виду та підтверджують їх фактичне виконання; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної, яка має усі обов`язкові реквізити.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що наявність у позивача, податкових та видаткових накладних по господарськими операціями, що перевірялися, а також відповідних розрахункових документів, дані яких враховані та відображені у бухгалтерському та податковому обліку позивача повністю підтверджують законність нарахування ТОВ «Техинвест» відповідних сум прибутку, валових витрат, нарахування податкового кредиту та податкових зобов`язань з податку на додану вартість, а також підтверджують факт здійснення господарських операцій позивача з придбання у контрагентів послуг та товарів на підставі яких відповідні суми ПДВ у складі вартості придбаних послуг були включені до податкового кредиту.

Вказані первинні документи відповідають ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

При укладенні договорів сторонами було досягнуто усіх істотних умов, вони спрямовані на реальне настання правових наслідків, відповідають економічному змісту та чинному законодавству, товари придбавались з метою їх подальшого використання у господарській діяльності позивача.

З огляду на викладене в акті перевірки, суд першої інстанції зробив правильний висновок, що відповідачем не заперечується наявність у позивача необхідних первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, та відповідність вказаних у них обсягів господарських операцій і задекларованих у податковій звітності сум від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток та сум податкового кредиту з податку на додану вартість.

Висновками перевірки та судом першої інстанції не встановлено жодного фактичного порушення позивачем вимог наведених норм законодавства, яке б позбавляло позивача права на формування податку на прибуток, податкового кредиту, від`ємного значення ПДВ та на подальше отримання бюджетного відшкодування.

Реальність господарських операцій по вказаним у акті перевірці контрагентам підтверджується видатковими накладними, податковими накладними, розрахунковими документами.

Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно з частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту, податку на прибуток наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Судом першої інстанції були досліджені всі первинні документи та встановлено дотримання позивачем спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених до податкового кредиту, та податку на прибуток, а також реальне виконання сторонами, укладених правочинів.

Поруч з цим, в обґрунтування прийняття спірного податкового повідомлення-рішення відповідачем не наведено обставин, які б вказували на безтоварність операцій. Висновки відповідача ґрунтуються на даних податкової інформації щодо спірних контрагентів та актів щодо неможливості проведення їх зустрічних звірок, а не з аналізу суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.

Зазначені факти свідчать на користь висновку суду першої інстанції щодо підтвердження реальності спірних господарських операцій, крім того відсутність деяких документів, а так само помилки в їх заповненні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, в той час як з інших даних вбачається фактичний рух активів та зміна у капіталі позивача у зв`язку з його господарською діяльністю.

З огляду на встановлені обставини у справі, а також беручи до уваги індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, правильним є висновок суду першої інстанції, що у разі порушення контрагентом платника податків чинного законодавства, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи, у зв`язку з чим право платника податків, тобто позивача, на податковий кредит та податку на прибуток не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третьою особою.

Нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, зокрема обумовлюватись лише допущеними контрагентом порушеннями вимог законодавства або недостатньою кількістю у контрагента трудового ресурсу для самостійного виконання договірних зобов`язань. Якщо вказаний контрагент допустив такі порушення, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо нього, адже законом іншого не передбачено. А недостатня кількість трудового ресурсу не свідчить про неможливість виконати роботи або надати послуги та не є підставою для виключення з податкового обліку, саме з цих мотивів, витрат на оплату цих робіт/послуг, у тому числі й по ПДВ. Адже судовий контроль не призначений перевіряти економічну доцільність рішень, що приймаються суб`єктами господарювання, які у сфері господарської діяльності наділені самостійністю та широкою дискрецією (зокрема, при виборі контрагентів, вирішенні питання щодо необхідності залучення третіх осіб до виконання своїх господарських зобов`язань тощо).

При дотриманні контрагентом законодавчо встановлених вимог щодо оформлення відповідних документів підстави для висновку про недостовірність або суперечливість відомостей, зазначених у таких первинних документах, відсутні, якщо не встановлені обставини, що свідчать про обізнаність покупця про зазначення продавцем недостовірних відомостей.

Відповідачем не надано доказів, які б свідчили про узгодженість дій позивача з контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або його обізнаності з такими діями контрагента.

Судом першої інстанції з`ясовано характер та зміст спірних операцій позивача з його контрагентами при виконанні договорів укладених з останніми, зроблено вмотивований висновок про відповідність первинних документів вимогам чинного податкового законодавства, а також про те, що відбувся дійсний рух активів між учасниками відповідних операцій, встановлено наявність зв`язку між фактом придбання послуг з понесенням інших витрат із господарською діяльністю платника податку та використання придбаних послуг у господарській діяльності.

Окремо суд апеляційної інстанції звертає увагу на той факт, що відповідно статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Приписами п. 81.1 статті 81 Податкового кодексу України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: - направлення на проведення такої перевірки; - копії наказу про проведення перевірки; - службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Згідно з пунктом 77.4 статті 77 Податкового кодексу України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Відповідно до пунктів 77.6-77.9 статті 77 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Так, постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 9 грудня 2020 року № 1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.

Тобто, в період запровадження законодавчим органом влади мораторію на проведення перевірок, така перевірка була розпочата і проведена.

Колегія суддів зазначає, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Аналогічне правозастосування викладене у постановах Верховного Суду у справі від 22 лютого 2022 (справа №420/12859/21), від 17 травня 2022 9справа № 520/592/21), від 15 квітня 2022 (справа № 160/5267/21), від 27 квітня 2022 (справа № 140/1846/21) від 6 липня 2022 (справа № 360/1182/21).

Враховуючи такі обставини справи, колегія суддів апеляційного суду вважає, що оскільки проведена перевірка стосовно ТОВ «Техинвест» відбулась усупереч законодавчій забороні, такі обставини є також ще однією із самостійних підстав для визнання протиправним податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідком такої перевірки.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанцій про те, що відповідачем не підтверджено правомірності прийнятого ним податкового повідомлення рішення.

Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.

Керуючись п.1 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 серпня 2022 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі.

В повному обсязі постанова складена 15 червня 2023 року.

Головуючий - суддя Д.В. Чепурнов

суддя С.В. Сафронова

суддя В.В. Мельник