Справа № 260/2237/23
Суддя: Маєцька Н.Д.
Дата ухвалення: 2023-06-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАКАРПАТСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

14 червня 2023 року м. Ужгород№ 260/2237/23

Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді Маєцької Н.Д.

при секретарі судового засідання Кустрьо В.М.,

за участю:

представника позивача Олійник Р.Б.,

представника відповідача Білей М.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Дастор-Ужгород» до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

ВСТАНОВИВ:

У відповідності до ч.3 ст.243 Кодексу адміністративного судочинства України в судовому засіданні 14 червня 2023 року проголошено вступну та резолютивну частини Рішення. Рішення в повному обсязі складено 19 червня 2023 року.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дастор-Ужгород» звернулося до Закарпатського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС України у Закарпатській області, якою просить: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 27 грудня 2022 року форми «Н» № 000/4419/07-16-04-05/34325992 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «Дастор -Ужгород» штрафу у сумі 541216,04 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком (абзац 2 п. 76.1. статті 76 ПК України). Особливості порядку проведення податкових перевірок, а також реєстрації податкових накладних під час воєнного стану на території України визначено Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022, який набрав чинності 27.05.2022. Згідно з положеннями вказаного закону, граничним строком для проведення вказаної камеральної податкової перевірки в частині періоду червень 2022 було 20 жовтня 2022 року. Окрім цього, позивач вважає, що контролюючий орган проігнорував посилання позивача про вжиття всіх залежних від нього заходів щодо реєстрації податкових накладних в межах строків, передбачених п. 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України та про відсутність фізичної можливості зареєструвати таку кількість податкових накладних в ЄРПН у відведений час, у тому числі й через постійні технічні збої та помилки в роботі ЄРПН, а також не врахував відсутність вини позивача у простроченні реєстрації податкових накладних, оскільки у період дії воєнного стану мали місце перебої із діяльністю ЄРПН, що не було взято до уваги відповідачем.

В судовому засіданні представник позивача підтримав вимоги позовної заяви, з підстав наведених у позовній заяві.

Відповідач надав суду відзив на позовну заяву, відповідно до якого просить відмовити у задоволенні позову в зв`язку з тим, що ТОВ «Дастор-Ужгород» не перераховувало потрібну суму коштів зі свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість для збільшення реєстраційної суми в проміжок часу з 01.06.2022 до 13.07.2022 р.; станом на 20.12.2022 р. ТОВ «ДАСТОР-УЖГОРОД» не було подано заяви щодо відсутності можливості виконання платником податків податкового обов`язку визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225; порушення вимог Податкового кодексу України, які тягнуть за собою відповідальність, передбачену статтями 120, 1201, 1202 Кодексу, не потребують додаткового доведення вини платника податків контролюючим органом.

В судовому засіданні представник відповідача проти задоволення позову заперечив з мотивів, зазначених у відзиві на позовну заяву.

Дослідивши матеріали справи, заслухавши представників сторін, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить наступних висновків.

Судом встановлено, що ГУ ДПС у Закарпатській області проведено камеральну перевірку дотримання ТОВ «Дастор-Ужгород» встановлених законодавством граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків корегування до податкових накладних з податку на додану вартість за період червень 2022 року.

За результатами вказаної перевірки складено акт про результати камеральної перевірки щодо встановлених законодавством граничних строків реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування до податкових накладних з податку на додану вартість від 30.11.2022 року № 6315/07-16-04-05/34325992, яким встановлено, що ТОВ «ДАСТОР-УЖГОРОД» зареєстровано 153 податкові накладні з порушенням граничних строків їх реєстрації, визначених пунктом 201.10. статті 201 Податкового кодексу України.

Позивач подав заперечення на вказаний акт, зазначивши про відсутність законодавчих підстав для застосування штрафних санкцій.

На підставі вищевказаного акту перевірки Головне управління ДПС у Закарпатській області 27.12.202022 р. прийняло оскаржуване податкове повідомлення-рішення форми «Н» № 000/4419/07-16-04-05/34325992, яким застосувало до ТОВ «Дастор-Ужгород» штраф за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у сумі 541 216,04 грн.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Статтею 19 Конституції України визначено, що органи державної влади, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України.

Відповідно до пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних систем електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладених та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Відтак, об`єктом перевірки за положеннями цього підпункту є дані Єдиного реєстру податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних та своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання.

Відповідно до п.76.1, п.76.3 ст.76 ПКУ камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова; камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання; камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.

У Податковому кодексі України відсутні норми, які б містили граничні строки проведення камеральних перевірок, крім камеральних перевірок даних заявлених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку (п.76.3 ст.76, п.200.10 ст.200 Податкового кодексу України). Разом з тим, граничні строки проведення камеральних перевірок з інших питань випливає з положень ст. 102 Податкового кодексу України зі строком у 1095 днів.

Отже, суд відхиляє доводи позивача про порушення строків проведення перевірки на підставі Закону, який передбачав особливості порядку проведення податкових перевірок, а також реєстрації податкових накладних під час воєнного стану на території України визначено Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022, який набрав чинності 27.05.2022, оскільки такий стосувався податкових декларації, а не накладних (абзаци 5-7 підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України) за що було винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Відповідно до п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, затверджено Указ Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні", згідно з яким у зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб. Указами Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" №133/2022 від 14.03.2022, №259/2022 від 18.04.2022, №341/2022 від 17.05.2022, №573/2022 від 12.08.2022, №757/2022 від 07.11.2022, №58/2023 від 06.02.2023, які затверджувалися Законами України "Про затвердження Указу Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" №2119-IX від 15.03.2022, № 2212-IX від 21.04.2022, № 2263-IX від 22.05.2022, №2500-IX від 15.08.2022, № 2738-IX від 16.11.2022, № 2915-IX від 07.02.2023.

Враховуючи викладене, введений 24 лютого 2022 року в Україні воєнний стан продовжував діяти у період спірних відносин.

У зв`язку із введенням воєнного стану з 24 лютого 2022 року було припинено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Однак, Законом України від 12.05.2022 року № 2260-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" (далі Закон України №2260-IX), який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Тобто, Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022 року, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Також Законом України №2260-IX з 27.05.2022 відновлено податковий обов`язок платників податків, у яких є можливість виконувати свої податкові обов`язки, зокрема, в частині дотримання термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку із чим державою було відновлено роботу Єдиного реєстру податкових накладних.

У відповідності до ст. 200-1.3. ПК України та пункту 9 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 (в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 30.12.2015 №1177) платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (УНакл), обчислену за формулою Унакл = УнаклОтр + Умитн + УпопРах + УОвердрафт + УНаклВид + УВідшкод + УПеревищ, з якої вбачається, що можливість реєстрації податкової накладної напряму залежить від такого показника як УНаклОтр, який означає загальну суму податку за отриманими платником податку податковими накладними та розрахунками коригування, зареєстрованими в Реєстрі, яка визначається на підставі даних таких податкових накладних, складених за операціями, дата виникнення податкових зобов`язань за якими припадає на податковий період починаючи з 1 липня 2015 р., а також розрахунків коригування, складених починаючи з 1 липня 2015 р. та зареєстрованих в Реєстрі, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 р., що підлягали наданню покупцям - платникам податку.

Таким чином, якщо в період з 24.02.2022 по 27.05.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних платники податків, внаслідок припинення роботи такого реєстру не могли здійснити реєстрацію податкових накладних, то, відповідно, це безпосередньо впливало на суму податку (УНакл), на яку платник податку мав право зареєструвати податкові накладні в період після 27.05.2022 року, тобто після відновлення державою можливості платникам податку здійснювати реєстрацію податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд констатує, що як випливає з наданих позивачем витягів щодо суми податку, на яку платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з системи електронного адміністрування ПДВ слідує, що протягом червня суми податку, на які позивач мав право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних були від`ємними (були від`ємні реєстраційні ліміти). Зокрема, станом на 01.06.2022 року реєстраційний ліміт складав: -32 417 138,28 грн., станом на 06.06.2022 року: -27 058 414,65 грн., станом на 10.06.2022 року: -20 571 269,81, станом на 15.06.2022 року: -12 364 031,23 грн., станом на 20.06.2022 року: -6 769 040,63 грн., станом на 24.06.2022 року: -14 530 709,82 грн., станом на 30.06.2022 року: - 3 991 360,05 грн.

В той же час, протягом червня 2022 р. позивач намагався реєструвати податкові накладні, однак, враховуючи наявність від`ємного реєстраційного ліміту, отримував повідомлення про неможливість реєстрації, що підтверджується наявними у матеріалах справи квитанціями від 28.06.2022 р., 10.06.2022 р. та від 09.06.2022 р.

Відповідно, позивач не зміг здійснити реєстрацію податкових накладних, складених, зокрема, в червні 2022 року через перерву в роботі Єдиного реєстру податкових накладних, яка об`єктивно привела до створення від`ємного ліміту для реєстрації податкових накладних.

При цьому, та обставина, що протягом лютого травня 2022 року були наявні постійні технічні збої та помилки у функціонуванні ЄРПН є загальновідомою та зокрема, підтверджується тим, що Верховна Рада України Законом № 2876-IX від 12.01.2023 доповнила підрозділ 2 розділу XX Податкового кодексу України пунктом 89, яким збільшено граничні строки реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема й через проблеми функціонування ЄРПН та пунктом 90, яким зменшено розмір застосовних штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.

Відповідно, здійснити реєстрацію податкових накладних за червень 2022 р., яка мала відбуватись в звичному режимі за рахунок стандартного (позитивного) ліміту, сформованого за рахунок накладних постачальників товарів, що реалізуються в супермаркеті, у позивача не було неможливо.

У даному випадку, вина позивача у несвоєчасній реєстрації податкових накладних протягом загальних строків, встановлених ст.201 ПК України відсутня, оскільки перерва в роботі Реєстру це відповідальність регулятора, для платників це обставини, які унеможливлюють виконання обов`язків.

З огляду на вищевказані обставини, спричинені зупиненням ЄРПН, що є основною причиною несвоєчасної реєстрації податкових накладних, застосовування штрафних (фінансових) санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних за червень 2022 року це неправомірне перенесення відповідальності на платників податків.

При цьому, позиція відповідача про те, що позивач зобов`язаний був забезпечити наявність реєстраційного ліміту за рахунок поповнення його грошовими коштами на суму, яка становила на початок звітного періоду понад 30 млн. грн. не узгоджується із визначеними ч.2 ст.2 КАС України принципами пропорційності.

В даному випадку, суд бере до уваги твердженням позивача про те, що він не мав об`єктивної можливості здійснити переказ необхідної суми коштів у грошовій формі зі свого поточного рахунку на рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість з метою збільшення реєстраційної суми через непомірний для товариства розмір необхідної суми та відсутність такої фінансової можливості у товариства.

Відповідно до положень вказаних вище норм податкового законодавства та характеру господарської діяльності позивача позитивний реєстраційний ліміт на рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ в необхідному обсязі забезпечується в основній сумі шляхом реєстрації податкових накладних контрагентами постачальниками позивача. У даному ж випадку позивачем не були зареєстровані податкові накладні за червень 2022 року до 30 червня 2022 року, оскільки строк реєстрації податкових накладних для контрагентів позивача, виписаних в період з лютого по травень 2022 року, був встановлений до 15 липня 2022 року, що спричинило відсутність вхідного ПДВ для Позивача у червні 2022 року.

Так, як випливає із довідки наданої Позивачем і не заперечується відповідачем, податкові накладні контрагентів Позивача за період з лютого по травень 2022 р. на загальну суму 6 637 548,09 були зареєстровані тільки в липні 2022 р (з 01 по 15 липня 2022 р.), в свою чергу позивач, зареєстрував податкові накладні одразу після виникнення позитивного реєстраційного ліміту.

Оцінюючи вищевказане в сукупності, суд приходить до висновку, що строки виконання позивачем його обов`язку по реєстрації податкових накладних залежали в тому числі і від строків виконання таких обов`язків його постачальниками, оскільки це збільшує показник УНаклОтр, який, як вбачається з наведеного вище, безпосередньо впливає на суму податку (УНакл), на яку платник податку мав право зареєструвати податкові накладні у червні 2022 року.

Згідно з п. 112.1. ст. 112 ПК України, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Відповідно до п. 112.2. цієї статті, особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності

Норма п. 112.7. передбачає, що у разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків.

Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

У даному випадку вина позивача у несвоєчасній реєстрації податкових накладних протягом загальних строків, встановлених ст. 201 ПК України відсутня, оскільки законодавець врегулював правовідносини щодо реєстрації податкових накладних у відповідний період таким чином, що позивач зобов`язаний був зареєструвати податкові накладні за червень до 30.06.2022 року, тоді як контрагенти постачальники позивача отримали право зареєструвати податкові накладні за лютий травень 2022 року пізніше, до 15.07.2022 року, це зумовило об`єктивну ситуацію недостатності реєстраційного ліміту на спецрахунку ПДВ позивача у червні 2022 року і неможливість своєчасної реєстрації податкових накладних за червень 2022 року з незалежних від позивача причин.

Відповідно, оскільки вина позивача в порушенні граничного строку реєстрації податкових накладних відсутня, що, відповідно, виключає протиправність дій платника податку, та як наслідок, притягнення його до відповідальності, оскільки штраф, передбачений п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, за своєю правовою природою є фінансовою відповідальністю платника податків за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, а відтак, може бути застосований виключно за умови наявності його вини.

Також суд зазначає, що відповідачем, при винесенні оскаржуваного податкового повідомлення рішення за несвоєчасність реєстрації податкових накладних за червень 2022 року не було враховано внесені зміни Законом України №2260-IX. Так, зокрема згідно даного Закону передбачено установити, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті". Зокрема, п. 69.1. підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України передбачав (тут і далі в редакції станом на час спірних відносин), що у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Абзацом 8 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України встановлено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

В той же час, порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України затверджено наказом Міністерства фінансів України 29.07.2022 №225 (далі Порядок №225), який набрав чинності 06.09.2022 з дня його офіційного опублікування.

Відповідно, посилання відповідача на те, що позивач станом на 20.12.2022 рік не подав заяви щодо відсутності можливості виконання платником податків податкового обов`язку визначених підпунктом 69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України на думку суду є безпідставним, оскільки ретроспективної дії положенням Порядку №225 законодавець не надав.

В даному випадку, наявна відсутність створення чіткого правового регулювання і фактичних умов, за яких позивач міг би користуватися у спірний період наданим законом правом на невиконання податкових обов`язків у разі неможливості їх виконання без притягнення його до відповідальності у вигляді штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, та механізму підтвердження чи повідомлення податкового органу про таку неможливість у спірний період.

Таким чином, прогалина права у сфері підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків в період з 27.05.2022 по 06.09.2022 призвела до браку законодавчого визначення умов за яких платник податків може застосовувати абзац 8 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, що в свою чергу створило умови правової невизначеності, за якої, в межах даної адміністративної справи, припускається множинне трактування прав та обов`язків позивача.

Аналіз практики Європейського Суду з прав людини свідчить, що принцип юридичної визначеності є одним із суттєвих елементів принципу верховенства права. Даний принцип є одним з визначальних принципів «доброго врядування» і «належної адміністрації» (встановлення процедури і її дотримання).

Отже, принцип "правової визначеності" має застосовуватись не лише на етапі нормотворчої діяльності, а й під час безпосереднього застосування існуючих норм права, що даватиме можливість особі в розумних межах передбачати наслідки своїх дій, а також послідовність дій держави щодо можливого втручання в охоронювані Конвенцією та Конституцією України права та свободи цієї особи.

Відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Частиною другою статті 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

У свою чергу, Європейський суд з прав людини, у своєму рішенні по справі "Лелас проти Хорватії", відзначив, що державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.

Підпунктом 4.1.4 п.4.1. ст.4 ПК України визначено, що одним із принципів на якому ґрунтується податкове законодавство України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Крім того, презумпція також закріплена як спеціальна норма у пункті56.21 статті 56 ПК України саме для цього виду правовідносин, що означає безумовне її врахування при вирішенні спорів, що регулюються означеною статтею.

Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

Відповідно до п.109.1 ст.109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Отже, застосування до позивача фінансових санкцій у разі наявності у нього неможливості виконання податкового обов`язку щодо реєстрації податкових накладних, якщо ним буде виконано такий обов`язок у строк, встановлений абзацом 1 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, без необхідності вжиття будь-яких додаткових дій чи підтверджень, які не були встановлені на момент спірних відносин, є безпідставним.

Крім того, позивач у найкоротші строки вчинив залежні від нього дії щодо реєстрації податкової накладної, що свідчить про відсутність правових підстав для висновку про вчинення платником податкового правопорушення, а притягнення позивача до відповідальності у вигляді штрафу за таких умов на думку суду не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.

Враховуючи наведене, винесене Головним управлінням ДПС у Закарпатській області податкове повідомлення рішення від 27.12.2022 року № 000/4419/07-16-04-05/ НОМЕР_1 є протиправним та таким, що підлягає скасуваню.

У відповідності до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідачем не доведено правомірності оскарженого податкового повідомлення-рішення, вимоги позову відповідають вимогам законодавства та встановленим в судовому засіданні обставинам справи, що підтверджені належними та допустимими доказами та, за наведених обставин, позов слід задовольнити в повному обсязі, визнавши протиправними та скасувавши податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 27.12.2022 року № 000/4419/07-16-04-05/34325992.

У відповідності до ст. 139 КАС України необхідно стягнути на користь позивача судові витрати у розмірі 8118, 24 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Закарпатській області.

Керуючись ст. ст. 5, 9, 19, 77, 139, 243, 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

1. Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Дастор-Ужгород» (Закарпатська область, м. Ужгород, вул. Собранецька, буд. 89, ) до Головного управління ДПС у Закарпатській області (Закарпатська область, м. Ужгород, вул. Волошина, буд. 52, код ЄДРПОУ ВП 44106694) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 27 грудня 2022 року № 000/4419/07-16-04-05/34325992.

3. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Дастор-Ужгород» (Закарпатська область, м. Ужгород, вул. Собранецька, буд. 89, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Закарпатській області (Закарпатська область, м. Ужгород, вул. Волошина, буд. 52, код ЄДРПОУ ВП 44106694) судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 8118,24 грн. (вісім тисяч сто вісімнадцять гривень двадцять чотири копійки).

4. Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або у разі розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до суду апеляційної інстанції.

СуддяН.Д. Маєцька