Справа № 280/1212/19
Суддя: Гончарова І.А.
Дата ухвалення: 2023-06-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 червня 2023 року

м. Київ

справа № 280/1212/19

касаційне провадження № К/9901/28928/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20 січня 2020 року (головуючий суддя - Новікова І.В.)

та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2020 року (головуючий суддя - Малиш Н.І.; судді - Баранник Н.П., Щербак А.А.)

у справі № 280/1212/19

за позовом Дочірнього підприємства «Запорізький облавтодор» Відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України»

до Головного управління ДФС у Запорізькій області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

У березні 2019 року Дочірнє підприємство «Запорізький облавтодор» Відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» (далі - ДП «Запорізький облавтодор», позивач, платник, товариство, підприємство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - ГУ ДФС у Запорізькій області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року: № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток: за ІІІ квартали 2016 року у розмірі 9 664 866,00 грн, 2016 рік - 11 445 761,00 грн, за І квартал 2017 року - 11 445 761,00 грн, півріччя 2017 року - 11 496 529,00 грн, ІІІ квартали 2017 року - 11 496 529,00 грн, 2017 рік - 13 118 283,00 грн, І квартал 2018 року - 13 118 283,00 грн, півріччя 2018 року - 23 062 227,00 грн; № в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 2 449 410,00 грн, з яких за податковими зобов`язаннями 1 632 940,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 816 470,00 грн; № , № ; № ; № .

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 20 січня 2020 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі: за ІІІ квартали 2016 року - 9 664 866,00 грн, за 2016 рік - 11 445 761,00 грн, І квартал 2017 року - 11 445 761,00 грн, півріччя 2017 року - 11 496 529,00 грн, ІІІ квартали 2017 року - 11 496 529,00 грн, 2017 рік - 13 118 283,00 грн, І квартал 2018 року - 13 118 283,00 грн, півріччя 2018 року - 23 062 227,00 грн.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року № , № , № , № .

В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2020 року рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог, Головне управління ДПС у Запорізькій області (далі - ГУ ДПС у Запорізькій області) звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20 січня 2020 року, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2020 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Мотивуючи касаційну скаргу, ГУ ДПС у Запорізькій області наголошує на об`єктивності викладених в акті перевірки порушень платником норм податкового законодавства.

Ухвалою від 29 грудня 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Запорізькій області.

05 квітня 2021 року від податкового органу надійшло клопотання про заміну відповідача у справі - ГУ ДФС у Запорізькій області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ ВП 44118663), у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.

Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

08 листопада 2021 року ГУ ДПС у Запорізькій області заявлено клопотання про закриття провадження у справі у зв`язку з тим, що відносно позивача відкрито провадження у справі про банкрутство, а тому, враховуючи правовий висновок, викладений Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 21 вересня 2021 року у справі № 905/2030/19 (905/1159/20), ця справа не підлягає розгляду за правилами адміністративного судочинства, оскільки спори за позовами боржника до податкового органу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень підвідомчі господарському суду у справі про банкрутство цього боржника.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку платника з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2016 року по 30 червня 2018 року, за результатами якої складено акт від 30 листопада 2018 року № 746/08-014-14-03/32025623.

Відповідно до висновків названого акта перевірки відповідачем встановлені порушення платником:

пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення з податку на прибуток на загальну суму 23 102 846,00 грн;

пункту 185 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2,198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.4, 201.10 статті 201 ПК України, в результаті віднесення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, непідтверджених первинними документами, та за накладними, які оформлені з порушенням вимог чинного законодавства, на загальну суму податку на додану вартість 1 640 880,00 грн;

пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України в результаті відсутності реєстрації податкових накладних за перевіряємий період;

пункту 2.6 Глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, пункту 11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148, в результаті неоприбуткування грошових коштів, отриманих з розрахункового рахунку, в касі підприємства в сумі 2 202 802,58 грн;

підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1, підпункту 168.4.1 пункту 168.4 статті 168, пунктів 171.1, 171.2 статті 171, абзацу «а» пункту 176.2 статті 176 ПК України в результаті неперерахування на кінець перевіряємого періоду до бюджету податку з доходів фізичних осіб у розмірі 97 746,19 грн;

підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України в результаті несвоєчасного перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб у сумі 634 517,40 грн;

пункту 1 частини другої статті 6, частин другої, п`ятої статті 8, частини восьмої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;

підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1, підпункту 168.4.1 пункту 168.4 статті 168, абзацу «а» пункту 176.2 статті 176, пунктів 171.1, 171.2 статті 171 ПК України, в результаті неперерахування на кінець перевіряємого періоду до бюджету військового збору у розмірі 8 145,45 грн;

підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України, а саме несвоєчасне перерахування до бюджету військового збору у сумі 37 665,83 грн.

На підставі висновків акта перевірки 19 грудня 2018 року податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення:

№ , яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за ІІІ квартали 2016 року на 9 664 866,00 грн, 2016 рік на 11 475 941,00 грн, І квартал 2017 року на 11 475 941,00 грн, півріччя 2017 року на 11 526 709,00 грн, ІІІ квартали 2017 року на 11 526 709,00 грн, 2017 рік на 13 158 902,00 грн, І квартал 2018 року на 13 158 902,00 грн, півріччя 2018 року на 23 102 846,00 грн;

№ , яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 2 461 320,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням - 1 640 880,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 820 440,00 грн;

№ , яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 25 748 176,86 грн;

№ , яким до платника застосовано штрафні санкції в розмірі 11 014 012,90 грн;

№ , яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 368 691,28 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням на 97 746,19 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на 263 601,69 грн, нараховано пеню у розмірі 6 343,40 грн;

№ , яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 38 878,95 грн, з яких за податковим зобов`язанням - 8 145,45 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями -30 204,89 грн, нараховано пеню у розмірі 528,61 грн.

Щодо клопотання відповідача про закриття провадження у справі Суд зазначає, що питання правових наслідків зміни судової практики щодо визначення юрисдикції певних категорій юридичних спорів вже неодноразово вирішувалося Верховним Судом як на рівні касаційних судів, так і на рівні Великої Палати Верховного Суду.

Статтею 3 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що порядок здійснення адміністративного судочинства встановлюється Конституцією України, цим Кодексом та міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України. Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, передбачено інші правила, ніж встановлені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Отже, положення абзацу другого частини першої статті 354 Кодексу адміністративного судочинства України необхідно застосовувати із врахуванням положень міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.

Згідно зі статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

При визначенні місця рішень Європейського суду з прав людини в системі джерел вбачається доцільним підтримати загальновизнаний підхід стосовно того, що за своєю правовою природою рішення Європейського суду з прав людини є актами тлумачення Конвенції, а отже, як і прямі норми Конвенції та протоколів до неї, мають переважне застосування, порівняно із нормами національного законодавства, відповідно до положень частини другої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України.

У практиці Європейського суду з прав людини проблема спорів щодо підсудності (юрисдикції) розглядається через декілька правових категорій, які мають враховуватися судом у кожному конкретному випадку, а саме «принцип правової впевненості», «легітимні сподівання» та «правовий пуризм».

Окрім того, питання правової визначеності й передбачуваності є невід`ємною складовою верховенства права. У державі, яка керується принципом верховенства права, громадяни виправдано очікують, що вони можуть покладатися на попередні судові рішення в подібних справах, і таким чином можуть передбачати юридичні наслідки своїх дій чи бездіяльності.

Європейський суд з прав людини неодноразово відзначав, що відступи від принципу правової визначеності виправдані лише у випадках необхідності та при обставинах істотного і непереборного характеру (рішення у справі «Проценко проти Росії», заява № 13151/04, п. 26); відступ від принципу правової визначеності допустимий не в інтересах правового пуризму, а з метою виправлення «помилки, що має фундаментальне значення для судової системи» (рішення у справі «Сутяжник проти Росії», зава № 8269/02, п. 38).

Крім того, Європейський суд з прав людини неодноразово встановлював порушення Україною Конвенції через наявність юрисдикційних конфліктів між національними судами (див. mutatis mutandis рішення від 09 грудня 2010 року у справі «Буланов та Купчик проти України» (Bulanov and Kupchik v. Ukraine, заяви № 7714/06 та № 23654/08), в якому Європейський суд з прав людини установив порушення пункту 1 статті 6 Конвенції щодо відсутності у заявників доступу до суду касаційної інстанції з огляду на те, що відмова Вищого адміністративного суду України розглянути касаційні скарги заявників не тільки позбавила заявників доступу до суду, але й зневілювала авторитет судової влади.

Право на справедливий суд, гарантоване статтею 6 Конвенції, є правом людини, якому кореспондує відповідний обов`язок держави. Складовою цього обов`язку є забезпечення незалежного, безстороннього суду, який створений та діє відповідно до закону. Саме держава повинна створити судову систему, яка здатна забезпечити право на справедливий суд.

Вищенаведені положення свідчать про те, що недотримання державою вимоги частини першої статті 6 Конвенції щодо права на справедливий розгляд справи «судом, встановленим законом», не може тлумачитися як таке, що вимагає скасування судового рішення і закриття провадження у справі, якщо порушено імперативні вимоги закону щодо юрисдикції суду.

Таким чином, якщо держава запроваджує спеціалізовану судову систему, то недоліки цієї системи, зумовлені нечіткістю правового регулювання та несталою судовою практикою, не повинні мати негативних наслідків для особи.

Відтак, скасування судового рішення з мотивів порушення юрисдикції всупереч волі особи, яка була учасником провадження, не забезпечує право людини на справедливий суд.

Згодом такий підхід підтримано Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 21 вересня 2021 року у справі № 905/2030/19 (905/1159/20).

Таким чином, підстав для закриття провадження у справі в зв`язку з її непідсудністю адміністративним судам та скасування судових рішень, прийнятих відповідно до існуючих на час їх ухвалення юрисдикційних правил та їх тлумачення, з мотивів порушення підсудності, суд касаційної інстанції не вбачає і доходить висновку про необхідність розгляду касаційної скарги по суті.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 19 грудня 2018 року № та № , якими зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток та збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість, Суд зазначає наступне.

Судовим розглядом встановлено, що підставою для прийняття названих податкових повідомлень-рішень стали висновки контролюючого органу про реалізацію платником робіт і послуг, виконаних власними силами, за вартістю, нижчою за фактичну собівартість, а також завищення собівартості реалізованих дорожніх робіт, невключення до складу інших операційних доходів кредиторської заборгованості, що має ознаки безнадійної та за якою минув строк позовної давності, а також за господарськими операціями, щодо яких відсутня реальність їх здійснення, та неправомірне формування податкового кредиту за нереальними господарськими операціями.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно із пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пунктів 5-7, 10 П(С)БО 16 «Витрати» витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Собівартість реалізованих товарів визначається за П(С)БО 9 «Запаси».

Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податків на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Податковий орган зазначає, що у перевіряємий період Філія Кам`янсько-Дніпровський райавтодор здійснювала реалізацію робіт і послуг, виконаних власними силами на замовлення ДП «Запорізькій облавтодор», за вартістю, нижчою за фактичну собівартість цих дорожніх робіт. Крім того, відповідач вказує на безпідставне завищення Філією Кам`янсько-Дніпровський райавтодор собівартості реалізованих дорожніх робіт на замовлення платника за рахунок витрат, які не підтверджені документально.

Судовим розглядом встановлено, що в бухгалтерському обліку позивача господарські операції з Філією Кам`янсько-Дніпровський райавтодор відображені на підставі первинних документів, у тому числі: накладних; актів виконаних робіт; банківських виписок; актів приймання робіт; звітів про витрати основних матеріалів; табелів обліку робочого часу.

Надаючи оцінку переліченим вище первинним документам, суди дійшли висновку, що їх зміст надає можливість встановити кількість та вартість виконаних робіт, що свідчить про реальність господарських операцій, а також щодо завищення собівартості таких робіт.

При цьому, ані з акта перевірки, ані з письмових пояснень контролюючого органу наданих під час розгляду адміністративної справи, неможливо встановити підстави для висновків контролюючого органу про реалізацію робіт за цінами, нижчими від собівартості.

Суди встановили, що в акті перевірки відсутні посилання на господарські операції, за результатами яких встановлено реалізацію послуг за цінами, нижчими від собівартості.

Не містить акт перевірки і посилань на те, які документи свідчать про допущення платником податкового правопорушення.

Виходячи із положень акта перевірки, контролюючий орган в зазначеній частині лише доходить висновку про наявність порушення вимог податкового законодавства, проте жодним чином не розкриває зміст порушення, не наводить його документального підтвердження, що перешкоджає можливості перевірити обґрунтованість таких доводів відповідача.

У зв`язку із цим, Суд погоджується з висновками судових інстанцій, що відповідачем не надано належних та допустимих доказів на підтвердження допущення позивачем (його філією) податкового правопорушення у вигляді реалізації робіт за цінами, нижчими собівартості, а також щодо завищення собівартості таких робіт.

При цьому судовими інстанціями обґрунтовано не взято до уваги посилання податкового органу на те, що детально зазначене порушення описано в акті перевірки щодо філії «Кам`янсько-Дніпровський райавтодор», оскільки спірні податкові повідомлення-рішення були прийняті саме на підставі висновків акта перевірки від 30 листопада 2018 року № 7 46/08-014-14-03/32025623.

Щодо висновків податкового органу про відсутність реального здійснення господарських операцій між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ВБК Перспектива» (далі - ТОВ «ВБК Перспектива»), Товариством з обмеженою відповідальністю «Сінго» (далі - ТОВ «Сінго»), Товариством з обмеженою відповідальністю «Схід компані» (далі - ТОВ «Схід компані»), то Суд зазначає наступне.

Судовим розглядом встановлено, що 07 липня 2016 року між платником (Генпідрядник) та ТОВ «ВБК Перспектива» (Субпідрядник) укладено договір № С 605Д-16/7 про закупівлю послуг, за умовами якого Субпідрядник зобов`язується у 2016 році надати Генпідряднику послуги з експлуатаційного утримання автомобільних доріг державного значення (міжнародні, національні, регіональні) загального користування у Запорізькій області та штучних споруд на них, а Замовник (Служба автомобільних доріг у Запорізькій області) - прийняти оплатити такі послуги.

Крім того, 07 липня 2016 року між позивачем (Генпідрядник) та ТОВ «ВБК Перспектива» (Субпідрядник) укладено договір № С 606Д-16/5 про закупівлю послуг, відповідно до умов якого Субпідрядник зобов`язується у 2016 році надати Генпідряднику послуги з експлуатаційного утримання автомобільних доріг державного значення (територіальні) загального користування у Запорізькій області та штучних споруд на них, а Замовник (Служба автомобільних доріг у Запорізькій області) - прийняти та оплатити такі послуги.

07 липня 2016 року між ДП «Запорізький облавтодор» (Генпідрядник) та ТОВ «ВБК Перспектива» (Субпідрядник) укладено договір № С 607М-16/11 про закупівлю послуг, за умовами якого Субпідрядник зобов`язується у 2016 році надати Генпідряднику послуги з очищення та ліквідації пошкоджень елементів штучних споруд (ланок труб, оголовків; укріплень укосів насипів та русел; ремонт кам`яної кладки, штукатурки тощо), а Замовник (Служба автомобільних доріг у Запорізькій області) - прийняти і оплатити такі послуги.

27 березня 2017 року між позивачем (Замовник) та ТОВ «ВБК Перспектива» (Постачальник) укладено договір поставки № 27/03-2017, відповідно до умов якого Постачальник зобов`язується здійснювати поставку шлаку металургійного, шлаку доменного фракція 0-10, 0-15, у кількості 15 000,00 тон, вартість зазначається у кожній специфікації до договору, але не вище за заявлену середньо ринкову вартість, а замовник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим Договором, прийняти й оплатити такий товар та послуги з його доставки.

На підтвердження реальності господарських операцій платника з названим контрагентом матеріали справи містять копії: довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрат; актів приймання виконаних будівельних робіт; рахунків на оплату; погодження з боку замовника Служби автомобільних доріг у Запорізькій області щодо залучення в якості субпідрядника ТОВ «ВБК Перспектива»; видаткових накладних; документів про якість товару; реєстрів виписаних податкових накладних; платіжних доручень; актів задоволення зустрічних вимог.

21 травня 2018 року між Службою автомобільних доріг у Запорізькій області (Замовник) та ДП «Запорізький облавтодор» (Генпідрядник) укладено договір № 602Д-18 про закупівлю послуг, відповідно до якого Генпідрядник зобов`язується своїми силами і засобами на власний ризик та/або з залученням субпідрядних організацій, у ІІ, ІІІ та ІХ кварталі 2018 року надати Замовникові послуги, зазначені у пункті 1.2, а Замовник прийняти і оплатити такі послуги.

Судами також встановлено, що протягом перевіряємого періоду позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Сінго», в яких назване підприємство виступало в якості Субпідрядника та виконувало роботи з експлуатаційного утримання автодоріг загального користування державного значення у Запорізькій області та штучних споруд на них.

На підтвердження реальності господарських операцій платника з ТОВ «Сінго» матеріали адміністративної справи містять копії: листів погодження щодо залучення ТОВ «Сінго» в якості субпідрядника; рахунків на оплату; довідок про вартість виконаних будівельних робіт; актів виконаних будівельних робіт; реєстрів податкових накладних.

Крім того, у періоді, що перевірявся, позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Схід компані» в рамках виконання договору № 602Д-18, відповідно до умов якого ДП «Запорізький облавтодор» (Генпідрядник) взяв на себе зобов`язання у порядку та на умовах, визначених цим договором, своїми силами і засобами на власний ризик та або з залученням субпідрядних організацій, у ІІ, ІІІ та ІХ кварталі 2018 року надати Замовникові послуги, зазначені у пункті 1.2, а Замовник - прийняти і оплатити такі послуги.

На підтвердження виконання умов договору матеріали справи містять копії: листів-погодження з Замовником робіт щодо авансування послуг ТОВ «Схід компані»; рахунків-фактур; довідок про вартість виконаних робіт; актів приймання виконаних будівельних робіт; реєстрів виданих податкових накладних; платіжних доручень.

Надаючи оцінку переліченим вище первинним документам, судові інстанції дійшли висновку, що їх зміст надає можливість встановити найменування придбаного та реалізованого товару, вид отриманих/наданих послуг, їх об`єми, кількість, вартість, місце виконання, тобто факт придбання товару, його реалізації, а також отримання послуги, що свідчить про реальність господарських операцій.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено про здійснення платником розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Суди обґрунтовано зазначили, що платник податків (покупець товару, робіт, послуг) не має обов`язку та права здійснювати контроль за дотриманням постачальниками товару вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності, і в подальшому не повинен зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит та витрати за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів. Такий платник не повинен притягуватися до відповідальності за можливе допущення порушення законодавства іншими юридичними особами.

Доводи контролюючого органу про те, що контрагенти позивача не мали необхідних ресурсів для провадження господарської діяльності правильно відхилено судами. Адже, відповідно до висновку Верховного Суду, висловленого, зокрема, в постановах від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

За таких обставин, доводи відповідача не спростовують висновків судових інстанцій щодо порушення в цій частині.

Щодо невключення до складу інших операційних доходів кредиторської заборгованості за нарахованими відсотками за користування кредитом, яка має ознаку безнадійної та за якою минув строк позовної давності, на загальну суму 2 944 317,00 грн, то Суд зазначає наступне.

Контролюючий орган вважає, що заборгованість з відсотків за користування кредитом у сумі 2 944 317,00 грн, за якою минув строк позовної давності, є доходом ДП «Запорізький облавтодор» та відповідно підлягає включенню до складу інших операційних доходів за півріччя 2018 року.

За приписами підпункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що безповоротна фінансова допомога це сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

Обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган посилався на рішення Господарського суду Запорізької області від 21 серпня 2017 року у справі № 908/1174/17, яким стягнуто з ДП «Запорізький облавтодор» на користь Публічного акціонерного товариства «Українська інноваційна компанія» заборгованість за кредитним договором від 15 червня 2012 року № 11/11 у розмірі 19 505 000,00 грн. В зазначеному рішенні суд, зокрема зазначив, що строк позовної давності обчислюється з 02 червня 2015 року по 02 червня 2018 року.

Разом з тим, Суд зазначає, що рішення Господарського суду Запорізької області від 21 серпня 2017 року у справі № 908/1174/17 не має преюдиційного значення для вирішення даної адміністративної справи.

Зі змісту вказаного рішення встановлено, що Господарський суд Запорізької області лише зазначив, що з урахуванням додаткових угод строк позовної давності обчислюється з 02 червня 2015 року по 02 червня 2018 року, у зв`язку з чим дійшов висновку про те, що позов подано в межах строку звернення до суду. Інші питання строку давності, окрім додаткових угод, судом не досліджувались.

Відповідно до частини першої статті 264 Цивільного кодексу України перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов`язку.

Суди встановили, що 31 липня 2015 року ДП «Запорізький облавтодор» було здійснено перерахування грошових коштів в розмірі 200 000,00 грн на рахунок кредитора Публічного акціонерного товариства «Українська інноваційна компанія» з призначенням платежу «сплата % відповідно до кредитного договору від 15 червня 2012 року № 11/11».

За таких обставин, є правильним висновок судових інстанцій, що строк позовної давності сплинув 31 липня 2018 року, а не 02 червня 2018 року, як зазначає податковий орган.

Крім того, судовим розглядом встановлено, що в липні 2018 року платником за кредитом рахунку 717 «Доходи від списання кредиторської заборгованості» відображена сума доходу від списання кредиторської заборгованості за нарахованими відсотками за користування кредитом за кредитним договором від 15 червня 2012 року № 11/11, яка має ознаку безнадійної та за якою минув строк позовної давності, на загальну суму 2 944 317,00 грн.

Таким чином позивачем виконаний податковий обов`язок щодо відображення доходу від списання кредиторської заборгованості за нарахованими відсотками за користування кредитом.

Отже, доводи відповідача не спростовують висновків судових інстанцій в цій частині.

Щодо висновків контролюючого органу про порушення платником вимог податкового законодавства в частині неоприбуткування готівки в розмірі 2 202 802,58 грн, Суд зазначає наступне.

Як встановлено актом перевірки, відповідно до виписок банку з додатками філії «Пологівський Райавтодор» видавалися готівкові кошти з каси банку, а саме: з розрахункового рахунку № НОМЕР_1 , відкритого у Публічному акціонерному товаристві Акціонерний Банк «Радабанк», видано готівкові кошти на суму 1 764 218,15 грн; з розрахункового рахунку № НОМЕР_2 , відкритого у Публічному акціонерному товаристві Акціонерний Банк «Південний», видано готівкові кошти на суму 438 584,43 грн, загальна суму готівки становить 2 202 802,58 грн.

Суди встановили, що філія «Пологівський Райавтодор» є структурним підрозділом ДП «Запорізькій Облавтодор», а всі кошти, які надходять на розрахункові рахунки філії, належать ДП «Запорізькій Облавтодор».

Матеріалами адміністративної справи підтверджено, що готівкові кошти, отримані із зазначених розрахункових рахунків, оприбутковувалися в касу ДП «Запорізькій Облавтодор».

ДП «Запорізькій Облавтодор» складало прибуткові касові ордери на дати отримання коштів із вказаних розрахункових рахунків, про що в касовій книзі платника зроблені записи, що підтверджують отримання грошових коштів з банків.

Таким чином, матеріалами справи підтверджено оприбуткування готівки в касу платника, що свідчить про відсутність підстав для застосування до позивача штрафних санкцій.

Щодо правомірності прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 19 грудня 2018 року № та № , якими позивачу визначено грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, то Суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 54.1 статті 54 ПК України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

В акті перевірки контролюючим органом зазначено про те, що ДП «Запорізький облавтодор» своєчасно подавало до податкового органу розрахунки щодо нарахованих податку на доходи фізичних осіб та військового збору, при цьому, жодних порушень щодо сум нарахованих податкових зобов`язань не встановлено, а встановлено саме порушення строків виплати нарахованих податкових зобов`язань.

В свою чергу, положенням пункту 54.3 статті 54 ПК України передбачено, що контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо:

платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а при здійсненні заходів податкового контролю встановлено факти здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об`єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу та наявності діючих (у тому числі призупинених) ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством;

дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках;

згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган;

дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом;

результати митного контролю, отримані після закінчення процедури митного оформлення та випуску товарів, свідчать про заниження або завищення податкових зобов`язань, визначених платником податків у митних деклараціях.

Таким чином, оскільки платником самостійно, своєчасно та у повному обсязі подано до контролюючого органу розрахунки податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, які за результатами проведеної перевірки визнано достовірними, то у контролюючого органу не виникло права та обов`язку щодо самостійного нарахування таких податкових зобов`язань.

Визначення контролюючим органом податкового зобов`язання призведе до подвійного оподаткування одних і тих самих операцій, оскільки позивач зобов`язаний сплатити податкові зобов`язання, визначені ним у самостійно поданих розрахунках, а також повторно буде зобов`язаний сплатити суму такого ж податкового зобов`язання, але визначеного контролюючим органом у податковому повідомленні-рішенні.

Посилання відповідача на те, що платником податків не виконано у повному обсязі податкове зобов`язання, як на правомірність зазначених податкових повідомлень-рішень, обґрунтовано не прийнято до уваги судовими інстанціями, оскільки невиконання/несвоєчасне виконання податкового обов`язку є підставою для застосування до платника податків штрафних санкцій та нарахування пені, а не підставою для визначення податкового зобов`язання.

Щодо нарахування штрафних санкцій та пені, Суд зазначає наступне.

Ухвалою Господарського суду Запорізької області від 07 червня 2018 року у справі № 908/671/18 відкрито провадження у справі про банкрутство ДП «Запорізький Облавтодор», а також запроваджено мораторій на задоволення вимог кредиторів.

Відповідно до частини першої статті 19 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» мораторій на задоволення вимог кредиторів - зупинення виконання боржником грошових зобов`язань і зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів), термін виконання яких настав до дня введення мораторію, і припинення заходів, спрямованих на забезпечення виконання цих зобов`язань та зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів), застосованих до дня введення мораторію.

Мораторій на задоволення вимог кредиторів вводиться одночасно з відкриттям провадження (проваджень) у справі про банкрутство, про що зазначається в ухвалі господарського суду. Ухвала є підставою для зупинення виконавчого провадження. Про запровадження мораторію розпорядник майна повідомляє відповідному органу або особі, яка здійснює примусове виконання судових рішень, рішень інших органів за місцезнаходженням (місцем проживання) боржника та знаходженням його майна (частина друга статті 19 вказаного Закону).

За приписами частини третьої статті 19 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» протягом дії мораторію на задоволення вимог кредиторів, серед іншого не нараховується неустойка (штраф, пеня), не застосовуються інші фінансові санкції за невиконання чи неналежне виконання зобов`язань із задоволення всіх вимог, на які поширюється мораторій.

Відповідно до частини п`ятої статті 19 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» дія мораторію на задоволення вимог кредиторів не поширюється на вимоги поточних кредиторів; на виплату заробітної плати та нарахованих на ці суми страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне та інше соціальне страхування; відшкодування шкоди, заподіяної здоров`ю та життю громадян; на виплату авторської винагороди, аліментів, а також на вимоги за виконавчими документами немайнового характеру, що зобов`язують боржника вчинити певні дії чи утриматися від їх вчинення.

Суди встановили, що контролюючим органом штрафні (фінансові) санкції та пеня нараховані за неналежне виконання податкових зобов`язань, на які поширюється дія мораторію, запровадженого ухвалою Господарського суду Запорізької області від 07 червня 2018 року у справі № 908/671/18, а саме штрафні санкції та пеня нараховані на зобов`язання за період з 02 вересня 2016 року по червень 2018 року.

При цьому, є безпідставними посилання контролюючого органу на те, що штраф та пеня нараховані на поточні зобов`язання, оскільки для спірних правовідносин поточними зобов`язаннями будуть вважатися лише ті, строк виконання яких виникне після 07 червня 2018 року.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги ГУ ДПС у Запорізькій області без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Замінити відповідача у справі - Головне управління ДФС у Запорізькій області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ ВП 44118663).

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20 січня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2020 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова