Справа № 120/2918/23
Суддя: Сало Павло Ігорович
Дата ухвалення: 2023-06-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 червня 2023 р. Справа № 120/2918/23

Вінницький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Сала П.І.,

за участю:

секретаря судового засідання Галюк А.Л.,

представника позивача Супруна М.І.,

представника відповідача Дубіцької Т.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Вінниці в порядку спрощеного позовного провадження з повідомленням сторін адміністративну справу

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Вінницькій області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

22.03.2023 до суду надійшла позовна заява за підписом адвоката Супруна М.І., подана від імені та в інтересах позивача фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) до Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі ГУ ДПС у Вінницькій області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення (далі ППР) від 07.03.2023 за № про застосування штрафних санкцій в сумі 64 345,00 грн за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі РРО) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Позовні вимоги обґрунтовуються тим, що 07.02.2023 посадовими особами відповідача проведено фактичну перевірку магазину-кафе " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", в якому позивач здійснює підприємницьку діяльність і який знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 .

За результатами перевірки складено акт від 07.02.2023 № 1504/02-32-07-05/ НОМЕР_1 , в якому зафіксовано порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі Закон № 265/95-ВР), а саме здійснення продажу підакцизних товарів з роздрукуванням фіскальних чеків без усіх необхідних реквізитів (відсутня серія і номер марки акцизного податку).

На підставі вказаного акту прийнято ППР від 07.03.2023 № , яким до позивача застосовано фінансові санкції на суму 65 345,00 грн.

Позивач з рішенням контролюючого органу не погоджується, вважає його протиправним та зазначає, що фактична перевірка була проведена з порушеннями вимог чинного податкового законодавства щодо підстав та порядку проведення фактичних перевірок. Свої доводи в цій частині позивач аргументує тим, що наказ на перевірку не містить жодних посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми права, що не дає можливість ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для перевірки. Також у наказі не визначено, які саме обставини (інформація) стали приводом для проведення фактичної перевірки згідно з пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України (далі ПК України), зокрема, в рамках яких саме заходів ГУ ДПС у Вінницькій області встановило невідповідність діяльності ФОП ОСОБА_1 вимогам законодавства про застосування РРО. Відтак, на думку позивач, оскаржуване ППР підлягає скасуванню з мотивів незаконності фактичної перевірки і неможливості застосування до платника податків негативних наслідків внаслідок її проведення.

Крім того, позивач заперечує зафіксовані в акті перевірки порушення та вважає, що податкове законодавство, в тому числі і Закон № 265/95-ВР, не встановлює відповідальності за незазначення у розрахунковому документі цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серії та номеру). До того ж Положення про форму та зміст розрахункових документів, затверджене наказом Міністерством фінансів України № 13 від 21 січня 2016 року (зі змінами) (далі Положення № 13), не прирівнює недолік реквізиту розрахункового документа до відсутності розрахункового документа.

Також позивач вказує на помилковість обчислення суми реалізованих підакцизних товарів за виявленим порушенням та звертає увагу на те, що в спірний період з 13.01.2022 по 30.01.2022 ним було продано підакцизних товарів на суму 18 675,50 грн, в тому числі лікеро-горілчаної продукції на суму 1352,00 грн. Водночас для визначення суми штрафних санкцій відповідач з незрозумілих причин виходив з того, що загальна вартість підакцизних товарів, що були реалізовані з порушеннями, становить 42 921,00 грн.

Ухвалою суду від 27.03.2023 відкрито провадження у справі за позовом ФОП ОСОБА_1 та вирішено здійснювати розгляд справи в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).

18.04.2023 поштою до суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач просить відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

Відповідач зазначає, що фактична перевірка щодо позивача була призначена на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, яка передбачає альтернативні підстави для проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і окремо, а саме: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також для здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва, обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.

Таким чином, на думку відповідача, перевірка щодо позивача була призначена з передбачених законом підстав та враховуючи наявну у контролюючого органу інформацію щодо можливого порушення позивачем вимог законодавством щодо виробництва та обігу алкоголю і тютюнових виробів.

Крім того, відповідач вказує на те, що за результатами проведення фактичної перевірки позивача встановлено факти здійснення реалізації підакцизних товарів з роздрукуванням невідповідних розрахункових документів, оскільки у фіскальних чеках відсутні такі обов`язкові реквізити, як серія та номер марки акцизного податку. Отже, ФОП ОСОБА_1 допустив порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, за що передбачена відповідальність згідно з пунктом 1 статті 17 цього ж Закону у виді застосування фінансових санкцій у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушенням товарів (послуг, робіт) за порушення, вчинене вперше, та у розмірі 150 відсотків вартості товарів (послуг, робіт) за кожне наступне вчинене порушення.

Також відповідач не погоджується з доводами позивача щодо неправильного визначення розміру санкцій та звертає увагу на те, що перша розрахункова операція з порушенням проведена позивачем 12.01.2022 на суму 73,00 грн, а наступні такі операції за період з 13.01.2022 по 30.01.2023 на загальну суму 42 848,00 грн. Відтак розмір застосованих до позивача санкцій склав 64 345,00 грн (73х100% + 42848х150%), що відображено у розрахунку фінансових санкцій до акта перевірки від 07.02.2023 № 1504/02-32-07-05/ НОМЕР_1 .

03.05.2023 до суду надійшла відповідь на відзив, в якій представник позивача заперечує доводи відповідача, наведені у відзиві, та просить задовольнити позовні вимоги з підстав, зазначених у позовній заяві.

Додатково представник позивача зазначає, що наказом від 31.01.2023 № 262к передбачено проведення фактичної перевірки позивача з 01.02.2023 терміном 10 діб, за період з 31.01.2020. Отже, наказом передбачено початок проведення перевірки з 01.02.2023, тоді як перевірка здійснена з 07.02.2023. На думку представника позивача, це свідчить про незаконність перевірки, оскільки на момент її проведення наказ на перевірку втратив чинність через те, що не був реалізований у визначений в ньому спосіб, тобто з 01.02.2023.

Щодо відсутності на окремих фіскальних чеках відомостей про серію і номер марки акцизного податку, то представник позивача, не заперечуючи таких фактів, вважає, що це жодним чином не свідчить про відсутність розрахункового документа як такого і не охоплюється складом правопорушення, за яке передбачена відповідальність відповідно до пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.

Крім того, представник позивача просить врахувати, що відсутність вказаних реквізитів на фіскальних чеках пояснюється тим, що позивач реалізовував алкогольні напої з марками акцизного податку старого зразка.

Інших заяв по суті справи до суду не надходило.

Ухвалою суду від 02.05.2023 задоволено клопотання відповідача про розгляд справи в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін. Справу призначено до розгляду в судовому засіданні на 18.05.2023.

За клопотанням відповідача судове засідання від 18.05.2023 відкладено на 30.05.2023.

Ухвалою суду від 30.05.2023, постановленою із занесенням до протоколу судового засідання, у справі оголошено перерву до 14.06.2023. Сторонам запропоновано надати суду додаткові докази на підтвердження своїх вимог та заперечень.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги повністю підтримав та надав пояснення згідно з обґрунтуваннями, наведеними у позовній заяві та відповіді на відзив. Просить суд позов задовольнити.

Представниця відповідача в судовому засіданні позов заперечила та надала пояснення, що відповідають змісту відзиву на позовну заяву. Просить суд відмовити у задоволенні позову.

Вивчивши матеріали справи, оцінивши доводи сторін та надані ними докази, суд при вирішенні спору керується такими мотивами.

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, яка визначає повноваження контролюючих органів, контролюючі органи мають, зокрема, право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Водночас згідно з пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави проведення фактичної перевірки регламентовані статтею 80 ПК України, відповідно до пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів (пп. 80.2.1 п. 80.2 ст. 80);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80);

- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80);

- неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (пп. 80.2.4 п. 80.2 ст. 80);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80);

- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 (щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 80.2.6 п. 80.2 ст. 80);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (пп. 80.2.7 п. 80.2 ст. 80).

Відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Судом встановлено, що наказом ГУ ДПС у Вінницькій області від 31.01.2023 № 263к призначено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за місцем здійснення господарської діяльності ( АДРЕСА_1 , магазин-кафе " ІНФОРМАЦІЯ_1 "), з 01.02.2023, терміном на 10 діб, період, що перевіряється, з 31.01.2020.

Правовою підставою для призначення вказаної перевірки стали положення пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, а фактичною доповідна записка відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у Вінницькій області від 30.01.2023 № 402/02-32-07-05 та наявна у контролюючого органу інформація з баз даних СОД РРО ДПС України, згідно з якою ФОП ОСОБА_1 у 2022 році здійснював роздрібну торгівлю підакцизних товарів (горілки, коньяку), що підлягають маркуванню марками акцизного податку (далі МАП), без зазначення на електронних копіях фіскальних чеків серії та номера МАП. Приміром, 12.01.2022 о 18:08:16 продано пляшку коньяку ТМ "Коблево", 0,25 л, вартістю 73,00 грн, фіскальний номер документа 5259, серія та номер МАП відсутня; 21.01.2022 о 17:55:48 продано пляшку коньяку ТМ "Шабо", 0,25 л, вартістю 160,00 грн, фіскальний номер документа 5341, серія та номер МАП відсутня, тощо.

Суд враховує, що за змістом положень пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися у разі здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Отже, зазначені правові норми дозволяють проведення фактичної перевірки платника податків, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів, які в силу приписів ст. 16 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" покладені на відповідача.

При цьому визначальним для призначення фактичної перевірки платника податків з наведених вище підстав є наявність у контролюючого органу або отримання ним в установленому законодавством порядку інформації від інших суб`єктів, яка свідчить про можливі порушення таким платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі № 815/1978/18 та підтримується Сьомим апеляційним адміністративним судом (постанови від 11.02.2021 у справі № 120/4406/20-а, від 05.04.2021 у справі № 120/3886/20-а та від 26.05.2021 у справі № 120/5445/20-а, від 22.07.2021 у справі № 120/5729/20-а, від 15.08.2022 у справі № 120/19536/19-а).

З огляду на викладене та беручи до уваги наявну у відповідача податкову інформацію, суд погоджується з тим, що наказ про призначення фактичної перевірки щодо позивача був винесений на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені чинним законодавством, і під час розгляду справи контролюючий орган довів наявність підстав для проведення фактичної перевірки, передбачених пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Крім того, відповідно до п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Пунктом 86.5 статті 86 ПК України визначено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.

Згідно з п. 86.8 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Як з`ясовано судом, за результатами перевірки ФОП ОСОБА_1 складено акт фактичної перевірки № 1504/02-32-07-05/ НОМЕР_1 від 07.02.2023, яким встановлено порушення позивачем вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів".

Водночас актом за № 115/02-32-07-05/ НОМЕР_2 від 07.02.2023 зафіксовано факт відмови законного представника платника податків або особи, яка здійснювала розрахункові операції, у даному випадку продавця магазину-кафе " ІНФОРМАЦІЯ_1 " ОСОБА_2 , від підписання акта фактичної перевірки.

У зв`язку з цим та на виконання вимог ст. 58, абз. 4 п. 86.5 ст. 86 ПК України копія акта фактичної перевірка 08.02.2023 була надіслана на адресу позивача рекомендованим листом та вручена йому під підпис, що підтверджується повідомленням про вручення поштового відправлення № 218.

07.03.2023 відповідач прийняв оскаржуване ППР за № про застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу в розмірі 64 345,00 грн відповідно до положень пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.

Отже, доводи позивача про недотримання контролюючим органом вимог п. 86.5 ст. 86 ПК України в ході розгляду справи не підтвердилися та спростовані відповідачем шляхом надання належних й допустимих доказів.

Позивач також посилається на порушення відповідачем порядку проведення фактичної перевірки з тих мотивів, що наказ про перевірку визначав початок проведення перевірки з 01.02.2023. Натомість перевірка була здійснена 07.02.2023, тобто, як вважає позивач, на момент проведення перевірки рішення про її призначення вже втратило чинність.

Втім, із наведеними доводами суд не погоджується та зазначає, що строки проведення виїзних перевірок регламентуються статтею 82 ПК України. Зокрема, відповідно до пункту 82.3 цієї статті тривалість перевірок, визначених статтею 80 Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб.

Як видно зі змісту наказу ГУ ДПС у Вінницькій області № 263к від 31.01.2023, фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 призначена з 01.02.2023 тривалістю 10 діб, тобто могла бути проведена у будь-який час протягом визначеного періоду з 01 по 10 лютого 2023 року.

Відтак, провівши фактичну перевірку позивача 07.02.2023, відповідач діяв правомірно та з дотриманням вимог чинного податкового законодавства.

Підсумовуючи викладене суд доходить висновку, що під час розгляду справи, з урахуванням доводів позивача, не встановлено таких істотних процедурних порушень щодо призначення та проведення фактичної перевірки, а також правильності оформлення її результатів, які б окремо або у своїй сукупності давали самостійні правові підстави для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Отже, перевіряючи законність застосування до ФОП ОСОБА_1 фінансових санкцій за порушення законодавства про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, суд виходить з таких міркувань.

Відповідно до акту фактичної перевірки № 1504/02-32-07-05/ НОМЕР_1 від 07.02.2023 позивач допустив порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, яке полягає у реалізації підакцизних товарів з роздрукуванням невідповідних розрахункових документів, а саме фіскальних чеків, в яких відсутні такі обов`язкові реквізити, як серія і номер МАП.

Зокрема, перевіркою встановлено, що перша розрахункова операція із вказаним порушенням мала місце 12.01.2022 на суму 73,00 грн (фіскальний чек № 5259). Крім того, за період з 13.01.2022 по 30.01.2023 також здійснено розрахункові операції з аналогічними порушеннями на загальну суму 42 848,00 грн. Перелік електронних копій відповідних фіскальних чеків з підсистеми СОД РРО доданий до акта перевірки та наданий відповідачем разом з відзивом на позовну заяву. Загалом це 185 розрахункових операцій на загальну суму продажу підакцизних товарів 42 921,00 грн.

Позивач не заперечує факту незазначення на фіскальних чеках серії та номера МАП, однак вважає, що наявність у розрахункових документах недоліків в частині реквізитів не свідчать про порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР і не дає підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності за пунктом 1 статті 17 цього Закону. Згідно з позицією позивача, ані стаття 17, ані жодна інша стаття Закону № 265/95 не встановлює податкової відповідальності за відсутність в розрахунковому документі цифрового значення штрихового коду МАП (серії та номеру), а тому спірне податкове повідомлення-рішення є протиправним і підлягає скасуванню.

Натомість відповідач наголошує на тому, що в силу приписів чинного законодавства обов`язковим реквізитом кожної МАП на алкогольні напої є серія із чотирьох літер і шестизначний номер. Водночас суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані, серед іншого, надавати особі, яка отримує товар або послугу, розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, і у разі відсутності в такому документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів вважається, що такий документ відсутній. Відтак, оскільки перевіркою виявлено факти реалізації підакцизних товарів з видачею фіскальних чеків, в яких немає обов`язкових реквізитів, а саме серії та номера МАП, позивача правомірно притягнуто до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.

Отже, ключовим питанням, яке належить з`ясувати при вирішенні спору між сторонами, є те, чи можу бути підставою для застосування штрафних санкцій відповідно до пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР виявлення під час перевірки суб`єкта господарювання, який зареєстрований платником акцизного податку, факту роздрукування ним розрахункового документа з таким недоліком, як відсутність у ньому цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, а саме серії та марки МАП.

Вирішуючи це питання, суд виходить з того, що відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону № 265/95-ВР, поняття:

розрахункова операція приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

розрахунковий документ документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР (порушення яких зафіксоване в акті перевірки, за які до позивача застосовані штрафні санкції) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

У цій справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

Позиція контролюючого органу полягає в тому, що відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку згідно з Положенням № 13 тягне за собою неприйнятність такого документа як розрахункового, тобто свідчить, що розрахункова операція проведена без роздрукування розрахункового документа і без видачі такого покупцю, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктами 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, і є підставою для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону.

Разом з тим суд враховує, що до початку перевірки посадові особи ГУ ДПС у Вінницькій області провели контрольну розрахункову операцію щодо підакцизної групи товарів на суму покупки 63,00 грн (сигарети "Бонд сірий") і таку розрахункову операцію було проведено через РРО з видачею фіскального чека на повну суму покупки.

При цьому інших фактів непроведення розрахункових операцій через РРО або їх проведення на неповну суму покупки, або ж фактів невидачі розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, в акті фактичної перевірки не зафіксовано.

Відтак притягнення позивача до відповідальності за порушення пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР є безпідставним, оскільки безпосередній зміст обов`язку платника податку, який визначений у цьому пункті, полягає в тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО і на повну суму покупки.

Отже, в цій частині суд вважає обґрунтованими доводи позивача, що відповідний обов`язок ним був виконаний, а висновки контролюючого органу про зворотнє не знаходять свого підтвердження.

Перевіряючи висновки контролюючого органу про порушення позивачем пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, суд виходить з такого.

Як вже зазначалося, обов`язок, передбачений цим пунктом, полягає в тому, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надавати особі в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі.

Відповідно до пп. 14.1.107 п. 14.1 ст. 14 ПК України марка акцизного податку спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Пунктом 226.7 статті 226 ПК України визначено, що кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.

У відповідності до статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положенням № 13 (з урахуванням змін, внесених Наказом Мінфіну № 329 від 08 червня 2021 року) визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 визначено, які обов`язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги), зокрема, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9), а для суб`єктів господарювання роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ), окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 21). У реквізиті "Акцизний податок" його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення.

Згідно з пунктом 3 розділу І цього Положення установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).

На основі аналізу вищенаведених правових норм Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 у справі № 500/6845/21 сформулював такий правовий висновок:

"За змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.".

Застосовуючи вказаний висновок до правовідносин, які виникли у цій справі, суд доходить висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, що виявилося у незазначені у фіскальному чеку серії та номеру МАП.

Отже, під час розгляду справи знайшли своє підтвердження доводи позивача про протиправність притягнення його до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Проте, оскільки штрафні санкції, визначені оскаржуваним ППР, застосовані також і за порушення позивачем вимог пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, що не вплинуло на визначення загального розміру санкцій, суд вважає, що безпідставність посилання на пункт 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР в оскаржувані рішенні не тягне за собою його протиправність.

Аналогічного висновку дійшла і колегія суддів Касаційного адміністративного суду у вищезгаданій постанові від 02.02.2023 у справі № 500/6845/21.

При цьому суд враховує, що цією постановою Верховний Суд вирішив виключну правову проблему, пов`язану із правовими наслідками відсутності у розрахунковому документі обов`язкових реквізитів та зробив висновки щодо правильного застосування релевантних норм права, які є обов`язковими до застосування в силу приписів ч. 5 ст. 242 КАС України.

Оцінюючи доводи позивача про те, що серія і номер МАП не зазначалися на фіскальних чеках у тих випадках, коли здійснювалася реалізація алкогольних напоїв з марками старого зразка, суд вважає, що такі доводи не свідчать про протиправність оскаржуваного ППР та не впливають на притягнення позивача до відповідальності на підставі пункті 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.

По-перше, позивач з наданням належних й допустимих доказів не підтвердив своїх тверджень в тій частині, що реалізований з порушеннями підакцизний товар згідно з переліком, доданим до акта перевірки, дійсно був маркований марками акцизного податку старого взірця. Не підтверджують цієї обставини і додатково надані позивачем видаткові накладні за 2019-2020 роки, акти звірки та Книга ведення обліку товарних запасів, адже зі змісту цих документів неможливо встановити шляхом співставлення, що придбаний у відповідний період товар (алкогольні напої) є дійсно тим товаром (алкогольними напоями), що був реалізований у період з 12.01.2022 по 30.01.2023 із порушеннями, виявленими під час фактичної перевірки. При цьому суд додатково враховує, що найменування придбаного товару відповідно до вказаних документів в абсолютній більшості навіть не співпадає із найменуванням реалізованого товару за даними перевірки (такі документи стосуються горілки ТМ "Nemiroff" та коньяку ТМ "Bolgrad", тоді як відповідно до копій фіскальних чеків позивач реалізував з порушенням в основному коньяки ТМ "Коблево", "Жан-Жак", " ОСОБА_3 ", "Наполеон", " ОСОБА_4 ", "Закарпатський" та горілка " ІНФОРМАЦІЯ_2 ").

По-друге, стверджуючи про продаж підакцизних товарів із марками акцизного податку старого зразка, позивач переконливо не пояснив, чому реквізити таких марок не були внесені до розрахункового документа, хоча технічно це можливо, що позивач визнає.

По-третє, суд враховує, що Закон України № 128-IX від 20.09.2019 "Про внесення змін до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг", яким були внесені зміни до Закону № 265/95-ВР та, зокрема, посилено відповідальність за порушення його вимог, мав значний перехідний період та набрав чинності з 01.08.2020. Більше того, з метою адаптування суб`єктів господарювання до нових змін, пунктом 11 Прикінцевих положень Закону № 265/95-ВР було передбачено, що тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в менших розмірах, а саме: 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за порушення, вчинене вперше, та 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення.

Враховуючи наведене, доводи позивача щодо продажу підакцизних товарів із марками акцизного податку старого зразка суд до уваги не бере і розцінює їх як такі, що спрямовані на уникнення від встановленої законом відповідальності за допущенні порушення.

Щодо незгоди позивача із здійсненим розрахунком штрафних санкцій, то в цій частині доводи позивача також не підтвердилися.

Так, з наданих відповідачем матеріалів перевірки, зокрема розрахунку фінансових санкцій, суд встановив, що перша розрахункова операція з порушенням проведена позивачем 12.01.2022 на суму 73,00 грн, у зв`язку з чим до позивача застосовані штрафні санкції у розмірі 100 відсотків вартості товарів (робі, послуг), проданих з порушеннями.

Крім того, за період з 13.01.2022 по 30.01.2023 позивач реалізував підакцизних товарів з ідентичними порушеннями на загальну суму 42 848,00 грн. Відтак розмір штрафних санкцій склав вже 150 відсотків вартості товарів (робіт, послуг), проданих з порушеннями.

Таким чином, сукупний розмір застосованих до позивача санкцій становить 64 345,00 грн (73х100% + 42848х150%), що відповідає обставинам справи та вимогам пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.

Покликання позивача на те, що реалізація підакцизних товарів за спірний період склала лише 18 675,50 грн, в тому числі лікеро-горілчаної продукції на суму 1352,00 грн, є помилковими, оскільки позивач враховує лишень січень 2022 року, тоді як перевіркою зафіксовано 185 випадків реалізації підакцизних товарів з порушеннями за період з 12.01.2022 по 30.01.2023 на загальну суму 49 921,00 грн, що відображено в акті фактичної перевірки та підтверджується матеріалами перевірки.

З огляду на викладене суд вважає правовірним застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 64 345,00 грн за виявлені порушення законодавства про застосування РРО.

Відповідно до положень ст.ст. 77, 90 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Статтею 242 КАС України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені судом, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з пунктом 30 рішення ЄСПЛ у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 року рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Відповідно до пункту 29 рішення ЄСПЛ у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 року статтю 6 пункт 1 Конвенції не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Таким чином, перевіривши обґрунтованість основних доводів сторін та оцінивши зібрані у справі докази в їх сукупності, суд приходить до переконання, що у задоволенні позову належить відмовити.

Враховуючи вимоги статті 139 КАС України, позивач немає права на відшкодування понесених у цій справі судових витрат.

Керуючись ст.ст. 72, 77, 90, 139, 242, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили в порядку, визначеному ст. 255 КАС України.

Відповідно до ст. 295 КАС України апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Інформація про учасників справи:

1) позивач: фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , місце проживання: с. Адамівка, Погребищенський район, Вінницька область, 22262);

2) представник позивача: адвокат Супрун Микола Іванович (РНОКПП НОМЕР_3 , адреса для листування: вул. Київська, 44/45, м. Вінниця, 21009);

3) відповідач: Головне управління ДПС у Вінницькій області (код ЄДРПОУ ВП 44069150, місцезнаходження: вул. Хмельницьке шосе, 7, м. Вінниця, 21028).

Повне судове рішення складено 19.06.2023.

Суддя Сало Павло Ігорович