Справа № 400/2777/21
Суддя: Олендер І.Я.
Дата ухвалення: 2023-06-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 червня 2023 року

м. Київ

справа № 400/2777/21

адміністративне провадження № К/990/18878/22

Верховний Суд у складі колегії суддів першої палати Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Пасічник С.С.,

за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,

учасники справи:

представник позивача - Мезінов О.Г.,

представник відповідача - Єгоров А.Є.,

розглянув в судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 06.10.2021 (суддя Марич Є.В.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.06.2022 (судді: Семенюк Г.В. (головуючий), Домусчі С.Д., Шляхтицький О.І.) у справі №400/2777/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський глиноземний завод» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Миколаївський глиноземний завод» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 13.04.2021 №1, №1 в повному обсязі.

2. Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю дій контролюючого органу та безпідставністю висновків акту перевірки про порушення Товариством вимог податкового законодавства, оскільки такі висновки базуються виключно на припущеннях та не підтверджені доказами, натомість у позивача наявні всі первинні документи, що підтверджують правомірність формування даних податкового обліку.

Зокрема Товариство вказувало, що висновки контролюючого органу у акті перевірки про завищення показника рядку 16.1 декларації з податку на додану вартість (ПДВ) за грудень 2020 року внаслідок включення до цього рядка значення рядка 21 декларації за листопад 2020 року в сумі 14 010 569 грн є протиправними, з огляду на те, що за наслідками перевірки декларації з ПДВ за листопад 2020 року (акт від 19.02.2021 №134/32-00-07-01-02-27/33133003) було прийнято податкове повідомлення-рішення форми В4 від 17.03.2021 №7, яким зменшено значення рядка 21 у декларації за листопад 2020 року на 14 010 569 грн, проте означене податкове повідомлення - рішення було оскаржено позивачем в судовому порядку (справа №400/2082/21), а отже таке повідомлення-рішення вважалося не узгодженим, а відповідно у Товариства не виникло обов`язку включати до рядка 16.3 декларації з ПДВ за грудень 2021 суму зменшення від`ємного значення з ПДВ в розмірі 14 010 569 грн, таким чином висновок контролюючого органу про завищення позивачем від`ємного значення ПДВ за грудень 2020 року на 14 010 569 грн є помилковим.

Крім того, позивач звертав увагу на те, що на момент подання позивачем декларації з ПДВ за грудень 2020 року (19.01.2021) ні акту перевірки декларації з ПДВ за листопад 2020 року (від 19.02.2021), ні податкового повідомлення - рішення форми В4 №7 (від 17.03.2021) ще не існувало, а відповідно твердження контролюючого органу на те, що Товариство не мало підстав переносити від`ємне значення з рядка 21 декларації за листопад 2020 року до рядка 16.1 декларації за грудень 2020 року з огляду на результати перевірки декларації з ПДВ за листопад 2020 року є безпідставними.

Також позивач вказує про безпідставність висновку контролюючого органу в частині нереальності господарських операцій з контрагентом ПП Фірма «Спецстройтехмонтаж» не мали реального характеру, оскільки у Товариства наявні в усі необхідні первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з вказаним вище контрагентом, а податковий кредит сформовано на підставі зареєстрованих контрагентом в ЄРПН податкових накладних.

Не погоджується позивач і з висновком відповідача про заниження Товариством податкових зобов`язань з ПДВ на суму 39 178 927 грн (за грудень 2020 року) внаслідок заниження бази оподаткування, а саме не нараховано податкові зобов`язання на вартість безоплатно наданих матеріальних цінностей на суму ПДВ 39 178 927 грн, що є порушенням п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України. Позивач вказує, що предметом контракту № 1-NAP-RSI-COR/2013 від 20.02.2013 (по якому, на думку контролюючого органу, позивачем допущено вказане порушення) є надання Товариством нерезиденту виключно послуг, і ніякого постачання, тим більше безоплатного, товарів в розумінні Податкового кодексу України за цим контрактом не передбачалося та не здійснювалося, крім того, в акті перевірки не вказано які саме товари безоплатно постачалися, їх номенклатуру, кількість, вартість, як не зазначено і якими саме первинними документами, регістрами податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, іншими документами, підтверджується факт здійснення позивачем операцій з безоплатного постачання товарів.

Таким чином, позивач вважає, що контролюючий орган помилково визначив базу оподаткування ПДВ за наведеним вище Контрактом для операцій з постачання товарів/послуг, яка не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, оскільки операцій з постачання товарів в розумінні Податкового кодексу України Товариством не здійснювалося, а проводилось постачання саме послуг з переробки.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 06.10.2021, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.06.2022, позов Товариства задоволено в повному обсязі, оскаржувані податкові повідомлення - рішення визнано протиправними та скасовано.

4. Рішення судів обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Суди при прийнятті рішень, виходили з того, що податкове повідомлення - рішення від 17.03.2021 №7, яке прийнято за наслідками перевірки декларації позивача з ПДВ за листопад 2020 року, було оскаржене позивачем в судовому порядку та вважалося неузгодженим. З огляду на зазначене відповідач дійшов помилкового висновку про завищення позивачем від`ємного значення у рядку 16 декларації з ПДВ за грудень 2020 року внаслідок включення до цього рядка значення рядка 21 декларації за листопад 2020 року в сумі 14 010 569 грн, яке було фактично зменшено податковим повідомленням - рішенням від 17.03.2021 №7.

Також суди дійшли висновку про реальність господарських операцій з контрагентом ПП Фірма «Спецстройтехмонтаж» з огляду на не доведеність контролюючим органом належними, допустимими та достовірними доказами посилань щодо нереальності господарських операцій.

Відносно заниження Товариством податкових зобов`язань з ПДВ на суму 39 178 927 грн (за грудень 2020 року) внаслідок заниження бази оподаткування по контракту№1-NAP-RSI-COR/2013 від 20/02/2013 з нерезидентом RS International GmbH суди вказали, що вказаним контрактом чітко передбачено надання позивачем контрагенту саме послуг, а відтак висновок відповідача про безоплатне постачання товарів вказаному контрагенту є безпідставним.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 06.10.2021, постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.06.2022 та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.

6. Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні в режимі відеоконференції відповідно до статей 195, 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фахівцями контролюючого органу проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн, в декларації з ПДВ за грудень 2020 року, за результатами якої оформлено акт від 19.03.2021 №194/32-00-07-01-02-27/33133003 та встановлено порушення позивачем вимог пп.200.1., п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2020 року в розмірі 35 922 895 грн; завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за грудень 2020 року на суму 17 304 675 грн.

На підставі висновків акту відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення- рішення:

- № 1 від 13.04.2021 (за формою В1), яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, заявлену у поданій податковій декларації за грудень 2020 року на 35 922895 грн, а також застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 17 961 447,50 грн;

- № 1 від 13.04.2021 (за формою В4), яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у декларації за грудень 2020 року на суму 17 304 675 грн.

Порушення позивачем вимог норм податкового законодавства контролюючим органом обґрунтовано наступним:

- позивач завищив значення рядка 16.1 декларації з ПДВ за грудень 2020 на 14 010 569 грн внаслідок включення до цього рядка значення рядка 21 декларації за листопад 2020 року, проте за наслідками перевірки декларації з ПДВ за листопад 2020 року (акт від 19.02.2021 № 134/32-00-07-01-02-27/33133003) було прийнято податкове повідомлення-рішення форми В4 від 17.03.2021 №7, яким зменшено значення рядка 21 у вказаній декларації (за листопад 2020 року) на 14 010 569 грн, а отже Товариство не мало підстав переносити від`ємне значення з рядка 21 декларації за листопад 2020 року до рядка 16.1 декларації за грудень 2020 року;

- Товариством завищено податковий кредит з ПДВ за грудень 2020 рокуна загальну суму 38 074 грн з огляду на відсутність реальності господарських операцій з контрагентом ПП Фірма «Спецстройтехмонтаж», що вмотивовано відсутністю у контрагента достатньої кількості трудових ресурсів для виконання робіт з поточного ремонту внутрішніх і зовнішніх конструкцій, виробничих та невиробничих будівель, споруд та окремих приміщень на об`єктах замовника (позивача), до перевірки не було надано документів, що підтверджують якість матеріалів та готових конструкцій, протоколу погодження цін;

- позивачем в порушення вимог пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, з урахуванням підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14, занижено базу оподаткування та не нараховано податкові зобов`язання на загальну суму ПДВ 39 178 927 грн.

Таких висновків контролюючий орган дійшов на підставі того, що Товариство, зокрема у грудні 2020 року, надавало послуги з переробки давальницької сировини (бокситів), нерезиденту "RS International GmbH" за контрактом від 20.02.13 №1-NAP-RSI-COR/2013. Згідно аналізу журналу «Головна книга» Товариства за грудень 2020 року встановлено формування доходу від надання послуг в сумі 208 420 882,42 грн, при цьому проведено списання собівартості виконаних послуг з переробки сумі «-» 369 597 693,96 грн. Таким чином, фінансовий результат від операцій з переробки давальницької сировини склав «-» 249 610 903,46 грн, що свідчить про реалізацію позивачем послуг з переробки давальницької сировини за цінами, нижчими за собівартість їх надання. Отже, контролюючий орган в акті перевірки вказує, що використані при переробці товари, вартість яких не включена до складу вартості переробки та не компенсована нерезидентом "RS International GmbH" відповідає терміну «безоплатно надані товари», визначення якого наведено у підпункті «а» підпункту 14.1.13 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.

Свої вимоги скаржник обґрунтовує відсутністю висновку стосовно застосування норми абзацу третього пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України щодо визначення терміну «закінчення адміністративного і судового оскарження» і, як наслідок, визначення дати початку існування зобов`язання з бюджетного відшкодування в залежності від такого закінчення, норми якого неправильно було застосовано судом першої інстанції та судом апеляційної інстанції.

Також судами при прийнятті рішення не було враховано, що позивач реалізовував фірмі-нерезиденту RS International GmbH (Швейцарія) послуги з переробки давальницької сировини згідно контракту №1-NAP-RSI-COR-2013 від 20.02.2013 за цінами, нижчими за собівартість їх надання, що свідчить про безоплатне постачання товарів та про порушення позивачем підпункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, оскільки база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг. Таким чином позивачем занижено базу оподаткування та не нараховано податкові зобов`язання на вартість безоплатно поставлених матеріальних цінностей суму ПДВ 39 178 927 грн.

Не було судами також враховано і доводи відповідача щодо відсутності реальності господарських операцій позивача з контрагентом ПП Фірма «Спецстройтехмонтаж».

9. Товариством надано відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в якому позивач не погоджується з доводами касаційної скарги, вважає їх помилковими та безпідставними, у зв`язку з чим просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Зокрема Товариство зазначає, що декларація з ПДВ за грудень 2020 року заповнена у відповідності до вимог абз.1,2 пп.5) п.4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 № 21, яким визначено, що у рядок 16.1 необхідно переносити значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період. При цьому, посилання контролюючого органу на те, що у позивача були відсутні підстави переносити від`ємне значення з рядка 21 декларації за листопад 2020 року до рядка 16.1 декларації за грудень 2020 року з огляду на результати перевірки декларації з ПДВ за листопад 2020 року, якими встановлено завищення значення рядка 21 декларації за листопад 2020 року на 14 010 569 грн є безпідставним, оскільки на момент подання позивачем декларації з ПДВ за грудень 2020 року (19.01.2021) акту перевірки декларації з ПДВ за листопад 2020 року (від 19.02.2021) та податкового повідомлення-рішення форми В4 № 7 (від 17.03.2021) не існувало.

Наголошує позивач також і на помилковості висновків контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з ПДВ за грудень 2020 року на суму 39 178 927 грн на суму витрат, що були понесені при переробці. Вказує, що предметом контракту від 20.02.13 №1-NAP-RSI-COR/2013з нерезидентом "RS International GmbH" є надання послуг, а не постачання товарів. Постачання товарів (в т.ч. безоплатна їх передача) та постачання послуг є відмінними операціями, які також є окремими та самостійними об`єктами оподаткування ПДВ. В акті перевірки відсутнє посилання на відповідні первинні документи, які підтверджують здійснення операцій саме з постачання товарів, як і не вказано, які саме товари безоплатно постачалися, їх номенклатуру, кількість, вартість. Крім того, позивач зауважує, що жодна з норм Податкового кодексу України не визначає продаж послуг з переробки давальницької сировини за ціною, нижчою за їх собівартість підставою для кваліфікації такого продажу як безоплатного надання товарів та відповідно для обов`язку платника податків нараховувати ПДВ на різницю між ціною придбання товарів та їх реалізації. Таким чином, відповідач помилково визначив базу оподаткування ПДВ для операцій з постачання товарів/послуг, яка не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, оскільки операцій з постачання товарів в розумінні Податкового кодексу України за контрактом з нерезидентом не здійснювалося.

Також, позивач зазначав про безпідставність висновків податкового органу про завищення податкового кредиту при здійсненні господарських операцій з ПП Фірма «Спецстройтехмонтаж», оскільки факт реального здійснення господарських операцій з вказаним контрагентом підтверджується належним чином оформленими первинними документами, що не було спростовано відповідачем належними та допустимими доказами.

ПОЗИЦІЯ СУДУ

Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій

10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.

11. Щодо завищення значення рядка 16.1 декларації з ПДВ за грудень 2020 року.

Як свідчить акт перевірки контролюючий орган дійшов висновку про завищення позивачем значення рядка 16.1 декларації з ПДВ за грудень 2020 року на 14 010 569 грн внаслідок включення до цього рядка значення рядка 21 декларації за листопад 2020 року.

На думку контролюючого органу Товариство не мало підстав переносити від`ємне значення з рядка 21 декларації за листопад 2020 року до рядка 16.1 декларації за грудень 2020 року, оскільки за наслідками перевірки декларації з ПДВ за листопад 2020 року (акт від 19.02.2021 № 134/32-00-07-01-02-27/33133003) було встановлено завищення рядка 21 на суму 14 010 569 грн та прийнято відповідне податкове повідомлення-рішення форми В4 від 17.03.2021 №7, яким зменшено значення рядка 21 у вказаній декларації (за листопад 2020 року) на 14 010 569 грн.

Вимоги щодо заповнення декларації з податку на додану вартість встановлено Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 № 21.

Згідно підпункту 5 пункту 4 розділу V вказаного Порядку у рядку 16 декларації відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.

У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.

Згідно абзацу другого підпункту 5 пункту 5 розділу V Порядку сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.

Аналіз зазначених норм свідчить, що платник податків при заповненні декларації зобов`язаний у рядок 16.1 перенести значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.

Як свідчать матеріали справи, акт перевірки та встановлені обставини Товариство у декларацію з ПДВ за грудень 2020 року у рядок 16.1 перенесло значення рядка 21 декларації за листопад 2020 року (суму у розмірі 14 010 569).

Тобто позивач заповнив рядок 16.1 декларації з ПДВ за грудень 2020 року у відповідності до вимог Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 № 21.

Щодо висновку контролюючого органу відносно відсутності підстав переносити від`ємне значення з рядка 21 декларації за листопад 2020 року до рядка 16.1 декларації за грудень 2020 року, оскільки за наслідками перевірки декларації з ПДВ за листопад 2020 року згідно акту від 19.02.2021 № 134/32-00-07-01-02-27/33133003 було встановлено завищення рядка 21 на суму 14 010 569 грн та прийнято відповідне податкове повідомлення-рішення форми В4 від 17.03.2021 №7, яким зменшено значення рядка 21 у вказаній декларації (за листопад 2020 року) на 14 010 569 грн.

Колегія суддів вважає такий висновок неправильним з огляду на наступне:

Підпунктом 5 пункту 4 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість окремо передбачено, що сума збільшення/зменшення від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу, що узгоджена протягом звітного (податкового) періоду вказується у рядку 16.3 декларації і у разі заповнення рядку 16.3 обов`язковим є також заповнення таблиці «Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку».

Тобто сума збільшення/зменшення від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу має бути відображена рядку 16.3 декларації, крім того відображатися така сума має в декларації саме того періоду в якому таке узгодження відбулось.

Як встановлено судами та підтверджено матеріалами справи результати проведеної контролюючим органом перевірки декларації позивача з ПДВ за листопад 2020 року оформлено актом від 19.02.2021 № 134/32-00-07-01-02-27/33133003, на підставі якого прийнято податкове повідомлення-рішення форми В4 від 17.03.2021 №7, яким зменшено значення рядка 21 у вказаній декларації (за листопад 2020 року) на 14 010 569 грн.

Вказане податкове повідомлення - рішення було отримано позивачем 23.03.2020 та оскаржено в судовому порядку (№400/2082/21), та відповідно є неузгодженим.

При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили (пункту 56.18 статті 56 Податковий кодекс України).

При цьому, у період з 24.02.2021 по 17.03.2021 відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, в декларації з ПДВ за грудень 2020 року, за результатами якої складено акт перевірки від 19.03.2021 №194/32-00-07-01-02-27/33133003, за наслідками якої прийнято оскаржуване у цій справі податкове повідомлення - рішення від 13.04.2021.

Тобто на дату подання позивачем декларації з ПДВ за грудень 2020 року - 19.01.2021 були відсутні як акт перевірки декларації з ПДВ за листопад 2020 року від 19.02.2021 так і податкове повідомлення-рішення форми В4 від 17.03.2021 № 7, а отже позивач обґрунтовано у декларацію з ПДВ за грудень 2020 року у рядок 16.1 переніс значення рядка 21 декларації за листопад 2020 року (суму у розмірі 14 010 569).

Вимоги касаційної скарги щодо спірних правовідносин контролюючий орган вмотивував відсутністю висновку стосовно застосування норми абзацу третього пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України щодо визначення терміну «закінчення адміністративного і судового оскарження» і, як наслідок, визначення дати початку існування зобов`язання з бюджетного відшкодування в залежності від такого закінчення.

Згідно абзацу третього пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України у разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.

Проте, а ні суд першої інстанції, а ні суд апеляційної інстанцій при прийнятті рішень не обґрунтовували свої рішення зазначеною нормою права, та жодних висновків спірних правовідносин в контексті зазначеної норми не робили, а відтак посилання на її неправильне застосування є безпідставним.

Крім того, слід зазначити, що визначення дати початку існування зобов`язання з бюджетного відшкодування в залежності від «закінчення процедури адміністративного і судового оскарження» щодо спірних правовідносин в контексті правомірності перенесення позивачем від`ємного значення з рядка 21 декларації за листопад 2020 року до рядка 16.1 декларації за грудень 2020 року не має жодного значення.

«Закінчення процедури адміністративного і судового оскарження» має значення по правовідносинам у справі у справі №400/2082/21, де оскаржується податкове повідомлення-рішення форми В4 від 17.03.2021 № 7.

З огляду на зазначене колегія суддів вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій про неправомірність висновку контролюючого органу про завищення суми податкового кредиту у грудні 2020 року (з урахування сум, та порушень встановлених перевіркою декларації з ПДВ за листопад 2020 року, акт від 19.02.2021 № 134/32-00-07-01-02-27/33133003, податкового повідомлення - рішення від 17.03.2021 №7) у сумі 14 048 643 грн декларації з ПДВ за грудень.

При цьому враховуючи, що судами не було встановлено, в якому саме податковому повідомленні - рішенні контролюючий орган відобразив зазначене завищення податкового кредиту у сумі 14 048 643 грн, колегія суддів позбавлена можливості дійти висновку, яке саме з оскаржуваних податкових повідомлень - рішень у цій справі (№1 або №1) є протиправним в частині суми 14 048 643 грн.

Колегія суддів приходить до висновку про необхідність направлення справи в цій частині на новий розгляд та зобов`язати суд встановити зазначену обставину справи.

12. Щодо завищення податкового кредиту з ПДВ за грудень 2020 на загальну суму 38 074 грн по господарських правовідносинах з контрагентом ПП Фірма «Спецстройтехмонтаж».

Зазначене порушення контролюючий орган вмотивував відсутністю реальності господарських операцій з огляду на недостатність у контрагента трудових ресурсів для виконання робіт обумовлених договором, до перевірки не було надано документів, що підтверджують якість матеріалів та готових конструкцій, протоколу погодження цін, відсутність перепусток виданих працівникам контрагента.

Суди попередніх інстанцій не погодились з вказаними висновками контролюючого органу та задовольнили вимоги позивача в зазначеній частині. Рішення судів вмотивовано тим, що господарські операції позивача з контрагентом є реальними, що підтверджено первинними документами, натомість відповідачем не надано суду належних, допустимих та достовірних доказів, які б свідчили про нереальність господарських операцій.

Колегія суддів погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій з огляду на наступне.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).

Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

З аналізу вказаних правових норм вбачається, платник податку формує податковий кредит за реальними (фактично вчиненими) господарськими операціями з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа № 808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19), від 15 лютого 2022 року (справа №160/7333/19), від 02 травня 2023 року (справа № 440/9643/21).

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).

Згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового документального підтвердження формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та сум податкового кредиту, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум отриманих доходів, понесених витрат та сформованого податкового кредиту, є підставною для врахування та відображення таких при формуванні об`єкту оподаткування податком на прибуток та одержання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі, або недійсність даних в яких установлена судом.

При цьому, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.

Крім того, при вирішенні податкових спорів Суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.

У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам у їх сукупності з дотриманням норм Кодексу адміністративного судочинства України та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства. Так, судом досліджено первинні документи, які згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України є підставою для податкового обліку та встановлено, що спірні господарські операції є реальними, позивачем в підтвердження реальності господарських операцій з контрагентом ПП Фірма «Спецстройтехмонтаж» надано до суду акти приймання виконаних будівельних робіт, на підтвердження факту ввезення на територію позивача підрядником матеріалів для виконання цих робіт надано накладні на ввезення.

Контролюючим органом не надано допустимих та достовірних доказів, а судами під час розгляду справи не було встановлено, що відомості, які містяться в первинних документах є неповними, недостовірними, суперечливими або такими ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Таким чином колегія суддів зазначає, що контролюючим органом на виконання передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку не наведено переконливих доводів та не надано належних, допустимих та достовірних доказів в підтвердження посилань щодо нереальності спірних господарських операцій, матеріали справи таких не містять, а отже висновок контролюючого органу про завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ за грудень 2020 на загальну суму 38 074 грн є безпідставним, а висновок судів про задоволення позовних вимог Товариства в цій частині є правильним.

При цьому враховуючи, що судами також не було встановлено, в якому саме податковому повідомленні - рішенні контролюючий орган відобразив зазначене завищення податкового кредиту у сумі 38 074 грн, колегія суддів позбавлена можливості дійти висновку, яке саме з оскаржуваних податкових повідомлень - рішень у цій справі (№1 або №1) є протиправним в частині суми 38 074 грн.

Колегія суддів приходить до висновку про необхідність направлення справи і в цій частині на новий розгляд та зобов`язати суд встановити зазначену обставину справи.

13. Щодо заниження бази оподаткування та не нарахування податкових зобов`язання на загальну суму ПДВ 39 178 927 грн.

Суд надає оцінку вказаним спірним правовідносинам з урахуванням вимог частини третьої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, якою передбачено, що суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги.

Згідно акту перевірки позивачем в порушення вимог пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, з урахуванням підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14, занижено базу оподаткування та не нараховано податкові зобов`язання на загальну суму ПДВ 39 178 927 грн. Такі висновки контролюючий орган вмотивував тим, що Товариство, зокрема у грудні 2020 року, надавало послуги з переробки давальницької сировини (бокситів), нерезиденту "RS International GmbH" за контрактом від 20.02.2013 №1-NAP-RSI-COR/2013. Згідно аналізу журналу «Головна книга» фінансовий результат від вказаних операцій з переробки давальницької сировини склав «-» 249 610 903,46 грн, що свідчить про реалізацію позивачем послуг з переробки давальницької сировини за цінами, нижчими за собівартість їх надання. Контролюючий орган в акті перевірки вказує, що використані при переробці товари, вартість яких не включена позивачем до складу вартості переробки та не компенсована нерезидентом "RS International GmbH" відповідає терміну «безоплатно надані товари» (підпункті «а» підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

Суди попередніх інстанцій не погодились з вказаними висновками контролюючого органу та задовольнили вимоги позивача в зазначеній частині в повному обсязі.

Рішення судів вмотивовано тим, що вказаним контрактом передбачено надання позивачем контрагенту саме послуг, а відтак висновок відповідача про безоплатне постачання товарів вказаному контрагенту є безпідставним.

При цьому суди процитували підпункти 14.1.13, 14.1.185 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України (визначення що таке «продаж товарів» та «постачання послуг»), жодних інших мотивів у рішеннях не наведено.

Колегія суддів вважає такі висновки судів передчасними з огляду на не встановлення у справі обставин та не надання оцінки таким з огляду на доводи відповідача, зазначені в акті перевірки та якими обґрунтовано наявність встановленого порушення.

Судами не встановлено жодної обставини справи в частині спірних правовідносин, окрім констатації наявності контракту між позивачем та нерезидентом "RS International від 20.02.2013 №1-NAP-RSI-COR/2013 та того, що предметом зазначеного договору є надання послуг з переробки давальницької сировини.

Однак, як вбачається з акту перевірки, відповідач для аналізу спірних правовідносин досліджував первинні документи, оборотно-сальдові відомості, звіти, головну книгу, на підставі аналізу яких контролюючий орган і дійшов висновку про наявність порушення статті 188 Податкового кодексу України.

Проте судами жодного документу не досліджено та оцінки таким не надано.

Помилковим є також і висновок судів попередніх інстанцій відносно того, що оскільки контрактом передбачено надання саме послуг, то відповідно доводи відповідача про безоплатне постачання позивачем товарів є необґрунтованими.

Як вбачається з акту перевірки контролюючий орган не вказував на безпосереднє безоплатне постачання позивачем товарів контрагенту, а зазначав про те, що позивачем саме при переробці використано товари, вартість яких не була включена до вартості переробки та в подальшому не була компенсована нерезидентом.

Тобто позивач в процесі надання послуг з переробки давальницької сировини використав товари необхідні для переробки сировини при цьому компенсації вартості таких фактично не відбулось, у зв`язку з чим контролюючим органом і було кваліфіковано такі товари, що відповідають терміну «безоплатно надані товари» (підпункті «а» підпункту 14.1.13 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України).

З урахуванням зазначеного, колегія суддів вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій не дотримались принципів процесуального закону, взагалі не встановили обставин справи щодо спірних правовідносин, не дослідили доказів та не надали їм оцінки з урахуванням норм права, що регулюють спірні правовідносини.

При цьому судами також при вирішенні справи в цій частині не було враховано норми права, які регулюють спірні правовідносини.

Так, відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з абзацами 1 та 2 пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

Аналіз вказаних норм права свідчить, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів, при цьому база оподаткування з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг.

Вказаний висновок є ключовим для спірних правовідносин. Слід зазначити, що Верховний Суд неодноразово висловлювався щодо застосування пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, в тому числі і абзацу другого вказаного пункту, такі висновки зокрема містяться у постановах від 09.08.2022 у справі № 825/2025/17, від 12.01.2023 у справі № 140/6978/20.

Контролюючий орган в акті перевірки зазначив, що визначення фінансового результату здійснено виходячи з різниці між вартістю реалізації та сумою витрат, що врахована Товариством у складі собівартості послуг з переробки.

Згідно журналу «головна книга» за грудень 2020 року встановлено:

- формування доходу від надання послуг проводкою Дт рахунку «Розрахунки с пок/замов по реал/посл/пер - експорт» з Кт рахунку , в сумі 208 420 882,42 грн., (рядок 3, колонка А, декларації з ПДВ);

- списання собівартості виконаних послуг з переробки проводками Дт «Собівартість продажу послуг переробки» з Кт в сумі 827 629 479,42 грн. та Дт «Собівартість продажу послуг переробки» з Кт у сумі «-» 369 597 693,96 грн.

Фінансовий результат від операцій з переробки давальницької сировини склав «-» 249 610 903,46 грн.

Тобто, контролюючий орган стверджує, що позивач здійснював реалізацію послуг з переробки нерезиденту за ціною нижче собівартості послуг з переробки.

Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена (пункт 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290).

Згідно пункту 11 вказаного Положення оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг проводиться: вивченням виконаної роботи; визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані; визначенням питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв`язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на цю саму дату.

Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню (пункт 13 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290).

Пунктом 11 Положенням (Стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248 визначено зазначено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

У цьому ж пункті наведений склад собівартості, а саме те, що до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюється підприємством, про що зазначено абзацом восьмим цього пункту.

З урахуванням зазначеного, колегія суддів вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій фактично не встановили обставин справи, не дослідили доказів та не надали належної оцінки спірним правовідносинам в зазначеному вище правовому регулюванні, що свідчить про не дотримання принципів процесуального закону.

Таким чином, оскільки вказані вище обставини та факти залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

14. За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 Кодексу адміністративного судочинства України).

Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вказане та встановити обставини пов`язані з наданням Товариством послуг з переробки давальницької сировини (бокситів) за цінами, нижчими за собівартість їх надання, нерезиденту "RS International GmbH" за контрактом від 20.02.2013 №1-NAP-RSI-COR/2013, правильність відображення таких в бухгалтерському та податковому обліку виходячи з положень вимог пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, з урахуванням підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14, на порушення яких вказував контролюючий орган в акті перевірки.

Окрім того, судам необхідно також встановити, в яких саме оскаржуваних у цій справі податкових повідомленнях - рішеннях (№1, №1) контролюючим органом відображено завищення податкового кредиту у сумі 14 048 643 грн (завищення значення рядка 16.1 декларації з ПДВ за грудень 2020 року) та у сумі 38 074 грн (господарські операції з контрагентом ПП Фірма «Спецстройтехмонтаж»).

15. Згідно ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

16. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

За правилами частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

17. Колегія суддів дійшла висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій не досліджено докази у справі, що є порушенням норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин в частині, що мають значення для правильного вирішення справи, а тому рішення судів першої та апеляційної інстанції підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 195, 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України задовольнити частково.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 06.10.2021 та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.06.2022 у справі №400/2777/21 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Постанову в повному обсязі складено 12.06.2023.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова С.С. Пасічник