Справа № 280/11956/21
Суддя: Шальєва В.А.
Дата ухвалення: 2023-06-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

12 червня 2023 року м. Дніпросправа № 280/11956/21

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.

суддів: Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,

секретар судового засідання Корсун Ю.В.

за участі представника позивача Маміч Я.С. (в режимі відеоконференцзв`язку)

представника відповідача Школової Ю.В. (в режимі відеоконференцзв`язку),

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2022 року (суддя Бойченко Ю.П., повне судове рішення складено 30 січня 2023 року) в справі № 280/11956/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Барвінок-Інвест» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Барвінок-Інвест» звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - ГУ ДПС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03 серпня 2021 року № 9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1 860 735,40 грн.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2022 року позов задоволено, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 03 серпня 2021 року №9.

В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Апелянт звертає увагу, що визначальною підставою для застосування санкцій є встановлення факту наявності на реалізації необлікованих товарів та/або ненадання документів на товар.

На думку апелянта, застосування санкцій за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, не потребує встановлення факту реалізації таких товарів. Для застосування таких санкцій достатньо пасивної поведінки платника (ненадання документів, неповідомлення про наявність об`єктивних причин відсутності таких документів або причин неможливості їх надання до перевірки).

Листами позивача підтверджено відсутність за місцем реалізації пального (АЗС) змінних звітів за формою № 17-НП за період з 01 січня 2020 року по 10 червня 2021 року, хоча такі звіти мають знаходитися на АЗС відповідно до Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20 травня 2008 року N 281/171/578/155.

При цьому оскільки перевірка розпочата в середині дня о 16-25 16 червня 2021 року у будь-якому випадку повинні бути наявні змінні звіти за період з 01 січня 2020 року по 15 червня 2021 року включно, а їх відсутність на початок перевірки підтверджує факт порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а суд першої інстанції залишив поза увагою відсутність таких документів до 16 червня 2021 року.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційної скарги.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.

Представник позивача в судовому засіданні просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача та представника позивача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить до висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Барвінок-Інвест» зареєстровано як юридичну особу 31 березня 2016 року, основним видом діяльності за КВЕД є: 47.30 Роздрібна торгівля пальним.

На підставі статті 19-1, статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в.о. заступника начальника ГУ ДПС у Запорізькій області А. Децик видано наказ від 15 червня 2021 року №1718-п про проведення фактичної перевірки ТОВ «Барвінок-Інвест», автозаправної станції №4 за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Богдана Хмельницького, буд. 57-Б, за період з 01 січня 2020 року по день закінчення фактичної перевірки з питань дотримання норм законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює виробництво, придбання, зберігання та реалізацію пального; порядку приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів; установлених правил торгівлі підакцизними товарами, а також інших питань, що регулюють виробництво та обіг підакцизних товарів в Україні.

За результатами проведеної перевірки ГУ ДПС складено акт фактичної перевірки від 30 червня 2021 року №5779/08/01/07/09/40385546.

Позивачем 15 липня 2021 року до ГУ ДПС у Запорізькій області подані заперечення до акту перевірки.

За результатом розгляду заперечень до акту перевірки ГУ ДПС повідомило позивача листом від 28 липня 2021 року №45711/6/08-01-07-09-10 про те, що враховуючи надані пояснення та додаткові документи в рамках заперечення від 15 липня 2021 року №301-05-355 до акту перевірки, порушення та висновки, визначені у акті фактичної перевірки, викладені в новій редакції.

В новій редакції акту перевірки зазначено, крім іншого, що перевіркою встановлено, що на момент проведення перевірки на АЗС №4 за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Богдана Хмельницького, буд. 57-Б, не зберігається (відсутній) другий примірник змінного звіту АЗС за формою 17-НП, що свідчить про порушення установленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. В ході перевірки зняті фактичні залишки ПММ, складено відомість ТМЦ, яку підписано оператором АЗС №4 Літвіновою К.В., та відеофіксацією щодо відсутності другого примірника змінного звіту АЗС №4 за формою 17-НП, а це є порушенням установленого порядку ведення обліку на загальну суму 930 367,70 грн., що є порушенням пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

03 серпня 2021 року на підставі акту перевірки від 01 липня 2021 року №5779/08/01/07/09/40385546 та висновку на заперечення від 26 липня 2021 року №135/08-01-07-09 ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення №9, яким до ТОВ «Барвінок-Інвест» застосовано штрафні санкції у вигляді штрафу у сумі 1 860 735,40 грн.

17 серпня 2021 року позивач направив до ДПС України скаргу на податкове повідомлення-рішення від 03 серпня 2021 року №9, яка зареєстрована ДПС України за вх. від 19 серпня 2021 року №24459/6.

За результатами розгляду скарги ДПС України прийнято рішення від 04 листопада 2021 року №24920/6/99-00-06-03-02-06, яким скарга ТОВ «Барвінок-Інвест» залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 03 серпня 2021 року №9 - без змін.

Підставою для застосування до позивача штрафних санкцій спірним податковим повідомленням-рішення є встановлення в ході фактичної перевірки, що позивачем не оприбутковано ПММ на загальну суму 930 367,70 грн.

Судом першої інстанції встановлено, що під час проведення перевірки позивачем надано контролюючому органу запитувані документи, що підтверджується листами від 18 червня 2021 року №01-05-321, від 23 червня 2021 року №01-05-328.

Крім того, позивачем на підтвердження обліку пального на загальну суму 930 367,70 грн. до заперечень до акту перевіри надані:

товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) (від 06 травня 2021 року №17867; від 30 травня 2021 року №21912; від 05 червня 2021 року №3465; від 08 червня 2021 року №3727; від 11 червня 2021 року №4021; від 14 червня 2021 року №11713);

Z-звіти, складені в дні надходження пального (за 07 травня 2021 року, 30 травня 2021 року, 05 червня 2021 року, 08 червня 2021 року, 11 червня 2021 року, 15 червня 2021 року);

журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС 4 (початок 06 грудня 2018 року);

журнал обліку прийому газу в автоцистернах АЗС 4 (розпочато 04 грудня 2018 року);

змінні звіти АЗС №4 за формою 17-НП, складені у зміни (дні) надходження пального (за 07 травня 2021 року, 30 травня 2021 року, 05 червня 2021 року, 08 червня 2021 року, 11 червня 2021 року, 15 червня 2021 року);

акцизні накладні форми «П» з квитанціями про відправлення до ДПС, зареєстровані в Єдиному реєстрі акцизних накладних, у підтвердження надходження пального на уніфікований склад №1000854 (№2124, складена 06 травня 2021 року; №10831, складена 30 травня 2021 року, №2045, складена 05 червня 2021 року; №3210, складена 08 червня 2021 року; №3211, складена 08 червня 2021 року; №4492, складена 11 червня 2021 року; №48766, складена 15 червня 2021 року);

довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального з квитанціями про відправлення до ДПС, які щоденно подаються товариством до органів ДПС, в яких відображається вся кількість отриманого пального (за 07 травня 2021 року, 30 травня 2021 року, 05 червня 2021 року, 08 червня 2021 року, 11 червня 2021 року, 15 червня 2021 року).

Судом першої інстанції зазначено, що законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання, де реалізуються товари, повинні зберігатись оригінали первинних документів, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність» № 996-ХIV покладено на уповноважену особу.

Отже, суд першої інстанції вважав, що фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону №265/95-ВР, може бути застосована до суб`єкта господарювання лише у тому випадку, коли такий суб`єкт не веде обліку товарів, тоді як сама по собі відсутність на момент проведення перевірки первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону №996-XIV, не є підставою для застосування до суб`єкта господарювання зазначеної фінансової санкції.

Відповідно, дійшов висновку, що не надання позивачем до завершення перевірки змінних звітів за формою №17-НП не може бути віднесене до порушень установленого порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.

Що стосується ненадання позивачем змінного звіту за формою 17-НП саме за 16 червня 2021 року суд першої інстанції визнав обґрунтованими доводи позивача про те, що змінний звіт за формою 17-НП за 16 червня 2021 року (день початку перевірки та відвідування АЗС посадовими особами ГУ ДПС у Запорізькій області), не був наданий посадовим особам на їх вимогу саме під час їх перебування на АЗС, оскільки перевірку розпочато 16 червня 2021 року о 12 год. 41 хв. і в цей час змінний звіт за формою 17-НП за 16 червня 2021 року ще не був сформованим оператором АЗС у двох примірниках, оскільки робоча зміна ще не закінчилася, тобто не настав строк складення такого звіту, оскільки згідно з пунктом 10.4.3 Інструкції №281 змінний звіт АЗС за формою №17-НП складається оператором АЗС після завершення зміни у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Контролюючим органом не встановлена розбіжність між даними обліку позивача та фактичними залишками товару на АЗС; інформації про те, яким чином під час перевірки ГУ ДПС встановлений залишок пального на АЗС (для розрахунку суми штрафних (фінансових) санкцій), документи перевірки не містять.

Врахувавши приведене, суд першої інстанції дійшов висновку, що висновок про порушення з боку позивача пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, на підставі якого до позивача застосовано фінансову санкцію, не підтверджений документально за результатами проведеної перевірки та, відповідно, про протиправність податкового повідомлення-рішення №9 від 03 серпня 2021 року.

Суд визнає приведений висновок обґрунтованим, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що ГУ ДПС проведена фактична перевірка ТОВ «Барвінок-Інвест», автозаправної станції №4 за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Богдана Хмельницького, буд. 57-б, за період з 01 січня 2020 року по день закінчення фактичної перевірки, з питань дотримання норм законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює виробництво, придбання, зберігання та реалізацію пального; порядку приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів; установлених правил торгівлі підакцизними товарами, а також інших питань, що регулюють виробництво та обіг підакцизних товарів в Україні, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 30 червня 2021 року №5779/08/01/07/09/40385546 та встановлено порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

За результатом розгляду заперечень ТОВ «Барвінок-Інвест» до акту перевірки, поданих 15 липня 2021 року, листом ГУ ДПС від 28 липня 2021 року №45711/6/08-01-07-09-10 повідомлено платника про виклад в новій редакції змісту порушень законодавства та висновків, вказаних у акті фактичної перевірки.

За змістом нової редакції акту перевірки на момент проведення перевірки на АЗС №4 за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Богдана Хмельницького, 57-б, не зберігається (відсутній) другий примірник змінного звіту АЗС за формою 17-НП, що свідчить про порушення установленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. В ході перевірки зняті фактичні залишки ПММ, складено відомість ТМЦ, яку підписано оператором АЗС №4 Літвіновою К.В., та відеофіксацією щодо відсутності другого примірника змінного звіту АЗС №4 за формою 17-НП, що є порушенням установленого порядку ведення обліку на загальну суму 930 367,70 грн. та свідчить про недотримання позивачем пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

ГУ ДПС у Запорізькій області 03 серпня 2021 року прийнято податкове повідомлення-рішення №9, яким до ТОВ «Барвінок-Інвест» застосовано штрафні (фінансові) санкції у вигляді штрафу у сумі 1 860 735,40 грн.

Рішенням ДПС України від 04 листопада 2021 року №24920/6/99-00-06-03-02-06 скарга ТОВ «Барвінок-Інвест» залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 03 серпня 2021 року №9 - без змін.

Підставою застосування до ТОВ «Барвінок-Інвест» штрафних санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням є висновок контролюючого органу про порушення ТОВ «Барвінок-Інвест» пункту 12 статті 3 Закону «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині порушення порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем реалізації таких товарів.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (діла - Закону № 265/95-ВР).

Статтею 3 Закону № 265/95-ВР встановлені обов`язки суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, до яких, зокрема, належить обов`язок вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку (пункт 12).

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV), бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Відповідно до приписів статті 8 Закону № 996-XIV бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

За правилами статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Отже, документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку, є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо.

Законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатися оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону № 996-XIV покладено на уповноважену особу.

Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону № 996-XIV, не є підставою для застосування до платника податків штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону № 265/95-ВР.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і

нафтопродуктів визначає Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20 травня 2008 року N 281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за № 805/15496 (далі - Інструкція № 281).

Відповідно до підпункту 10.2.1 пункту 10.2 Інструкції №281 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (додаток 14) (підпункт 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції №281).

Згідно з підпунктом 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

За положеннями підпункту 10.4.1 пункту 10.4 Інструкції №281 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС N 17-НП.

Підпунктом 10.4.2 пункту 10.4 Інструкції №281 передбачено, що під час приймання-передавання зміни оператори АЗС:

визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок);

вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок);

роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті;

передають залишок готівки;

перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК. У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Підпунктом 10.4.3 пункту 10.4 Інструкції №281 передбачено, що після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою N 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Підставою для застосування штрафних санкцій в контексті пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР за порушення, передбачене статтею 20 Закону № 265/95-ВР, є встановлення факту наявності товарів в місцях їх реалізації та/або зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром).

При цьому застосування вказаної санкції можливе до суб`єкта, яким не обліковувано, але реалізувано товар, не проведено розрахунки через реєстратор розрахункових операції, та/або не надано під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

В цьому випадку під час проведення фактичної перевірки позивачем надано контролюючому органу документи, що запитувались, що підтверджено листами від 18 червня 2021 року №01-05-321, від 23 червня 2021 року №01-05-328.

Також позивачем на підтвердження обліку пального на загальну суму 930 367,70 грн. до заперечень до акту перевіри надані товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) (від 06 травня 2021 року №17867; від 30 травня 2021 року №21912; від 05 червня 2021 року №3465; від 08 червня 2021 року №3727; від 11 червня 2021 року №4021; від 14 червня 2021 року №11713); Z-звіти, складені в дні надходження пального (07 травня, 30 травня, 05 червня, 08 червня, 11 червня, 15 червня 2021 року); журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС 4; журнал обліку прийому газу в автоцистернах АЗС 4; змінні звіти АЗС №4 за формою 17-НП, складені у зміни (дні) надходження пального (07 травня, 30 травня, 05 червня, 08 червня, 11 червня, 15 червня 2021 року); акцизні накладні форми «П» з квитанціями про відправлення до ДПС, зареєстровані в Єдиному реєстрі акцизних накладних, якими підтверджено надходження пального на уніфікований склад №1000854 (№2124 від 06 травня 2021 року, №10831 від 30 травня 2021 року, №2045 від 05 червня 2021 року, №3210 від 08 червня 2021 року, №3211 від 08 червня 2021 року, №4492 від 11 червня 2021 року, №48766 від 15 червня 2021 року); довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального з квитанціями про відправлення до ДПС, які щоденно подаються товариством до органів ДПС, в яких відображається вся кількість отриманого пального (за 07 травня 2021 року, 30 травня 2021 року, 05 червня 2021 року, 08 червня 2021 року, 11 червня 2021 року, 15 червня 2021 року).

Контролюючим органом не висловлено зауважень щодо форми та змісту наданих позивачем первинних документів.

За позицією контролюючого органу у позивача на час проведення фактичної перевірки відсутні первинні документів, що підтверджують облік пального за місцем продажу пального, а саме змінні звіти за формою № 17-НП, що свідчить про порушення установленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.

У спростування таких аргументів контролюючого органу суд зазначає, що змінні звіти за формою № 17-НП надані контролюючому органу під час перевірки. Крім того, під час перевірки та додатково до заперечень до акту перевірки позивачем надано інші первинні документи на підтвердження обліку пального на загальну суму 930 367,70 грн.

Фактично на час проведення фактичної перевірки 16 червня 2021 року у позивача був відсутній денний звіт за 16 червня 2021 року.

З цього питання суд цілком погоджується з висновком суду першої інстанції, що змінний звіт за формою 17-НП за 16 червня 2021 року (день початку перевірки та відвідування АЗС посадовими особами ГУ ДПС у Запорізькій області) не наданий саме за 16 червня 2021 року (день проведення перевірки), оскільки перевірку розпочато 16 червня 2021 року о 12 год. 41 хв. і в цей час змінний звіт за формою 17-НП за 16 червня 2021 року не був сформованим оператором АЗС у двох примірниках, оскільки робоча зміна не була завершена, тобто не настав строк складення такого звіту.

Ці обставини узгоджуються із положеннями підпункту 10.4.3 пункту 10.4 Інструкції №281, за якими змінний звіт АЗС за формою №17-НП складається оператором АЗС після завершення зміни у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Суд звертає увагу, що контролюючим органом не встановлена розбіжність між даними обліку позивача та фактичними залишками товару на АЗС, а інформація про те, яким чином під час перевірки ГУ ДПС встановлений залишок пального на АЗС (для розрахунку суми штрафних (фінансових) санкцій), акт перевірки не містить.

При цьому інформація щодо залишків нафтопродуктів на початок доби 16 червня 2021 року співпадає у Х-звіті, Z-звіті, змінному звіті АЗС за формою 17-НП, а інформація про залишки нафтопродуктів на кінець доби 16 червня 2021 року співпадає у Х-звіті, Z-звіті, змінному звіті АЗС за формою 17-НП.

Ці обставини підтверджують відсутність факту реалізації товарів, які необліковані у встановленому порядку, та відповідно, підтверджують ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації в установленому порядку, а висновок контролюючого органу про відсутність у позивача на час проведення фактичної перевірки первинних документів, що підтверджують облік пального за місцем продажу пального, а саме змінних звітів за формою № 17-НП, що свідчить про порушення установленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, спростований приведеними вище обставинами та висновками суду.

Таким чином, враховуючи надання позивачем контролюючому органу під час проведення фактичної перевірки та до заперечень до акту фактичної перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), зокрема, змінних звітів за формою № 17-НП, є правильним висновок суду першої інстанції про відсутність порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР та, відповідно, про протиправність застосування до ТОВ «Барвінок-Інвест» штрафних санкцій на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР податковим повідомленням-рішенням №9 від 03 серпня 2021 року.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2022 року в справі № 280/11956/21 залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2022 року в справі № 280/11956/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Барвінок-Інвест» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення 12 червня 2023 року та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 14 червня 2023 року.

Суддя-доповідач В.А. Шальєва

суддя С.М. Іванов

суддя В.Є. Чередниченко