Справа № 380/7452/20
Суддя: Гулкевич Ірена Зіновіївна
Дата ухвалення: 2023-06-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 червня 2023 року

справа №380/7452/20

провадження № П/380/7643/20

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Гулкевич І.З., секретаря судового засідання Ненчук О.І., за участю : представника позивача Капустинської Н.П., представника відповідача Палій М.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Агро ЛВ Лімітед до Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю Агро ЛВ Лімітед звернулось до Львівського окружного адміністративного суду із позовної заявою до Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків в якій просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.04.2020 № в частині на суму 739 431,30 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.04.2020 № в частині 1 478 862,26 грн.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що підставами для нарахування податкових зобов`язань слугували посилання контролюючого органу на неправомірне включення до податкового кредиту сум ПДВ, сплачених як витрати за простій вагонів згідно Договору з транспортно-експедиційного обслуговування вантажів від 19.06.2019. Проте, висновок контролюючого органу про те, що здійснене відшкодування позивачем вартості простою, за період коли вагони не використовувалися є витратами, які не відносяться до господарської діяльності є безпідставним та передчасним. Простій вагонів неминуче виникає в процесі залізничних перевезень товару, а такий товар товариством транспортувався з метою реалізації та отримання доходу, то витрати за такий простій вагонів були складовою витрат на транспортування та були безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю товариства.

Позивач також вказав, що системний аналіз положень Податкового кодексу України визначає, що база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайної ціни, якою є договірна ціна, визначена сторонами договору. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. ТзОВ Агро ЛВ Лімітед здійснювало реалізацію сільськогосподарської продукції власного виробництва за договірними цінами, які відповідали рівню ринкових цін та не були нижчими рівня звичайних цін, що в свою чергу свідчить про дотримання позивачем приписів ПК України.

Представник відповідача подав до суду відзив на позовну заяву. Вказує, що перевіркою встановлено заниження ТзОВ Агро Л В Лімітед податкових зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 417175 грн та не складено і не зареєстровано зведену податкову накладну на суму ПДВ 417175 грн; у сумі 1 061 687,61 та не складено і не зареєстровано зведену податкову накладну на суму ПДВ 1 061 687,61 грн. Понесені товариством витрати за простій вагонів (понаднормативне прямування) не були визначені умовами договору від 19.06.2019, що підтверджує не понесення їх в межах господарської діяльності. Вказує, що справедлива вартість визначається за ринковою оцінкою та відповідає ціні, за якою відбувалася б звичайна операція продажу активу. Із врахуванням наведеного просить відмовити в задоволенні позову.

Представник позивача подала відповідь на відзив та додаткові пояснення, згідно яких вказує, що понесені товариством витрати за простій вагонів (понаднормативне прямування) були чітко визначені умовами Договору від 19.06.2019, понесені з метою належного виконання експортних контрактів, що підтверджує понесення їх в межах господарської діяльності. Беручи до уваги усі обставини в сукупності, а саме: договірні (контрактні) ціни на картоплю та середні ціни на картоплю по Львівському регіоні, що склалися на ринку товарів у грудні 2019 року вбачається, що ТзОВ Агро ЛВ Лімітед здійснювало продаж картоплі не нижче ринкових цін, а навпаки, зі значним збільшенням, що повністю спростовує висновки податкового органу.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримала з мотивів, вказаних в позовній заяві та поясненнях на адміністративний позов, просила позов задовольнити. Представник відповідача в судовому засіданні позовні вимоги заперечила повністю, просила відмовити у повному обсягу.

В судовому засіданні 31.05.2023, суд заслухав думку сторін, ухвалив завершити розгляд справи в порядку письмового провадження.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

Офіс великих платників податків Державної податкової служби України провів документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ Агро ЛВ Лімітед з питань відповідності формування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн за грудень 2019 року, за результатами чого склав акт від 19.03.2020 №14/28-10-53-11/34943719 (далі Акт перевірки від 19.03.2020), в якому зафіксував порушення ТзОВ Агро ЛВ Лімітед:

- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.3, 198.5 статті 198, пунктів 201.1., 201.4 статті 201 Податкового кодексу України, пунктів 11, 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної, в результаті чого ТзОВ Агро ЛВ Лімітед занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість за грудень 2019 року в сумі 1 530 242 грн, що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду) в сумі 1530242 грн;

- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.3, 198.5 статті 198, пунктів 201.1., 201.4 статті 201 Податкового кодексу України, пунктів 11, 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної, в результаті чого ТзОВ Агро ЛВ Лімітед не складено та не зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 1530242,35 грн.

Підставами для нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 1530242,35 грн слугувало посилання контролюючого органу на те, що :

за результатами здійсненого аналізу ціноутворення (придбання, реалізації, співставлення із середньогалузевими) у звітних періодах, які підлягають перевірці, встановлено реалізацію ТзОВ Агро ЛВ Лімітед картоплі чіпсової Опал на адресу ПБП Вимал відповідно до договору поставки №210 від 20.11.2019, за ціною нижчою від ціни придбання даного товару у ТзОВ Мрія Фармінг Тернопіль на загальну суму 51 379,74 грн. Відтак, на думку контролюючого органу ТзОВ Агро ЛВ Лімітед занижено податкові зобов`язання з ПДВ за грудень 2019 року на суму 51379,74 грн та не складено і не зареєстровано в ЄРПН зведену податкову накладну на суму ПДВ 51 379,74 грн;

ТзОВ Агро ЛВ Лімітед отримало послуги з транспортно-експедиційного обслуговування вантажів, на підставі договору від 19.06.2019 №312-1КАИ. В рамках даного договору перевезення вантажів, ТзОВ Агро ЛВ Лімітед здіфйснило компенсацію витрат ТОВ Компанія-Агроінвест за простій орендованих вагонів по ст. Борщів в сумі 2085875 грн, крім того ПДВ в сумі 417175 грн. На думку контролюючого органу витрати на компенсацію простою вагонів не передбачені умовами Договору від 19.06.2019 №312-1КАИ, відтак витрати за простій вагонів визначені як такі, що понесені поза межами господарської діяльності Товариства. ТзОВ Агро ЛВ Лімітед занижено податкові зобов`язання з ПДВ за грудень 2019 року на суму 417175 грн та не складено і не зареєстровано в ЄРПН зведену податкову накладну на суму ПДВ 417 175 грн;

ТзОВ Агро ЛВ Лімітед формувало ціни на картоплю власного виробництва у бухгалтерському обліку (записи) по справедливій вартості. Під час реалізації на продукцію встановлювалася звичайна ціна, яка передбачена договором, оскільки положеннями Податкового кодексу України не визначено поняття справедлива вартість. На думку контролюючого органу, реалізація продукції відбувалася нижче справедливої вартості, оскільки МСБО визначає, що справедлива вартість відповідає рівню ринкових цін; ціна, яка відповідає рівню ринкових цін є звичайною ціною; відповідно до такого ланцюгового дослідження, справедлива вартість відповідає звичайній ціні. Товариством занижено податкові зобов`язання з ПДВ на суму 1061687,61 грн.

На підставі висновків акта перевірки контролюючий орган прийняв: податкове повідомлення-рішення від 28.04.2020 № штрафна санкція за нездійснення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (відсутня реєстрація) в ЄРПН у розмірі 765 121,18 грн, № про завищення від`ємного значення ПДВ у сумі 1 530 242 грн.

Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями ТзОВ Агро ЛВ Лімітед подало скаргу до Державної податкової служби України, за наслідками розгляду якої винесено рішення від 08.07.2020 року №21306/99.00-06-02-02-06, яким податкові повідомлення-рішення від 28.04.2020 року №, № залишено без змін, а скаргу без задоволення.

Щодо висновків про заниження ТзОВ Агро ЛВ Лімітед податкових зобов`язань з ПДВ за грудень 2019 року на суму 51 379,74 грн та не складення і не реєстрації в ЄРПН зведеної податкової накладної на суму ПДВ 51 379,74 в даній частині Товариство визнає вказане правопорушення та не оспорює.

Відтак, позивач оскаржує податкове повідомлення-рішення від 28.04.2020 № в частині на суму 739 431,30 грн та податкове повідомлення-рішення від 28.04.2020 № в частині на суму 1 478 862,26 грн.

При прийнятті рішення суд виходив з наступного.

Частиною 2 ст. 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч. ч. 1, 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V ПК України.

Згідно з підпунктом а пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктами 198.3, 198.5 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 вказаного Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПК України (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

В акті перевірки зазначено, що ТзОВ Агро ЛВ Лімітед отримало послуги з транспортно-експедиційного обслуговування вантажів, на підставі договору від 19.06.2019 №312-1 КАИ, укладеного з ТзОВ Компанія-Агроінвест (Виконавець).

ТзОВ Агро ЛВ Лімітед здійснило компенсацію витрат ТзОВ Компанія-Агроінвест за простій орендованих вагонів відповідно до договору від 19.06.2019 №312-1 КАИ та включило до складу податкового кредиту за грудень 2019 року суму ПДВ 417175 грн по податковій накладній №9 від 15.11.2019.

Податковий орган дійшов такого висновку з огляду на те, що ТзОВ Агро ЛВ Лімітед відшкодувало ТзОВ Компанія-Агроінвест вартість простою, за період коли вагони не використовувались, а тому такі витрати не відносяться до господарської діяльності. Відтак ТзОВ Агро ЛВ Лімітед віднесло до податкового кредиту суми, які не передбачені договором, та не надано документального підтвердження понесених витрат та їх відношення до господарської діяльності підприємства.

Надаючи оцінку такому висновку відповідача, суд зазначає таке.

Суд встановив, що відповідно до договору №312-1КАИ від 19.06.2019 Виконавець (ТзОВ Компанія-Агроінвест) зобов`язується надати Замовнику (ТзОВ Агро ЛВ Лімітед) транспортно-експедиторські послуги, пов`язані з перевезенням вантажів, а також їх завантаженням, розвантаженням та здачею вантажоодержувачу, сертифікацією, митним оформленням та відправкою (отриманням) зернових, олійних та інших вантажів, з усіх станцій (на всі станції) Укрзалізниці, зазначених Замовником, а також надавати послуги з перевірки кількості і стану вантажів, зважуванню вантажів, визначення якості вантажу (із залученням спеціалізованих лабораторій), відбору зразків, оплаті мит, зборів та інших витрат, пов`язаних з виконанням митних формальностей, отримання сертифікатів, свідоцтв та інших необхідних документів.

Порядок розрахунків та договірна ціна визначені розділом 3 вказаного Договору, де, також, зазначено, що остаточна вартість наданих транспортно-експедиційних послуг буде зазначатись в Актах приймання-передачі наданих послуг. Перегляд вартості послуг з організації ТЕО відбувається на підставі підтверджуючих документів про зміну істотних умов ціноутворення, шляхом оформлення відповідного додатку до договору. При цьому, одним з складових такого розрахунку є вартість оренди вагонів, розрахована з кількості днів пробігу вагона з Пункту відвантаження Вантажу до Місця призначення та його повернення на елеватор Замовника під наступне навантаження.

Факт отримання ТзОВ Агро ЛВ Лімітед транспортно-експедиційних послуг від ТОВ Компанія-Агроінвест щодо перевезення сільськогосподарської продукції упродовж жовтня-листопада 2019 року підтверджується належним чином складеними в двосторонньому порядку актами надання послуг, зокрема: від 02.10.2019 №226, від 07.10.2019 № 229, від 10.10.2019 №232, від 31.10.2019 №238, від 31.10.2019 №239, від 31.10.2019 №240, від 31.10.2019 №241, від 27.11.2019 №248, від 27.11.2019 №249, від 27.11.2019 №250, від 27.11.2019 №251.

Розрахунки проведені в повному обсязі, що підтверджується виписками по рахунку ТзОВ Агро ЛВ Лімітед від 03.10.2019, 25.10.2019, 01.10.2019.

За наслідками наданих послуг ТзОВ Компанія-Агроінвест (Виконавцем) складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні (за правилами першої події), зокрема: від 01.10.2019 №1, від 05.11.2019 №1, від 03.10.2019 №2, від 07.11.2019 №3, від 12.11.2019 №4, від 08.10.2019 №6, від 10.10.2019 №9, від 15.11.2019 №9, від 17.10.2019 №14, від 22.10.2019 №15, від 25.10.2019 №17, від 31.10.2019 №20, від 24.09.2019 №33, від 26.09.2019 №36.

Таким чином, факт надання транспортно-експедиційних послуг по перевезенню вантажу підтверджується вищенаведеними обставинами в сукупності з складеними первинними документами (долученими до позовної заяви), що також не ставиться під сумнів та не заперечується податковим органом.

Суд встановив, що в листопаді 2019 року на адресу ТзОВ Агро ЛВ Лімітед скеровано лист ТзОВ Компанія-Агроінвест (вих.№1511/01 від 15.11.2019), яким повідомлено зміни плану формування напрямків по Львівській залізниці. Зі змісту листа вбачається, що згідно нового плану формувань, вагони зі станції Борщів прямуватимуть по шляху Тернопіль-Здолбунів-Жмеринка, що призведе до збільшенню кількості днів на шляху прямування до пункту призначення. ТзОВ Компанія-Агроінвест просило компенсувати витрати.

На вказаний лист позивач надав відповідь від 15.11.2019 вих. №70, якою повідомив контрагента про те, що враховуючи розрахунковий час слідування вагонів, згідно плану формування поїздів на сезон МГ2019/2020 на дільниці Тернопіль-Жмеринка приймався 2 доби, пропонується на цю кількість днів по кожному вагону зменшити фактичну кількість днів. Таким чином, позивач повідомив, що готовий прийняти до сплати 1517 вагоно-діб на загальну суму 2503050,00 грн з ПДВ.

Як вказує позивач, зазначені обмеження фактично призвели до збільшення кількості днів на шляху прямування до пункту призначення з причин, що не залежали ні від волі Виконавця, ні Замовника, а згідно з проведеним розрахунком, вартість компенсаційних витрат за простій вагонів становила 2503050 грн., в т.ч. ПДВ на суму 417 175 грн.

Факт простою вагонів (понад договірного/нормативного використання) підтверджується також наданими позивачем реєстрами, копіями залізничних накладних, та актами приймання-передачі товару згідно з вищенаведеними експортними контрактами, з яких вбачається дата навантаження та дата розвантаження товару на складі/портовому терміналі покупця, листами-довідками портових терміналів, якими також підтверджено факт надходження та прийняття товару на станції розвантаження в порту, з яких прослідковується дата завантаження та дата розвантаження товару, номер транспортної залізничної накладної та номер залізничного вагону, зокрема: лист-довідка ТОВ ІЗТвід 22.07.2020, довідками ТзОВ М.В. КАРГО від 23.07.2020 №2307/03, від 23.07.2020 №2307/08, довідками ТзОВ Спільне підприємство Рисоіл Термінал від 29.07.2020.

Факт зміни плану формування напрямів по Львівській залізниці підтверджується також листом Регіональної філії АТ Укрзалізниця від 30.10.2019, наданим на запит ТзОВ Компанія-Агроінвест від 24.10.2019 №2410-1Н, в якому зазначено, що зернові маршрути, завантажені на станціях виробничого структурного підрозділу Тернопільська дирекція залізничних перевезень призначенням на портові станції Регіональної філії Одеська залізниця, в жовтні 2019 року частково прямували із відмінним від плану формування маршрутом, а саме: Тернопіль-Красне-Здолбунів-Козятин-Жмеринка і далі на регіональну філію Одеська залізниця.

На адвокатський запит представника ТзОВ Агро ЛВ Лімітед (від 21.07.2020 №1) ТзОВ Компанія-Агроінвест підтвердило вищезазначені зміни напрямку руху залізничних вагонів, що призвело до збільшення кількості днів прямування залізничних вагонів, що вплинуло до збільшення терміну оборотності вагонів при навантаження по ст. Борщів Львівської залізниці.

Дослідивши умови договору (в редакції Додаткової угоди №1 від 01.10.2019 до Договору від 19.06.2019 №312-1 КАИ), суд вважає за необхідне звернути увагу на зміст пункту 5.12, згідно з яким у разі простою залізничних вагонів в Пункті відвантаження (п.2.2.1) або Пункті розвантаження, згідно заявці Замовника та залізничній накладній, більше 24 годин з вини Замовника або Пункту розвантаження відповідно, Виконавець має право на відшкодування документально підтверджених збитків понесених починаючи з 25-ї години простою. В разі затримки слідування вагонів на шляху прямування до Пункту розвантаження, який був вказаний Замовником в заявці, з причин неготовності вивантаження вагонів, обмеження переробної спроможності станції примикання Пункту призначення з боку Укрзалізниці, зміна маршруту прямування вагонів, залишення вагонів на підходах до станції призначення, внаслідок зайнятості приймальних колій станції, Виконавець має право на відшкодування наднормативного простою вагонів, в розмірі фактичної кількості вагоноднів, яка перевищує розрахункову. Оплата таких витрат здійснюється Замовником на підставі окремого рахунку, підтвердженого даними дислокації вагонів за звітний період.

Суд зауважує, що зазначений пункт міститься у розділі 5 Відповідальність Сторін Договору від 19.06.2019 №312-1 КАИ, яким сторони передбачили умови відповідальності Замовника та Виконавця один перед одним за невиконання, несвоєчасне або неналежне здійснення своїх зобов`язань за Договором, а також порядок компенсації/відшкодування збитків, що несе кожна зі сторін під час виконання зобов`язань, визначених умовами Договору.

Однак збільшення кількості днів прямування вагонів до станцій розвантаження зумовлено зміною плану формування напрямів по Львівській залізниці та введеними АТ Укрзалізниця обмеженнями руху залізничного транспорту в напрямку Чорноморського регіону та затримкою вагонів на підходах до припортових станцій Одеського регіону, зокрема по ст. Чорноморська, з підстав введених обмежень по перевезенню вантажним залізничним транспортом з причин накопичення вагонів.

Таким чином, збільшення кількості днів використання/простою вагонів відбулось в результаті не залежних ні від Перевізника (ТзОВ Компанія-Агроінвест), ні від Замовника (ТзОВ Агро ЛВ Лімітед) обставин, а тому, на переконання суду, така компенсація, з огляду на системний аналіз положень Договору №312-1КАИ від 19.06.2019 та додатків до такого, не може розглядатись як відшкодування збитків в розумінні норм Господарського кодексу України, оскільки понесені ТзОВ Компанія-Агроінвест витрати не зумовлені дією (бездіяльністю) ТзОВ Агро ЛВ Лімітед.

Такі витрати, окрім того, не пов`язані з господарською діяльністю Товариства, оскільки за змістом самого договору віднесені до розділу відповідальності, та, як наслідок, не можуть бути віднесені до сум, які формують для суб`єкта господарювання можливість зменшення об`єкта оподаткування.

Також, такі витрати не є витратами по забезпеченню виконання складових частин загального обсягу транспортно-експедиторських послуг, а тому, на переконання суду, не є складовою частиною вартості послуги (предмета договору), витрати з постачання якої можуть бути віднесені позивачем до податкового кредиту.

Окрім того, суд звертає увагу, що з огляду на зміст розділу 3 Договору №312-1КАИ від 19.06.2019 та розрахунків, наведені у Додатках №1-№6 до Договору, відшкодування наднормативного простою вагонів, в розмірі фактичної кількості вагоноднів, яка перевищує розрахункову, могло відбутись шляхом зміни вартості орендованих вагонів та, як наслідок, зміни вартості наданих послуг (перегляд ціни), на підставі підтверджуючих документів про зміну істотних умов ціноутворення, шляхом оформлення відповідного додатку до договору, не пізніше 15 числа місяця, що передує встановленому у Додатках періоду, що Товариством зроблено не було.

При цьому, як вбачається з акта надання послуг від 15.11.2019 №245, розрахунок оплати за понаднормативні дні прямування вагонів до станції розвантаження проведено Товариством по ставці за 1 ваг/добу визначеній у Додатку №2 від 14.08.2019 до Договору від 19.06.2019 №312-1КАИ: рядок Оренда, грн/ваг за добу для вагонів приватного парку.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На підставі зазначеного, суд погоджується з висновками контролюючого органу щодо протиправності включення ТзОВ Агро ЛВ Лімітед вартості простою вагонів до витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, які підлягають включенню до податкового кредиту.

Щодо висновків про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ на суму 1 061 687,61 грн та не складення і не реєстрацію в ЄРПН зведеної податкової накладної на суму ПДВ 1 061 687,61 грн, підставою для чого були висновки податкового органу на те, що ТзОВ Агро ЛВ Лімітед реалізовувало картоплю власного виробництва нижче справедливої вартості, то суд вказує таке.

Відповідно до підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено ПК України. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.

За приписами підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони с взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

З урахуванням зазначеного та приписів пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайної ціни, якою є договірна ціна, визначена сторонами договору, а не нижче справедливої.

Статтею 10 Закону України Про ціни і ціноутворення визначено, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.

Відповідно до статті 11 вказаного Закону вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Верховний Суд в постанові від 16.12.2019 у справі № 200/12345/18-а зазначив, що в таких справах особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.

Ураховуючи викладене, обов`язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на контролюючий орган.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постанові від 04.06.2019 у справі № 818/2186/14.

Відповідно до пункту 13 Указу Президента України від 23.07.1998 № 817/98 Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митих цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку. Індикативні або звичайні ціни не можуть встановлюватися органами виконавчої влади, які використовують їх для нарахування та стягнення податків і зборів (обов`язкових платежів) та неподаткових платежів, крім випадків відсутності статистичних даних про рівень цін на окремі види товарів (робіт, послуг).

Тобто, з`ясування рівня звичайних цін має відбуватись відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватись уповноваженим державним органом.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 04.06.2019 у справі № 818/2186/14, від 12.09.2019 у справі № 815/527/14. В цій справі відповідач при здійсненні контрольного заходу не звертався до уповноваженого державного органу із запитом про надання інформації щодо рівня звичайних цін на товари, які реалізував позивач протягом відповідного спірного періоду, та, відповідно, таку інформацію не поклав в основу оскарженого податкового повідомлення-рішення.

Суд звертає увагу на те, що відповідач також не надав жодних доказів, що після дотримання такої процедури самостійно здійснив дії у відповідності до порядку, про який йдеться в пункті 13 Указу Президента України від 23.07.1998 № 817/98, тобто що ним у відповідності до такого порядку досліджено відповідний ринок цін та проведено аналіз цін на продукцію позивача за період, що перевірявся; не надав доказів, на підставі яких фактичних даних ним встановлено, що ціни, за якими позивач у перевіряємий період реалізовував продукцію власного виробництва, не були звичайними цінами (або не відповідали їх рівню), і що такі дії ґрунтувалися на вимогах відповідного порядку, тобто на вимогах законодавства.

Отже, відповідачем не доведено, що договірна ціна продажу позивачем власної продукції не відповідала рівню звичайних (ринкових) цін, і така невідповідність була встановлена шляхом дотримання суб`єктом владних повноважень процедури та вчинення дій, що визначені законодавством України.

Суд при розгляді справи враховує висновки Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладені у постанові від 05.01.2021 у справі №160/6018/19, від 29 липня 2021 року у справі № 460/87/20.

Суд також зазначає, що для ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності позивач застосовує Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (МСБО) та Міжнародні стандарти фінансової звітності (МСФЗ) (згідно з наказом Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику № 0201-01 від 02.01.2019).

Згідно наказу № 0201-01 від 02.01.2019 Біологічні активи до біологічних активів відноситься незібраний урожай; такі визнаються та надалі оцінюються за справедливою вартістю за вирахуванням будь-яких очікуваних витрат, пов`язаних з реалізацією.

Відповідно до положень Наказу № 0201-01 від 02.01.2019 Запаси до сільськогосподарської продукції відноситься урожай зібраний з біологічних активів, що оцінюється за справедливою вартістю мінус витрати на продаж на час збирання урожаю.

Крім того, як визначено положеннями до пункту 13 МСБО 41 Сільське господарство сільськогосподарську продукцію, зібрану як урожай з біологічних активів суб`єкта господарювання, слід оцінювати за її справедливою вартістю мінус витрати на продаж на час збирання врожаю. Отримана в результаті такого вимірювання оцінка вважається собівартістю на дату, коли починає застосовуватися МСБО 2 Запаси або інший належний Стандарт.

Також пункт 20 МСБО 2 Запаси визначає, що запаси, що включають сільськогосподарську продукцію, яку суб`єкт господарювання зібрав як урожай своїх біологічних активів, оцінюються після первісного визнання за їхньою справедливою вартістю мінус витрати на продаж на місці збирання врожаю. Ця величина є собівартістю запасів на таку дату для застосування цього Стандарту.

З урахуванням зазначеного, при зборі врожаю позивач здійснює оцінку вартості такого врожаю на дату збору за справедливою вартістю.

Положення Міжнародних стандартів фінансової звітності 13 (МСФЗ) визначають поняття справедливої вартості активів та порядок оцінки активів за справедливою вартістю, якою є ринкова вартість, яка не тотожна поняттю звичайної ціни. Тому, некоректними є порівняння податкового органу договірної ціни на дату продажу (грудень 2019 року) зі справедливою вартістю, яка склалася на дату балансу, позаяк виробнича собівартість не відповідає справедливій вартості. З урахуванням наданої Товариством інформації договірні ціни продажу картоплі в грудні 2019 року були вищими за виробничу собівартість. Відтак, при визначенні бази оподаткування ПДВ спірних операцій необхідно враховувати саме рівень звичайних цін, а не розмір собівартості картоплі, позаяк суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

Крім того, стверджуючи про продаж картоплі нижче справедливої вартості, податковий орган не довів належними і допустимими доказами те, що на час відвантаження Товариством картоплі її ринкова ціна становила ту ціну, на яку вказує відповідач в акті перевірки; також податковий орган не дослідив документи на предмет ціноутворення вирощеної картоплі, а використав лише дані бухгалтерського обліку. Крім того, встановлено, що Товариство здійснювало продаж картоплі не нижче ринкових цін, а навпаки, зі значним збільшенням, що видно із даних про договірні (контрактні) ціни на картоплю та середньоринкові ціни на картоплю у грудні 2019 року, та повністю спростовує висновки податкового органу про те, що договірна ціна картоплі була нижчою ринкових.

За таких обставин, податковим органом не спростовано, що при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість за операціями з поставки товарів власного виробництва підприємство виходило з договірних цін, встановлених сторонами договорів поставки та відповідають рівню звичайних цін.

Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку про безпідставність та необґрунтованість висновків відповідача про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ на суму 1 061 687,61 грн та не складення і не реєстрацію в ЄРПН зведеної податкової накладної на суму ПДВ 1 061 687,61 грн.

Згідно з вимогами статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Таким чином, виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, суд дійшов висновку, що позов необхідно задовольнити частково.

Відповідно до статті 139 КАС України з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань необхідно стягнути на користь позивача судовий збір, пропорційно до задоволених позовних вимог, у розмірі 15 090,26 грн.

Керуючись статтями 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України,-

вирішив:

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 28.04.2020 № в частині нарахування податкових зобов`язань у сумі 530 843,80 (п`ятсот тридцять тисяч вісімсот сорок три) грн 80 коп.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 28.04.2020 № в частині нарахування податкових зобов`язань у сумі 1 061 687 (один мільйон шістдесят одна тисяча шістсот вісімдесят сім) грн 26 коп.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути з Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Агро ЛВ Лімітед судовий збір у розмірі 15 090 (п`ятнадцять тисяч дев`яносто гривень) грн 26 коп.

Апеляційну скаргу на рішення суду може бути подано протягом тридцяти днів з дня його складення. Апеляційна скарга подається до суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який постановив рішення. Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення виготовлено 08 червня 2023 року.

Суддя Гулкевич І.З.