Справа № 160/6264/23
Суддя: Кучма Костянтин Сергійович
Дата ухвалення: 2023-05-31 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
31 травня 2023 року Справа № 160/6264/23
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі: головуючого - судді Кучми К.С., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю "Ніка-Одеса" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -
Позивач звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою в якій просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №7800035/31769086 від 07.12.2022 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №10 від 31.10.2022 р.;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №10 від 31.10.2022 р., складену ТОВ "Ніка-Одеса", датою її подання на реєстрацію 14.11.2022 р.;
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №7800073/31769086 від 07.12.2022 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №25 від 31.10.2022 р.;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №25 від 31.10.2022 р., складену ТОВ "Ніка-Одеса", датою її подання на реєстрацію 15.11.2022 р.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що ним було складено податкові накладні №10 від 31.10.2022 рок, №25 від 31.10.2022 року та направлено їх на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних. Проте, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті рішення №7800035/31769086 та №7800073/31769086 від 07.12.2022 р. про відмову в реєстрації податкових накладних. На думку позивача рішення комісії є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки оскаржувані рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на неможливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Крім того, підстави відмови у реєстрації податкових накладених, які наведені в оскаржуваних рішеннях не відповідають дійсності, адже всі необхідні документи для встановлення реальності здійснення господарської операції слідуючи їх юридичному та фактичному змісту було надано позивачем відповідачу-1 разом з поясненнями. Однак, не дивлячись на це, відповідач-1 приймає оскаржувані рішення, які за своєю суттю є упередженими, формальними, без належного дослідження обставин справи та без врахування наданих ТОВ "Ніка-Одеса" первинних документів.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.03.2023 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи.
На виконання вимог ухвали суду 26.04.2023 року від відповідача-1 надійшов відзив на позовну заяву, в якому зазначено, що у розділі "Автоматизований моніторинг відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків" Порядку №1165 визначено механізм автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків: на відповідність критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2); у разі не відповідності жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). Крім того, постановою КМУ від 29.12.2010 р. №1246 "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" затверджено порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних. Цей порядок визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних. Так, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту): чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200.1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування. Відповідно до п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Тобто, Порядок №1246 визначає критерії, яким повинна відповідати податкова накладна, та в обов`язковому порядку повинна пройти перевірки у разі її надходження до ЄРПН. З огляду на викладене, відповідач-1 просив суд у задоволенні позову відмовити повністю.
До суду 26.04.2023 року від відповідача-2 надійшов відзив на позовну заяву, в якому він заперечує проти задоволення позовних вимог у повному обсязі та зазначає, що законодавством не встановлено обов`язок фіскального органу зазначати в квитанції конкретний перелік документів, а лише пропозицію щодо надання документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Натомість обов`язком платника податку є надання повного пакету первинних документів, вичерпний перелік яких встановлений п.14 Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Крім того, контролюючий орган не може наперед знати які саме документи наявні у платника податку, адже перелік документів, що супроводжують ту чи іншу господарську операцію, може змінюватися залежно від її особливостей. З викладеного слідує, що платнику надано альтернативу обрання самостійних рішень (надання пояснень та/або документів для реєстрації податкової накладної платник) не обмежуючи його тим самим у поданні виключного переліку документів, а даючи можливість надання наявних документів. Проте, така норма не може допускати формального підходу до надання пояснень та/або документів. Щодо позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати податкові накладні зазначає, що відповідно до норм чинного законодавства повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу. Наділивши державні органи та осіб, уповноважених на виконання функцій держави дискреційними повноваженнями, законодавець надав відповідному державному органу та особам уповноваженим на виконання функцій держави певну свободу розсуду при прийнятті управлінського рішення, а отже позовні вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні є необґрунтованими, оскільки без надання правової оцінки рішенням комісії регіонального рівня, зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні є передчасними. Враховуючи викладене, відповідач-2 також просив суд у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.
25.04.2023 року до суду від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій зазначається, що відповідач-1 не надає жодної конкретики, який саме із поданих ТОВ "Ніка-Одеса" документів складені із порушенням законодавства та в чому полягає порушення. Не дає чітких пояснень про які об`єкти нежитлової нерухомості йде мова, яка сума податку на таке нерухоме майно відсутня сплата, та які документи позивач мав би надати для прийняття контролюючим органом рішень про реєстрацію податкових накладних або обґрунтувань прийнятих рішень. За обставинами цієї справи відповідачі мали би спростувати достовірність інформації, що міститься в наданих позивачем документах щодо фактичного здійснення постачання, достатності в позивача необхідних ресурсів для вчинення відповідної господарської операції тощо. Водночас, відповідачами не наведено жодних доводів стосовно недостовірності пояснень позивача та доданих до них документів, якими підтверджується факт надання послуг ТОВ "Марко Продукт" за договором оренди нежитлових приміщень №01/09/22 від 01.09.2022 р. Враховуючи вищевикладене, позивач стверджує, що оскаржувані рішення прийняті відповідачем-1 з порушенням принципу "належного урядування", без дотримання процедур, визначених законодавством, а тому вони підлягають скасуванню як протиправні.
Дослідивши матеріали справи, враховуючи позицію позивача, викладену у позовній заяві та у відповіді на відзив, позицію відповідачів, викладену у відзивах на позовну заяву, оцінивши докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному та об`єктивному розгляді обставин справи, суд вважає позовні вимоги такими, що підлягають задоволенню, виходячи з наступних підстав.
Видами економічної діяльності позивача є КВЕД: 18.12 Друкування іншої продукції (основний); 46.15 Діяльність посередників у торгівлі меблями, господарськими товарами, залізними та іншими металевими виробами; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування; 41.10 Організація будівництва будівель.
14.11.2022 року позивачем було складено та виписано на ТОВ "Марко Продукт" податкову накладну №10 від 31.10.2022 р. на загальну суму без ПДВ 35 395,58 грн., без ПДВ, крім того ПДВ 7 079,12 грн., а всього разом з ПДВ 42 474,70 грн., яку було направлено для реєстрації до Єдиного реєстру податкових накладних.
Судом також встановлено, що за результатами розгляду наданих позивачем пояснень та документів комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №78000035/31769086 від 07.12.2022 року про відмову у реєстрації податкової накладної №10 від 31.10.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, з підстав наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: відсутня сплата зобов`язання за об`єкти нежитлової нерухомості з податку на нерухоме майно.
Також комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №7800073/31769086 від 07.12.2022 року про відмову у реєстрації податкової накладної №25 від 31.10.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, з підстав ненадання платником податку копій документів. Додаткова інформація: відсутні первинні документи щодо придбання послуг пов`язаних з утриманням та обслуговуванням об`єкта оренди.
Рішення про відмову в реєстрації податкових накладних №78000035/31769086 від 07.12.2022 року та №7800073/31769086 від 07.12.2022 роки були оскаржені в адміністративному порядку до органу ДПС України.

За результатами розгляду скарг ДПС України прийняті рішення від 28.12.2022 року №80450/31769086/2 та №80454/31769086/2, якими скарги платника податків залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації ПН/розрахунку коригування в ЄДРПН без змін.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить із наступного.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

В силу пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМУ.

Постановою КМУ від 11.12.2019 р. №1165 затверджено "Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі - Порядок №1165) яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Порядком №1165 передбачено здійснення автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків.

Пунктом 3 Порядку №165 визначені ознаки безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування на які перевіряються податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі.

У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Згідно із пунктом 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

У разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктом 10 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Згідно із пунктом 8 "Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість" (додаток 1 до Порядку №1165) платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 р. №520 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 р. №1245/342216 (далі - Порядок №520) визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених КМУ.

Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно із пунктом 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Згідно із пунктом 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою КМУ від 29.12.2010 р. №1246 (далі - Порядок №1246), згідно з пунктом 17 якої у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Відповідно до пункту 18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).

За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.

Квитанція про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування, щодо яких прийнято рішення про їх реєстрацію, одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Пунктом 19 Порядку №1246 визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку №1246).

Як видно з матеріалів справи, контролюючий орган: 1) зупинив реєстрацію податкових накладних згідно із пунктом 1 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій"; 2) оскаржуваними рішеннями відмовив у реєстрації податкових накладних з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушеннями законодавства; додаткова інформація: наявність ризикових операцій.

З цього приводу, суд зазначає наступне.

Відповідно до статей 62, 71 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є ведення обліку платників податків та інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів, яке є комплексом заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Ризик, відповідно до підпункту 14.1.221 пункту 14.1 статті 14 ПК України це ймовірність недекларування (неповного декларування) платником податків податкових зобов`язань, невиконання платником податків іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Процедура зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування впроваджена з метою виконання функції податкового контролю, який здійснюється за діяльністю платників податку в цілому, та з метою перевірки додержання податкового законодавства при реєстрації в ЄРПН певно визначеної податкової накладної/розрахунку коригування.

При цьому, згідно із пунктом 2 Порядку №1165 ризик порушення норм податкового законодавства це ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником ПДВ виконання свого податкового обов`язку.

Відповідач-1, на виконання контрольних функцій, зупинивши реєстрацію податкових накладних, запропонував платнику податків надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних у Реєстрі, без визначення переліку документів.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова накладна для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним, залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.

Наведена позиція відповідає висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах Верховного Суду від 18.12.2019 р. у справі №560/435/19, від 01.12.2021 р. у справі №600/1878/20-а.

У постанові від 03.11.2021 р. у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічна позиція також висловлена у постанові Верховного Суду від 29.06.2022 р. у справі №380/5383/21.

Суд зазначає, що в надісланих позивачу квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було зазначено вичерпного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, що не надало йому можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.

У разі спору щодо правомірності рішення суб`єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підставу його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації ПН не відповідає критерію обґрунтованості.

У постанові Верховного Суду від 20.11.2019 р. у справі №826/9457/18 зазначено, що надаючи правову оцінку прийнятим податковим органом рішенням, суди також повинні з`ясувати, чи містять вони конкретну інформацію щодо причин та підстав для їх прийняття, із зазначенням того, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, як того вимагає форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН визначена Порядком.

Здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічний висновок викладено у постановах Верховного Суду від 18.07.2019 р. у справі №1740/2004/18, від 21.05.2019 р. у справі №0940/1240/18, від 25.10.2019 р. у справі №0340/1834/18, від 12.11.2019 р. у справі №816/2183/18.

Верховний Суд за результатами аналізу пунктів 9 та 11 Порядку №520 у постанові від 18.11.2021 р. у справі №380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Відмовляючи у реєстрації податкової накладної №10 від 31.10.2022 р. відповідач-1 зазначив: наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: відсутня сплата зобов`язання за об`єкти нежитлової нерухомості з податку на нерухоме майно.

В свою чергу відмовляючи у реєстрації податкової накладної №25 від 31.10.2022 р. відповідач-1 зазначив ненадання платником податку копій документів. Додаткова інформація: відсутні первинні документи щодо придбання послуг пов`язаних з утриманням та обслуговуванням об`єкта оренди.

При цьому, в оскаржуваних рішеннях не зазначено, які саме документи не були надані платником та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

В той же час, посилаючись на відсутність окремих документів, як на підставу для відмови у реєстрації податкових накладних №10 та №25 від 31.10.2022 року, комісія зобов`язана була чітко вказати перелік таких документів.

Саме по собі загальне посилання на ненадання документів, можливість подання яких передбачена пунктом 5 Порядку №520, не є виконанням вимог щодо форми і змісту індивідуального акту.

Отже, податковий орган при зупиненні реєстрації податкових накладних, так і при прийнятті оскаржуваних рішень, обмежився лише загальними фразами та не вказав конкретно, які саме документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати.

При цьому, з метою реєстрації податкових накладних позивачем було виконано вимоги контролюючого органу та надано відповідні пояснення до яких долучено копії наявних документів, що підтверджують проведення господарських операцій.

Крім того, до матеріалів справи позивачем надані документи на підтвердження господарської діяльності платника податків, у тому числі документи на підтвердження зазначених у податкових накладних господарських операцій.

Суд звертає увагу, що при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Крім того, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Відповідний висновок наведено у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 р. у справі №500/2237/20.

Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

В даному випадку використання податковим органом загального пункту щодо різновидів оцінки за критеріями ризику є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути обізнаним у моделюванні поведінки та таким, що не повідомлений про необхідність надання документів за вичерпним і зрозумілим переліком.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення. При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Таким чином, суд доходить висновку про протиправність рішень №7800035/31769086 від 07.12.2022 р. та №7800073/31769086 від 07.12.2022 року про відмову у реєстрації податкових накладних №10 та №25 від 31.10.2022 р. відповідно в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Щодо позовних вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, варто звернути увагу на таке.

Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 пункту 9 Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року №3-рп/2003).

Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

Як зазначив Вищий адміністративний суд України в Інформаційному листі від 24.10.2013 р. №1486/12/13-13, відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є обов`язком постачальника товарів чи послуг.

Цьому обов`язку кореспондує обов`язок центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, прийняти та зареєструвати надану платником податку-продавцем податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При розв`язанні спорів, пов`язаних з оскарженням неприйняття податкових накладних для їх реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, суди повинні враховувати, що ПК України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Відповідно до ч.3 ст.245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкову накладну №10 та №25 від 31.10.2022 р. в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, днем їх подання.

Суд також зауважує, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів. А тому вважає, що покладання на ДПС України обов`язку зареєструвати податкові накладні не вважатиметься втручанням у його дискреційні повноваження.

Суд також застосовує позицію ЄСПЛ, сформовану в пункті 58 рішення у справі Серявін та інші проти України (№4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).

В силу ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України визначено, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно із частинами 1, 2 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ч.3 ст.90 КАС України, суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

З огляду на вищевикладене, суд дійшов висновку, що дана позовна заява підлягає задоволенню з викладених вище підстав.

Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат суд виходить з наступного.

Згідно із ч.1 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як видно з матеріалів справи, позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання позову у розмірі 5 368 грн.

Разом з тим, враховуючи, що позовну заяву позивачем до суду подано через підсистему "Електронний суд", то в силу положень ч.3 ст.4 Закону України "Про судовий збір" позивач мав сплатити, за дві немайнові вимоги - 4 294,40 грн. судового збору.

Відтак, відповідно до положень ч.1 ст.139 КАС України, сплачений судовий збір за подання позовної заяви до суду підлягає поверненню позивачу у розмірі 4 294,40 грн. за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів.

При цьому надмірно сплачений судовий збір у розмірі 1 073,60 грн., згідно із положеннями пункту 1 частини 1 статті 7 Закону України "Про судовий збір" підлягає поверненню за клопотанням позивача.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.8, 9, 72, 77, 132, 139, 241 - 246, 250, 262 КАС України, суд -

УХВАЛИВ:

Позовну заяву - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7800035/31769086 від 07.12.2022 року, прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну №10 від 31.10.2022 року, подану Товариством з обмеженою відповідальністю "Ніка-Одеса", датою її фактичного подання для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7800073/31769086 від 07.12.2022 року, прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну №25 від 31.10.2022 року, подану Товариством з обмеженою відповідальністю "Ніка-Одеса", датою її фактичного подання для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (вул.Сімферопольська, 17а, м.Дніпро, 49005, ) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Ніка-Одеса" (вул.Березинська, буд.80, м.Дніпро, 49130, ) судові витрати по справі у розмірі 2 147,20 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м.Київ, 04053, ) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Ніка-Одеса" (вул.Березинська, буд.80, м.Дніпро, 49130, ) судові витрати по справі у розмірі 2 147,20 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст.ст.295, 297 КАС України.

Суддя К.С. Кучма