Справа № 480/1452/22
Суддя: Любчич Л.В.
Дата ухвалення: 2023-05-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 травня 2023 р.Справа № 480/1452/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Любчич Л.В.,

Суддів: Спаскіна О.А. , Присяжнюк О.В. ,

за участю секретаря судового засідання Токар А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду в режимі відеоконференції адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 28.09.2022, головуючий суддя І інстанції: С.В. Воловик, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40021, повний текст складено 13.10.22 року по справі № 480/1452/22

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Конотопський авіаремонтний завод "Авіакон"

до Головного управління ДПС у Сумській області третя особа Державний концерн "Укроборонпром"

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Державне підприємство "Конотопський авіаремонтний завод "Авіакон" (далі позивач, ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон») звернулось з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області (далі відповідач, ГУ ДПС у Сумській області) третя особа Державний концерн "Укроборонпром" у якій просило:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.10.2021 №01, №0, №01, №01, №01, №09 та №09.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 28.09.2022 адміністративний позов ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Сумській області від 28.10.2021 №01, №0, №01, №01, №01, №09 та №09.

Не погодившись з даним судовим рішення відповідач подав апеляційну скаргу в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 28.09.2022 та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що за результатами планової виїзної документальної перевірки 20.09.2021 складено акт №4750/18-28-07-01-07/12602750/81. На підставі даного акту податковим органом винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення. За змістом акту перевірки, підставою для висновків стало встановлення під час перевірки факту віднесення ДП «Конотопським авіаремонтним заводом «Авіакон» до інших операційних витрат сум виплачених працівникам одноразових премій, матеріальних допомог та інших матеріальних заохочень за 2018 рік; встановлення факту формування податкового кредиту по господарській операції з придбання послуг у ТОВ «НВП «Інформаційні технології»; а також, встановлення фактів несвоєчасно перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходів у вигляді заробітної плати та військового збору.

Щодо віднесення ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» до інших операційних витрат сум виплачених працівникам одноразових премій, матеріальних допомог та інших матеріальних заохочень за 2018 рік апелянт зазначив, що підприємством безпідставно завищено інші операційні витрати на суму 4 778 576 грн, які відображені в рядку 2180 «інші витрати операційної діяльності» звіту про фінансові результати за 2018 рік та відповідно занижено фінансовий результат до оподаткування за 2018 рік. Підприємством не було враховано вимог Положення про порядок бухгалтерського обліку окремих активів та операцій підприємств державного, комунального секторів економіки і господарських організацій, які володіють та/або користуються об`єктами державної, комунальної власності, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19.12.2006 №1213 (далі Положення №1213) щодо спрямування частини чистого прибутку підприємства державного сектору економіки на матеріальне заохочення, здійснюючи нарахування працівникам винагород, допомог, премій за рахунок інших операційних витрат, які передбачені Колективним договором та Фінансовим планом на 2018 рік.

Щодо заниження податку на додану вартість, заниження суми податку на додану вартість, що підлягала бюджетному відшкодуванню та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду внаслідок завищення податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ «НВП «Інформаційні технології» апелянт зазначив, що за результатами перевірки встановлено, що ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» протягом перевіряємого періоду здійснювало придбання послуг з організації, впровадження проектів програмного комплексу від підприємства ТОВ НВП «Інформаційні Технології» на підставі договору від 22.11.2017 №1034/1118/17.

Під час дослідження придбання ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» послуг з впровадження Програмного комплексу податковим органом встановлено, що платником не дотримано вимог під час застосування податкової пільги з постачання програмної продукції та встановлено факт реєстрації є ЄРПН податкової накладної з відповідною номенклатурою за ставкою ПДВ 20%, яка віднесена до складу податкового кредиту. Враховуючи вимоги п. 261 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що для операцій з постачання програмної продукції тимчасово, з 1 січня 2013 до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції, плата за які не вважається роялті, згідно з абз. 2-7 підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України. Згідно з п. 30.4 ст. 30 розділу 1 ПК України платник податків вправі відмовитися від використання податкової пільги чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів, якщо інше не передбачено ПК України.

Відмовитися від використання податкової пільги чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів платник податків вправі лише тоді, коли звільнення надається безпосередньо платнику податків, а не окремим операціям з постачання тих чи інших товарів чи надання тих чи інших послуг.

З додатку до договору від 22.11.2017 №1034/1118/17 вбачається, що надані послуги прямо пов`язані із внесенням певних змін до придбаної програмної продукції шляхом внесення до неї конфігурації, розширення функціоналу придбаної програми, внесення доповнень у вигляді певних підпроектів та етапів. Надані послуги виконані безпосередньо виробником програмної продукції та є складовою постачання програмної продукції. Судом першої інстанції не було надано оцінки даним обставинам. Суд проаналізував лише послуги по впровадженню комп`ютерної програми та прийшов до хибного висновку, що вони не підпадають під вищезазначену пільгу.

Щодо фактів несвоєчасно перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходів у вигляді заробітної плати та військового збору апелянт зазначив.

Під час перевірки ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» працівникам підприємства було виплачено премію за результатами діяльності підприємства у 4 кварталі 2018, винагороду за підсумками роботи 2018, премію за результатами діяльності підприємства у 3 кварталі 2019 року. Судом першої інстанції не взято до уваги, що податок на доходи з фізичних осіб з виплачених доходів ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» було сплачено до бюджету у строки встановлені ПК України не в повному обсязі, а саме сума не сплаченого до бюджету податку на доходи фізичних осіб складає 1 412 205,99 грн.

Від представника позивача надійшов відзив, в якому він просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення Сумського окружного адміністративного суду від 28.09.2022 без змін.

Представником третьої особи Державного концерну "Укроборонпром" подані пояснення, в яких він просив відмовити в задоволенні апеляційної скарги ГУ ДПС в Сумській області, а рішення Сумського окружного адміністративного суду від 28.09.2022 у справі №480/1452/22 залишити без змін.

Згідно з положеннями ч. 1, 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними в ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Колегія суддів, вислухавши суддю доповідача, представників сторін та третьої особи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які сторони посилаються в апеляційній скарзі та відзиві на неї дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судовим розглядом встановлено обставини, які не оспорено сторонами.

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 77, п. 82.1 ст. 82 ПК України, на підставі наказу №1160-кп від 15.07.2021 та направлень на перевірку, посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.03.2021, а також з питань обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.03.2021.

За результатами планової виїзної документальної перевірки 20.09.2021 складено акт №4750/18-28-07-01-07/12602750/81.

На підставі висновків акту перевірки, 28.10.2021 відповідачем були прийняті:

- податкове повідомлення-рішення №01 про збільшення грошового зобов`язання по податку на прибуток на загальну суму 1 537 441, 40 грн, з яких: 1 397 674, 00 грн. основне зобов`язання, 139 767, 40 грн. штрафні (фінансові) санкції;

- податкове повідомлення-рішення №0 про збільшення грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств та їх об`єднань), що вилучається до державного бюджету відповідно до закону на суму 11 755 301, 00 грн;

- податкове повідомлення-рішення №01 про збільшення грошового зобов`язання по податку на додану вартість на загальну суму 274 818, 50 грн, з яких: 249 835, 00 грн. основне зобов`язання, 24 983, 50 грн. штрафні (фінансові) санкції;

- податкове повідомлення-рішення №01 про зменшення бюджетного відшкодування податку на додану вартість на загальну суму 233 708, 20 грн, з яких: 212 462, 00 грн основна сума, 21 246, 20 грн. штрафні (фінансові) санкції;

- податкове повідомлення-рішення №01 про зменшення від`ємного значення податку на додану вартість на суму 1 384 845, 00 грн;

- податкове повідомлення-рішення №09 про збільшення грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 148 202, 99 грн, з яких: 141 220, 60 грн. сума штрафних (фінансових) санкцій, 6 982, 39 грн. пеня;

- податкове повідомлення-рішення №09 про збільшення грошового зобов`язання по військовому збору на суму 12 350, 25 грн, з яких: 11 768, 38 грн. штрафні (фінансові) санкції, 581, 87 грн. пеня.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» оскаржило їх в адміністративному порядку, проте, рішенням ДПС України №29219/6/99-00-06-01-01-06 від 28.12.2021 у задоволенні скарги було відмовлено, оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості .

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та зазначає.

Згідно із ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, визначаються ПК України.

Відповідно до п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до п.п.134.1.1 п.134.1. ст.134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (п.135.1 ст.135 ПК України).

Податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу (п.137.1 ст. 137 ПК України).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про виплати (у грошовій і не грошовій формах) за роботи, виконані працівниками, та її розкриття у фінансовій звітності врегульовує Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 26 «Виплати працівникам», затверджене наказом Міністерства фінансів України №601 від 28.10.2003, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 10.11.2003 за №1025/8346.

Пунктами 5, 6 вказаного П(с)БО передбачено, що поточні виплати працівникам включають: заробітну плату за окладами та тарифами, інші нарахування з оплати праці; виплати за невідпрацьований час (щорічні відпустки та інший оплачуваний невідпрацьований час); премії та інші заохочувальні виплати, що підлягають сплаті протягом дванадцяти місяців по закінченні періоду, у якому працівники виконують відповідну роботу тощо.

Нарахована сума виплати працівникам за роботу, виконану ними протягом звітного періоду, визнається поточним зобов`язанням.

За змістом п.п. 5, 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999 (далі - П(С)БО №16 «Витрати»), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Згідно з пунктом 9 П(с)БО 16, не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Національного положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.

Пунктом 11 П(с)БО 16 передбачено, що до складу витрат включається, зокрема, собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг), що складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Відповідно до ч. 1 ст. 13 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України» звітнім періодом для складання фінансової звітності є календарний рік, визначаються витратами звітного періоду.

Враховуючи вище зазначене, колегія суддів зазначає, що виплати пов`язані з оплатою праці за поточний календарний рік, визначаються витратами звітного періоду.

Відповідно до пункту 1 розділу І Положення №1213, це Положення визначає методику відображення в бухгалтерському обліку активів та операцій, які мають особливий характер, зумовлений правовим статусом державного і комунального майна та законодавчим регулюванням діяльності суб`єктів державного, комунального секторів економіки й управління об`єктами державної власності.

Підпунктом 1.2 пункту 1 розділу IV вказаного Положення встановлено, що спрямування підприємствами державного, комунального секторів економіки частини чистого прибутку на квартальну і річну дату балансу на матеріальне заохочення відображається за дебетом субрахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» і кредитом рахунку 66 «Розрахунки за виплатами працівникам» наводиться сума нарахованої працівникам винагороди, допомоги, премії тощо, яка обчислена з прибутку попереднього звітного кварталу (року) відповідно до законодавства, установчих і розпорядчих документів та з урахуванням фінансового плану.

Отже, системний аналіз вказаних норм, дає підстави дійти висновку, що кошти сплачені працівникам у вигляді одноразових премій, винагород по підсумкам роботи за рік, соціальних компенсацій, матеріальних допомог при виході на пенсію, при народженні дітей тощо, можуть бути віднесені до складу витрат та, відповідно, враховуватись при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток.

Посилання апелянта на те, що позивач не врахував вимоги Положення №1213, щодо спрямування частини чистого прибутку підприємства державного сектору економіки на матеріальне заохочення, здійснюючи нарахування працівникам винагород, допомог, премій, тощо за рахунок інших операційних витрат, які передбачені Колективним договором та фінансовим планом на 2018 рік, колегія суддів вважає необґрунтованим, оскільки відповідно до фінансового плану на 2018 рік визначено перелік інших заохочень та комерційних виплат, які відображаються на субрахунку 443.

Положення №1213 врегульовує питання бухгалтерського обліку активів та операцій, які мають особливий характер, зумовлений правовим статусом державного і комунального майна, зокрема, операцій щодо виплати працівникам матеріальних заохочень за рахунок чистого прибутку та не встановлює порядок формування витрат при визнанні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств та обліку операцій щодо виплати працівникам матеріальних заохочень за рахунок інших джерел.

Колегія суддів вважає правомірними висновки суду першої інстанції що ДП «Конотопським авіаремонтним заводом «Авіакон» при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств у складі витрат правомірно враховано кошти, сплачені працівникам у вигляді одноразових премій, винагород по підсумкам роботи за рік, соціальних компенсацій, матеріальних допомог при виході на пенсію, при народженні дітей тощо, у зв`язку з чим, податкові повідомлення-рішення від 28.10.2021 №01 і №0, не відповідають критеріям, встановленим частиною 2 статті 2 КАС України, та підлягають скасуванню.

Щодо заниження податку на додану вартість, заниження суми податку на додану вартість, що підлягала бюджетному відшкодуванню та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду внаслідок завищення податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ «НВП «Інформаційні технології», колегія суддів зазначає.

Як вбачається з матеріалів справи 22.11.2017 між ДП «Конотопським авіаремонтним заводом «Авіакон» (Замовник) і ТОВ Науково-виробниче підприємство «Інформаційні технології» (Виконавець) був укладений договір №1034/1118-17, яким передбачено два предмети: поставка комп`ютерної програми «IT-Enterprise» (далі - Програмний комплекс) у вигляді передачі невиключного права на використання Програмного комплексу згідно з Ліцензійною угодою на підприємство Замовника та надання послуг з впровадження Програмного комплексу (встановлення, налаштування, тобто конфігурування таким чином, щоб він функціонував в рамках інформаційної системи Замовника, навчальне консультування по Програмному комплексу, консультування по функціонуванню Програмного комплексу, моделювання бізнес-процесів Замовника для виконання налаштування, організації впровадження тощо).

Пунктом 2.1 вказаного договору визначено, що вартість поставки Програмного комплексу складає 4 413 110, 00 грн. без ПДВ; вартість поставки 4 ліцензій визначена в сумі 310 050, 00 грн. без ПДВ; а вартість послуг по впровадженню Програмного комплексу визначена в сумі 28 381 080, 00 грн., в тому числі ПДВ 4 730 180, 00 грн.

Договір за своєю програмою є змішаним договором, оскільки містить елементи різних договорів, а саме: ліцензійного договору (регулюється положеннями ст. 1109 ЦК України); договір про надання послуг (регулюється положеннями, зокрема ст. 901, 903 ЦК України).

Послуги із впровадженням Програмного комплексу, передбачені п.п. 1.1.2 Договору, за своїм змістом є відмінними та відокремлюваними від надання невиключного права на використання Програмного комплексу за функціональним призначенням (п.п. 1.1.1 Договору).

Колегія суддів зазначає, що послуги із впровадженням Програмного комплексу, передбачені п.п. 1.1.2 Договору, підпадають під визначення «постачання послуг» (п.п. 14.1.185 ст. 14 ПК України), відтак, включаються до складу об`єкту оподаткування ПДВ, як це визначено п.п. б п.185.1 ст. 185 ПК України.

Перелік та обсяг Послуг наведено в Кошторисі-специфікації. Відповідно до якого, послугами по впровадженню Програмного комплексу є: встановлення програмних продуктів на підприємстві Замовника, навчальне консультування групи в комп`ютерному класі Замовника, дистанційне навчальне консультування, послуги з впровадження Програмного комплексу в офісі Виконавця, послуги з впровадження Програмного комплексу на підприємстві Замовника, послуги з організації проекту впровадження Програмного комплексу в офісі Виконавця, послуги з організації проекту впровадження Програмного комплексу на підприємстві Замовника, консультаційні і консалтингові послуги з організації бізнес-процесів в офісі Виконавця, консультаційні і консалтингові послуги з організації бізнес-процесів на підприємстві Замовника, послуги по доопрацюванню (адаптації) Програмного комплексу під специфічні потреби Замовника в офісі Виконавця, послуги по доопрацюванню (адаптації) Програмного комплексу під специфічні потреби Замовника, послуги по доопрацюванню (адаптації) Програмного комплексу під специфічні потреби Замовника на підприємстві Замовника, послуги з програмування (адаптації) звітів під специфічні потреби Замовника в офісі Виконавця та послуги з програмування (адаптації) звітів під специфічні потреби Замовника на підприємстві Замовника.

Отже, послуги по впровадженню Програмного комплексу та організації впровадження Програмного комплексу, перелік і кількість яких визначена актами приймання передачі робіт (послуг) не є складовою частиною постачання Програмного комплексу та їх вартість не включається до складу вартості Програмного комплексу, а є окремими послугами і оплачується окремо, то операція з постачання таких послуг оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких, відповідно до статті 186 розділу V Податкового кодексу України, розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт14.1.185 пункту 14.1 статті 14розділу ІПК України).

Пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначено, що тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту14.1.225 пункту 14.1 статті 14розділу ІПК України.

Для цілей пункту 26-1 підрозділу 2розділу XX ПК України до програмної продукції відносяться:

- результат комп`ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп`ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;

- примірники (копії, екземпляри) комп`ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп`ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп`ютерної програми чи в іншій формі;

- будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп`ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;

- криптографічні засоби захисту інформації.

Відповідно до абзаців другого - сьомого підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України, не вважаються роялті платежі, отримані:

як винагорода за використання комп`ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем");

за придбання примірників (копій, екземплярів) об`єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);

за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об`єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;

за передачу прав на об`єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об`єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов`язковим згідно із законодавством України;

за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Враховуючи вище зазначене та положення правових норм, колегія суддів вважає правомірними висновки суду першої інстанції, що послуги по впровадженню Програмного комплексу за договором №1034/1118-17 від 22.11.2017, не охоплюються визначенням програмна продукція, наведеним у загаданих нормах та не є операцією з програмною продукцією, плата за яку не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

Колегія суддів вважає необґрунтованими висновки податкового органу щодо застосування податкової пільги, передбаченої пунктом 261 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, до операції з постачання позивачу послуг по впровадженню Програмного комплексу по договору №1034/1118-17 від 22.11.2017, з урахуванням вище зазначеного, як наслідок податкові повідомлення-рішення від 28.10.2021 №01, №01 і №01 не відповідають критеріям, визначеним частиною 2 статті 2 КАС України та наявні підстав для їх скасування.

Посилання апелянта на те, що надані послуги прямо пов`язані із внесенням певних змін до придбаної програмної продукції, шляхом внесення до неї конфігурації, розширення функціоналу придбаної програми, внесення доповнень у вигляді певних підпроєктів та етапів, виконані безпосередньо виробником програмної продукції та є складовою постачання програмної продукції та її етапів, колегія суддів вважає такими, що не спростовують правомірних висновків суду першої інстанції, оскільки послуги по впровадженню Програмного комплексу за договором №1034/1118-17 від 22.11.2017 не охоплюються програмною продукцією та не є операцією, плата за яку не вважається роялті.

Щодо фактів несвоєчасно перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходів у вигляді заробітної плати та військового збору, колегія суддів зазначає.

В акті перевірки зазначено, що ДП «Конотопським авіаремонтним заводом «Авіакон» порушено пп. 168.1.2, 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 ПК України щодо строків сплати (перерахування) до бюджету податку з доходів фізичних осіб в сумі 1 412 205,99 грн у лютому 2019 року та в грудні 2019 року при виплаті заробітної плати (премії за результатами діяльності підприємства у 4 кварталі 2018 року, винагороди за підсумками роботи 2018 року, премії за результатами діяльності підприємства у 3 кварталі 2019 року.

Відповідно до пункту 162.1 статті 162 ПК України, платниками податку на доходи фізичних осіб є: фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізичні особи - резиденти, які володіють та/або користуються (орендують (суборендують), на умовах емфітевзису, постійно користуються) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, у частині мінімального податкового зобов`язання; фізичні особи - нерезиденти, які отримують доходи з джерела їх походження в Україні; податкові агенти.

Об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб резидентів є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (пункт 163.1 статті 163 ПК України).

Згідно з підпунктом 168.1.1. ПК України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Підпунктами 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5. пункту 168.1. статті 168 ПК України передбачено, що податок на доходи фізичних осіб сплачується (перераховується) до відповідного бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до відповідного бюджету або розрахункового документа на зарахування коштів у сумі цього податку на єдиний рахунок, визначений статтею 35-1 цього Кодексу.

Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Пунктами 171.1, 171.2. статті 171 ПК України встановлено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є: податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні; платник податку - для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов`язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету.

На виконання пункту 176.2. статті 176 ПК України, особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, окрім іншого, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок, а також нести відповідальність у випадках, визначених цим Кодексом.

Відповідно до пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу, а об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються в порядку, встановленому розділом IV ПК України, з урахуванням особливостей, визначених підрозділом 1 цього розділу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту (підпункт 1.4 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України).

На виконання підпункту 1.6. пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Колегія суддів зазначає, що за змістом вказаних норм, податковий агент зобов`язаний нараховувати і сплачувати до бюджету податок на доходи фізичних осіб і військовий збір одночасно з виплатою доходу, який є об`єктом оподаткування. Разом з цим, у разі коли оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується платнику податку, то податок на доходи фізичних осіб і військовий збір, підлягають перерахуванню до бюджету у строки, встановлені для місячного податкового періоду.

Матеріалами справи встановлено, що нарахування ДП «Конотопським авіаремонтним заводом «Авіакон» премій за IV квартал 2018 року і за ІІI квартал 2019 року, здійснювалось станом на кінець лютого 2019 року та на кінець грудня 2019 року відповідно, у зв`язку з чим, вказані кошти були включені до оподатковуваних доходів працівників саме за лютий і грудень 2019 року.

Посилання апелянта на те, що ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» з порушенням вимог ПК України було перераховано податок на доходи фізичних осіб під час виплати доходів не в повному обсязі та не своєчасно перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб, колегія суддів вважає необґрунтованим, оскільки відповідач не надав суду доказів несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб і військового збору з оподатковуваних доходів працівників за лютий і грудень 2019 року.

Враховуючи вище зазначене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення від 28.10.2021 №09 і №09 є такими, що не відповідають критеріям, встановленим частиною 2 статті 2 КАС України.

Щодо інших доводів сторін колегія суддів зазначає.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення "Серявін та інші проти України") та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі "Серявін та інші проти України" (п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи апелянта, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Керуючись ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 28 вересня 2022 року по справі №480/1452/22 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Л.В. Любчич
Судді О.А. Спаскін О.В. Присяжнюк
Повний текст постанови складено 01.06.2023