Справа № 640/13626/20
Суддя: Кузьменко Володимир Володимирович
Дата ухвалення: 2023-05-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 травня 2023 року м. Київ

Колегія Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Кузьменка В.В.,

суддів: Василенка Я.М., Ганечко О.М.,

за участю секретаря Кірієнко Н.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Статус Еворд" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень форм "Р", "В1", "В4", зобов`язання вчинити певні дії, за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2020 року,

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю «СТАТУС ЕВОРД» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 09 червня 2020 року на суму податкового зобов`язання 1 609 786,00 грн за штрафними санкціями 402 446,50 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 09 червня 2020 року на суму зменшення бюджетного відшкодування - 15 439 036,00 грн та штрафних санкцій в розмірі 3 859 759,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 09 червня 2020 року на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду - 27145,00 грн;

- зобов`язати Головне управління ДПС у м. Києві внести до Реєстру заяв про повернення бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані по заяві ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» (01054, м. Київ, вул. Ярославів Вал, будинок 13/2 /ЛІТЕРА Б/ код 42204451) про повернення суми бюджетного відшкодування у розмірі 15439036, 00 грн, як такої, що є узгодженою.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2021 року, позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДПС у м. Києві звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просило рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2021 року скасувати, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Постановою Верховного Суду від 06 квітня 2023 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задоволено частково. Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2021 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Так, доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у м. Києві обґрунтовано тим, що оскаржувані рішення прийнято на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а твердження Товариства з обмеженою відповідальністю «СТАТУС ЕВОРД» про недопущення порушення вимог податкового законодавства є непідтвердженими та не ґрунтуються на нормах Податкового кодексу України. Також, вказано, що позивачем не надано будь-яких документів про перевезення товару з місця відвантаження товару до місця призначення. Крім того, позивачем не було надано документів щодо якості та походження товару (сертифікатів якості та відповідності), всупереч тому, що положеннями договорів поставки передбачено, що якість товару повинна бути підтверджена сертифікатами та іншими документами, які необхідні для товару даного виду згідно чинних Правил торгівлі, санітарно-епідеміологічного законодавства України та законодавства про захист прав споживачів.

Представник відповідача в судовому засіданні просив задовольнити вимоги апеляційної скарги, а спірне рішення суду першої інстанції скасувати, відмовивши в задоволенні позовних вимог.

Представник позивача, будучи належним чином повідомленим про дату, час та місце апеляційного розгляду справи, в судове засідання не з`явився. Враховуючи, що в матеріалах справи достатньо письмових доказів для правильного вирішення питання, а особиста участь сторін в судовому засіданні - не обов`язкова, колегія суддів, з урахуванням положень п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України, визнала можливим проводити апеляційний розгляд справи без представника позивача.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, наказом ГУ ДПС у м. Києві від 13 квітня 2020 року № 3513 на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України) у зв`язку із поданням ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» (код 42204451) декларації з податкову на додану вартість із сумою, що підлягає бюджетному відшкодуванню на поточний рахунок платника податку на лютий 2020 року, призначено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» з 17 квітня 2020 року по дату завершення перевірки, тривалістю в 10 робочих днів, з метою встановлення достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за лютий 2020 року.

Наказом ГУ ДПС у м. Києві від 28 квітня 2020 року № 3565 на підставі пункту 82.2 статті 82 ПК України у зв`язку із великим документообігом на підприємстві продовжено строк проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» з 05 травня 2020 року по дату завершення перевірки, тривалістю 5 робочих днів, призначеної наказом ГУ ДПС у м. Києві від 13 квітня 2020 року № 3513.

Запитами ГУ ДПС у м. Києві, отриманими наручно відповідальними особами ТОВ «СТАТУС ЕВОРД», визначено необхідний для перевірки перелік документів, які має надати позивач.

Посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві складено акт від 24 квітня 2020 року № 479/26-15-05-04-01 та акт від 30 квітня 2020 року № 487/26-15-05-04-01 про ненадання первинних документів під час проведення ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» (код 42204451), призначеної наказом ГУ ДПС у м. Києві від 13 квітня 2020 року № 3513.

Листом ГУ ДПС у м. Києві від 22 квітня 2020 року № 64192/10/26-15-05-04-01 просило ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» про проведення інвентаризації фактично наявних товарно-матеріальних цінностей, основних фондів та інших активів ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» у присутності представника ГУ ДПС у м. Києві, що здійснюють перевірку. З метою здійснення контролю за проведенням інвентаризації співробітником ГУ ДПС у м. Києві контролюючий орган просило повідомити про час та місце проведення інвентаризації в межах строків проведення перевірки. Крім того, у зазначеному листі відповідач просив надати інформацію щодо проведеної станом на 29 лютого 2020 року інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів та інших активів підприємства, у тому числі: засвідчених копій наказів про проведення інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів та інших активів підприємства, прізвище, ім`я, по-батькові посадової особи, що їх затвердила; засвідчених копій наказів про затвердження складу комісії (вказати прізвища, ім`я, по-батькові, посади членів комісії); засвідчених копій актів інвентаризаційної комісії.

27 квітня 2020 року ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» надано до перевірки частину документів, зокрема, договори постачання, видаткові накладні, платіжні доручення та оборотно-сальдові відомості.

Листом ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» від 28 квітня 2020 року № б/н у відповідь на лист ГУ ДПС у м. Києві від 22 квітня 2020 року № 64192/10/26-15-05-04-01 (вх. ГУ ДПС у м. Києві 05 травня 2020 року № 55054/10) просило врахувати обставини запровадженого у країні карантину. У листі повідомлено, що ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» не відмовляється щодо проведення інвентаризації фактично наявних товарно-матеріальних цінностей, основних фондів та інших активів ТОВ «СТАТУС НВОРД». Водночас, на даний момент вважає за неможливим проведення інвентаризації через відміну транспортного сполучення по всій території України в зв`язку із пандемією коронавірусу.

Листом від 29 квітня 2020 року № 68669/10/26-15-05-04-01 ГУ ДПС у м. Києві просило ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» про проведення інвентаризації фактично наявних товарно-матеріальних цінностей, основних фондів та інших активів ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» у присутності представника ГУ ДПС у м. Києві, що здійснюють перевірку. З метою здійснення контролю за проведенням інвентаризації співробітником ГУ ДПС у м. Києві контролюючий орган просив повідомити про час та місце проведення інвентаризації у строк до 30 квітня 2020 року.

Листом ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» від 07 травня 2020 року № б/н у відповідь на лист ГУ ДПС у м. Києві від 29 квітня 2020 року № 68669/10/26-15-05-04-01 (вх. ГУ ДПС у м. Києві 07 травня 2020 року № 56377/10) просило врахувати обставини запровадженого у країні карантину. У листі повідомлено, що ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» не відмовляється щодо проведення інвентаризації фактично наявних товарно-матеріальних цінностей, основних фондів та інших активів ТОВ «СТАТУС НВОРД». Водночас, на даний момент вважає за неможливим проведення інвентаризації через відміну транспортного сполучення по всій території України в зв`язку із пандемією коронавірусу.

Листом від 12 травня 2020 року № 14292/7/26-15-05-04-01 на підставі пункту 73.5 статті 75 ПК України в межах документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за лютий 2020 року, ГУ ДПС у м. Києві просило ГУ ДПС у Донецькій області провести зустрічну звірку ФОП ОСОБА_1 з 01 січня 2018 року по 29 лютого 2020 року, що перебував у господарських відносинах за 1 ланкою ланцюга.

18 травня 2020 року ГУ ДПС у м. Києві складено акт № 490/26-15-05-04-01/42204451 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за лютий 2020 року, відповідно до висновку якого, всупереч пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.5, 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200, пункту 201.1 статті 201 ПК України ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» занижено податок на додану вартість за лютий 2020 року на 1609786 грн, завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) за лютий 2020 року на 27 145 грн та завищено заявлену суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника (рядок 20.2.1) за лютий 2020 року на 15 439 039 грн.

На підставі акта перевірки від 18 травня 2020 року № 490/26-15-05-04-01/42204451 ГУ ДПС у м. Києві 09 червня 2020 року винесено:

- податкове повідомлення-рішення № на суму податкового зобов`язання 1609786, 00 грн за штрафними санкціями 402446,50 грн;

- податкове повідомлення-рішення № на суму зменшення бюджетного відшкодування - 15439036,00 грн та штрафних санкцій в розмірі 3859759,00 грн;

- податкове повідомлення рішення № на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду - 27145,00 грн.

Не погоджуючись із правомірністю податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем підтверджено первинними документами реальність спірних господарських операцій за взаємовідносинами із контрагентами, в той час, як контролюючим органом безпідставно викладено висновки щодо обов`язкової наявності у платника податку товарно-транспортних накладних за цих обставин.

Даючи правову оцінку фактичним обставинам справи, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (ПК України).

Як визначено пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до вимог пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Згідно з п. 135.1 ст. 135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із ст. 134 ПК України з урахуванням положень цього Кодексу.

У відповідності до вимог п. 198.1 ст. 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до вимог п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з вимогами п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 ПК України, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV (далі - Закон № 996-ХІV) визначено, що його дія поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно - правових форм власності.

Виходячи з вимог п. 2 ст. 3 Закону № 996-ХІV, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону № 996-ХІV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документи; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

У відповідності до ст. 1 Закону № 996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Наведені вище норми вказують на те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

При цьому фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.

Отже, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Аналіз вказаних положень свідчить про те, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Водночас наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування витрат та податкового кредиту, зокрема, це: непов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.

Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами. При цьому для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податкові зобов`язання, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

З матеріалів справи вбачається, що між Товариством з обмеженою відповідальністю "Лого-Транс", як Постачальником, та позивачем, як Покупцем, укладено Договір поставки товару від 09.10.2018 № 0910/18, згідно з п. 1.1 якого Постачальник продає та поставляє, а Покупець купує та оплачує товар в асортименті, кількості та за цінами, на умовах та в порядку визначених цим Договором.

Крім того, між Товариством з обмеженою відповідальністю "УПГ-Інвест", як Постачальником, та позивачем, як Покупцем, укладено Договір поставки від 24.09.2018 № 054/18, відповідно до п. 1.1 якого Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець прийняти т а оплатити товар в асортименті, кількості та за цінами, на умовах та в порядку визначених цим Договором.

Також, між Товариством з обмеженою відповідальністю "УПГ Малинівка", як Продавцем, та позивачем, як Покупцем, укладено Договір поставки товару від 23.11.2018 № МА-000040, згідно з п. 1.1 якого Продавець зобов`язується поставляти товар (передавати у власність Покупця) для використання у підприємницькій діяльності, а Покупець зобов`язується прийняти товар і сплатити за нього на умовах Договору.

Між Товариством з обмеженою відповідальністю "АНД-Груп", як Постачальником, та позивачем, як Покупцем, укладено Договори поставки продукції від 01 та 16 жовтня 2018 року №№ 5507, 3025, 3531 відповідно, за п. 1.1 яких Постачальник продає та поставляє, а Покупець купує та оплачує товар в асортименті, кількості та за цінами, на умовах та в порядку визначених цим Договором.

Крім того, між Товариством з обмеженою відповідальністю "Комплекс Агромарс", як Постачальником, та позивачем, як Покупцем, укладено Договір поставки м`яса птиці від 11.10.2018 № 64/2018/КАМ/М, згідно з п. 1.1 якого Постачальник бере на себе зобов`язання здійснити поставку Товару та передати його у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти та своєчасно оплатити поставлений Постачальником Товар.

Також, між Товариством з обмеженою відповідальністю "Олга-Торг", як Постачальником, та позивачем, як Покупцем, укладено Договір купівлі-продажу від 10.10.2018 № 10/10-18, відповідно до п. 1.1 якого Постачальник продає та поставляє, а Покупець купує та оплачує товар в асортименті, кількості та за цінами, на умовах та в порядку визначених цим Договором.

За результатами дослідження наданих позивачем документів, суд першої інстанції дійшов висновку, що вони оформлені у відповідності до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-ХІV та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, та в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій.

Колегія суддів не може погодитись із зазначеним висновком суду першої інстанції, з огляду на таке.

Формування фінансових показників, які враховуються при визначені оподатковуваного прибутку підприємства, а також податкового кредиту для цілей визначення суми податкових зобов`язань з ПДВ повинно здійснюватися тільки щодо фактичного здійснення господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами. При цьому, презюмується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик). Якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, стосовно якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні (в разі якщо документи складені про людське око) або ж операція відтворюється відповідно до її дійсного змісту, що відповідає принципу превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Колегія суддів зазначає, що хоча позивачем і дотримано вимоги щодо документування господарських операцій первинними документами, у відповідності до вимог пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", проте враховуючи характер таких операцій, їх тривалість та діяльність контрагентів, такі документи не можуть бути безумовною підставою для формування показників податкової звітності за відсутності реального здійснення таких операцій.

Колегія суддів зазначає, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, а тому господарські операції такого підприємства не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

У постанові Верховного Суду від 07 листопада 2019 року у справі № 440/422/19 зазначено, що встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування, зокрема, якщо йдеться про податковий облік з ПДВ, щодо операцій з постачання товарів (послуг) як об`єкта оподаткування та операцій з придбання товарів (послуг) як підстави для формування податкового кредиту.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування в податковому обліку податкового кредиту та на зменшення фінансового результату до оподаткування на суму витрат, відображену в бухгалтерському обліку, наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язано з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника та має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту документа (заповнення обов`язкових реквізитів).

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних та/чи трудових ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг (відсутність управлінського, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів тощо); нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Аналогічні висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 18.03.2020 (справа №826/8114/15), від 12.03.2021 (справа №810/5871/15), від 04.09.2018 (справа №825/1153/17), від 31.03.2020 (справа №824/434/15-а), від 21.02.2020 (справа №826/17443/15), від 03.08.2020 (справа №826/7917/17), від 03.09.2019 (справа №810/3790/17), від 01.02.2021 (справа №826/12509/18), від 21.01.2021 (справа №813/2204/17), від 01.10.2019 (справа №816/434/18), від 08.12.2020 (справа №1.380.2019.005426), посилається і ГУ ДПС у касаційній скарзі, обґрунтовуючи підставу касаційного оскарження постанови суду апеляційної інстанції.

У постанові від 18.03.2020 у справі № 826/8114/15 Верховний Суд, зробивши висновки, наведені вище, також зазначив, що «… в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорі між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростувати ці доводи. Платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватися належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання договорів, отримання прибутку та прав на отримання певних преференцій».

Такі ж висновки щодо факту господарської операції як складової юридичного факту, що породжує право платника податків на податковий кредит та зменшення фінансового результату до оподаткування на суму витрат, зробила і Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19. Зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в цій постанові акцентувала увагу на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.

За висновком Великої Палати сам факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Велика Палата підтвердила, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Велика Палата звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

Також Велика Палата вказала, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Оцінюючи обґрунтованість тверджень апелянта щодо нереальності згаданих господарських операцій, колегія суддів зазначає, що надані позивачем первинні документи, які складені на ці операції, не є достатнім підтвердженням факту їх проведення, позаяк сам факт наявності у позивача податкових та видаткових накладних не є безумовним доказом реальності господарських операцій, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки товарів тим виконавцем (постачальником), який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.

Із змісту Акта перевірки вбачається, що позивачем не надано до перевірки доказів реальності зберігання товару (в тому числі, м`яса та субпродуктів з м`яса птиці), в той час, як відповідачем зазначено, що позивачем надано договір суборенди нежитлового приміщення від 27.08.2019 року №б/н, укладений між ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» (суборендар) та ФОП ОСОБА_1 (орендар) про передання в оренду суборендарю складського приміщення за адресою: АДРЕСА_1 , загальною площею 89,3 м2. ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» не перераховано ФОП ОСОБА_1 кошти за оренду вищезазначеного приміщення та за даними ІС «Податковий блок» у ФОП ОСОБА_1 відсутні звіти про наявність рухомого майна. Таким чином, обґрунтованими є доводи апелянта стосовно того, що холодильне зберігання м`яса, м`ясних субпродуктів та застосування методів оброблення м`яса ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» не підтверджено.

Щодо ненадання позивачем під час спірної перевірки товарно-транспортних накладних, колегія суддів також враховує, що відповідно до змісту Акта перевірки відповідачем встановлено господарські відносини ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» із ТОВ «ЛОГО-ТРАНС» (код 37817344), ТОВ «УПГ-ІНВЕСТ» (код 33418719), ТОВ «УПГ МАЛИНІВКА» (код 36534211), ТОВ «АНД-ГРУП» (код 34795962), ТОВ «КОМПЛЕКС АГРОМАРС» (код 30160757), ТОВ «ОЛГА-ТОРГ» ( код 35031638) (далі також - контрагенти).

З контрагентами ТОВ «ЛОГО-ТРАНС» (код 37817344), ТОВ «УПГ-ІНВЕСТ» (код 33418719), ТОВ «УПГ МАЛИНІВКА» (код 36534211), ТОВ «АНД-ГРУП» (код 34795962), ТОВ «КОМПЛЕКС АГРОМАРС» (код 30160757), позивачем укладено договори поставки від 09.10.2018 року №0910/18 (ТОВ «ЛОГО-ТРАНС»), від 24.09.2018 року №054/18 (ТОВ «УПГ-ІНВЕСТ»), від 23.11.2018 року №МА-000040 (ТОВ «УПГ МАЛИНІВКА»), від 01.10.2018 року №5507, від 16.10.2018 року №3531, від 16.10.2020 року №3025, від 10.10.2020 року №2657 (усі з ТОВ «АНД-ГРУП»), від 11.10.2020 року №64/2018/КАМ/М (ТОВ «КОМПЛЕКС АГРОМАРС»), згідно з якими, ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» є покупцем.

З контрагентом ТОВ «ОЛГА-ТОРГ» ( код 35031638) позивачем укладено договір купівлі-продажу від 10.10.2018 року № 10/10-18, відповідно до змісту якого позивачем є також покупцем.

В контексті викладеного, колегія суддів вважає, що у випадку реального здійснення згаданих господарських операцій позивач мав би можливість надати відповідні товарно-транспортні накладні, незважаючи на те, що їх наявність не є визначальною для підтвердження реальності господарської діяльності. Водночас, враховуючи позиції сторін в сукупності, суд приходить до висновку, що зазначена обставина є додатковим свідченням правомірності висновків контролюючого органу в межах спірних правовідносин.

Поряд з цим, суд апеляційної інстанції враховує наступні обставини, які мають значення для правильного вирішення спору, а саме те, що позивачем не надано документів про перевезення товару з місця відвантаження товару до місця призначення.

За період з 01 жовтня 2018 року по 29 лютого 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних відсутня інформація про придбання транспортних послуг або пального ТОВ «СТАТУС ЕВОРД». В ІС «Податковий блок» за результатами подання звітності ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» відсутня інформація про наявність основних (відповідних транспортних засобів (ізотермічних фургонів або рефрижераторів). Водночас, при реальному проведенні згаданих вище господарських операцій наявність таких транспортних засобів була б необхідною.

За результатами аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних про формування податкового кредиту з ПДВ за період з 01 жовтня 2018 року по 31 березня 2019 року та ІС «Податковий блок», постачальниками товару, які за умовами договору мали здійснювати транспортування товару в пункт, вказаний покупцем (ТОВ «ОЛГА ТОРГ», ТОВ «АНД-ГРУП») також відсутня інформація надання/придбання послуг з перевезення та/або наявність транспортних засобів.

Колегія суддів при розгляді справи теж акцентує увагу на відсутності документів щодо якості та походження товару (сертифікатів якості та відповідності), всупереч тому, що положеннями договорів поставки передбачено, що якість товару повинна бути підтверджена сертифікатами та іншими документами, які необхідні для товару даного виду згідно чинних Правил торгівлі, санітарно-епідеміологічного законодавства України та законодавства про захист прав споживачів.

За умовами договорів, всі необхідні документи, що підтверджують якість та відповідність товару Постачальник зобов`язаний був передати Покупцю в момент передачі партії товару. Однак до перевірки не було надано жодних документів про відповідність придбаної продукції ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» ветеринарним нормам, нормам санітарно-епідеміологічного законодавства, вимогам якості, складських документів, що підтверджують дотримання правил зберігання товару. Не надано таких документів і під час апеляційного розгляду справи.

Поряд з цим, судом враховується, що ГУ ДПС у м. Києві неодноразово просило ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» про проведення інвентаризації фактично наявних товарно-матеріальних цінностей, основних фондів та інших активів ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» у присутності представника ГУ ДПС у м. Києві. З метою здійснення контролю за проведенням інвентаризації співробітником ГУ ДПС у м. Києві контролюючий орган просив повідомити про час та місце проведення інвентаризації.

У відповідь на вказані пропозиції ТОВ «СТАТУС ЕВОРД» неодноразово вказувало на неможливість проведення такої інвентаризації, що додатково свідчить про недоведення перед контролюючим органом обставин здійснення реальної господарської діяльності.

В частині доводів позивача про належне оформлення первинних документів суд вказує, що наявність у платника податку первинних документів, які не мають дефекту форми, не є безумовною підставою для визнання за платником податку права на податковий кредит.

З викладеного вбачається, що всі наведені ознаки, як кожний окремо, так і у сукупності дають обґрунтовані підстави вважати, що за операціями описаними вище наявні ознаки відсутності факту реального здійснення господарської діяльності.

Враховуючи вищевикладене, судом першої інстанції не було досліджено в повній мірі відсутність фактичного здійснення операцій по постачанню товару, відсутність реального походження поставленого товару (введення в обіг), не враховано сумнівність інформації наданої позивачем, а відтак не встановлено реального руху активів, що свідчить про оформлення первинних документів з метою створення зовнішніх ознак фактичного здійснення операцій та отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на Відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи наведено об`єктивні доводи щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності та доведено правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

За наведених обставин справи та правового регулювання спірних правовідносин, колегія суддів приходить до переконання про наявність правових підстав для винесення відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, що свідчить про відсутність підстав для задоволення позовних вимог в цій частині.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання відповідача внести до Реєстру заяв про повернення бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані по заяві Товариства з обмеженою відповідальністю «СТАТУС ЕВОРД» про повернення суми бюджетного відшкодування у розмірі 15439036,00 грн як такої, що є узгодженою, колегія суддів зазначає, що враховуючи викладене вище та те, що дана вимога є похідною, підстави для її задоволення також відсутні.

Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, аналізу положень законодавства України, доказів, наявних в матеріалах справи, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Статус Еворд" до Головного управління ДПС у м. Києві є такими, що не підлягають задоволенню.

Згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

У зв`язку з цим, колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України,

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Статус Еворд" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень форм "Р", "В1", "В4", зобов`язання вчинити певні дії - задовольнити.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2020 року - скасувати та ухвалити постанову, якою в задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "Статус Еворд" до Головного управління ДПС у м. Києві - відмовити.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач В. В. Кузьменко

Судді: Я. М. Василенко

О. М. Ганечко

Повний текст постанови складено 31.05.2023.