Справа № 380/10381/20
Суддя: Гімон М.М.
Дата ухвалення: 2023-05-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

УХВАЛА

25 травня 2023 року

м. Київ

справа №380/10381/20

адміністративне провадження № К/990/34125/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гімона М.М.,

суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №380/10381/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Л В Лімітед» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Л В Лімітед» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 червня 2022 року (суддя Мричко Н.І.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року (головуючий суддя - Заверуха О.Б., судді: Гінда О.М., Ніколін В.В.),

ВСТАНОВИВ:

У листопаді 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Л В Лімітед» (далі - позивач, ТОВ «Агро Л В Лімітед») звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС, яке судами в ході розгляду справи було замінено на правонаступника - Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач, Західне МУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19 червня 2020 року №.

Підставою звернення до суду із цим позовом слугувала незгода позивача із висновком контролюючого органу про неправомірність включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість (далі - ПДВ), сплачених як витрати за простій вагонів. ТОВ «Агро Л В Лімітед» наполягало, що зазначені витрати були складовою витрат на транспортування та безпосередньо пов`язані із господарською діяльністю позивача.

Крім того, позивач не погодився із висновком відповідача про реалізацію у періоді, що перевірявся, картоплі за ціною, нижчою за звичайну ціну. Наполягав, що продаж картоплі здійснювався договірними цінами, які відповідали рівню ринкових цін, і відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України (далі - ПК України) не були нижчими рівня звичайних цін.

Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 27 червня 2022 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року, адміністративний позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 19 червня 2020 року № в частині нарахування податкових зобов`язань у сумі 437603 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовив. Здійснив розподіл судових витрат.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини.

Офіс великих платників податків ДПС провів документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Агро Л В Лімітед» з питань відповідності формування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн за лютий 2020 року, за результатами якого склав акт від 19 травня 2020 року №59/28-10-52-09/34943719.

Перевіркою встановлено порушення:

- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.3, 198.5 статті 198, пунктів 201.1, 201.4 статті 201 ПК України, пунктів 11, 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року №1307 (далі - Порядок №1307), внаслідок чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ за лютий 2020 року на 919128 грн, що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду), на 919128 грн;

- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.3, 198.5 статті 198, пунктів 201.1, 201.4 статті 201 ПК України, пунктів 11, 15 Порядку №1307, внаслідок чого не складено та не зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 919127,71 грн.

Висновки контролюючого органу про порушення наведених норм податкового законодавства вмотивовані наступним:

- ТОВ «Агро Л В Лімітед» відшкодувало ТОВ «Компанія-Агроінвест» вартість простою, за період, коли вагони не використовувались. Договір з транспортно-експедиційного обслуговування передбачав відшкодування таких витрат лише у тому випадку, якщо додаткові витрати були понесені з вини замовника, проте, відповідні докази до перевірки не надавались. Не були надані і докази перегляду вартості послуг з організації транспортно-експедиторського обслуговування та підтверджуючі документи про зміну істотних умов ціноутворення. З огляду на викладене, відповідач вважав, що ТОВ «Агро Л В Лімітед» віднесло до податкового кредиту суми, які не передбачені договором, не надало документального підтвердження понесених витрат та їх відношення до господарської діяльності підприємства. У зв`язку з цим, платник податків занизив податкові зобов`язання з ПДВ на 481525 грн та не склав і не зареєстрував в ЄРПН зведену податкову накладну відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України на суму ПДВ 481525 грн;

- ТОВ «Агро Л В Лімітед» обліковувало у бухгалтерському обліку запаси за справедливою вартістю, яка відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку і ПК України відповідає звичайній ціні. Водночас, в ході перевірки було встановлено реалізацію нижче справедливої вартості, внаслідок чого було занижено податкові зобов`язання з ПДВ на 437602,71 грн.

На підставі вказаного акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 19 червня 2020 року №, яким зменшено розмір від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 919128 грн.

Не погодившись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, ТОВ «Агро Л В Лімітед» подало скаргу, за наслідками розгляду якої Державною податковою службою України прийнято рішення від 21 серпня 2020 року №26181/6/99-00- 06-02-02-06, яким оскаржуване рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

Частково задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що збільшення кількості днів використання/простою вагонів відбулось в результаті незалежних ні від волі перевізника (ТОВ «Компанія-Агроінвест»), ні від замовника (ТОВ «Агро Л В Лімітед») обставин. З огляду на такі обставини компенсація простою не може розглядатися як відшкодування збитків у розумінні норм Господарського кодексу України, оскільки понесені ТОВ «Компанія-Агроінвест» витрати не зумовлені дією (бездіяльністю) ТОВ «Агро Л В Лімітед». Крім того, такі витрати не пов`язані з господарською діяльністю позивача, оскільки за змістом договору транспортно-експедиційного обслуговування віднесені до розділу відповідальності і, як наслідок, не можуть бути віднесені до сум, які надають суб`єкту господарювання можливість зменшити об`єкт оподаткування. Також, за висновком суду, такі витрати не є витратами по забезпеченню виконання складових частин загального обсягу транспортно-експедиційних послуг, а тому не можуть бути складовою частиною вартості послуги (предмета договору), витрати з постачання якої можуть бути віднесені позивачем до податкового кредиту. На підставі таких висновків суд першої інстанції погодився з позицією контролюючого органу про заниження ТОВ «Агро Л В Лімітед» податкового зобов`язання з податку на додану вартість на 481525 грн.

Водночас, суд першої інстанції визнав недоведеним відповідачем на підставі належних і допустимих доказів, що договірна ціна продажу позивачем власної продукції станом на час її відвантаження не відповідала рівню звичайних (ринкових) цін. Ці обставини слугували підставою для задоволення позовних вимог про визнання протиправним і скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині зменшення від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 437603 грн.

Апеляційний суд погодився з такими висновками та залишив без змін рішення суду першої інстанції.

Не погодившись із судовими рішеннями в частині відмови в задоволенні позовних вимог, ТОВ «Агро Л В Лімітед» подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій в оскарженій частині та ухвалити нове про задоволення позову.

Касаційну скаргу вмотивовано відсутністю висновку Верховного Суду щодо застосування підпункту «а» пункту 198.1, пунктів 198.3, 198.5 статті 198 ПК України у контексті віднесення до витрат, пов`язаних із господарською діяльністю підприємства, коштів, сплачених контрагенту за простій залізничних вагонів. Скаржник доводить, що умовами пункту 5.12 договору з транспортно-експедиційного обслуговування від 19 червня 2019 року №312-1 КАИ (далі - Договір з ТЕО) було передбачено, що у випадку наднормативного простою вагонів експедитор матиме право на відшкодування таких збитків. За своєю правовою природою такі витрати слід вважати послугами з оренди вагонів за понаднормативний простій з товаром позивача в очікуванні до розвантаження. Ці витрати не є штрафними санкціями за невиконання чи неналежне виконання умов договору у розмінні норм Господарського кодексу України. Факт понесення зазначених витрат та їх пов`язаності з господарською діяльністю позивача підтверджується відповідними листами та наказами, складеними АТ «Укрзалізниця», інформацією з відкритих джерел. При цьому жодних змін тарифів чи вартості орендованих вагонів, тобто змін істотних умов ціноутворення не відбувалось.

Верховний Суд ухвалою від 13 грудня 2022 року відкрив провадження за касаційною скаргою ТОВ «Агро Л В Лімітед» з метою перевірки доводів щодо порушення судами норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови в задоволенні позовних вимог залишити без змін як законні та обґрунтовані. Вказує, що до договірної вартості транспортно-експедиційних послуг входила і вартість оренди вагонів, розрахована з кількості діб пробігу вагона з пункту відвантаження до місця призначення, і його повернення на елеватор замовника під наступне навантаження. Пункт 3.1 Договору з ТЕО передбачає, що у разі зміни тарифів, зміни вартості орендованих вагонів здійснюється перегляд вартості наданих послуг. Проте, позивач в ході перевірки не надав додатків до вказаного договору в частині перегляду вартості послуг з організації транспортно-експедиційних послуг та підтверджуючих документів про зміну істотних умов ціноутворення. Відповідач також звертає увагу на те, що простій вагонів слід було оформляти відповідними первинними документами, зокрема, передбачених пунктом 8 Правил користування вагонами і контейнерами, затверджених наказом Міністерства транспорту України №113 від 25 лютого 1999 року.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Виходячи з меж доводів та вимог касаційної скарги ТОВ «Агро Л В Лімітед», які стали підставою для відкриття касаційного провадження у цій справі, судові рішення підлягають касаційному перегляду лише в частині відмови в задоволенні позовних вимог, а саме щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2020 року № в частині зменшення розміру від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 481525 грн. Рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволених позовних вимог судом касаційної інстанції не переглядаються.

Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи в межах підстави відкриття касаційного провадження та дійшов висновку, що касаційне провадження у цій справі слід закрити.

Так, суди попередніх інстанцій у цій справі встановили, що 19 червня 2019 року між ТОВ «Агро Л В Лімітед» (Замовник) та ТОВ «Компанія-Агроінвест» (Виконавець) укладено договір з транспортно-експедиторського обслуговування № 312-1КАИ.

Відповідно до пункту 1.1 вказаного договору Виконавець зобов`язується надати Замовнику транспортно-експедиторські послуги, пов`язані з перевезенням вантажів, а також їх завантаженням, розвантаженням та здачею вантажоодержувачу, сертифікацією, митним оформленням та відправкою (отриманням) зернових, олійних та інших вантажів, з усіх станцій (на всі станції) Укрзалізниці, зазначених Замовником, а також надавати послуги з перевірки кількості і стану вантажів, зважуванню вантажів, визначення якості вантажу (із залученням спеціалізованих лабораторій), відбору зразків, оплаті мит, зборів та інших витрат, пов`язаних з виконанням митних формальностей, отримання сертифікатів, свідоцтв та інших необхідних документів.

Пунктом 5.12 розділу 5 «Відповідальність сторін» Договору з ТЕО (в редакції Додаткової угоди № 1 від 01 жовтня 2019 року) визначено, що у разі простою залізничних вагонів в Пункті відвантаження (п.2.2.1) або Пункті розвантаження згідно із заявкою Замовника та залізничною накладною більше 24 годин з вини Замовника або Пункту розвантаження відповідно, Виконавець має право на відшкодування документально підтверджених збитків, понесених починаючи з 25-ї години простою. В разі затримки слідування вагонів на шляху прямування до Пункту розвантаження, який був вказаний Замовником в заявці, з причин неготовності вивантаження вагонів, обмеження переробної спроможності станції примикання Пункту призначення з боку Укрзалізниці, зміна маршруту прямування вагонів, залишення вагонів на підходах до станції призначення, внаслідок зайнятості приймальних колій станції, Виконавець має право на відшкодування наднормативного простою вагонів, в розмірі фактичної кількості вагоноднів, яка перевищує розрахункову. Оплата таких витрат здійснюється Замовником на підставі окремого рахунку, підтвердженого даними дислокації вагонів за звітний період.

В січні 2020 року на адресу позивача надійшов лист ТОВ «Компанія-Агроінвест», відповідно до якого контрагент повідомив про затримку доставки вагонів і їх відвантаження в порт через введення Укразалізницею конвенцій на порт і одержувачів, і, як наслідок, неможливість приймати і розвантажувати вагони.

Відповідно до акта від 31 січня 2020 року №10 позивач сплатив ТОВ «Компанія-Агроінвест» компенсацію витрат за простій орендованих вагонів у розмірі 2889150 грн, з яких ПДВ - 481525 грн.

На переконання контролюючого органу, зазначена вище сума ПДВ безпідставно була включена позивачем до податкового кредиту за лютий 2020 року, оскільки не відноситься до господарської діяльності підприємства.

Суд касаційної інстанції встановив, що в межах визначеної скаржником підстави касаційного оскарження спірним питанням, що належало вирішити судам і яке підлягає касаційному перегляду, було те, чи відносяться понаднормативні витрати на оплату простою залізничних вагонів до витрат, пов`язаних із господарською діяльністю суб`єкта господарювання у разі, якщо виплата такої суми здійснюється на виконання умов договору про транспортно-експедиторське обслуговування, які сторони включили до розділу договору, що врегульовує відповідальність сторін.

На час розгляду справи судом касаційної інстанції довід ТОВ «Агро Л В Лімітед», що висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, а саме підпункту «а» пункту 198.1, пунктів 198.3, 198.5 статті 198 ПК України, відсутній, не знайшов підтвердження.

У постанові від 19 травня 2020 року (справа №910/719/19) Велика Палата Верховного Суду вказала, що під судовими рішеннями в подібних правовідносинах слід розуміти такі рішення, де подібними є предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог і встановлені судом фактичні обставини, а також наявне однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.

Верховний Суд вже зробив висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах у постанові від 15 березня 2023 року (справа №380/11576/20) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Л В Лімітед» до Офісу великих платників податків ДПС, Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Суди першої та апеляційної інстанцій в ухвалених у справі №380/11576/20 судових рішеннях установили, що ТОВ «Агро Л В Лімітед» (Замовник) 19 червня 2019 року уклало договір з транспортно-експедиторського обслуговування з ТОВ «ТЕП ТРАНСКО» (Виконавець). За умовами вказаного договору Виконавець надавав Замовнику транспортно-експедиторські послуги, пов`язані з перевезенням вантажів, а також їх завантаженням, розвантаженням та здачею вантажоодержувачу, сертифікацією, митним оформленням та відправкою (отриманням) зернових, олійних та інших вантажів, з усіх станцій (на всі станції) Укрзалізниці, зазначених Замовником, а також надавав низку інших послуг.

Пункт 5.12 Договору про транспортно-експедиторського обслуговування, укладеного між «Агро Л В Лімітед» та ТОВ «ТЕП ТРАНСКО», є ідентичним до пункту 5.12 Договору з ТЕО, що є предметом розгляду у цій справі.

У лютому 2020 року ТОВ «ТЕП ТРАНСКО» скерувало на адресу ТОВ «Агро Л В Лімітед» лист щодо затримки в доставці вагонів з деяких станцій у визначені в заявці Замовника строки у зв`язку з введенням Укрзалізницею тимчасових конвенційних обмежень на відправку зерна на адресу операторів.

31 березня 2020 року ТОВ «Агро Л В Лімітед» і ТОВ «ТЕП ТРАНСКО» підписали акт надання послуг №138, відповідно до якого Замовник компенсував Виконавцю вартість простою орендованих вагонів у розмірі 1221427,20 грн, в тому числі ПДВ - 203571,20 грн відповідно до пункту 5.12 Договору від 19 червня 2019 року.

Таким чином, справа №380/11576/20 та розглядувана справа (№380/10381/20) є подібними за суб`єктним, об`єктним та змістовним критеріями.

Вирішуючи питання щодо правомірності включення ТОВ «Агро Л В Лімітед» до податкового кредиту ПДВ сум відшкодування понаднормового простою вагонів, Верховний Суд у постанові від 15 березня 2023 року (справа №380/11576/20) проаналізував норми пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.3, 198.5 статті 198 ПК України, пункту 5.12 Договору, укладеного між «Агро Л В Лімітед» та ТОВ «ТЕП ТРАНСКО», та дійшов наступних висновків.

Пункт 5.12 включено до розділу 5 «Відповідальність Сторін» Договору від 19 червня 2019 року №312-1 КАИ, яким сторони правочину передбачили умови саме відповідальності Замовника та Виконавця один перед одним за невиконання, несвоєчасне або неналежне здійснення своїх зобов`язань за Договором, а також порядок компенсації/відшкодування збитків, які несе кожна зі сторін під час виконання зобов`язань, визначених умовами Договору.

Верховний Суд зауважив, що ПК України не містить прямої норми, яка б вказувала, яким саме чином слід обліковувати витрати на оплату перевізнику простою, утім, ключову роль в даному випадку відіграє, власне, формулювання суті (природи) такого простою у правочині.

З огляду на викладене Суд погодився із висновком судів попередніх інстанцій, що понесені ТОВ «Агро Л В Лімітед» витрати у зв`язку із простоєм вагонів не пов`язані з господарською діяльністю платника податків, оскільки за змістом Договору такі віднесені до розділу «Відповідальність», та, як наслідок, не можуть бути віднесені до сум, які формують для суб`єкта господарювання можливість зменшення об`єкта оподаткування. Не є такі витрати й витратами із забезпечення виконання складових частин загального обсягу транспортно-експедиторських послуг, а тому вони не можуть бути складовою частиною вартості послуги, витрати з постачання якої можуть бути віднесені позивачем до податкового кредиту.

Колегія суддів під час касаційного перегляду цієї справи не вважає за необхідне відступити від висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 15 березня 2023 року (справа №380/11576/20).

У розглядуваній справі (№380/10381/20) суди попередніх інстанцій дійшли аналогічного висновку та виснували, що зважаючи на умови укладеного між ТОВ «Агро Л В Лімітед» та ТОВ «Компанія-Агроінвест» Договору з ТЕО, а саме пункту 5.12, у позивача були відсутні законні підстави для віднесення до складу податкового кредиту за лютий 2020 року ПДВ у розмірі 481525 грн.

Отже, Верховний Суд вже виклав висновок щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах і суд апеляційної інстанції переглянув судове рішення відповідно до такого висновку, що є підставою для застосування наслідків, визначених пунктом 4 частини першої статті 339 КАС України, а саме закриття касаційного провадження у справі.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 339 КАС суд касаційної інстанції закриває касаційне провадження, якщо після відкриття касаційного провадження виявилося, що Верховний Суд у своїй постанові вже викладав висновок щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, порушеного в касаційній скарзі, або відступив від свого висновку щодо застосування норми права, наявність якого стала підставою для відкриття касаційного провадження, і суд апеляційної інстанції переглянув судове рішення відповідно до такого висновку (крім випадку, коли Верховний Суд вважає за необхідне відступити від такого висновку). Якщо ухвала про відкриття касаційного провадження мотивована також іншими підставами, за якими відсутні підстави для закриття провадження, касаційне провадження закривається лише в частині підстав, передбачених цим пунктом.

Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 КАС України, колегією суддів не встановлено, а підстави для здійснення касаційного перегляду судових рішень в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, не знайшли підтвердження.

Керуючись статтями 248, 328, пунктом 4 частини першої статті 339, статтями 341, 345, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

УХВАЛИВ:

Касаційне провадження за скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Л В Лімітед» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27 червня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року у справі №380/10381/20, відкрите на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, - закрити.

Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання та оскарженню не підлягає.

СуддіМ.М. Гімон І.В. Дашутін М.М. Яковенко