Справа № 620/1934/19
Суддя: Гончарова І.А.
Дата ухвалення: 2023-05-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 травня 2023 року

м. Київ

справа № 620/1934/19

касаційне провадження № К/9901/7704/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області

на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року (головуючий суддя - Бєлова Л.В.; судді - Аліменко В.О., Кучма А.Ю.)

у справі № 620/1934/19

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДФС у Чернігівській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та податкової вимоги,

У С Т А Н О В И В:

У липні 2019 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач, платник, підприємець) звернувся до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - ГУ ДФС у Чернігівській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому просив: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 5, № 5, № 5, № 5, № 5, № 5, № 5; визнати протиправним та скасувати рішення від 23 травня 2019 року № 5 про застосування штрафних санкцій; визнати протиправною та скасувати вимогу від 23 травня 2019 року № Ф-5 про сплату боргу (недоїмки).

В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог підпункту «ґ» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168, пункту 177.2 статті 177 ПК України є безпідставними, оскільки відповідачем не надано жодного доказу та обґрунтованого пояснення щодо правомірності висновків про фіктивність укладених з контрагентами Товариством з обмеженою відповідальністю «Траст Логістик», Товариством з обмеженою відповідальністю «Огромікс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Джулайс ЛТД» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Непереможна бізнес компанія» договорів та неналежність/дефектність документів, складених за результатами їх реального виконання. Крім того, зазначив про помилковість висновків контролюючого органу про ненарахування та несплату платником податку на доходи фізичних осіб з доходу, нарахованого (виплаченого) фізичній особі у зв`язку з орендою приміщення у неї, оскільки відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вбачається, що ОСОБА_2 зареєстрована як фізична особа-підприємець з 06 березня 2000 року по 27 березня 2018 року та перереєстрована як фізична особа-підприємець з 29 березня 2018 року.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2019 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що, приймаючи оскаржувані акти індивідуальної дії, відповідач діяв обґрунтовано та правомірно.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року рішення суду першої інстанції скасовано, прийнято нове рішення, яким позові вимоги задоволено в повному обсязі.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, апеляційний суд виходив з того, що відповідачем не надано жодних доказів, які б підтверджували доводи щодо нереальності господарських операцій позивача з його контрагентами, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність підприємця як платника податків. Крім того, позивачем правомірно не утримано податок з доходів фізичних осіб, оскільки взаємовідносини з оренди приміщень позивач мав саме з фізичною особою-підприємцем. Також зазначив, що висновки контролюючого органу про заниження платником податкових зобов`язань з акцизного податку є передчасними та зроблені без дослідження фінансово-господарської та бухгалтерської документації позивача. Щодо застосування до підприємця штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки, то апеляційний суд дійшов висновку про неможливість застосування санкцій на підставі Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року № 436/95, оскільки останній втратив чинність відповідно до Указу Президента України «Про визнання такими, що втратили чинність, деяких указів Президента України» від 20 червня 2019 року № 418/2019.

Не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції, Головне управління ДПС у Чернігівській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року та залишити в силі рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2019 року.

Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач зазначає, що судом апеляційної інстанції не враховані правові висновки Верховного Суду, відповідно до яких статус фіктивного підприємства несумісний з легальною господарською діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами. Апеляційним судом не було надано належної правової оцінки рішенню Чернігівського окружного адміністративного суду від 10 січня 2019 року у справі № 620/4064/18, яким припинено юридичну особу та визнано недійсними установчі документи Товариства з обмеженою відповідальністю «Транслогістік» з моменту реєстрації. Контролюючий орган наголошує, що станом на момент проведення перевірки, складання акта та прийняття податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 5 Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року № 436/95 був чинний, що підтверджує правомірність дій податкового органу. Зазначає, що позивачем протиправно не утримано податок з доходів фізичних осіб при взаємовідносинах з оренди приміщень. Зауважує, що жодних доказів, які б спростовували виявлене податковим органом порушення щодо сплати акцизного податку, позивачем надано не було.

Разом із касаційною скаргою податковим органом заявлено клопотання про заміну відповідача у справі - ГУ ДФС у Чернігівській області () його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Чернігівській області () (далі - ГУ ДПС у Чернігівській області), у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.

Ухвалою від 15 червня 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Чернігівській області.

Відзив на касаційну скаргу від позивача не надійшов, що відповідно до частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішення суду апеляційної інстанції.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 щодо дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт від 24 квітня 2019 року № 313/13/.

Відповідно до висновків названого акта перевірки відповідачем встановлено порушення платником, зокрема:

- абзацу 2 пункту 1 частини першої статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», внаслідок чого позивачем було занижено суму доходу, на який нараховується єдиний соціальний внесок, за перевіряємий період з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску та мінімального страхового внеску за 2016 рік на 324 600,00 грн, за 2017 рік на 432 781,39 грн;

- абзацу 2 пункту 1 частини першої статті 7, частини п`ятої статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме позивачем занижено суму єдиного соціального внеску за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року в розмірі 167 415,95 грн;

- підпункту 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме підприємцем занижено суму військового збору від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету, в загальному розмірі 494 793,98 грн;

- підпункту «ґ» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168, пункту 177.2 статті 177 ПК України, а саме заниження загального річного оподатковуваного доходу на 32 986 265,78 грн;

- підпунктів 168.1.1, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпунктів 170.1.2, 170.1.4 пункту 170.1 статті 170, пункту 177.7 статті 177 ПК України, внаслідок ненарахування та несплати позивачем податку на доходи фізичних осіб з доходу нарахованого (виплаченого) фізичній особі-орендодавцю за надання в оренду нежитлового приміщення у період з 01 січня 2016 року по 29 березня 2018 року в розмірі 486,00 грн;

- підпункту 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, а саме занижено суму військового збору з доходу, нарахованого (виплаченого) як орендна плата за нежитлові приміщення фізичній особі, що підлягає сплаті до бюджету, на 40,50 грн;

- пункту 213.1 статті 213, пункту 215.1 статті 215, підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215 ПК України, внаслідок заниження платником податкових зобов`язань з акцизного податку на 22 586,00 грн.

- пункту 2.6 глави 2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, а саме несвоєчасне роздрукованння фіскальних звітних чеків та несвоєчасне оприбутковання готівкових коштів.

На підставі висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом 23 травня 2019 року прийняті:

- податкове повідомлення-рішення № 5, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 7 421 909,81 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 5, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на 618 492,48 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 5, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на 837,00 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 5, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 69,76 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 5, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 510,00 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 5, яким збільшено суму грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 28 232,50 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 5, яким застосовано штрафні санкції за порушення норм з регулювання обігу готівки у розмірі 10 254,10 грн;

- рішення № 5 про застосування штрафних санкцій за донарахування єдиного внеску у розмірі 40 703,59 грн;

- вимога № Ф-5 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на суму 167 415,95 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд зазначає про таке.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 5, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 837,00 грн, податкового повідомлення-рішення № 5, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 69,76 грн та податкового повідомлення-рішення № 5, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 510,00 грн, Суд зауважує наступне.

Судовим розглядом встановлено, що підставою для прийняття зазначених актів індивідуальної дії стали висновки контролюючого органу про те, що позивачем протягом січня 2016 року - березня 2018 року орендував приміщення у фізичної особи ОСОБА_2 та, відповідно до вимог ПК України виступав податковим агентом, однак не нарахував та не сплатив податок на доходи фізичних осіб з доходу, нарахованого (виплаченого) фізичній особі-орендодавцю, під час перерахування доходу від надання в оренду нежитлового приміщення за період з січня 2016 року по березень 2018 року та не відобразив у податкових розрахунках суми доходу за вказані періоди.

Таких висновків податковий орган дійшов на підставі податкової інформації, відповідно до якої ОСОБА_2 протягом періоду з 01 січня 2016 року по 29 березня 2018 року не була зареєстрована фізичною особою-підприємцем.

За приписами підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України встановлено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (підпункт 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України).

Податковим агентом платника податку - орендодавця під час нарахування доходу від надання в оренду об`єктів нерухомості, інших, ніж зазначені в підпункті 170.1.1 цього пункту (включаючи земельну ділянку, що знаходиться під такою нерухомістю, чи присадибну ділянку), є орендар (підпункт 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 ПК України).

Відповідно до підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Пунктом 177.7 статті 177 ПК України передбачено, що фізична особа - підприємець вважається податковим агентом працівника - фізичної особи, яка перебуває з нею у трудових, цивільно-правових відносинах, або будь-якої іншої фізичної особи щодо будь-яких оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь такої особи.

Судовим розглядом встановлено, що відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ОСОБА_2 була зареєстрована як фізична особа-підприємець з 06 березня 2000 року по 27 березня 2018 року, та перереєстрована як фізична особа-підприємець з 29 березня 2018 року.

Враховуючи викладене, у позивача був відсутній обов`язок в охоплений перевіркою період щодо утримання податку з доходів фізичних осіб при взаємовідносинах з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 , про що правильно зазначив апеляційний суд.

За таких обставин, відповідачем безпідставно було збільшено платнику суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб.

Враховуючи, що висновки податкового органу про заниження позивачем грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб є помилковими, контролюючим органом необґрунтовано прийняті податкове повідомлення-рішення № 5, яким застосовано штрафні санкції у сумі 510,00 грн, та податкове повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 5, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 69,76 грн.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 5, яким збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 7 421 909,81 грн, Суд зазначає наступне.

Судовим розглядом встановлено, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в цій частині обґрунтовані тим, що грошові кошти, отримані платником від Товариства з обмеженою відповідальністю «Траст Логістик», Товариства з обмеженою відповідальністю «Огромікс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Джулайс ЛТД» та Товариства з обмеженою відповідальністю «Непереможна бізнес компанія», є безповоротною фінансовою допомогою, оскільки відповідачем встановлена відсутність реалізації товарів на адресу названих суб`єктів господарювання.

Згідно із підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За правилами підпункту «ґ» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми безповоротної фінансової допомоги (крім суми процентів умовно нарахованих на таку допомогу).

За приписами підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України фінансовою допомогою є фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі. Безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).

Положеннями статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в України» встановлено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Аналіз наведених норм свідчить на користь висновку про те, що господарські операції для формування даних податкового обілку мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту продажу товару.

Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності поставлялися на користь указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими покупцями, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків.

Визнаючи протиправним та скасовуючи податкове повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 5, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що кошти, отримані від Товариства з обмеженою відповідальністю «Траст Логістик», Товариства з обмеженою відповідальністю «Огромікс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Джулайс ЛТД» та Товариства з обмеженою відповідальністю «Непереможна бізнес компанія», сплачені на користь позивача в якості оплати за поставку товару на виконання договорів поставки, що підтверджено наявними в матеріалах справи первинними документами, які були надані до суду. При цьому, такі документи містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, наявність товару, що реалізовувався позивачем, рух товарів від позивача до контрагентів-покупців.

Разом з тим, судом апеляційної інстанції в судовому рішенні не наведено жодного конкретного первинного документу, який би підтверджував та розкривав зміст господарських операцій позивача з його контрагентами та спростовував доводи контролюючого органу про безтоварність таких операцій, що свідчить про передчасність висновків апеляційного суду.

Зі змісту постанови суду апеляційної інстанції не можливо встановити, чи було досліджено судом увесь обсяг первинних документів, наявних в матеріалах справи, та чи встановлювалися фактичні обставин спірних операцій і взаємовідносини позивача, що були предметом податкової перевірки.

Суд зауважує, що вимозі всебічного, повного та об`єктивного з`ясування всіх обставин у справі кореспондує визначальний в адміністративному судочинстві принцип офіційного з`ясування усіх обставин у справі та, відповідно, наданий процесуальним законодавством інструментарій, зокрема, витребування судом необхідних доказів.

У спірному випадку контролюючий орган посилався на фіктивність безпосередніх покупців позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю «Траст Логістик», Товариства з обмеженою відповідальністю «Огромікс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Джулайс ЛТД» та Товариства з обмеженою відповідальністю «Непереможна бізнес компанія» як суб`єктів господарювання та свої доводи підтверджував вироком Деснянського районного суду м. Чернігова від 05 квітня 2018 року у справі № 750/880/18, який набрав законної сили.

Разом з тим, судом апеляційної інстанції не було надано належної оцінки змісту зазначеного вироку в сукупності з іншими доказами у справі.

Також, суд апеляційної інстанції залишив поза увагою посилання контролюючого органу на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 10 січня 2019 року у справі № 620/4064/18, яким визнано недійсними установчі документи Товариства з обмеженою відповідальністю «Транслогістік» з моменту реєстрації та припинено вказану юридичну особу.

На підставі викладеного, Верховний Суд вважає, що суд апеляційної інстанції дійшов передчасного висновку про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 5.

З огляду на встановлену передчасність висновків суду про помилковість тверджень відповідача щодо заниження позивачем загального річного оподатковуваного доходу, суд не надає оцінку податковому повідомленню-рішенню від 23 травня 2019 року № 5, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування.

Зі змісту акта перевірки вбачається, що підставою для висновків відповідача про заниження позивачем єдиного внеску є твердження контролюючого органу про неправильне визначення платником сум доходу, отриманого від господарської діяльності, що підлягає оподаткування податком на доходи фізичних осіб за зазначеними вище господарськими операціями.

За таких обставин, надання правової оцінки правомірності прийняття контролюючим органом вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 23 травня 2019 року № Ф-5 та рішення про застосування штрафних санкцій від 23 травня 2019 року № 5, буде можливим після прийняття рішення про наявність/відсутність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення, яким збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 5, яким збільшено суму грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 28 232,50 грн, Суд зазначає наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року позивач здійснював реалізацію підакцизних товарів через роздрібну мережу (алкогольні та тютюнові вироби), тому відповідно до вимог ПК України є платником акцизного податку.

Відповідно до наданих на перевірку книг обліку розрахункових операцій за касовими апаратами МINI-Т 400МЕ (фіскальний номер ), Екселіо РР-25 (фіскальний номер ), МINI-Т 400МЕ, (фіскальний номер ), МINI-Т 400МЕ (фіскальний номер ), МINI-Т 400МЕ (фіскальний номер ), МINI-Т 400МЕ (фіскальний номер ), Екселіо DP-25, (фіскальний номер ), Екселіо DMР-55В (фіскальний номер ), МINI-Т 400МЕ (фіскальний номер ), МINI-Т 400МЕ (фіскальний номер ), МINI-Т 400МЕ (фіскальний номер ), МINI-Т 400МЕ (фіскальний номер ) вартість підакцизних товарів за даними перевірки в серпні 2016 року склала 726 601,54 грн, з яких сума податкових зобов`язань з акцизного податку - 36 330,00 грн.

При цьому, згідно з даними декларації з акцизного податку за серпень 2016 року сума податкових зобов`язань склала 13 744,00 грн.

У зв`язку з цим, контролюючий орган дійшов висновку про заниження позивачем податкових зобов`язань з акцизного податку у розмірі 22 586,00 грн.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог в цій частині, апеляційний суд зазначив, що висновки відповідача є формальними та здійснені без дослідження фінансово-господарської та бухгалтерської документації позивача, що свідчить про неправомірність податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 5.

Суд вважає такі твердження апеляційного суду передчасними, оскільки під час судового розгляду ним не було здійснено дослідження структури реалізованих товарів та не перевірено відповідність даних, відображених в бухгалтерській документації, даним, що містяться в первинних документах.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 5, яким до платника застосовано штрафні санкції за порушення норм з регулювання обігу готівки на суму 10 254,10 грн, Суд зазначає наступне.

Суди попередніх інстанцій встановили, що при перевірці книг обліку розрахункових операцій платника за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року на окремих господарських одиницях встановлено, що:

1) Фіскальний звітний чек Z-звіт за 04 січня 2017 року № 1567 за фіскальним № був фактично роздрукований 05 січня 2017 року. Сума розрахунків готівкою за вказаним вище несвоєчасно роздрукованим Z-звітом № 1567 склала 496,60 грн;

2) Фіскальний звітний чек Z-звіт за 07 лютого 2017 року № 328 за фіскальним № фактично роздрукований 08 лютого 2017 року. Сума розрахунків готівкою за вказаним вище несвоєчасно роздрукованим Z-звітом № 328 склала 515,68 грн;

3) Фіскальний звітний чек Z-звіт за 23 грудня 2017 року № 600 за фіскальним № був фактично роздрукований 26 грудня 2017 року. Сума розрахунків готівкою за вказаним вище несвоєчасно роздрукованим Z-звітом № 600 склала 521,87 грн;

4) Фіскальний звітний чек Z-звіт за 27 грудня 2017 року № 602 за фіскальним № був фактично роздрукований 28 грудня 2017 року. Сума розрахунків готівкою за вказаним вище несвоєчасно роздрукованим Z-звітом № 600 склала 516,67 грн.

Суд першої інстанції, дослідивши зміст встановленого порушення, констатував, що позивачем було несвоєчасно оприбутковано готівку в розмірі 2 050,82 грн, та в цій частині позовних вимог відмовив.

Скасовуючи назване податкове повідомлення-рішення, апеляційний суд дійщов висновку про неможливість застосування санкцій на підставі Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року № 436/95, оскільки останній втратив чинність відповідно до Указу Президента України «Про визнання такими, що втратили чинність, деяких указів Президента України» від 20 червня 2019 року № 418/2019.

Верховний Суд вважає помилковим такий висновок суду апеляційної інстанції, оскільки станом на момент проведення перевірки та прийняття оскаржуваного акта індивідуальної дії Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року № 436/95 був чинний.

Суд погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що платником було допущено порушення норм з регулювання обігу готівки, разом з тим зазначає про таке.

Щодо притягнення до відповідальності на підставі Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року № 436/95, Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 20 травня 2020 року у справі № 1340/3510/18 зазначено наступне.

Як убачається зі змісту статті 25 Конституційного Договору між Верховною Радою України та Президентом України «Про основні засади організації функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України» від 08 червня 1995 року № 1к/95-ВР, метою постановлення Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року № 436/95 було врегулювання відносин щодо належного обліку готівкових операцій суб`єктами підприємницької діяльності, які до цього не були належним чином урегульовані іншими законодавчими актами, а термін його дії обмежувався прийняттям відповідного закону. Оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року № 436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, а його положення уже не могло застосовуватися.

Велика Палата Верховного Суду відступила від правової позиції, викладеної Верховним Судом України у постанові від 02 квітня 2013 року № 2-77а13, і зазначила про неможливість застосування положень абзацу третього статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року № 436/95 до правовідносин, що виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

За таких обставин, Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що податкове повідомлення-рішення про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 10 254,10 грн є таким, що підлягає скасуванню, проте з підстав, зазначених в цій постанові.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.

Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судового рішення суду апеляційної інстанції і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Замінити відповідача у справі - Головне управління ДФС у Чернігівській області () його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Чернігівській області ().

Касаційну скаргу Головного управлінням ДПС у Чернігівській області задовольнити частково.

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23 травня 2019 року № 5, № 5, № 5, визнання протиправною та скасування вимоги від 23 травня 2019 року № Ф-5 про сплату боргу (недоїмки), визнання протиправним та скасування рішення від 23 травня 2019 року № 5 про застосування штрафних санкцій та в цій частині направити справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Змінити в мотивувальній частині постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року щодо підстав задоволення позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року № 5.

В іншій частині постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова