Справа № 160/19803/22
Суддя: Мельник В.В.
Дата ухвалення: 2023-05-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

24 травня 2023 року м. Дніпросправа № 160/19803/22

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Мельника В.В. (доповідач),

суддів: Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.,

за участю секретаря судового засідання Ліненко А.О.,

розглянувши у відкритому

судовому засіданні в м. Дніпрі

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 березня 2023 року (головуючий суддя Захарчук-Борисенко Н.В.) в адміністративній справі

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергетик Дніпро»

до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Енергетик Дніпро» (далі - Позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - Відповідач), в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № від 17.11.2022.

В обґрунтування адміністративного позову, зокрема, зазначено про те, що за результатами документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Енергетик Дніпро», оформленої актом №1969/04-36-002/41467362 від 18.10.2022, Відповідачем винесено спірне податкове повідомлення-рішення № від 17.11.2022. При цьому, Відповідачем під час перевірки, зокрема, поставлено під сумнів реальність господарських операцій Позивача з контрагентом-постачальником товарів ТОВ «Модус Агро», з посиланням на: відсутність у останнього необхідних у достатній кількості земельних ділянок, матеріально-технічних та трудових ресурсів; маніпулювання податковою звітністю; відсутність інформації про придбання останнім будь-яких супутніх послуг у сфері рослинництва по обробці сільськогосподарських земель та/або оренду спецтехніки, достатнього насіннєвого матеріалу, що було безпосередньо задіяно у вирощуванні соняшника, пшениці, ячменю, кукурудзи та проса врожаю 2020 року, хімікатів та засобів захисту рослин; відсутність інформації про запаси з минулих років. Позивач заперечує ці висновки Відповідача, стверджуючи, що: купівля позивачем насіння соняшника відповідає меті використання його в господарській діяльності; поставка товару (насіння соняшника) за договорами поставки, укладеним з ТОВ «Модус Агро» (постачальник) підтверджується належним чином складеними та підписаними видатковими накладними; транспортування товару за договорами поставки здійснено автомобільним транспортом на підставі товарно-транспортних накладних, що наявні у матеріалах справи; платіжні доручення підтверджують факт здійснення між сторонами господарських операцій; наявність взаємовідносин з ризиковим підприємством не є достатньою підставою та не може вказувати на те, що податковий кредит позивача сформовано безпідставно; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок щодо збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення контрагентів; відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу; транспортні засобі можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу, або наявні договори надання відповідних послуг (в т.ч. з екіпажом), а в самих договорах, не виключено, що саме постачальник здійснює заправлення транспортних засобів паливно-мастильними матеріалами; витягами з реєстрів підтверджено наявність у ТОВ «Модус Агро» великої кількості земельних ділянок в Харківській області на праві довгострокового користування або оренди. Позивач зазначає, що посилання контролюючого органу на податкову інформацію, що наявна в Єдиному реєстрі податкових накладних, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставним, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом у розумінні процесуального Закону.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 березня 2023 року у справі №160/19803/22 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергетик Дніпро» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задоволено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Відповідач оскаржив його в апеляційному порядку.

В апеляційній скарзі Відповідач, із посиланням на порушення судом першої інстанції норм процесуального права, неправильне застосування норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняте нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Вимоги апеляційної скарги мотивовано, зокрема, тим, що судом першої інстанції не надано належної оцінки тим обставинам, що контролюючим органом було встановлено відсутність у ТОВ «Модус Агро» приміщень, виробничих потужностей, земельних ресурсів, транспортних засобів, трудових ресурсів, спецтехніки для виконання ним оформлених господарських операцій з вирощування сільськогосподарської продукції та її реалізації на адресу ТОВ «Енергетик Дніпро» та інших контрагентів-покупців. Вказане, на думку Відповідача, свідчить про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані контрагентами, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним. Крім того, Відповідач наголосив на тому, що надані до перевірки первинні документи не відповідають фактичному руху (його відсутності в дійсності) активів, тому останні не можуть враховуватися в даних податкового обліку. Поряд із зазначеним, Відповідач вказав, що на його думку, судом першої інстанції не було досліджено належним чином тих обставин, що: ТОВ «Модус Агро» реалізовано на користь Позивача за 2020 рік більш ніж 2042 тонни соняшника, що в загальному підсумку перевищує обсяги можливого та задекларованого виробництва; аналізом наданих Позивачем форм 20-ОПП про об`єкти оподаткування ТОВ «Модус Агро» вбачається, що земельні ділянки останній почав декларувати поза межами сезонного вирощування та збору урожаю 2020 року, так само і більшість спеціалізованої техніки відповідно до форм 20-ОПП не могли бути використані у господарській діяльності, оскільки були відсутні у ТОВ «Модус Агро».

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що Відповідачем під час перевірки не враховано те, що ТОВ «Модус Агро» не зобов`язане мати у власності чи оренді земельні ділянки для того, щоб здійснювати продаж насіння соняшникового, оскільки останнє може закуповувати та продавати насіння соняшникове, навіть якщо воно не вирощене самим підприємством, а придбане в інших контрагентів. Твердження Відповідача про начебто нереальність господарських операцій між ТОВ «Модус Агро» та ТОВ «Енергетик Дніпро» через відсутність у ТОВ «Модус Агро» достатніх матеріальних та трудових ресурсів, на думку Позивача, має характер непідтверджених припущень і не вказує на протиправні дії ТОВ «Енергетик Дніпро» як покупця товару. Крім того, Позивач зазначив, що ділова мета та використання придбаного Позивачем у ТОВ «Модус Агро» насіння соняшникового у власній господарській діяльності підтверджується, тим, що придбане соняшникове насіння Позивач передавав ТОВ «Потоки» з метою подальшої переробки давальницької сировини в готову продукцію згідно умов укладеного договору про надання послуг з переробки давальницької сировини №1-3108 від 31.08.2020. Факт приймання-передачі від ТОВ «Енергетик Дніпро» до ТОВ «Потоки» насіння соняшникового, яке було поставлене ТОВ «Модус Агро» на користь ТОВ «Енергетик Дніпро», на переробку сировини в готову продукцію підтверджується копіями Актів приймання-передачі, Звітами про фактичну витрату давальницької сировини та Актами про виконання робіт (надання послуг), що наявні в матеріалах справи. Вказані правовідносини ТОВ «Енергетик Дніпро» та ТОВ «Потоки» за договором про надання послуг з переробки давальницької сировини №1-3108 від 31.08.2020 досліджувалися Відповідачем, що відображено і у Акті перевірки. У подальшому, готову продукцію, вироблену з насіння соняшника, поставленого ТОВ «Модус Агро» у вересні-жовтні 2022 року, лютому 2021 року, Позивач реалізував третім особам за зовнішньоекономічними контрактами на експорт, що підтверджується копіями відповідних документів та експортних вантажних митних декларацій. Отже, придбане ТОВ «Енергетик Дніпро» у ТОВ «Модус Агро» насіння соняшника було використано в його господарській діяльності, що підтверджується наданими документами. Зазначене, на думку Позивача, спростовує твердження Відповідача, що надані до перевірки первинні документи не відповідають фактичному руху (його відсутності в дійсності) активів.

В судовому засіданні представник Відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав у повному обсязі.

Представник Позивача проти вимог апеляційної скарги заперечив.

Заслухавши пояснення представників учасників справи, кожного окремо, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах апеляційної скарги, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що на підставі направлень від 19.09.2022 №3422, №3421, №3423 та наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 13.09.2022 №2475-п службовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Енергетик Дніпро» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2022 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 09.04.2022 № від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 53 605 884,00 грн, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у сумі 37 445 544,00 грн, за результатами якої складено акт від 18.10.2022 №1969/04-36-002/41467362 (т. 1, а.с. 30-63).

Відповідно до висновків акта від 18.10.2022 №1969/04-36-002/41467362 перевіркою встановлено, що ТОВ «Енергетик Дніпро» при декларуванні ПДВ порушено п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 ПК України та завищено податковий кредит з податку на додану вартість у загальній сумі 2 363 900,48 грн, в т.ч. у вересні 2020 року 659 084,9 грн, у жовтні 2020 року 763 739,27 грн, у лютому 2021 року 941 076,31 грн.

Директор ТОВ «Енергетик Дніпро» 18.10.2022 ознайомлений з актом та отримав його примірник.

31.10.2022 представником Позивача подано заперечення №86 на акт, згідно з якими Позивач не погоджується з Актом в частині висновків про нереальність відповідних господарських операцій з ТОВ «Модус Агро» та безпідставного формування податкового кредиту за такими операціями (т. 2, а.с.143-161).

За результатами розгляду заперечення, ГУ ДПС у Дніпропетровській області листом №64291/6/04-36-07-02-13 від 14.11.2022 повідомило, що, оскільки у ТОВ «Модус Агро» відсутні приміщення, виробничі потужності, земельні ресурси, транспортні засоби, трудові ресурси, спецтехніка для виконання ним оформлених господарських операцій з вирощування сільськогосподарської продукції та її реалізації на адресу ТОВ «Енергетик Дніпро» та інших контрагентів покупців. Надані документи до заперечення не спростовують висновок за актом перевірки ТОВ «Енергетик Дніпро». Таким чином, висновок акта документальної позапланової виїзної перевірки є правомірним, обґрунтованим та таким, що відповідає нормам чинного законодавства (т. 2, а.с. 162-165).

17.11.2022 ГУ ДПС у Дніпропетровській області складено податкове повідомлення-рішення форми «В4» № на підставі акта перевірки №1969/04-36-07-02/41467362 від 18.10.2022, яким встановлено порушення п. 198.2 та п. 198.3 ст. 198 ПК України і зменшено розмір від`ємного значено суми податку на додану вартість на загальну суму 2 363 900,00 грн, у т.ч. за лютий 2022 року 2 363 900,00 грн (т. 3, а.с. 22).

Правомірність податкового повідомлення-рішення від 17.11.2022 № є предметом судового розгляду у даній справі.

Приймаючи рішення по суті заявлених позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що до компетенції податкового органу не відноситься повноваження, щодо надання оцінки технологічному процесу, який здійснюється суб`єктом господарювання, видом діяльності якого є, зокрема, вирощування сільськогосподарської продукції. Відповідачем не доведено, що фахівці контролюючого органу мають достатній обсяг знань у цій сфері вирощування сільськогосподарської продукції, зокрема, в частині кількості та якості внесення добрив щодо певної зернової культури. Відтак, доводи, викладені в акті перевірки спростовуються належними та допустимими доказами, що наявні в матеріалах справи, а обставини, на які посилається представник Відповідача, не можуть бути достатніми підставами для визнання правочинів між Позивачем та контрагентом недійсними та не можуть одночасно бути достатніми доказами «безтоварності»/неможливості фактичного здійснення господарських взаємовідносин між позивачем та контрагентами.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на таке.

Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим кодексом України (далі - ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктами 201.1, 201.7 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені статтею 200 ПК України.

Так, згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.2 статті 200 ПК України передбачено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; ) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктами 200.7, 200.8 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

До податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій.

Відповідно до абзацу першого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 статті 44 ПК України).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХIV).

За визначенням статті 1 Закону № 996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частин першої та другої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення податкового кредиту з податку на додану вартість з`ясуванню підлягають, зокрема, такі обставини як: рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Водночас, сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Тому, будь-які документи (у тому числі договори, акти виконаних робіт, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Із зазначеного слідує, що наслідки господарської операції можуть враховуватися суб`єктом господарювання для цілей бухгалтерського та податкового обліку, у тому числі при формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість, тільки у випадку підтвердження здійснення цієї операції відповідними первинними документами, що мають відповідати вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».

Судом апеляційної інстанції встановлено, що Відповідачем заперечується реальність господарських операцій з придбання товару (соняшнику) які відбулись між Позивачем та ТОВ «Модус Агро» з огляду на те, що: чисельність працівників у ТОВ «Модус Агро» за 3 кв. 2020 року 7 осіб, 4 кв. 2020 року 9 осіб; згідно наданим ТОВ «Модус Агро» балансом (від 01.03.2021 року №) станом на 01.01.2020 року відсутні основні засоби, транспортні засоби для вирощування та транспортування товару, складські приміщення для зберігання готової продукції; ТОВ «Модус Агро» не є платником земельного податку; згідно з Державним реєстром речових прав ТОВ «Модус Агро» є орендарем земельних ділянок у фізичних осіб загальною площею 197,1342 га; під час проведеного аналізу податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено, що підприємством ТОВ «Модус Агро» з травня 2020 року по листопад 2020 року задекларовано операції з реалізації сільськогосподарських культур, а саме: Пшениця - 8411 т, Ячмінь - 303 т, Просо - 43 т, Кукурудза - 621,3 т, Соняшник 4 9543 т; середній урожай соняшнику по Харківській області за 2020 рік склав 2,27 т/га, а отже платник податків ТОВ «Модус Агро», отримавши таку кількість продукції повинен був засіяти лише соняшником приблизно 4203,96 га землі, при тому, що протягом 2020 року було реалізовано й інші сільськогосподарські культури в значній кількості; відповідно до Інформації з фінансової звітності (Баланс) за 12 місяців 2019 року по підприємству ТОВ «Модус Агро»: рядок 1010 (Основні засоби) - 0,00 грн (відсутні); рядок 1103 (Готова продукція) - 0,00 грн (відсутня). Отже, ТОВ «Модус Агро» не могло реалізувати запаси минулих років; згідно з даними Єдиного реєстру податкових наданих податковий кредит сформовано за рахунок придбання - бензину автомобільного у кількості 2 399 тис. л., газу скрапленого у кількості 3 464 тис. л., дизельне пальне - 179,68 тис. л. При тому, що згідно з 20 ОПП у підприємства наявні лише комбайн зернозбиральний та 2 трактори; також згідно з даними ЄРПН з початку 2020 року не встановлено придбання ТОВ «Модус Агро» будь-яких супутніх послуг у сфері рослинництва по обробці сільськогосподарських земель та/або оренду спецтехніки, достатнього насіннєвого матеріалу, що було безпосередньо задіяно у вирощуванні соняшника, пшениці, ячменю, кукурудзи та проса врожаю 2020 року, хімікатів та засобів захисту рослин. Враховуючи вищевикладене встановлено відсутність у підприємства приміщень, виробничих потужностей, земельних ресурсів, транспортних засобів, трудових ресурсів, спецтехніки для виконання ним оформлених господарських операцій з вирощування Сільськогосподарської продукції та її реалізації на адресу ТОВ «Енергетик Дніпро» та інших контрагентів покупців; ТОВ «Модус Агро» внесено до Реєстру ризикових підприємств Рішеннями від 14.12.2021 №3381, 11.02.2022 №780, 14.06.2022 №1338; оскільки надані до перевірки первинні документи не відповідають фактичному руху (його відсутності в дійсності) активів, останні не можуть враховуватися в даних податкового обліку.

Дослідивши господарські операції Позивача із зазначеним контрагентом у перевіряємий період, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

17.09.2020 між ТОВ «Енергетик Дніпро» (покупець) та ТОВ «Модус Агро» (постачальник) укладено договір поставки №С/01/01-1 (т. 4, а.с. 178-181), відповідно до якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим Договором, передавати у власність Покупцю товар соняшник (українського походження), а Покупець зобов`язується прийняти Товар та розрахуватися за нього в порядку та на умовах, передбачених цим договором.

На підтвердження виконання умов вказаного договору, Позивачем надано:

- додаткову угоду від 17.09.2020, відповідно до якої сторони погодили, що на Продавця в повному обсязі розповсюджуються «Правила поведінки на території ТОВ «Потоки» ()», які затверджені ТОВ «Потоки» (т. 4, а.с. 182). До вказаної додаткової угоди додається Додаток №1, яким встановлені види порушень та суми штрафу за такі порушення (т. 4, а.с. 183);

- специфікації: №1, 2 від 17.09.2020, №3 від 23.09.2020, 4 від 01.10.2020, №5 від 23.10.2020, №6 від 28.10.2020, №7 від 30.10.2020, №8 від 03.11.2020, №9 від 06.11.2020, №10 від 10.11.2020, №11 від 13.11.2020, №12 від 16.11.2020, №13 від 17.11.2020, №14 від 25.11.2020 до Договору поставки №С/01/01-1 (т. 4, а.с. 184-197).

- видаткові накладні, відповідно до яких: товар насіння соняшникове, на виконання договору поставки №С/01/01-1 від 17.09.2020 (т. 4, а.с. 1, 3, 5,7, 9, 11, 13, 15, 17, 19, 21, 23, 25, 27,29, 31, 33, 35, 37, 39, 41, 43, 45, 47, 49, 51, 53, 55, 57, 59, 61, 63, 65, 67, 69, 71, 73, 75, 77, 79, 81, 83, 85, 87, 89, 91, 93, 95, 96, 98, 100, 102, 104, 106, 108, 110, 112, 114, 116, 118, 120, 122, 124, 126, 127, 130, 132,134, 136,138,140, 142, 144, 146, 148, 150, 152, 153а, 155)

- товарно-транспортні накладні, відповідно до яких: замовник та вантажовідправник ТОВ «Модус Агро», вантажоодержувач ТОВ «Енергетик Дніпро», вантаж насіння соняшникове (т. 4, а.с. 2, 4, 6, 8, 10, 12, 14, 16, 18, 20, 22, 24, 26, 28, 30, 32, 34, 36, 38, 40, 42, 44, 46, 48, 50, 52, 54, 56, 58, 60, 62, 64, 66, 68, 70, 72, 74, 76, 78, 80, 82, 84, 86, 88, 90, 92, 94, 95а,97, 99, 101, 103, 105, 107, 109, 111, 113, 115, 117, 119, 121, 123, 125, 127, 129, 131, 133, 135, 137, 139, 141,143, 145, 147, 149, 151, 153, 154, 156);

- платіжні доручення, в яких платником є ТОВ «Енергетик Дніпро», отримувач - ТОВ «Модус Агро», призначення платежу: «оплата згідно Договору №С/01/01-1 від 17.09.2020 року за насіння» (т. 4, а.с. 157-177);

- податкові накладні, де постачальник ТОВ «Модус Агро, отримувач ТОВ «Енергетик Дніпро», товар насіння соняшникове, та розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (т. 3, а.с. 64-250);

- картка рахунку 631 за липень 2020 року лютий 2022 року (т. 3, а.с. 57-63);

- договір №1-3108 від 31.08.2020 про надання послуг з переробки сировини, укладений між ТОВ «Енергетик Дніпро» (Замовник) та ТОВ «Потоки» (Виконавець), відповідно до якого Замовник передає Виконавцеві давальницьку сировину, а Виконавець зобов`язується протягом усього терміну дії Договору надавати послуги з: переробки давальницької сировини Замовника в готову продукцію, сушки давальницької сировини Замовника, фракціонування давальницької сировини Замовника. Давальницькою сировиною за умовами Договору є: соняшник, макуха соняшникова, лушпиння соняшникове (т. 3, а.с. 43-45);

- технічне завдання від 31.08.2020 як Додаток №1 до договору №1-3108 від 31.08.2020 (т.3, а.с. 46);

- додаткові угоди до договору №1-3108 від 31.08.2020 (т.3, а.с. 47-56).

19.11.2020 між ТОВ «Енергетик Дніпро» (покупець) та ТОВ «Модус Агро» (постачальник) укладено договір поставки №19/11 (т. 4, а.с. 198-199), відповідно до якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим Договором, передавати у власність Покупцю товар соняшник (українського походження), а Покупець зобов`язується прийняти Товар та розрахуватися за нього в порядку та на умовах, передбачених цим договором та підписано Специфікацію №1 від 19.11.2020 (т. 4, а.с. 200).

29.09.2021 між ТОВ «Енергетик Дніпро» (покупець) та ТОВ «Модус Агро» (постачальник) укладено договір поставки №С/29/09-4 (т.4, а.с. 201-202), згідно з яким постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим Договором, передавати у власність Покупцю товар соняшник (українського походження), а Покупець зобов`язується прийняти Товар та розрахуватися за нього в порядку та на умовах, передбачених цим договором. Також між ТОВ «Енергетик Дніпро» та ТОВ «Модус Агро» укладено додаткову угоду №1 до договору поставки №С/29/09-4 (т. 4, а.с. 204-205) та Специфікації №1 від 29.09.2021 та №2 від 30.09.2021 (т. 4, а.с. 206, 207).

Окрім зазначених документів на підтвердження використання придбаного у ТОВ «Модус Агро» соняшника Позивачем було надано:

- акти про виконання робіт за договором переробки давальницької сировини №1-3108 від 31.08.2020, укладеним між ТОВ «Енергетик Дніпро» та ТОВ «Потоки» (т. 5, а.с. 15);

- звіт про фактичну витрату давальницької сировини (т. 5, а.с. 16);

- акти приймання-передачі за договором переробки давальницької сировини №1-3108 від 31.08.2020 (т. 5, а.с. 17-139);

- контракт F14122020В від 14.12.2020, укладений між ТОВ «Енергетик Дніпро» (Продавець) та Bioagro Sp.z.o.o. (Покупець), відповідно до якого Продавець зобов`язується поставити товар олію соняшникову нерафіновану 1-го ґатунку українського походження, наливом, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар (т. 5, а.с. 140-143);

- митні декларації (т. 5, а.с. 144-145);

- контракт Р572536/2104165 від 19.12.2021, укладений між ТОВ «Енергетик Дніпро» (Продавець) та ОСОБА_1 (Покупець), відповідно до якого Продавець продає, а Покупець купує українську нерафіновану соняшникову олію, нормальної товарної якості, з насіння соняшника урожаю 2020 року (т. 5, а.с. 146-156);

- митні декларації (т. 5, а.с. 157-158).

Проаналізувавши первинні документи бухгалтерського обліку та податкову звітність Позивача по господарських відносинах з ТОВ «Модус Агро», суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що з останніх можливо встановити зміст та обсяг господарських операцій, в них визначено найменування придбаного товару, його кількість та вартість, надано докази сплати коштів за нього, що свідчить про належне документальне підтвердження господарських операцій, відповідно, Позивачем підтверджено показники, відображені у податковій звітності.

Позивачем дотримано вимоги щодо документування та підтвердження здійснених господарських операцій первинними документами, у відповідності до вимог пункту 44.1 статті 44 ПК України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що надані Позивачем докази підтверджують реальні зміни у майновому стані сторін та дають підстави вважати, що господарські операції, спрямовані на виконання вказаних правочинів, дійсно відбулися.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Водночас контролюючим органом висновок про нереальність вказаних господарських операцій зроблено на підставі доводів про те, що операції з контрагентом позивача неможливо підтвердити у зв`язку з відсутністю у ТОВ «Модус Агро» відповідної кількості працівників, складських приміщень, виробничих потужностей, транспортних засобів, спецтехніки тощо.

Вказані висновки Відповідач здійснив на підставі інформації з баз даних ІТС «Податковий блок», Архів електронної звітності, Єдиний реєстр податкових накладних, інших баз.

Проте, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 27.03.2018 у справі № 816/809/17.

Більш того, Верховний Суд у постанові від 27.02.2018 по справі № 811/2154/13-а вказав на те, що будь-яке автоматизоване співставлення, чи данні отримані з автоматизованих систем контролюючого органу не є належними доказами в розумінні процесуального Закону, оскільки автоматизоване співставлення, зокрема задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань, а тому здобуті таким чином докази не можуть визнаватись належними.

Із зазначеного слідує, що доводи контролюючого органу щодо неспроможності контрагента Позивача виконати заявлений обсяг поставок є твердженнями, які не обґрунтовуються відповідними доказами, зокрема актами перевірки або зустрічної звірки.

Суд апеляційної інстанції враховує, що висновком Верховного Суду, викладеним у постановах по справам №826/7704/16 від 19.06.2018, №2а/1770/3360/12 від 30.01.2018 критична оцінка надана посиланню контролюючих органів на відсутність у контрагентів позивача власних чи орендованих основних фондів, кваліфікованих фахівців для здійснення діяльності, оскільки сама по собі наявність або відсутність у контрагентів основних фондів, певної кількості персоналу, не можуть являтися вичерпними ознаками неправомірності вчиненої господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю. Укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів (робіт, послуг) постачальником. При цьому залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Стосовно доводів Відповідача про відсутність в оренді у ТОВ «Модус Агро» достатньої кількості земельних ділянок, суд апеляційної інстанції звертає увагу на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 24.01.2022 у справі №620/3138/19, де суд касаційно інстанції зазначив, що твердження контролюючого органу про відсутність в оренді у контрагентів позивача посівних площ, на думку колегії суддів, не може свідчити про неможливість здійснення ними господарських операцій з реалізації аграрної продукції в якості посередника, оскільки така відповідна продукція могла бути придбана у юридичних та фізичних осіб, які не є платниками ПДВ, а тому колегія суддів відхиляє доводи відповідача про не підтвердження придбання ними відповідних товарів за результатами аналізу ЄРПН.

Поряд із зазначеним, колегія суддів також звертає увагу на те, що Верховний Суд у постановах від 11.11.2020 №320/1147/19, від 24.11.2020 №813/3034/15 виклав висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, відповідно до якого норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.

Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Зазначений висновок відповідає положенням статті 61 Конституції України, якими закріплений індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, тобто, до відповідальності повинен бути притягнений правопорушник та притягнення до відповідальності добросовісного платника податків суперечить конституційним нормам та нормам чинного законодавства.

В даній справі Відповідачем не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії Позивача та його контрагента були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Щодо посилань Відповідача на внесення ТОВ «Модус Агро» до переліку ризикових платників податку, суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Рішення про відповідність/невідповідність платника критеріям ризиковості приймається комісією регіонального рівня при відповідності хоча б одному з 8-ми критеріїв (абз. 2 і 3 п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165).

Рішення ж про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі комісія регіонального рівня приймає в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (п.11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520).

Отже, включення платника податків до переліку ризикових платників податку не свідчить про нереальність здійснених ним господарських операцій та само по собі не спростовує наданої таким платником податків інформації щодо такої діяльності, як і не має прямим наслідком відмову в реєстрації чи скасування реєстрації податкових накладних складених зазначеним суб`єктом.

Негативні наслідки, у такому випадку, створює лише рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Водночас суд апеляційної інстанції враховує, що доказів того, що за спірними операціями прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних складених ТОВ «Модус Агро» Відповідачем не надано.

Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).

Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про задоволення адміністративного позову прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, і тому рішення суду першої інстанції у даній адміністративній справі від 01.03.2023 скасуванню не підлягає.

Керуючись статтями 243, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 березня 2023 року у справі №160/19803/22 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.

У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складання повного судового рішення.

В повному обсязі постанова складена 25 травня 2023 року.

Головуючий - суддя В.В. Мельник

суддя С.В. Сафронова

суддя Д.В. Чепурнов